Materielle anlægsaktiver Hovedtræk i regnskabsmæssig behandling: Materielle anlægsaktiver. Kostpris/anskaffelsespris

Transkript

1 Materielle anlægsaktiver Hovedtræk i regnskabsmæssig behandling: H: Kostpris 36 Inkl. omk. indtil aktivet er klar til brug Renter?, IPO?, Forbedringer? Pligt til at afskrive 43 Systematisk? Mulighed for at opskrive 41 Værdigrundlag?, Afskrivning på opskrivn., (kap.regulering, omk.besp., korrektion), Nedskrivning på opskr. Pligt til at nedskrive 42 Værdigrundlag?, Nedskr. efterfulgt af opskr. Særlige regler hvor virks. hovedaktivitet er investering 38 Materielle anlægsaktiver Iflg. RV 10: fysiske aktiver, der: a) er anskaffet eller fremstillet til brug i virksomheden til produktion, handel med varer el. tjenesteydelser, udlejning eller administrative formål, og b) forventes anvendt i mere end ét regnskabsår Kostpris/anskaffelsespris Måling af aktiver på tidspunkt for første indregning i balancen = kostpris (ÅRL 36) Tidligere skelnen mellem anskaffelsespris (købt udefra) og kostpris (selv fremstillet) er væk. Kostpris er fællesbetegnelse. Def. Kostpris: For et aktiv er kostprisen det beløb, der er ydet som vederlag for aktivet, uanset dette er anskaffet fra en ekstern part eller internt fremstillet

2 ÅRL 40: Kostpris/anskaffelsespris Kostpris når aktivet er anskaffet fra ekstern part: Købspris + omkostninger foranlediget af anskaffelsen + omkostninger forbundet med ibrugtagning + evt. renter? Renter: frivilligt for alle(?) regnskabsklasser. Men se ordlyden i 40: kun vedr. egen-fremstillede aktiver? Kostpris/anskaffelsespris Indregning af renter i kostprisen: Det antages at renteomkostninger for aktiver som virksomheden lader andre fremstille også kan indregnes Også kalkulatoriske renteomkostninger (men ikke kalkulatoriske offeromkostninger...dvs. vi har selv finansieret fremstillingen, havde vi ikke brugt de penge ville vi have haft en renteindtægt på x-kroner). RV 10 afsn. 31 præciserer at også fin.udg. i klargøringsperioden kan medtages i kostprisen ÅRL 40: Kostpris Kostpris når aktivet er internt fremstillet: Klasse B: Direkte produktionsomkostninger + Evt. renter lånt til at finansiere fremstillingen Klasse C: Direkte produktionsomkostninger + IPO som vedrører fremstillingsperioden = pligt ( 82)!! + Evt.? renter lånt til at finansiere fremstillingen

3 Skæringstidspunkt for indregning af omkostninger Omk. foranlediget af anskaffelsen hhv. direkte omkostninger: Skæringstidspunktet for omkostninger, der indregnes i kostprisen - herunder også renter - er det tidspunkt, hvor aktivet er klar til brug uanset om det rent faktisk tages i brug på dette tidspunkt Igangsætningsomkostninger indgår kun i det omfang, de er med til at bringe aktivet i produktionsklar stand Skæringstidspunkt for indregning af omkostninger Indirekte produktionsomkostninger: Skal vedrøre fremstillingsperioden = starter efter at råvarerne er købt ind (ej medregne indirekte omk. fra indkøbsafd.). Slutter når aktivet er klar til brug. Forbedringsudgifter RV 10 afsnit 33 og 34: Forbedringer Efterfølgende omkostninger til mat. anlægsaktiver indregnes kun som aktiver (dvs. tillægges akt. som forbedring), såfremt det er sandsynligt, at fremtidige øk. fordele ved brug af akt. vil blive forøget som følge af omk. ~ omk. skal forbedre aktivets egenskaber ud over de oprindeligt vurderede - f.eks. forøge brugstiden, øge prod.kval. Afgrænsningsproblem!

