Fagmodul 9. Hanne Østergaard

Transkript

1 Hd-Afhandling foråret 2005 Handelshøjskolen Århus Fagmodul 9 Team 48 Opgaveløsere: Benny Tang Overgaard Vejleder: Hanne Østergaard 1

2 Del 1. Problemformulering og afgrænsning af problemtekst Indledning Problemformulering og afgrænsning Problemformulering Afgrænsning Definitioner og begrebsforklaringer Metodevalg Afhandlingens sammensætning og opbygning Dansk skatteret Hvem er indkomstskattepligtig Hvad er man skattepligtig af Hvor meget skal man betale i skat Hvordan skal skatten indbetales og hvornår Gældende skatteret Erhvervsmæssig aktivitet Personligt ejet virksomhed De almindelige personbeskatnings regler Kapitalafkastordningen Virksomhedsskatteordningen Selskabsform Aktieselskab Anpartsselskab Omdannelse af virksomhedsform Omdannelse fra VSO til ApS Omdannelse fra ApS til VSO Yderligere afgrænsninger Omstrukturering af virksomheden Ægtefælle Ejendomme Efterløn og folkepension...30 Del 2. Analyse og vurdering af VSO og ApS Generel analyse af VSO og ApS Hvem er indkomstskattepligtig Betingelser for at benytte VSO Betingelser for at drive ApS Sammendrag af betingelser Delkonklusion Hvad er man skattepligtig af Udarbejdelse af skatteregnskab Det skattemæssige resultat Optimering af den disponible indkomst Delkonklusion Hvor meget skal man betale i skat Lønindkomst Hævning i virksomhed Kapitalafkast

3 Udbytte Forrentning af mellemregningskonto Aktieavance Pensionsordning Frynsegoder Delkonklusion Analyse indeholdende tidsmæssigt perspektiv Opstartsfasen Stiftelse Overskud Underskud Delkonklusion Løbende drift Lån til virksomheden Lån i virksomheden Virksomhedsomdannelse Delkonklusion Virksomhedens ophør Ophør af driftsaktivitet Likvidering Konkurs Delkonklusion Konklusion og afrunding Literaturliste Summary...98 Bilag 1. Indkomstkategorier for fysiske personer Bilag 2. Skattesatser i Danmark for 2004 og Bilag 3. Opgørelse af indskudskontoen Bilag 4. Opgørelse af kapitalafkastgrundlaget Bilag 5. Pensionsordninger Bilag 6. Forskellige frynsegoder

4 Del 1. Problemformulering og afgrænsning af problemtekst 1. Indledning Formålet med denne afhandling er at sætte fokus på skattemæssigt at optimere en virksomhedsøkonomi, samt at optimere virksomhedsindehaverens private økonomi. En forudsætning for at man kan optimere skattemæssigt, er at den virksomhed man vil optimere har en aktivitet af erhvervsmæssig karakter, der generere, eller kommer til at generere en indkomst. Der er ikke nogen forudbestemt grænse for hvornår man skal igangsætte et skattemæssigt tiltag eller træffe en beslutning, der har betydning for skatten. Grunden til dette er, at en økonomi er et samspil af flere omstændigheder og prioriteter, hvilket gør, at hvad der måske er mest optimalt i en situation ikke nødvendigvis er mest optimal i en anden. Dette afhænger af hvilke faktorer man vælger at ligge vægt på og prioriterer højst. Før man træffer et skattemæssigt valg, bliver man altså nødt til at se på helheden og de muligheder, som den nuværende situation byder på og vælge herudfra. Skal man fremstå som ekstern rådgiver, som jeg ønsker i denne opgave, er det vigtigt at man kender til både virksomheden og branchen som helhed, men også at man kender indehaverens præferencer. Hvad man vælger i en situation skal helst passe til indehaverens strategi og risikovillighed. 4

5 2. Problemformulering og afgrænsning 2.1. Problemformulering Formålet med denne afhandling er overordnet, at undersøge de skattemæssige konsekvenser af at drive virksomhed i virksomhedsskatteordningen og sammenholde disse med de skattemæssige konsekvenser ved at drive virksomhed i selskabsform. For at skabe et grundlag for de analyser som jeg ønsker at foretage, vil jeg gennem en overordnet beskrivelse og en grundig afgrænsning fastlægge afhandlingens problemområde. Da den stillede problemtekst er meget bredt formuleret, og da jeg ønsker at medtage alle relevante skattemæssige forhold, vil jeg som ekstern rådgiver foretage en generel analyse af afhandlingens problemområde. I denne generelle analyse ønsker jeg at klarlægge følgende: Hvem kan benytte VSO og ApS - hvilke forskelle og ligheder kan identificeres? Hvad er man skattepligtig af - hvordan kan et driftsresultat konverteres til disponibel indkomst? Hvor meget skal man betale i skat - hvordan gøres den disponible indkomst størst mulig? Når de relevante skattemæssige forhold er identificeret, ønsker jeg at foretage en mere dybdegående analyse af specifikke skattemæssige forhold inden for et tidsmæssigt perspektiv. I analysen indeholdende det tidsmæssige perspektiv vil de skattemæssige konsekvenser af følgende specifikke forhold blive analyseret: Opstartsfasen - konsekvenserne af stiftelse, overskud og underskud ønskes vurderet Løbende drift - fokus på låneforhold og mulighed for virksomhedsomdannelse Virksomhedens ophør - forhold omhandlende likvidering og konkurs ønskes vurderet Afhandlingens konklusionen vil søge at sammenholde de skattemæssige konsekvenser af at drive virksomhed henholdsvis i VSO og i selskabsform. Ydermere vil konklusionen søge at fastlægge hvilke skattemæssige forhold, der gør, at den ene virksomhedsform er at foretrække frem for den anden. 5

6 2.2. Afgrænsning Afgrænsningen er kort opsummeret i dette kapitel, men vil blive nærmere uddybet i afhandlingens del 1, da jeg mener, at det er lige så relevant af beskrive det, som man afgrænser fra, som det er, at beskrive det man ønsker at analysere nærmere. Denne afhandling beskæftiger sig udelukkende med dansk lovgivning. Det vil sige, at de virksomheder, der behandles i denne afhandling forudsættes at have hjemsted her i landet. Problemstillinger, der omhandler, hvorvidt der er tale om ubegrænset eller begrænset skattepligt, vil ikke blive behandlet i denne afhandling. Det forudsættes at de virksomheder, der behandles i denne afhandling, er fuldt skattepligtige til Danmark. Der afgrænses fra international skatteret, herunder CFC-indkomst, medmindre inddragelse af internationale regler og love er relevant. Når der foretages skatteberegninger i afhandlingen benyttes de i bilag 2 angivne skattesatser for Det er ikke afhandlingens mål at redegøre for samtlige bestemmelser i henholdsvis virksomhedsskatteloven og selskabsskatteloven samt andre relaterede love. Bestemmelserne indeholdt i disse love vil blive brugt udelukkende til at støtte vurderinger inden for afhandlingens problemområde. De bestemmelser, der ikke vurderes at være relevante i denne forbindelse, vil ikke blive inddraget. Økonomiske og organisatoriske betragtninger kan blive inddraget i problemstillingerne, hvor det er naturligt og nødvendigt. Det forudsættes i kapitel 4. Erhvervsmæssig aktivitet, at der altid er tale om erhvervsmæssig aktivitet i de skattemæssige problemstillinger, der behandles i denne afhandling. Der afgrænses yderligere i kapitel 4. Erhvervsmæssig aktivitet fra problemstillinger, der opstår som følge af, at der er flere ejere af en virksomhed. 6

