Erhvervsjuridisk institut. Lars Terkilsen. Dennis Ramsdahl Jensen

Transkript

1 Erhvervsjuridisk institut Vejledere: Lars Terkilsen Dennis Ramsdahl Jensen Survival of the fittest - hvordan og hvorfor et deltidslandbrug skal tilpasse sig for at overleve som en skatteretlig erhvervsmæssig virksomhed og en momsretlig økonomisk virksomhed Opgaveløser: Jannie Borup Gade, Ha(jur) i skat Handelshøjskolen i Århus 2011

2 Indhold 1.0 Indledning Målgruppe Afgrænsning af opgaven Metode og systematik Metode Systematik Relevans af sondringen mellem erhverv og hobby Relevans af sondringen mellem økonomisk virksomhed og ikke-økonomisk virksomhed Hvad er et deltidslandbrug Den generelle bedømmelse af om en virksomhed er erhvervsmæssig eller hobby Indledning til Deltidslandbrug mv Den skattemæssige bedømmelse af deltidslandbrug U1975,1065H og U1976,68H TfS1994,364 H Teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig og sædvanlig drift Sammenfatning vedr. teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift Hensyn til særlige forhold i driften Intensitet Driftsresultatet Det rimelige driftsresultat En længere årrække Overskud ved landbrugsvirksomheder Afskrivninger: Udgifter og indtægter Udgifter En eller flere virksomheder Opdeling af landbruget i dyrehold og markdrift Opdeling af landbrugsdriften i udlejningsvirksomhed og landbrugsvirksomhed Opdeling af stutteri og væddeløbsheste Stutteri, Landbrugsdrift og anden virksomhed Kan sekundære indtægter medtages ved den primære drifts resultat Kritik af retspraksis vedr. opdeling af landbrugsvirksomheden

3 3.3.7 De økonomiske konsekvenser af afgræsningen mellem erhverv og hobby Det momsretlige begreb økonomisk virksomhed Lovgrundlagets ordlyd EU-praksis på området EU-retlig praksis sammenspil med dansk praksis Den danske praksis på det momsretlige område vedr. deltidslandbrug Momsvejledningen Konklusion af momsvejledningens kriterier Analyse af den momsretlige praksis vedr. deltidslandbrug Konklusion vedr. de danske skattemyndigheders syn på økonomisk virksomhed Økonomien ved momsregistreringen og afmeldelsen Konklusion English summary Litteraturliste Bøger Domme Artikler mv Vejledninger:

4 1.0 Indledning Suvival of the fittest 1 et udtryk som er kendt fra Charles Darwins bog om arternes oprindelse. Imidlertid er det et udtryk, som kan bruges på meget andet end blot arternes oprindelse, idet den viser et klart billede af, hvorledes virksomhederne i dag bør tænke. Udtrykket er dog ofte oversat til, at den stærkeste overlever. En sådan oversættelse giver dog ikke det klare billede af udtrykkets egentlig betydning, idet det ikke er den stærkeste, men derimod den, der er bedst til at tilpasse sig, som overlever. I erhvervslivets verden ses udtrykket som, at de virksomheder, som er bedst til at lave en tilpasning af sine produkter til forbrugernes behov, og bedst til at tilpasse sig lovgivningem og samfundets yderligere regler om etik og moral og behov, vil være de som overlever. I denne opgave er udtrykket survival of the fittest også en god indikator for, hvad formålet med opgaven er. Det deltidslandbrug, der ikke forstår at tilpasse sig den skatteretlige bedømmelse af hvad erhvervsmæssig virksomhed er, vil ikke overleve hverken skatteretlig bedømmelse og dermed miste sin erhvervs status. På samme vil det deltidslandbrug, som ikke forstår at tilpasse sig den momsretlige bedømmelse af, hvad økonomisk virksomhed er, vil ikke overleve en sådan bedømmelse og vil dermed miste sin momsregistrering. Det vil sige, at det for deltidslandbrugene er en nødvendighed at tilpasse sig de krav der stilles for, at de kan blive og forblive erhvervsmæssige virksomheder og momsregistrerede virksomheder. For, at en sådan tilpasning kan ske for deltidslandbrugene, er det imidlertid nødvendig for dem at vide, hvad de skal tilpasse sig efter, og derfor er opgavens hovedformål at frembringe et retvisende billede af, hvad der skal til for at deltidslandbruget bliver betragtet som både erhvervsmæssig virksomhed i skatteretten, samt økonomisk virksomhed i momsretten. For, at deltidslandbrugenes ejere skal ønske at tilpasse sig således, at deres erhvervsmæssige status kan overleve, er der samtidig i opgaven redegjort for de økonomiske konsekvenser af ikke at blive anerkendt som erhvervsmæssig virksomhed samt økonomisk virksomhed. Der kan imidlertid være forskellige måder at drive et deltidslandbrug på og derfor vil der for hver deltidslandbrug være mange forskellige måder at tilpasse sig skattelovgivningen og momslovgivningen i harmoni med andre lovgivninger. Opgaven kan derfor ikke være en vejviser for, hvorledes det enkelte deltidslandbrug bedst tilpasser sig skattelovgivningen så den bevarer sin erhvervsmæssige status, derimod vil opgaven være indikator for, hvad det er deltidslandbrugene bliver bedømt på og hvad man skal huske på når man driver en sådan. 1 Udtrykket blev dog først brugt af Herbert Spencer ( ) 3

