Kendelse: Den 13. juli 2015 blev der i sag nr. 070/2014. Revisortilsynet. mod. statsautoriseret revisor Jan Carson Feldberg.

Transkript

1 Den 13. juli 2015 blev der i sag nr. 070/2014 Revisortilsynet mod statsautoriseret revisor Jan Carson Feldberg afsagt sålydende Kendelse: Ved skrivelse af 29. august 2014 i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, har Revisortilsynet indbragt statsautoriseret revisor Jan Carlson Feldberg for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at Jan Carlson Feldberg har været godkendt som revisor fra den 15. februar 1994 og har været tilknyttet revisionsvirksomheden B ApS, cvr.nr. XXXXXXXX siden 11. februar 2011 og revisionsvirksomheden C, cvr.nr. XXXXXXXX. Klagen: Revisortilsynet har klaget over at indklagede har tilsidesat god revisorskik, idet udførelsen er mangelfuldt dokumenteret ved revisionen af årsregnskabet for 2011 for D ApS. Sagsfremstilling: Revisortilsynet udtog i 2013 E til kvalitetskontrol. Kvalitetskontrollanten afgav den 15. november 2013 erklæring, hvoraf fremgår blandt andet: 1

2 Forbehold Vi har i en sag konstateret, at planlægningen af sagen efter vores opfattelse skal være mere præcis, herunder i definition af væsentlige revisionsområder, ligesom det i samme sag er konstateret, at der på væsentlige områder efter vor opfattelse ikke er dokumenteret tilstrækkelige revisionshandlinger til tilstrækkelig afdækning af revisionsrisikoen. Konklusion Med undtagelse af de i forbeholdet anførte, er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret, implementeret og anvendt et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem. Som følge af det anførte forbehold er det vores opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaven ikke fuldt ud lever op til kravene i lovgivningen, standarder eller god skik, idet de udførte handlinger på enkelte områder er mangelfulde og ikke fuldt ud dokumenteret. Blandt de sager, som kvalitetskontrollanten udtog til kontrol, var indklagedes revision af D ApS. Indklagede afgav den 20. februar 2012 revisionspåtegning på årsrapporten for D ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Konklusion Det er vores opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabet aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2011 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2011 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og at egenkapitalen udgjorde kr. Endvidere fremgår det, at goodwill var kr., varebeholdninger var 730,820 kr. og igangværende arbejder var kr. Kortsigtede forpligtelser udgjorde kr. Det fremgår videre, at årets resultat for 2010 udgjorde kr. Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, skema C, Redegørelser vedrørende gennemgangen af enkeltsager, fremgår blandt andet: 2