7 Denne afhandling vil udelukkende beskæftige sig med virksomhedsskatteordningen, og afgrænser sig fra de to andre beskatningsordninger, der kan benyttes hvis man driver personligt ejet virksomhed. De beskatningsordninger der afgrænses fra er kapitalafkastordningen og de almindelige personbeskatningsregler. Der afgrænses dog kun delvist fra de almindelige personbeskatningsregler, da disse vurderes at have direkte sammenhæng til afhandlingens problemområder, som det fremgår af kapitel 4.1. Personligt ejet virksomhed. Da denne afhandling ikke vurderes, at kunne rumme både problemstillinger omhandlende anpartsselskaber og aktieselskaber, afgrænses der fra aktieselskaber i kapitel Aktieselskab Det forudsættes at virksomheder, der benytter VSO, og som indgår i analyser i del 2, opfylder betingelserne for at foretage en skattefri virksomhedsomdannelse som er beskrevet i kapitel Omdannelse fra VSO til ApS. Der afgrænses i kapitel 4.4. Yderligere afgrænsninger fra omstrukturering af virksomheden, ægtefælle, ejendomme, efterløn og folkepension. Da der ikke kan henlægges til investeringsfond efter indkomståret 1998 jf. IFL 4, vil denne afhandling afgrænse sig fra sådanne henlæggelsers indflydelse på indskudskonto og kapitalafkastgrundlag. Det vil kun kort blive beskrevet, hvorledes man som virksomhedsindehaver har mulighed for at udskyde skat til senere betaling med rentefordele til følge. Der afgrænses derfor i kapitel Udarbejdelse af regnskab, fra en nærmere analyse af udskydelse af skat til senere betaling. Hvordan aktiver og passiver, indtægter og omkostninger skal indregnes og måles vil ikke blive nærmere vurderet i denne afhandling, som det fremgår i kapitel Det regnskabsmæssige resultat. Det forudsættes i denne afhandlings analyser, at den skattepligtige, der indgår i skatteberegninger, er ugift og ikke er medlem af folkekirken. 7

8 Der afgrænses i kapitel 5.3. Hvor meget skal man betale i skat, fra en dybdegående analyse af skattemæssige forhold omhandlende pensionsordninger og frynsegoder Definitioner og begrebsforklaringer Erhvervsmæssig virksomhed er i denne afhandling rammen om den erhvervsmæssige aktivitet, der udføres i en virksomhed. Erhvervsvirksomhed er i denne afhandling dækkende for en virksomhed, der enten drives som en personligt ejet virksomhed eller en virksomhed, der drives i selskabsform. Ordet virksomhedsform eller virksomhed vil i denne afhandling blive brugt som fælles betegnelse for ApS og VSO, når der skal foretages antagelser og vurderinger på disse. Aktivitet forstås i denne afhandling, som kilden til den indkomst, der skal beskattes. Begrebet Personligt ejet virksomhed benyttes i denne afhandling om virksomheder, hvor indehaveren hæfter personligt. Alle personligt ejede virksomheder i denne afhandling forudsættes at være enkeltmandsvirksomheder, hvilket vil sige, at de kun har en ejer. Selskaber eller selskabsform er i denne afhandling betegnelsen for virksomheder, der drives enten som ApS eller A/S. Disse beskattes selvstændigt efter selskabsskatteloven (SEL). Alle selskaber i denne afhandling forudsættes kun at have en anpartshaver, hvilket vil sige, at denne ejer 100 % af de udstedte aktier og anparter i det pågældende selskab. Selvstændigt skattesubjekt er den juridiske person, der bliver beskattet. Dette kunne eventuelt være et selskab. En koncern udgøres af et moderselskab og et eller flere datterselskaber. Indehaveren, ejeren, anpartshaveren, direktøren, den skattepligtige og den pensionsforsikrede er alle navne for den person som er centrum for den beskrivelse, analyse, eller konklusion, der foretages inden for et skatteretligt problemområde. Disponibel indkomst er den indkomst, som en person reelt har til at forbruge, når skatterne er betalt. 8

9 2.4. Metodevalg Opgaven vil udelukkende være et litteraturstudie, baseret på et bredt udvalg af litteratur inden for skatteret og økonomi. Den litteratur, som jeg ønsker at bruge, vil være udvalgt efter, hvad jeg synes pålideligt og tidssvarende. I afhandlingens gennemgang vil jeg være så objektiv som mulig og klart forsøge at udskille egne holdninger og konklusioner. Afhandlingens vil blive indledt af en beskrivelse/afgrænsning af problemområdet. Med udgangspunkt i denne beskrivelse/afgrænsning vil jeg i afhandlingen foretage en generel analyse, der herefter vil blive efterfulgt af en dybdegående behandling af udvalgte områder, samt en afsluttende konklusion Afhandlingens sammensætning og opbygning Afhandlingen er overordnet opdelt i en beskrivende og afgrænsende del 1 og en analyserende og konkluderende del 2. I del 1 tages der udgangspunkt i en problemformulering, der efterfølgende afgrænses. Afgrænsningen vil efterfølgende blive løbende begrundet i beskrivelsen af afhandlingens problemområde, og vil blive brugt som udgangspunkt for de analyser, der skal foretages i afhandlingens del 2. Når de nødvendige forudsætninger og afgrænsninger er foretaget, påbegyndes del 2. Her vil jeg fremstå som en rådgiver, der ønsker at analysere de generelle forhold vedrørende skattemæssige konsekvenser af en virksomhed i VSO og et ApS samt foretage mere dybdegående og specifikke analyser vedrørende det tidsmæssige perspektiv. Afhandlingen tager sit udgangspunkt i at en fysisk person påbegynder en aktivitet af erhvervsmæssig karakter. Gennem afhandlingens afgrænsning vil begrebsrammerne for den skattepligtiges erhvervsmæssige aktivitet og andre private forhold blive begrænset, så der tilbage er nogle skattemæssige problemstillinger, som vil ligge til grund for en samlet vurdering af afhandlingens hovedproblemområde. 9

