Aktuelle problemstillinger inden for aktieavancebeskatning

Transkript

1 Aktuelle problemstillinger inden for aktieavancebeskatning Nov./dec Preben Underbjerg Poulsen 1 Disposition Minefeltet, hvor aktieafståelser detonerer udbyttebeskatning. Afståelse til koncernforbundet selskab mv. SEL 2 D mv. Selskabers salg og genkøb. LL 16 A, stk. 2. Færødommen og 1988-dommen om krydsende salg. ABL s ydre grænser. Nordrus Et slumrende problem? Hovedaktionærnedslag (ejertidsnedslag) Seneste nyt i øresneglen Meget lidt om AB-modeller Lidt om formueskattekurs Ændret definition af datterselskabsaktier 2 Preben Underbjerg Poulsen 1

2 Aktieafståelser, der udløser udbyttebeskatning - ændringer siden SEL 2 D afståelse til koncernforbundet eller tomt selskab. Stk. 1. H: Ved afståelse af aktier mv. i koncernforbundet selskab til et andet koncernforbundet selskab, fond el. trust anses vederlag i andet end aktier i det erhvervende selskab eller hermed koncernforbundne selskaber for udbytte. U: 1. Hvis mulighed for skattefri udbytter fra overdragne til overdrager. 2. Hvis erhverver før overdragelsen ikke var koncernforbundet med overdragne selskab, men alene som følge af fælles bestemmende indflydelse bliver koncernforbundet, medmindre erhverver har fået midler stillet til rådighed. 3. Hvis erhvervede værdipapirer svarer til de afståede værdipapirer. Virkning fra 3. oktober 2012 i visse situationer dog senere. 4 Preben Underbjerg Poulsen 2

3 SEL 2 D fortsat. Stk. 2. H: Ved afståelse af aktier mv. til et selskab, der i det væsentlige er uden økonomisk risiko fra erhvervsmæssig aktivitet (tomt selskab) anses vederlag i andet end aktier i det erhvervende selskab eller hermed koncernforbundne selskaber for udbytte. Hvis vederlaget udelukkende består af andet end de nævnte aktier, gælder dette kun, hvis overdrageren efter overdragelsen ejer aktier i ét eller flere af disse selskaber bortset fra det overdragne selskab. U: U1 og U3 fra stk. 1 gælder. Værnsregel i værnsreglen: Ved vurderingen af, om det erhvervende selskab i det væsentlige er uden økonomisk risiko fra erhvervsmæssig aktivitet, ses bort fra erhvervsmæssig aktivitet erhvervet inden for 3 år fra forbundne personer og selskaber. Tilsvarende med erhvervsmæssig aktivitet i datterselskaber, som inden for 3 år er erhvervet fra koncernforbundne selskaber. Virkning fra 20. november 2013 i visse situationer dog senere. 5 KSL 2, stk. 1, nr. 6, afståelse til koncernforbundet eller tomt selskab Ved afståelse af aktier mv. i koncernforbundet selskab til et andet koncernforbundet selskab, fond el. trust er vederlag i andet end aktier i det erhvervende selskab og hermed koncernforbundne selskaber begrænset skattepligtigt. Gælder kun, hvis også det erhvervende og det erhvervede selskab er koncernforbundne. Hvis det erhvervende selskab i det væsentlige er uden økonomisk risiko fra erhvervsmæssig aktivitet (tomt selskab), og overdrageren eller dennes ægtefælle efter overdragelsen ejer aktier mv. i det erhvervende eller hermed koncernforbundet selskaber, gælder ovenstående, uanset om der er koncernforbindelser i øvrigt. U: Hvis personen er hjemmehørende i EU/EØS/DBO-land, som skal udveksle oplysninger. Første dot har virkning fra 3. oktober Anden dot fra 20. november 2013 i visse situationer dog senere. 6 Preben Underbjerg Poulsen 3

4 Vederlag ved omstrukturering (Kontante) udligningssummer ved skattefri omstrukturering anses som udbytte, hvis aktionæren efter omstruktureringen ejer aktier mv. i et af de deltagende selskaber eller hermed koncernforbundne selskaber, jf. FUL 9. Tilsvarende gælder vederlag i andet end aktier i det modtagende eller hermed koncernforbundet selskab ved skattepligtig fusion og spaltning, jf. SEL 2 D, stk. 4. U: Hvis erhvervede værdipapirer svarer til de afståede værdipapirer. For personer er vederlaget begrænset skattepligtigt, jf. KSL 2, stk. 1, nr. 6. Virkning fra 20. november LL 16 B afståelse til udstedende selskabs datter mv. LL 16 B omfatter også afståelse til selskab, hvorover det udstedende selskab har bestemmende indflydelse, jf. LL 2, og hvori det udstedende direkte eller indirekte ejer mere end 10 pct. af aktiekapitalen. Virkning fra 1. januar Preben Underbjerg Poulsen 4

