beslutning Ved skrivelse af 15. oktober 2014 har A i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor C for Revisornævnet.

Transkript

1 Den 23. april 2015 blev der i sag nr. 083/2014 A (v/ advokat B) mod Statsautoriseret revisor C (v/ advokat D) afsagt sålydende beslutning Ved skrivelse af 15. oktober 2014 har A i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisor C for Revisornævnet. Den erklæring, der ligger til grund for klagen, er en erklæring omfattet af lovens 1, stk. 2. Det fremgår af udskrift af Det centrale Virksomhedsregister af 20. oktober 2014, at statsautoriseret revisor C har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 21. februar Klagen: Klager, A, har indklaget statsautoriseret revisor C for tilsidesættelse af god revisionsskik i forbindelse med sit virke som revisor for selskabet A Anpartsselskab under konkurs (nu opløst). Revisornævnet forstår klagen således, at A klager over, at statsautoriseret revisor C i forbindelse med påtegning af mellembalancen i dette selskab pr. 1. januar 2011 ikke har handlet i overensstemmelse med Regnskabsvejledning 17 og god revisionsskik generelt, ligesom det er åbenbart, at mellembalancen er fejlbehæftet, idet kautionsforpligtelsen burde have været indregnet i mellembalancen. Indklagede, statsautoriseret revisor C, har nedlagt principal påstand om afvisning, subsidiært om frifindelse. Sagsfremstilling: Vedrørende selskabet A Anpartsselskab under konkurs (opløst), CVR XX XX XX XX (review): Indklagede har den 2. februar 2011afgivet revisorpåtegning på mellembalancen pr. 1. januar 2011 for A ApS. Følgende fremgår blandt andet: 1

2 ERKLÆRING AFGIVET AF UAFHÆNGIG REVISOR Til det centrale ledelsesorgan i A ApS. Vi har udført review af mellembalancen for A ApS pr. 1. januar 2011, der omfatter anvendt regnskabspraksis, aktiver, passiver og noter. Mellembalance udarbejdes efter årsregnskabslovens indregnings- og målingsbestemmelser. Mellembalancen er udarbejdet med henblik på at forsyne direktionen med en oversigt over selskabets finansielle stilling, herunder tilstedeværelsen af frie reserver og likvide midler til rådighed, der sammen med anden information kan give selskabets direktion et grundlag for overvejelser og beslutning om at gennemføre en udlodning af ekstraordinært udbytte. Vi henleder opmærksomheden på at vores erklæring udelukkende er udarbejdet for sammen med anden information at danne grundlag for direktionens overvejelser og beslutning om eventuel udlodning af ekstraordinært udbytte. Ledelsen har ansvaret for mellembalancen. Vores ansvar er på grundlag af vores review at afgive en konklusion om mellembalancen. Det udførte review. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den danske standard RS 2410, Review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor. Et review af en mellembalance omfatter forespørgsler til primært personer med ansvar for økonomi og regnskabsaflæggelse samt udførelse af analytiske handlinger og andre review handlinger. Omfanget af et review er betydeligt mindre end en revision udført i overensstemmelse med danske revisionsstandarder og giver der for ikke sikkerhed for, at vi blive bekendt med alle betydelige forhold, som kunne afdækkes ved en revision. Vi har ikke udført revision og udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om mellembalancen. Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os anledning til at konkludere, at mellembalancen pr. 1. januar 2011 for A ApS ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med årsregnskabslovens indregnings- og målingsbestemmelser. Af ledelsespåtegningen fremgår det: LEDELSENS ERKLÆRING. Direktionen har dags dato aflagt mellembalance pr. 1. januar 2011 for A ApS. Mellembalancen er aflagt til brug for beslutning om udlodning af et ekstraordinært udbytte i henhold til selskabslovens 182. Vi anser den valgte regnskabspraksis for hensigtsmæssig, således at mellembalancen giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver samt finansielle stilling. 2

3 Vi skal erklære, at det foreslåede udbytte ikke overstiger, hvad der er forsvarligt under hensyn til selskabets økonomiske stilling. Holbæk, den 2. februar 2011 Direktion: A Det fremgår af mellembalancen, at balancesummen var kr., herunder egenkapital med kr. Det fremgår desuden: BALANCE PR. 1. JANUAR 2011 Note 2011 AKTIVER: kr. Kapitalandele i associerede selskaber 0 FINANSIELLE ANLÆGSAKTIVER 3 0 AKTIVER I ALT PASSIVER: EGENKAPITAL I ALT LANGFRISTEDE GÆLDSFORPLIGTELSER KORTFRISTEDE GÆLDSFORPLIGTELSER GÆLDSFORPLIGTIGELSER I ALT PASSIVER I ALT Eventualforpligtelser 7 NOTER Kapitalandele i datterselskaber Note 3. Finansielle anlægsaktiver: Anskaffelsessum pr. 1. januar Årets værdiregulering Værdiregulering pr. 1. januar Bogført værdi pr. 1. januar Kapitalandele i associerede selskaber: Ejerandel Egenkapital Udbytte E ApS 40 %