10 Da de love som denne afhandling skal benytte i sit analysearbejde er meget omfangsrige og spænder bredt, vil det blive nødvendigt med en afgrænsning af betydeligt omfang, samt at opsætte forudsætninger for at komme ind til kernen af afhandlingens problemtekst, som lyder som følger: Skattemæssige konsekvenser af virksomhedsskatteordningen sammenholdt med selskabsbeskatningen. Jeg mener, at det at foretage en betydelig afgrænsning og at opsætte forudsætninger, er en nødvendighed for at kunne foretage en analyse på den ovenstående problemtekst og det hovedproblemområde denne dækker over. Problemteksten dækker over to af skatterettens store hovedområder. Det ene hovedområde er de love der gælder for de fysiske personer, der driver personligt ejede virksomheder. De love, der her er tale om er virksomhedsskatteloven samt de love, der har direkte sammenhæng til denne. Virksomhedsskatteloven beskriver to ordninger som en fysiske person kan anvende for sin erhvervsmæssige aktivitet. Denne afhandling afgrænser sig fra den ene af disse ordninger nemlig kapitalafkastordningen. Den anden ordning, som virksomhedsskatteloven omfatter, er virksomhedsskatteordningen (VSO). Virksomhedsskatteordningen er en overbygning til de almindeligt gældende regler for personbeskatning. Dette gør det nødvendigt at medtage både virksomhedsskatteordningen og de almindelige personbeskatningsregler i afhandlingen, da der er en direkte sammenhæng mellem disse. Det andet hovedområde som er omfattet af denne afhandling er de love, der er gældende for selskaber. Herunder selskabsskatteloven, aktieselskabsloven og anpartsselskabsloven. Disse love er velkendte for mange og behøves ikke en større gennemgang. De almindelige personbeskatnings regler kan også være relevante at inddrage i skattebetragtninger vedrørende selskaber. For at sammenholde virksomhedsskatteordningen med selskabsformen samt de skattemæssige konsekvenser heraf, vil jeg som ekstern rådgiver foretage en generel analyse af hovedproblemområdet. Herefter vil jeg foretage en mere dybdegående vurdering af relevante underområder ud fra et tidsmæssigt perspektiv. I den generelle analyse vil jeg se på, hvem der kan benytte henholdsvis VSO og 10

11 ApS, hvad man beskattes af, og hvor meget man skal betale i skat. Det tidsmæssige perspektiv vil blive opdelt i opstartsfasen, løbende drift og virksomhedens ophør, og der vil blive vurderet på relevante problemstillinger i hver af disse faser. Den generelle analyse og vurderingen af det tidsmæssige perspektiv skal til sidst i afhandlingen munde ud i en samlet konklusion, der besvarer de i problemformuleringen opstillede problemstillinger. 11

12 3. Dansk skatteret 1 Formålet med dette kapitel er kort at skitsere hvilke redskaber man har til rådighed, når man beskæftiger sig med skatteret og hvilke problemstillinger, der er relevante i denne forbindelse. Ydermere vil de grundbegreber, der fremstilles i dette kapitel blive anvendt i en senere analyse i kapitel 5. Dansk skatteret er meget kompleks og har gennem mange år udviklet sig mere og mere for bedre at kunne opfylde hovedformålene, som er at finansiere statens udgifter og at regulere samfundslivet. Skatteretten kan overordnet siges at have fire hovedproblemstillinger: o o o o Hvem er indkomstskattepligtig? (subjektiv skattepligt) Hvad er man skattepligtig af? (objektiv skattepligt) Hvor meget skal man betale i skat? Hvordan skal skatten indbetales og hvornår? Udover de fire hovedproblemstillinger er det yderst relevant, hvilke retskilder man skal benytte for at finde ud af, hvad der er gældende skatteret. Skal man behandle en skattemæssig problemstilling til fulde, skal man tage højde for ovenstående Hvem er indkomstskattepligtig Hvornår er man indkomstskattepligtig i Danmark? Det er her vigtigt at sondre mellem fysiske og juridiske personer(evt. et selskab). Ifølge bestemmelserne i kildeskatteloven er alle personer, der har bopæl her i landet, er danske statsborgere eller opholder sig mindst 6 måneder her i landet skattepligtige til den danske stat jf. KSL 1. Ydermere kan man blive skattepligtig af en indkomst, der udspringer fra en kilde i Danmark jf. KSL 2. For juridiske personer er det vigtigt at fastslå om skattepligten påhviler den juridiske person eller selskabsdeltagerne, samt hvilken tilknytning den juridiske person har til Danmark. 1 Dette kapitel er skrevet med udgangspunkt i noter udleveret af underviser Torben Bagge i foråret

13 3.2. Hvad er man skattepligtig af Svaret på hvad der er skattepligtigt til den danske stat skal findes i Statsskatteloven (SL) 4-6. I SL 4 er opremset hvilke af de samlede årsindtægter, der skal medregne til den skattepligtige indkomst. I SL 5 fastslås det hvilken indkomsttyper, der ikke skal betales skat af. Mens SL 6 opremser hvad man kan fradrage i den skattepligtige indkomst Hvor meget skal man betale i skat For at finde ud af hvor meget man skal betale i skat, er det nødvendigt at foretage en skatteberegning. Man kan foretage en skatteberegning både for fysiske og juridiske personer. For fysiske personer findes der 5 forskellige indkomsttyper jf. PSL 2: o o o o o Skattepligtig indkomst Personlig indkomst Kapitalindkomst Aktieindkomst CFC-indkomst Disse indkomstkategorier er kort beskrevet i afhandlingens bilag 1. De forskellige indkomstkategorier beskattes og fradrages med forskellige skattesatser se bilag 2. Skatteberegning for juridiske personer/selskaber foretages i det skatteregnskab, der efter hvert indkomstår skal fremsendes til skattevæsnet Hvordan skal skatten indbetales og hvornår Hvordan man skal betale skatten, og hvornår den skal betales er ikke relevant i forhold til de videre analyser, som ønskes foretaget i denne afhandling. 13

