REGNSKABSAFLÆGGELSE OG ØKONOMISTYRING I SELVEJENDE INSTITUTIONER - under offentlig kontrol

Størrelse: px
Starte visningen fra side:

Download "REGNSKABSAFLÆGGELSE OG ØKONOMISTYRING I SELVEJENDE INSTITUTIONER - under offentlig kontrol"

Transkript

1 Handelshøjskolen, Århus Universitet Afhandling HD-R Forår 2010 REGNSKABSAFLÆGGELSE OG ØKONOMISTYRING I SELVEJENDE INSTITUTIONER - under offentlig kontrol Forfatter: Louise Alrø Brath Jensen Vejleder: Claus Holm

2 Abstract This paper has been produced as a part of the study HD Regnskab og Økonomistyring at Aarhus School of Business, University of Aarhus. The content of this paper is about accounting and financials in independent (or self-governing) institutions under public law and control. The term independent institution is a uniqueness solely existent in Denmark. This type of organization has given birth to many theoretical and practical reflections regarding civil and public law. The purpose of the self-governing institutions is, however, different from the one in the privately held companies, where the financial result has a dominant position. For the self-governing institutions it is all about their ability to take care of and deal with their assigned tasks compared to the set goals for these tasks. This implies that the demands set for form and content in the reporting for self-governing institutions on several areas differs from the demands set for the privately held companies. The base of all accounting principles is a registration of different economical events. These principles differ from each other by which is shown in the accounting of the institution. The two traditionally most used accounting principles is the cash principle, showing deposits and withdrawals during the period regardless of consumption and income, and the cost principle, showing the actual consumption of the period regardless of the time of payment. The cash principle is not very well suited for financials, as it lacks information about claims and debts, in return, it is suitable for control purposes, since it is easy to compare the budgeted disbursements actually made. The cost principle is used in private companies and a number of self-governing institutions, and focus to measure the resource consumption by various activities. Side 2 af 119

3 Therefore, the principle is also suitable when the company wishes to assess productivity and efficiency. The crucial point of the choice of accounting principle is what should be the foundation of the institution's financial management. The cost principle, however, provide a better basis for performance management, by providing a link between the activities/outcomes and economics and accounting. There are both self-governing institutions, which presents its financial statements on the cash principle or on the cost principle. The starting point for both types is that the financial statement should present a fairly view of (see General Statements Act clause) the self-governing institution's activities This paper uses two examples of self-governing institutions with varying degrees of connection to the public. One institution uses the Cash Principle, and has a close relation to the public, while the other institution uses the Cost Principle and is slightly less dependent on the public sector. The conclusion of this paper is that the link with the public sector is very important in the reporting, both in terms of information value and at the same time it can be questioned how useful a financial statement prepared on the cash principle is, because changes in the timing of payments has so much influence on the calculated revenue and expenditure. It is hardly meaningful to discuss whether or not the financial statement gives a true picture of the institution s activities in this context. Compared with the financial management of the self-governing institutions it has been the purpose of this paper to identify those management tasks, resources and management functions focusing on the self-governing institutions and highlight how economic management is conducted here, including management, activity management, capacity management, financial management / liquidity and management information. Side 3 af 119

4 According to the self-governing institutions daily management, the Boards main focus on the tasks of strategic and tactical nature, which goes very well with what is expected of board leadership role. Activity management in the independent social institutions covers both solution and the development of their tasks and adjusting their costs to carry out these tasks. It is very difficult for the institutions to influence their turnover, and they must increase focus on reducing variable costs associated with such salary through better planning, reorganization, etc. The mapping of activity management shows that about three-quarters of the institutions' revenue derive from the public sector. On the cost side it is the cost of personnel that are the most important as 57% of social self-governing institutions' average cost is for staff. The cost of administration totals almost 37% while building operating costs is approx. 6% of the total costs. It is therefore primarily personnel costs and costs to administer that the management must try to streamline, in order to continue to develop and adapt the offers from the institution. Compared with the self-governing institutions capacity management, the employee capacity is the institution's main non-material resource, since the employees are necessary in providing the core service the institution provides. It is therefore an important managerial task as part of the economic governance of the institution's operations, to decide on hiring, firing and allocation of the institution's staff. Another very important capability in the institution is the building framework which ensures that the institution can provide its services in an appropriate manner. Therefore, a significant strategic and tactical managerial role for the independent institution is to compose and dimension the building framework to help realize the institution's objectives. The purpose of self-governing institutions liquidity management is in the short term to ensure the necessary liquidity and in the long term to ensure an appropriate capital structure that can support the institutions' ability to make strategic choices concerning the future development of the institution's activities and capacities. It is a prerequisite for the management of an independent institution to be in possession of management relevant and current information for making optimal Side 4 af 119

5 decisions regarding activity management, capacity management and liquidity management. An updated management basis in the form of management information is therefore crucial in relation to being able to implement the appropriate financial management. On the same time management information forms the basis for the external reporting of the institution's results that takes place in the financial statement. A continuous and systematic internal control monitoring could thus provide a better foundation to submit an accurate financial statement. Side 5 af 119

6 Indholdsfortegnelse KAPITEL 1 - INDLEDNING PROBLEMBAGGRUND PROBLEMFORMULERING METODEVALG OPGAVENS STRUKTUR DISPONERING OG VÆGTNING AFGRÆNSNING KILDEKRITIK...12 KAPITEL 2 - BEGREBET SELVEJENDE INSTITUTION GÆLDENDE LOVGIVNING SELVEJENDE SOCIALE INSTITUTIONER SELVEJENDE INSTITUTIONER KONTRA PRIVATE VIRKSOMHEDER...18 KAPITEL 3 REGNSKABSAFLÆGGELSE I SELVEJENDE INSTITUTIONER KASSEPRINCIP ELLER OMKOSTNINGSPRINCIP? Fordele ved overgang til omkostningsprincippet GRUNDLÆGGENDE KRAV TIL ÅRSRAPPORTEN IFØLGE ÅRSREGNSKABSLOVEN Grundlæggende forudsætninger De selvejende institutioners rapportering REGNSKABSAFLÆGGELSE FOR BOSTEDET ELLENGÅRDEN REGNSKABSAFLÆGGELSE FOR OPHOLDSSTEDET HAVMÅGEN DELKONKLUSION...41 KAPITEL 4 ØKONOMISTYRING I SELVEJENDE INSTITUTIONER BEGREBET ØKONOMISTYRING LEDELSE Ledelsesstruktur i selvejende sociale institutioner AKTIVITETSSTYRING Aktivitetsstyring i selvejende institutioner Selvejende institutioners indtægter og omkostninger KAPACITETSSTYRING Registrering af kapacitet og kapacitetsomkostninger Styring af kapacitetsomkostninger Kapacitetsstyring i selvejende institutioner Bygningernes strategiske betydning for de selvejende institutioner LIKVIDITETSSTYRING Strategisk likviditetsstyring Taktisk likviditetsstyring Operationel likviditetsstyring Likviditetsstyring i selvejende institutioner De selvejende institutioners soliditet LEDELSESINFORMATION DELKONKLUSION...81 KONKLUSION...84 BILAG BILAG BILAG BILAG LITTERATURLISTE Side 6 af 119

7 Kapitel 1 - Indledning 1.1. Problembaggrund Denne afhandling omhandler regnskabsaflæggelse og økonomistyring i selvejende institutioner under offentlig kontrol. Der findes flere forskellige former for selvejende institutioner, herunder fonde, uddannelsesinstitutioner, daginstitutioner, sociale institutioner med tilbud til udsatte grupper (forsorgshjem, kvindekrisecentre, væresteder mv.), realkreditinstitutter m.fl.. Selvejende institutioner, der udfører sociale opgaver, har gennem de sidste år 1 været et betydeligt supplement til offentlige institutioner. Med udspring i det folkelige og frivillige engagement har de selvejende institutioner kunnet tilføre en forskellighed i tilbuddene, der bl.a. også er forudsætningen for, at der er mening i at tale om borgernes frie valg, som i de senere år er blevet en vigtig politisk mærkesag. Driften af de selvejende institutioner er sket i tæt samarbejde med det offentlige. Forenklet sagt løser de selvejende institutioner offentlige opgaver inden for rammerne af lovgivningen og de kvalitetsstandarder, der vedtages i de enkelte kommuner. Samtidigt drives de selvejende institutioner som non-profit organisationer. Inden for det sociale område findes der i dag et betydeligt antal selvejende institutioner, i alt lidt over De fleste selvejende institutioner findes inden for dagtilbudsområdet, hvor hver tredje institution er selvejende, den største andel af selvejende institutioner findes inden for området for kvindekrisecentre og tilbud til udsatte grupper som misbrugere, idet over halvdelen af disse tilbud er selvejende institutioner. 2 Der eksisterer herforuden ca selvejende institutioner, der modtager tilskud fra staten. 3 Det drejer sig bl.a. om almene gymnasier, voksenuddannelsessteder, social- og sundhedsskoler, kulturinstitutioner m.fl. 1 Larsen, Torben - Er der en fremtid for de selvejende institutioner? 2 Socialministeriets hjemmeside - 3 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 9 Side 7 af 119

8 Institutionerne er placeret over hele landet, og varierer i størrelse og form, men fælles for dem er, at de organisatorisk ligger uden for det ministerielle hierarki, og at en bestyrelse er ansvarlig for den selvejende institutions drift og opgavevaretagelse. Dvs. at stort set alle beslutninger vedr. institutionens forhold er decentraliseret til institutionens bestyrelse, inden for en økonomisk og reguleringsmæssig ramme, i tillid og forventning om, at bestyrelsen i samarbejde med institutionens daglige ledelse og medarbejdere modsvarer den ofte fulde offentlige finansiering, ved at tilrettelægge institutionens opgavevaretagelse effektivt og med en høj kvalitet, til gavn for samfundet og institutionens brugere. Der hersker dog ikke særlig stor harmonisering i den retlige regulering af de selvejende institutioners økonomisk-administrative forhold. Alene for de institutioner, der modtager tilskud fra staten findes der 25 love og 60 bekendtgørelser. 4 Dette vil være baggrunden for udarbejdelsen af nærværende afhandling Problemformulering Nærværende afhandling har til hensigt at behandle og analysere regnskabsaflæggelse og økonomistyring i selvejende institutioner under offentlig kontrol (herefter kaldet selvejende institutioner). Selvejende institutioner adskiller sig fra virksomheder på en række punkter, bl.a. handler det som oftest ikke om at øge omsætningen og skabe så positivt et resultat som muligt, men om at holde budgettet - det handler med andre ord ikke om at skabe profit. Det kunne derfor være interessant at undersøge, hvilken indflydelse dette, kombineret med tilknytningen til det offentlige, har på regnskabsaflæggelsen og økonomistyringen. 4 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 9 Side 8 af 119

9 På baggrund af ovenstående betragtninger og overvejelser vil problemformuleringen tage udgangspunkt i følgende hovedspørgsmål: 1. Efter hvilke principper og regnskabsregler aflægges der regnskab for selvejende institutioner? 2. Hvordan tilrettelægges økonomistyringen i selvejende institutioner? Ovenstående hovedspørgsmål behandles ved gennemgang og besvarelse af en række underliggende spørgsmål, som skal resultere i en mere nuanceret konklusion på hovedspørgsmålene: - Hvad er en selvejende institution, og hvad adskiller virksomheder og selvejende institutioner? - Efter hvilke regnskabsprincipper aflægges der årsregnskab i de selvejende institutioner? - Har graden af tilknytning til det offentlige betydning for den selvejende institutions regnskabsaflæggelse? - Hvilke styringsopgaver, midler og ledelsesfunktioner er der fokus på i forhold til økonomistyringen i de selvejende institutioner? - Hvordan struktureres henholdsvis institutioners aktivitetsstyring, kapacitetsstyring og likviditetsstyring? 1.3. Metodevalg Denne afhandling er af teoretisk karakter og bygger udelukkende på litteraturstudier. Afhandlingen vil indeholde både beskrivende, analyserende samt diskuterende afsnit. Der vil kun blive anvendt sekundære data i form af eksisterende datakilder. Der vil derfor ikke blive indhentet primære data. Afhandlingen vil tage udgangspunkt i en gennemgang af relevant lovgivning på området for selvejende institutioner ud fra en regnskabsteoretisk synsvinkel samt en Side 9 af 119

10 gennemgang af teorien omkring økonomistyring. Gennemgangen fører frem til en behandling af den opstillede problemformulering. Den metode der anvendes i afhandlingen vil både være en teoretisk og praktisk indgangsvinkel. I den teoretiske gennemgang vil der indgå beskrivelse af den danske lovgivning på området, hvorfra vurderinger og konklusioner vil blive foretaget. For at sikre en bedre forståelse for teorien vil denne løbende blive underbygget af praktiske eksempler, herunder inddragelse af driftsoverenskomster og regnskabsvejledninger for selvejende institutioner. Dette gøres også for at dokumentere og illustrere under, hvilke vilkår regnskabsaflæggelsen og økonomistyringen i selvejende institutioner skal tilrettelægges. Afhandlingen er skrevet som led i afslutningen af studiet HD Regnskab og Økonomistyring ved Aarhus School of Business, University of Aarhus. De behandlede problemstillinger i denne afhandling målretter sig primært revisorer og regnskabsstuderende. Indholdet forudsætter derfor et grundlæggende kendskab til terminologien inden for regnskabsfaget Opgavens struktur Afhandlingen er kronologisk opbygget efter de underliggende spørgsmål i problemformuleringen. Afhandlingen vil blive inddelt i 4 kapitler. Nedenstående gennemgang har til hensigt at sikre læseren et bedre overblik over afhandlingens opbygning og struktur. Alle kapitler vil, med undtagelse af kapitel 2, blive afsluttet med en delkonklusion, hvor de væsentlige pointer vil blive sammenfattet. Som afslutning på afhandlingen udarbejdes en hovedkonklusion, som tager udgangspunkt i delkonklusionerne, og som skal lede til en besvarelse af de opstillede spørgsmål i problemformuleringen. Side 10 af 119

11 Kapitel 2 er en indledning til afhandlingen, og vil indeholde en kort gennemgang af begrebet selvejende institution samt en beskrivelse af, hvilke forskelle og ligheder, der er imellem en virksomhed og en selvejende institution. Kapitel 3 vil beskrive efter hvilke regnskabsprincipper, der aflægges regnskab i de selvejende institutioner. Kapitlet har til formål at belyse, hvilken betydning tilknytningen til det offentlige har for regnskabsaflæggelsen, og illustreres i en gennemgang af regnskabsaflæggelsen for et socialpædagogisk opholdssted og et krisecenter. Kapitel 4 har til hensigt at kortlægge, hvordan økonomistyringen foregår i selvejende institutioner, herunder ledelse og ledelsesinformation, aktivitetsstyring, kapacitetsstyring og finansielstyring/likviditet. Hvor det er muligt vil teorien blive underbygget af praktiske eksempler Disponering og vægtning Ovenstående opbygning af afhandlingen vil blive behandlet i den rækkefølge de er oplistet i. Dette vurderes, at give den bedste struktur i opgaven. Hovedvægten i afhandlingen ligger i behandlingen af økonomistyringens tilrettelæggelse, hvilket ligeledes fremgår af nedenstående oversigt over den anslåede vægtning af kapitlerne. Kapitel 2 = ca. 10 % (definition af en selvejende institution) Kapitel 3 = ca. 40 % (regnskabsaflæggelsen) Kapitel 4 = ca. 50 % (økonomistyringens tilrettelæggelse) Side 11 af 119

12 1.6. Afgrænsning Med henblik på at afgrænse afhandlingens omfang og samtidigt have mulighed for at gå i dybden med de enkelte problemstillinger, er der foretaget følgende afgrænsninger. Som det fremgår ovenfor findes der mange forskellige former for selvejende institutioner, som opererer i vidt forskellige brancher. Der vil dog hovedsageligt blive fokuseret på de selvejende institutioner, der udfører opgaver inden for det sociale område. Dette gøres primært for ikke at skulle beskrive alt for mange specielle omstændigheder ved forskellige typer af selvejende institutioner, da der som tidligere nævnt findes adskillige love, bekendtgørelser og vejledninger på området for selvejende institutioner. Afhandlingen belyser alene regnskabsaflæggelsen og økonomistyringen for de selvejende institutioner under offentlig kontrol. De skattemæssige forhold vil således ikke blive gennemgået, de selvejende institutioner, der inddrages som eksempler er heller ikke skattepligtige. Begrebet selvejende institution er en dansk egenart og kendes ikke i andre lande. Organisationsformen har givet anledning til mange teoretiske og praktiske overvejelser om privatretlige og offentligretlige spørgsmål. Udover en kort omtale i kapitel 2 af den gældende lovgivning på området, vil de juridiske problemstillinger omkring selvejende institutioner ikke blive behandlet i nærværende afhandling Kildekritik Det kildemæssige grundlag for afhandlingens udarbejdelse er primært offentligt tilgængeligt materiale. Behandlingen af afhandlingens hovedspørgsmål er baseret dels på primære kilder i form af love og vejledninger på området for selvejende institutioner, der i deres natur fremstår som objektive dels på sekundære kilder i form af bøger, publikationer og Side 12 af 119

13 artikler. I modsætning til de primære kilder kan denne litteratur være præget af forfatterens subjektive holdninger i forhold til de beskrevne problemstillinger, og der er gennem opgaveskrivningen forsøgt at bevare en naturlig kritisk holdning overfor de benyttede kilder. Der er anvendt litteratur offentliggjort til og med februar Side 13 af 119

14 Kapitel 2 - Begrebet selvejende institution Dette kapitel har til hensigt at give en kort gennemgang af begrebet selvejende institution i den gældende lovgivning og i den juridiske teori med henblik på at belyse bredden i anvendelsen af begrebet selveje. Endvidere beskrives forskelle og ligheder mellem private virksomheder og selvejende institutioner Gældende lovgivning Organisationsformen selvejende institution har givet anledning til mange teoretiske og praktiske overvejelser om privatretlige og offentligretlige spørgsmål. Selvom der retligt ikke sondres mellem fonde og selvejende institutioner, er det klart, at de fleste selvejende institutioner driver en virksomhed, der adskiller sig betydeligt fra den virksomhed, som udøves i almennyttige fonde. Lov om fonde og visse foreninger (fondsloven) angiver i 1, at lovens kapitel 1-12 gælder for fonde, legater, stiftelser og andre selvejende institutioner (fonde). Kapitel 13 gælder for visse foreninger. Tilsvarende fastsættes det i 1, stk. 1 i lov om erhvervsdrivende fonde, at loven gælder for fonde, legater, stiftelser og andre selvejende institutioner, der er erhvervsdrivende (erhvervsdrivende fonde). Erhvervsdrivende fonde kan betegnes som erhvervsdrivende, hvis den erlægger tjenesteydelser eller lignende, udøver salg eller udlejning af fast ejendom. Fonde, der ikke er erhvervsdrivende, eller hvis erhvervsdrift er af begrænset omfang eller kun udgør en begrænset del af institutionens formue, er omfattet af fondsloven. Disse institutioner betegnes som almennyttige fonde. Visse fonde er undergivet et sådant offentligt tilsyn og økonomisk kontrol, at der ikke er behov for, at de undergives reglerne i fondslovgivningen. Side 14 af 119

15 Efter lov om fonde og visse foreninger gælder loven således ikke for: 1. Fonde, med hvilke en kommune har indgået aftale opfyldelse af kommunens forpligtigelser i henhold til lov om retssikkerhed og administration på det sociale område, såfremt fonden ikke varetager andre opgaver Selvejende institutioner, der som vilkår for godkendelse eller tilskud fra det offentlige er undergivet tilsyn og økonomisk kontrol af en offentlig myndighed efter anden lovgivning eller bestemmelser udsendt i henhold til anden lovgivning Selvejende institutioner, hvis drift overvejende dækkes af statslige eller kommunale midler, og som er undergivet tilsyn af det offentlige, hvis det i institutionens vedtægt er fastsat, at det offentlige træffer bestemmelse om anvendelse af institutionens midler i tilfælde af dennes opløsning. 7 De selvejende institutioner som denne afhandling omhandler, falder således uden for lov om fonde og visse foreninger. Lennart Lynge Andersen har behandlet spørgsmålet om selvejende institutioner i bl.a. Fra stiftelse til fond (2002), hvori han anfører, at set med juridiske briller er definitionen af selvejende institutioner helt klar: Institutionen ejer sig selv, der er ikke medejere, og sådanne kan ikke forekomme. Hvorvidt en institution faktisk er selvejende kan afgøres ved en vurdering af om følgende fem hovedkarakteristika er opfyldt: 8 - tilstedeværelse af et formål - tilstedeværelse af en kapital 5 Fondsloven, 1, stk. 2, nr. 2 6 Fondsloven, 1, stk. 2, nr. 6 7 Fondsloven, 1, stk. 2, nr. 7 8 Andersen, Lennart Lynge Fra stiftelse til fond, si. 423 Side 15 af 119

16 - en uafhængig bestyrelse - midlerne kan ikke gå tilbage til stifteren - skal kunne erhverve rettigheder og indgå i forpligtigelser Hvis disse betingelser er opfyldt, og institutionens eksistens har en vis tidsmæssig udstrækning, foreligger der en fond. Disse forhold må ifølge Lynge Andersen hver for sig tillægges så væsentlig betydning, at blot ét element ikke er til stede, må vurderingen falde således ud, at der ikke foreligger en fond i fondsrettens forstand. Er institutionens ledelse ikke uafhængig, eller har staten forbeholdt sig hjemfaldsret til midlerne ved ordningen ophør, foreligger der ikke en fondsdannelse. 9 Efter at have undersøgt en række institutioner, herunder institutioner, der er stiftet af private, men efterhånden helt eller delvis er ved at miste eller har mistet sit private præg, konkluderer Lynge Andersen, at der i en række tilfælde de fleste ikke er tale om fonde eller selvejende institutioner. Når de undersøgte institutioner skal konfronteres med fondsretten, således som denne er udformet og udviklet navnlig med henblik på de private fonde, er det hovedkonklusionen, at de fleste institutioner mangler et eller flere væsentlige fondskarakteristika. 10 Figur 2.1. Selveje området. Kilde: Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si Andersen, Lennart Lynge Fra stiftelse til fond, si Andersen, Lennart Lynge Fra stiftelse til fond, si. 422 Side 16 af 119

17 Som det fremgår af ovenstående beskrivelse omtales institutioner, som egentlig ikke er selvejende i juridisk forstand, ofte alligevel som selvejende, selvom det kun er fonde i fondslovgivningens forstand, der er selvejende institutioner. Begrebet selvejende institution er altså noget uklart og anvendes ikke entydigt Selvejende sociale institutioner De selvejende institutioner, som nærværende afhandling omhandler, arbejder på det sociale område og er oprettet på non-profit basis. De selvejende institutioner er ofte forankret i en frivillig social organisation, der er opstået på baggrund af et folkeligt engagement og bygger ofte på et særligt værdigrundlag eller gør en indsats for særlige målgrupper, det være sig fx religiøst, politisk, handicap, socialt eller sygdomsrelateret. Dermed bidrager selvejende institutioner til et mere alsidigt socialt tilbud. Man kan opdele de sociale selvejende institutioner i tre typer. Det største antal selvejende institutioner findes inden for daginstitutionsområdet, hvor der i dag findes omkring 1500 selvejende daginstitutioner. 11 Det andet sociale område med mange selvejende institutioner er ældreplejen, og den tredje type, som udgør resten af selvejende sociale institutioner, er de institutioner, der især tager sig af de socialt svageste borgere. Det er fra den tredje type af institutioner eksempler i denne afhandling vil stamme fra. De frivillige organisationer, som de selvejende sociale institutioner er forankret i, er organiseret på forskellig vis, men ofte består organisationerne af en moderorganisation, der har tilknyttet en række aktiviteter. Aktiviteter, der primært drives med lønnet arbejdskraft, er typisk organiseret som selvejende institutioner under den frivillige organisation. Den selvejende institution er en selvstændig enhed, men moderorganisationen udpeger medlemmer til bestyrelsen og ofte skydes grundkapital, for eksempel i form af en 11 Boje, Thomas P. og Ibsen, Bjarne - Frivillighed og nonprofit i Danmark, si. 102 Side 17 af 119

18 bygning, ind i den selvejende institution. Moderorganisationen kan også yde bistand i form af rådgivning, kurser og administrativ bistand. De fleste selvejende institutioner på det sociale område har en driftsoverenskomst med en kommune eller en region, og er dermed underlagt offentlig kontrol i større eller mindre grad. Som det fremgår af tabel 2.1. har knap 3/4 af de selvejende sociale institutioner en driftsoverenskomst med en kommune eller region. Tabel 2.1. Andel af de selvejende institutioner, som har driftsaftale med kommune eller region, opdelt på institutionskategorier. 12 Moderorganisationerne til de selvejende institutioner er oftest landsdækkende og får typisk offentlig støtte via tips- og lottostøtten. Desuden ydes der i en række tilfælde støtte fra Socialministeriets pulje til støtte af frivilligt socialt arbejde (PUF-puljen) eller andre eventuelle puljer til konkrete projekter Selvejende institutioner kontra private virksomheder Selvejende institutioner befinder sig et sted midt imellem private og offentlige virksomheder. De opgaver, de selvejende institutioner løser, kan i princippet også løses af det offentlige eller af private virksomheder. For mange af disse opgaver gælder det, at det 12 Tabellen er hentet fra Boje, Thomas P. og Ibsen, Bjarne - Frivillighed og nonprofit i Danmark, si.117 Side 18 af 119