4 Note 7. Eventualforpligtelser: Til sikkerhed for associeret selskabs gæld er afgivet selvskyldnerkaution på Kr Indklagede har ligeledes den 2. februar 2011 afgivet påtegning i erklæring til kapitalejerne i A ApS. Af påtegningen fremgår: Til kapitalejerne i A ApS. Indledning: Vi har udført review af mellembalancen for A ApS pr. 1. januar Ledelsen har ansvaret for at udarbejde og aflægge mellembalancen i henhold til Selskabslovens bestemmelser. Vort ansvar er på grundlag af vort review at udtrykke em konklusion om mellembalancen. Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os anledning til at konkludere, at mellembalancen pr. 1. januar 2011 for A ApS ikke giver et retvisende billede af selskabets økonomiske stilling pr. 1. januar Af ledelsens erklæring fremgår det: LEDELSENS ERKLÆRING. Direktionen har dags dato i henhold til Selskabslovens 183, stk. 3, aflagt mellembalance pr. 1. januar 2011 for A ApS. Vi anser den valgte regnskabspraksis for hensigtsmæssig, således at mellembalancen giver et retvisende billede af selskabets aktiver og passiver samt finansielle stilling til brug for beslutning om udbytteudlodning. Direktionen foreslår udlodning af ekstraordinært udbytte på kr Vi skal erklære, at det foreslåede udbytte ikke overstiger, hvad der er forsvarligt under hensyn til selskabets økonomiske stilling. Holbæk, den 2. februar 2011 Direktion: A Det er oplyst, at klager var eneanpartshaver. Indklagede indtrådte som revisor for A Anpartsselskab den 9. marts

5 Af årsrapporten for 2008/2009 fremgår det, at indklagede den 30. september 2009 har afgivet blank revisionspåtegning. Af årsrapporten fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen var kr. Om den valgte regnskabspraksis fremgår det: Anvendt regnskabspraksis. Generelt om indregning og måling: Forpligtelser indregnes i balancen, når det er sandsynligt, at fremtidige økonomiske fordele vil fragå selskabet, og forpligtelsens værdi kan måles pålideligt. Det fremgår desuden: Ved første indregning måles aktiver og forpligtelser til kostpris. Efterfølgende måles aktiver og forpligtelser som beskrevet for hver enkel regnskabspost nedenfor. Ved indregning og måling tages hensyn til forudsigelige tab og risici, der fremkommer inden årsrapporten aflægges og som be- eller afkræfter forhold, der eksisterede på balancedagen. Finansielle anlægsaktiver: Kapitalandele i datterselskaber måles til kostpris. I tilfælde, hvor kostprisen overstiger nettorealiseringsværdien, nedskrives til denne lavere værdi. BALANCE PR. 30. APRIL 2009 Note 2008/2009 AKTIVER: kr. Kapitalandele i associerede selskaber FINANSIELLE ANLÆGSAKTIVER NOTER Kapitalandele i datterselskaber Note 6. Finansielle anlægsaktiver: Anskaffelsessum pr. 30. april Årets værdiregulering 0 Værdiregulering pr. 30. april Bogført værdi pr. 30. april Kapitalandele i associerede selskaber: Ejerandel Egenkapital Udbytte 5

6 E ApS 40 % Af årsrapporten for 2009/2010 fremgår det, at indklagede den 16. juni 2010 har afgivet blank revisionspåtegning. Af årsrapporten fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen var kr. Den anvendte regnskabspraksis var uændret. Det fremgår desuden: BALANCE PR. 30. APRIL 2010 Note 2009/2010 AKTIVER: kr. Kapitalandele i associerede selskaber FINANSIELLE ANLÆGSAKTIVER PASSIVER: Eventualforpligtelser 12 NOTER Kapitalandele i datterselskaber Note 6. Finansielle anlægsaktiver: Anskaffelsessum pr. 30. april Årets værdiregulering 0 Værdiregulering pr. 30. april Bogført værdi pr. 30. april Kapitalandele i associerede selskaber: Ejerandel Årets Egenkapital Udbytte resultat E ApS 40 % Note 12. Eventualforpligtelser: Til sikkerhed for associeret selskabs gæld er afgivet selvskyldnerkaution på kr Af årsrapporten for 2010/2011 fremgår det, at indklagede den 27. juni 2011 har afgivet blank revisionspåtegning. Af årsrapporten fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen var kr. Den anvendte regnskabspraksis var uændret. Af ledelsesberetningen fremgår det blandt andet: Hovedaktiviteter: 6

7 Selskabets aktiviteter har indtil 15. februar 2011 bestået i at udføre alle former for plastiskkirurgiske indgreb, herefter aktiviteten i forbindelse med fremtidigt generationsskifte er overdraget til et nyt selskab. Det fremgår desuden: BALANCE PR. 30. APRIL 2011 Note 2010/2011 AKTIVER: kr. Kapitalandele i associerede selskaber 6 0 PASSIVER: Foreslået udbytte for regnskabsåret Eventualforpligtelser 11 NOTER Kapitalandele i datterselskaber Note 6. Finansielle anlægsaktiver: Anskaffelsessum pr. 30. april Årets værdiregulering Værdiregulering pr. 30. april Bogført værdi pr. 30. april Kapitalandele i associerede selskaber: Ejerandel Årets resultat Egenkapital Udbytte E ApS 40 % Note 11. Eventualforpligtelser: Til sikkerhed for associeret selskabs gæld er afgivet selvskyldnerkaution på kr Klager har oplyst, at A Anpartsselskab i forbindelse med stiftelsen af E ApS, F ApS og G ApS, påtog sig prorata kaution for 40 % af de to underliggende datterselskabers forpligtelser overfor det daværende Bank H A/S, nu Bank I A/S. A Anpartsselskab blev taget under konkursbehandling af skifteretten i Roskilde den 6. marts Selskabet er opløst efter konkursbehandling den 8. september Af udskrift af retsbogen den 23. april 2012 ved Retten i Roskilde fremgår det i forbindelse med behandling af konkurssagen Bank I A/S mod A ApS blandt andet: 7