14 Hvornår skatten skal betales kunne vurderes at være inden for afhandlingens problemområde, da der kunne være forskellige betalingstidspunkter for VSO og ApS, og at der derfor ville være rentefordele ved beskatningen, hvorvidt man valgte den ene eller den anden måde at drive virksomhed. Da ovenstående ikke vurderes at være relevant for denne afhandling, vil disse problemstillinger ikke blive yderligere behandlet Gældende skatteret Når man skal finde frem til, hvad der er gældende skatteret, skal man finde frem til hvilke retskilder, der skal ligges vægt på. Inden for dansk skatteret findes der en række skrevne og uskrevne retskilder, som anvendes når et retsligt spørgsmål skal afgøres. Omfattet af de skrevne retskilder er alle love, bekendtgørelser og cirkulærer som er udarbejdet af myndighederne. For at kunne anvende de skrevne retskilder skal de fortolkes, så de kan anvendes i praksis. De uskrevne retskilder er et overordnet begreb for det hierarki, domstolene og myndighederne er inddelt i samt den teori og praksis, der er udviklet i dansk skatteret. Måden hvorpå samspillet mellem de skrevne og uskrevne retskilder skal forstås og læses kaldes abstrakt fortolkning. For at løse en skatteretlig problemstilling bliver man udover en abstrakt fortolkning nødt til at foretage en konkret subsumtion. En konkret subsumtion vil sige, at man sammenholder den konkrete sags faktum med den abstrakte fortolkning. Altså skal man for at kunne foretage en konkret subsumtion have klarlagt hvilket faktum, der skal ligges til grund i den konkrete sag. 14

15 4. Erhvervsmæssig aktivitet Formålet med dette og de efterfølgende kapitler i del 1, er at støtte afgrænsningen og foretage en indsnævring af afhandlingens problemtekst. Udgangspunktet for denne beskrivelse er en forudsætning om, at der foreligger erhvervsmæssig aktivitet både når man ønsker at benytte sig af virksomhedsskatteordningen eller ønsker at drive sin virksomhed i selskabsform. At der foreligger erhvervsmæssig virksomhed er altså en vigtig grundlæggende forudsætning. Inden for dansk skatteret findes der ikke en klar definition på, hvad man kan forstå som erhvervsmæssig virksomhed. Dog er sondringen om, hvorvidt man er erhvervsdrivende i de fleste tilfælde ikke svær at afgøre, men kan ikke desto mindre i mange tilfælde være meget relevant. I skattemin. cirk. Nr. 129 af 4. juli 1994, afgrænses der mellem lønmodtager og selvstændig erhvervsdrivende. Ifølge dette cirkulære er en selvstændig erhvervsvirksomhed kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål, at opnå et overskud. Er der i et henseende tale om erhvervsmæssig virksomhed, kan dette i et andet henseende blive underkendt. Ændres nogle relevante forhold fra år til år kan dette også have betydning for, om der stadig er tale om erhvervsmæssig virksomhed. I tvivlstilfælde må afgørelsen træffes på grundlag af en konkret bedømmelse af det givne tilfælde. Besluttes det at man er ikke erhvervsdrivende, skal et nettooverskud beskattes efter statsskattelovens 4. Erhvervsmæssig virksomhed kan drives enten i personlig ejet virksomhed eller i selskabsform. Hvorvidt der er tale om erhvervsmæssig virksomhed er relevant ved begge virksomhedsformer. Hvorvidt der er tale om erhvervsmæssig aktivitet eller ej, vil ikke yderligere blive behandlet i denne afhandling, da det er irrelevant for afhandlingens mål. Det forudsættes i det efterfølgende, at der forligger erhvervsmæssig aktivitet. Når der drives erhvervsmæssig virksomhed kan dette gøres enten af en eller flere personer. I denne afhandling vil de virksomheder, der behandles udelukkende være ejet af en person, der afgrænses for virksomhedsformer, hvor der er flere ejere. 15

16 Når man driver personligt ejet virksomhed, kan man benytte sig af tre forskellige beskatningsordninger: De almindelige personbeskatningsregler, virksomhedsskatteordningen og kapitalafkastordningen. Som nævnt ovenfor skal en aktivitet, der ikke er erhvervsmæssig virksomhed beskattes efter de almindelige personbeskatnings regler, hvilket vil sige efter SL 4, hvilket i de fleste tilfælde er mindre fordelagtigt for den skattepligtige. For at henføre en indkomst fra en aktivitet til et selskab kræves det, at der er tale om erhvervsmæssig virksomhed, samt at der er tale om rette indkomstmodtager, idet lønmodtagere ikke kan sætte sig på aktier 2. Til at vurdere om indkomsten er selskabsindkomst, er der af skattemyndighederne indført et substitutionsprincip, hvis hovedindhold er, at hvis personen bag selskabet ikke kan erstattes, kan indkomsten ikke være selskabsindkomst 3. Det forudsættes fortsat i opgaven, at et pågældende selskab er rette indkomstmodtager. Et selskab kan dog godt fortsætte sin eksistens selvom, der ikke er foreligger driftsaktivitet. Selskaber er selvstændige skattesubjekter. Beskatning af disse sker efter selskabsskatteloven (SEL). Andre love og regler, som også er gældende for selskaber, kan findes i aktieselskabsloven (ASL) og anpartsselskabsloven (APL). Erhvervsmæssig virksomhed, der drives i personligt ejet virksomhed, vil blive gennemgået nedenfor i kapitel 4.1. Mens erhvervsmæssig virksomhed, der drives i selskabsform vil blive uddybet i kapitel Personligt ejet virksomhed. Vælger man at drive sin virksomhed som en personligt ejet virksomhed, kan man som tidligere nævnt vælge mellem 3 forskellige beskatningsordninger: o o o De almindelige personbeskatningsregler Kapitalafkastordningen Virksomhedsskatteordningen 2 Jf. praksis, samt Ole Bjørn, SR-Skat 1998/5 p Werlauff, kapitel , Akte-og anpartsselskaber, s, 105 n. 16

17 Hvorfor det er en relevant sondring, om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed eller ej, er at en erhvervsdrivende har nogle skattemæssige muligheder, som en ikke erhvervsdrivende ikke har. En erhvervsdrivende kan benytte sig af følgende muligheder 4 : Kan anvende virksomhedsskatteordningen og kapitalafkastordningen. Kan fradrage driftsomkostninger i deres personlige indkomst jf. personskattelovens 3, stk. 2, nr. 1. Har mulighed for at foretage varelagernedskrivninger jf. varelagerlovens 1, stk. 1. Har mulighed for at overføre overskud til medarbejdende ægtefælle, jf. kildeskattelovens 25 A De almindelige personbeskatnings regler Der afgrænses i denne afhandling delvist fra de almindelige personbeskatningsregler, hvilket vil sige at disse love og regler kun kort vil blive gennemgået. En kort gennemgang af de almindelige personbeskatningsregler er dog nødvendig for at give en større helhedsforståelse for området personligt ejede virksomheder, og hvad der afgrænses fra inden for dette område. Det er relevant at beskrive de almindelige personbeskatningsregler, da virksomhedsskatteordningen er en overbygning til disse regler. Når indkomst føres ud af virksomhedsskatteordningen bliver de omfattet af de almindelige personbeskatnings regler. Som allerede fastslået i kapitel 3 kan fysiske personer i Danmark blive beskattet i 5 forskellige indkomstkategorier, der hver især har hver deres beskatningsprocent. For at lette overblikket er der i bilag 1 Indkomst kategorier for fysiske personer udarbejdet et skema, hvori man for hver indkomstkategori kan finde en kort beskrivelse af disse. Bilag 2 Skattesatser i Danmark for indeholder de skattesatser, der er benyttet i Danmark i 2004 og Når der foretages beregninger i denne afhandling benyttes skattesatserne i bilag 2 for år Skattemin. Cirk. Nr. 129 af 4 juli