19 offentlige har ansvaret for, i henhold til lovgivningen, at opgaven løses, men den kan varetages af forskellige typer af producenter, der i princippet har forskellige interesser. Meget kortfattet kan det siges, at det offentliges interesser og krav er kvalitet og økonomisk holdbarhed, de private firmaer fremhæver pris og effektivitet og de selvejende institutioner vægter selvstændighed, værdier og personligt (frivilligt) engagement. Den åbenlyse forskel mellem private virksomheder og selvejende institutioner er, at private virksomheder driver deres virksomhed med størst mulig indtjening for øje, mens de selvejende institutioner fokuserer på at løse nogle fastlagte opgaver inden for et givent budget. Samtidigt er det klart at produktion skal oversættes til de aktiviteter, der giver mening, hvad enten det er sagsbehandling, undervisning eller det socialpædagogiske arbejde med et omsorgssvigtet barn. Men når det så er sagt, er disse forskelle ikke større end forskellene mellem at lede et rådgivende ingeniørfirma og en produktionsvirksomhed eller mellem en familieejet virksomhed og en børsnoteret virksomhed. Omkring sådanne forskelle handler det primært om at være opmærksomme på dem, og vide, hvilke konsekvenser de har. De ændrer ikke på de grundlæggende betingelser for, hvad der motiverer medarbejdere, hvordan man skaber samarbejde mellem afdelinger, hvad der giver tilfredse kunder osv. En helt afgørende forskel for de selvejende institutioner, der har indgået en driftsoverenskomst med en kommune eller en region, er dog, at den selvejende institution skal være parat til når som helt at give indsigt i institutionens økonomiske og ledelsesmæssige forhold. Dette har som konsekvens, at en række økonomiske data og andre oplysninger er registreret med en langt større præcision og korrekthed end, hvad man oplever i en privat virksomhed Bukh, Per Nikolaj Controller i den offentlige sektor, si 3. Side 19 af 119

20 Netop fordi der er så stor præcision i den interne registrering, giver det ikke den store mening at tale om en opdeling af det eksterne regnskab med tilhørende rapporter og den interne registrering. Side 20 af 119

21 Kapitel 3 Regnskabsaflæggelse i selvejende institutioner De følgende afsnit til redegøre for regnskabsaflæggelsen i de selvejende sociale institutioner, samt hvilken betydning graden af tilknytning til det offentlige har for regnskabsaflæggelsen. Som praktiske eksempler vil blive inddraget et socialpædagogisk opholdssted og et krisecenter Kasseprincip eller omkostningsprincip? Udgangspunktet for alle regnskabsprincipper er en registrering af forskellige økonomiske hændelser. De hændelser, der typisk registreres i bogholderiet, er: 14 - Bestilling/indgåelse af forpligtigelse - Levering - Modtagelse af faktura - Betaling - Forbrug De forskellige regnskabsprincipper adskiller sig ved, hvilke af disse hændelser, der vises i institutionens regnskab. Da disse økonomiske hændelser normalt er led i en handlingskæde, og ikke er enkeltstående, kan hændelserne strække sig over flere regnskabsperioder. Der kan derfor ske en periodisering. Et eksempel herpå kan være institutionens anskaffelse af en større mængde IT-udstyr. Betalingen sker normalt i det første år, men forbruget af IT-udstyret strækker sig over IT-udstyrets levetid. Hvilken af de økonomiske hændelser, der fokuseres på, vil afgøre, hvad regnskabet viser i det enkelte år. Forskellen ses tydeligst ved at se på de to traditionelt mest udbredte regnskabsprincipper: Omkostningsprincipper i staten, si Omkostningsprincipper i staten, si. 9 Side 21 af 119

22 Kasseprincip Regnskabet viser ind- og udbetalinger i perioden uanset forbrug og indtjening. Omkostningsprincip Regnskabet viser periodens faktiske forbrug uanset betalingstidspunktet. Kasseprincippet er det mest enkle, idet det kun fokuserer på, hvornår penge går ind eller ud af kassen eller bankkontoen. Kasseprincippet er i øvrigt det traditionelle princip for statsfinanser. Princippet egner sig dog ikke til økonomistyring, da det mangler oplysninger om fx tilgodehavender og gæld. Udsving i betalingstidspunkterne har stor indflydelse på de opgjorte indtægter og udgifter, derfor er princippet heller ikke særlig anvendeligt til at opgøre ressourceforbruget ved forskellige aktiviteter. Til gengæld er princippet forholdsvis velegnet til kontrolformål, da det er let at sammenholde de budgetterede udbetalinger med de faktisk foretagne. 16 Omkostningsprincippet anvendes i private virksomheder og en række selvejende institutioner, og fokuserer på at opgøre ressourceforbruget ved forskellige aktiviteter. Derfor er princippet også velegnet, når virksomheden gerne vil vurdere produktivitet og effektivitet. Et regnskab baseret på omkostningsprincippet består som vi kender det af en resultatopgørelse og en balance. I modsætning til kasseprincippet aktiveres større anskaffelser og afskrives over levetiden. Betalingen ligger i dette tilfælde før forbrugstidspunktet. 16 Omkostningsprincipper i staten, si. 10 Side 22 af 119

23 En medarbejders optjening af feriepenge er et eksempel på en situation, hvor betalingen ligger efter forbrugstidspunktet. Det afgørende ved valg af regnskabsprincip er således, hvad der skal være grundlaget for institutionens økonomistyring. En egentlig kobling mellem årets ressourceforbrug og de gennemførte aktiviteter kan kun fås med anvendelsen af et omkostningsprincip. 17 Figur 3.1. viser regnskabskontering efter henholdsvis kasse- og omkostningsprincippet. Figur 3.1. Eksempel på regnskabsførelse efter henholdsvis kasseprincippet og omkostningsprincippet. Kilde: Introduktion til omkostningsbudgetter i den offentlige sektor Kasseprincippet anvendes stadig i det offentlige, især i kommunalt regi. I 2007 blev omkostningsbudgetter indført i staten og på udvalgte regionale og kommunale områder. Fra 2009 er regionerne fuldt ud overgået til omkostningsbaserede budgetter, og det er nu et spørgsmål, hvornår kommunerne som helhed skal følge samme princip Omkostningsprincipper i staten, si Omkostningsbudgetter i kommuner og regioner, si. 1 Side 23 af 119

24 Fordele ved overgang til omkostningsprincippet En af kerneopgaverne for et budget- og regnskabssystem er at give et godt grundlag for en effektiv opgavevaretagelse. Effektivitet kan opfattes på tre forskellige måder. 19 Man kan tale om effektivitet i betydningen produktivitet, dvs. at en given ydelse produceres til de lavest mulige omkostninger. I denne forstand kan effektiviteten indebære, at indretningen af produktionen ændres, således at en given ydelse produceres billigere eller, at der kan produceres en større mængde af ydelsen til de samme totalomkostninger. Effektivitet kan også betyde højest mulig målopfyldelse i forhold til de målsætninger, der er stillet op for den pågældende aktivitet, de kan fx være politiske eller administrative. En effektivisering indebærer her, at man ikke blot producerer billigst muligt, men at man ligeledes producerer de ydelser, der efterspørges og i et omfang og en kvalitet, der modsvarer forventningerne til produktionen. Endelig kan man tale om effektivitet i betydningen samfundsøkonomisk efficiens, dvs. at der samlet set produceres det rigtige i de rigtige mængder set i forhold til brugernes efterspørgsel efter forskellige goder. For at vurdere den samfundsøkonomiske efficiens kræves, at omkostningerne relateres til effekterne af ydelsen (outcomes), og at effekterne værdisættes. Et omkostningsbaseret regnskab kan indirekte give et bedre grundlag for at opnå effektiviseringer inden for alle tre effektivitetsdimensioner. Et omkostningsbaseret budget, hvor omkostningsprincipperne ligeledes indarbejdes i bevillinger og disponeringsregler, kan herudover give direkte incitamenter til en ændret adfærd og skønnes herved at kunne styrke effektiviseringspotentialet. Dette opnås gennem en synliggørelse af omkostningerne, som medfører at forskellige alternativer indgår på en mere relevant måde i budgetlægningen. Omkostningsprincipper kan på denne vis afstedkomme et pres for rationaliseringer, 19 Omkostninger og effektivitet i staten, si. 38 Side 24 af 119

25 men der vil også opstå en effektiviseringsgevinst ved, at institutionerne anlægger driftsøkonomiske lønsomhedsbetragtninger på sammensætningen af produktionsfaktorer set i forhold til de opgaver, der skal løses. 20 Dette giver også et bedre grundlag for ledelse og prioritering. Samtidigt kan det medføre en bedre forvaltning af aktiver. Ved et omkostningsbaseret budget- og regnskabssystem synliggøres ressourceforbruget forbundet med den løbende anvendelse og nedslidning af bygninger og materiel. Dette kan give et incitament til at forbedre vedligeholdelsesindsatsen, idet institutionerne nu selv vil være ansvarlige for en eventuel refinansiering af et aktiv eller for at afholde de tilknyttede kapitalomkostninger. Selvfølgelig forudsat at kapitalomkostningerne ved en reinvestering er højere end omkostningerne ved vedligeholdelse. Endelig giver omkostningsprincippet et bedre grundlag for resultatstyring, idet der skabes sammenhæng mellem aktiviteter/resultater og økonomi og regnskab Grundlæggende krav til årsrapporten ifølge årsregnskabsloven De grundlæggende krav til årsrapporten er behandlet i årsregnskabslovens og lovens bilag 1. De grundlæggende krav til årsrapporten fremgår af lovens kapitel 3. Disse krav skal tages i betragtning ved udarbejdelsen af årsrapporten, og er særligt relevante ved løsning af regnskabsproblemer, som ikke er løst af eksisterende lovgivning eller standarder. Efter årsregnskabsloven skal årsregnskabet give et retvisende billede af virksomheden og hvis der udarbejdes koncernregnskab koncernens aktiver, passiver, finansielle stilling samt resultat. Der er ikke længere krav om, at ledelsesberetningen skal give et 20 Omkostninger og effektivisering i staten, si. 38 Side 25 af 119

26 retvisende billede, men i stedet at den giver en retvisende redegørelse for de forhold som den omhandler. 21 Det retvisende billede er årsregnskabslovens generalklausul. Det betyder, at der kan ske fravigelse af årsregnskabslovens bestemmelser, hvis der dermed opnås et mere retvisende billede. Årsregnskabet skal i givet fald indeholde en omtale af, at der er sket fravigelse fra lovens bestemmelser, ligesom den beløbsmæssige effekt skal oplyses. 22 Kravet indebærer, at årsrapporten skal bidrage til regnskabsbrugerens beslutninger vedrørende ressourceallokering, forvaltningskontrol og fordeling. Alle årsregnskabets bestanddele skal bidrage til det retvisende billede. Det omfatter resultatopgørelsen, balancen, eventuel pengestrømsopgørelse og noteoplysninger. Hertil kommer, at selskabet skal udarbejde en ledelsesberetning. Loven definerer regnskabsbrugere meget bredt til bl.a. at være nuværende og fremtidige aktionærer, ansatte, kunder, kreditorer og offentlige myndigheder. 23 Årsrapporten skal udarbejdes med pålidelig og relevant information, så den støtter regnskabsbrugerne i deres økonomiske beslutninger, der kan vedrøre: 24 - Placering af regnskabsbrugerens egne ressourcer. - Ledelsens forvaltning af virksomhedens ressourcer. - Fordeling af virksomhedens ressourcer. 21 Årsregnskabslovens 11, stk Årsregnskabslovens 11, stk Årsregnskabslovens 12, stk Årsregnskabslovens 12, stk Side 26 af 119

27 Grundlæggende forudsætninger Kravet om det retvisende billede udfyldes blandt andet ved nogle grundlæggende forudsætninger: 25 Klarhed: Substans: Væsentlighed: Going concern: Neutralitet: Periodisering: Konsistens: Bruttoværdi: Årsrapporten skal udarbejdes på en klar og overskuelig måde. Der skal tages hensyn til reelle forhold frem for formaliteter uden reelt indhold. Indhold frem for formalia indebærer, at det er vigtigere at vise det reelle indhold af et givent forhold frem for alene at henholde sig til formelle karakteristika. Alle relevante forhold skal indgå i årsrapporten, medmindre de er ubetydelige. Anses flere ubetydelige forhold tilsammen for at være betydelige, skal de medtages i årsrapporten. Driften af en aktivitet forventes at fortsætte, medmindre den ikke skal eller ikke antages at kunne fortsætte. Afvikles en aktivitet, skal klassifikation og opstilling samt indregning og måling tilpasses denne afvikling. Enhver værdiændring skal vises, uanset indvirkning på egenkapital eller resultatopgørelse. Transaktioner, begivenheder og værdiændringer skal indregnes, når de indtræffer, uanset tidspunktet for betaling. Det indebærer, at der skal tages hensyn til indtægter og omkostninger vedrørende den regnskabsperiode, årsrapporten omfatter. Indregningsmetoder og målegrundlag skal ensartet på samme kategori af forhold. Hver transaktion, begivenhed eller værdiændring skal indregnes og måles hver for sig, ligesom de enkelte forhold ikke må modregnes med hinanden. Det betyder at modregning af aktiv- og passivposter eller modregning af indtægts- og omkostningsposter som altovervejende hovedregel ikke må forekomme i årsrapporten. Eksempelvis må et tilgodehavende hos en debitor ikke uden videre modregnes med en finansiel 25 Årsregnskabslovens 13 Side 27 af 119

28 forpligtigelse til den samme virksomhed. Hver enkelt regnskabspost skal i sig selv give udtryk for regnskabspostens værdi. Formel kontinuitet: Reel kontinuitet: Balancen primo regnskabsåret skal svare til balancen ultimo det foregående regnskabsår. Det kræves at regnskabsår, opstilling, klassifikation, konsolideringsmetoder, indregningsmetoder og målegrundlag samt den anvendte monetære enhed ikke må ændres fra år til år. Kravet om reel kontinuitet giver mulighed for at udarbejde regnskabsanalyser for udviklingen i en virksomhed. I lovens bilag 1 defineres tillige årsrapportens elementer, fx aktiver, forpligtigelser, indtægter og omkostninger. Det er udgangspunktet, at begivenheder og transaktioner skal opfylde definitionen på fx et aktiv, før de kan indregnes i årsrapporten som et aktiv. Årsregnskabsloven indeholder en række generelle bestemmelser, der har betydning for indregning og måling, dvs. hvornår aktiver og forpligtigelser skal indregnes i balancen og værdiansættelsen heraf. Et aktiv indregnes i balancen, når det er sandsynligt, at fremtidige, økonomiske fordele vil tilflyde virksomheden, og aktivets værdi kan måles pålideligt. 26 En forpligtigelse skal indregnes i balancen, når det er sandsynligt, at fremtidige, økonomiske fordele vil fragå virksomheden, og forpligtigelsens værdi kan måles pålideligt. 27 Forpligtigelser der vedrører regnskabsårets eller tidligere regnskabsår, men er uvisse med hensyn til størrelse eller tidspunkt for afvikling, skal indregnes i balancen som hensatte forpligtigelser. 28 Årsregnskabsloven fra 2001 tilpassede dansk regnskabsaflæggelse til den internationale regnskabsudvikling hen imod såkaldte værdibaserede regnskaber, 26 Årsregnskabslovens 33, stk Årsregnskabslovens 33, stk Årsregnskabslovens bilag 1, punkt C, nr. 7 Side 28 af 119

29 hvor årsregnskabet i højere grad skal sigte mod at opgøre virksomhedens reelle værdier, frem for alene at tage udgangspunkt i historiske kostpriser. 29 Aktiver og forpligtigelser skal ideelt set afspejle værdierne i handel og vandel, således at egenkapitalen giver et bedre udtryk for værdien af virksomheden. Årsregnskabsloven er opbygget efter en såkaldt byggeklodsmodel, hvor princippet er, at visse små virksomheder skal udfylde lovens nederste niveau (klasse A), med relativt få generelle krav, mens de større virksomheder skal følge de næste niveauer (klasse B, C og D), der gradvist har flere regnskabskrav og mere detaljerede regnskabskrav. Loven stiller væsentlige indregningskrav, målingskrav og oplysningskrav til mellemstore og store virksomheder, de såkaldte klasse C virksomheder, men også for små virksomheder (dvs. virksomheder med en omsætning under 72 mio. kr., balancesum under 36 mio. kr. og/eller 50 ansatte) stilles væsentlige grundlæggende basiskrav til regnskabsaflæggelsen. Princippet i byggeklodsmodellen kan skitseres således: Figur 3.2. Byggeklodsmodellen Kilde: BDO ScanRevision, Årsrapport BDO ScanRevision, Årsrapport 2008, si. 1 Side 29 af 119

30 Det er i øvrigt et krav i årsregnskabsloven, at ledelsen skal afgive en ledelsespåtegning. Dette krav gælder alle virksomheder, der følger en af regnskabsklasserne A-D. 30 I ledelsespåtegningen skal ledelsen erklære, hvorvidt: 31 - Årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med lovgivningens og eventuelle standarders krav samt eventuelle krav i vedtægter eller aftale. - Årsregnskabet og et eventuelt koncernregnskab giver et retvisende billede af virksomheden og koncernens aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultat De selvejende institutioners rapportering Som tidligere beskrevet er formålet med de selvejende institutioners rapportering forskelligt fra formålet i private virksomheder. Hvor det finansielle resultat har en dominerende betydning hos de private virksomheders regnskabslæsere, er det for de selvejende institutioners vedkommende opgavevaretagelsen i forhold til de (politiske) fastsatte opgaver og målsætninger, der er af størst betydning. Det indebærer, at de krav der kan stilles til form og indhold af institutionernes rapportering på flere punkter er forskellig fra de krav, der kan stilles til de private virksomheder. I forhold til de private virksomheder kan der identificeres en række regnskabsbrugere, der kan overordnet skelnes mellem de interne brugere (ledelsen) og de eksterne brugere (øvrige). Regnskabsbrugerne har en række informationsbehov, de skal have dækket: Årsregnskabslovens 2 31 Årsregnskabslovens 9 32 Omkostninger og effektivitet i staten, si. 198 Side 30 af 119

31 - Regnskabet skal give de nuværende ejere mulighed for at vurdere, om virksomhedens ledelse forvalter den anvendte kapital i overensstemmelse med ejernes ønsker. - Regnskabet skal yderligere give mulige fremtidige ejere mulighed for at træffe informerede beslutninger om anbringelse af deres kapital. Regnskabet skal derfor give mulighed for at få et indblik i virksomhedens evne til at generere fremtidige positive nettobetalinger. - Et tilsvarende krav har ansatte, leverandører og kreditorer, som stiller produktionsfaktorer til rådighed for virksomheden i forventning om at kunne få betaling herfor. - Tilsvarende er kunder interesserede i om virksomheden kan levere på de indgåede forpligtigelser. Grundlæggende kan der tales om kontrolinformation (i forhold til de nuværende ejere) og om beslutningsinformation (i forhold til mulige fremtidige ejere, ansatte, leverandører, kreditorer og kunder) som skal tilvejebringes via regnskabet. 33 For de selvejende institutioner er det en række andre forhold, der gør sig gældende. For det første tilvejebringes dele af den beslutningsinformation, der er relevant for ansatte og leverandører i budgettet frem for regnskabet, idet der typisk ikke kan afholdes en udgift for den selvejende institution uden der enten ligger en bevilling eller en budgetgodkendelse bag. For det andet er forholdene omkring kontrolinformationen af en anden og lidt mere kompleks karakter end i private virksomheder. Succes måles nemlig ikke ud fra bundlinjens resultat, men ud fra omkostningseffektiv implementering af prioriteringer og målsætninger. Samtidigt kontrolleres det om midlerne er anvendt i 33 Omkostninger og effektivitet i staten, si. 198 Side 31 af 119

32 overensstemmelse med bevillingsforudsætningerne. Det er derfor meningsfuldt at operere med målopfølgning som et særligt formål med de selvejende institutioners rapportering. For det tredje er der ofte sammenfald mellem flere af regnskabsbrugergrupperne. Fx på et socialpædagogisk opholdsted er kunden og leverandøren ofte den samme, nemlig en kommune. På et krisecenter, der typisk har en lidt tættere tilknytning til kommunen, vil kunde, leverandør og umiddelbar kreditor ofte være sammenfaldende. De følgende afsnit vil beskrive regnskabsaflæggelsen for henholdsvis et socialpædagogisk opholdssted og et bosted for familier (krisecenter). Krisecentret har en noget tættere relation til kommunen end opholdsstedet 3.3. Regnskabsaflæggelse for Bostedet Ellengården Bostedet Ellengården tilbyder midlertidigt ophold til familier med børn under 18 år og enlige kvinder uden børn, som har særlige sociale problemer, ikke har eller ikke kan opholde sig i egen bolig og som har brug for aktiverende støtte, omsorg og efterfølgende hjælp. Ellengården har 13 døgnpladser, 11 udslusnings/eksterne lejligheder rundt omkring i Århus. Bostedet Ellengården ledes overordnet af en bestyrelse bestående af 7 medlemmer. Ellengårdens daglige ledelse varetages af Ellengårdens forstander. Bostedet Ellengården har indgået en driftsoverenskomst med Århus Kommune. 34 Det fremgår af driftsoverenskomsten, at Århus byråd godkender antallet af pladser samt Bostedets årsbudget, og at samtlige pladser er til rådighed for Århus byråd Driftsoverenskomsten er vedlagt som bilag Driftsoverenskomstens 1 Side 32 af 119

33 På grundlag af det godkendte årsbudget afholder Århus Kommune alle udgifter til institutionens drift, og institutionen skal løbende foretage budgetkontrol efter de regler, der er fastsat af Århus Kommune. 36 Det betyder i praksis, at Bostedet Ellengården én gang om måneden skal indsende en opgørelse over institutionens forbrug, holdt op imod årsbudgettet. Bostedets bogholderi og regnskabsførelse varetages af institutionen ved benyttelse af Århus Kommunes økonomisystem. Dette betyder samtidigt, at Bostedet Ellengården kun må benytte de leverandører, som Århus Kommune har indgået en samhandelsaftale med, og dermed er tilknyttet kommunens indkøbsportal. Det være sig alt fra papirclips til møbler. Anvendelsen af Århus Kommunes økonomisystem medfører endvidere, at kommunen fra centralt hold har mulighed for at kontere omkostninger på Bostedet Ellengårdens profitcenter. Bostedets årsregnskab skal aflægges i overensstemmelse med den kontoplan, der er anvendt i budgettet, og skal indeholde et driftsregnskab og status. Når årsregnskabet er udarbejdet underskrives det af Bostedets leder og bestyrelse, og indsendes til revision hos en af Århus Kommune godkendt revisor. Når det reviderede årsregnskab og revisionsberetning foreligger godkendes dette af institutionens bestyrelse og indsendes til Århus Kommune. 37 Af Bostedet Ellengårdens årsregnskab for fremgår det, at det er kasseprincippet, der anvendes som udgangspunkt for udarbejdelsen af årsregnskabet, idet indtægter og omkostninger indregnes i takst med, at de modtages. Det oplyses ligeledes, at de indbetalinger som institutionen modtager fra i række kommuner i form at tilskud og støttetimer vedrørende beboerne, først medtages i det år de modtages, som følge af samordningen med det kommunale regnskabssystem Driftsoverenskomstens 9, stk. 1 og stk Driftsoverenskomstens Årsregnskabet er vedlagt som bilag 2 39 Bostedet Ellengårdens årsregnskab 2008, anvendt regnskabspraksis, si. 3 Side 33 af 119

34 Det betyder, at der ikke foretages periodisering af institutionens indtægter og omkostninger. Årsregnskabet består desuden alene af en resultatopgørelse for perioden 1/1 31/ , idet de aktiver og passiver, der administreres af institutionen tilhører Århus Kommune. Institutionen har således ingen egentlig egenkapital, og regnskabet indeholder derfor inden statusopgørelse. 40 Årsregnskabet aflægges samtidigt efter den af ledelsen fastlagte regnskabspraksis. 41 Der henvises derfor hverken til love eller vejledninger, som årsregnskabet er aflagt efter regnskabsaflæggelsen er altså ikke særligt lovmæssigt reguleret. I forhold til de grundlæggende forudsætninger for regnskabsaflæggelse i årsregnskabsloven, er der flere af begreberne, der helt mister sin betydning i relation til regnskabsaflæggelsen for Bostedet Ellengården. Begrebet periodisering anvendes som tidligere nævnt ikke, ligesom begrebet neutralitet heller ikke synes særlig relevant, idet regnskabet ikke indeholder en balance med aktiver og passiver, hvori der kan forekomme værdiændringer. Både formel og reel kontinuitet er også irrelevante i denne sammenhæng på grund af fraværet af en balance. I det hele taget er Bostedet Ellengårdens årsregnskab ikke særlig informativt, og det er bl.a. svært at gennemskue om det grundlæggende princip omkring anvendelsen af bruttoværdier i regnskabet er overholdt. Det virker dog umiddelbart ikke sådan, idet posten for forsikringer og kontingenter fremgår som en indtægt, hvilket tyder på, at der er sket en modregning. Samtidigt er der heller ingen sammenligningstal i årsrapporten, det er således ikke muligt at sammenligne årsregnskabet for 2008 med årsregnskabet for På den anden side foregiver årsregnskabet heller ikke at leve op til kravene i årsregnskabsloven, og revisionen konkluderer da også, at årsregnskabet giver et 40 Bostedet Ellengårdens årsregnskab 2008, revisionspåtegning, si Bostedet Ellengårdens årsregnskab 2008, revisionspåtegning, si. 2 Side 34 af 119