8 J forklarede behørigt formanet, at han er gift med A. () Der blev udloddet kr. i forbindelse med generalforsamlingen. Udbyttet blev udbetalt kontant og blev overført til en bankkonto, han kan dog ikke huske hvilken konto. Grunden til udlodningen var at der skulle ske generationsskifte og da han og A havde fortaget nogle fejlinvesteringer med hensyn til et hus i [Land] og en [ejendom] i Danmark. Af udskrift af retsbogen den 29. maj 2012 ved Retten i Roskilde fremgår det i forbindelse med behandling af konkurssagen Bank I A/S mod A ApS blandt andet: A mødte ledsaget af advokat K og med ægtefælle J. A afgav behørigt formanet forklaring. () () Hun har ikke nogen økonomiske indsigt og her ikke foretaget sig noget uden at rådføre sig med revisor. Forespurgt vedrørende udloddet udbytte, i hver af regnskabsårene 2009/10 og 2010/2011 på kr. og efter ekstraordinær generalforsamling den et ekstraordinært udbytte på 4 mill. kr., forklarede A, at hun ikke ved, hvo udbyttet er gået hen. Hun og ægtefællen har haft brug for mange penge til deres hus i [Land], som de har haft i 3-4 år, og til køb af nabohuset. Forespurgt særligt vedrørende udbytte på 4 mill. kr. udloddet den , 13 dage før overdragelsen af virksomheden, forklarede A, at kan være blevet brugt til huset i [Land] of til nabohuset, der var ved at gå på tvangsauktion. Vedrørende selskabet E ApS under konkurs, CVR-nr. XX XX XX XX Selskabet E ApS blev stiftet 28. oktober 2007, af blandt andre A Anpartsselskab. Indklagede blev valgt som revisor for selskabet i forbindelse med stiftelsen. Klager og klagers ægtefælle, J, var medlem af bestyrelsen fra stiftelsen, udtrådte 27. januar 2009 og genindtrådte den 15. maj Af årsrapporten for 2008 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var 0 kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 29. juni 2009 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2008 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Vi skal gøre opmærksom på, at selskabet har tabt over halvdelen af selskabskapitalen og vi skal derfor henvise til Anpartsselskabslovens 52, efter hvilken selskabets ledelse skal redegøre for selskabets økonomiske stilling overfor anpartshaverne og om fornødent stille forslag til foranstaltninger, der bør træffes, herunder selskabets opløsning. 8

9 Det fremgår desuden, at selskabet ejede 100 % af anparterne i F ApS og G ApS. Af årsrapporten for 2009 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var 0 kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 4. juni 2010 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2009 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt mere end 50 % af sin kapital og er dermed jævnfør selskabsloven forpligtet til at indkalde til en generalforsamling, hvor det centrale ledelsesorgan skal redegøre for selskabets stilling. Denne generalsamling har endnu ikke været afholdt. Af årsrapporten for 2010 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var 0 kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 13. maj 2011 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, af årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2010 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt mere end 50 % af sin kapital og er dermed jævnfør selskabsloven forpligtet til at indkalde til en generalforsamling, hvor det centrale ledelsesorgan skal redegøre for selskabets stilling. Der henvises til ledelsesberetningen. Selskabet E ApS blev taget under konkursbehandling ved Sø- og Handelsretten den 13. november 2012, efter anmodning om tvangsopløsning af 31. august Vedrørende selskabet F ApS under konkurs, CVR-nr. XX XX XX XX Selskabet F ApS blev stiftet 29. oktober 2007 af E ApS. Indklagede blev valgt som revisor for selskabet i forbindelse med stiftelsen. Klager og klagers ægtefælle, J, var medlemmer af bestyrelsen fra stiftelsen, udtrådte 27. januar 2009 og genindtrådte den 7. maj Af årsrapporten for 2008 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 29. juni 2009 følgende påtegning: Forbehold: Konklusion: 9

10 Det er vor opfattelse, af årsrapporten som følge af det i forbeholdet anførte om manglende revisionsbevis, ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2008 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Vi skal gøre opmærksom på, at selskabet har tabt over halvdelen af selskabskapitalen og vi skal derfor henvise til Anpartsselskabslovens 52, efter hvilken selskabets ledelse skal redegøre for selskabets økonomiske stilling overfor anparts haverne og om fornødent stille forslag til foranstaltninger, der bør træffes, herunder selskabets opløsning. Af årsrapporten for 2009 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 4. juni 2010 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2009 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi henvise til de i ledelsesberetningen nævnte forhold omkring selskabets fortsatte drift og forudsætningerne herfor. Vi er enige i ledelsens omtale af de nævnte forhold, men skal tilføje, at selskabet har tabt mere end 50 % af sin kapital og er dermed jævnfør selskabsloven forpligtet til at indkalde til en generalforsamling, hvor det centrale ledelsesorgan skal redegøre for selskabets stilling. Denne generalsamling har endnu ikke været afholdt. Af årsrapporten for 2010 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 13. maj 2011 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, af årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2010 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi henvise til de i ledelsesberetningen nævnte forhold omkring selskabets fortsatte drift og forudsætningerne herfor. Vi er enige i ledelsens omtale af de nævnte forhold, men skal tilføje, at selskabet har tabt mere end 50 % af sin kapital og er dermed jævnfør selskabsloven forpligtet til at indkalde til en generalforsamling, hvor det centrale ledelsesorgan skal redegøre for selskabets stilling. Der henvises til ledelsesberetningen. 10