18 Yderligere forhold og regler, som er omfattet af de almindelige personbeskatningsregler og som ikke er blevet nævnt eller refereret til i dette kapitel, forudsættes at være almenviden, og vil ikke blive yderligere beskrevet Kapitalafkastordningen Kapitalafkastordningen bliver tit beskrevet som en forenklet udgave af virksomhedsskatteordningen. Denne ordning kan for nogle være et alternativ til at benytte virksomhedsskatteordningen, da den også giver mulighed for at få fradrag for renteudgifter og for at opspare overskud. Det er dog kun muligt at opspare 25 % af overskuddet i kapitalafkastordningen. Da en yderligere gennemgang af kapitalafkastordningen ikke synes relevant i denne afhandling, vil denne ikke yderligere blive behandlet Virksomhedsskatteordningen Virksomhedsskatteordningen er helt klart den beskatningsordning som flest personligt ejede virksomheder vælger at benytte sig af 5. Grunden til at denne er at foretrække selvom den er en del mere kompliceret end de to alternative beskatningsordninger, er at den giver den erhvervsdrivende nogle klare fordele. Af fordele kan nævnes: o o o Mulighed for at opspare overskud Fuld fradragsret for renteudgifter Forrentning af egenkapital (kapitalafkast) Mulighed for at opspare overskud Fordelen i at kunne opspare sit overskud eller kapitalafkast i VSO, er at man kan konjunkturudligne sin indkomst. Når man opsparer i VSO beskattes overskuddet foreløbigt med virksomhedsskattesatsen, som er 30 % i Grunden til at beløbet kun beskattes foreløbigt er, at skattebeløbet godtgøres når den erhvervsdrivende hæver overskuddet ud af virksomheden, dog beskattes beløbet igen, denne gang som personlig indkomst VSL 10 stk

19 At man konjunkturudligner sin indkomst vil sige, at man opspare overskud i gode år til år, hvor overskuddene ikke er så store. De fleste som benytter VSO hæver et beløb ud af VSO, der svarer til, at de ikke overstiger indkomstgrænsen for topskat. Er overskuddet i det efterfølgende år ikke stort nok til at nå grænsen for topskat kan et opsparet overskud hæves ud af virksomheden, så det alligevel bliver muligt at nå grænsen. En forudsætning for dette er selvfølgelig, at der i de gode år er sparet tilstrækkeligt overskud op i virksomheden Fuld fradragsret for renteudgifter Når man er almindelig lønmodtager har man ikke fradrag for renteudgifter i den personlige indkomst. Ved at benytte VSO bliver dette en mulighed, da alle erhvervsmæssige renteindtægter og udgifter indgår i virksomhedens resultatopgørelse Forrentning af egenkapital (kapitalafkast) VSL 7 giver mulighed for at en del af virksomhedens overskud kan hæves ud af virksomheden som kapitalindkomst, der er mere lempeligt beskattet end personlig indkomst. Hvordan kapitalafkastet skal beregnes vil blive behandlet i kapitel Kapitalafkastgrundlaget. Som nævnt ovenfor er der en del fordele ved VSO, som gør den attraktiv at anvende. Dog er denne ordning forholdsvis kompliceret at anvende, da den indeholder en masse begreber, der hver især tjener sit formål. Vigtige begreber i VSO: o o o o o Indskudskontoen (Rentekorrektion) Kapitalafkastgrundlaget (Kapitalafkast) Hæverækkefølgen Mellemregningskonto Den selvkontrollerende effekt Indskudskonto (Rentekorrektion) 7 Virksomhedsbeskatning, kap. 7 Virksomhedsordningen, s. 125 m. 19

20 Det beløb som er indestående på indskudskontoen, er udtryk for det beløb, som den skattepligtige skattefrit kan overføre til hæverækkefølgen, som bliver behandlet i kapitel Indskudskontoen danner grundlag for, at det er muligt at styre adskillelsen mellem privat- og virksomhedsøkonomien. Indskudskontoen opgøres ved begyndelsen af det indkomstår, hvor virksomhedsordningen anvendes første gang, herefter fastfryses værdierne. Opgøres indskudskontoen ved indtræden i VSO til at være negativ, sættes denne til nul, såfremt den skattepligtige kan dokumentere, at alle de til virksomheden hørende aktiver og gældsposter er medtaget. Efterfølgende reguleres indskudskontoen kun med yderligere indskud eller hævninger ved indkomstårets begyndelse. Hvordan indskudskontoen skal opgøres og værdiansættes vises i bilag 3 Opgørelse af indskudskonto. Indskudte værdier på indskudskontoen er beskattet i forvejen og kan skattefrit hæves ud af VSO. Hvis indskudskontoen er negativ skal der beregnes rentekorrektion jf. VSL 11, stk. 1. Når indskudskontoen er negativ, svarer det til at den skattepligtige har lån i virksomheden. Ved at beregne en rente heraf får renteudgifter fra private lån i virksomheden en skatteværdi, der svarer nogenlunde til f.eks. renteudgifter til et lån fra et pengeinstitut 8. Rentekorrektion skal beregnes med en sats, der svarer til kapitalafkastsatsen jf. VSL 11. Denne fastsættes til 5 % i 2005, se bilag 2 Skattesatser i Danmark for 2004 og Rentekorrektion skal beregnes ved at gange kapitalafkastsatsen med den talmæssigt største negative indskudskonto ved indkomståret primo eller ultimo. Beløbet kan dog højst udgøre det mindste af følgende beløb: Kapitalafkastsatsen ganget med det største negative kapitalafkastgrundlag primo eller ultimo indkomståret. Nettorenteudgifter reguleret med kurstab/gevinster, der er skattepligtige efter KGL. Hvis der overføres værdier til den skattepligtige ifølge hæverækkefølgen, og der i samme år foretages indskud, skal der også foretages rentekorrektion jf. VSL 11, stk. 2. Ellers skal rentekorrektion beregnes, hvis der hæves beløb udover de i hæverækkefølgen nævnte jf. VSL 5, stk. 2. Dette for- 8 Virksomhedsbeskatning, kap Indskudskontoen, s. 138 m.. 20