3 Kort beskrivelse af sagen: Sagen vedrører en revisionspåtegning uden forbehold eller supplerende oplysninger afgivet den 20. februar 2012 på en klasse B-virksomhed for regnskabsåret Selskabet har jf. årsregnskabet en nettoomsætning på t.kr., et underskud før skat på 52 t.kr., en positiv egenkapital på 772 t.kr. og en balancesummen udgør pr. 31. december t.kr. Virksomhedens aktivitet er el-installationsforretning samt detailsalg af el-artikler og hårde hvidevarer. Revisionsvirksomhedens efterfølgende interne kontrol/overvågning er udført den 22. november Konklusionen herpå er, der mangler omtale af goodwill og igangværende arbejder i revisionsmemoet. Disse er 2 af 3 væsentlige poster (varelager den sidste). Der mangler en sammenhæng mellem områdekonklusioner og revisionsmemoet. Going concern er vurderet i planlægningsmemo og i revisionsmemo, men ikke i revisionens udførsel Redegørelse for den udførte gennemgang, herunder ikke ubetydelige fejl og mangler: Immaterielle anlægsaktiver (goodwill) der mangler vurdering af nedskrivningstest/behov nedskrivning. Der er underskud i indeværende år og sidste år. Goodwill udgør 789 t.kr. og afskrives over 10 år. Værdien heraf overstiger egenkapitalen i selskabet, der udgør 772 t.kr., og der er således tale om en væsentlig post. Det er af Jan Feldberg oplyst at virksomheden inden krisen altid havde gode resultater og at det forventes, at virksomheden fremover igen vil være overskudsgivende og med gode resultater. Varebeholdning: Det er anført, at der er foretaget lagerkontrol (det er mundtligt oplyst, at underskrivende revisor har foretaget lagerkontrol), men der er ikke noget notat herom, herunder dato for udførelse, fra lister til lager og fra lager til lister, korrektion, konklusion mv. Der ligger i sagen arbejdspapirer på kontrollen, men ingen memo (instruks incl. Konklusion). Igangværende arbejder: På listen over igangværende arbejder er der tilføjet kr. Iflg. F, men der er ikke yderligere omtale/forklaring herpå. Igangværende arbejder udgør i alt 745 t.kr. Der er udarbejdet en summarisk områdekonklusion, hvori der mangler en opsummering af den udførte revision samt konklusionen herpå. Ligeledes er der i revisionsmemoet ingen omtale af igangværende arbejder, som efter vores opfattelse umiddelbart er et væsentligt og risikofyldt område. Der foreligger dokumentation for revisionen af 560 t.kr. men ikke af de 181 t.kr. Det er Jan Feldbergs vurdering at området er uvæsentligt, hvor der ikke er nogen omtale heraf i revisionsmemoet. Efter vores opfattelse er der for de væsentlige områder ikke dokumenteret tilstrækkelige revisionshandlinger til de enkelte revisionsområder til et acceptabelt lavt niveau. Konklusion på den udførte kontrol herunder konsekvenser for erklæringen samt forslag til forbedringer: 3

4 På grundlag af vores gennemgang er det vores vurdering, at planlægningen og udførelsen af revisionsopgaven ikke i fuldt omfang overholder lovgivningen og relevante standarders krav herfor. Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, bilag 4, punkt C, Udførelse af revisionsopgaven, fremgår af kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisors dokumentation for udførelse af revisionsopgaven blandt andet: Immaterielle anlægsaktiver (goodwill) der mangler vurdering af nedskrivningstest /behov for nedskrivning. Der er underskud i indeværende år og sidste år. Goodwill udgør 789 t.kr. og afskrives over 10 år. Egenkapitalen udgør 772 t.kr., og der er tale om en meget væsentlig post. Forholdet burde efter vores opfattelse være vurderet i områdekonklusionen. Varebeholdninger. Det er anført at der er foretaget lager kontrol (det er oplyst, at underskrivende revisor har foretaget lagerkontrollen), men der er ikke noget notat herom, herunder dato for udførsel, fra lister til lager og fra lager til lister, korrektioner, konklusion mv. På lagerlisterne mangler der angivelse af, hvad de forskellige markeringer/revisionshandlinger betyder. Der er ingen handlinger vedr. evt. nedskrivning for ukurans. Ligeledes mangler der på revisionsplanen en områdekonklusion, men der er områdekonklusionen i revisionsmemoet. Igangværende arbejder På listen over igangværende arbejder er der tilføjet kr. Iflg. F Hvad er det?/er der yderligere herpå? Der mangler en opsummering af den udførte revision samt konklusionerne herpå. Ligeledes er der i revisionsmemoet ingen omtale af igangværende arbejder. Pkt. 5 Alt i alt vurderes det ikke, at der for de væsentlige områder foreligger tilstrækkelige konklusioner vedr. vurderingen af at revisionshandlingerne har reduceret revisionsrisikoen til et acceptabelt lavt niveau. Generelt er der i revisionsplanerne ingen omtale/anførsel af revisionsmålene, herunder hvilke der bliver afdækket ved de enkelte revisionshandlinger. Pkt. 9 I planlægningen er der ingen omtale af de eksterne bekræftelser (stærke revisionsbeviser). I sagen er der indhentet person- og bilbogsoplysning. Men der er ingen engagementsforespørgsel eller telefonnotat til banken. Pkt. 18 Der er ingen områdekonklusion for igangværende arbejder, hverken i revisionsplanen eller i revisormemoet. 4