5 LL 16 A, stk. 2, selskabers salg og genkøb. Ved selskabers afståelse og (gen)erhvervelse af skattefri porteføljeaktier i samme selskab anses forskellen mellem afståelsessummen pr. aktie og ny anskaffelsessum for udbytte, hvis inden for 6 mdr. afståelsessummen pr. aktie er højere end nye anskaffelsessum udbytte i perioden mellem afståelse og generhvervelse. Virkning fra 1. januar LL 16 A likvidationsprovenu Stk. 3. Følgende udlodninger behandles efter reglerne om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.: 1) Udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, medmindre. eller en af følgende betingelser er opfyldt:. d) det modtagende selskab ejer skattefri porteføljeaktier i det selskab, der likvideres, og mindst 50 pct. af aktiverne i det selskab, der likvideres, består af direkte eller indirekte ejede datterselskabs- eller koncernselskabsaktier, eller der inden for de seneste 3 år forud for likvidationen er foretaget en overdragelse af sådanne aktier til selskabets direkte eller indirekte aktionærer eller til et koncernforbundet selskab, jf. LL 2, stk. 3. Virkning fra 1. januar Preben Underbjerg Poulsen 5

6 LL 16 B tilbagesalg til likviderende selskab Stk. 2. Gevinst og tab ved afståelse efter stk. 1 behandles i følgende tilfælde efter reglerne om gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v. til andre end det udstedende selskab:.. 2) Ved afståelse af aktier m.v. til et selskab i likvidation i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, medmindre en af følgende betingelser er opfyldt:. d) det modtagende selskab ejer skattefri porteføljeaktier i det selskab, der likvideres, og mindst 50 pct. af aktiverne i det selskab, der likvideres, består af direkte eller indirekte ejede datterselskabseller koncernselskabsaktier, eller der inden for de seneste 3 år forud for likvidationen er foretaget en overdragelse af sådanne aktier til selskabets direkte eller indirekte aktionærer eller til et koncernforbundet selskab, jf. LL 2, stk. 3. Virkning fra 1. januar Færødommen, 1988-dommen mv. TfS Ø (Fredriksen og Frederiksen). To brødre, der hver ejede halvdelen af to selskaber, solgte hver aktier i det ene selskab til det andet. Landsretten afviste, at der var hjemmel til at beskatte afståelsessummerne. Lagde bl.a. vægt på ordlyden af dagældende LL 16 B og på, at oppositionens lovforslag ikke blev gennemført! (ufuldstændigt gengivelse på Karnov.dk) H /2013 TAKS. 11 personaktionærer solgte deres aktier i H1 til nystiftede H2 med samme ejerandele. 152 mio. kr. af vederlaget var kontant eller tilgodehavende. Resten aktier i H2. Højesteret fandt, at de 152 mio. kr. ikke var skattefri afståelsesavance men udbytte. Etableringen af H2 og overdragelsen havde ingen forretningsmæssig begrundelse. Formålet må anses at have været at tilvejebringe en ordning, hvorefter de midler, der var opsparet i H1, kunne overføres til aktionærerne uden udbyttebeskatning. 12 Preben Underbjerg Poulsen 6

7 TfS Aktier - 1 pct.-reglen - Maskeret udbytte En skatteyder og hans broder, der hver ejede halvdelen af aktiekapitalen i 2 selskaber, solgte i årene hver aktier i det ene selskab til det andet selskab, svarende til 1/2-1 pct. af selskabernes aktiekapital årlig. Efter ordlyden omfatter ligningslovens 16 B, stk. 2, ikke aktiesalg til selskaber, der ejer eller bliver ejer af mindre end 25 pct. af datterselskabets aktier, og heller ikke den øvrige skattelovgivning indeholder bestemmelser om indkomstbeskatning af sådanne aktiesalg. Selv om aktiesalgene var sket ud fra skattemæssige overvejelser, var salgene skattefri, da der ikke var hjemmel til indkomstbeskatning. Østre Landsret har omstødt de skattelignende myndigheders og Landsskatterettens afgørelse, hvorefter to brødre, der hver ejede halvdelen af aktierne i to aktieselskaber, var blevet beskattet af avancen ved salg i 1981 til 1983 af aktier i det ene selskab svarende til ½-1 pct. af aktiekapitalen til det andet selskab, idet fortjenesten ved disse aktiesalg var blevet anset for maskeret udbytte. Landsretten udtalte, at ordlyden i 16 B, stk. 2, ikke omfatter aktiesalg til selskaber, der ejer eller bliver ejer af mindre end 25% af datterselskabets aktier, og heller ikke den øvrige skattelovgivning indeholder bestemmelser om indkomstbeskatning af sådanne aktiesalg. Selv om aktiesalgene i skete ud fra skattemæssige overvejelser, er der ikke hjemmel til at indkomstbeskatte aktiesalget. 13 ABL s ydre grænser 14 Preben Underbjerg Poulsen 7