4 Måling efter første indregning 36: Efter første indregning skal aktiver måles til kostpris medmindre andet følger af denne lov. Afskrivninger efter 43 anses for at være en fordeling af kostprisen over brugstiden, dvs. man forlader her ikke den oprindelige kostpris, selvom den bogførte værdi af aktivet reduceres (det, der er tilbage af kostprisen er stadig kostpris) Afskrivninger Kostpris Dagsværdi (hvis aktivet er opskrevet) Genindvindingsværdi (hvis aktivet er nedskrevet) Skal formindskes med systematiske afskrivninger, hvis aktivet har en begrænset brugstid (ÅRL 43) Brugstid (RV10 afsnit 9): Den periode, hvori et mat. anl.akt. forventes anvendt i virks. eller det samlede prod.volumen, som et mat. anl.akt. forventes at prod. for virks. ~ normalt lig med økonomisk levetid: den periode, hvor det er øk. rationelt at anvende aktivet. (U: 38 virks.: Akt. i virks. som har investering som hovedaktivitet og som løbende værdiansætter disse til dagsværdi) Afskrivninger 49.1: Afskrivningerne skal indregnes i resultatopgørelsen Sammenholdt med 43 betyder det f.eks. at også afskrivninger på opskrivninger skal i res.opgørelsen

5 Afskrivninger 43: Afskrivningerne skal tilsigte en systematisk afskrivning af aktiverne over deres brugstid Afskrivninger RV10 afsnit 19 og 47: Et materielt anlægsaktiv anskaffes med henblik på direkte eller indirekte at opnå økonomisk fordele ved anvendelse af aktivet i flere regnskabsår. For at opnå den bedst mulige periodisering indregnes aktivet og afskrives over brugstiden, hvor virksomheden forventer at opnå økonomiske fordele Afskrivningsmetoden skal fastlægges således, at den bedst muligt afspejler virksomhedens forbrug af det materielle anlægsaktiv Konklusion: Afskrivninger Afskriv systematisk (dvs. efter en plan) over aktivets brugstid, på en måde som forventes at passe med de øk. fordele (~nettoindbetalinger) aktivet giver, hvilket igen forventes at hænge sammen med nedgangen i aktivets servicepotentiale. Det er ledelsen i virksomheden, der træffer valget

6 Afskrivninger på selvstændige bestanddele RV 10 afsnit 41: Består et materielt anlægsaktiv af flere selvstændige bestanddele med forskellige brugstider, afskrives disse bestanddele hver for sig. Eks.: Et fly, flymotorer og flyinteriør En bygning og dens installationer 41: Kan vælge = frivilligt Opskrivninger Gælder kun materielle anlægsaktiver og kap.andele i dattervirks. Men ikke for immaterielle Opskrivningsgrundlag = dagsværdi Opskrivninger Dagsværdi - prioriteringsrækkefølge i 37: Salgsværdi, der kan konstateres på et velfungerede marked Salgsværdier på markedet for aktivets enkelte bestanddele Tilnærmet salgsværdi: den for aktivet relevante kapitalværdi ved brug af alm. accepterede værdians.modeller og -teknik. Nettorealisationsværdien Nettorealisationsværdi for et aktiv = summen af de fremtidige nettoindbetalinger (uden tilbagediskontering), som akt. på balancedagen forventes at indbringe som led i normal drift. Spm.: hvis man ikke kan opgøre kap.værdien, hvorfor skulle man så kunne opgøre nettorealisationsværdien?

7 Opskrivninger EKS. OPSKRIVNINGER - FORUDSAT AT DAGSVÆRDI KAN KONST. PÅ VELFUNG. MARKED F.EKS. EJD: = INGEN OPSKRIVN. DAGSV. BV KAP.VÆRDI (NYTTEV.) BV KAP.VÆRDI DAGSVÆRDI = OPSKRIVNING (MEN HVORFOR SÆLGER DU IKKE AKTIVET?) = OPSKRIVNING BV DAGSV. NYTTEVÆRDI Opskrivninger RV 10 afsnit 75+76: hvis man opskriver skal det ske: På systematisk grundlag For samtlige aktiver inden for samme kategori af mat. anl. akt. Regelmæssigt (jfr. afsnit 71) Systematisk grundlag: ensartede vurd.- og beregn.met. Samtlige: ikke plukke hist og pist - regnskabslæseren skal vide, hvad der foregår En kategori af mat.anl.akt. = Aktiver af ensartet karakter, som virks. normalt anvender til samme formål. Eks. Grunde, adm.bygninger, skibe, fly, driftsmateriel og inv. Førstegangsopskr. = RV10 lægger op til at bryde ÅRL RV10 afs. 74: Førstegangsopskrivninger behandles ikke efter hovedreglen for praksisændringer, men behandles fremadrettet uden tilpasning af sammenligningstal ÅRL 51: overgang fra kostprissystem til opskrivningssystem er ændring af regnskabspraksis ÅRL 51: ved praksisændr. skal primoeffekt indregnes direkte på EK og sammenlign.tal skal tilpasses den nye praksis RV benytter sig af sin særlige klausul i RV3 afsn. 36 = fordi det står i en RV - her RV10 - må virks. bruge metoden = brud på ÅRL + lidt specielt at se ÅRL som hovedregel