5 1.1 Målgruppe Opgaven er meget specifik i forhold til, at den kun fokuserer på deltidslandbrug, dette gør også, at de kriterier man i opgaven vil se, der bliver lagt vægt på i sondringen af erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed, vil blive meget udspecificeret. Derfor egner opgaven sig især til skatteydere, der allerede har opstartet et deltidslandbrug eller ønsker at opstarte et sådan. Opgaven viser tydeligt, hvilke økonomiske betragtninger de bør gøre sig for juridisk at blive betragtet som erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed. Herudover henvender opgaven sig til rådgivere med deltidslandbrug som klienter, idet den også for disse viser et retvisende billede af den juridiske tilgang, således at disse kan vejlede og råde deres klienter således, at disse holder sig indenfor, hvad der kan ses som værende erhvervsmæssig og økonomisk virksomhed. Til slut henvender opgaven sig til skattemyndighederne, idet opgaven viser, hvilke kriterier som skattemyndighederne må afgøre sagerne på. 1.2 Afgrænsning af opgaven Denne opgave har som bekendt ønsket om at analysere, hvornår et deltidslandbrug anses for henholdsvis erhvervsmæssig virksomhed og økonomisk virksomhed, derfor er der hele opgaven igennem blevet kigget specifikt på retspraksis vedr. deltidslandbrug. Ved momsretten har det dog været nødvendigt at inddrage nogle afgørelser afsagt af EF-domstolen omhandlende andet end deltidslandbrug, da disse domme er med til at analysere, hvad økonomisk virksomhed er. Opgaven vil desuden gennem hele opgaven have en økonomisk tilgang til de behandlede juridiske problemstillinger. Det vil sige, at opgaven indeholder de største økonomiske konsekvenser af sondringerne. Det har været nødvendigt at forudsætte, at læseren af denne opgave har et rimeligt kendskab til både landbrug samt skatte- og momsretten. Derfor er begreber vedrørende landbrug og begreber indenfor moms- og skatteretten derfor kun i begrænset omfang behandlet i opgaven, hvor det fandtes nødvendigt. Denne opgaves primære funktion vil som nævnt være at se på praksis, hvornår et landbrug er erhvervsmæssig virksomhed. Derfor synes en diskussion, af om et landbrug betegnes som hobbyvirksomhed eller ikke-erhvervsmæssig virksomhed, ikke at være relevant for opgavens videre løsning, ligeledes er den skattemæssige behandling af disse to begreber, den samme. I denne opgave vil der blive benyttet hobbylandbrugs-betegnelsen. 4

6 Det har på grund af målgruppen været mit mål med opgaven, at denne skal være til nytte for praktikere i stedet for teoretikere. Derfor vil man opleve, at der er anlagt en meget praktisk tilgang til opgaven, således, at begreber og diskussioner, der er nødvendige at tage for praktikeren, er taget op, mens teoretiske diskussioner er holdt på et minimum og er kun foretaget, hvor det har været nødvendigt for fastlæggelsen af, om praksis kan være rimelig. Opgaven vil herudover ikke sammenligne begreberne erhvervsmæssig virksomhed og økonomisk virksomhed. Begge sondringer er taget med for at give et retvisende billede og et helhedsbillede for deltidslandbrugene, således, at der for disse efterfølgende ingen tvivl forefindes når de skal foretage driftsøkonomiske beslutninger. Deltidslandmanden ved således, hvad han kan og ikke kan for at beholde sin erhvervsmæssige status og sin momsregistrering, idet begge er af stor økonomisk betydning for deltidslandmanden. 1.3 Metode og systematik Metode Opgaven har som nævnt til formål at analysere to begreber. Begreberne vil som udgangspunkt blive analyseret ud fra retsdogmatisk metode, hvor formålet er at beskrive, fortolke, analysere og systematisere gældende ret 2. Ved erhvervsmæssig virksomhed vil begrebet blive analyseret ud fra dansk retspraksis, idet begrebet ikke er fastlagt nogen steder i lovgivningen. Begrebet skal i denne opgave dog analyseres ud fra den forståelse, der bør tillægges begrebet ud fra SL 4-6 i relation til deltidslandbrug, idet begrebet ikke er ens afhængigt af hvilken type virksomhed der er tale om. Ved økonomisk virksomhed vil begrebet blive analyseret ud fra en ordlydsfortolkning af momsdirektivet samt den danske momslov. Herefter vil der blive set på, hvilket bidrag EU-retspraksis har givet til forståelsen af økonomisk virksomhed. Til slut vil der blive set på, hvilke kriterier der i Danmark ses på for, at der kan være tale om økonomisk virksomhed og til slut vil der blive kigget på dansk retspraksis vedrørende økonomisk virksomhed indenfor deltidslandbrug. Sideløbende med den retsdogmatiske analyse vil der blive set på økonomiske overvejelser og økonomiske konsekvenser for skatteyderen, der driver et deltidslandbrug. Der vil herunder i visse tilfælde blive diskuteret, om den juridiske bedømmelse vil være til hinder for at udøve de mest hensigtsmæssige 2 Retsfilosofi, retsvidenskab & retskildelære af Jens Evald & Sten Schaumburg Møller, s

7 økonomiske beslutninger for skatteyderen. Der vil derfor i opgaven kunne skimtes et retsøkonomisk antræk, som især gør sig gældende i opgavens del om opdelingen af landbrugsejendommen, idet der i dette afsnit vil blive anført flere forskellige økonomiske efficiensbetragtninger Systematik I opgaven vil der blive anlagt en naturlig systematik, som vil gøre at den røde tråd gennem opgaven bevares. Første kapitel: Dette kapitel vil indeholde: Formål, problemformulering, afgrænsning, metode og systematik. Andet kapitel: I dette kapitel vil der blive gjort rede for, hvorfor det i skatteretten er nødvendigt at afgrænse erhvervsmæssig virksomhed overfor hobbyvirksomhed. Herudover vil der i dette kapitel blive fastlagt, hvad et deltidslandbrug egentlig er og hvilke former for bedrifter på landejendomme, der omfattes af den særlige ligningspraksis for landbrug. Tredje kapitel: Her vil der først blive gjort rede for, hvilke kriterier skattemyndighederne normalt kigger på, når de skal bedømme om en virksomhed er en erhvervsmæssig virksomhed eller en hobbyvirksomhed. Herefter vil der gennem en analyse af retspraksis blive fastlagt, hvad der er gældende ret for deltidslandbrug og hvilke kriterier der skal kigges på ved bedømmelsen af deltidslandbrug. Kriterierne som et deltidslandbrug skal bedømmes ud fra vil efterfølgende blive diskuteret og analyseret ud fra retspraksis. Denne analyse vil omfatte følgende kriterier: Teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift Særlige forhold der har haft betydning for årets drift/resultat Intensitet Rentabilitet Under rentabilitetsbetragtningen vil den nye 4 praksis angående opdelingen af landbrugsejendommen i flere virksomheder blive behandlet. Der vil under dette blive diskuteret og analyseret i forhold til flere 3 Retsøkonomi Af adjunkt Thomas Riis, Danmark, kan hentes på 4 Praksis kan ikke anses for ny, men den finder dog mere og mere fodfæste i retspraksis 6