5 Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, bilag 4, punkt I, Regnskabsmæssige skøn, fremgår af kontrollantens konklusion på gennemgangen af revision af regnskabsmæssige skøn: Pkt. 1 og 4 Goodwill udgør 789 t.kr., balancesum t.kr. og egenkapitalen udgør 772 t.kr. Goodwill afskrives over 10 år., der er underskud før skat på 52 t.kr. i 2011 og 45 t.kr. i Der er ingen vurdering af værdiansættelsen, herunder nedskrivningstest. Pkt. 2 der er i planlægningen ingen omtale af regnskabsmæssige skøn vedr. goodwill. Pkt. 7 Der mangler vurdering/konklusion om goodwill. Dvs. efter vores vurdering mangler der en vurdering af nedskrivningsbehov på goodwill. Revisortilsynet gennemførte ved skrivelse af 19. marts 2014 en høring af indklagede, hvoraf det blandt andet fremgik, at tilsynet havde til hensigt at indbringe indklagede for Revisornævnet for det nu rejste klagepunkt. Indklagede fremkom ved skrivelse af 28. april 2014 på vegne af E med bemærkninger. Heraf fremgår det blandt andet, at: Sagen fra den interne kontrol, D ApS, er af kvalitetskontrollanten valgt ud fra, at der på denne sag var flest fejl og mangler noteret af den interne kontrol. Komplet ucensureret naturligvis. Derfor fylder denne sag meget i kvalitetskontrollantens påtegning og interne notat. Fejlene er naturligvis for længst rettet og kommunikeret ud i firmaet. Jeg er helt opmærksom på, at kvalitetskontrollanten skal udtage en sag fra den interne kontrol. Men formålet med kontrollen af en sådan sag må være, at kontrollere at den interne kontrol virker. Jeg er således meget overrasket over, at stikprøven kan danne grundlag for at forfølge forhold i selve sagen. Dette er også i strid med hvad der er meldt ud på kontrollantmøderne. Og det fremgår heller ikke af Bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af overvågning. Anvendelse af en sådan sag som stikprøve og ikke kun som kontrol af om den interne kontrol virker, kan være meget uheldig i forhold til selve funktionen af den interne kontrol. 5

6 Indklagede fremkom ved skrivelse af 28. april 2014 med sine bemærkninger. Heraf fremgår det blandt andet: Indledningsvis vil jeg gerne henvise til de anførte bemærkninger i svarskrivelsen fra E, især om rimeligheden i at anvende en sag fra den interne kontrol som almindelig stikprøve. Endvidere finder jeg det passende at præcisere, at D ApS er et forholdsvis lille hovedaktionærselskab med omsætning på tkr., et resultat på -40 tkr., 3 ansatte, en balancesum på tkr. og en egenkapital på 772 tkr. Ad a, God revisorskik er overtrådt, idet planlægning og udførelse er mangelfuld dokumenteret ved revisionen af årsregnskabet for 2011 for D ApS Regnskabsposten goodwill er opstået i forbindelse med en skattefri virksomhedsomdannelse 1/ Regnskabsposten er revideret i henhold til sædvanlig revisionsinstruks. Anlægskartoteket er kontrolleret. Selskabet har haft overskud i størrelsesordenen tkr. i 2008 og Efterfølgende har der været mindre underskud på under 50 tkr. som følge af finanskrise og en lønstigning til hovedaktionæren (som kunne have været tilbagereguleret, hvis nødvendigt). Der budgetteres med overskud for de kommende år. På den baggrund har vi anset værdiansættelsen for ok. Regnskabsposten varelager er revideret i henhold til sædvanlig revisionsinstruks indeholdende bl.a. fysisk kontrol, priskontrol, kuransvurdering, efterregninger. Den fysiske kontrol er foretaget af undertegnede. Kontrollerne fra liste til lager og lager til liste er markeret på lagerlisten. Heraf fremgår eventuelle differencer. Der er ikke udarbejdet noget notat fra kontrollen af optællingen, hvorfor datoen kun fremgår af min kalender. Der foreligger en samlet konklusion på revisionen af varelageret på revisionsinstruksen. Selvom der ikke foreligger noget særskilt notat over for kontrol af den fysiske optælling, så må markeringerne på lagerlisterne og min kalender være tilstrækkelig dokumentation for min deltagelse i kontrollen og konklusion heraf. Regnskabsposten igangværende arbejder er revideret i henhold til sædvanlig revisionsinstruks. Instruksen indeholder konklusion for området. Den oprindelige opgørelse af igangværende arbejder udgjorde 564 tkr. Dette beløb er revideret i henhold til revisionsinstruksen. Men der var noget galt med bruttoavancen, hvorfor jeg anmodede kunden om, at gennemgå arbejderne omkring nytår en gang til. Kunden fandt 181 tkr., der skulle tilføjes igangværende arbejder. Og hermed blev bruttoavancen også mere rigtig. Dokumentation for ændringen på de 181 tkr. blev desværre ikke fundet i sagen. 6