11 Budgetter Af driftsbudget for 2010, med datering 15. marts 2010, fremgår det blandt andet at resultat før renter og afskrivninger udgjorde kr. og at resultat efter renter og afskrivninger udgjorde kr. Af driftsbudgetbudget for 2011, med datering 16. januar 2011, fremgår det blandt andet at resultat før finansiering og afskrivninger udgjorde kr. og at resultat efter finansiering og afskrivninger udgjorde kr. Selskabet F ApS blev taget under konkursbehandling ved Sø- og Handelsretten den 26. januar Vedrørende selskabet G ApS under konkurs (opløst), CVR-nr. XX XX XX XX Selskabet G ApS blev stiftet 29. oktober 2007 af E ApS. Indklagede blev valgt som revisor for selskabet i forbindelse med stiftelsen. Klager og klagers ægtefælle, J, var medlem af bestyrelsen fra stiftelsen, udtrådte 27. januar 2009 og genindtrådte den 15. maj Af årsrapporten for 2008 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 29. juni 2009 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, af årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2008 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Vi skal gøre opmærksom på, at selskabet har tabt over halvdelen af selskabskapitalen og vi skal derfor henvise til Anpartsselskabslovens 52, efter hvilken selskabets ledelse skal redegøre for selskabets økonomiske stilling overfor anpartshaverne og om fornødent stille forslag til foranstaltninger, der bør træffes, herunder selskabets opløsning. Af årsrapporten for 2009 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 4. juni 2010 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, af årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2009 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt mere end 50 % af sin kapital og er dermed jævnfør selskabsloven forpligtet til at indkalde til en generalforsamling, hvor det centrale ledelsesorgan skal redegøre for selskabets stilling. Denne generalsamling har endnu ikke været afholdt. 11

12 Af årsrapporten for 2010 fremgår det, at årets resultat var kr., balancesummen var kr. og egenkapitalen kr. Indklagede afgav den 9. marts 2011 følgende påtegning: Konklusion: Det er vor opfattelse, af årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og den finansielle stilling pr. 31. december 2010 Supplerende oplysninger vedrørende andre forhold: Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi gøre opmærksom på, at selskabet har tabt mere end 50 % af sin kapital og er dermed jævnfør selskabsloven forpligtet til at indkalde til en generalforsamling, hvor det centrale ledelsesorgan skal redegøre for selskabets stilling. Der henvises til ledelsesberetningen. Selskabet G ApS blev taget under konkursbehandling ved Sø- og Handelsretten den 26. januar 2012 og er opløst efter konkursbehandlingen den 4. december Selskabernes bankforbindelse Det er oplyst, at selskaberne anvendte Bank H A/S, nu Bank I A/S som sin bankforbindelse. Klager har fremlagt en skrivelse af 18. november 2010 fra L, Bank I, til M hvoraf blandt andet fremgår: Hej M Først en stor ros for de tiltag der er gennemført og som du orienterede om på mødet. Uden disse tiltag havde vi givetvis ikke haft nogen virksomhed i dag. Nu har vi dog en virksomhed som ikke længere præsterer store underskud, men som stort set giver et nul-resultat. Dette er selvfølgelig heller ikke tilfredsstillende i længden, men som vi forstod det arbejdes der på yderligere forbedringer. Desværre er det jo ikke noget der forbedrer resultaterne her og nu, hvorfor et bankskifte p.t. ikke syntes realistisk. Vi må derfor arbejde med andre alternativer med henblik på nedbringelse/fortsættelse af bankengagementet. G ApS: Der skal overvejes et salg af lejligheden. Gerne til ejerkredsen. Giver ovennævnte ikke en for os tilfredsstillende løsning, må vi bede ejerkredsen om personlige kautioner. F ApS: Det samlede engagement andrager ,00. A ApS har ønsket at indfri sin 40 % kaution, hvilket svarer til kr ,00. Dette vil nedbringe engagementet tilsvarende, hvilket også vil gøre et bankskifte lettere på sigt. For at gøre et fremtidigt bankskifte lettere, vil et krav om personlige kautioner også her være aktuel. 12

13 Grundet den negative egenkapital i koncernen, kan krav om kontant indskud fra ejerkredsen også blive aktuel, for at lette et fremtidigt bankskifte. Tidsfrister: Du bedes forsøge, at have en afklaring på lejligheden, kautionerne og nedbringelse fra A inden 10. januar 2011 (gerne før). Roskilde, den 18. november L Bank I A/S sendte den 12. december 2011 to anbefalede breve til A ApS. Af det ene brev fremgår det blandt andet: Jeres forpligtelse som selvskyldnerkautionist over for Bank I. Vi har opsagt kundeforholdet med F ApS med virkning fra 12. december Dette sker i henhold til dokumentbetingelserne. Bank Is tilgodehavende hos F ApS beløber sig til i alt ,83 kr. I har ved kautionserklæring indestået for at I som selvskyldnerkautionist hæfter pro rata over for banken Af det andet brev fremgår det blandt andet: Jeres forpligtelse som selvskyldnerkautionist over for Bank I. Vi har opsagt kundeforholdet med G ApS med virkning fra 12. december Dette sker i henhold til dokumentbetingelserne. Bank Is tilgodehavende hos G ApS beløber sig til i alt ,10 kr. I har ved kautionserklæring indestået for at I som selvskyldnerkautionist hæfter pro rata over for banken Civilretligt krav fra klager, A: Klager, A og N ApS udtog den 4. juli 2013 stævning ved Retten i Holbæk mod Revisionsfirmaet C A/S med påstand om betaling af kr. Det fremgår blandt andet af stævningen: Nærværende sag vedrører sagsøgtes erstatningsansvar for ansvarspådragende rådgivning ydet til sagsøgerne i sagsøgte egenskab af revisor for sagsøgerne og for sagsøger As selskaber, herunder særligt A Anpartsselskab (nu under konkurs), hvori A også var direktør. 13