8 forskellige opdelingsmuligheder. Efterfølgende vil der rettes kritik af denne praksis ud fra bl.a. økonomiske efficiensbetragtninger. Til slut vil der i dette kapitel blive redegjort for, hvorledes skatteyderens økonomi vil blive berørt af afgrænsningen mellem erhverv og hobby. Fjerde kapitel: I dette kapitel vil der blive gjort rede for, hvorledes økonomisk virksomhed skal forstås i momsretten. Der vil først blive redegjort for, hvorledes økonomisk virksomhed skal forstås ved en ordlydsfortolkning af henholdsvis momsdirektivet samt momsloven. Derefter vil der blive kigget på, hvorledes EU-praksis kan bidrage til forståelsen af begrebet økonomisk virksomhed. Momsvejledningens kriterier, som skal kigges på ved bedømmelsen af hvornår en virksomhed kan anses for en momsretlig økonomisk virksomhed, vil efter blive sammenholdt med konklusion af, hvorledes økonomisk virksomhed skal forstås ifølge EUrettens praksis. Efterfølgende vil der blive kigget på den danske retspraksis vedrørende deltidslandbrug og begrebet økonomisk virksomhed. Til slut vil der i dette kapitel blive gjort kort rede for, hvorledes skatteyderens økonomi vil blive berørt af om deltidslandbruget anses for værende økonomisk virksomhed. Femte kapitel: Dette kapitel vil indeholde en opsamlende konklusion på opgaven samt en perspektivering af denne. Der vil i opgaven blive set, at analysen af erhvervsmæssig virksomhed og af økonomisk virksomhed ikke vil blive foretaget med samme opbygning. Dette skyldes for det første, at begreberne udspringer af to forskellige sæt retsregler, hvor det ene er EU-reguleret mens det andet er dansk-reguleret. For det andet skyldes den forskellige opbygning, at der ved det erhvervsmæssig virksomhed s begreb er blevet lavet en særlig ligningspraksis for deltidslandbrug, hvor kriterierne ikke er blevet opstillet i punktform, ligesom de er ved den økonomiske virksomhed som ikke har en særlig praksis for deltidslandbrug. 7

9 2.0 Relevans af sondringen mellem erhverv og hobby Som nævnt i indledningen vil der ofte være en flydende overgang mellem et erhvervsmæssigt deltidslandbrug og et hobbylandbrug. I dette afsnit vil der blive fastslået, hvorfor en sondring er så vigtig i skattemæssigt henseende. På indtægtssiden vil sondringen mellem om man bliver anset som erhvervsmæssigt deltidslandbrug eller hobbylandbrug ikke være særlig relevant, idet statsskattelovens 4 fastsætter, at stort set alle indtægter er skattepligtige. 5 Statsskattelovens 5 a gør, at fortjeneste ved salg af formueaktiver i virksomheden er skattefri, dette medmindre der foreligger enten næring eller spekulation. Det vil for eksempel sige, at stutteriets fortjeneste ved salg af avlshopper er skattefrie. En hobbyvirksomhed er kendetegnet ved, at den ikke er påbegyndt med det formål at opnå gevinst ved videresalg. Derfor kunne en ordlydsfortolkning af SL 5 a medføre, at der ikke kunne foretages beskatning af salgsfortjeneste, hvis hobbyvirksomheden omfatter omsætning af aktiver, ved fx stutteri osv., idet en hobbyvirksomhed netop ikke er påbegyndt med formål at opnå en økonomisk gevinst, eller er omsat med hverken næring eller spekulation. Begrebet næring i SL 5 a, synes dog at være udvidet til også at omfatte hobbynæring således, at der skal foretages beskatning af handelsfortjenesten efter SL 4 jf. SL 5. 6 På grund af, at stort set alle indtægter er skattepligtige, har sondringen mellem erhverv og hobby derfor størst betydning på udgiftssiden. Statsskatteloven 6 a, tilkendegiver en fradragsret for driftsomkostninger, hvilket vil sige, de udgifter der I årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinære afskrivninger. Statsskatteloven opererer derfor med et princip om, at kun nettoindkomsten er skattepligtig, hvilket vil sige bruttoindkomsten med fradrag af driftsomkostninger. Som udgangspunkt kunne man derfor anlægge den betragtning, at såfremt en erhvervsmæssig aktivitet har skabt en indtægt, da vil man kunne fradrage udgifterne, der er brugt for at erhverve denne indtægt som følge af SL 6a, idet man ingen steder i denne kan læse, at alle driftsomkostninger skal kunne indeholdes i præcis den indkomst som udgiften har været med til at erhverve 7. Derfor har sondringen som udgangspunkt ikke særlig betydning, det er dog anerkendt i teorien og i praksis, at det med hensyn til hobbyvirksomhed kun er de udgifter, der kan indeholdes i 5 Jf. Lærebog om indkomstskat af Aage Michelsen, Steen Askholt m.fl. side Jf. Skatteretten 1 af Susanne Pedersen, Inge Langhave Jeppesen, Malene Kerzel, m.fl., kapitel side Jf. Skatteretten 1 af Susanne Pedersen, Inge Langhave Jeppesen, Malene Kerzel, m.fl., kapitel side 223 8

10 indtægterne, der kan fradrages ved denne således, at et 0-resultat vil fremkomme 89. Dette medfører også, at underskud ikke kan modregnes i indtægter fra andre indkomstkilder og at underskud ikke kan fremføres til modregning i overskud i senere indkomstår 10 Dette synspunkt og rimeligheden i dette kan ses som værende, at fradragsretten i SL 6a netop er knyttet til udgifter, der sigter på erhvervelse af indkomsten, og ikke et forbrug af denne. Hobbyvirksomheder har som nævnt i indledningen netop ikke til formål at skabe erhvervelse af indkomst men har mere private formål for øje 11, og derfor synes en sondring som den gjorte at være en rimelig praksis. Netop af ovenstående udspringer relevansen af sondringen mellem erhverv og hobby, idet man opnår nogle fordele af at blive anerkendt som erhvervsmæssig virksomhed, i forhold til, hvis man blev anset som hobbyvirksomhed. Ikke bare opnår skatteyderen en ret til at fradrage underskuddet ved virksomheden i sin personlige indkomst. Derudover opnår skatteyderen, at virksomhedsskattelovens regler kan benyttes 12. Ved benyttelse af denne lov opnår man bl.a., at erhvervsmæssige renteudgifter kan fradrages i den personlige indkomst i stedet for i den skattepligtige indkomst. Efter Forårspakken 2.0 vil netop denne begrundelse også blive større, se mere herom i afsnit Desuden er der en række love, der kræver, at virksomheden skal være en erhvervsmæssig virksomhed, herunder som benævnt virksomhedsskatteloven, og kapitalafkastordningen, afskrivningsloven samt visse bestemmelser i ligningsloven osv. Herudover vil man lettere blive anset for at være økonomisk virksomhed i momsretlig forstand, hvilket også medfører en række betydelige økonomiske gevinster, se mere herom i afsnit 4.7 Herfor er det fastslået, at det flere steder i skattelovgivningen er relevant at få fastslået om der er tale om erhvervsmæssig virksomhed eller om virksomheden i stedet må betragtes som værende hobbyvirksomhed eller ikke-erhvervsmæssig virksomhed, idet dette kan have betydelige økonomiske konsekvenser for skatteyderen. 8 Jf. eksempelvis LRS , TfS LSR, TfS LRS, TfS1999, 391 LSR samt Lærebog om indkomstskat af Aage Michelsen, Steen Askholt m.fl side 248 og Skatteretten 1 af Susanne Pedersen, Inge Langhave Jeppesen, Malene Kerzel, m.fl., kapitel side 256. Jf. herudover PSL 3, stk. 2 modsætningsvis samt Skatteretten 1 af Susanne Pedersen, Inge Langhave Jeppesen, Malene Kerzel, m.fl.,, side Skatteretten 1 af Susanne Pedersen, Inge Langhave Jeppesen, Malene Kerzel, m.fl., side 256, anføres det, at begrundelsen for, at der ikke er fradrag for flere udgifter end, hvad der kan indeholdes i indtægterne fra hobbyvirksomheden, er, at resten må anses som værende private udgifter og der ikke er fradrag for disse i medfør af SL 6, 2. led. 10 Jf. PSL 13 og TfS LRS samt Lærebog om indkomstskat af Aage Michelsen, Steen Askholt m.fl side Jf. Lærebog om indkomstskat af Aage Michelsen, Steen Askholt m.fl side Disse er betinget af at der udøves erhvervsmæssig virksomhed jf. VSL 1 9