35 retvisende billede af institutionens aktiviteter for regnskabsåret, i overensstemmelse med den af ledelsen fastlagte regnskabspraksis. 42 Der kan dog sættes spørgsmålstegn ved, hvor anvendeligt et årsregnskab aflagt efter kasseprincippet er, idet udsving i betalingstidspunkterne har så stor indflydelse på de opgjorte indtægter og udgifter. Regnskabsaflæggelsen for Bostedet Ellengården er således meget præget af den tætte tilknytning til Århus Kommune, og lever i meget ringe grad op til de grundlæggende principper i årsregnskabsloven Regnskabsaflæggelse for opholdsstedet Havmågen Opholdsstedet Havmågen er et socialpædagogisk opholdssted, hvor målgruppen er børn/unge i alderen 7-18 år, som har været udsat for omsorgssvigt i den tidlige barndom med deraf følgende følelsesmæssige, adfærdsmæssige og kontaktmæssige vanskeligheder. Opholdsstedet Havmågen er beliggende i Løkken og er normeret til 7 børn. Opholdsstedet Havmågen ledes overordnet af en bestyrelse bestående af 6 medlemmer. Havmågens daglige ledelse varetages af opholdsstedets forstanderpar. Opholdsstedet Havmågen har i modsætning til Bostedet Ellengården ikke indgået en driftsoverenskomst med en kommune. Jf. Velfærdministeriets bekendtgørelse om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder skal den stedlige kommunalbestyrelse (i dette tilfælde Hjørring Kommune) dog godkende private opholdsteder som generelt egnede. Kommunalbestyrelsen skal ligeledes godkende, hvilke målgrupper opholdsstedet er egnet til samt antallet af pladser Bostedet Ellengårdens årsregnskab 2008, revisionspåtegning, si Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9/5 2008, 1 Side 35 af 119

36 Det fremgår også af bekendtgørelsen, at opholdstedet skal være en selvstændig juridisk enhed med særskilt økonomi. 44 Kommunen skal derudover godkende opholdsstedets budgetramme som helhed, og sikre, at budgettet afspejler aktiviteterne på stedet. Samtidigt skal det sikres, at budgettet giver mulighed for den fornødne kvalitet i tilbuddet i forhold til prisen og den kreds af brugere, som opholdsstedet ønsker at modtage. Dette betyder i praksis, at kommunen på baggrund af godkendelsen af budgettet, dermed også godkender opholdsbetalingen (pladsprisen) på opholdsstedet. 45 Kommunen skal dog ikke godkende enkeltposter i budgettet, og der kan ikke stilles krav til de enkelte poster. Dette medfører, at der heller ikke kan stilles krav til brug af en bestemt leverandør eller bestemt regnskabsfører. Hjørring Kommune udsender hvert år nogle vejledende retningslinjer til udarbejdelsen af årsregnskabet. 46 Ifølge denne vejledning skal Hjørring Kommune ikke foretage en egentlig godkendelse af institutionens årsregnskab, det er en opgave for opholdsstedets ledelse. I stedet skal kommunen foretage en vurdering af årsregnskabet og godkende anvendelsen og disponeringen af et eventuelt overskud. Kommunen skal samtidigt sikre, at henlæggelser, ekstraordinære økonomiske dispositioner og øvrige ekstraordinære dispositioner falder inden for opholdsstedets formål. 47 Kommunen kan dog stille yderligere krav til informationsniveauet i regnskabsaflæggelsen, så som indhentning af regnskabsbilag/materialer mv., hvis dette skønnes nødvendigt for at sikre tilstrækkelig gennemskuelighed i opholdsstedets økonomi Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9/5 2008, 2 45 Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9/5 2008, Vejledningen for udarbejdelsen af årsregnskab for 2009 er vedlagt som bilag 3 Vejledningen er udarbejdet med udgangspunkt i Velfærdministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9. maj 2008, Socialministeriets vejledning nr. 98 af 5. december 2006 (kap ) og Danske Regioner og Kommunernes Landsforenings Vejledning om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder og private botilbud. 47 Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9/5 2008, 11, stk Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9/5 2008, 16, stk. 2 Side 36 af 119

37 Som hovedregel skal et eventuelt overskud anvendes til nedsættelse af opholdsbetalingen for det efterfølgende år. Hvis dette ikke er tilfældet skal der vedlægges en beskrivelse af, hvad overskuddet forventes anvendt til. Overskuddet kan alene anvendes til: 49 - Henlæggelser med henblik på konsolidering, udvikling, uddannelse, større vedligeholdelsesarbejder, udvidelser af de bygningsmæssige rammer eller med henblik på at foretage de nødvendige reparationer. - Henlæggelser med henblik på konsolidering af egenkapitalen, således at 3. mands krav, fx opsigelsesvarsler i leje- eller ansættelseskontrakter, kan opfyldes. Henlæggelsen skal dog altid godkendes af kommunalbestyrelsen efter en konkret vurdering. Det er ikke hensigten med denne bestemmelse, at forhindre opholdsstedet i at foretage henlæggelser til fornyelser. Der er således ikke fastsat krav om, at henlæggelser kun må udgøre en bestemt procentdel af opholdsstedets midler, og for at sikre en hensigtsmæssig drift, og undgå uønskede lukninger, forudsættes en fleksibel vurdering af det konkrete tilbud. Kommunalbestyrelsen kan afvise at godkende en henlæggelse, hvis det ikke er sandsynligt, at tilbudet vil fortsætte, eller hvis det vurderes, at de forslåede udvidelser eller forbedringer ikke er økonomisk forsvarlige. Kommunalbestyrelsen kan dog ikke nægte at godkende en henlæggelse til forbedring eller udvidelse af tilbuddet med den begrundelse, at der ikke er behov for yderligere pladser. 50 Skulle opholdsstedet ende ud med et underskud, påhviler underskuddet alene driftsherren, men det kan tillades efter en konkret vurdering, at underskud kan dækkes 49 Socialministeriets vejledning nr. 98 af 5/ , punkt Socialministeriets vejledning nr. 98 af 5/ , punkt 106 Side 37 af 119

38 ved anvendelse af tidligere års opsamlede overskud eller efterfølgende års eventuelle overskud. 51 Et opholdssted, der har en negativ egenkapital, og som viderefører driften, pålægges at foretage en særlig budgetopfølgning og opfordres til at få tilvejebragt et økonomisk forsvarligt fundament gennem en planlagt konsolidering. Opholdssteder med en betydelig negativ egenkapital kan kun undtagelsesvis videreføre driften. 52 I vejledningen fra Hjørring Kommune slås det i indledning fast, at opholdsstedets årsregnskab skal aflægges i overensstemmelse med reglerne i årsregnskabsloven. Det fremgår yderligere af Velfærdministeriets bekendtgørelse, at opholdssteder, der er godkendt af kommunalbestyrelsen, skal aflægge årsregnskab efter årsregnskabslovens kapitel 5 (regnskabsklasse A), medmindre opholdsstedets balancesum, nettoomsætning eller gennemsnitligt antal medarbejdere overstiger de grænser, der er fastsat i årsregnskabslovens Hvis disse grænser overskrides, skal der aflægges årsregnskab i overensstemmelse med årsregnskabslovens bestemmelser for virksomheder i regnskabsklasse B. 54 Årsregnskabet skal revideres af en uafhængig revisor, og der stilles i vejledningen fra Hjørring Kommune også krav om, at revisoren skal revidere årsregnskabet i overensstemmelse med god offentlig revisionsskik. Dette medfører en sondring mellem finansiel revision og forvaltningsrevision. Finansiel revision omfatter den grundlæggende kontrol med, at regnskaberne er korrekt ført og afsluttet, og at der er fornøden dokumentation for afholdelsen af udgifter. Forvaltningsrevision omfatter bl.a. bedømmelse af, om en institutions samlede opgaver er udført på en økonomisk og hensigtsmæssig måde, og om resultaterne svarer til de opstillede mål Hjørring Kommunes vejledende retningslinier for udarbejdelse af årsregnskab, si Hjørring Kommunes vejledende retningslinier for udarbejdelse af årsregnskab, si Balancesum: 7 mio., nettoomsætning: 14 mio. og gennemsnitlig antal medarbejdere Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9/5 2008, 16, stk Hjørring Kommunes vejledende retningslinier for udarbejdelse af årsregnskab, si. 2 Side 38 af 119

39 Der stilles krav om, at årsregnskabet som minimum bør indeholde følgende elementer: 56 - Ledelsespåtegning - Revisionspåtegning - Ledelsesberetning - Anvendt regnskabspraksis - Resultatopgørelse med noter og specifikationer - Balance med noter og specifikationer - Revisionsprotokollat Kravet om at årsregnskabet skal indeholde en ledelsesberetning, stilles egentligt først til institutioner/virksomheder, der aflægger årsregnskab efter reglerne for regnskabsklasse B 57, men i denne vejledning stilles der altså krav om en ledelsesberetning, uanset om der aflægges årsregnskab efter reglerne for regnskabsklasse A eller B. Af Opholdsstedet Havmågens årsregnskab for fremgår det, at det er aflagt i overensstemmelse årsregnskabslovens bestemmelser for virksomheder i regnskabsklasse A. Årsregnskabet indeholder i øvrigt alle de elementer som vejledningen fra Hjørring Kommune kræver. I modsætning til Bostedet Ellengården er det således ikke institutionens ledelse, der har fastlagt den anvendte regnskabspraksis. Her følges årsregnskabslovens bestemmelser for indregning og måling af aktiver og forpligtigelser, ligesom der bl.a. gives oplysning om de anvendte afskrivningsmetoder vedr. de materielle anlægsaktiver. Det er samtidigt klart, at det er omkostningsprincippet, årsregnskabet er udarbejdet efter. Det bliver derfor i denne sammenhæng meningsfuldt at tale om, at de grundlæggende forudsætninger i årsregnskabsloven er overholdt. 56 Hjørring Kommunes vejledende retningslinier for udarbejdelse af årsregnskab, si Socialministeriets vejledning nr. 98 af 5. december 2006, punkt Årsregnskabet for Opholdsstedet Havmågen for 2008 er vedlagt som bilag 4 Side 39 af 119

40 Årsregnskabet giver altså regnskabslæseren væsentligt flere brugbare informationer om opholdsstedets økonomiske situation, end det var tilfældet med årsregnskabet for Bostedet Ellengården. Begreberne formel kontinuitet og reel kontinuitet får derfor en betydning i relation til Opholdsstedet Havmågens årsregnskab, idet det her er muligt at foretage regnskabsanalyser omkring institutionens udvikling. Opholdsstedet Havmågen har altså en tilknytning til det offentlige og er under offentlig kontrol, men ikke i nær samme grad som Bostedet Ellengården. Dette er især tydeligt ved den måde hvorpå årsregnskabet aflægges, hvor vilkårene for opholdsstedet Havmågen er meget lig vilkårene for private virksomheder. Dette betyder også, at opholdsstedet Havmågen har væsentligt bedre mulighed for at varetage den økonomiske styring af driften, og bedre mulighed for at skabe sammenhæng mellem aktiviteter/resultater og økonomi og regnskab. Side 40 af 119

41 3.5. Delkonklusion Udgangspunktet for alle regnskabsprincipper er en registrering af forskellige økonomiske hændelser, og de forskellige regnskabsprincipper adskiller sig ved, hvilke af disse hændelser, der vises i institutionens regnskab. De to traditionelt mest udbredte regnskabsprincipper er kasseprincippet, der viser indog udbetalinger i perioden uanset forbrug og indtjening og omkostningsprincippet, der viser periodens faktiske forbrug uanset betalingstidspunktet. Kasseprincippet egner ikke ret godt til økonomistyring, da det mangler oplysninger om fx tilgodehavender og gæld, til gengæld er det velegnet til kontrolformål, da det er let at sammenholde de budgetterede udbetalinger med de faktisk foretagne. Omkostningsprincippet anvendes i private virksomheder og en række selvejende institutioner, og fokuserer på at opgøre ressourceforbruget ved forskellige aktiviteter. Derfor er princippet også velegnet, når virksomheden gerne vil vurdere produktivitet og effektivitet. Det afgørende ved valg af regnskabsprincip er således, hvad der skal være grundlaget for institutionens økonomistyring. Omkostningsprincippet giver dog et bedre grundlag for resultatstyring, idet der skabes sammenhæng mellem aktiviteter/resultater og økonomi og regnskab. Formålet med de selvejende institutioners rapportering er forskelligt fra formålet i private virksomheder. Hvor det finansielle resultat har en dominerende betydning hos de private virksomheder, er det for de selvejende institutioners vedkommende opgavevaretagelsen i forhold til de fastsatte opgaver og målsætninger, der er af størst betydning. Det indebærer, at de krav der kan stilles til form og indhold af institutionernes rapportering på flere punkter er forskellig fra de krav, der kan stilles til de private virksomheder. For det første tilvejebringes dele af den beslutningsinformation, der er relevant for ansatte og leverandører i budgettet frem for regnskabet, idet der typisk ikke kan afholdes en udgift for den selvejende institution, uden der enten ligger en bevilling Side 41 af 119

42 eller en budgetgodkendelse bag. For det andet er forholdene omkring kontrolinformationen af en anden og lidt mere kompleks karakter end i private virksomheder. Succes måles nemlig ikke ud fra bundlinjens resultat, men ud fra omkostningseffektiv implementering af prioriteringer og målsætninger. For det tredje er der ofte sammenfald mellem flere af regnskabsbrugergrupperne. Der findes både selvejende institutioner, der aflægger årsregnskab efter kasseprincippet og efter omkostningsprincippet. Udgangspunktet for begge typer er, at årsregnskabet skal give et retvisende billede (jf. årsregnskabslovens generalklausul) af den selvejende institutions aktiviteter. Dette kapitel har anvendt to eksempler på selvejende institutioner med forskellig grad af tilknytning til det offentlige. Bostedet Ellengården har indgået en driftsoverenskomst med Århus Kommune, hvorefter Århus Kommune godkender årsbudgettet og samtidigt disponerer over alle Bostedets pladser. Institutionen anvender Århus Kommunes økonomisystem, og skal en gang månedligt indsende en rapport, der viser forbruget i forhold til årsbudgettet. I forhold til de grundlæggende forudsætninger for regnskabsaflæggelse i årsregnskabsloven, er der flere af begreberne, der helt mister sin betydning i relation til regnskabsaflæggelsen for Bostedet Ellengården. Det er kasseprincippet der er udgangspunktet for regnskabsaflæggelsen, og derfor er der ikke foretaget en periodisering af indtægter og omkostninger. I det hele taget er der flere af årsregnskabslovens grundlæggende forudsætninger, der ikke er særlig meningsfulde at sætte i sammenhæng med Bostedet Ellengårdens årsregnskab. Årsregnskabet foregiver dog heller ikke at leve op til kravene i årsregnskabsloven, og revisionen konkluderer da også, at årsregnskabet giver et retvisende billede af institutionens aktiviteter for regnskabsåret, i overensstemmelse med den af ledelsen fastlagte regnskabspraksis. Opholdsstedet Havmågen har ikke indgået en driftsoverenskomst med en kommune. Opholdsstedet er i stedet godkendt af Hjørring Kommune som generelt egnet, ligesom det er kommunen der overordnet set godkender den årlige budgetramme. Side 42 af 119

43 Opholdsstedet Havmågens aflægger årsregnskab i overensstemmelse årsregnskabslovens bestemmelser for virksomheder i regnskabsklasse A. I modsætning til Bostedet Ellengården er det således ikke institutionens ledelse, der har fastlagt den anvendte regnskabspraksis. Det er samtidigt klart, at det er omkostningsprincippet, årsregnskabet er udarbejdet efter. Det giver derfor i denne sammenhæng mening at tale om, at de grundlæggende forudsætninger i årsregnskabsloven er overholdt. Årsregnskabet giver regnskabslæseren væsentligt flere brugbare informationer om opholdsstedets økonomiske situation, idet vilkårene for opholdsstedet Havmågen er meget lig vilkårene for private virksomheder. Dette betyder også, at opholdsstedet Havmågen har væsentligt bedre mulighed for at varetage den økonomiske styring af driften, og dermed også nemmere ved at foretage resultatstyring. Det må derfor konkluderes, at tilknytningen til det offentlige har stor betydning for regnskabsaflæggelsen, dels med hensyn til årsregnskabernes informationsværdi dels kan der samtidigt også stilles spørgsmålstegn ved, hvor anvendeligt et årsregnskab aflagt efter kasseprincippet er, idet udsving i betalingstidspunkterne har så stor indflydelse på de opgjorte indtægter og udgifter. Det er i denne sammenhæng næppe meningsfuldt at tale om, at årsregnskabet giver et retvisende billede af institutionens aktiviteter. Side 43 af 119

44 Kapitel 4 Økonomistyring i selvejende institutioner Dette kapitel har til hensigt at kortlægge, hvilke styringsopgaver, midler og ledelsesfunktioner, der er fokus på i de selvejende institutioner, og belyse hvordan økonomistyringen foregår i selvejende institutioner, herunder ledelse, aktivitetsstyring, kapacitetsstyring, finansielstyring/likviditet og ledelsesinformation Begrebet økonomistyring Økonomistyring kan i overensstemmelse med gængs driftsøkonomisk teori defineres som de processer, en organisations ledelse iværksætter med henblik på dels ex ante at træffe bevidste målrettede beslutninger vedr. aktiviteter, kapacitet, finansiering og udnyttelse af ressourcer således, at organisationens mål opfyldes bedst muligt og dels ex post løbende at følge op på de økonomiske konsekvenser og resultater af de gennemførte beslutninger. Samtidigt kan økonomistyring også opfattes som de ledelsesmæssige foranstaltninger, som en organisation iværksætter for at udvikle, ændre og påvirke de enkelte aktørers adfærd i retning af at sikre så hensigtsmæssig en udnyttelse af organisationen ressourcer som muligt. En af de centrale problemstillinger i økonomistyring er at vurdere, hvilke styringsformer og ledelsesincitamenter, der bedst kan ændre denne adfærd. Begrebet økonomistyring kan uddybes og konkretiseres i en række opgaver, midler og ledelsesfunktioner, hvis praktiske udformning og effekt må vurderes i den enkelte sociale situation. Økonomistyring kan som vist i nedenstående figur opdeles i en 3- dimentionel matrix. Styringsopgaverne kan inddeles i henholdsvis aktivitetsstyring, kapacitetsstyring og finansiel styring mens ledelsesfunktionerne kan opdeles i henholdsvis administrationsfunktionen, målstyringsfunktionen og udviklingsfunktionen. Side 44 af 119

45 Administrationsfunktionen omfatter den defensive overholdelse udadtil af gældende legale og administrative regler, rammer og procedurer, herunder passiv fremskrivning og udfyldning af planer og budgetter. Målstyringsfunktionen udgør den løbende marginale tilpasning mellem kendte udstukne interessentmål og disponible ressourcer inden for givne rammer og strukturer. Udviklingsfunktionen omfatter den offensive opfølgning og påvirkning af brugerbehov, politiske strømninger, faglige kompetencer og menneskelige ressourcer uden bindinger til etablerede normer, rammer og strukturer. 59 Figur 4.1. Økonomistyringens forskellige opgaver, midler og ledelsesfunktioner således som de kan kombineres og udføres i en organisatorisk enhed. Kilde: Økonomistyring i politisk styrede organisationer, side 26. Styringsmidlerne kan opdeles i henholdsvis de centrale officielle kontrolrutiner, de centralt inspirerede styringsincitamenter og de lokale reelle styringsprocesser. De centrale officielle kontrolrutiner omfatter bl.a. de formelle bevillingsrammer og disponeringsregler i forhold til budgetter, regnskabslove, afregningsregler osv., hvilket er noget der stærkt præger økonomistyringskulturen i de selvejende institutioner med 59 Melander, Preben Økonomistyring i politisk styrede organisationer, si. 26 Side 45 af 119

46 driftsoverenskomst med region eller kommune. De centralt inspirerede styringsincitamenter kan fx være nye ledelsesformer, ansvarsdelegering, strategisk ledelse osv. De lokale reelle styringsprocesser er den faktiske styringsadfærd, som kan observeres i en organisatorisk enhed, som er bestemt af personlige ambitioner, det sociale samspil mellem kolleger, det faglige fællesskab, uofficielle skuffesystemer osv. En effektiv økonomistyring vil normalt være baseret på et afbalanceret mix af alle disse styringsmidler. 60 Selvejende institutioner tilrettelægger deres økonomistyring inden for rammerne af den eksterne regulering (som beskrevet i de tidligere kapitler). Som det fremgår af ovenstående definition af økonomistyringen som begreb, er økonomistyring først og fremmest en ledelsesopgave, idet det er ledelsen, der træffer de relevante beslutninger om hvordan man vil tilrettelægge styringen og forankre den i organisationen. Samtidigt skal ledelsen fokusere på de relevante styringsområder, nemlig tilrettelæggelsen af institutionens aktiviteter, kapacitet og finansielle grundlag, der i praksis er indbyrdes tæt forbundne. Endelig er det vigtig forudsætning for en effektiv økonomistyring, at ledelsen løbende har mulighed for at følge op på de opnåede resultater, hvilket forudsætter relevant og aktuel ledelsesinformation. Men denne definition af økonomistyring må nok betragtes som idealtypisk, forstået på den måde, at den skitserer, hvordan de selvejende institutioner ideelt set bør tilrettelægge deres økonomistyring med henblik på at sikre størst mulig effektivitet og målopfyldelse Melander, Preben Økonomistyring i politisk styrede organisationer, si Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 169 Side 46 af 119

47 4.2. Ledelse Kendetegnende for de selvejende institutioner er, at de er ledet af en bestyrelse, der har ansvaret for den enkelte institutions samlede drift og økonomistyring. Bestyrelsen har således det overordnede ansvar for, at handlinger og beslutninger føres ud i livet og samlet set resulterer i, at institutionen producerer en række ydelser. Det er derfor vigtigt, at bestyrelsen handler professionelt og uafhængigt af særinteresser, således at bestyrelsen træffer de beslutninger, der sikrer, at institutionen kan levere ydelser af højst mulig kvalitet ved anvendelsen af færrest ressourcer. Den samlede ledelse i den selvejende institution udgøres af bestyrelsen og institutionens daglige ledelse (rektor, forstander, direktion mv.). Relationen mellem bestyrelsen og den daglige ledelse har på den ene side karakter af et over-/underordnet forhold, og på den anden side et samarbejdsforhold. Bestyrelsen kontrollerer, at den daglige ledelse handler i bestyrelsens interesser, men samtidigt udgør bestyrelsen en sparringspartner for den daglige ledelse. Ledelsen skal formulere institutionens målsætninger, træffe beslutninger om institutionens opgavevaretagelse og ressourceforbrug, udvikle organisationen og kontrollere, at organisationens medarbejdere har realiseret de opstillede målsætninger. Det er centralt, at ledelsen som led i en styring af institutionens økonomiske forhold løbende afdækker og forholder sig til håndteringen af de risici, der knytter sig til forskellige beslutninger vedrørende institutionens fremtidige drift. Den ledelsesmæssige opgave, der knytter sig til selvejende institutioners økonomistyring, foregår på flere beslutningsniveauer: - Strategiske beslutninger - Taktiske beslutninger - Operative beslutninger Side 47 af 119

48 Det strategiske niveaus målsætninger og handlingsprogrammer er langsigtede og har typisk en tidshorisont på 2-10 år eller mere. 62 Planlægningsarbejdet kræver analyse af en lang række forhold. De strategiske beslutninger er med til at definere institutionens rammebetingelser på længere sigt, så de er både med til at muliggøre og begrænse institutionens handlemuligheder. Eksempler på strategiske beslutninger kunne være, at et socialpædagogisk opholdssted vælger at oprette en intern skole, for at gøre sig selv mere attraktiv som et helhedsorienteret socialpædagogisk tilbud. Eller at et krisecenter vælger at tilbyde et udslusningsforløb i eksterne lejligheder for de kvinder, der har boet på krisecenteret i en periode, for dermed have mulighed for at imødegå kommunernes øgede efterspørgsel på ledige pladser. Det taktiske niveaus målsætninger og handlingsprogrammer er kortsigtede og dækker et tidsinterval på måneder. 63 Planerne er naturligvis bundet af de beslutninger, der er truffet på det overliggende niveau. Beslutningerne vedrører således fastlæggelse af institutionens budget, markedsføringsindsats, aktivitetsplaner, vedligeholdelsesplaner, indkøbsplaner mv. 64 Det operationelle niveaus målsætninger og handlingsprogrammer vedrører den korteste planlægningshorisont 65, og handler ofte om beslutninger, der træffes i sammenhæng med handlingerne udføres, dvs. beslutninger, der træffes fra dag til dag eller uge til uge. En operativ beslutning kunne fx være at indkøbe noget nyt inventar. Det er reelt summen af de operative handlinger, der over tid implementerer institutionens strategi Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 171 Side 48 af 119

49 Ledelsesstruktur i selvejende sociale institutioner Ledelsesstrukturen i en selvejende institution er karakteriseret ved, at det er bestyrelsen der har ansvaret for institutionens samlede virksomhed. Dvs. institutionens administration og økonomiske drift samt de aktiviteter og opgaver som institutionen varetager ifølge sit formål. Lederen af institutionen varetager den daglige ledelse af institutionen, under hensyntagen til de retningslinier som bestyrelsen har udstukket. Lederen er derfor forpligtiget til at underrette bestyrelsen om forhold, der kan have betydning for den overordnede ledelse af institutionen. Lederen ansættes og afskediges normalt af bestyrelsen. Bestyrelsen har mulighed for at delegere visse af sine beføjelser til institutionens leder, men det betyder ikke, at bestyrelsen fritages for ansvaret på det pågældende område. 67 Nedenstående tabel, tabel 4.1., udtrykker de selvejende sociale institutioners egen opfattelse af, hvilken rolle bestyrelserne varetager. Svarene er givet på baggrund af en spørgeskemaundersøgelse, hvor institutionerne er blevet bedt om at angive i hvor stor grad bestyrelsen har fokus på en række opgaver. En score på 2 angiver, at bestyrelsen har et stort fokus på en given opgave, mens en score på -2 angiver, at bestyrelsen har et meget lille fokus på en given opgave. Besvarelsen vurderes til at være udtryk for den daglige ledelses opfattelse af bestyrelsens rolle og ikke bestyrelsens opfattelse Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 182 Side 49 af 119