14 Ved endeligt svarskrift af 25. september 2013 påstod sagsøgte frifindelse. Det fremgår blandt andet: Indledningsvis skal sagsøgte erklære sig enig i, at nærværende sag omhandler sagsøgtes (herefter Cs) erstatningsansvar for rådgivning. Ansvarsgrundlag Cs rådgivning var i overensstemmelse med lovgivningen og god revisor skik. Det fremgår af udskrifter af retsbogen af 3. og 4. juli 2014 fra Retten i Holbæk, at sagen blev hovedforhandlet. Af udskrift af 4. juli 2014 fremgår det blandt andet: Sagen blev procederet. Retten fremkom med tilkendegivelse og foreslog herunder parterne at forlige sagen, således at sagen hæves og hver part bærer egne omkostninger. Af udskrift af retsbogen den 19. august 2014 fremgår det blandt andet: Der fremlagdes sagsøgerens mail af 9. juli 2014 og sagsøgtes mail af 22. juli Det fremgår heraf, at sagen er forligt, således at sagen hæves og ingen af parterne betaler sagsomkostninger til den anden part. Advokat K Af brev af 5. april 2013 fra advokat K til advokat O fremgår det blandt andet: De anmoder mig () om at redegøre for min rådgivning og bistand over for min tidligere klient og tilhørende selskaber. Indledningsvist skal jeg oplyse, at klientforholdet blev etableret primo december 2009 hvor Revisionsfirmaet C A/S anmodede om udarbejdelse af dokumenter i forbindelse med en ønsket ændret ejerfordeling i E ApS. Primo februar 2011 anmodede samme revisionsfirma om udarbejdelse af dokumenter omfattende dels protokollat om ekstraordinært udbytte på kr. 4 mio., baseret på samtidig udleveret mellembalance dels kontantstiftelse af et anpartsselskab med henblik på dettes umiddelbart efterfølgende køb af aktiver, baseret på skriftligt beløbsat materiale foretaget af nævnte revisionsfirma. På ovennævnte baggrund må jeg således i det hele afvise at være erstatningsansvarlig for min tidligere klients eventuelle tab. Parternes bemærkninger: 14

15 Klager har til støtte for sin klage anført, at ved review af mellembalance, skal revisor erklære, hvorvidt den giver et retvisende billede af selskabets økonomiske stilling. Indklagede har afgivet en såkaldt blank påtegning. Af mellembalancen under "Aktiver", fremgår det, at kapitalandele i associerede selskaber er optaget til en værdi på kr. 0. Af note 3 til mellembalancen fremgår, at selskabet ejer en kapitalandel på 40 % i E ApS, og at egenkapitalen i dette selskab er kr Det kan på baggrund af regnskabs- og bilagsmaterialet objektivt set konkluderes, at samtlige selskaber i koncernen allerede fra første regnskabsår har haft underskud. Samtlige selskaber i koncernen, som indklagede alle var revisor for, har derfor fået påtegninger i årsrapporterne om, at selskaberne havde tabt over halvdelen af selskabskapitalen. Samtlige selskaber har også fremefter været drevet med underskud. Dette er naturligvis forhold, som indklagede har været ganske klar over. Det kan videre konkluderes, at koncernens økonomiske forhold var af en sådan karakter, at koncernens bank (Bank I) fandt anledning til at indkalde til et møde for at gennemgå selskabets økonomiske stilling. Det fremgår af mødereferatet, som indklagede modtog kopi af, at Bank I fandt koncernens økonomi så dårlig, at et bankskifte var usandsynligt. Ligeledes beskriver Bank I, at koncernens egenkapital er negativ og at der kunne blive stillet krav om kontante indskud fra ejerkredsen. Endelig fremgår, at Bank I krævede nedbringelse af mellemværendet med A ApS inden 10. januar På trods af disse oplysninger, hvoraf det klart fremgår, at kapitalandelene i E ApS er uden værdi, og at E ApS' egenkapital var negativ og dermed tabt, medtages den til kapitalandelene knyttede kautionsforpligtelse på kr. fortsat som en eventualforpligtelse, jf. note 7 til mellembalancen. Af Regnskabsvejledning 17, afsnit 31 fremgår det, at det løbende skal vurderes, om eventualforpligtelser kan medføre et træk på virksomhedens økonomiske ressourcer. En bestyrelse kan ikke beslutte at foretage ekstraordinær udlodning uden påtegning fra revisor. Påtegningen har netop til formål at give bestyrelsen mulighed for, på et kvalificeret grundlag, at afgive erklæring om, at der efter udlodningen er tilstrækkelige midler i selskabet, jf. Selskabsret, Erik Werlauff, 6. udgave. Det er således afgørende for bestyrelsens beslutning, at den af revisor gives et korrekt beslutningsgrundlag, jf. også ordlyden af ledelsespåtegningen i mellembalancen. Indholdet af mellembalancen skal således give bestyrelsen et retvisende beslutningsgrundlag, og spørgsmålet er derfor, hvilke informationer, der skal indgå i mellembalancen. Erklæringsbekendtgørelsens 12, stk. 3 fastlægger, at revisor har en pligt til aktivt at gøre sig bekendt med forhold, der kan være af betydning for hans konklusion. Henset til koncernens økonomiske forhold, således som indklagede har udtrykt disse i regnskaberne, og henset til indklagedes generelle viden om driftsselskabernes økonomi og indtjeningspotentiale, er der ingen tvivl om, at kautionsforpligtelsen burde have været indregnet i mellembalancen, idet der ikke var nogen realistisk chance for, at kautionsforpligtelsen ikke ville blive aktualiseret. 15