11 2.1 Relevans af sondringen mellem økonomisk virksomhed og ikkeøkonomisk virksomhed Det er kun afgiftspligtige personer, som kan blive momsregistreret. Såfremt man ikke kan blive momsregistreret (og beholde momsregistreringen ved fortsat at blive betragtet som momsretlig økonomisk virksomhed), da vil det have nogle økonomiske konsekvenser for skatteyderen, som ejer deltidslandbruget. Relevansen behøver ikke at blive uddybet nærmere i denne opgave, idet relevansen af sondringen følger af, at man ikke kan benytte sig af momsregistreringens goder og pligter såfremt man ikke er en momsretlig økonomisk virksomhed. 2.2 Hvad er et deltidslandbrug Opgaven her har som nævnt i indledning til mål at analysere, hvornår et deltidslandbrug skatteretligt må anses at være en erhvervsmæssig virksomhed og momsretligt en økonomisk virksomhed. For at komme frem til et givende resultat er det først nødvendigt, at finde ud af hvilke dyrehold der anses for at høre under den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug og hvad der må betragtes som værende aktiviteter der er normalt tilhørende under et deltidslandbrug. Et deltidslandbrug er en landejendom, hvorpå ejeren har et erhverv andetsteds også, hvilket vil sige, at ejeren har en ikke ubetydelig indtægt andetsteds fra. Herudover kendetegnes et deltidslandbrug af, at ejeren ofte vil have et almindeligt landbrug, dog med mindre jord og færre husdyr. Spørgsmålet er herefter hvilke husdyr, der kan være på en landejendom for, at der er tale om et deltidslandbrug, som hører under den særlige ligningspraksis. Der bør ingen tvivl være om, at kvæg 13 og svin 14 må anses som værende almindelige husdyr på en landejendom og at husdyrhold bestående af sådanne må anses for værende under den særlige ligningspraksis. Derudover er det i flere domme fastslået, at fåreavl også hører under denne kategori 15 Mere overraskende 16 er det, at også minkfarme kan anses for værende omfattet af den særlige ligningspraksis Hvad angår strudsefarme samt avl af prydfasaner har retten ikke ville afgøre, om disse 13 Jf. bl.a. SKM V samt SKM H 14 Jf. bl.a. TfS1998,256 V og TfS1998,257 V 15 Jf. bl.a. SKM H 16 Dette er overraskende, da det er fastslået, at begrebet landbrug ikke kan indeholde en minkfarm i forhold til vurderingslovens 33 og dermed ejendomsavancebeskatningsloven 5 a, jf. SKM V. At der dermed er forskel på hvilke husdyr, der kan forekomme på en landejendom for, at denne kan betragtes som et landbrug i skattelovgivningen synes at være uheldig. 17 Jf. SKM H 10

12 var omfattet af den særlige ligningspraksis eller ej. Retten fastslog dog, at ved det konkrete tilfælde, så ville virksomheden ikke være at anse som erhvervsmæssig uanset om den særlige ligningspraksis fandt anvendelse eller ej. 19 Herved har Landsretten ikke lukket muligheden for, at opdræt af visse fugle kan henhøre under den særlige ligningspraksis, samtidig har Landsretten heller ikke tilkendegivet at opdræt af fugle kan høre ind under den særlige ligningspraksis. Derfor må denne kategori stadig stå som et åbent spørgsmål. Et stutteri er en virksomhed, der avler og opdrætter heste med henblik på videresalg 20. Denne form for dyrehold er også i praksis anset for omfattet af den særlige ligningspraksis 21. Ligeledes må angå vurderingen for en væddeløbsstald 22 Herudover kan det af retspraksis også udledes, at hundekenneler 23, hundepensioner og kaninhold 24 ikke anses for værende omfattet af den særlige ligningspraksis. Ovenstående er en analyse af hvilke dyrehold, der kan anses for omfattet af den særlige ligningspraksis, derudover opstår spørgsmålet om, hvad et landbrug i det hele taget er. Dette spørgsmål er nødvendigt at få besvaret, da det har stor indflydelse på, hvilke indtægter der kan medgå i bedømmelsen og dermed hvilke udgifter der kan medgå, samt hvor mange virksomheder der kan forekomme på en landbrugsejendom. Den almindelige definition af et landbrug er at dyrke jorden og holde husdyr 25. Spørgsmålet er herunder hvad der kan menes med at dyrke jorden. Når man dyrker jorden får man noget til at gro på jorden 26. En konklusion af dette må altså være, at landbrug som virksomhed i daglig tale må forstås som det at dyrke jorden og have husdyrproduktion. Det er dog ingen steder nærmere angivet hvilke husdyr man kan holde for at blive betragtet som et landbrug. Der må dog her gælde samme husdyr som i ovenstående analyse. 18 I Skatteretten 1 af Susanne Pedersen, Inge Langhave Jeppesen, Malene Kerzel, m.fl.,, side 254 anføres det dog, at hverken minkfarm eller hestestutteri kan anses for værende omfattet af den særlige ligningsmæssige praksis. 19 Jf. SKM V 20 Jf. ligningsvejledningen erhvervsdrivende E.A Stutterier 21 Jf. Vestre Landsrets dom af 15. oktober 1982, hvor det blev fastslået, at sondringen mellem erhverv og hobby skal ske ud fra de samme driftsmæssige kriterier som for egentlige landbrugs. Denne sondring må anses stadig at være gældende jf. SKM BR og SKM V m.fl. 22 Jf. ligningsvejledningen erhvervsdrivende E.A Det må efter tilsvarende principper som for stutterier afgøres efter en konkret vurdering, om en væddeløbsstald kan anses for erhvervsmæssig 23 Jf. TFS VLD, her blev der lagt vægt på at der ikke i regnskabet var afsat midler til en forretning af den investerede kapital eller til aflønning af skatteyderen 24 Jf. TFS VLD 25 Politikkens retskrivnings- og betydningsordbog landbrug, se ligeledes landbrug i Gyldendals etbindsleksikon s. 554 hvor landbrug betegnes som erhverv, hvor der produceres planter eller dyr 26 Jf. Politikkens retskrivnings- og betydningsordbog dyrke 11