50 Tabel 4.1. Bestyrelsens rolle, vejet gennemsnit 69 At fastlægge de overordnede mål og strategier og følge op på disse 1,8 At omsætte institutioners strategi i konkrete, operationelle handlinger 1,5 At sikre klare retningslinier for tilsynet med institutionen 1,3 At vurdere institutionens sparsommelighed, produktivitet og effektivitet 1,5 At identificere og styre risici 0,8 At udvælge en kvalificeret direktion 0,3 At sikre, at der er gode og konstruktive relationer til institutionens interessenter 2,0 At forholde sig løbende til egene kompetencer 1,0 Samlet 1,8 2 = helt enig, 1 = enig, 0 = hverken enig eller uenig, - 1 = uenig, - 2 = helt uenig Det kan konstateres, at de selvejende sociale institutioners bestyrelser generelt scorer højt. Som det fremgår af tabellen, har bestyrelsen markant fokus på at fastlægge de overordnede mål og strategier samt at sikre gode og konstruktive relationer til interessenterne. Bestyrelsen har næsten lige så markant fokus på at omsætte institutionens strategi i operationelle handlinger, og at vurdere institutionens sparsommelighed, produktivitet og effektivitet. Derimod ser bestyrelsen det ikke som deres primære opgave at identificere og styre risici samt at udvælge en kvalificeret direktion. Vedr. identifikation og styring af risici kan den manglende fokus måske skyldes, at denne opgave er blevet uddelegeret til institutionens daglige ledelse, eller også er det udtryk for, at de sociale institutioner ikke befinder sig i en særlig risikobetonet branche. 69 Tallene er hentet fra tabel 11.1 i Selvejende institutioner, styring regulering og effektivitet, si. 182 Side 50 af 119

51 Vedr. den manglende fokus på udvælgelse af en kvalificeret direktion, så kan dette undre. Man skulle ellers synes, at det at udvælge sin nærmeste samarbejdspartner omkring institutionens drift burde have et stort fokus. Men generelt må det siges, at bestyrelsen har fokus på opgaver af strategisk og taktisk karakter, hvilket går meget godt i tråd med, hvad der forventes af bestyrelsens ledelsesmæssige rolle Aktivitetsstyring Ved aktivitetsstyring forstår man i traditionel forstand styring af de produkter og serviceydelser, virksomheden afsætter til sit marked. Det primære formål med aktivitetsstyringen er styring af afsætningen ud fra sammenhængen mellem de indtægter og omkostninger, som aktiviteterne fører med sig. Aktivitetsstyringens formål er således: 70 - At reducere usikkerheden for de fremtidige indtægter og de omkostninger, som aktiviteterne fører med sig. - At frembringe beslutningsrelevant information, hvorved ledelsens vurderinger og beslutninger inddrages i planlægningsprocessen. - At frembringe informationer til brug for styring af virksomhedens øvrige aktiviteter. - At muliggøre ledelsesmæssig kontrol af virksomhedens salgs- og serviceaktiviteter. 70 Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si. 71 Side 51 af 119

52 Sagt med andre ord handler det om på den ene side at øge sin omsætning gennem en optimal prisfastsættelse, produktudvikling, markedsføring mv., og på den anden side om at tilpasse og helst reducere de omkostninger, der relaterer sig til produktionen og salget af virksomhedens produkter med henblik på at øge indtjeningen. Også i forbindelse med aktivitetsstyringen er det hensigtsmæssigt at skelne imellem den strategiske aktivitetsstyring, den taktiske aktivitetsstyring og den operative aktivitetsstyring Det der danner rammen om en virksomheds aktiviteter er virksomhedens mission. En virksomheds mission udtrykker, hvad virksomheden tilbyder det valgte marked, og må løbende justeres. Den strategiske aktivitetsstyring omhandler således de overordnede overvejelser om, hvorledes virksomheden kombinerer og fordeler ressourcerne ud fra de overordnede markeds- og produktmål. Ved den taktiske aktivitetsstyring forstås koordinering af de disponible ressourcer, som finder sted umiddelbart før og i selve budgetperioden. Den operative aktivitetsstyring beregner gennemførelse af aktiviteter i budgetperioden og efterfølgende kontrol heraf. 71 Opdelingen af aktivitetsstyringen i styringsniveauer fremgår af nedenstående model. Styringsniveau Strategisk niveau Taktisk niveau Operativt niveau Aktivitetsstyring Markedsudvikling Produktudvikling Mål, indsats og ressourcekrav Aktivitetsbudget Salgsplaner Kompetenceudviklingsplaner Opgavestyring Sælgerstyring Kompetenceudvikling af team og individer Figur 4.2. Aktivitetsstyringen opdelt på styringsniveauer Kilde: Håndbog i økonomistyring, kapitel 3, si Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si. 74 Side 52 af 119

53 Det er nødvendigt, at koordinere den strategiske aktivitetsstyring og den taktiske aktivitetsstyring i forbindelse med den taktiske aktivitetsstyring, hvor der sker en konkretisering af input fra den strategiske aktivitetsstyring. Det er dog stadig anbefalelsesværdigt med en skarp sondring mellem de to elementer. På det strategiske niveau er opgaven at finde alternative aktiviteter, og på det taktiske niveau skal der kæmpes for at realisere aktiviteterne Aktivitetsstyring i selvejende institutioner Selvejende institutioner har kun i begrænset omfang mulighed for at øge sin omsætning ved at hæve prisen på sine ydelser, idet institutionens økonomi som oftest er finansieret af tilskud fra det offentlige. De sociale institutioner, der modtager en rammebevilling, vil stort set ikke have mulighed for at øge deres indtægter. En række institutioner har dog mulighed for at køre forskellige former for indtægtsdækket virksomhed, men her vil der dog ofte være krav om, at institutionens priser skal være baserede på de bagvedliggende omkostninger. Der er derfor på ingen måde tale om fri prisdannelse på området, og den indtægtsdækkede virksomhed vil da typisk også kun udgøre en mindre del af institutionens finansieringsgrundlag. De selvejende institutioner har altså ringe mulighed for at påvirke deres omsætning, men de vil kunne øge deres dækningsbidrag ved at reducere de variable omkostninger knyttet til fx løn gennem bedre planlægning, omorganisering mv. Derfor bliver gennemførelsen af effektiviseringstiltag en centralt del af den strategiske og taktiske aktivitetsstyring, som de selvejende institutioner har ansvaret for at udføre, idet et forbedret driftsmæssigt resultat vil kunne anvendes til fx at igangsætte nye udviklingsprojekter, afdrage på gæld, investere i nyt materiel mv.. 72 Dette kan bl.a. være med til at forbedre institutionens økonomiske muligheder på længere sigt. 72 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 172 Side 53 af 119

54 Selvejende institutioners indtægter og omkostninger Aktivitetsstyring i de selvejende sociale institutioner omhandler dels løsningen og udviklingen af deres opgaver dels tilpasningen af deres omkostninger til varetagelsen af disse opgaver. De selvejende sociale institutioners manglende mulighed for at påvirke omsætningens størrelse er illustreret i nedenstående tabel, tabel 4.2. Tabel 4.2. Indtægternes procentuelle fordeling på indtægtskilder 73 Som det fremgår af tabellen kommer ca. 3/4 af indtægterne fra det offentlige, og de sociale institutioner er dermed også den af kategorierne, der har den største afhængighed af offentlig støtte. Som beskrevet i kapitel 3 behøver de sociale institutioners selvbestemmelse dog ikke nødvendigvis at blive indskrænket, som følge af den store andel af offentlig støtte. Det afhænger helt af de betingelser, støtten er forbundet med. Nogle institutioner får støtte i henhold til lovgivning, der præciserer, under hvilke betingelser institutionen kan få støtte. Andre institutioner må hvert år eller med års mellemrum indgå særlige driftsaftaler med kommunen eller regionen Tabellen er hentet fra Boje, Thomas P. og Ibsen, Bjarne - Frivillighed og nonprofit i Danmark, si Boje, Thomas P. og Ibsen, Bjarne - Frivillighed og nonprofit i Danmark, si Side 54 af 119

55 På omkostningssiden er de udgifterne til personale, der udgør langt den største andel af omkostningerne, som det fremgår af tabel 4.3. er godt 57 % af de sociale selvejende institutioners gennemsnitlige omkostninger gået til personale. Tabel 4.3. Sammensætning af sociale institutioners gns. omkostninger, 2005, pct. 75 Samtidigt udgør omkostningerne til administration knap 37 % mens bygningsdriftsomkostningerne udgør ca. 6 % af de sociale institutioners samlede omkostninger. Dette viser med alt tydelighed, at hvis de sociale institutioner skal udvikle og effektivisere driften er det især personaleomkostningerne, der skal være fokus på. Fokus bør selvfølgelig også være effektivisering og reduktion i administrationsomkostningerne, herunder omkostninger til IT. Tabel 4.4. Selvejende sociale institutioners fokus på omk.reduktioner Administrative fællesskaber -1,0 Fælles IT-funktioner -0,3 Fælles indkøbsfunktioner -1,0 Mere effektiv udnyttelse af personaleressourcer 1,3 Mere effektiv udnyttelse af bygninger/lokaler 0,0 Udbud af administrative opgaver -1,0 Udbud af bygningsadministrative opgaver -0,5 Udbud af IT-drift 0,5 Samlet -0,4 2 = helt enig, 1 = enig, 0 = hverken enig eller uenig, - 1 = uenig, - 2 = helt uenig 75 Tabellen er hentet fra Selvejende institutioner, styring, regulering og effektivitet, si Tallene er hentet fra tabel 12.8 i Selvejende institutioner, styring regulering og effektivitet, si. 199 Side 55 af 119

56 Tabel 4.4. viser, at det da også er en mere effektiv udnyttelse af personaleressourcerne som de sociale institutioner hovedsageligt har fokus på, men det er påfaldende, at de sociale institutioner slet ikke, eller i hver fald i meget begrænset omfang, har fokus på at reducere deres omkostninger til administration gennem etableringen af administrative fællesskaber og IT-funktioner. Det er dog helt klart disse to omkostningsgrupper, ledelsen af de selvejende sociale institutioner bør være særligt opmærksomme på. Det er nødvendigt hele tiden at forsøge at udvikle og effektivisere begge områder, for at sikre institutionens fremtidige økonomiske muligheder for at udvikle og tilpasse sit tilbud Kapacitetsstyring Virksomhedens kapaciteter er etableret og organiseret med henblik på at skabe grundlag for virksomhedens indtægtsgivende aktiviteter. Kapacitetsstyring omfatter fremskaffelse, allokering og udnyttelse af kapaciteten, hvorfor kapaciteten udgør det ressourcemæssige fundament for aktiviteterne. En virksomheds kapacitet kan klassificeres i følgende kapacitetstyper, der omfatter tre grundformer for kapacitet og to associerede kapaciteter: 77 Virksomhedens grundkapaciteter: 1. Lokalisering og lokalekapacitet i form af grunde og bygninger. 2. Materielkapacitet i form af maskiner, driftsmidler, inventar, apparatur o.l. 3. Medarbejderkapacitet. Virksomhedens associerede kapaciteter: 4. Supplerende og substituerende kapacitet købt udefra. 77 Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si. 101 Side 56 af 119

57 5. Rettigheder. Kapacitetsstyringsopgaven går primært på at dimensionere ovennævnte tre grundkapaciteter i relation til de opgaver, de skal udføre. Denne opgave er ofte kompleks, idet nogle funktioner løser opgaver, der er tæt knyttet til den indtægtsgivende aktivitet, mens andre funktioner optræder som service- og hjælpefunktioner. Normalt optræder anskaffelsesomkostninger til lokaliserings- og lokalekapacitet samt materielkapacitet i form af anlægsomkostninger. Dette gælder dog ikke i de tilfælde, hvor materiellet og bygningerne lejes eller leases. Anskaffelse af medarbejderkapacitet vil tilsvarende høre til under kontante kapacitetsomkostninger. Men dertil knytter der sig en række kontante følge- og funktionsomkostninger. Følgeomkostninger kan fx være omkostninger til forsikringer, vedligeholdelse samt skatter og afgifter. Følgeomkostninger er karakteriseret ved at være en uundgåelig konsekvens af, at kapaciteten anskaffes, derfor må disse følgeomkostninger altid medregnes ved økonomiske beslutninger om an- eller afskaffelse af kapacitet. Funktionsomkostninger dækker tilsvarende over omkostninger, der følger af kapacitetens anvendelse, og kan fx være rejser og repræsentation, udgifter til telefoni, kontorartikler mv.. Disse funktionsomkostninger bør ligeledes indgå i anskaffelses- og afskaffelsesbeslutninger. Begrebet supplerende kapacitet dækker over kapacitet, som virksomheden ikke selv er i besiddelse af, som fx konsulenter, vikarer, reparation ved fremmede håndværkere, brug af servicebureauer til bogføring, lønudbetaling samt drift og vedligeholdelse af IT. Substituerende kapacitet dækker køb af kapacitet, som virksomheden har etableret i forvejen, men hvor der i perioder kan opstå mangel på den pågældende kapacitet. Rettigheder dækker omkostninger til køb og vedligeholdelse af patenter, logo, varemærker etc. Men også omkostninger til oprettelse og registrering af virksomhed og lovpligtig revision henføres til denne kategori. Side 57 af 119

58 Registrering af kapacitet og kapacitetsomkostninger Registrering af kapacitet og kapacitetsomkostninger kan overordnet siges at ske under hensyn til løsning af følgende tre opgaver i regnskabet: 78 - Dokumentationsopgaven. - Inspirationsopgaven. - Opdateringsopgaven. Enhver virksomhed skal over for sine interessenter i et givent omfang kunne løse dokumentationsopgaven. Lovgivningens krav til dataopsamling og datalagring af økonomiske data skal som minimum overholdes, men derudover skal der også tages hensyn til de ønsker og krav som virksomhedens forskellige interessegrupper stiller til rapporteringen Inspirationsopgaven kendetegnes ved at omfatte samtlige de opgaver, som skal løses omkring sammenstilling af indtægts- og omkostningsdata til brug for analyse og vurdering af sammenhængen mellem ressourceforbrug og præstationer i organisationen. 79 Der kan her skelnes mellem periodiske inspirationsanalyser, der er kendetegnede ved at være systematisk tilbagevende analyser og de aperiodiske inspirationsanalyser, der foretages ad hoc efter behov. Nyere regnskabsbegreber som Activity Based Costing, Life Cycle Costing, Strategic Management Accounting, Benchmarking m.fl. er eksempler på analyser der anvendes i flere virksomheder som aperiodiske inspirationsanalyser. I de tilfælde hvor historiske data enten går igen uændret fra periode til periode, eller hvor de i bearbejdet form har en prognoseværdi, skal de naturligvis systematiseres og lagres således, at de kan genanvendes. Dette gælder for stamdata, der er karakteriseret ved at være faste over længere tid. Men også data der opstår i forbindelse med virksomhedens transaktioner, transaktionsdata, kan være aktuelt at måle og lagre, idet 78 Mouritsen, Jan, Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan - Håndbog i økonomistyring, si. 104 Side 58 af 119

59 det kan danne grundlag for statistikker til verifikation af tendensen i en historisk udvikling. Herved danner de historiske data udgangspunkt for opdatering af virksomhedens omkostningsdata ex ante. 80 Det stiller naturligvis krav til den måde virksomhedens registreringssystem opbygges og tilpasses på, at løse en eller flere af de ovenstående regnskabsopgaver, men kravet må være, at registreringen af kapacitet og kapacitetsomkostninger tilpasses den enkelte virksomhed og, at den sker i henhold til den organisatoriske struktur. Dette er hensigtsmæssigt af to grunde, for det første fordi de enkelte organisatoriske enheder ofte er ansvarlige for opsamling og lagring af data. For det andet skal dataene anvendes i den videre kommunikation mellem den organisatoriske enhed og ledelsen. Som minimumskrav må sættes, at registreringssystemet skal være indrettet således, at det løser dokumentationsopgaven. De lovgivningsmæssige krav, der stilles til virksomhedens omkostningsdokumentation vil normalt kunne opfyldes ved at registrere omkostningsdata på artsinddeling. Artsinddelingen dækker omkostningsdata vedrørende poster som gager, husleje, kontorhold, forsikringer, energi, porto, repræsentation, reklame m.fl.. Det gælder generelt, at de omkostningsarter som virksomheden ønsker at styre på, skal fremgå særskilt af registreringssystemet, især med henblik på at løse inspirationsopgaven og prognoseopdateringsopgaven. Opbygningen af artsinddelingen er altså afgørende for de muligheder, som virksomheden har for at lave forskellige analyser af samspillet mellem ressourceindtag og præstationer. Analyser på forskellige specifikationsniveauer i forhold til virksomhedens aktivitet og tidshorisont forudsætter samtidigt, at kapacitetsomkostningsdata sorteres efter deres grad af variabilitet 81 og reversibilitet Mouritsen, Jan - Håndbog i økonomistyring, si Variabilitetsgrad er, i hvilket omfang en given aktivitetsændring betinger en tilsvarende ændring i ressourcerne. Ved registrering af kapacitetsomkostningernes grad af variabilitet, fås et overblik over, hvornår kapacitetsomkostninger kan indgå som beslutningsvariable. 82 Reversibilitetsgrad viser i hvilken grad en ressource kan afskaffes uden tab for virksomheden, herved opnås viden om, hvorvidt det er muligt/rentabelt at ændre en beslutning. Side 59 af 119

60 Styring af kapacitetsomkostninger Strategisk omkostningsstyring har siden midten af firserne fået sin egen platform især i form af begrebet Strategic Cost Management. Strategic Cost Management bygger grundlæggende på Michael Porters værdikædetankegang. Ideen er at vurdere virksomhedens forskellige aktiviteters (handlingers) værdiskabelse, hver for sig og sammen, fra leverandør til kunde. Denne analyse foregår gennem valget af en række cost-drivere, der kobler aktiviteternes ressourcetræk og værdiskabelse sammen. 83 Strategiske beslutninger kan være så mangeartede og komplekse, at de ikke lader sig løse ved brug af simple kalkuler. Det er graden af kapacitetsudnyttelse for de enkelte kapaciteter samt den aktuelle kombination af aktiviteter, der afgør om en aktivitet er lønsom. Hvad der ikke er lønsomt i en situation, er det måske i en anden. Slutningen må derfor være, at anvende en kalkule, der er udarbejdet specielt til den enkelte beslutningssituation. Det er relevant ved diskussion af metoder til brug for taktisk styring af kapacitet og kapacitetsomkostninger, at illustrere forbindelsen mellem aktivitet og kapacitet. I figur 5.3. er vist en model af denne sammenhæng. Modellen er velegnet til brug for diskussion af forskellige metoder og styringsdybder ved budgettering af kapacitetsomkostninger Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 112 Side 60 af 119

61 Prognose over aktivitet i markedet Niveau 4 styrer Antal præstationer Ved betjening af kunder. styrer Antal afledte præstationer i servicefunktioner. Niveau 3 styrer styrer Behov for ressourcer i form af lokaler, materiel og medarbejdere samt fremmede tjenester. Niveau 2 styrer Omkostninger i beløb Niveau 1 Figur 5.4. Model af samspillet mellem aktivitet og kapacitetsomkostninger til brug for den økonomiske styring (bearbejdet fra Worre, 1996) Kilde: Håndbog i økonomistyring, kapitel 4, si. 113 Niveau 1 i modellen illustrerer den mest summariske form for budgettering. Hvor omkostninger alene budgetteres i beløb. Følgende fire metoder dækker de rene beløbsmetoder: 85 - Beregnede afskrivninger som udtryk for afskrivninger pr. periode. - Afsat beløbsramme pr. periode. - Afsat beløbsramme til større enkelt dispositioner. - Budgettering i henhold til love, kontrakter og aftaler. Minimum én gang årligt må virksomheden beregne afskrivninger til brug for den samlede resultatopgørelse. Afskrivninger indgår som et vigtigt element i overskudsplanlægningen, og kan være relevant, når man skal danne sig et overblik over brug og forbrug af ressourcer. Beregningen er naturligvis påvirket af valget af afskrivningsprincipper og tidshorisont for de forskellige typer anlægsaktiver. 85 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 112 Side 61 af 119

62 Men det styringsmæssige fokus i virksomheden må ligge på beslutningerne om anskaffelse, afskaffelse og udnyttelse af kapacitet. Afsat beløbsramme udtrykker en frihed til disponering inden for en given beløbsramme, som er karakteriseret ved at være en summarisk budgetteringsmetode, der er let at anvende. Denne metode anvendes især ved budgettering på omkostningskonti, der sammensætter en række forskellige mindre omkostningsposter, fx kontorholdsomkostninger, personaleomkostninger, telefon, porto m.fl. 86 Afsat beløbsramme til større enkeltdispositioner har samme karakteristika som afsat beløbsramme, men vedr. budgetterede beløb afsat til omkostninger besluttet i et bestemt år, og dermed kun øger budgetrammen i et bestemt år. Eksempler på dette er ombygning, renovering, jubilæum mv. Budgettering i henhold til love, kontrakter og aftaler er kendetegnet ved at være en beløbsmetode, der bygger på et konkret grundlag. Metoden har typisk ret stor prognosesikkerhed. Omkostninger der kan budgetteres på denne måde er fx ejendomsskat, vægtafgift, forsikringspræmier m.fl. Der findes yderligere to beløbsmetoder, udover de fire ovennævnte, hvor det budgetterede beløb fremkommer som en kombination af mængde og pris: 87 - Antal omkostningsenheder x pris pr. omkostningsenhed. - Antal belastningsenheder x gennemsnitspris pr. belastningsenhed. Antal omkostningsenheder x pris pr. omkostningsenhed kombinerer styringsniveau 1 og 2, jf. figur 5.3. Metoden er karakteriseret ved at den øger styringsdybden, fordi der sker en separat vurdering og prognosticering af mængder og priser hver for sig. Metoden er isæt anvendelig til budgettering af løn og gager. 86 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 113 Side 62 af 119

63 Antal belastningsenheder x gennemsnitspris pr. belastningsenhed bygger på samme princip, men er en mere aggregeret metode, der kombinerer niveau 1 og 3. Metoden benyttes når prisen pr. belastningsenhed kan variere. Et eksempel herpå kan være antal kursusdage x gennemsnitspris pr. kursusdag. Den statistiske spredning omkring dette gennemsnitbeløb må naturligvis ikke være for stor, da metoden dermed bliver for usikker. Ovennævnte seks metoder repræsenterer de såkaldte direkte budgetteringsmetoder for kapacitetsomkostninger. 88 Disse budgetteringsmetoder er kendetegnet ved at have en begrænset styringsdybde, idet omkostningerne fastlægges autonomt i den enkelte organisatoriske enhed, og uafhængigt af efterspørgslen for præstationer fra markedet. I modsætning hertil findes de såkaldte indirekte budgetteringsmetoder for kapacitetsomkostninger, der er karakteriseret ved, at behovet for kapacitet udledes fra efterspørgslen i markedet. 89 Jf. figur 5.3. forudsætter denne metode principielt, at der er forbindelse fra niveau 4 gennem niveau 3 og 2 til niveau 1. Herved skabes der maksimal kobling mellem behovet for præstationer i markedet, kapacitetstræk, omkostningsenheder og omkostninger i kroner. Metoden kan dog være vanskelig eller direkte umulig at anvende i tilfælde, hvor virksomhedens aktiviteter er sammensat af forskellige typer af præstationer. Metoden forudsætter nemlig en præcis prognose over efterspørgslen for aktivitet samt en klar holdning til præstationsmængden under hensyntagen til det valgte serviceniveau. Dette medfører, at antallet af tilfælde, hvor den kan bruges i den økonomiske styring af en virksomhed, er ret begrænsede. Giver brug af den indirekte budgetteringsmetode så en bedre økonomisk styring end anvendelse af den direkte metode? Diskussion og anvendelse af beløbsmetoderne i 88 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 114 Side 63 af 119

64 sammenhæng med konkrete handlingsprogrammer, serviceniveauer og præstationsmål vil i sig selv sikre en øget dybde i den økonomiske styring af virksomheden Kapacitetsstyring i selvejende institutioner For at den selvejende institution kan gennemføre sine aktiviteter og tilvejebringe sine ydelser i form af fx undervisning, midlertidige botilbud, pædagogisk vejledning mv., kræver det, at institutionen råder over den nødvendige kapacitet i form at materielle og ikke-materielle aktiver 91, som fx bygninger, tekniske installationer, medarbejderkompetencer m.fl.. Det betyder, at de selvejende institutioners hovedfokus ligger på de tre grundkapaciteter. Derfor er det en helt central strategisk og taktisk opgave for den selvejende institution at rekruttere og fastholde de rigtige medarbejdere. Medarbejderkapaciteten er institutionens vigtigste ikke-materielle ressource, idet institutionen producerer serviceydelser rettet mod konkrete brugere og samfundet. Institutionens medarbejdere er nødvendige i tilvejebringelsen af denne ydelse, og det er derfor en vigtig ledelsesmæssig opgave, som en del af den økonomiske styring af institutionens drift, at træffe beslutning om ansættelse, afskedigelse og allokering af institutionens medarbejdere. Jf. tabel 4.3 udgør omkostningerne til medarbejderkapaciteten gennemsnitligt ca. 60 % af de selvejende institutioners samlede omkostninger, og er dermed, sammen med omkostningerne til administration mv., den omkostningsart institutionerne især ønsker at styre på. I forhold til institutionens interessenter (ledelsen, kommunen, regionen mv.) er det vigtigt, at den selvejende institution sørger for at løfte den periodiske 90 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 173 Side 64 af 119