16 I henhold til IAS 37 - Hensatte forpligtelser, eventualforpligtelser og eventualaktiver" skal forpligtelser medregnes som hensatte forpligtelser, hvis sandsynligheden for, at en begivenhed, der giver anledning til træk på virksomhedens økonomiske ressourcer, vil indtræffe, er større end sandsynligheden for, at den ikke vil opstå. Uagtet der således er tale om revisors udøvelse af et skøn følger det af IAS 37, at der er tale om et skøn inden for relativt faste rammer. Det af indklagede påstået udøvede skøn er ikke sket inden for de i IAS 37 fastlagte rammer, og indklagede har til støtte for sit skøn forladt sig på løsrevne og ufuldstændige oplysninger. Baseret på ovenstående oplysninger om E ApS' egenkapital mv., er det klagers helt klare opfattelse, at grundlaget for at vurdere kautionsforpligtelsen som en eventualforpligtelse ikke længere var til stede, hvorfor indklagede ikke har handlet i overensstemmelse med Regnskabsvejledning 17 og god revisorskik generelt, ligesom det er åbenbart, at mellembalancen er fejlbehæftet. Overfor indklagedes påstand om afvisning, har klager gjort gældende, at klager har retlig interesse i de forhold, som nærværende klage omhandler. Konkret og individuel interesse - og dermed retlig interesse - anses for at foreligge for bl.a. revisors kunder for såvel revisionsarbejder som for andre typer erklæringer, samt for regnskabsbrugere i almindelighed (fx aktionærer mv.), som har støttet sig til et af revisor påtegnet regnskab. Som kunde hos indklagede, og som tidligere direktør og hovedanpartshaver i et af de selskaber indklagede var revisor for, opfylder klager til overflod kriterierne for retlig interesse. Det bestrides, at spørgsmålet om indklagedes overtrædelse af god revisorskik skulle være bedømt af domstolene. Den pågældende retssag blev sluttet ved forlig, og således at klager hævede sagen. Der blev med andre ord ikke afsagt dom, og retten har dermed ikke haft anledning til at tage stilling til spørgsmålet om god revisorskik. En klage skal være indgivet senest 5 år efter, at den pligtstridige handling eller undladelse, som klagen vedrører, er ophørt. Denne tidsfrist er overholdt i nærværende sag. Det blotte forhold, at en klage indgives sent i forløbet - men inden for tidsfristen medfører ikke bortfald af den retlige interesse. Adgangen til at få Revisornævnets afgørelser underlagt domstolsprøvelse gælder alene for afgørelser om rettighedsfrakendelse. Indklagede anvender således en forkert præmis som grundlag for sit anbringende om retskraft. Efter klagers opfattelse kan Revisornævnet uden videre tage stilling til sagen på det skriftlige grundlag. Det forhold, at der efter indklagedes opfattelse angiveligt skal ske afhøring af en større, ukendt mængde vidner, ændrer ikke herpå. Ligeledes medfører det blotte forhold, at indklagede ikke er enig i klagers sagsfremstilling ikke, at klagen ikke kan realitetsbehandles. I øvrigt bemærkes, at indklagede i svarskriftet angiveligt redegør for, hvilken bevisførelse, der er nødvendig for, at klager kan løfte bevisbyrden for sin klage. Det kommer klageren til skade, hvis denne bevisbyrde ikke kan løftes ved den bevisførelse, der er mulig for Revisornævnet. Indklagede har vedrørende sin principale påstand om afvisning gjort gældende, at klager ikke har retlig interesse i klagen. 16