7 Dokumentation for ovennævnte revisionsarbejder findes i arbejdsmaterialet og kan naturligvis fremsendes efter ønske. Baseret på mine kommentarer om revision af regnskabsposterne er jeg af den opfattelse, at dokumentationsniveauet ikke er på et sådant niveau, at der kan være tale om overtrædelse af god revisorskik. Kvalitetskontrollanten når heller ikke frem til en sådan konklusion. Kvalitetskontrollanten konkluderer i Skema C, at på grundlag af vores gennemgang, er det vores vurdering, at planlægningen og udførelsen af revisionsopgaven ikke i fuldt omfang overholder lovgivningen og relevante standarders krav herfor. Baseret på mine kommentarer ovenfor og kvalitetskontrollantens konklusion, så kan jeg naturligvis ikke anerkende, at planlægning og udførelse er så mangelfuldt dokumenteret, at god revisorskik er overtrådt. Jeg finder således hverken en påtale eller sågar en indbringelse for Revisornævnet for relevant. Revisortilsynet traf herefter ved skrivelse af 29. august 2014 afgørelse om indbringelse af indklagede for nævnet. Sagen har været forhandlet mundtligt i Revisornævnet med parternes fremmøde. Parternes bemærkninger: Tilsynet har til støtte for klagen indledningsvist anført, at klagepunktet omfatter forhold, som ikke blev identificeret ved den interne kontrol. Tilsynet har henvist til, at revisor i henhold til 23 i revisorloven for enhver opgave efter revisorlovens 1, stk. 2, skal udarbejde arbejdspapirer, der dokumenterer grundlaget for den afgivne erklæring eller udtalelse. Ifølge ISA 230 Revisionsdokumentation, afsnit 2, skal revisor rettidigt udarbejde revisionsdokumentation, som giver en tilstrækkelig og egnet dokumentation af grundlaget for revisionspåtegningen, og bevis for, at revisionen er udført i overensstemmelse med RS og gældende krav i lovgivning og øvrig regulering. Revisortilsynet har hertil henvist til ISA 230, afsnit 8 og ISA 500, afsnit 4. 7