65 inspirationsopgave. Dette sker ved løbende at vurdere på om personalenormeringen svarer til den aktuelle belægningsprocent. Der stilles som nævnt i kapitel 2 store krav til institutionernes løsning af dokumentationsopgaven. Især for institutioner, der har en tæt tilknytning til det offentlige, stilles der høje krav til præcision og korrekthed i registreringen af omkostninger. Det er samtidigt også vigtigt for institutionen, at de bygningsmæssige rammer sikrer, at institutionen kan levere sine ydelser på en hensigtsmæssig måde. En væsentlig strategisk og taktisk styringsmæssig opgave for den selvejende institution bliver derfor løbende at sammensætte og dimensionere de bygningsmæssige rammer, så de bedst muligt medvirker til at realisere institutionens målsætninger. 92 De fysiske rammer skal derfor være tidssvarende og tilpasset de ydelser, som den selvejende institution skal levere. Da kapacitetsomkostninger, der knytter sig til bygningsanvendelsen, på kort sigt ofte er faste, og dermed ikke varierer med aktivitetens størrelse, er det ligeledes vigtigt at institutionen strategisk tilrettelægger kapacitetsstyringen i sammenhæng med aktivitetsstyringen. Dette kan gøres ved at forsøge at imødegå en eventuel kommende ændring i efterspørgslen, ved at træffe beslutning om enten at udvide eller indskrænke i bygningsmæssige rammer. Styringen af den materielle kapacitet retter sig dog ikke kun mod en institutions bygningsportefølje, men også mod de teknologiske rammer, som institutionen tilrettelægger sine aktiviteter indenfor. De selvejende institutioner vil typisk anvende de direkte budgetteringsmetoder ved styring af institutionens kapacitetsomkostninger. Jf. figur 5.4. vil institutionerne typisk 92 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet. Side 65 af 119

66 bevæge sig i niveau 1 og 2, hvor det er afsat beløbsramme pr. periode, der vil være den dominerende budgetteringsmetode. Grunden til at de selvejende institutioner ikke bevæger sig op i niveau 3 og 4 er, at det er særdeles vanskeligt, for ikke at sige umuligt, for institutionerne at prognosticere efterspørgslen efter de ydelser, som institutionen leverer. Det er meget svært for en institution som fx opholdsstedet Havmågen at forudsige, hvordan efterspørgslen efter pladser vil være. Der kan pludselig opstå et akut behov for, at de udvider med to pladser, på den anden side kan kommunen pludselig vælge at trække et barn hjem, hvorved der opstår en markant nedgang i indtægtsniveauet. Derfor er det væsentligt, at institutionen er fleksibel i forhold til ret hurtigt at kunne tilpasse sine kapacitetsomkostninger til det aktuelle indtægtsniveau Bygningernes strategiske betydning for de selvejende institutioner Langt de fleste af de selvejende sociale institutioner bor til leje 93, og i en spørgeskemaundersøgelse er institutionerne er blevet bedt om at vurdere, hvorvidt de i højere grad ønsker at eje henholdsvis leje deres bygninger. Undersøgelsen viser, at de selvejende sociale institutioner ikke har noget ønske om i højere grad at eje deres bygninger end tilfældet er i dag. 93 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, tabel 13.8 si. 218 Side 66 af 119

67 Tabel 4.5. Vurdering og begrundelse for henholdsvis eje- og lejeforhold 94 Ønsker i højere grad at eje -1,5 Ønsker i højere grad at leje 0,0 Ønsker ikke at foretage ændringer 1,5 Ikke råd til at købe bygninger 1,8 Sikrer fleksibilitet ift. udsving i indtægter 1,3 Ikke behov for at udnytte bygninger hele tiden -2,0 Ønsker ikke at binde kapital 0,8 2 = helt enig, 1 = enig, 0 = hverken enig eller uenig, - 1 = uenig, - 2 = helt uenig Undersøgelsen viser desuden, at begrundelsen for at leje i nogen grad skyldes, at institutionerne ikke ønsker at binde kapital i ejede bygninger. Men det skyldes i endnu højere grad, at institutionerne for det første ikke har råd til at købe bygninger, og for det andet gerne vil beholde den fleksibilitet det giver at bo til leje, hvis der skulle komme udsving i indtægtsniveauet. Undersøgelsen understreger bygningernes strategiske betydning for de selvejende sociale institutioner forstået på den måde, at det er vigtigt for institutionerne hele tiden at kunne imødekomme de ønsker og den efterspørgsel, der er fra deres samarbejdspartnere. Hvad enten det så er at udvide eller indskrænke de bygningsmæssige rammer, det giver det at leje frem for at eje gode muligheder for Likviditetsstyring Likviditetsstyring tjener ifølge den traditionelle litteratur primært to grundlæggende formål. Det primære formål er at undgå, at virksomheden går konkurs. Det sekundære formål er optimering. Likviditetsstyring handler i dette perspektiv om, at: Tallene er hentet fra tabel og i Selvejende institutioner, styring, regulering og effektivitet, si Side 67 af 119

68 - Prognosticere virksomhedens likvide midler på grundlag af de dispositioner, der allerede har fundet sted, samt de dispositioner, der på grundlag af handlingsplaner mv. forventes at ville finde sted. - Prioritere allokeringen af virksomhedens likviditet på forretningsområder og aktiviteter. - Vurdere og fastlægge størrelsen af virksomhedens fremtidige likviditetsreserve. - Optimere placeringen af ikke-disponeret likviditet og virksomhedens betalingsstrømme. Også likviditetsstyringen kan opdeles i en strategisk, taktisk og operationel likviditetsstyringsopgave Strategisk likviditetsstyring Den strategiske likviditetsstyringsopgave består i at understøtte virksomhedens strategi. Det gælder i enhver virksomhed, at det ultimative mål er at undgå konkurs. Herudover består den strategiske likviditetsstyring i at prioritere trækket på virksomhedens likviditetsressourcer samt at opstille mål for likviditetsberedskabet, således at fx ekspansionsplaner er afspejlet i mål for likviditetsberedskab, soliditet, forventet fremtidig indtjening og eventuelle muligheder for at tiltrække fremmedkapital fra eksterne investorer. 96 Likviditetsressourcerne omfatter summen af egenkapital og rentebærende gæld fratrukket den kapital, der er disponeret (anlægsaktiver samt nettoomsætningsaktiver). 97 Virksomhedens likviditetsressourcer sættes lig den kapital 95 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 121 Side 68 af 119

69 som virksomheden råder over, og som virksomheden skal forrente i forhold til sine finansieringskilder. På det strategiske niveau består sikring af et tilstrækkeligt likviditetsberedskab i, at virksomheden skal gøre sig klart, hvad målene for likviditetsberedskabet er. Det er vigtigt at sikre, at virksomheden har det fornødne likviditetsberedskab i den takt der bliver behov for det. Kravene til likviditetsberedskabet bør afspejle dels usikkerheden for virksomhedens fremtidige indtjening dels de øvrige strategiske planer, fx investeringsplaner mv.) Konkret opstiller langt de fleste virksomheder et absolut mål (beløb) for, hvor stort likviditetsberedskabet skal være. 98 Dvs. der opstilles et minimumskrav til, hvor stort likviditetsberedskabet til hver en tid skal være. Virksomhedens likviditetsberedskab består umiddelbart af: Likvide beholdninger (bankindeståender) og børsnoterede værdipapirer (bortset fra anlægspapirer og værdipapirer, der er opstillet til sikkerhed for lån mv.) 99 Hvorvidt uudnyttede kreditter skal medtages i virksomhedens likviditetsberedskab afhænger af virksomhedens aftaleforhold, her tænkes på bankernes opsigelsesbetingelser og opsigelsesvarsler. Virksomhedens kreditaftaler vil dog i praksis sjældent blive opsagt, hvis banken i øvrigt har tillid til virksomhedens gode indtjening vil fortsætte. Men i virksomheder, hvor indtjeningen er knap så god, og hvor der kan være en risiko for, at banken opsiger kreditaften, bør virksomheden være forsigtig med at indregne uudnyttede kreditter i likviditetsberedskabet. Der er en række faktorer, der bør indgå i fastlæggelsen af størrelsen af virksomhedens likviditetsberedskab: Virksomhedens soliditet. - Aktivernes omsættelighed. - Gældens opsigelighed. 98 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 122 Side 69 af 119

70 - Virksomhedens risikosituation. - Virksomhedens omkostningsstruktur (jo større andel af kapacitetsomkostninger, desto højere krav til likviditetsberedskab). - Fluktuationer i indtjeningen, fx som følge af sæsonudsvingninger. - Virksomhedens strategi- og handlingsplaner (investeringer, virksomhedsopkøb mv.). - Prisen på likviditet (forskellen mellem lånerente og likviditetsplaceringsrente). - Likviditetsbudgetteringens prognosesikkerhed. Når målet for størrelsen af virksomhedens likviditetsberedskab er fastlagt, skal virksomheden sammenholde den forventede udvikling i likviditetsberedskabet med målet ved hjælp af udarbejdelsen af likviditetsprognoser. Hvis prognosen ikke udviser tilstrækkelig målopfyldelse, må virksomheden overveje hvorledes den fremskaffer yderligere likviditet eller også må den overveje at opgive ellers planlagte aktiviteter. Hvis virksomheden vil forsøge at få tilført yderligere likviditet, afhænger mulighederne for dette af långivers tro på, at virksomheden kan betale henholdsvis renter, afdrag og afkast på den investerede kapital i den takt, det er aftalt/forudsat. 101 I denne sammenhæng er budgettet vigtigt, idet det væsentligste kriterium for långivers kreditgivning er virksomhedens risiko for konkurs. Långiver vil med udgangspunkt i budgettet forsøge at skaffe sig sikkerhed for virksomhedens evne til fremadrettet at generere et positivt cash flow. Kravet til budgettet vil naturligvis være, at det viser en dokumenteret positiv fremtidig indtjening. Herudover vil långiver fokusere på risikomarginen og prognosesikkerheden. Risikomarginen er et spørgsmål om, hvor meget indtjeningen og likviditetsberedskabet kan falde i forhold til budgettet, før virksomheden bliver illikvid/insolvent. 102 I forhold til prognosesikkerheden vil långiver vurdere virksomhedens budgetteringsevner dels på baggrund af hidtidige erfaringer dels hvor godt det 101 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 123 Side 70 af 119

71 foreliggende budget er dokumenteret i form af handlingsplaner, budgetspecifikationer og budgetforudsætninger Taktisk likviditetsstyring Den taktiske likviditetsstyring varetages gennem budgetarbejdet, hvor der udarbejdes likviditetsbudget på grundlag af strategiske mål, aktivitetsplaner samt resultat- og balancebudget. 104 I praksis vil likviditetsstyring på det taktiske niveau indeholde udarbejdelse af likviditetsprognoser og finansieringsplaner. Likviditetsbudgettering bør ligesom virksomhedens planlægning være en kontinuerlig proces, hvor planer og forventninger hele tiden justeres. Samtidigt bør konkretiseringsgraden øges, jo tættere man tidsmæssig kommer på planperioden. Det vil sige, at man gradvist bevæger sig fra beholdningsforskydningsmodellen til betalingsstrømsmodellen. På det taktiske niveau er udgangspunktet for likviditetsstyringen beholdningsforskydningsmodellen, mens betalingsstrømsmodellen primært anvendes på det operationelle niveau. 105 Beholdningsforskydningsmodellen er en form for indirekte likviditetsbudgettering, hvor man korrigerer resultatbudgettet for ændringerne i pengebinding og finansiering. Et likviditetsbudget udarbejdet efter beholdningsforskydningsmodellen udarbejdes på grundlag af resultatbudgettet og balancebudgettet. Det er en kontinuerlig opgave at vedligeholde og følge op på likviditetsbudgettet, hvor likviditetsbudgettet løbende justeres efterhånden som ny information dukker op. Den nye information skal i første omgang afspejles i en resultatprognose og en 103 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 123 Side 71 af 119

72 balanceprognose, og derefter slå igennem i likviditetsprognosen. Det siger sig selv, at en valid likviditetsprognose kræver valide resultat- og balanceprognoser. Hvis likviditetsprognosen ikke lever op til målet for likviditetsberedskabet mv., bør virksomheden iværksætte tiltag til realiseringen af målene i form af cash managementtiltag og kontakt til banker mv. med henblik på udvidelse af kreditfaciliteter Operationel likviditetsstyring Den operationelle likviditetsstyring består i: Den daglige optimering af kortfristet finansiering. - Placering af likviditetsoverskud. - Optimering af ind- og udbetalinger. Denne styringsopgave kaldes i daglig tale ofte for cash management. Som tidligere nævnt baseres likviditetsbudgettet ofte på beholdningsforskydningsmodellen, og er typisk opdelt i månedsvise likviditetsprognoser. Sådanne månedsopdelte likviditetsprognoser, der revideres en gang månedligt, er ikke tilstrækkeligt til den operationelle likviditetsstyring. Beholdningsforskydningsmodellen er en indirekte prognosticeringsmetode, der baserer sig på fremskrivning af historiske gennemsnitstal, hvorfor metoden er både uoperationel og for upræcis i den operationelle likviditetsstyring. 108 Populært sagt er den kortsigtede likviditetsprognose en prognose over transaktioner og saldi på kontoudtogene fra virksomhedens banker. Ideelt set betyder det, at virksomheden skal have opsamlet følgende prognosedata: Dagens (valør-)saldi (pr. konto) 106 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 130 Side 72 af 119

73 - Forventede udbetalingstransaktioner (pr. konto) - Forventede indbetalingstransaktioner (pr. konto) Vedr. det første punkt, er det ikke noget problem at indhente disse oplysninger, da virksomheden typisk kan trække oplysningerne via deres netbank. I forhold til punkt to kan virksomhedens økonomisystem med tilhørende kreditormodul være behjælpeligt her vil der ofte være mulighed for at hente hovedparten af udbetalingstransaktionerne. Andre væsentlige udbetalinger så som moms, A-skat, ydelser på lån og lønninger vil typisk være kendt længe før udbetalingstidspunktet og vil samtidig kunne prognosticeres med meget stor sikkerhed. Vedr. punkt tre er indbetalingssiden typisk noget sværere at prognosticere. Kundeindbetalinger vil som regel udgøre stort set alle virksomhedens indbetalinger, og medmindre der er tale om få meget store indbetalinger, er det som regel nødvendigt at tage statistiske værktøjer i brug. Her kan virksomhedens økonomisystem igen være behjælpeligt ved at udskrive forfaldslister, hvor der så korrigeres for den gennemsnitlige betalingsoverskridelse. Hovedformålet med den operationelle likviditetsstyring er ikke virksomhedens overlevelsesevne eller virksomhedens muligheder for at gennemføre sin forretningsstrategi. Den kortsigtede likviditetsstyring skal primært tjene optimeringshensyn, hvorfor de ressourcer, der indsættes på opgaven, bør afstemmes med optimeringsgevinsten Likviditetsstyring i selvejende institutioner Formålet med selvejende institutioners finansielle styring er på kort sigt at sikre en nødvendig likviditet og på lang sigt at sikre en hensigtsmæssig kapitalstruktur, der kan 110 Mouritsen, Jan Håndbog i økonomistyring, si. 131 Side 73 af 119

74 understøtte institutionernes mulighed for at foretage strategiske valg vedrørende den fremtidige udvikling af institutionens aktiviteter og kapacitet. 111 Den kortsigtede finansielle styring vedrører hovedsageligt den taktisk og operationelle styring. Institutionen skal på kort sigt være i stand til at finansiere sine lønomkostninger, renteomkostninger, afdrag på gæld, husleje mv., og dermed være i stand til at gennemføre de planlagte aktiviteter og opretholde den planlagte kapacitet. Opgaven er derfor løbende at kunne varetage styring af institutionens likviditet, herunder styring af debitorer, kreditorer, ind- og udbetalinger mv., samtidigt med at ressourceforbruget skal tilpasses indtægterne i overensstemmelse med de rammer, som er fastlagt i institutionens budget. Samtidigt er et andet vigtigt fokus for institutionen, i relation til den kortsigtede finansielle styring, at være opmærksom på, at der ikke nødvendigvis er samtidighed mellem likviditetsbindingen knyttet til en aktivitet eller kapacitet og likviditetsfrigivelsen i form af fx tilskud eller takstbetalinger fra kommunen. I sådanne situationer kan det være nødvendigt for institutionen at optage kortfristet gæld eller trække på en opsparing/likvid beholdning for at fremskaffe den fornødne likviditet. Store selvejende institutioner er måske i besiddelse af en sådan likviditetsmæssig buffer, men det er langt fra sikkert, at de små og mellemstore institutioner er i stand til at imødegå de likviditetsmæssige udsving. Det er derfor vigtigt for de små og mellemstore institutioner at råde over en egenkapital, da det vil give institutionen bedre muligheder for at kunne optage kortfristede lån på fordelagtige vilkår. Når en eventuel långiver skal tage stilling til risikoen ved at udlåne til en institution, er institutionens gearing en afgørende faktor. Institutionens gearing udtrykker forholdet mellem institutionens egenkapital og gæld Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 175 Side 74 af 119

75 Figur 4.4. Forskellen mellem en gearet og ugearet institution Kilde: Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, side 176 Jf. figur 4.4. er en institution gearet, hvis den har en høj andel af gæld og en lille andel af egenkapital i forhold til summen af aktiver samtidigt med, at institutionen har en lille indtjening i forhold til renter og afdrag på gælden. En ugearet institution har derimod har en lav andel af gæld og en høj andel af egenkapital i forhold til summen af aktiver og tillige en god indtjening i forhold til rente- og afdragsbetalinger på gælden. En institutions kreditværdighed afhænger med andre ord af om institutionen er gearet eller ugearet. Den gearede institution vil være en mere risikabel modpart for en eventuel långiver, og det vil være sværere for en gearet institution at optage lån på favorable, vilkår end for en ugearet institution, under forudsætning af, at institutionerne i øvrigt har den samme økonomiske indtjening og omkostningsstruktur. De større selvejende institutioners væsentligste aktiv vil typisk være bygninger, og en friværdi i disse bygninger bidrager til en positiv virkning på egenkapitalen og dermed en større kreditværdighed, da långivers pant kan sikres i friværdien. 113 En eventuel långiver skal dog også være sikker på, at institutionen kan forrente og afdrage lånet, så en stor egenkapital er i sig selv ikke nok til, at institutionen kan sikre sig fordelagtige lånemuligheder. 113 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 176 Side 75 af 119

76 Da disse institutioner ofte vil have behov for at kunne fremskaffe likviditet gennem optagelse af kortfristet gæld, og under forudsætning af, at institutionens økonomi i øvrigt er sund, og institutionen dermed kan afholde finansieringsomkostningerne, er bygningerne altså et vigtigt fundament i institutionens økonomi. Dette gælder ikke kun på kort sigt, også på længere sigt kan en egenkapital, hvis værdi især kan henføres til bygninger, være et væsentligt udgangspunkt for institutionens strategiske beslutninger og muligheder for at udvikle sine aktiviteter og kapacitet. Her tænkes især på muligheden for at optage langfristet gæld, og dermed kunne investere i fx større bygge- og anlægsprojekter. Igen giver en høj egenkapital alene ikke institutionerne mulighed for at udvide deres økonomiske råderum i betydelig omfang på længere sigt, gælden skal stadig kunne forrentes og tilbagebetales. Lånefinansieret merforbrug kan derfor kun ske under forudsætning af en forventet stigning i fremtidige merindtægter eller mindreforbrug, dvs. de selvejende institutioner i væsentligt omgang har en selvregulerende økonomi. Det betyder også, at institutionerne dermed selv har det fulde ansvar for den økonomiske drift, og ikke kalkulerer med, at staten/kommunen eller en eventuel moderorganisation træder til i tilfælde af misligholdelse af låneaftalen. 114 De lidt mindre selvejende institutioners vedkommende, som typisk bor til leje, vil ikke have helt de samme muligheder for at kunne optage kortfristet gæld, og er derfor nødt til at kunne dokumentere en sund økonomi med en stabil indtjening, hvis de skal gøre sig forhåbninger om at blive fundet kreditværdige. Ellers er institutionen afhængig af at være tilknyttet en moderorganisation, der kan træde til med likviditet, når dette er nødvendigt. 114 Selvejende institutioner styring, regulering og effektivitet, si. 177 Side 76 af 119

77 De selvejende institutioners soliditet Som tidligere nævnt skal de selvejende institutioner til hver en tid kunne honorere kravene på udbetalinger, efterhånden som de forfalder. Der er ikke nødvendigvis en sammenhæng mellem den selvejende institutions indtjening og likviditet. Det skyldes, at der i den selvejende institution kan være bundet en del penge i fx anlægsinvesteringer, som ikke umiddelbart har noget med indtjeningen at gøre, men som belaster likviditeten. Det kan i denne sammenhæng være relevant at se på den selvejende institutions soliditet, som fremgår af soliditetsgraden. Soliditetsgraden viser, hvordan den selvejende institution overordnet set har finansieret sin pengebinding i aktiverne. Nøgletallet viser med andre ord, hvordan finansieringen er sammensat af henholdsvis egenfinansiering og fremmedfinansiering. Soliditetsgraden beregnes som egenkapitalen divideret med de samlede aktiver. Soliditetsgraden kan indgå som en del af vurderingen af den selvejende institutions kreditværdighed. Jo mere institutionen har belånt sine værdier, desto lavere er soliditetsgraden. En høj soliditetsgrad betyder derimod, alt andet lige, at institutionen har en god økonomisk styrke til at imødegå tab. Tabel 4.6. Soliditetsgrad, Tabellen er hentet fra Selvejende institutioner, styring, regulering og effektivitet, si. 233 Side 77 af 119

78 Som det fremgår af tabel 4.5. ligger de selvejende sociale institutioners soliditetsgrad samlet set på 50,5 %, dvs. at lige omkring halvdelen af de selvejende sociale institutioners aktiver er finansieret af egenkapital. Soliditetsgraden ligger på et forholdsvis højt niveau, idet den som tommelfingerregel bør overstige %. Det betyder samtidigt også, at de selvejende sociale institutioner samlet set må betegnes som ugearede og dermed kreditværdige. Den forholdsvis lave gearing gør det lettere for institutionerne at kunne optage lån på fordelagtige vilkår og indgå længerevarende forpligtigelser, idet de kan stille sikkerhed over for långivere og eksterne samarbejdspartnere. Dette giver samtidigt gode betingelser for at kunne træffe strategiske beslutninger og gennemføre en hensigtsmæssig likviditetsstyring på lang sigt Ledelsesinformation For at ledelsen i en virksomhed kan træffe de optimale beslutninger vedr. aktivitetsstyringen, kapacitetsstyringen og likviditetsstyringen, er det en forudsætning, at den er i besiddelse af styringsrelevante- og aktuelle informationer. Et ajourført styringsgrundlag i form af ledelsesinformation er således helt centralt i forhold til at kunne gennemføre en hensigtsmæssig økonomistyring. 116 Med henblik på at kunne planlægge sine aktiviteter, allokere sine ressourcer, opgøre og estimere sit forbrug, udarbejde investeringsplaner og gennemføre omkostningsanalyser mv. er det nødvendigt at have aktuel og relevant ledelsesinformation. Ledelsesinformation kan have følgende karakteristika: Dybde (refererer til informationens detaljeringsgrad) - Bredde (refererer til hvor mange informationer den omfatter) - Tidstro (refererer til informationens aktualitet) 116 Selvejende institutioner styring regulering og effektivitet, si Selvejende institutioner styring regulering og effektivitet, si. 178 Side 78 af 119

79 Sammensætningen og den type af ledelsesinformation, der er nødvendig, varierer fra virksomhed til virksomhed. Det afhænger helt af virksomhedens organisatoriske kompleksitet. Disse forhold gør sig også gældende for de selvejende institutioner. Der er meget stor forskel på, hvilken type ledelsesinformation og styringsgrundlag, der er behov for når man taler om en meget stor institution, fx et ungdomshjem med både dag- og døgnbehandling, og en lille institution som fx et socialpædagogisk opholdssted. Den store institution har ofte mange hundrede ansatte og en meget sammensat organisatorisk struktur med mange selvstændige projekter internt i institutionen, hvilket medfører en meget differentieret opgaveportefølje. Hvorimod den lille institution har en enkel organisationsstruktur med få ansatte og en homogen opgaveportefølje. For en stor institutions vedkommende skal ledelsesinformationen både have dybde, brede og være tidstro. Det er nødvendigt med en forholdsvis stor dybde, fordi den skal omfatte relevante data fra samtlige underliggende organisatoriske enheder, endvidere skal den være relativ bred, så den både indeholder styringsrelevante nøgletal knyttet til institutionens aktivitetsstyring, kapacitetsstyring og likviditetsstyring. 118 Problematikken ligger i, at ledelsesinformationen skal være tidstro samtidig med, at materialet ikke må være så omfattende, at ledelsen mister overblikket. For de store institutioner er det helt centralt at have et økonomistyringssystem med avanceret teknologisk systemunderstøttelse, hvortil der løbende indberettes data, og hvorfra det er forholdsvis enkelt at trække relevante oplysninger. Dette er en helt central forudsætning for at kunne opsamle kompleks ledelsesinformation og, at økonomistyringen kan gennemføres på et kvalificeret niveau. I de mindre institutioner er det stadig relevant med tidstro ledelsesinformation, men styringsgrundlaget vil være noget mere overskueligt. Økonomisystemer er stadig 118 Selvejende institutioner styring regulering og effektivitet, si. 178 Side 79 af 119

80 nødvendige at anvende, men de behøver ikke være nær så avancerede som ved de store institutioner. Selvom ledelsesinformation især er relevant i relation til den interne styringsopfølgning, danner den samtidig grundlag for den eksterne afrapportering af institutionens resultater, der finder sted i årsregnskabet. En løbende og systematisk intern styringsopfølgning vil således kunne skabe et bedre grundlag for at kunne aflægge et retvisende årsregnskab Selvejende institutioner styring regulering og effektivitet, si. 179 Side 80 af 119