13 3.0 Den generelle bedømmelse af om en virksomhed er erhvervsmæssig eller hobby Begrebet erhvervsmæssig virksomhed bruges mange steder i den danske skattelovgivning 27 og ligger til grund for mange tvister mellem skattemyndighederne og en skattepligtig person. Dog på trods af de allerede mange afgjorte sager, ligger der til stadighed ingen egentlig definition på, hvorledes begrebet skal forstås 28. I ligningsvejledningen for 2011, fremgår det som indledning på området, at nødvendigheden for afgrænsningen opstår når Virksomheden på den ene side har fællestræk med en erhvervsvirksomhed, men hvor der på den anden side er tvivl om, hvorvidt indtægtserhvervelsen er det afgørende formål for skatteyderen Især vil man se på virksomheder som ofte synes at have private formål som det primære formål for virksomhedens bestående, herunder nævnes private formål såsom ridning, hestevæddeløb samt dyrehold som f.eks. ponyer, kaniner, fjerkræ eller lign. I ligningsvejledningen fremgår det, at der i bedømmelsen af om en virksomhed er hobby eller erhverv vil der blive lagt vægt på følgende momenter: 29 om der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel) om virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller om virksomheden vedvarende forudsætter, at ejeren har stabile indtægter fra anden side for at neutralisere et underskud om der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelse af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift, herunder om der har været lagt budgetter m.v. om virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet om ejeren har særlige faglige forudsætninger for at drive virksomheden, og om virksomheden har en naturlig sammenhæng med skatteyderens eventuelle øvrige indtægtsgivende erhverv om der er andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden om skatteyderen har været afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug om virksomhedens omfang/varighed er af en vis størrelse om driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art om virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv 27 F.eks. ligningsloven, personskatteloven, kildeskatteloven og virksomhedsskatteloven m.fl. 28 Jf. Hanne Søgaard Hansen, festskrift til Ole Bjørn s Uddrag fra ligningsvejledningen erhvervsdrivende E.A

14 om virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet. De ovenfornævnte momenter er de generelle bedømmelser man tager med hensyn til afgrænsningen mellem erhverv og hobby. Det er her vigtigt at fremhæve, at ikke alle skal være opfyldte, men at bedømmelsen sker ud fra en helhedsvurdering af virksomheden og dens ejer. Da der gennem tiderne imidlertid er opstået en lempeligere ligningspraksis for deltidslandbrug, vil der i det følgende blive gennemgået netop, hvad der for deltidslandbruget bliver lagt vægt på. Denne bedømmelse vil ske gennem en analyse af retspraksis på området. Uanset den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug, kan alle ovenstående bedømmelseskriterier dog også indgå i bedømmelsen. 3.1 Indledning til Deltidslandbrug mv. I Danmark er der sket en ændring i fordelingen af store og små landbrug. For at se en mening i udviklingen er man nødt til at se hele lovgivningen sammenhængende. For landbrug bliver der flere og flere restriktive krav, især kravet om jord i forhold til deres størrelsen af husdyrbesætningen har været afgørende for udviklingen, idet mange landbrug har set sig nødsaget til at købe mere jord efterhånden lovgivningen er blevet mere restriktiv 30. Dette har gjort, at man ofte ser at landbrug, som bliver sat til salg, bliver købt af et andet landbrug, hvorefter det købende landbrug selv beholder hoveddelen af jorden og derefter sælger landejendommen igen. Dette har især kunnet ses ved, at mange landbrugsejendomme er blevet ændret således, at der blot gennem de sidste ti år er blevet seks procentpoint færre heltidslandbrug. 31 Det vil sige, at deltidslandbrugene er steget til at udgøre 61 % af bedrifterne i Danmark Jf. Beskrivende dansk økonomi af Hans Linderoth m.fl. kapitel Et deltidslandbrug er kendetegnet som bedrifter med en arbejdsindsats på under standardarbejdstimer. Derudover er der nogle fx klassifikationer, der gør at selve statistikken ikke giver et fuldstændigt retvisende billede med hensyn til deltidslandbrug indenfor skat, da man her også kigger på bedrifter under 10 ha, men disse er kun i begrænset omfang medtaget i Regnskabsstatistik for landbrug For at se alle kriterierne og hvilke der specifikt er taget med i denne publikation henvises der til publikationens side I 1999 blev 55 % af landbrugene i Danmark drevet som deltidslandbrug jf. Det danske program for støtte til udvikling af landdistrikterne i henhold til Rådets forordning nr.1257/1999 kap.5. Publikationen kan hentes på udgivet af Direktoratet for FødevareErhverv 33 I 2009 blev 61 % drevet som deltidslandbrug jf. Regnskabsstatistik for landbrug Publikationen kan hentes på udgivet af Danmarks statistik. Fodnote 10 og 11 er dog sammenlignelige størrelser idet begge er bedømt som deltidslandbrug ud fra samme kriterier (1.665 standardarbejdstimer). 13