8 Tilsynet har vedrørende varelagerbeholdningen anført, at ifølge ISA 501 Revisionsbevis specifikke overvejelser for udvalgte områder, afsnit 4, skal revisor, såfremt varelageret er væsentligt for regnskabet, opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for varelagerets tilstedeværelse og tilstand ved at overvære fysisk lageroptælling samt udføre revisionshandlinger på virksomheders endelige registreringer i lagerkartoteket for at fastslå, om de afspejler de faktiske resultater af lageroptællingen nøjagtigt. Der foreligger ikke dokumentation for statsautoriseret revisor Jan Feldbergs overværelser af den fysiske lageroptælling, herunder hvilken konklusion revisor kom frem til. Vedrørende revisionshandlinger for igangværende arbejder har tilsynet anført, at statsautoriseret revisor Jan Feldberg ikke har dokumenteret sine revisionshandlinger vedrørende beløbet på 181,5 t.kr., der tilføres ekstra til igangværende arbejder. Der foreligger ingen dokumentation for revisors overvejelser vedrørende den efterfølgende regulering. De 181,5 t.kr. udgør samlet set 24 % af de samlede igangværende arbejder og må derfor betragtes som værende væsentlig for revisionen af de igangværende arbejder. Revisortilsynet har vedrørende indklagedes revision af goodwill henvist til ISA 540, afsnit 15 og 16 samt ISA 36, afsnit 9, og anført, at indklagede ikke forholdt sig til, hvorvidt der er et nedskrivningsbehov til trods for, at selskabet har været underskudsgivende siden Endvidere har indklagede ikke ved sin revision dokumenteret sine overvejelser eller vurderinger vedrørende værdiansættelsen af den købte goodwill, herunder hvorvidt der kunne være et potentielt nedskrivningsbehov. Der var i sagen væsentlige indikatorer for, at goodwill immaterielle anlægsaktiver kunne være værdiforringet, hvorfor der skal ske en vurdering heraf. Det er ikke tilstrækkeligt, at revisor verbalt eller skriftligt efterfølgende kan redegøre for den udførte revision. Revisors viden og revisionsbevis skal fremgå skriftligt af den foreliggende revisionsdokumentation. Indklagede har heroverfor anført, at kvalitetskontrollanten har valgt sagen fra den interne kontrol, D ApS, fordi der var flest fejl og mangler noteret i den interne kontrol. Fejlene er for længst rettet og kommunikeret ud i firmaet. Indklagede er overrasket over, at en sag der har været udtaget til intern kontrol kan medføre en indbringelse for Revisornævnet, da formålet med at udtage en sag fra den interne kontrol er at efterprøve, at den interne kontrol fungerer. Han må på denne baggrund afvise, at sagen kan danne grundlag for en klage. 8

9 Vedrørende værdiansættelsen af goodwill, har indklagede anført, at han ikke har vurderet, at der var et behov for nedskrivning, idet virksomhedens resultat efter skat i 2011 og 2010 udgør underskud på henholdsvis 40 t.kr. og 36 t.kr. Der afskrives årligt 132 t.kr. på goodwill. Virksomheden giver således overskud før afskrivning på goodwill, og underskuddet er langt mindre end goodwillafskrivningen. Virksomheden udarbejdede ikke skriftlige budgetter, men forsøgte løbende at tilpasse især lønomkostninger til aktivitetsniveauet, ligesom lønnen til hovedaktionæren kunne justeres, hvis der skulle være behov, med det mål at præstere overskud i virksomheden. I 2012 og 2013 præsterede virksomheden et resultat, efter afskrivning på goodwill og skat, på ca. 150 t.kr. Det er indklagedes opfattelse, at tallene ikke viser, at der er væsentlige indikationer for at goodwill kunne være værdiforringet. Indklagede har omtalt goodwill i sit planlægningsmemo og i den udarbejdede revisionsinstruks, hvoraf det fremgår, at den købte goodwill udgør kr. Det er på den baggrund indklagedes opfattelse, at der ikke skulle have været foretaget yderligere vurdering af goodwill i Indklagede har vedrørende varelagerbeholdningen anført, at han har udført fysisk kontrol af lageret. Der er markeringer på lagerlisterne for kontrollen, ligesom han kan oplyse datoen for kontrollen. Indklagedes konklusioner og notater om varelageret findes i revisionsinstruksen, hvoraf fremgår, at han har udført de planlagte handlinger, og at de faldt tilfredsstillende ud i relation til hans erklæring på årsregnskabet. Afslutningsvist har indklagede anført, at varelaget i øvrigt er omtalt/dokumenteret i planlægningsmemoet, og at der er udarbejdet og udfyldt revisionsinstruks med konklusion, ligesom posten er omtalt i revisionsmemoet. Indklagede har vedrørende igangværende arbejder anført, at det i forbindelse med den regnskabsanalytiske revision er vurderet, at bruttoavancen synes at være noget lav, hvorfor direktøren bliver bedt om, at gennemgå afsluttede sager med evt. dårlig dækning samt en ekstra gennemgang af de igangværende arbejder ultimo året. Direktøren fandt et par sager til i alt 181 t.kr., der ved en fejl ikke er kommet med på den oprindelige liste med igangværende arbejder. Tilføjelsen af de 181 t.kr. gjorde, at bruttoavanceprocenten blev mere rigtig i forhold til tidligere. Opgørelsen på de 181 t.kr. fra direktøren foreligger imidlertid ikke i arbejdspapirerne. Det er indklagedes opfattelse, at der er dokumentation for den samlede revisionsindsats, der således også omfatter revisionen af den samlede post inklusive rettelsen på 181 t.kr., der medfører efterpo- 9