81 4.7. Delkonklusion De selvejende institutioners ledelsesstruktur er karakteriseret ved, at det er bestyrelsen, der har det overordnede ansvar for institutionens drift. Lederen af institutionen varetager den daglige ledelse af institutionen, under hensyntagen til de retningslinier som bestyrelsen har udstukket. Ifølge de selvejende institutioners daglige ledelse har bestyrelsen markant fokus på at fastlægge de overordnede mål og strategier, samt at sikre gode og konstruktive relationer til interessenterne. Et andet vigtigt fokusområde er at omsætte institutionens strategi i operationelle handlinger, og at vurdere institutionens sparsommelighed, produktivitet og effektivitet. Derimod ser bestyrelsen det ikke som deres primære opgave at identificere og styre risici samt at udvælge en kvalificeret direktion. Men alt i alt har bestyrelsen sit hovedfokus på opgaver af strategisk og taktisk karakter, hvilket går meget godt i tråd med, hvad der forventes af bestyrelsens ledelsesmæssige rolle. Aktivitetsstyring i de selvejende sociale institutioner omhandler dels løsningen og udviklingen af deres opgaver dels tilpasningen af deres omkostninger til varetagelsen af disse opgaver. Institutionerne har ikke ret stor mulighed for at påvirke deres omsætning, men skal i højere grad fokusere på, at reducere de variable omkostninger, knyttet til fx løn, gennem bedre planlægning, omorganisering mv. Kortlægningen af aktivitetsstyringen viser, at ca. tre fjerdedele af institutionernes indtægter kommer fra det offentlige. På omkostningssiden er det udgifterne til personale, der vejer tungest, 57 % af de sociale selvejende institutioners gennemsnitlige omkostninger går til personale. Omkostningerne til administration andrager knap 37 % mens bygningsdriftsomkostningerne udgør ca. 6 % af de sociale institutioners samlede omkostninger. Derfor er det især personaleomkostninger og omkostninger til administration ledelsen skal forsøge at effektivisere, for fortsat at kunne udvikle og tilpasse institutionens tilbud. Side 81 af 119

82 Dette afspejles også i forhold til de selvejende institutioner kapacitetsstyring, hvor medarbejderkapaciteten netop er institutionens vigtigste ikke-materielle ressource, idet institutionens medarbejdere er nødvendige i tilvejebringelsen af den ydelse institutionen leverer. Det er derfor en vigtig ledelsesmæssig opgave, som en del af den økonomiske styring af institutionens drift, at træffe beslutning om ansættelse, afskedigelse og allokering af institutionens medarbejdere. En anden meget vigtig kapacitet er institutionens bygningsmæssige rammer, der sikrer, at institutionen kan levere sine ydelser på en hensigtsmæssig måde. Derfor er en væsentlig strategisk og taktisk styringsmæssig opgave for den selvejende institution løbende at sammensætte og dimensionere de bygningsmæssige rammer, så de bedst muligt medvirker til at realisere institutionens målsætninger. Langt de fleste af de selvejende sociale institutioner bor til leje. En undersøgelse viser, at de selvejende sociale institutioner ikke har noget ønske om i højere grad at eje deres bygninger end tilfældet er i dag. Ønsket om at leje bunder bl.a. i ønsket om at beholde den fleksibilitet det giver at bo til leje, hvis der skulle komme udsving i indtægtsniveauet, hvilket understreger bygningernes strategiske betydning for de selvejende sociale institutioner forstået på den måde, at det er vigtigt for institutionerne hele tiden at kunne imødekomme de ønsker og den efterspørgsel der er fra deres samarbejdspartnere. Formålet med selvejende institutioners likviditetsstyring er på kort sigt at sikre en nødvendig likviditet og på lang sigt at sikre en hensigtsmæssig kapitalstruktur, der kan understøtte institutionernes mulighed for at foretage strategiske valg vedrørende den fremtidige udvikling af institutionens aktiviteter og kapacitet. De selvejende sociale institutioner har samlet set en soliditetsgrad på 50,5 %, dvs. at lige omkring halvdelen af de selvejende sociale institutioners aktiver er finansieret af egenkapital. Det betyder samtidigt også, at de selvejende sociale institutioner samlet set må betegnes som ugearede og dermed kreditværdige. Den forholdsvis lave gearing gør det lettere for institutionerne at kunne optage lån på fordelagtige vilkår og indgå længerevarende forpligtigelser, idet de kan stille sikkerhed overfor långivere og eksterne samarbejdspartnere. Side 82 af 119

83 Dette giver samtidigt gode betingelser for at kunne træffe strategiske beslutninger og gennemføre en hensigtsmæssig likviditetsstyring på lang sigt. Det er en forudsætning for ledelsen i en selvejende institution at være i besiddelse af styringsrelevante- og aktuelle informationer, for at kunne træffe de optimale beslutninger vedr. aktivitetsstyringen, kapacitetsstyringen og likviditetsstyringen. Et ajourført styringsgrundlag i form af ledelsesinformation er således helt centralt i forhold til at kunne gennemføre en hensigtsmæssig økonomistyring. Ledelsesinformation danner samtidig grundlag for den eksterne afrapportering af institutionens resultater, der finder sted i årsregnskabet. En løbende og systematisk intern styringsopfølgning vil således kunne skabe et bedre grundlag for at kunne aflægge et retvisende årsregnskab. I store træk adskiller tilrettelæggelsen af økonomistyringen i de selvejende institutioner sig dermed ikke fra økonomistyringen i private virksomheder. Den væsentligste forskel er, at de selvejende institutioner i meget ringe grad har mulighed for at øge deres omsætning ved at hæve prisen på institutionens ydelser. I det hele taget har de selvejende institutioner ikke ret stor indflydelse på størrelsen af deres indtægtsniveau. På omkostningssiden derimod er vilkårene mere lig de private virksomheders, hvor der er fokus på omkostningsreduktioner og så god en udnyttelse af de disponible ressourcer som muligt. De selvejende institutioner tilrettelægger naturligvis økonomistyringen inden for rammerne af reguleringen fra de offentlige myndigheder, hvor det offentlige fastlægger og godkender den årlige budgetramme. Tilknytningen til det offentlige er tydeligst i forhold til kravene til korrektheden i registreringen af virksomhedens omkostninger, men institutionens ledelse tilrettelægger selv den daglige økonomistyring. Side 83 af 119

84 Konklusion Denne afhandling har haft til hensigt at beskrive og analysere regnskabsaflæggelse og økonomistyring i selvejende sociale institutioner under offentlig kontrol. Begrebet selvejende institution er en dansk egenart og kendes ikke i andre lande. Organisationsformen har givet anledning til mange teoretiske og praktiske overvejelser om privatretlige og offentligretlige spørgsmål. De selvejende institutioner ligger uden for det ministerielle hierarki, og det er en bestyrelse, der er ansvarlig for den selvejende institutionens drift og opgavevaretagelse. Det betyder at stort set alle beslutninger vedr. institutionens forhold er decentraliseret til institutionens bestyrelse, inden for en økonomisk og reguleringsmæssig ramme, i tillid og forventning om, at bestyrelsen i samarbejde med institutionens daglige ledelse og medarbejdere modsvarer den ofte fulde offentlige finansiering, ved at tilrettelægge institutionens opgavevaretagelse effektivt og med en høj kvalitet, til gavn for samfundet og institutionens brugere. Knap 3/4 af de selvejende institutioner på det sociale område har en driftsoverenskomst med en kommune eller region, og er dermed underlagt offentlig kontrol i større eller mindre grad. Selvejende institutioner befinder sig et sted midt imellem private og offentlige virksomheder. Meget kortfattet kan det siges, at det offentliges interesser og krav er kvalitet og økonomisk holdbarhed, de private firmaer fremhæver pris og effektivitet og de selvejende institutioner vægter selvstændighed, værdier og personligt (frivilligt) engagement. I forhold til regnskabsaflæggelsen i de selvejende institutioner, så er formålet med rapporteringen forskelligt fra formålet i private virksomheder. Hvor det finansielle resultat har en dominerende betydning hos de private virksomheder, er det for de Side 84 af 119

85 selvejende institutioners vedkommende opgavevaretagelsen i forhold til de fastsatte opgaver og målsætninger, der er af størst betydning. Det indebærer, at de krav der kan stilles til form og indhold af institutionernes rapportering på flere punkter er forskellig fra de krav, der kan stilles til de private virksomheder. Udgangspunktet for alle regnskabsprincipper er en registrering af forskellige økonomiske hændelser, og de forskellige regnskabsprincipper adskiller sig ved, hvilke af disse hændelser, der vises i institutionens regnskab. De to traditionelt mest udbredte regnskabsprincipper er kasseprincippet, der viser indog udbetalinger i perioden uanset forbrug og indtjening, og omkostningsprincippet, der viser periodens faktiske forbrug uanset betalingstidspunktet. Kasseprincippet egner ikke ret godt til økonomistyring, da det mangler oplysninger om fx tilgodehavender og gæld, til gengæld er det velegnet til kontrolformål, da det er let at sammenholde de budgetterede udbetalinger med de faktisk foretagne. Det afgørende ved valg af regnskabsprincip er således, hvad der skal være grundlaget for institutionens økonomistyring. Omkostningsprincippet giver dog et bedre grundlag for resultatstyring, idet der skabes sammenhæng mellem aktiviteter/resultater og økonomi og regnskab. Der findes både selvejende institutioner, der aflægger årsregnskab efter kasseprincippet og efter omkostningsprincippet. Udgangspunktet for begge typer er, at årsregnskabet skal give et retvisende billede (jf. årsregnskabslovens generalklausul) af den selvejende institutions aktiviteter. Denne afhandling har anvendt to eksempler på selvejende institutioner med forskellig grad af tilknytning til det offentlige. Det ene eksempel var Bostedet Ellengården, der har indgået en driftsoverenskomst med Århus Kommune, hvorefter Århus Kommune godkender årsbudgettet og samtidigt disponerer over alle Bostedets pladser. Side 85 af 119

86 Det er kasseprincippet der er udgangspunktet for Bostedets regnskabsaflæggelse, og der er flere af årsregnskabslovens grundlæggende forudsætninger, der ikke er særlig meningsfulde at sætte i sammenhæng med Bostedet Ellengårdens årsregnskab. Årsregnskabet foregiver dog heller ikke at leve op til kravene i årsregnskabsloven, og revisionen konkluderer da også, at årsregnskabet giver et retvisende billede af institutionens aktiviteter for regnskabsåret i overensstemmelse med den af ledelsen fastlagte regnskabspraksis. Det andet eksempel var Opholdsstedet Havmågen, som ikke har indgået en driftsoverenskomst med en kommune. Opholdsstedet er i stedet godkendt af Hjørring Kommune som generelt egnet, ligesom det er kommunen der overordnet set godkender den årlige budgetramme. Opholdsstedet Havmågens aflægger årsregnskab i overensstemmelse årsregnskabslovens bestemmelser for virksomheder i regnskabsklasse A. Opholdsstedet Havmågens årsregnskab er udarbejdet med udgangspunkt i omkostningsprincippet, og det giver derfor i denne sammenhæng mening at tale om, at de grundlæggende forudsætninger i årsregnskabsloven er overholdt. Det giver samtidigt væsentligt flere informationer til regnskabslæseren og også nemmere for institutionen at foretage resultatstyring. Det må derfor konkluderes, at tilknytningen til det offentlige har stor betydning for regnskabsaflæggelsen, dels med hensyn til informationsværdi dels kan der samtidigt også stilles spørgsmålstegn ved, hvor anvendeligt et årsregnskab aflagt efter kasseprincippet er, idet udsving i betalingstidspunkterne har så stor indflydelse på de opgjorte indtægter og udgifter. Det er næppe meningsfuldt at tale om, at årsregnskabet giver et retvisende billede af institutionens aktiviteter i denne sammenhæng. Med hensyn til tilrettelæggelsen af de selvejende sociale institutioners økonomistyring, så er der fra bestyrelsens side markant fokus på at fastlægge de overordnede mål og strategier samt at sikre gode og konstruktive relationer til interessenterne. Et andet Side 86 af 119

87 vigtigt fokusområde er at omsætte institutionens strategi i operationelle handlinger, og at vurdere institutionens sparsommelighed, produktivitet og effektivitet. Bestyrelsen har altså sit hovedfokus på opgaver af strategisk og taktisk karakter, hvilket går meget godt i tråd med, hvad der forventes af bestyrelsens ledelsesmæssige rolle. Aktivitetsstyring i de selvejende sociale institutioner omhandler dels løsningen og udviklingen af deres opgaver dels tilpasningen af deres omkostninger til varetagelsen af disse opgaver. Institutionerne har ikke ret stor mulighed for at påvirke deres omsætning, men skal i højere grad fokusere på, at reducere de variable omkostninger, knyttet til fx løn, gennem bedre planlægning, omorganisering mv. Kortlægningen af aktivitetsstyringen viser, at det især personaleomkostninger og omkostninger til administration ledelsen skal forsøge at effektivisere, for fortsat at kunne udvikle og tilpasse institutionens tilbud. I forhold til de selvejende institutioner kapacitetsstyring, så er medarbejderkapaciteten institutionens vigtigste ikke-materielle ressource, idet institutionens medarbejdere er nødvendige i tilvejebringelsen af den ydelse institutionen leverer. Det er derfor en vigtig ledelsesmæssig opgave, som en del af den økonomiske styring af institutionens drift, at træffe beslutning om ansættelse, afskedigelse og allokering af institutionens medarbejdere. En anden meget vigtig kapacitet er institutionens bygningsmæssige rammer, der sikrer, at institutionen kan levere sine ydelser på en hensigtsmæssig måde. Derfor er en væsentlig strategisk og taktisk styringsmæssig opgave for den selvejende institution løbende at sammensætte og dimensionere de bygningsmæssige rammer, så de bedst muligt medvirker til at realisere institutionens målsætninger. Hovedfokus mht. de selvejende institutioners kapacitetsstyring er dog at bevare en høj grad af fleksibilitet i forhold til hurtigt at kunne tilpasse sine omkostninger til indtægtsniveauet, idet efterspørgslen efter de ydelser som institutionen leverer, kan være særdeles svær at prognosticere. Side 87 af 119

88 Formålet med selvejende institutioners likviditetsstyring er på kort sigt at sikre en nødvendig likviditet og på lang sigt at sikre en hensigtsmæssig kapitalstruktur, der kan understøtte institutionernes mulighed for at foretage strategiske valg vedrørende den fremtidige udvikling af institutionens aktiviteter og kapacitet. De selvejende sociale institutioner er samlet set ugearede og dermed kreditværdige. Institutionernes lave gearing gør det lettere for institutionerne at kunne optage lån på fordelagtige vilkår og indgå længerevarende forpligtigelser, idet de kan stille sikkerhed over for långivere og eksterne samarbejdspartnere. Dette giver samtidigt gode betingelser for at kunne træffe strategiske beslutninger og gennemføre en hensigtsmæssig likviditetsstyring på lang sigt. Det er en forudsætning for ledelsen i en selvejende institution at være i besiddelse af styringsrelevante- og aktuelle informationer, for at kunne træffe de optimale beslutninger vedr. aktivitetsstyringen, kapacitetsstyringen og likviditetsstyringen. Et ajourført styringsgrundlag i form af ledelsesinformation er således helt centralt i forhold til at kunne gennemføre en hensigtsmæssig økonomistyring. Ledelsesinformation danner samtidig grundlag for den eksterne afrapportering af institutionens resultater, der finder sted i årsregnskabet. En løbende og systematisk intern styringsopfølgning vil således kunne skabe et bedre grundlag for at kunne aflægge et retvisende årsregnskab. Tilrettelæggelsen af økonomistyringen i de selvejende institutioner adskiller sig i det store hele ikke fra økonomistyringen i private virksomheder. Den væsentligste forskel er, at de selvejende institutioner i meget ringe grad har mulighed for at øge deres omsætning ved at hæve prisen på institutionens ydelser. På omkostningssiden derimod er vilkårene mere lig de private virksomheders, hvor der er fokus på omkostningsreduktioner og så god en udnyttelse af de disponible ressourcer som muligt. De selvejende institutioner tilrettelægger økonomistyringen inden for rammerne af reguleringen fra de offentlige myndigheder, hvor det offentlige fastlægger og godkender den årlige budgetramme. Tilknytningen til det offentlige er tydeligst i Side 88 af 119

89 forhold til kravene til korrektheden i registreringen af virksomhedens omkostninger, men institutionens ledelse tilrettelægger selv den daglige økonomistyring. Så alt i alt er tilknytningen til det offentlige tydeligst i forhold til de selvejende institutioners regnskabsaflæggelse, hvorimod tilrettelæggelsen af økonomistyringen minder mere om forholdene i private virksomheder. Side 89 af 119

90 Bilag 1 Side 90 af 119

91 Side 91 af 119

92 Side 92 af 119

93 Side 93 af 119

94 Side 94 af 119

95 Bilag 2 Side 95 af 119

96 Side 96 af 119

97 Side 97 af 119

98 Side 98 af 119

99 Side 99 af 119

100 Bilag 3 Hjørring Kommune 3. Februar 2010 Vejledende retningslinjer til udarbejdelse af årsregnskab 2009 for private opholdssteder for børn og unge samt botilbud for voksne. Indledning Udgangspunktet for udarbejdelse af årsregnskab for opholdssteder for børn og unge og botilbud for voksne er: Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 9. maj 2008, kapitel i Socialministeriets vejledning nr. 98 af 5. december 2006 om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder og private botilbud, Danske Regioner og Kommunernes Landsforenings Vejledning om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder og private botilbud. Årsregnskabet skal aflægges i overensstemmelse med reglerne i årsregnskabsloven. Efterfølgende benævnes private opholdssteder og botilbud blot som tilbud. Retningslinier Der opstilles nedenstående overordnede retningslinier som årsregnskabet bør udarbejdes efter. Hjørring Kommune skal foretage en vurdering af årsregnskabet og godkende anvendelsen og disponeringen af et evt. overskud. Såfremt informationsniveau, entydighed og gennemskuelighed ikke er tilstrækkelig og som minimum er i overensstemmelse med nærværende retningslinier, vil Hjørring Kommune i medfør af 16, stk. 2 i Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 5. maj 2008 indhente yderligere oplysninger, hvis dette skønnes påkrævet. Endvidere forbeholder Hjørring Kommune sig ret til indsigt i regnskabsbilag/materialer m.v. Det anbefales, at formen i vedlagte skemaer benyttes. Det er dog ikke et krav, at de vedlagte skemaer benyttes, men såfremt skemaerne ikke benyttes, skal den valgte opstillingsform som minimum indeholde de samme oplysninger og opdelinger, som er forudsat i vedlagte skemaer og i retningslinierne. Den valgte form skal altid give mulighed for en sammenligning af regnskabet og budget på de poster og blokke, der fremgår af det godkendte budget for side 1 Side 100 af 119

101 I. Revisionskrav Revisionen skal være uafhængig af tilbuddet og skal i henhold til Velfærdsministeriets bekendtgørelse nr. 349 af 5. maj stk. 1 foretages af statsautoriseret revisor, registreret revisor, BDO Kommunernes Revision, Revisionsdirektoratet for Københavns Kommune eller andet kommunalt revisionsorgan. Revisoren skal efterkomme de krav vedrørende regnskabsaflæggelsen, som måtte blive stillet af kommunen jævnfør bekendtgørelsens 16 stk. 2. Ifølge 17 skal revisor revidere årsregnskab i overensstemmelse med god offentlig revisionsskik. Med god offentlig revisionsskik sigtes der til bestemmelsen i Rigsrevisorlovens 3. Denne bestemmelse klargør en sondring mellem finansiel revision og forvaltningsrevision. Finansiel revision omfatter den grundlæggende kontrol med, at regnskaberne er korrekt ført og afsluttet, og at der er fornøden dokumentation for afholdelsen af udgifter. Forvaltningsrevision omfatter blandt andet bedømmelse af om en institutions samlede opgaver er udført på en økonomisk og hensigtsmæssig måde, og om resultaterne svarer til de opstillede mål (se endvidere afsnit II om regnskabets indhold). II. Regnskabets indhold Regnskabet bør i hovedtræk som minimum indeholde følgende elementer: Ledelsespåtegning Revisionspåtegning Ledelsesberetning Anvendt regnskabspraksis Resultatopgørelse med noter og specifikationer Balance med noter og specifikationer Revisionsprotokollat 1. Ledelsespåtegning Ejer/fondsbestyrelsens godkendelse af regnskabet. 2. Revisionspåtegning Revisor skal afgive påtegning på det reviderede årsregnskab, herunder at regnskabet er i overensstemmelse med de godkendte budgetter samt de i øvrigt indgåede aftaler. Revisorpåtegning skal indeholde følgende: Den udførte revision. Forbehold. Supplerende oplysninger, herunder at fordelingsnøgler og grundlag herfor anses for at være realistiske og i overensstemmelse med de faktiske forhold samt i overensstemmelse med det godkendte. side 2 Side 101 af 119

102 Anmærkninger om at de udsendte vejledninger for budget og regnskab, og andre indgåede aftaler er fulgt, herunder at regnskabet er i overensstemmelse med vilkår i evt. lejekontrakt samt andre godkendte aftaler. Konklusion. 3. Ledelsesberetning Ejer/fondsbestyrelse skal udarbejde beretning som skal indeholde følgende: Beskrivelse af tilbuddet med udgangspunkt i godkendelsesoversigt/skrivelse samt evt. godkendte ændringer i det socialfaglige tilbud i Oplysninger om den faktiske personalenormering i regnskabsåret fordelt på stillingskategorier. Oplysninger om den faktiske beboerbelægning i regnskabsåret. Beskrivelse af eventuelle ændringer/afvigelser i forhold til budgetforudsætningerne, herunder aftaler indgået med den godkendende myndighed i løbet af regnskabsåret. Årets resultat med forklaringer på afvigelser mellem den ordinære drift i regnskabsåret og det godkendte budget. Der redegøres for ekstraordinære indtægter og udgifter, herunder indtægter og udgifter relateret til levering af særydelser. Regnskabets resultatopgørelse (indtægter og udgifter) og status (aktiver og passiver) skal alene omfatte forhold i relation til tilbuddet. 4. Anvendt regnskabspraksis Der skal være oplysninger om anvendte regnskabsprincipper, herunder afskrivningsprincipper og anvendte fordelingsnøgler (med fornødne forklaringer) med henblik på adskillelse af tilbuddet og eventuelle sideaktiviteter. 5. Resultatopgørelse med noter og specifikationer Resultatopgørelsen opstilles i hovedblokkene: Lønudgifter, ejendomsudgifter, øvrige udgifter og tilsynsbetaling. Afvigelser mellem det godkendte budget og regnskab anføres og forklares for såvel hovedblokkene (lønudgifter, ejendomsudgifter, øvrige udgifter og tilsynsbetaling) som for de enkelte poster i hovedblokkene, (se skemaer). Regnskabet skal forklares ved noter og specifikationer se nedenstående. - Lønudgifter: Udgiftsblokken indeholder løn til samtlige ansatte, herunder løn til leder ved lederejet tilbud. Alle tilbuddets udgifter vedrørende løn, pension, feriepenge, feriegodtgørelse, ATP, AER, lovpligtig arbejdsgiverforsikring posteres under hovedblokken lønudgifter. Vederlag til bestyrelsesmedlemmer skal ligeledes være indeholdt. Lønudgifter som side 3 Side 102 af 119

103 kommer fra særydelser, opgøres særskilt i forhold til lønudgifter, der er relateret til den ordinære drift jf. det godkendte budget. Oplysninger om personalestaben med angivelse af navn, stillingskategori, normering, løn, pensionsordning vedlægges regnskabet som bilag. - Ejendomsudgifter som enten kan være den omkostningsbestemte model eller markedspris for lejemål. Den anvendte model skal være identisk med den i budgettet godkendte model/metode og er bestemmende for hvilke poster, der kan medtages under udgiftsblokken (se de vedlagte skemaer). Fonde, som afdrager på lån til ejendom, kan udgiftsføre disse afdrag over driftsregnskabet. Dette gælder ligeledes visse andre selskaber med begrænset ansvar, for hvem det forudgående er godkendt af kommunen. Derudover kan der ikke udgiftsføres afdrag på lån over driften. Jf. pkt. 103 i Socialministeriets vejledning kan der for lederejede tilbud medtages en forrentning af den samlede indskudte kapital som en udgift. - Der kan som udgangspunkt ikke foretages regnskabsmæssige afskrivninger på fast ejendom. - Øvrige udgifter: vedrørende afskrivninger skal der redegøres for de anvendte afskrivningsprincipper, ligesom der skal indsendes en opgørelse (anlægskartotek), hvor anskaffelsesværdi, tidligere års afskrivninger, årets afskrivninger og restværdi på hvert af de enkelte anlægsaktiver fremgår. - Tilsynsbetaling: Tilsynsbetaling vises særskilt i regnskabet. Særydelser: Eventuelle udgifter til ikke budgetterede særydelser aftalt med de visiterende myndigheder, opgøres som ekstraordinær udgift for den enkelte beboer. Eventuelle indtægter fra ikke budgetterede særydelser aftalt med de visiterende myndigheder opgøres for den enkelte beboer. Opholdsbetalingen opgøres for den enkelte beboer og vedlægges som bilag. Andre relevante noter/specifikationer. Det skal fremgå, såfremt der har været afholdt udgifter, som er aftalt finansieret af tidligere års overskud. 6. Balance med noter og specifikationer Regnskabet indeholder endvidere statusopgørelse (aktiver og passiver) og skal indeholde uddybende noter og specifikationer. Regnskabets status skal alene indeholde poster i relation til tilbuddet, jf. 3 i Velfærdsministeriets bekendtgørelse. Eventuelle forpligtelser, leasing m.v., bevægelser i opsamlet overskud/formue vises særskilt i noterne. For lederejet tilbuds vedkommende medtages ikke ejendomme samt gæld m.v. i relation til ejendomme, som ejes af leder. side 4 Side 103 af 119