8 ABL s anvendelsesområde SKM H (Nordrus Hotel Holdings A/S). Tilkendt erstatning fra medkontrahent for misligholdelse af kontrakt om køb af aktier. Påstande og afgørelser SR LSR ØLR HR Nordrus Skattefrit SL 5 Skattefrit SL 5. Subsidiært skattefrit efter ABL Som ved LSR Som ved LSR og Ø SKAT/ Skm Skattepligt ABL Skattepligt ABL Skattepligt ABL. Subsidiært efter KGL. Mest subsidiært efter SL 4 Som ved Ø Afgørelse Skattepligt ABL Skattepligt KGL Skattepligt ABL Skattepligt ABL 15 Et slumrende problem? 16 Preben Underbjerg Poulsen 8

9 Hovedaktionærnedslag. 47 Aktier, som ville have været omfattet af hovedaktionærbeskatning ved en afståelse den 18. maj Også fondsaktier og aktieretter, som er tildelt inden 1/ på grundlag af disse aktier. Ikke aktier, som 18/ el. ved afståelsen er omfattet af reglerne for næring, visse andelsbeviser, investeringsselskaber, lånefinansierede aktier. 17 Hovedaktionærnedslag fortsat Nedslag i fortjeneste med 1 % pr. ejerår forud for udgangen af 1998 max 25 %. Forholdsmæssig fordeling, når aktier er erhvervet på forskellig tidspunkter Nedslag på samlede fortjeneste også fortjeneste optjent efter 19. maj Nedtrapning standses ved succession efter ABL 34 og 35 og DBSL 36. Nedtrapning fortsættes ved fusion og ombytning af aktier (ABL 36), samt ved ægtefælle-overdragelser og overdragelse til ægtefælles hensidden i uskiftet bo. 18 Preben Underbjerg Poulsen 9

10 Hovedaktionærnedslag fortsat SKM SR. Hovedaktionærnedslag efter aktieombytning. Aktier i to selskaber den ene beholdning med ejertidsnedslag lægges under nystiftet holdingselskab ved aktieombytninger. Ejertidsnedslaget videreføres forholdsmæssigt på aktierne i holdingselskabet. Fordeling efter urealiserede fortjenester og ikke værdier. Hvordan ved kapitaludvidelser? Fra aktionærens andet selskab. Se Aage Michelsen i R&R 2001, side 267. Fra samme aktionær. 19 Seneste nyt 20 Preben Underbjerg Poulsen 10

11 Meget lidt om AB-modeller 21 Formueskattekursens død Cirkulære om ændring af cirkulære om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning 1 I cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning ophæves punkterne 17 og Cirkulæret træder i kraft den 5. februar 2015 og har virkning for værdiansættelse af aktier m.v., hvor det tidspunkt, der skal lægges til grund ved værdiansættelsen, er den 5. februar 2015 eller senere. For andelsforeninger, jf. selskabsskattelovens 1, stk. 1, nr. 3, der opgør den skattepligtige indkomst på grundlag af foreningens formue ved indkomstårets udgang, har cirkulæret virkning fra og med indkomståret Skatteministeriet, den 4. februar 2015 Jens Brøchner / Camilla Christensen 22 Preben Underbjerg Poulsen 11

12 Regeringsgrundlaget Sammen for fremtiden De familieejede virksomheder er rygraden i dansk erhvervsliv. De er med til at sikre udvikling og arbejdspladser. Derfor vil vi afsætte i alt 2,1 mia.kr. i , så de familieejede virksomheder kan få bedre rammer for at fastholde danske arbejdspladser og udviklingsmuligheder henover et generationsskifte. Vi vil desuden genindføre formueskattekursen og dermed annullere den tidligere regerings stramning af reglerne for at overdrage unoterede aktier. 23 Faktaark fra finanslovsaftalen for 2016 Bedre vilkår ved generationsskifte af erhvervsvirksomheder Regeringen, Dansk Folkeparti, Liberal Alliance og Det Konservative Folkeparti ønsker, at familieejede virksomheder sikres gode rammevilkår i forhold til overdragelse til næste generation. Aftaleparterne vil afsætte 200 mio. kr. fra 2016 og frem til at nedsætte bo- og gaveafgiften ved overdragelse af en erhvervsvirksomhed (personligt ejede virksomheder samt selskaber) til nære familiemedlemmer mv. Initiativet træder i stedet for genindførelsen af formueskattekursen.. Regeringen vil præsentere den konkrete model i første halvår Aftaleparterne er endvidere enige om at styrke rammevilkårene yderligere fra 2018 og frem i forbindelse med generationsskifte i familieejede virksomheder. Der afsættes yderligere 600 mio. kr. i 2018, 700 mio. kr. i 2019 og 800 mio. kr. i 2020 og frem til en yderligere nedsættelse af bo- og gaveafgiften. 24 Preben Underbjerg Poulsen 12