10 steringen. Dokumentationen for i gangværende arbejder i øvrigt er omtalt/dokumenteret i planlægningsmemo, og der er udarbejdet og udfyldt revisionsinstruks med konklusion. Det må således tilbagevises, at indklagede skulle have foretaget yderligere vurdering af igangværende arbejder i Indklagede har afslutningsvist anført, at Revisortilsynet citerer fra flere forskellige ISA er som begrundelse for, at god revisorskik skulle være overtrådt. Henvisningerne er meget generelle og uden sammenhæng til de enkelte klagepunkter. Indklagede mener ikke, at Revisortilsynet konkret har angivet, hvorledes indklagede burde have dokumenteret posterne, og at tilsynet i øvrigt ikke har forholdt sig konkret til, at der foreligger dokumentation, som er tilpasset selskabets aktiviteter og risiko. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Indledningsvis bemærkes, at det forhold, at en sag har været udtaget til intern kontrol, ikke er til hinder for, at sagen kan danne grundlag for en klage til Revisornævnet for så vidt angår forhold, som ikke er afdækket ved den interne kontrol. På baggrund af kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer og indklagedes bemærkninger hertil, lægger nævnet til grund, at varelageret var væsentligt for D ApS regnskab for 2011, og at der ikke foreligger dokumentation for indklagedes fysiske overværelse af vareoptællingen og hans konklusion på revisionen på dette punkt. Nævnet bemærker herved, at det ikke er tilstrækkeligt, at indklagede efterfølgende kan redegøre for omfanget af revisionen, idet dokumentationen for den udførte revision skal fremgå af arbejdspapirerne. Indklagedes dokumentation for revision af varelageret har herefter været mangelfuld. Efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer samt revisors bemærkninger lægger nævnet videre til grund, at selskabets igangværende arbejder oprindeligt var opgjort til ca kr., og at indklagede i forbindelse med sin revision fra kunden har fået oplysning om, at der var yderligere igangværende arbejder for ca kr., men at der ikke foreligger dokumentation for revisionshandlinger vedrørende de kr. Indklagedes dokumentation for revision af igangværende arbejder har herefter været mangelfuld. 10

11 Revisornævnet lægger endvidere efter indholdet af kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer samt årsrapporten for 2011 for D ApS til grund, at selskabets resultat var negativt i både 2011 og 2010, og at posten goodwill i regnskabet for 2011 oversteg egenkapitalen. På denne baggrund finder nævnet, at der var indikationer for nedskrivning på goodwill, og at revisors stillingtagen hertil ikke ses dokumenteret i dennes arbejdspapirer. Nævnet finder herefter, at indklagede har tilsidesat de pligter, der påhvilede ham som revisor ved at have undladt i sine arbejdspapirer at dokumentere sin stillingtagen til behovet for nedskrivning af dette aktiv, idet nævnet bemærker, at det ikke er tilstrækkeligt, at indklagede efterfølgende har kunnet redegøre for sine overvejelser, når disse ikke fremgår af arbejdspapirerne. Indklagede her herefter tilsidesat revisorlovens 23, stk. 1, og findes skyldig i den rejste klage. For tilsidesættelse af de pligter, der påhviler revisor ved udførelsen af opgaver efter revisorlovens 1, stk. 2, pålægges indklagede i medført af revisorlovens 44, stk. 1, en bøde, der passende kan fastsættes til kr. Thi bestemmes: Indklagede, statsautoriseret revisor Jan Carson Feldberg pålægges en bøde på kr. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Grethe Jørgensen 11