17 Klagen vedrører indklagedes rolle i forbindelse med selskabet A ApS' aflæggelse af en mellembalance. Klager er imidlertid ikke længere anpartshaver i A ApS. A ApS er således opløst i dag. Klager har derudover heller ikke status som kreditor i A ApS, idet selskabet ikke længere eksisterer. Revisor fungerer ved erklæringsopgaver som "offentlighedens tillidsrepræsentant", jf. revisorlovens 16, stk. 1, jf. 1, stk. 2. En review-erklæring har således ikke til formål at fungere som rådgivning til ledelsen, men er derimod en kommunikation til de aktører, der, i modsætning til ledelsen, ikke kan forventes at have dybere kendskab til et selskabs finansielle stilling. I nærværende klagesag er det A ApS' tidligere direktør og eneanpartshaver, der har indgivet klage - til trods for, at klager selv via ledelsespåtegningen har underskrevet den pågældende mellembalance og i den forbindelse positivt erklæret, at mellembalancen giver et retvisende billede af aktiver, passiver og finansielle stilling, og at udbytteudlodningen er forsvarlig. Ledelsespåtegningen fandt sted samtidigt med review-erklæringen. I denne sag har klager som eneejer, direktør og deltager i det daglige klinikarbejde haft et langt bedre kendskab til A ApS' drift og finansielle forhold end indklagede. Klager kan pr. definition ikke have disponeret i henhold til en erklæring, som revisor har afgivet vedrørende en finansiel rapport, som klager selv, via ledelsespåtegningen, har underskrevet. Klager kendte utvivlsomt til eksistensen af de pågældende kautionsforpligtelser, idet klager selv havde underskrevet kautionsdokumenterne på vegne af A ApS. Kautionsforpligtelserne har ubestridt været fremhævet i mellembalancen i noterne. Ifølge klager var der "[...] ingen tvivl om, at kautionsforpligtelsen burde have været indregnet i mellembalancen, idet der ikke var nogen realistisk chance for, at kautionsforpligtelsen ikke ville blive aktualiseret." Hvis dette er klagers udlægning af sagens omstændigheder, kan det undre overordentlig meget, hvorfor klager på fuldt oplyst grundlag afgav den pågældende ledelsespåtegning. Klager gør gældende, at indklagede ved review af mellembalancen handlede i strid med god revisorskik. Klager har forgæves forsøgt at få fastslået et erstatningskrav mod indklagede ved domstolene i anledning af de samme faktiske omstændigheder, som ligger til grund for nærværende klagesag. Under retssagen blev det fra indklagedes side gjort gældende, at indklagedes adfærd havde været i overensstemmelse med god revisorskik. Retten fremkom efter hovedforhandlingen med en tilkendegivelse og foreslog parterne at forlige sagen, således at sagen blev hævet og hver part bar egne omkostninger. Klager og indklagede tiltrådte herefter rettens forligsforslag. Det er svært at se, at klager skulle kunne have en retlig interesse i at få de selvsamme forhold, som retssagen angik, herunder spørgsmålet om god revisorskik, bedømt ved Revisornævnet. Klagen vedrører en mellembalance pr. 1. januar 2011, og der må, med ovenstående baggrund in mente, antageligt skulle foreligge helt særlige omstændigheder for at begrunde, at klager kan have en retlig interesse i at indbringe et næsten fire år gammelt forhold for Revisornævnet. Realitetsbehandling af denne klage vil medføre den særdeles uheldige situation, at Revisornævnet vil skulle foretage en materiel vurdering af spørgsmålet om god revisorskik, som allerede er blevet foretaget af Retten i Holbæk. Ud fra et retskraftsprincip må Revisornævnet således være afskåret fra at realitetsbehandle klagen. Indklagede bebrejdes, at han ikke har givet ledelsen et "korrekt beslutningsgrundlag". Hvis det lægges til grund, at revisors review-erklæring skulle have til formål at rådgive ledelsen om det 17

18 hensigtsmæssige i en udbytteudlodning, vil der I givet fald være tale om et muligt ansvar for noget andet end en erklæringsopgave, hvorfor forholdet herefter vil ligge uden for Revisornævnets kompetence, jf. 43, stk. 3. Det gøres gældende, at Revisornævnet ikke på forsvarlig vis kan træffe afgørelse om sagens substans uden en bevisførelse, som ville falde uden for de rammer, som Revisornævnet kan behandle klager inden for. Klagen vedrører spørgsmålet, om indklagede burde have taget forbehold i sin review-erklæring for så vidt angår manglende indregning af en kautionsforpligtelse i balancen. Grænsen for, hvornår en eventualforpligtelse (som fx en kautionsforpligtelse) skal indregnes som en hensat forpligtelse, går ved, om det er "sandsynligt", at forpligtelsen vil medføre et træk på virksomhedens økonomiske ressourcer. Om noget er sandsynligt, er i høj grad et vurderingsspørgsmål, hvor revisor er tillagt et vis skøn. For at kunne bedømme, hvorvidt indklagede har pådraget sig et disciplinæransvar i nærværende sag, er det nødvendigt at foretage en konkret vurdering af samtlige informationer, som var til indklagedes rådighed på tidspunktet for afgivelsen af review-erklæringen, og på den baggrund vurdere, hvorvidt indklagede har udøvet sit skøn i overensstemmelse med professionens normer. Til støtte for den subsidiære påstand om frifindelse har indklagede gjort gældende, at indklagedes adfærd har været i overensstemmelse med god revisorskik og revisorprofessionens øvrige normer. Efter selskabslovens 183, stk. 4, skal mellembalancen være gennemgået af en revisor (review). Kravene til revisorers review-erklæringer fremgår af erklæringsbekendtgørelsens 12, stk. 3. Revisor skal ikke positivt udtale, at mellembalancen er retvisende. Revisor skal blot erklære, at han ikke er blevet gjort bekendt med forhold, som giver anledning til at konkludere, at mellembalancen ikke er retvisende. Et review er således et mindre omfattende alternativ til revisionen. Ved et review kontrollerer revisor færre informationer. Dermed er der begrænset sikkerhed for, at revisor finder fejl og usikkerheder i regnskabet. Et review kan hovedsageligt bestå af forespørgsler til ledelsen og analyse af ledelsens oplysninger, uden at revisor behøver at foretage kontrol af ledelsens oplysninger. Indklagede klandres, at han ikke tog forbehold i sin review-erklæring for så vidt angår manglende indregning af kautionsforpligtelserne i balancen. Indklagede vurderede imidlertid, at det regnskabsteknisk var korrekt at behandle kautionsforpligtelserne som eventualforpligtelser. Grænsen mellem eventualforpligtelser og hensatte forpligtelser går ved, om det er mere eller mindre sandsynligt, at forpligtelsen vil medføre afståelse af fremtidige økonomiske fordele. Om noget er sandsynligt, er i høj grad et vurderingsspørgsmål, hvor revisor må være tillagt et vis skøn. Indklagede vurderede på baggrund af de tilgængelige oplysninger, at det konkret var mere usandsynligt end sandsynligt, at kautionsløfterne ville blive aktualiseret. Derfor tog indklagede i sin review-erklæring ikke forbehold for, at kautionsforpligtelserne alene var nævnt i en note til mellembalancen. På baggrund af en lang række konkrete omstændigheder vurderede indklagede, at kautionsforpligtelserne i A ApS på tidspunktet for afgivelsen af review-erklæringen skulle behandles som eventualforpligtelser: 18