104 Ejer kan ikke foretage private udtræk udover løn og lignende (f.eks. kørselsgodtgørelse). Dog kan der for lederejet tilbuds vedkommende accepteres et udtræk svarende til eventuel skat af tilbuddets nettooverskud. I den forbindelse vedlægges dokumentation for pålagt skattebetaling herunder redegøres for grundlaget for skatteberegningen. 7. Revisionsprotokollat I henhold til Lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder (revisorloven) skal revisor føre revisionsprotokol. Det af revisionen udarbejdede revisionsprotokollat fremsendes sammen med årsregnskabet. Der skal foretages en afrapportering om det udførte arbejde samt konklusion herpå. Afrapporteringen skal blandt andet indeholde nedenstående 7 punkter/områder. 1. Revision af opholdsbetaling; herunder om det er påset ved gennemgang af anbringelseskontrakter, at opkrævning af opholdsbetaling svarer til det godkendte. 2. Revision af løn; herunder om det er påset, at der er afholdt udgifter i overensstemmelse med den godkendte normering/vagtplan og at pensionsaftaler er indgået og efterlevet. 3. Revision af ejendomsudgifter; herunder om udgifter til vedligeholdelse er anvendt i forhold til lejekontrakt, evt. andre bestemmelser. Er ejers (eller andre for tilbuddet uvedkommende) private brug af ejendommen udskilt af årsregnskabet. 4. Revision af øvrige udgifter; herunder vurdering af inventaranskaffelsers relevans i.f.t. tilbuddets godkendelsesgrundlag. 5. Revision af fordelingsnøgler; herunder om der er en klar adskillelse mellem tilbuddet og sideaktiviteter (eks. intern skole, udslusning, dagbeskæftigelse mv.) i form af begrundede fordelingsnøgler. 6. Uanmeldte beholdningseftersyn; herunder resultatet heraf og konklusion herpå. Evt. protokollatter i løbet af året skal ligeledes indsendes i forbindelse med regnskabet. 7. Forvaltningsrevision: - Sparsommelighed: Er goder og tjenesteydelser erhvervet på en økonomisk hensigtsmæssig måde under hensyn til pris, kvalitet og kvantitet. - Produktivitet: Er der et optimalt forhold imellem ressourceanvendelsen og udbytte. - Effektivitet: I hvilket omfang har man nået de mål som var tilsigtet med den pågældende økonomiske ressourceanvendelse. - Økonomistyring: Har institutionen foretaget de fornødne økonomiske hensyn m.h.t. ledelse og styring. side 5 Side 104 af 119

105 III. Overskud/underskud Som hovedregel skal overskud anvendes til nedsættelse af opholdsbetalingen for det efterfølgende år. Hvis dette ikke er tilfældet skal der vedlægges en beskrivelse af hvad overskuddet forventes anvendt til. Godkendelse og anvendelse af overskud vil altid bero på en konkret vurdering jævnfør Socialministeriets vejledning pkt Overskud kan alene anvendes til konsolidering, udvikling, uddannelse, større vedligeholdelsesarbejder, udvidelser af de bygningsmæssige rammer eller med henblik på at foretage nødvendige reparationer og lignende. Anvendelsen skal i alle tilfælde forudgående godkendes af kommunen. Hjørring Kommune forholder sig som udgangspunkt ikke til den finansielle placering af overskud udover, at denne dog altid skal være relevant for tilbuddet. Særligt vedrørende underskud Underskud påhviler alene driftsherren/fonden, men det kan tillades efter en konkret vurdering, at underskud kan dækkes ved anvendelse af tidligere års opsamlede overskud eller efterfølgende års evt. overskud. Særligt vedrørende egenkapitalen Overført resultat jf. egenkapitalen (= opsparede overskud) sammensætter sig af følgende poster og skal specificeres i en note 120. Negativ egenkapital Tilbud, der har en negativ egenkapital og som viderefører driften pålægges at foretage en særlig budgetopfølgning og opfordres til at få tilvejebragt et økonomisk forsvarligt fundament gennem en planlagt konsolidering. Tilbuddet skal orientere Hjørring Kommune herom. Såfremt denne konsolidering ændrer ved godkendelsesgrundlaget, skal kommunen straks orienteres med henblik på en eventuel ny godkendelse. Tilbud med en betydelig negativ egenkapital kan kun undtagelsesvis videreføre driften. IV. Særligt vedrørende anskaffelser Anskaffelser medtages i årsregnskabet som følger: Småanskaffelser under kr. inkl. moms udgiftsføres i anskaffelsesåret over driften under blokken øvrige udgifter. Der opfordres til, at der udarbejdes og medsendes en inventarliste over disse småanskaffelser. side akkumulerede afdrag på prioritetsgæld, primo ( = tidligere særlig konto for opskrivninger)- Årets afdrag- Overført resultat, primo (= tidligere særlig konto for opskrivninger) - Årets resultat - Overført resultat pr i alt Side 105 af 119

106 Anskaffelser over kr. inkl. moms optages i status som materielle anlægsaktiver og afskrives systematisk over deres levetid. Disse afskrivninger udgiftsføres over driften under blokken øvrige udgifter. Anlægskartotek skal vedlægges som bilag til regnskabet. V. Eventuelle spørgsmål Såfremt der er spørgsmål til ovenstående, kan der rettes henvendelse til den Tværkommunale Godkendelses- og Tilsynsafdeling, Økonomimedarbejder Rolf Zeh Ekmann, Tlf: , mail: VI. Tidsfrist for aflevering Regnskabet med tilhørende bilag indsendes til Hjørring Kommune Tværkommunal Godkendelses- og Tilsynsafdeling Sct. Knudspark 6, 4. sal 9800 Hjørring Materialet skal være os i hænde senest d. 1. maj Materialet skal som min. indeholde: Regnskab jf. årsregnskabsloven Revisionsprotokollater Anlægskartotek Bilag: - Specifikation af lønudgifter pr. medarbejder (se opstilling i skema) - Specifikation af opholdsbetaling pr. beboer (se opstilling i skema) Aktuelle medarbejderlister, beboerlister og medlemmer af bestyrelsen side 7 Side 106 af 119

107 Bilag 4 Side 107 af 119

108 Side 108 af 119

109 Side 109 af 119

110 Side 110 af 119

Undervisningsnote 3: Årsregnskabets lovgivningsmæssige ramme og grundlæggende regnskabsprincipper

Undervisningsnote 3: Årsregnskabets lovgivningsmæssige ramme og grundlæggende regnskabsprincipper HA, 3. SEMESTER 2002 ÅRSREGNSKAB Undervisningsnote 3: Årsregnskabets lovgivningsmæssige ramme og grundlæggende regnskabsprincipper Valdemar Nygaard Love, bekendtgørelser, standards og vejledninger m.v.,

Læs mere

# Til interessenterne udenfor virksomheden

# Til interessenterne udenfor virksomheden Eksternt regnskab # Til interessenterne udenfor virksomheden et retvisende billede # Offentlig regulering af regnskaberne < Årsregnskabsloven < Regnskabsstandarder : IAS / GAAP / < Regnskabsvejledninger

Læs mere

DEN DANSKE MARITIME FOND

DEN DANSKE MARITIME FOND DEN DANSKE MARITIME FOND Årsrapporten er fremlagt og godkendt af bestyrelsen den 29. marts 2010 (dirigent) CVR-nr. 28 89 38 25 Årsrapport 2009 AMALIEGADE 33 B * DK - 1256 KØBENHAVN K * TLF.: +45 77 40

Læs mere

Udkast. Bekendtgørelse om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder, private botilbud og private behandlingstilbud for stofmisbrugere.

Udkast. Bekendtgørelse om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder, private botilbud og private behandlingstilbud for stofmisbrugere. Udkast Bekendtgørelse om godkendelse af og tilsyn med private opholdssteder, private botilbud og private behandlingstilbud for stofmisbrugere. I medfør af 143 og 144, stk. 4 og 5 i lov om social service,

Læs mere

4.2 Revisors erklæringer i årsrapporten

4.2 Revisors erklæringer i årsrapporten Regnskab Forlaget Andersen 4.2 Revisors erklæringer i årsrapporten Af statsautoriseret revisor Morten Trap Olesen, BDO mol@bdo.dk Indhold Denne artikel omhandlende revisors erklæringer i årsrapporten har

Læs mere

Dansk Træforening. Revisionsprotokol af 5/5 2009 vedrørende årsrapporten for 2008

Dansk Træforening. Revisionsprotokol af 5/5 2009 vedrørende årsrapporten for 2008 Dansk Træforening Revisionsprotokol af 5/5 2009 vedrørende årsrapporten for 2008 Kvæsthusgade 3 DK-1251 København K Tlf. (+45) 39 16 36 36 Fax (+45) 39 16 36 37 E-mail:copenhagen@n-c.dk Aalborg København

Læs mere

Aarhus Hjælper CVR-nr. 35 36 67 17

Aarhus Hjælper CVR-nr. 35 36 67 17 CVR-nr. 35 36 67 17 Årsrapport for regnskabsåret 10.09.13-31.12.13 Årsrapporten er godkendt på den ordinære generalforsamling, d. Dirigent STATSAUTORISERET REVISIONSPARTNERSELSKAB BEIERHOLM medlem af HLB

Læs mere

ABF Fremtiden 3. serie

ABF Fremtiden 3. serie Lundbyesgade 3-5, 8000 Århus C Årsrapport for 2009 Vedtaget på andelsboligforeningens ordinære generalforsamling, den / 2010 dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE Ledelsespåtegning... 3 Den uafhængige revisors

Læs mere

Andelsboligforeningen Lundingsgade 10

Andelsboligforeningen Lundingsgade 10 Lundingsgade 10, 8000 Århus C Årsrapport for 2009 (4. regnskabsår) Vedtaget på andelsboligforeningens ordinære generalforsamling, den / 2010 dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE Ledelsespåtegning... 3 Den uafhængige

Læs mere

Gjesing Fritidsskole. Herschendsgavevej 18 8660 Skanderborg. Årsrapport 1. januar 2011 til 31. december 2011. CVR. nr. 33671504

Gjesing Fritidsskole. Herschendsgavevej 18 8660 Skanderborg. Årsrapport 1. januar 2011 til 31. december 2011. CVR. nr. 33671504 Dansk Revision Århus registreret revisionsaktieselskab Tomsagervej 2 DK-8230 Åbyhøj aarhus@danskrevision.dk www.danskrevision.dk Telefon: +45 89 36 12 12 Telefax: +45 89 36 12 00 CVR: DK 26 71 76 71 Bank:

Læs mere

Kontroller af forretningsregler ved indsendelse af digitale årsrapporter

Kontroller af forretningsregler ved indsendelse af digitale årsrapporter Oversigt over: Kontroller af forretningsregler ved indsendelse af digitale årsrapporter Erhvervsstyrelsen, december 201 Version 1.3 Erhvervsstyrelsen, december 201, Version 1.3 Side 1 Forord Dette dokument

Læs mere

Folkemuseet og Nordsjællandsk Museumsforening

Folkemuseet og Nordsjællandsk Museumsforening Dansk Revision Hillerød Godkendt Revisionsaktieselskab Vølundsvej 6B DK-3400 Hillerød hillerod@danskrevision.dk www.danskrevision.dk Telefon: +45 48 24 48 24 Telefax: +45 48 24 02 72 CVR: DK 26 58 03 90

Læs mere

Andelsboligforeningen Digesvalen. Digesvalevej 2-6, 10-12, 16-22, 26-28, 34 Studstrup, 8541 Skødstrup. Årsrapport for 2008/2009. (4.

Andelsboligforeningen Digesvalen. Digesvalevej 2-6, 10-12, 16-22, 26-28, 34 Studstrup, 8541 Skødstrup. Årsrapport for 2008/2009. (4. Digesvalevej 2-6, 10-12, 16-22, 26-28, 34 Studstrup, 8541 Skødstrup Årsrapport for 2008/2009 (4. regnskabsår) Vedtaget på andelsboligforeningens ordinære generalforsamling, den / 2009 dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE

Læs mere

ASL 4 INVEST ApS. OBS: Dette er et udkast af årsrapporten. For at færdiggøre indberetningen til EogS skal du gøre følgende:

ASL 4 INVEST ApS. OBS: Dette er et udkast af årsrapporten. For at færdiggøre indberetningen til EogS skal du gøre følgende: OBS: Dette er et udkast af årsrapporten. For at færdiggøre indberetningen til EogS skal du gøre følgende: 1. 2. 3. Først afslutte indtastningen af årsrapporten. Det gør du på den sidste side under punktet

Læs mere

Roskilde Grundejerforening

Roskilde Grundejerforening Roskilde Grundejerforening Årsrapport 2010 Indholdsfortegnelse Side Påtegninger Ledelsespåtegning... 2 Revisionspåtegning... 3-4 Ledelsesberetning Ledelsesberetning og anvendt regnskabspraksis... 5 Årsregnskab

Læs mere

Aabenraa Selvhjælpscenter CVR-nr: 25 55 81 62

Aabenraa Selvhjælpscenter CVR-nr: 25 55 81 62 Aabenraa Selvhjælpscenter CVR-nr: 25 55 81 62 Intern årsrapport 1/1-31/12 2011 Indholdsfortegnelse Side Institutionsoplysninger... 3 Ledelsespåtegning... 4 Den uafhængige revisors påtegning... 5 Daglig

Læs mere

TÅRS ELENERGI A.M.B.A. ÅRSRAPPORT

TÅRS ELENERGI A.M.B.A. ÅRSRAPPORT Tlf: 96 23 54 00 hjoerring@bdo.dk www.bdo.dk BDO Statsautoriseret revisionsaktieselskab Nørrebro 15, Box 140 DK-9800 Hjørring CVR-nr. 20 22 26 70 TÅRS ELENERGI A.M.B.A. ÅRSRAPPORT 2013 Årsrapporten er

Læs mere

Frydenland ApS CVR-nr. 34586012. Årsrapport 2012/13

Frydenland ApS CVR-nr. 34586012. Årsrapport 2012/13 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR nr. 33963556 Weidekampsgade 6 Postboks 1600 0900 København C Telefon 36 10 20 30 Telefax 36 10 20 40 www.deloitte.dk Frydenland ApS CVR-nr. 34586012

Læs mere

Ledelsespåtegning... 1. Den uafhængige revisor påtegning... 2-3. Ledelsesberetningen... 4. Anvendt regnskabspraksis... 5-6. Resultatopgørelse...

Ledelsespåtegning... 1. Den uafhængige revisor påtegning... 2-3. Ledelsesberetningen... 4. Anvendt regnskabspraksis... 5-6. Resultatopgørelse... Indholdsfortegnelse Ledelsespåtegning............................................... 1 Den uafhængige revisor påtegning................................... 2-3 Ledelsesberetningen..............................................

Læs mere

Nyheder inden for regnskabsmæssige forhold

Nyheder inden for regnskabsmæssige forhold Nyheder inden for regnskabsmæssige forhold Nr. 8 september 2006 Indhold Fondsrådet Vejledning om konsekvenser af Fondsrådets afgørelser. IASB Standardpause. IFRIC Udkast til fortolkning relateret til indregning

Læs mere

Regnskabssammendrag 2012

Regnskabssammendrag 2012 Indhold Regnskabssammendrag 1. januar 31. december 2 Ledelsespåtegning 2 Den uafhængige revisors erklæringer 3 Andelsselskabsoplysninger 4 Resultatopgørelse 5 Balance 6 Pengestrømsopgørelse 8 Noter 9 1

Læs mere

Lejre Lærerforening Lærerkreds 42 og Særlig Fond

Lejre Lærerforening Lærerkreds 42 og Særlig Fond Lejre Lærerforening Lærerkreds 42 og Særlig Fond Årsrapport 2014 Indholdsfortegnelse Side Oplysninger om foreningen 1 Ledelsespåtegning 2 Revisionspåtegning 3 Årsregnskab 1. januar 31. december 2014: Anvendt

Læs mere

Foreningen Stairway Danmark. Årsregnskab for 2013

Foreningen Stairway Danmark. Årsregnskab for 2013 Foreningen Stairway Danmark Årsregnskab for 2013 1 Påtegninger Bestyrelsespåtegning Bestyrelsen har dags dato behandlet og godkendt årsregnskabet for 2012 for Foreningen Stairway Danmark. Årsregnskabet

Læs mere

Frydenland Innovation ApS CVR-nr. 32306586. Årsrapport 2012/13

Frydenland Innovation ApS CVR-nr. 32306586. Årsrapport 2012/13 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR nr. 33963556 Weidekampsgade 6 Postboks 1600 0900 København C Telefon 36 10 20 30 Telefax 36 10 20 40 www.deloitte.dk Frydenland Innovation ApS CVR-nr.

Læs mere

Årsrapport 2014. Barsel.dk

Årsrapport 2014. Barsel.dk Årsrapport 2014 Barsel.dk Indholdsfortegnelse Ledelsens beretning Ledelsens beretning 3 Påtegninger Ledelsens regnskabspåtegning 4 Intern revisors erklæringer 5 Den uafhængige revisors erklæringer 6 Regnskab

Læs mere

Notat. AffaldVarme Århus. Forskelle (og ligheder) mellem årsregnskabsloven og de kommunale regnskabsregler.

Notat. AffaldVarme Århus. Forskelle (og ligheder) mellem årsregnskabsloven og de kommunale regnskabsregler. Notat AffaldVarme Århus Teknik og Miljø Århus Kommune Forskelle (og ligheder) mellem årsregnskabsloven og de kommunale. AffaldVarme Århus aflægger regnskab efter de kommunale regler, hvilket ifølge Indenrigs-

Læs mere

Glim Vandværk A.M.B.A Helvigmaglevej 3, Glim 4000 Roskilde ÅRSRAPPORT 2014

Glim Vandværk A.M.B.A Helvigmaglevej 3, Glim 4000 Roskilde ÅRSRAPPORT 2014 Glim Vandværk A.M.B.A Helvigmaglevej 3, Glim 4000 Roskilde ÅRSRAPPORT 2014 INDHOLDFORTEGNELSE Selskabsoplysninger 3 Påtegning Ledelsespåtegning 4 Den uafhængige revisors erklæring 5-6 Årsregnskab 1/1 2014

Læs mere

Årsregnskab for Hove Vandværk IS. 1. januar - 31. december 2012. ifølge. foreningens vedtægter CVR: 15407751. www.hovevand.dk

Årsregnskab for Hove Vandværk IS. 1. januar - 31. december 2012. ifølge. foreningens vedtægter CVR: 15407751. www.hovevand.dk Årsregnskab for Hove Vandværk IS ifølge foreningens vedtægter 1. januar - 31. december 2012 CVR: 15407751 www.hovevand.dk Virksomhedsoplysninger: Hove Vandværk blev stiftet i 1911 og er hjemhørende i Egedal

Læs mere

Den selvejende institution BOGENSE BØRNEHAVE

Den selvejende institution BOGENSE BØRNEHAVE Nordfyns Kommune Den selvejende institution BOGENSE BØRNEHAVE Årsregnskab for 2007 INDHOLD Påtegninger Ledelsens påtegning 2 Bestyrelsens påtegning 2 Revisionspåtegning 3 Årsregnskab 2007 Anvendt regnskabspraksis

Læs mere

Service-Løn A/S. Bugattivej 8, 7100 Vejle. Årsrapport for. CVR-nr. 10 01 64 52

Service-Løn A/S. Bugattivej 8, 7100 Vejle. Årsrapport for. CVR-nr. 10 01 64 52 Gunhilds Plads 2 DK-7100 Vejle Tlf. 75 82 10 55 Fax 75 83 18 79 www.martinsen.dk CVR. nr. 32 28 52 01 Service-Løn A/S Bugattivej 8, 7100 Vejle Årsrapport for 2011 CVR-nr. 10 01 64 52 Årsrapporten er fremlagt

Læs mere

Undervisningsnote til emne 10:

Undervisningsnote til emne 10: HD-R, 6. SEMESTER Årsregnskab Undervisningsnote til emne 10: Strømningsregnskaber Valdemar Nygaard Temaet gennemgås med udgangspunkt i lærebogens kapitel 13. Indledning: Der er 3 vigtige områder i information

Læs mere

Foreningen for erhvervsilkeborg CVR-nr. 33 54 86 72. Årsrapport 2013

Foreningen for erhvervsilkeborg CVR-nr. 33 54 86 72. Årsrapport 2013 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR-nr. 33 96 35 56 Papirfabrikken 26 8600 Silkeborg Telefon 89207000 Telefax 89207005 www.deloitte.dk Foreningen for erhvervsilkeborg CVR-nr. 33 54 86

Læs mere

Komplementarselskabet Motala II ApS

Komplementarselskabet Motala II ApS Komplementarselskabet Motala II ApS CVR-nr. 28 68 93 06 Årsrapport for 2013 (9. regnskabsår) Årsrapporten er fremlagt og godkendt på selskabets ordinære generalforsamling den 03/06 2014 Jacob Götzsche

Læs mere

Foreningen Bastard Festival. CVR.nr. 35 08 79 23 PROJEKTREGNSKAB FOR 22. MAJ TIL 2. OKTOBER 2013

Foreningen Bastard Festival. CVR.nr. 35 08 79 23 PROJEKTREGNSKAB FOR 22. MAJ TIL 2. OKTOBER 2013 Foreningen Bastard Festival CVR.nr. 35 08 79 23 PROJEKTREGNSKAB FOR 22. MAJ TIL 2. OKTOBER 2013 INDHOLD Side Ledelsesberetning Foreningsoplysninger 2 Ledelsesberetning 3 Påtegninger Ledelsespåtegning 4

Læs mere

Grundejerforeningen Ørestad Syd cvr.nr. 29876819 Årsrapport for 2012. 6. regnskabsår

Grundejerforeningen Ørestad Syd cvr.nr. 29876819 Årsrapport for 2012. 6. regnskabsår Grundejerforeningen Ørestad Syd cvr.nr. 29876819 Årsrapport for 2012 6. regnskabsår Grundejerforeningen Ørestad Syd Indholdsfortegnelse Foreningsoplysninger 1 Side Ledelsespåtegning 2 Revisionspåtegning

Læs mere

Aalborg Universitet, august 2005 Cand.Merc.Aud. - studiet Kandidatafhandling REVISION AF LEDELSESBERETNINGEN

Aalborg Universitet, august 2005 Cand.Merc.Aud. - studiet Kandidatafhandling REVISION AF LEDELSESBERETNINGEN Aalborg Universitet, august 2005 Cand.Merc.Aud. - studiet Kandidatafhandling REVISION AF LEDELSESBERETNINGEN Forfatter: Laust R. Jakobsen Vejleder: Peter Thor Kellmer Indholdsfortegnelse 1 Indledning...

Læs mere

Grundejerforeningen Balders Have Frodes Have 13 3650 Ølstykke

Grundejerforeningen Balders Have Frodes Have 13 3650 Ølstykke R3 Revision Godkendt Revisionsanpartsselskab Hundige Strandvej 210 B 2670 Greve Telefon: 43 90 50 05 Cvr. nr. 33 16 40 76 www.r3revision.dk Grundejerforeningen Balders Have Frodes Have 13 3650 Ølstykke

Læs mere

FORSTKANDIDATFORENINGENS REJSEFOND SKOVRIDER MOGENS ANDERSEN OG HUSTRUS FOND ÅRSREGNSKAB

FORSTKANDIDATFORENINGENS REJSEFOND SKOVRIDER MOGENS ANDERSEN OG HUSTRUS FOND ÅRSREGNSKAB FORSTKANDIDATFORENINGENS REJSEFOND SKOVRIDER MOGENS ANDERSEN OG HUSTRUS FOND ÅRSREGNSKAB 2011 CVR-NR. 11 70 42 98 Side 1 INDHOLDSFORTEGNELSE Side Fondsoplysninger... Ledelsespåtegning... Den uafhængige

Læs mere

REALVISION REGISTRERET REVISIONSAKTIESELSKAB

REALVISION REGISTRERET REVISIONSAKTIESELSKAB REALVISION REGISTRERET REVISIONSAKTIESELSKAB N PALUDANS FLAK HAVVIND I/S Museumsvej 1, Tranebjerg 835 Samsø Årsrapport 23 2. regnskabsår ÅRHUS: FREDERIKSGADE 76. 8 ÅRHUS C TLF. 86 75 74. FAX 86 75 74 1

Læs mere

Résidence Masséna Nice A/S CVR-nr. 78 81 96 18 Årsrapport 2004/05

Résidence Masséna Nice A/S CVR-nr. 78 81 96 18 Årsrapport 2004/05 Deloitte Statsautoriseret Revisionsaktieselskab CVR-nr. 24 21 37 14 Klædemålet 9 2100 København Ø Telefon 39 17 03 33 Telefax 39 27 03 33 www.deloitte.dk Résidence Masséna Nice A/S CVR-nr. 78 81 96 18

Læs mere

Indholdsfortegnelse. Formålet Å R S R A P P O R T

Indholdsfortegnelse. Formålet Å R S R A P P O R T Indholdsfortegnelse Formålet...1 Grundlæggende principper...2 Årsrapportens opbygning...3 Byggeklodsmodel...4 Virksomheder i klasse A...5 Virksomheder i klasse B...6 Virksomheder i klasse C og D...7 Målinger...8

Læs mere

God regnskabspraksis

God regnskabspraksis God regnskabspraksis i DLBR kort fortalt Dagsværdi Mælke - kvoter Udskudt skat Gældsforpligtelser Anlægsnote 1 Indhold Aflægning af regnskab efter reglerne i klasse B............. 6 Måling til dagsværdi..................................

Læs mere

Andelsselskabet Klitmøller Vandværk Cvr-nr. 25064917. Årsrapport for 2013

Andelsselskabet Klitmøller Vandværk Cvr-nr. 25064917. Årsrapport for 2013 Cvr-nr. 25064917 Årsrapport for 2013 Indholdsfortegnelse Ledelsespåtegning 3 Den uafhængige revisors påtegning på årsregnskabet 4 Virksomhedsoplysninger 5 Anvendt regnskabspraksis 6 Resultatopgørelse 8

Læs mere

PLO Frederiksberg. CVR nr. 34 55 20 29. Årsrapport for 2011/12

PLO Frederiksberg. CVR nr. 34 55 20 29. Årsrapport for 2011/12 PLO Frederiksberg CVR nr. 34 55 20 29 Årsrapport for 2011/12 Indholdsfortegnelse Oplysninger om foreningen 1 Ledelsespåtegning 2 Den uafhængige revisors påtegning på årsregnskabet 3 Ledelsesberetning 5

Læs mere

Ejerforeningen Sletterhagevej 23-25-27, Risskov ----------------------------------------

Ejerforeningen Sletterhagevej 23-25-27, Risskov ---------------------------------------- REVISIONSFIRMAET MICHAEL FRÆMOHS REGISTRERET REVISOR, HD HØEGH-GULDBERGS GADE 67, 8000 ÅRHUS C Ejerforeningen Sletterhagevej 23-25-27, Risskov CVR-nr. 32 10 70 44 ----------------------------------------

Læs mere

Tjebberup Vandværk a.m.b.a.