21 hindrer, at der opnås skattemæssige fordele ved midlertidigt at låne penge i virksomheden. Den rentekorrektion, der her skal beregnes er kapitalafkastsatsen ganget med det beløb, der er hævet på indskudskontoen jf. VSL 11, stk. 2. Beløbet kan dog ikke overstige afkastsatsen ganget med indskuddet. Det beregnede rentekorrektionsbeløb indgår ikke i hæverækkefølgen, det medregnes i den personlige indkomst og fradrages i kapitalindkomsten jf. VSL 11, stk Kapitalafkastgrundlag (Kapitalafkast) Kapitalafkastgrundlaget opgøres ved indkomstårets begyndelse. Kapitalafkastgrundlaget skal opgøres som indskudskontoen, dog er der den forskel at værdiansættelsen af aktiver og gæld ikke fastfryses, når kapitalafkastgrundlaget skal opgøres. Hvordan kapitalafkastgrundlaget skal opgøres kan ses i bilag 4. Ved løbende drift påvirkes kapitalafkastgrundlaget af følgende forhold 9 : Indskud og hævninger i årets løb Virksomhedens resultat Ændret værdiansættelse af aktiver og gæld Løbende nedskrivning af eventuel goodwill Saldoen på konto for hensat til senere hævning Indestående på mellemregningskonto Grunden til at kapitalafkastgrundlaget skal opgøres, er fordi det danner grundlag for beregningen af kapitalafkastet. Kapitalafkastet beregnes ved at gange kapitalafkastgrundlaget med kapitalafkastsatsen 10. Kapitalafkastsatsen forventes som nævnt i sidste kapitel at være 5 % i Virksomhedsbeskatning, bilag 4 Opgørelse af kapitalafkastgrundlaget, s Virksomhedsbeskatning, kap Beregning af kapitalafkast, s. 144 n. 21

22 Kapitalafkast indgår i hæverækkefølgen, som beskrives i næste kapitel. Kapitalafkastet kan ikke blive negativt og kan ikke overstige årets skattepligtige overskud jf. VSL 7. Er regnskabsperioden kortere eller længere end 12 måneder, skal der beregnes et forholdsmæssigt kapitalafkast Hæverækkefølgen Som tidligere nævnt i kapitel kan indestående på indskudskontoen hæves skattefrit ud af virksomhedsordningen. Jf. VSL 5 kan dette dog først lade sig gøre, når andre beløb er hævet ud af virksomheden til beskatning. Hævninger ud af VSO skal foretages i nedenstående rækkefølge: 1. Kapitalafkast fra foregående indkomstår, som overføres til den skattepligtige inden fristen for indgivelse af selvangivelse. 2. Resterende overskud vedrørende det foregående indkomstår hævet inden fristen for indgivelse af selvangivelse. 3. Overskud i det pågældende år: Herunder: a) Kapitalafkast hævet inden udløbet af fristen for indgivelse af selvangivelse. b) Resterende overskud 4. Opsparet overskud. 5. Indestående på indskudskonto. Hæves der værdier udover de ovenstående nævnte, skal der beregnes rentekorrektion jf. VSL 5, stk. 2. Den skattepligtige kan i stedet for at hæve et beløb ud af VSO overføre penge på en konto til senere hævning. Dette foregår ved at et beløb trækkes ud af den almindelige hæverækkefølge, hvorved det indgår i almindelig personbeskatning. Herefter hensættes det hævede beløb på en konto, hvorfra det senere kan hæves skattefrit uden om hæverækkefølgen. 22

23 Mellemregningskonto Ønsker den skattepligtige at overføre penge til virksomheden uden at foretage indskud, kan dette lade sig gøre via en mellemregningskonto jf. VSL 4a. Mellemregningskontoen indgår ikke i kapitalafkastgrundlaget og indestående på kontoen skal ikke forrentes. Hvis mellemregningskontoen bliver negativ, skal den udlignes med et tilsvarende beløb via hæverækkefølgen Den selvkontrolerende effekt Den selvkontrollerende effekt er en mekanisme i ordningen, der gør at fordelene ved at medtage privat gæld i ordningen neutraliseres. Hvis der er medtaget forholdsvist meget privatgæld i VSO vil kapitalafkastgrundlaget tilsvarende være reduceret med den medtagede gæld. Herved bliver kapitalafkastgrundlaget, og som følge heraf kapitalafkastet, ikke så stort som hvis gælden ikke var medtaget. De renteudgifter, der medtages i ordningen, neutraliseres altså ved at kapitalafkastet reduceres tilsvarende jf. VSL 8. Er der medtaget så meget privatgæld i VSO at indskudskontoen bliver negativ, skal der beregnes rentekorrektion. Effekten heraf er lige som ved et reduceret kapitalafkast, at rentefordelen ved at medtage privatgæld i VSO neutraliseres jf. VSL 11, stk. 1. Formålet med ovenstående gennemgang af VSO har ikke været at lave en fyldestgørende gennemgang af VSL. Formålet har blot været at beskrive nogle af de vigtigste begreber, der indgår i VSO, og herigennem at ruste læseren til de analyser, der skal foretages senere i afhandlingen Selskabsform En anden måde hvorpå man kan drive erhvervsmæssig virksomhed, er ved at stifte et selskab. De mest almindeligt forekomne selskabstyper i Danmark er aktieselskaber (A/S) og anpartsselskaber (ApS). Selskaber beskattes med 30 % af deres skattemæssige overskud. 23

24 De selskaber som denne afhandling ønsker at beskæftige sig med, er de i SEL 1, stk. 1, nr. 1 nævnte indregistrerede aktieselskaber, hvilket vil sige udelukkende danske selskaber, der enten er A/S eller ApS 11. Der afgrænses herved fra udenlandske selskabers skattepligt i Danmark. Fra og med den 9. oktober 2004 omfatter SEL 1, stk.1, nr. 1 også det europæiske aktieselskab, SEselskabet 12. SE-selskabet vil ikke yderligere blive behandlet i denne afhandling. Hvorvidt der er tale om ubegrænset skattepligt jf. SEL 1 eller begrænset skattepligt jf. SEL 2, samt de problemstillinger, der ligger i dette problemområde, vil ikke blive yderligere behandlet i denne afhandling. Når et selskab registreres ved Erhvervs og Selskabsstyrelsen opnår det selskabsretlig eksistens som en juridisk person 13. Indtil selskabet registreres hos Erhvervs og Selskabsstyrelsen hæfter stifterne for selskabets forpligtelser. Ønsker man at undgå stiftelsesproblemer kan man købe et skuffeselskab hos en advokat Aktieselskab Aktieselskaber kan siges at være storebroren til anpartsselskaber. I det store hele er der mange fælles træk mellem de to selskabsformer, dog er der en del skærpede krav ved et aktieselskab, som man som indehaver skal tage højde for. Aktieselskabet har et bedre renomme end anpartsselskabet, og derfor omdanner mange deres anpartsselskab til et aktieselskab, så snart dette er muligt 14. Når et aktieselskab skal stiftes, skal der som minimum indskydes kr. enten kontant eller i form af aktiver (apportindskud). Før aktiekapitalen på kr. er indbetalt fuldt ud kan der ikke foretages registrering af selskabet 15. Det er tilladt at tillægge nogle aktier 10 gange mere stemmeværdi end andre aktier. Sker det at et aktieselskab mister 50 % af kapitalen, har bestyrelsen pligt til at afholde en generalforsamling inden for 6 måneder, hvor de skal drøfte hvorvidt det er forsvarligt at fortsætte driften samt at planlægge, hvordan aktiekapitalen skal gendannes. 11 Werlauff, kapitel 2.1., Begreberne subjektiv og objektiv skattepligt, s, 97 n. 12 Werlauff, kapitel , Aktie og anpartsselskaber, s, 103 ø. 13 Werlauff, kapitel 2.2., Ubegrænset dansk skattepligt, s, 101 m. 14 Valg af selskabsform, kapitel 1, 4. Valg af selskabsform i praksis, s. 39 n. 15 E&Y, Etablering af virksomhed i Danmark, kapitel 2 Aktieselskab (A/S), s