15 Da antallet af små bedrifter derfor tydeligt er voksende, vil man kunne forestille sig, at netop denne problemstilling, hvor en afgrænsning af om bedriften er erhvervsmæssigt drevet i skatte- og momsmæssig forstand blive mere og mere relevant. 3.2 Den skattemæssige bedømmelse af deltidslandbrug I det følgende vil først dommene U1975,1065H samt U 1976,68H, blive analyseret. Disse domme grundlagde i sin tid den særlige ligningspraksis for deltidslandbrug og det var pga. dem at lystgårdscirkulæret, blev udarbejdet. Efterfølgende vil TfS1994,364H, blive analyseret. Denne dom betegnes stadig som den førende dom på området. Derfor vil de momenter, der bliver nævnt i denne dom blive analyseret. Sideløbende med disse momenters analyse vil der blive analyseret retspraksis, som den ser ud i dag U1975,1065H og U1976,68H Retspraksis på dette område er blevet grundlagt i 1975/1976 med to offentliggjorte højesteretsdomme, U1975,1065H og U1976,68H. U1975,1065H drejede sig om en virksomhedsejer, som købte to landejendomme, som begge var beliggende forholdsvis tæt på den skattepligtiges virksomhed. Begge landejendomme blev i de omtvistede år drevet med underskud. Den skattepligtiges søn stod for den daglige ledelse af begge landejendomme, ligesom han beboede den ene af dem. Landejendommene blev drevet uden husdyr på grund af bygningernes dårlige stand og jordbruget blev drevet med egne maskiner. I dommen er det ubestridt, at der var andre motiver for den skattepligtiges køb af landejendommene end motivet at drive erhvervsmæssige landbrug, men da den skattepligtige efter overtagelsen havde søgt sagkyndig bistand og forsøgt at forbedre landejendommenes generelle tilstand gennem denne bistand, fandt landsretten, at gårdene var drevet på forsvarlig vis, og derfor var erhvervsmæssig drevet, idet underskuddene skyldtes tilstanden som både bygninger, jord og maskinpark havde været i ved overtagelsen af landbruget. U1976,68H omhandler en skatteyder, som tidligere har været ansat ved landbruget, samt været på landbrugsskole. Da han købte den omtvistede landbrugsejendom, havde han dog i mange år haft erhverv indenfor forsikringsbranchen. Skatteyderen og dennes hustru drev i starten landejendommen med henholdsvis svin og jordbrugsproduktion, men skiftede senere over til at drive landejendommen med hesteopdræt (stutteri) samt jordbrug, idet skatteyderen skønnede, at svinene ikke over en længere periode ville kunne komme til at give overskud. Østre Landsret lagde her vægt på at skatteyderen havde til hensigt at drive landbrug på erhvervsmæssig vis, og at han havde de faglige forudsætninger herfor. Ligeledes blev der lagt vægt på, at skatteyderen havde tilrettelagt driften på en måde, der var almindelig på egnen og at 14

16 driftsformen på daværende tidspunkt åbnede mulighed for et rimeligt driftsresultat. (dette blev tiltrådt af Højesteret) Herfor vandt skatteyderen sagen. Det, der i begge sagerne er anført af Landsretten (og tiltrådt af Højesteret) er, at man ved bedømmelsen også skal hense til bygningernes, maskinparkens samt jordens tilstand på overtagelsestidspunktet, idet hvis dette har været i særlig ringe kvalitet kan være medvirkende til underskuddet og derfor må være en formildende omstændighed jf. Landsretten kommentar i U1976,68H Det forhold, at ejendommen havde givet underskud siden 1964, hvilket må antages til dels at skyldes jordens og maskinernes dårlige tilstand ved overtagelsen, skønnes ikke under de foreliggende omstændigheder at have bevirket, at sagsøgerens drift af ejendommen mistede sin erhvervsmæssige karakter. (egen understregning) Samt Landsrettens bemærkning i U1975,1068H: Efter sagsøgerens forklaring sammenholdt med de afgivne konsulenterklæringer må det imidlertid endvidere lægges til grund, at sagsøgeren efter ejendommenes erhvervelse med sagkyndig bistand har søgt at tilrettelægge en forsvarlig landbrugsmæssig drift af ejendommene, og det må antages, at en af grundene til, at ejendommene har givet underskud i de pågældende år, har været den dårlige tilstand, som bygninger, jord og maskiner var i ved overtagelsen. Idet det herefter - og som sagen foreligger oplyst - ikke af skattemyndighederne findes bevist, at ejendommene ikke har været drevet som landbrug på normal vis, finder disse dommere, at der ikke har været grundlag for at holde driftsresultatet af ejendommene uden for opgørelsen af sagsøgerens skattepligtige erhvervsindtægt. (egen understregning) Herfor bør der ved bedømmelsen af landbrugsejendomme også kigges på de forudgående omstændigheder, som kan have indflydelse på landbrugets resultat. Hvis disse omstændigheder, samtidig med, at landbruget er drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, gør, at der fremkommer et underskud, da bør underskuddet ikke kunne gøre, at landbruget ikke skatteretligt er at betragte som en erhvervsmæssig virksomhed. Disse to domme førte til udarbejdelsen af lystgårdscirkulæret 34. I dette cirkulære kunne blandt andet læses at: en egentlig landbrugsejendom, der efter en teknisk landbrugsfaglig bedømmelse drives forsvarligt under en for et landbrug som det pågældende sædvanlig driftsform, normalt må anses for at være drevet erhvervsmæssigt, også selv om landbruget har været underskudsgivende gennem en årrække. 34 SD-Cirkulære nr.489 af 10.november 1976 om Lystgårdspraksis ophævet ved TSS-cirk