8 Reserve for opskrivning ÅRL 41.3: Et beløb svarende til opskrivningen skal indregnes direkte i posten Reserve for opskrivning under EK Dvs. ikke indtægtsføre i res.opg. selvom def. på indtægt + indregningskriterier er opfyldt - jfr. også ÅRL 49.2 Loven er bundet af 4. Direktiv - beklages af Regnskabsrådet i forarbejderne til loven Løb. opløsning af reserve for opskrivning Mulige måder at behandle reduktion i reserve for opskrivning i takt med at det opskrevne aktiv forbruges (afskrives) 1) Kapitalregulering: Opskrivninger er (egen-)kapitalreguleringer, som aldrig skal i resultatopgørelsen 2) Omkostn.besparelse: Opskrivninger indtægtsføres i takt med forbrug af aktivet for at vise de besparelser selskabet har opnået ved at man har købt aktivet til en lavere pris end den aktuelle 3) Når der sker forbrug af aktivet er der tale om en korrektion af tidligere foretagne opskrivninger (udenom res.opg.) ÅRL kræver brug af 1) kapitalreguleringsprincippet Løb. opløsning af reserve for opskrivning IAS (min oversættelse): en del af opskrivningshenlæggelserne kan anses at blive realiseret i takt med at aktivet forbruges af virksomheden; i sådanne tilfælde er den del som realiseres forskellen mellem afskrivninger baseret på den opskrevne bogførte værdi for aktivet og afskrivninger baseret på aktivets oprindelige kostpris. Omposteringen fra opskrivningshenlæggelser til frie reserver sker ikke gennem resultatopgørelsen = Kapitalreguleringsprincippet!!

9 Opløsning af reserve for opskrivning ved realisation Kapitalreguleringsprincippet betyder, at reserve for opskrivning heller ikke må indtægtsføres når det opskrevne aktiv realiseres. Der skal blot ske en overførsel til de frie reserver jfr. ÅRL 49.2 Synspunkt: Indtægten er der, på tidspunktet hvor aktivet opskrives, da det er på dette tidspunkt, at såvel def. som indregningskriterier er opfyldt. At en særlig bestemmelse i loven ikke tillader at indtægten indregnes på dette tidspunkt ændrer ikke på dette. På et senere tidspunkt er indtægtsregistrering forpasset. Det skal f.eks. ikke være et tilfældigt realisationstidspunkt, som skal afgøre indtægtsregistreringen. Opløsning af reserve for opskrivning ved realisation Kapitalreguleringsprincippet fremgår tydeligt af RV10 afs. 81 Gevinst eller tab ved afhændelse af et materielt anlægsaktiv skal måles som forskellen mellem salgspris reduceret med salgsomkostninger og den regnskabmæssige værdi på afhændelsestidspunktet Afsn. 82: Gev. eller tab præsenteres i res.opg. som del af ordinær drift (medmindre krit. for præs. som ekstraord. er opfyldt ~ reelt kun gevinst/tab ved ekspropriation el. naturkatastrofer). Ej angivet hvor under ordinær drift. Opsummering Når en virks. opskriver kan den få balancen rigtig Prisen = resultatet belastes med større afskrivninger Selv på salgstidspunktet kan virks. Ikke få lov til at indt.føre opskrivningshenlæggelsen = Der er lagt gift ud for opskrivninger - mange vil vælge ikke at få balancen rigtig. Hvem sagde værdibaseret regnskabsaflæggelse?