Tjebberup Vandværk a.m.b.a. Tjebberup Vandværk a.m.b.a. Årsregnskab 2014 Indholdsfortegnelse Ledelsespåtegning 3 Den uafhængige revisors erklæring 4 Anvendt regnskabspraksis 5 Resultatopgørelse 1. januar - 31. december 7 Balance

Læs mere

Økonomistyring i staten

Økonomistyring i staten Økonomistyring i staten Del 1 Målbillede Version 1.0 Januar 2014 Indhold 1 Indledning 3 1.1 Formål med vejledningen 3 1.2 Opdatering 3 1.3 Behovet for god økonomistyring i staten 3 1.4 Økonomistyring i

Læs mere

22. maj 2006. Instruks om regnskab og revision for tilskud til drift administreret af. Kunststyrelsen

22. maj 2006. Instruks om regnskab og revision for tilskud til drift administreret af. Kunststyrelsen 22. maj 2006 Instruks om regnskab og revision for tilskud til drift administreret af Kunststyrelsen I medfør af Lov nr. 230 af 2. april 2003 om Kunstrådet samt Teaterloven, jf. LBK nr. 1003 af 29. november

Læs mere

plus revision skat rådgivning

plus revision skat rådgivning plus revision skat rådgivning Tommerup Fjernvarme I/S CVR-nr. 32 96 12 12 Årsrapport 2012/13 (3. regnskabsår) Årsrapporten er godkendt på selskabets ordinære generalforsamling den / Dirigent Munkehatten

Læs mere

Gråsten Fjernvarme A.m.b.a. CVR-nr. 28667809. Årsrapport 2013

Gråsten Fjernvarme A.m.b.a. CVR-nr. 28667809. Årsrapport 2013 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR nr. 33963556 Egtved Allé 4 6000 Kolding Telefon 75 53 00 00 Telefax 75 53 00 38 www.deloitte.dk Gråsten Fjernvarme A.m.b.a. CVR-nr. 28667809 Årsrapport

Læs mere

Overgangsbekendtgørelsen

Overgangsbekendtgørelsen vedrørende Overgangsbekendtgørelsen Den længe ventede bekendtgørelse er nu en realitet Væsentligt supplement 2 Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har udsendt Bekendtgørelse om undtagelser fra lov om erhvervsdrivende

Læs mere

Årsrapport 2012. Barsel.dk

Årsrapport 2012. Barsel.dk Årsrapport 2012 Barsel.dk Indholdsfortegnelse Ledelsens beretning Ledelsens beretning 3 Påtegninger Ledelsens regnskabspåtegning 4 Intern revisors erklæringer 5 Den uafhængige revisors erklæringer 6 Regnskab

Læs mere

Deloitte. Blue Equity Management AIS CVR-nr. 35472754. Årsrapport 2014. Dirigent. Godkendt på selskabets generalforsamling, den 16.02.

Deloitte. Blue Equity Management AIS CVR-nr. 35472754. Årsrapport 2014. Dirigent. Godkendt på selskabets generalforsamling, den 16.02. Deloitte. Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR nr. 33963556 Weidekampsgade 6 Postboks 1600 0900 København C Telefon 36102030 Telefax 36102040 www.deloitte.dk Blue Equity Management AIS CVR-nr.

Læs mere

Service-Løn A/S. Bugattivej 8, 7100 Vejle. Årsrapport for

Service-Løn A/S. Bugattivej 8, 7100 Vejle. Årsrapport for Gunhilds Plads 2 DK-7100 Vejle Tlf. 75 82 10 55 Fax 75 83 18 79 www.martinsen.dk CVR. nr. 32 28 52 01 Service-Løn A/S Bugattivej 8, 7100 Vejle Årsrapport for 2012 CVR-nr. 10 01 64 52 Årsrapporten er fremlagt

Læs mere

Sameksistens ApS. Årsrapport for 2013

Sameksistens ApS. Årsrapport for 2013 Vermundsgade 38A, 2. th. 2100 København Ø CVR-nr. 35389660 Årsrapport for 2013 1. regnskabsår Årsrapporten er fremlagt og godkendt på selskabets ordinære generalforsamling den Bent Dahl Jensen Dirigent

Læs mere

Anvendt regnskabspraksis Årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabslovens bestemmelser for regnskabsklasse A.

Anvendt regnskabspraksis Årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabslovens bestemmelser for regnskabsklasse A. Anvendt regnskabspraksis Årsrapporten er aflagt i overensstemmelse med årsregnskabslovens bestemmelser for regnskabsklasse A. Generelt om indregning og måling Aktiver indregnes i balancen, når det som

Læs mere

Foreningen Grønbechs Gård Grønbechs Gård 4 3790 Hasle. Årsregnskab 2014. CVR-nr. 26 52 37 37

Foreningen Grønbechs Gård Grønbechs Gård 4 3790 Hasle. Årsregnskab 2014. CVR-nr. 26 52 37 37 Foreningen Grønbechs Gård Grønbechs Gård 4 3790 Hasle Årsregnskab 2014 CVR-nr. 26 52 37 37 1 Indhold Side Ledelsesberetning Foreningsoplysninger... Beretning... 2 3 Påtegninger Ledelsespåtegning... Den

Læs mere

ABF Bülowsgade 66. Bülowsgade 66, 2. sal, 8000 Århus C. Årsrapport for 2009. (24. regnskabsår)

ABF Bülowsgade 66. Bülowsgade 66, 2. sal, 8000 Århus C. Årsrapport for 2009. (24. regnskabsår) Bülowsgade 66, 2. sal, 8000 Århus C Årsrapport for 2009 (24. regnskabsår) Vedtaget på andelsboligforeningens ordinære generalforsamling, den / 2010 dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE Ledelsespåtegning... 3 Den

Læs mere

Børns Voksenvenner i Aalborg og Omegn CVR-nr. 26896002. Årsrapport 2014

Børns Voksenvenner i Aalborg og Omegn CVR-nr. 26896002. Årsrapport 2014 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR-nr. 33 96 35 56 Gøteborgvej 18 Postboks 7012 9200 Aalborg SV Telefon 98796000 Telefax 98796001 www.deloitte.dk Børns Voksenvenner i Aalborg og Omegn

Læs mere

Frydenland Holding ApS CVR-nr. 27624669. Årsrapport 2013

Frydenland Holding ApS CVR-nr. 27624669. Årsrapport 2013 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR nr. 33963556 Weidekampsgade 6 Postboks 1600 0900 København C Telefon 36 10 20 30 Telefax 36 10 20 40 www.deloitte.dk Frydenland Holding ApS CVR-nr.

Læs mere

Øksenmølle-Fuglslev Grundejerforening I/S

Øksenmølle-Fuglslev Grundejerforening I/S Øksenmølle-Fuglslev Grundejerforening I/S Årsrapport 2012 Resultatopgørelse for 01.01.2012-31.12.2012 Balance pr. 31.12.2012 Ledelsespåtegning Vi har dags dato aflagt årsrapporten for regnskabsåret 01.01.12-31.12.12

Læs mere

Årsrapport 2014 (sammendrag)

Årsrapport 2014 (sammendrag) Dansk Revision Korsør godkendt revisionsaktieselskab Jens Baggesens Gade 35 DK-4220 Korsør korsoer@danskrevision.dk www.danskrevision.dk Telefon: +45 58 37 34 24 Telefax: +45 58 37 30 23 CVR: DK 29 91

Læs mere

Værebro Vandværk A.m.b.a. Hvedevej 8 4040 Jyllinge

Værebro Vandværk A.m.b.a. Hvedevej 8 4040 Jyllinge Værebro Vandværk A.m.b.a. Hvedevej 8 4040 Jyllinge CVR-nummer: 51284615 ÅRSRAPPORT 1. januar 2013 til 31. december 2013 Godkendt på vandværkets ordinær generalforsamling afholdt den: Som dirigent: INDHOLDSFORTEGNELSE

Læs mere

Vedtægter for den selvejende institution Center for Kultur og Udvikling

Vedtægter for den selvejende institution Center for Kultur og Udvikling Vedtægter for den selvejende institution Center for Kultur og Udvikling NAVN OG HJEMSTED 1 Center for Kultur og Udvikling (CKU) er en selvejende institution. CKU s hjemsted er København. CKU er undtaget

Læs mere

DANSK BRYGMESTER FORENING. Årsrapport 2013. 25. marts 2014 Dette regnskab indeholder 10 sider

DANSK BRYGMESTER FORENING. Årsrapport 2013. 25. marts 2014 Dette regnskab indeholder 10 sider DANSK BRYGMESTER FORENING Årsrapport 2013 25. marts 2014 Dette regnskab indeholder 10 sider Indholdsfortegnelse Påtegninger 2 Ledelsespåtegning 2 Revisionspåtegning 3 Ledelsesberetning 4 Selskabsoplysninger

Læs mere

Network of Corporate Academies (NOCA) Årsregnskab 2010

Network of Corporate Academies (NOCA) Årsregnskab 2010 Deloitte Statsautoriseret Revisionsaktieselskab CVR-nr. 24 21 37 14 Birkerød Kongevej 25 C 3460 Birkerød Telefon 45945000 Telefax 45945099 www.deloitte.dk Network of Corporate Academies (NOCA) CVR-nr.

Læs mere

UDKAST STUDIEFOND FOR DANMARKS JORDBRUGSVIDENSKABELIGE PH.D - FORENING ÅRSREGNSKAB CVR-NR. 17 22 92 73

UDKAST STUDIEFOND FOR DANMARKS JORDBRUGSVIDENSKABELIGE PH.D - FORENING ÅRSREGNSKAB CVR-NR. 17 22 92 73 UDKAST STUDIEFOND FOR DANMARKS JORDBRUGSVIDENSKABELIGE PH.D - FORENING ÅRSREGNSKAB 2013 CVR-NR. 17 22 92 73 INDHOLDSFORTEGNELSE Side Foreningsoplysninger... Ledelsespåtegning... Den uafhængige revisors

Læs mere

Revisionsprotokollat af 27. marts 2011

Revisionsprotokollat af 27. marts 2011 KPMG Statsautoriseret Revisionspartnerselskab AUDIT Borups Allé 177 Postboks 250 2000 Frederiksberg Telefon 38 18 30 00 Telefax 72 29 30 30 www.kpmg.dk Revisionsprotokollat af 27. marts 2011 til årsrapporten

Læs mere

GUNDSØMAGLE VANDVÆRK a.m.b.a. (CVR nr. 33 83 70 89) Ladegårdsvej 11 Gundsømagle. 4000 Roskilde. Årsrapport 1. januar 2014 til 31.

GUNDSØMAGLE VANDVÆRK a.m.b.a. (CVR nr. 33 83 70 89) Ladegårdsvej 11 Gundsømagle. 4000 Roskilde. Årsrapport 1. januar 2014 til 31. www.primarevision.dk GUNDSØMAGLE VANDVÆRK a.m.b.a. (CVR nr. 33 83 70 89) Ladegårdsvej 11 Gundsømagle 4000 Roskilde Årsrapport 1. januar 2014 til 31. december 2014 Resultatbudget 2015 og 2016 Godkendt på

Læs mere

NOCA (Network of Corporate Academies) CVR-nr. 27 36 46 83. Årsregnskab 2012

NOCA (Network of Corporate Academies) CVR-nr. 27 36 46 83. Årsregnskab 2012 Deloitte Statsautoriseret Revisionspartnerselskab CVR-nr. 33 96 35 56 Weidekampsgade 6 Postboks 1600 0900 København C Telefon 36102030 Telefax 36102040 www.deloitte.dk NOCA (Network of Corporate Academies)

Læs mere

K/S Wiedemar CVR-nummer 28 13 53 35

K/S Wiedemar CVR-nummer 28 13 53 35 K/S Wiedemar CVR-nummer 28 13 53 35 ÅRSRAPPORT 2008 Vedtaget på den ordinære generalforsamling den dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE SIDE Påtegninger: Ledelsespåtegning 1 Ledelsesberetning: Oplysninger om kommanditselskabet

Læs mere

Tjebberup Vandværk a.m.b.a.

Tjebberup Vandværk a.m.b.a. Tjebberup Vandværk a.m.b.a. Årsregnskab 2013 Indholdsfortegnelse Ledelsespåtegning 3 Den uafhængige revisors erklæring 4 Anvendt regnskabspraksis 5 Resultatopgørelse 1. januar - 31. december 7 Balance

Læs mere

Gelsted Vandværk v/formand Søren Hansen Engvej 67, Gelsted 4160 Herlufmagle. CVR. nr. 20977310. Årsrapport for året 2014

Gelsted Vandværk v/formand Søren Hansen Engvej 67, Gelsted 4160 Herlufmagle. CVR. nr. 20977310. Årsrapport for året 2014 v/formand Søren Hansen Engvej 67, Gelsted 4160 Herlufmagle CVR. nr. 20977310 Årsrapport for året 2014 Indholdsfortegnelse Indholdsfortegnelse...2 Virksomhedsoplysninger...3 Bestyrelsens påtegning...4 Revisors

Læs mere

FREDERIKSHAVN IDRÆTSCENTER lis RIMMENS ALLE 35, 9900 FREDERIKSHAVN ÅRSRAPPORT

FREDERIKSHAVN IDRÆTSCENTER lis RIMMENS ALLE 35, 9900 FREDERIKSHAVN ÅRSRAPPORT Tlf: 96 20 76 00 frederikshavn@bdo.dk www.bdo.dk BOOStatsautoriseret revisionsaktieselskab Rimmens Alle 89, Box 712 DK 9900 Frederikshavn CVR nr. 20222670 FREDERIKSHAVN IDRÆTSCENTER lis RIMMENS ALLE 35,

Læs mere

Aalborg-Nørresundby Antenneforening CVR-nr. 17 10 02 03

Aalborg-Nørresundby Antenneforening CVR-nr. 17 10 02 03 Aalborg-Nørresundby Antenneforening CVR-nr. 17 10 02 03 Årsrapport for 2010 STATSAUTORISERET REVISIONSPARTNERSELSKAB BEIERHOLM medlem af HLB International - et verdensomspændende netværk af uafhængige

Læs mere

Dansk Ornitologisk Forening Lokalafdelingen for København Årsrapport 2010. CVR-nummer 54 75 24 15

Dansk Ornitologisk Forening Lokalafdelingen for København Årsrapport 2010. CVR-nummer 54 75 24 15 Dansk Ornitologisk Forening Lokalafdelingen for København CVR-nummer 54 75 24 15 Indhold Påtegninger... 3 Ledelsens regnskabspåtegning... 4 Den uafhængige revisors påtegning... 5 Anvendte regnskabsprincipper...

Læs mere

DANSK SELSKAB FOR MEKANISK DIAGNOSTIK OG TERAPI 15. REGNSKABSÅR

DANSK SELSKAB FOR MEKANISK DIAGNOSTIK OG TERAPI 15. REGNSKABSÅR Tlf.: 75 18 16 66 BDO Statsautoriseret revisionsaktieselskab esbjerg@bdo.dk Bavnehøjvej 6 www.bdo.dk DK-6700 Esbjerg CVR-nr. 20 22 26 7020222670 DANSK SELSKAB FOR MEKANISK DIAGNOSTIK OG TERAPI ÅRSRAPPORT

Læs mere

ABF Lundbis. Lundbyesgade 7, 7A og Bissensgade 18, 8000 Århus C. Årsrapport for 2010. (32. regnskabsår)

ABF Lundbis. Lundbyesgade 7, 7A og Bissensgade 18, 8000 Århus C. Årsrapport for 2010. (32. regnskabsår) Lundbyesgade 7, 7A og Bissensgade 18, 8000 Århus C Årsrapport for 2010 (32. regnskabsår) Vedtaget på andelsboligforeningens ordinære generalforsamling, den / 2011 dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE Ledelsespåtegning...

Læs mere

Andelsselskabet Eskebjerg - Enghave Vandværk (CVR nr. 32 63 33 58) Arnakkevej 30 A 4593 Eskebjerg. Årsrapport 1. januar 2013 til 31.

Andelsselskabet Eskebjerg - Enghave Vandværk (CVR nr. 32 63 33 58) Arnakkevej 30 A 4593 Eskebjerg. Årsrapport 1. januar 2013 til 31. Andelsselskabet Eskebjerg - Enghave Vandværk (CVR nr. 32 63 33 58) Arnakkevej 30 A 4593 Eskebjerg Årsrapport 1. januar 2013 til 31. december 2013 Resultatbudget 2014 og 2015 INDHOLDSFORTEGNELSE Side Årsberetning...

Læs mere

Læs og forstå et kirkeregnskab - 2013

Læs og forstå et kirkeregnskab - 2013 Læs og forstå et kirkeregnskab - 2013 Generel introduktion Denne læsevejledning er skrevet som en hjælp til at læse og forstå et kirkeregnskab fra den danske folkekirke. Vejledningen hjælper med at introducere

Læs mere

Foreningen Ørstedspavillonen

Foreningen Ørstedspavillonen Ryttervej 4 Torvet 2 CVR-nr. 26 06 36 55 5700 Svendborg 5900 Rudkøbing www.tranberg.nu Telefon 62 17 21 40 Telefon 62 51 32 66 info@tranberg.nu Denne rapport indeholder11 sider 5083-r001-13.doc Indholdsfortegnelse

Læs mere

Keldbymagle Vindmøllelaug I/S. SE nr. 21 69 82 36

Keldbymagle Vindmøllelaug I/S. SE nr. 21 69 82 36 SE nr. 21 69 82 36 Årsregnskab 2007 Indholdsfortegnelse: Side: Revisionspåtegning 3 Anvendt regnskabspraksis 4 Resultatopgørelse 5 Balance - aktiver 6 Balance - passiver 6 Noter 7 og 8 Opgørelse over skattemæssige

Læs mere

Foreningen Grønbechs Gård Grønbechs Gård 4 3790 Hasle. Årsregnskab 2011. CVR-nr. 26 52 37 37

Foreningen Grønbechs Gård Grønbechs Gård 4 3790 Hasle. Årsregnskab 2011. CVR-nr. 26 52 37 37 Foreningen Grønbechs Gård Grønbechs Gård 4 3790 Hasle Årsregnskab 2011 CVR-nr. 26 52 37 37 1 Indhold Side Ledelsesberetning Foreningsoplysninger... Beretning... 2 3 Påtegninger Ledelsespåtegning... Den

Læs mere

CARLSBERG FUNKTIONÆRERNES REPRÆSENTATIONSFORENING. Årsregnskab 2014

CARLSBERG FUNKTIONÆRERNES REPRÆSENTATIONSFORENING. Årsregnskab 2014 CARLSBERG FUNKTIONÆRERNES REPRÆSENTATIONSFORENING Årsregnskab 2014 24. marts 2015 Dette regnskab indeholder 13 sider Indholdsfortegnelse Påtegninger 2 Ledelsespåtegning 2 Den interne revisors påtegning

Læs mere

Den 7. august 2014 blev der i. sag nr. 111/2013. Revisortilsynet. mod. Registreret revisor Flemming M. Nielsen. afsagt sålydende K E N D E L S E:

Den 7. august 2014 blev der i. sag nr. 111/2013. Revisortilsynet. mod. Registreret revisor Flemming M. Nielsen. afsagt sålydende K E N D E L S E: Den 7. august 2014 blev der i sag nr. 111/2013 Revisortilsynet mod Registreret revisor Flemming M. Nielsen afsagt sålydende K E N D E L S E: Ved skrivelse af 10. september 2013 har Revisortilsynet i medfør

Læs mere

Generelt for eksternt regnskab

Generelt for eksternt regnskab Generelt for eksternt regnskab Der er samme regnskabsprincip om regnskabet aflægges efter A eller B Forskellen er i opstillingen! Begge indebærer oprettelse af anlægskartotek og beregning af udskudt skat

Læs mere

Danmarks Lungeforenings Fond til bekæmpelse af Lungesygdomme. CVR-nr. 11 66 31 41

Danmarks Lungeforenings Fond til bekæmpelse af Lungesygdomme. CVR-nr. 11 66 31 41 Danmarks Lungeforenings Fond til bekæmpelse af Lungesygdomme CVR-nr. 11 66 31 41 Årsregnskab for Årsregnskabets godkendelse Ledelsespåtegning Bestyrelse og direktør har dags dato aflagt årsregnskabet for

Læs mere

Grundejerforeningen Sophienlund

Grundejerforeningen Sophienlund CVR nr. 32902480 Årsrapport 1. januar - 31. december 2014 Forelagt og vedtaget på generalforsamlingen den: Dirigent: INDHOLDSFORTEGNELSE Ledelsespåtegning 2 Den uafhængige revisors påtegning 3 Oplysninger

Læs mere

Registreret revisor Karl Sørensen

Registreret revisor Karl Sørensen Registreret revisor Karl Sørensen Solrød Strands Grundejerforening samt Strandfonden Årsrapport for tiden 1. januar - 31. december 2012 Vibesøvej 2 - Gundsømagle - 4000 Roskilde - Tlf. 5127 1065 (9:00-15:00)

Læs mere

Københavns Døves Idrætsforening Døvania

Københavns Døves Idrætsforening Døvania CVR-nummer: 34759758 ÅRSRAPPORT 1. januar - 31. december 2012 (109. regnskabsår) Godkendt på foreningens generalforsamling, den / 2013 Dirigent INDHOLDSFORTEGNELSE Ledelsesberetning mv. Foreningsoplysninger

Læs mere

Denne artikel omhandlende tilgodehavender har følgende indhold:

Denne artikel omhandlende tilgodehavender har følgende indhold: Regnskab Forlaget Andersen 8.6 Tilgodehavender Af revisor Lasse Glud Dybbøl, Beierholm lgd@beierholm.dk Indhold Denne artikel omhandlende tilgodehavender har følgende indhold: 1. Generelt om tilgodehavender

Læs mere

Gjesing Fritidsskole Skanderborgkredsen. Herschendsgavevej 18 8660 Skanderborg. Årsrapport 1. januar 2006 til 31. december 2006

Gjesing Fritidsskole Skanderborgkredsen. Herschendsgavevej 18 8660 Skanderborg. Årsrapport 1. januar 2006 til 31. december 2006 Gjesing Fritidsskole Skanderborgkredsen Herschendsgavevej 18 8660 Skanderborg Årsrapport 1. januar 2006 til 31. december 2006 Dansk Revision Telefon: +45 8936 1212 Frederiksberg Frederiksværk Hadsten Hillerød

Læs mere

dbio - Nordjylland Årsregnskab 1. januar - 31. december 2014

dbio - Nordjylland Årsregnskab 1. januar - 31. december 2014 dbio - Nordjylland Årsregnskab 1. januar - 31. december 2014 Årsrapporten er fremlagt og godkendt på regionens generalforsamling den /. Dirigent Indholdsfortegnelse Side Påtegninger Ledelsespåtegning 1

Læs mere

Kollegiet Glanshatten Lejlighed 1-24 Resultatopgørelse 2007 og 2008 Status 31.12.2008

Kollegiet Glanshatten Lejlighed 1-24 Resultatopgørelse 2007 og 2008 Status 31.12.2008 Kollegiet Glanshatten Lejlighed 1-24 Resultatopgørelse 2007 og 2008 Status 31.12.2008 Indholdsfortegnelse Side Ledelsespåtegning Revisionspåtegning Foreningsoplysninger Ledelsesberetning Anvendt regnskabspraksis

Læs mere

Bilag. Finansministeriet. København, den 4. marts 2003.

Bilag. Finansministeriet. København, den 4. marts 2003. 1 Bilag Finansministeriet. København, den 4. marts 2003. 97 a. Finansministeriet anmoder om Finansudvalgets tilslutning til at gennemføre en forsøgsordning for indførelse af omkostningsregnskaber i ca.

Læs mere

Vibyantenne. Årsrapport 2014

Vibyantenne. Årsrapport 2014 Vibyantenne Årsrapport 2014 Vibyantenne Indholdsfortegnelse Foreningsoplysninger 1 Ledelsespåtegning 2 Den uafhængige revisors påtegning på årsregnskabet 3 Anvendt regnskabspraksis 4 Resultatopgørelse

Læs mere

Bilag 8. Principper for implementering af ændringer af kontoplan vedr. opgørelse af udgifterne til administration

Bilag 8. Principper for implementering af ændringer af kontoplan vedr. opgørelse af udgifterne til administration Bilag 8 Emne: Til: Kopi: til: Ændring af kontoplan 1. fællesmøde mellem Økonomiudvalget og Magistraten Byrådets medlemmer Den 3. september 2012 Aarhus Kommune Borgmesterens Afdeling Principper for implementering

Læs mere

Keldbymagle Vindmøllelaug I/S. SE nr. 21 69 82 36

Keldbymagle Vindmøllelaug I/S. SE nr. 21 69 82 36 SE nr. 21 69 82 36 Årsregnskab 2008 Indholdsfortegnelse: Side: Revisionspåtegning 3 Anvendt regnskabspraksis 4 Resultatopgørelse 5 Balance - aktiver 6 Balance - passiver 6 Noter 7 og 8 Opgørelse over skattemæssige

Læs mere

Bilag. Resume. Side 1 af 12

Bilag. Resume. Side 1 af 12 Bilag Resume I denne opgave, lægges der fokus på unge og ensomhed gennem sociale medier. Vi har i denne opgave valgt at benytte Facebook som det sociale medie vi ligger fokus på, da det er det største

Læs mere