13 Formueskattekurs SKM SR. Skatterådet finder, at. der ved en gaveoverdragelse af unoterede aktier omfattet af boafgiftslovens 27 er et retskrav efter 1982-cirkulæret på anvendelse af formueskattekursen, når der ikke kan fremskaffes oplysninger om handelsværdien ud fra stedfundne omsætninger, eller omsætningerne har fundet sted under forhold, som bevirker, at den anvendte overdragelseskurs er uegnet som udtryk for handelsværdien, og der ikke er særlige omstændigheder, der taler for en fravigelse af formueskattekursen som fx i SKM V og SKM LSR. 25 Formueskattekurs SKM V. Kendelse af 26/ Efter boafgiftslovens 12, stk. 1, skal aktiver og passiver i et dødsbo ansættes til deres handelsværdi. Det er ubestridt, at værdien af de to ejendomme er fastsat til beløb, der ligger inden for +/15 % af de senest offentliggjorte ejendomsvurderinger, og dermed i overensstemmelse med punkt 6, 2. afsnit, i cirkulære nr. 182 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning. Ifølge bemærkningerne til boafgiftslovens 12 er principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der var etableret på området, fortsat gældende efter boafgiftslovens ikrafttræden. Som anført i cirkulærets indledning i punkt 1 og gentaget i punkt 48 er dets regler vejledende, og landsretten lægger til grund, at dette gælder ved fastsættelsen af handelsværdien for både aktiver og passiver. Det følger endvidere af formuleringen af punkt 8 om efterfølgende ændringer og af praksis vedrørende bestemmelsen, at den ikke er udtømmende. Der er herefter ikke grundlag for at fastslå, at værdiansættelsescirkulærets bestemmelser i sig selv giver boet et retskrav på at få godkendt sin værdiansættelse af de to ejendomme. Efter den foreliggende administrative praksis, herunder ministersvarene på spørgsmål om 15 %'s reglens anvendelse, er det ikke godtgjort, at der er en fast administrativ praksis om, at et dødsbos værdiansættelse, som ikke afviger mere end 15 % fra den seneste offentlige ejendomsvurdering, skal lægges til grund. En eventuel fast administrativ praksis på gaveområdet kan ikke føre til et andet resultat. Landsretten tiltræder derfor, at der ikke er grundlag for at afvise SKATs anmodning om en sagkyndig vurdering, og stadfæster herefter skifterettens kendelse. 26 Preben Underbjerg Poulsen 13

14 Definition af datter- og koncernselskabsaktier Datterselskabsaktier definition 4 A. Direkte ejerandel mindst 10 pct. Datter almindeligt selskabsbeskattet, eller beskatning af udbytter skal frafaldes eller nedsættes efter moder-datterdirektivet eller DBO. [Det markerede afløses af: eller at datterselskabet er et tilsvarende udenlandsk selskab, der er selskabsskattepligtigt i hjemlandet ] Ovenstående indebærer, at aktier, medlemsbeviser mv. i flg. ikke kan indgå: Skattefri investeringsselskaber (ABL 19-selskaber) Nr. 6-foreninger, herunder udloddende invest.foreninger Andelsbeskattede selskaber og foreninger Ikke-fuldt indbetalte aktier indgår formentlig i de 10 pct. Koncernselskabsaktier definition 4 B. Selskab og ejer er sambeskattede efter SEL 31 (national sambeskatning) el. kan sambeskattes efter 31 A (international sambeskatning). Hvis ejeren er en fond mv., kræves i stedet, at selskab og ejer er koncernforbundne efter SEL 31 C, og at selskabet vil kunne sambeskattes (med andre end fonden). Fælles. Ikke konvertible obligationer og tegningsretter til konvertible obligationer Aktieretter og tegningsretter omfattet. 27 Preben Underbjerg Poulsen 14