10 Tilbagekorrektion af opskrivn. Viser det sig efterfølgende at forudsætningen for at opskrive i det konkrete tilfælde alligevel ikke var tilstede eller f.eks. forkert tolkning af dagsværdien da opskrivningen blev foretaget, er der tale om et ændret skøn efter 52 => tilbagekorrektion samme sted, som opskrivningen blev foretaget - dvs. direkte på reserve for opskrivning. Tidligere foretagne afskrivninger på opskrivningen tilbagekorrigeres ikke jfr. 52.1, 2. pkt. Opskr. og udskudt skat Udskudt skat er ikke detailreguleret i ÅRL, men lovens periodiseringsprincip lægger op til at afledte skattemæs. konsekvenser af transaktioner, begivenheder og hændelser bør indregnes på samme tid og på samme måde som disse = overladt til udfyldning med standarder RV14 = IAS12 bygger på balancerorienteret gældsmetode ~ udsk.skat beregnes ud fra midlertidige forskelle imellem årsregnskabets og skatteregnskabets balanceværdier Konklusion: der afsættes udskudt skat af opskrivninger (og nedskrivninger)! Nedskrivninger ÅRL 42: Skal nedskrive = pligt Grundlag = lavere genindvindingsværdi Genindvindingsværdi for et aktiv = den højeste værdi af kapitalværdien og salgsværdien fratrukket forventede omk. ved et salg. ÅRL 49.1: nedskrivningerne skal i resultatopgørelsen

11 Nedskrivninger 42.2: Akt., hvis værdi er stærkt relateret til hele virks. afkastningsevne, og hvor det derfor ikke er muligt at fastsætte en genindvindingsværdi for det enkelte aktiv skal vurderes samlet i den mindste gruppe af aktiver, hvor der samlet kan fastsættes en pålidelig genindvindingsværdi. = IAS36: Cash-generating-unit den mindste identificerbare likviditetsskabende enhed som aktivet tilhører En nedskrivning af en sådan gruppe skal fordeles systematisk på de enkelte aktiver Nedskrivninger EKS. NEDSKRIVNINGER: BV NETTOSALGSV. KAPITALV. = INGEN NEDSKRIVN. = INGEN NEDSKRIVN. NETTOSALGSV. BV KAPITALV. = NEDSKRIVN. NETTOSALGSV. KAPITALV. BV = NEDSKRIVN. KAPITALV. NETTOS.V. BV Tilbagekorrektion af nedskr. Om, og til hvilken værdi der skal foretages nedskrivning, er et regnskabsmæssigt skøn. Hvis de forhold, som indikerede nedskrivningen ikke længere er tilstede - f.eks. hvis kapitalværdien efterfølgende er steget - skal nedskrivningen tilbageføres. Da nedskrivningen skete via res.opg. skal tilbageførslen ligeledes ske via res.opg. Det er dog ikke det oprindeligt nedskrevne beløb, som tilbageføres. Tilbageførslen skal reduceres med de yderligere afskr., der ville være foretaget, såfremt nedskrivningen ikke var sket jfr. RV 10 afsnit 69 Indebærer at aktivet skal måles til den værdi som det ville have haft her og nu, hvis nedskrivningen aldrig var blevet foretaget

12 Virks. med investering som hovedaktivitet ÅRL 38: Det alm. system sættes ud af kraft for virks. der som hovedaktivitet investerer i inv.ejd., råstoffer eller lign. værdier. Hovedaktivitet er ikke defineret i loven. Behandling: (skal) løbende regulere aktiverne og dermed forbundne finansielle forpligtelser indenfor aktiviteterne til dagsværdi. 38.2: hvis hovedaktivitet er omdannelse af levende dyr og planter kan løbende regulere aktiverne til dagsværdi 49.1: værdireg. skal i res.opgørelsen, men 38.4 pos. værdireg. skal i forb. med overskudsdisponeringen bindes på EK på dagsværdireserve. Typer af ejendomme Domicilejendomme Ejendomme, der i et ikke uvæsentligt omfang anvendes i virks. til administration, produktion eller i forb. med handel m/varer Handelsejendomme Ejendomme, der er opført eller anskaffet med videresalg for øje indenfor en kortere årrække Investeringsejendomme Investering i grunde, bygninger en del af en bygn. eller i både grunde og bygninger med det formål at opnå afkast af den investerede kapital. Suppl. kriterie i RV16 afs.11: skal generere pengestrømme uafhængig af virks. øvr. aktiviteter. Hvad betyder afkast af inv. kap.? RV 16 afsnit 11 - Afkastet består af: Lejeindtægter fra udlejning af ejendomme med fradrag af omk. forbundet med udlejningsvirksomheden og/eller En eventuel kapitalgevinst ved videresalg Eks. fra IAS40 ~ RV16: Ejd., som haves for at få langsigtet kapitalgevinst fremfor salg i normalt forretningsforløb En bygning som ejes af den regnsk.aflæggende virksomhed (el. haves af virksomheden iht. fin.leasingaftale) og som udleases som en eller flere operationelle leasingaftaler En ledig bygning, men som haves for at blive udleaset som en eller flere operationelle leasingaftaler