19 Kautionsforpligtelserne var på daværende tidspunkt ikke blevet gjort gældende. Indklagede modtog fra F ApS budgetter for både 2010 og 2011, som begge viste, at selskabet ville være i stand til at opfylde sine forpligtelser. Driften i F ApS var i en gunstig udvikling, og selskabets driftskredit var aldrig overtrukket. I løbet af 2010 havde selskabet reduceret sine kortfristede gældsforpligtelser. F ApS betalte en årlig husleje til G ApS der var tilstrækkelig til at servicere G ApS' gældsforpligtelser. Derudover gjorde J løbende indklagede opmærksom på, at lejligheden fortsat ville kunne udlejes, selvom F ApS ikke længere skulle ønske at leje lokalerne. Klager og J anså det selv for usandsynligt, at kautionsforpligtelserne ville blive gjort gældende, jf. også ledelsespåtegningen af mellembalancen. Indklagede modtog fra tid til anden økonomiske oplysninger og forretningsmæssige vurderinger fra J, og J tilkendegav løbende, at han, på baggrund af sine diskussioner med de øvrige anpartshavere i E ApS, var overbevist om, at det ville være muligt at videreføre engagementerne med Bank H A/S. Indklagede modtog fra F ApS referat af 18. november 2010 af møde mellem M fra F ApS og L fra Bank I, hvoraf fremgik, at banken så positivt på engagementet med F ApS grundet de seneste års driftsforbedringer. Indklagede mødtes tilfældigt med L nogle gange I forbindelse med møder i Bank I, men på intet tidspunkt nævnte L, at banken så kritisk på engagementerne med F ApS eller G ApS. Indklagede fik op til den ekstraordinære udbytteudlodning ingen bemærkninger eller kommentarer fra klagers advokat, K, der burde give indklagede anledning til at antage, at den ekstraordinære udbytteudlodning ikke var i overensstemmelse med selskabslovens regler. På baggrund af de informationer, som indklagede, blandt andet via klager modtog vedrørende drift og finansielle forhold, var der intet, der tydede på, at det ville blive nødvendigt for Bank H A/S at trække på kautionerne afgivet af A ApS. Det må tages i betragtning, at indklagede blot udførte et review, og at sondringen mellem eventualforpligtelse og hensat forpligtelse i henhold til regnskabslovgivningen beror på et skøn. Indklagedes vurdering kan derfor under ingen omstændigheder anses for at have været så forkert, at det kan give anledning til at statuere et disciplinært ansvar. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Indklagede har påstået klagen afvist med henvisning til, at betingelsen om retlig interesse ikke kan anses for opfyldt. Klager har heroverfor anført, at klager som kunde hos indklagede, som tidligere direktør og hovedanpartshaver i et af de selskaber, som indklagede var revisor for, til overflod opfylder betingelserne for retlig interesse. Efter revisorlovens 44, stk. 6, er det en betingelse, at klager har retlig interesse i det forhold, som klagen angår. Heri ligger, at klageren skal være berørt af det forhold, der klages over, på en sådan måde, at klageren har en anerkendelsesværdig interesse i klagen på det tidspunkt, da klagen indgives til nævnet. Det bemærkes, at erstatningsansvar og disciplinæransvar ikke er sammenfaldende. Det af indklagede anførte vedrørende forløbet af en civil erstatningssag mellem parterne, kan derfor ikke i sig selv udelukke, at klager kan have retlig interesse i en klage til Revisornævnet. 19

20 Klienten vil sædvanligvis selv have retlig interesse i at kunne klage over sin revisor, men klienten var A Anpartsselskab, og dette selskab blev erklæret konkurs i den 6. marts 2012 og selskabet er opløst efter konkursbehandling den 8. september 2014 og eksisterede ikke på klagetidspunktet den 15. oktober Klagen i nærværende sag er indgivet på As egne vegne og ikke på det nu ophørte selskabs vegne. Det bliver herefter afgørende, om klager personligt er blevet berørt af den review-erklæring som indklagede afgav påtegning på den 2. februar 2011, på en sådan måde, at hun kan siges at have retlig interesse i at kunne klage over selskabets revisor. Da A Anpartsselskab, og de øvrige selskaber i koncernen E ApS, F ApS og G ApS alle er erklæret konkurs i 2012, er klagers status som direkte eller indirekte anpartshaver ophørt på tidspunktet for klagens indgivelse 15. oktober Klager kan således ikke umiddelbart støtte klageadgang på besiddelse af anparter. Nævnet finder ikke, at det af klager i øvrigt anførte kan føre til, at hun på tidspunktet for klagens indgivelse havde retlig interesse. Herefter afvises sagen. Klagegebyr tilbagebetales til klager, jf. Bekendtgørelse om Revisornævnet 13, stk. 3. Thi bestemmes: Klagen mod statsautoriseret revisor C afvises. Gebyret på 500. kr. tilbagebetales til klager. Henrik Bitsch 20