17 Det synes bemærkelsesværdigt, at dette cirkulære på ingen måde angiver, at der også skal henses til, om der forelægger omstændigheder der kan skyldes underskuddet, da der ligesom ovenfor anført, tydeligt blev fremhævet i de to domme, som netop førte til udarbejdelsen af Lystgårdscirkulæret. Det findes netop ikke at være et uvæsentligt kriterium, hvilken stand landbrugsejendommen og dennes maskinpark samt jord er i ved overtagelsen, da en sådan tilstand kan være afgørende for, hvor lang tid det tager for at opnå overskud ved ejendommen og om et overskud overhovedet er muligt. Derfor findes det at være forkert, at der ikke i lystgårdscirkulæret, samt i efterfølgende domme, er blevet lagt vægt på og taget hensyn til dette kriterium. At der hverken i U1975,1065H eller i U1976,68H, blev lagt vægt på rentabilitetskravet kan netop ses som et udspring af, at man her tog højde for, at det tager længere tid at arbejde sig fra minus 100 til plus 2 end det tager at arbejde sig fra 0 til plus 2, og at det netop er det der afgør, at man i disse konkrete sager ikke lægger vægt på rentabilitetskriteriet. Derfor kan der påstås, at der efterfølgende er blevet lagt vægt på det rigtige hovedprincip fra dommene, men at man har overset det andet vigtige kriterium som blev fremhævet tydeligt i begge dommene. Det kan diskuteres om dette kriterium ikke stadig burde have væsentlig indflydelse på bedømmelsen. 3.3 TfS1994,364 H I TfS1994,364H blev der fastslået mange momenter for, hvad der skal lægges vægt på ved bedømmelsen af, hvornår et deltidslandbrug drives erhvervsmæssigt og dommen betragtes stadig som den førende dom indenfor området. Ligeledes menes det, at dommen fik skattemyndighederne til at ophæve lystgårdscirkulæret for at fremhæve at praksis fremover skulle ske i overensstemmelse med TfS1994,364H. 35 TfS1994,364H TfS1994,364H omhandler et ægtepar, som i 1980 erhvervede den omtvistede landbrugsejendom. Ægteparret havde begge fuldtidsjob ved siden af som henholdsvis bibliotekar og lærer, men havde dog kendskab til landbrugsdrift pga. svigerfaderens gård som sagsøgeren havde hjulpet med gennem flere år. Til ejendommen var der et jordtilliggende på 11 tdr. land, som blev drevet med 2/3 hvede og 1/3 græs til brug for kødkvæget. Der var på gården mellem 3-10 kødkvæg i perioden. Siden ægteparret købte gården har det været drevet med underskud på mellem kr. efter af- og nedskrivninger. Sagen drejede sig 35 Denne holdning ses bl.a. hos Hanne Søgaard Hansen, SR-Skat 1998, s.160 samt Lærebog om indkomstskat af Aage Michelsen, Steen Askholt m.fl side

18 om, om landbrugsejendommen var erhvervsmæssig drevet i årene 1985 og 1986, således at underskuddene for disse år kunne fradrages i den skattepligtige indkomst. Der blev for Landsretten lavet en detaljeret syns og skønsrapport, hvori den sagkyndige tilkendegiver, at i de specifikke år, 1985 og 1986 var landbruget ikke drevet forsvarligt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig bedømmelse, men at landbruget på en langsigtet plan var drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt og at det engang ville kunne give et overskud efter afskrivninger på omkring 0 kr. Landsretten udtalte, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte sagsøgerens forklaring om at han købte ejendommen af interesse for at drive landbrug (hensigten/formålet).. at han søgte at tilrettelægge driften med henblik på en efter hans forhold hensigtsmæssig udnyttelse af jord og bygninger (hensigt om teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt drift), at brug af ejendommen som bolig og deres fortsættelse af hidtidig fuldtidsbeskæftigelse findes ikke at have indflydelse på vurderingen Ligeledes udtalte Landsretten, at: Ved skønsmandens svar på de stillede spørgsmål findes det godtgjort, at sagsøgerens drift af ejendommen er teknisk-landbrugsfagligt forsvarlig og sædvanlig for et deltidslandbrug af denne størrelse i området. Skønsmanden har generelt vurderet, at landbrug af størrelse og beskaffenhed som sagsøgerens "med en veletableret driftsform må forventes at kunne give et driftsoverskud på omkring nul." Om sagsøgerens landbrug har skønsmanden udtalt, at årene 1985 og 1986 ikke kan karakteriseres som typiske, og at negative driftsresultater i indkørings- og omstillingsperioden ikke udelukker, at sagsøgerens drift anses som forsvarlig... Højesteret tiltrådte disse grunde, men supplerede yderligere op med: I medfør af statsskattelovens 6, litra a, kan underskud ved drift af en landbrugsejendom efter den mangeårige, særlige ligningspraksis vedrørende deltidslandbrug fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst på betingelse af, at driften af ejendommen bedømt ud fra en teknisklandbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig og tilsigter at opnå et rimeligt driftsresultat. I så fald må ejendommen i skattemæssig henseende anses for drevet erhvervsmæssigt, medmindre det må lægges til grund, at driften selv efter en længere årrække ikke vil kunne blive overskudsgivende. Ud fra denne dom kan der udledes forskellige elementer, der bør lægges vægt på, når det skal bedømmes om en landbrugsejendom er erhvervsmæssig virksomhed. Disse elementer er: Driften af landejendommen bedømt ud fra en teknisk-landbrugsfaglig målestok kan betegnes som sædvanlig og forsvarlig bedømmelsen skal her ske ud fra lignende landejendomme i området Landejendommens drift skal tilsigte at nå et rimeligt driftsresultat. 17

19 Landejendommen skal kunne blive overskudsgivende. Her synes et 0-resultat efter afskrivninger at være nok, idet det er hvad man kan forvente ud fra denne dom. Dette resultat skal kunne nås indenfor en længere årrække Om der er særlige omstændigheder i de omtvistede år, som kan skyldes de ovenstående grunde Hensigten med virksomheden Højesteret tilkendegiver ikke nærmere hvorledes ovennævnte bedømmelsesmomenter skal forstås, og derfor vil der nedenfor ske en nærmere belysning af disse. Det skal dog bemærkes, at analysen først og fremmest vil tage udgangspunkt i syns og skønsrapporter, idet man kun sjældent ser, at retten ikke dømmer i overensstemmelse med, hvad der tilkendegives i disse. Ligeledes, at det er ud fra disse rapporter, at det bedømmes hvilke bedømmelsesmomenter som er opfyldt Teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig og sædvanlig drift I en af de nyere domme, TfS2008, 1151Br, på området, udtaler den af retten udmeldte synsmand at: Besvarelsen af om driften er landbrugsfaglig forsvarlig må baseres på en vurdering af, om der er sket en hensigtsmæssig udnyttelse af de foreliggende ressourcer, og om produktionen i øvrigt er gennemført på forsvarlig vis inden for de givne rammer. Bedømmelse af om produktionen er gennemført på forsvarlig vis vil dels blive baseret på produktionstekniske oplysninger, idet der naturligvis må tages hensyn til de variationer, der naturligt forekommer i landbruget på grund af varierende priser og naturgivne betingelser. Væsentlig er også om produktionen synes at have været tilrettelagt med henblik på at skabe et positivt økonomisk overskud. 36 Hertil kommer, at man i alle syns og skønsrapporter laver en detaljeret gennemgang af, hvorledes jorden udnyttes og om denne giver et optimalt resultat for jord af pågældende bonitet samt med samme afgrøde. Maskinparken bedømmes detaljeret og der gives bud på om denne anses for værende for stor i forhold til en gård af pågældende størrelse og om der fx kunne være andre metoder, der ville være mere hensigtsmæssig fx at drive ved hjælp fra maskinstation. Derudover bedømmes også landbrugsejendommens bygninger samt disse udnyttelsesmetoder, og om dyreholdet findes i overensstemmelse med, hvad der må betragtes som værende optimal udnyttelse af bygningerne samt om dyreholdet derudover har været passet korrekt og optimalt. Med hensyn til fx kødkvægsproduktion samt hesteopdræt ses der på om bedækningen af dyrene er sket med en sådan intensitet, at man ikke kunne have forventet bedre. Til slut gives der en samlet vurdering af om dette er sket optimalt for en sådan landbrugsejendom som den pågældende. 36 Nogenlunde lignende kommentar ses i TfS2006, 373Ø 18