13 Flow chart baseret på ÅRL/RV16 Start Is the property Yes held for sale in the ordinary course of business? No Yes Is the property Owner occupied? No Is the property Yes being constructed or developed? No Brug ajourført RV8 Brug ajourført RV10 Brug ajourført RV10 eller RV6 The property is an investment property Er investering virks. hovedaktivitet? Yes Brug ÅRL 38 = hovedregel i RV16 Which model is chosen for all other investment? Cost model Fair value model Brug ajourført RV10 Brug RV16 Dagsværdi iht. RV16 Det beløb, som en investeringsejendom forventes at kunne omsættes til i en kontant handel mellem kvalificerede, villige, indbyrdes uafhængige parter ~ Find ejd. normale handelsvilkår som ville kunne opnås efter at der er foretaget sædvanlig markedsføring sådan at markedsdeltagerne får kendskab til den udbudte ejd. (afs. 25) Bedste grundlag: sammenlign med handelspriser for nyligt gennemførte handler af tilsvarende ejd. (vedlh., beliggenhed, anv.muligh.) (afsnit 32) Skøn - sædvanligvis baseret på afkastbaserede modeller (afs. 33) Afkastbaserede modeller Afkastbaserede modeller kræver: 1) Betalingsrække 2) Kapitaliseringsrente (diskonteringsfaktor) Ad 1: (RV16 afsnit 34): tag højde for størrelse og tidspunkt for forventede ind- og udbetalinger, genudlejning af ikke udlejede arealer, afholdelse af rep.- og vedligeholdelsesarbejder etc. Ad 2: baseres på et markedsbaseret forrentningskrav for den enkelte investeringsejendom

14 ÅRL 33: Indregning Når det er sandsynligt, at fremtidige økonomiske fordele vil tilflyde virksomheden og aktivets værdi kan måles pålideligt RV16 afsnit 18: På det tidspunkt, hvor fordele og risici overgår til virks. ~ normalt på overtagelsesdagen Måling ved første indregning RV16 afsnit 21: Eksternt erhvervede: til kostpris (som vil svare til aktuel værdi) Egenopførte: til dagsværdi på overførselsdagen = tidspunktet, hvor ejendommen er klar til at blive taget i brug Kostpris = inkl. omkostninger direkte tilknyttet anskaffelsen Dagsværdi på overførselsdagen => hvis dagsværdien er højere/ lavere ift. den regnskabsmæssige værdi, skal værdiændringerne i resultatopgørelsen på overførselsdagen jfr. afsnit 44 Efterfølgende måling RV 16 afsnit 24: Investeringsejendomme skal i årsregnskabet måles til dagsværdi fastsat på baggrund af markedsforholdene på balancedagen RV16 afsnit 45: Værdireguleringerne skal indregnes i res.opg. som en del af virks. ordinære drift. Udkastet til RV16 = U14 Appendiks II: ved indtægtsførsel af urealiserede værdistigninger skal der ske overførsel til opskrivningshenlæggelser via. overskudsdisponeringen Ej nævnt i RV16: hvad gælder?

15 Præsentation i årsregnskabet RV16 afsnit 56: I balancen som særskilt post under materielle anlægsaktiver RV 16 afsnit 57 Ved hovedaktivitet spec. i selve resultatopgørelsen særskilt: årets lejeindtægter fra inv.ejd årets værdireg., gev. og tab af inv.ejd. Inv.ejd. driftsomkostninger Er der ikke tale om hovedaktivitet kan oplysningerne gives i noterne Opsummering af danske regler Virks. med inv.aktiviteter som hovedaktivitet: løbende måling af inv.ejd. til dagsværdi - resultatføring af alle værdiændringer Virks. hvor inv.aktiviteter ikke er hovedaktivitet: valgfrihed - kan vælge dagsværdibaseret system med løbende resultatføring = Et brud på ÅRLs regler, fravigelsen kan kun ske med henvisning til generalklausulen i 11.3 Pris: konkret og fyldestgørende begrundelse med beløbsmæssig indvirkning