25 Aktieselskaber må ikke yde aktionærlån til nærtstående parter. Da en gennemgang både af aktieselskaber og anpartsselskaber synes at være en for stor mundfuld for en afhandling af denne størrelse, og da det ikke synes relevant at inddrage begge selskabsformer i forhold til løsning af problemteksten, har jeg valgt udelukkende at beskæftige mig med anpartsselskaber i denne afhandling. Jeg afgrænser mig således fra aktieselskaber i afhandlingens videre forløb Anpartsselskab Anpartsselskabsloven er en mere smidig og forenklet lov end aktieselskabsloven og passer bedre til behovene i et almindeligt dansk selskab. Et eksempel kunne være ledelsesstrukturen, hvor anpartsselskaber kan nøjes med et ledelsesorgan, hvorimod der er et krav om 3 ledelsesniveauer i aktieselskaber 16. Som det blev konstateret i det foregående kapitel om aktieselskaber, kan anpartsselskaber siges at være lillebroren til aktieselskaber. Dette kan ydermere ses af det reducerede kapitalkrav, der er til stiftelsen af et anpartsselskab nemlig kr. jf. APL 1, stk. 3. Anpartskapitalen kan enten indskydes kontant eller ved apportindskud 17. Forhold omkring anparternes stemmeret kan frit aftales. Når der er foretaget et indskud skal dette indskud behandles lige som om anpartshaveren havde købt unoterede aktier, hvilket vil sige, at der er købt aktier til nominelt kr. Lige som aktieselskabet er der et reetableringskrav til et anpartsselskab, hvis der forekommer kapitaltab. Hvis mere end 40 % af anpartskapitalen tabes skal denne retableres fuldt ud, efter at kapitaltabet er konstateret. Dog kan selskabsstyrelsen give en forlænget frist på højst 4 år for nyetablerede anpartsselskaber og højest 2 år for bestående anpartsselskaber til at reetablere deres kapital gennem egen indtjening Valg af selskabsform, kap 4, Forskelle på aktie- og anpartsselskaber, s. 149 ø. 17 E&Y, Etablering af virksomhed i Danmark, kapitel 3 Anpartsselskab (ApS), s E&Y, Etablering af virksomhed i Danmark, kapitel 3 Anpartsselskab (ApS), s

26 Det er jf. APL 49 ulovligt for et ApS at udlåne penge til nærtstående parter. En gang årligt kan der af anpartsselskabets ubundne reserver foretages udlodning af udbytte. Udlodning af udbytte må ikke overstige, hvad der er forsvarligt for selskabets økonomiske stilling. Hvordan anpartshaveren er stillet skatteretligt i forhold til udbytte reguleres i LL 16. Fremover vil betegnelsen ApS blive brugt i afhandlingens analyser om selskabsformen, da det forudsættes at være mest hensigtsmæssigt at sammenligne et ApS, og ikke et A/S, med en personligt drevet virksomhed, der benytter VSO. Formålet med ovenstående gennemgang af grundregler for aktieselskabet og anpartsselskabet har ikke været at udpensle alle gældende regler for disse. Gennemgangen af grundreglerne har blot skullet forklare forskellen mellem aktieselskabet og anpartsselskabet samt at støtte afgrænsningen fra selskabsformen A/S. Grunden til at ApS ikke er blevet gennemgået i nært samme omfang som VSO, er at reglerne for ApS er velkendte for de fleste, og derfor ikke kræver nær den same præsentation Omdannelse af virksomhedsform Det er muligt at ændre en nuværende virksomhedsform, til en som man finder mere fordelagtigt, hvad enten man driver virksomhed i VSO eller som ApS. Nedenfor vil følgende blive gennemgået: o o Omdannelse fra VSO til ApS Omdannelse fra ApS til VSO Omdannelse fra VSO til ApS Skal et personligt ejet selskab omdannes til et selskab, skal loven om skattefri virksomhedsomdannelse følges. En omdannelse efter disse regler betyder, at omdannelsen skal foretages ved successi- 26

27 on, hvilket betyder at overdrageren ikke bliver beskattet 19. Aktiver og passiver anses som erhvervet i selskabet på det tidspunkt, hvor de var erhvervet i den tidligere virksomhed.. Hvorvidt en skattefri virksomhedsomdannelse er at anbefale i en given situation vil ikke blive nærmere undersøgt. Det skal blot nævnes, at der foreligger en mulighed for at en virksomhed, der benytter VSO skattefrit kan omdannes til et ApS jf. VOL 4, stk. 1. Dette betyder at beskatningen udskydes til det tidspunkt, hvor anparterne i det nye selskab afhændes. For at en skattefri omdannelse kan foretages, skal følgende betingelser være opfyldt 20 : Aktiver og passiver skal udgøre en virksomhed I tilfælde med flere ejere skal hver især opfylde betingelserne Det selskab virksomheden omdannes til skal registreres i Danmark. Selskabet må ikke forud for omdannelsen have drevet erhvervsmæssig virksomhed. Virksomhedsindehaveren skal være fuldt skattepligtig til Danmark. Der må ikke være en negativ anskaffelsessum på selskabets aktier, med mindre negativ indskudskonto udlignes. Indskudskontoen må ikke være negativ. I det tilfælde hvor en virksomhed, der har opsparet overskud, omdannes til et selskab, kan den skattepligtige vælge at medtage dette opsparede overskud i omdannelsen. Medtages det opsparede overskud i omdannelsen, bliver virksomhedsskatten endelig, og anskaffelsessummen på anparterne nedsættes med et beløb svarende til det opsparede overskud, der medtages fratrukket virksomhedsskatten. I praksis betyder dette, at beskatningen af det opsparede overskud udskydes til når anparterne i det omdannede selskab senere afstås. Det forudsættes at virksomheden som benytter sig af VSO i de senere analyser overholder de nævnte betingelser og derfor kan omdannes skattefrit til et selskab. 19 Virksomhedsbeskatning, kap.9, Virksomhedsomdannelse, s Virksomhedsbeskatning, kap.9, Virksomhedsomdannelse, s