20 Herudover ses der i de fleste besvarelser af dette punkt også en bedømmelse af, om omkostningerne i landbruget har været holdt på et forsvarlig og forventeligt niveau ligeledes sammenlignet med gårde af samme type. 37 Ligeledes henses der til om kapitalindsatsen er i proportion med produktionsomfanget 38 Der må henses til at være sket en strengere udvikling af bedømmelsen af, hvornår et landbrug drives teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt. Siden 1994 har momentet om teknisk-landbrugsfagligt forsvarlig drift været i stort set alle offentliggjorte domme, og tidligere var tendensen at stort set alle landbrugsejendomme der blev bedømt var drevet teknisk og landbrugsfagligt forsvarligt 39 I de seneste par år er der dog fremkommet nogle domme som viser, at man nu, i bedømmelse af om landbruget er drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt også i bedømmelse medtager, fx om investeringer i både maskinpark og bygninger, svarer til, hvad der kan anses for forsvarligt i et landbrug som det pågældende, samt om man har haft den fornødne afstand til dyrene. Retspraksis hvor landbruget ikke blev bedømt som teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt drevet: I TfS2008,1151Br blev stutterivirksomheden ikke anses for drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, da der siden 1998 ikke havde været produceret føl og dette var medvirkende til det negative dækningsbidrag. Her er det altså intensiteten med bedækningen af dyrene, som ikke har forsvarlig. I TfS2007,157H blev en landbrugsejendom med ammekøer ikke anset for drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt, selvom selve produktionen med dyrene var helt regelmæssig. Det der gjorde udslaget i denne sag var, at der var blevet opført en nyere staldbygning, hvis pris og størrelse ikke svarede til, hvad de få dyr nogensinde ville kunne indtjene. Dette førte til for høje kapacitetsomkostninger + for store bygningsafskrivninger. I TfS2007,580H blev en landbrugsejendom med fårefold heller ikke anset for drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt af flere grunde. For det første var avlsbesætningen mindre end sædvanligt ved fårehold, og en investering i en minilæsser stod ikke i proportion med dyreholdet. Men det der gjorde det væsentligste udslag var, at dyrlægeomkostningerne var for store i forhold til moderfårets værdi, dette indikerede ikke professionel drift, idet synsmanden og retten mente, at det måtte være den større tilknytning til dyrene der gjorde udslaget her. Ligeledes havde producenten ikke søgt om økonomisk tilskud i de omhandlede år. 37 Dette ses bl.a. i syns og skønsrapporten i sag TfS2007, 845, det samme var ligeledes tilfældet i TfS2007, 157H 38 Jf. TfS2007, 157H 39 Jf. Analyse og sammenligning af det skatteretlige begreb erhvervsmæssig virksomhed og det momsretlige begreb økonomisk virksomhed af Karin Rasmussen og Berit Nielsen side 29 19

21 Sammenfatning vedr. teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drift Det ses i ovenstående afsnit, at man i de sidste år er blevet mere villig til at statuere, at driften ikke er drevet teknisk-landbrugsfagligt forsvarligt. Dette kan ses som et udspring af udviklingen i landbruget. I dag er landbrugene så store og indtjeningen af så stor betydning, at dyrene ikke har ligeså stor betydning for landmanden som de havde tidligere. Ligeledes har det enkelte dyr ikke ligeså stor værdi. Dette betyder, at den professionelle landmand (dette uanset om der er tale om et deltidslandbrug eller om der er tale om et fuldtidslandbrug) altid vil holde dyrets værdi op mod dyrets omkostninger. Såfremt omkostningerne ved dyret er for store, vil landmanden naturligvis afhænde dyret på den mest rentable måde således, at der skabes plads til et bedre dyr i bedriften. Dette medvirker naturligvis, at når deltidslandmænd har meget høje dyrlægeomkostninger, som ikke står i proportion med dyrets værdi, da vil det som tidligere set også være indikator for, at dyreholdet er blevet til private interesser, idet man har knyttet et større følelsesmæssigt bånd til dyret end hvad den erhvervsmæssige (der har indtjeningen som højeste prioritet) ville have gjort. Dette var blot et eksempel på udviklingen. Udviklingen kan med få ord beskrives således, at udviklingen har gjort, at man for at kunne blive bedømt teknisk-landbrugsfagligt forsvarlig altid skal huske, at ens indtjening er hovedformålet. Det vil sige, at man skal tænke som den, der lever af at have landbrug. Hvilket vil sige, at hvis hele driften af ejendommen er som man bør forvente og det hele står i proportion med hinanden, da vil den være teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drevet. Men hvis en bygning ikke er udnyttet ordentligt, hvis maskinparken er for stor i forhold til jorden osv., da vil den ikke være teknisk-landbrugsfaglig forsvarlig drevet Hensyn til særlige forhold i driften I Højesteretsdommen fra 1994 og i stort set alle domme siden har det været et spørgsmål til syns og skønsmanden om der foreligger specielle forhold som kan siges at have haft afgørende betydning på enten den teknisk landbrugsfaglige forsvarlige drift eller på rentabiliteten i virksomheden (disse står i nær relation med hinanden i nutidens bedømmelser, idet den ikke teknisk-landbrugsfaglige forsvarlige drift vil have stor og ofte afgørende betydning på rentabiliteten). I forbindelse med TfS1994,364H blev det anført, at indkørings- og omstillingsperioden ikke udelukker, at virksomheden kan ses som forsvarligt drevet idet der oftest vil forekomme negative resultater i denne periode. Hvor lang en sådan indkørings og omstillingsperiode må være, må afhænge af den valgte driftsform og hvad der må være naturligt for denne. 20