28 Omdannelse fra ApS til VSO Der findes ingen lovregler når et ApS skal omdannes til en personligt ejet virksomhed. Når et ApS skal omdannes til en personligt ejet virksomhed, må det forudsættes at selskabet skal likvideres efter reglerne i APL Kapitel Umiddelbart kan et ApS likvideres forholdsvist hurtigt, hvis blot indehaveren underskriver og indsender en betalingserklæring til Erhvervs og Selskabsstyrelsen jf. APL 59. I denne betalingserklæring underskriver indehaveren, at al forfalden, som uforfalden gæld er blevet betalt. Når et ApS likvideres, likvideres dette til handelsværdier. Når anpartshaverne har modtaget deres likvidationsprovenu, kan likvideringen af selskabet siges at være afsluttet. Herefter kan dette likvidationsprovenu bruges som indskudskapital i et personligt ejet selskab. Der er intet til hinder for, at indehaveren sideløbende med opløsningen af selskabet, kan påbegynde driften i den personligt ejede virksomhed, så snart indehaveren synes det er økonomisk muligt. Indehaveren kan altså ikke som ved omdannelsen af VSO til ApS foretage en skattefri virksomhedsomdannelse. Når et ApS skal omdannes til en personligt ejet virksomhed, skal dette likvideres til handelsværdier, hvilket vil sige at anpartshaveren beskattes af avancer og genvundne afskrivninger samt af det likvidationsprovenu, som anpartshaveren modtager. Omdannelsen af virksomhedsform vil blive inddraget i de senere analyser i kapitel Virksomhedsomdannelse Yderligere afgrænsninger Da problemområdet som allerede nævnt er forholdsvist stort i forhold til en afhandling af denne størrelse, og da det indeholder mange relevante problemstillinger, ønsker jeg kort at beskrive disse og herefter begrunde, hvorfor de ikke findes relevante i denne afhandling. For at begrænse det skatteretlige problemområde, vil denne afhandling yderligere afgrænse sig fra følgende: 21 Valg af selskabsform, kap 8, Andre omdannelser fra kapitalselskab til personselskab, s. 676 ø. 28

29 o o o o Omstrukturering af virksomheden Ægtefælle Ejendomme Efterløn og folkepension Omstrukturering af virksomheden Udover de i kapitel 4.3. Omdannelse af virksomhedsform nævnte omdannelser, er der andre måder, hvorpå man kan foretage omstruktureringer. Disse omstruktureringer kan enten stamme fra strategiske motiver eller almindelige skattemæssige betragtninger. Af omstruktureringsårsager kan nævnes: Fusion og spaltning af virksomheder, dette være sig både personligt ejede virksomheder og selskaber Strategisk salg og køb af virksomheder Tilførsel og ombytning af aktiver Generationsskifte Til disse områder findes en masse underområder samt mange specifikke regler. Disse områder vurderes ikke at have direkte relevans for denne afhandlings problemområde, som følge heraf afgrænses der fra disse Ægtefælle Hvorvidt den skattepligtige er gift er et yderst relevant aspekt at inddrage, når den skattepligtiges skattemæssige situation skal vurderes. Grunden til dette er, at der i Kildeskatteloven (KSL) findes regler, der tillader at overvælte en del af skatten til ægtefællen. Disse regler findes nærmere bestemt i KSL Dog vil denne afhandling ikke behandle problemstillinger vedrørende ægtefæller. Det forudsættes, at den skattepligtige, som indgår i afhandlingens analyser ikke er gift. 29

30 Ejendomme Salg af ejendomme reguleres af bestemmelserne i Ejendomsavancebeskatningsloven. Da dette er et særskilt sæt love, som ikke direkte har relevans for afhandlingens problemtekst, afgrænses der fra køb og salg af ejendomme Efterløn og folkepension Når man når op i alderen, har man mulighed for at få efterløn og folkepension. Til denne tid er det yderst relevant at inddrage disse elementer i de økonomiske og de skattemæssige overvejelser. Denne afhandling vil dog ikke beskæftige sig med disse elementer. 30

31 Del 2. Analyse og vurdering af VSO og ApS I den foregående del blev problemteksten afgrænset og virksomhedsformerne VSO og ApS beskrevet. I denne del, vil der blive sat fokus på forskelle og ligheder mellem de to former at drive virksomhed på. Jeg vil i analyserne fremstå som ekstern rådgiver. De problemstillinger jeg ønsker at analysere i kapitel 5 og 6, vil blive udvalgt efter, hvad jeg finder væsentligt indenfor problemområdet, at belyse. Problemstillingerne vil blive udvalgt ud fra hvad jeg mener, vil være relevant at sætte fokus på i en rådgivnings situation. Jeg vil ud fra de facts, som er præsenteret i kapitlerne vurdere og konkludere, hvorvidt den mest fordelagtige virksomhedsform er VSO eller ApS. I den generelle analyse i kapitel 5 vil jeg som ekstern rådgiver foretage en teoretisk analyse af generelle skattemæssige konsekvenser af enten at drive virksomhed i VSO eller som et ApS. I analysen i kapitel 6 vil jeg foretage en mere dybdegående analyse af nogle specifikke skattemæssige forhold fordelt inden for et tidsmæssigt perspektiv. Når man påtager sig rollen som ekstern rådgiver, er det værd at foretage sig nogle simple overvejelser 22 : Uanset hvor ligetil skatteretten er i en konkret sag, er det værd at overveje, om der foreligger tvivl i sagen. Hvis dette ikke kan afvises, bør man indhente et forhåndssvar eller tage et skatteforbehold jf. skattestyrelsesloven 37 B. Et skatteforløb kan udvikle sig atypisk på grund af ikke forudsete begivenheder eller faktiske forhold. Her bør man inden for rimelighedens grænser gardere klienten mod dette. Foretager man skattetænkning for klienten på en måde, der ikke er odiøs i sig selv, bør man advare klienten om de usikkerheds momenter, der ligger i denne skattetænkning, da der ikke umiddelbart kan stilles en garanti, for at skattemyndigheden accepterer den konkrete sag. 22 Werlauff, kap Sammenfatning i form af nogle simple grundsætninger om skattens inddragelse ved rådgivning, s