K E N D E L S E: Revisortilsynet har begrundet klagen over revisionsvirksomheden i følgende punkt:

Transkript

1 Den 12. februar 2015 blev der i sag nr. 28/2012 Revisortilsynet mod A A/S og Statsautoriseret revisor Hans Christian Grube afsagt sålydende K E N D E L S E: Ved skrivelse af 23. marts 2012 har Revisortilsynet klaget over A A/S Revisionsaktieselskab og statsautoriseret revisor Hans Christian Grube, jf. revisorlovens 43, stk. 3 og 5. Revisortilsynet har begrundet klagen over revisionsvirksomheden i følgende punkt: a) Det beskrevne kvalitetsstyringssystem anvendes ikke fuldt ud, idet der er fundet fejl og mangler i fem ud af fem kontrollerede revisionssager. Tilsynet har begrundet klagen over statsautoriseret revisor Hans Christian Grube i følgende punkter: b) Det udførte arbejde på enkeltsagerne er ikke dokumenteret tilstrækkeligt. c) I en enkelt sag er det konstateret, at der ikke er taget et forbehold for et ulovligt anpartshaverlån, som ikke særskilt var opført i balancen, hvilket er en overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen. Sagen er behandlet sammen med sag nr. 29/2012 og sag nr. 103/2013. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at Hans Christian Grube har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 6. februar Han har i Revireg. været tilknyttet A A/S, cvr.nr. xxxxxxxx, fra den 10. august 2004, og B ApS, cvr.nr. xxxxxxxx, fra den 8. april Sagsfremstilling: Revisionsvirksomheden A A/S, [bydel], cvr.nr. xxxxxxxx, blev af Revisortilsynet udtaget til kvalitetskontrol i Det fremgår af erklæring dateret den 14. november 2010 fra kvalitetskontrollanten, at der til revisionsvirksomheden er oplyst at være knyttet et kontorsted og en godkendt revisor. Erklæringen indeholder følgende forbehold og konklusion: 1

2 Forbehold Beskrivelsen af virksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem indeholder ikke en tilstrækkelige be-skrivelse af procedurerne for planlægning af såvel revisions- som reviewopgaver således, at planlægnin-gen sikres gennemført efter de grundlæggende principper om væsentlighed og risiko. Det anvendte kvalitetsstyringssystem indeholder dog de nødvendige redskaber til at revisions- og reviewopgaver kan plan-lægges og gennemføres efter principperne om væsentlighed og risiko. Ved gennemlæsning af konkrete erklæringsopgaver har vi i flere tilfælde konstateret, at det beskrevne kvalitetsstyringssystem ikke anvendes fuldt ud, at der er foretaget mangelfuld planlægning af det udførte arbejde og omfanget heraf er utilstrækkeligt og kun delvist dokumenteret, ligesom der mangler udarbejdelse af konklusion på den gennemførte revision. I en enkelt sag har vi konstateret at der slet ikke er udarbejdet dokumentation for den udførte revision, ligesom der er afgivet påtegning på et regnskab, hvor revisionsvirksomheden ikke er valgt som revi-sor. I samme sag er der ikke afgivet hverken tiltrædelsesprotokollat eller revisionsprotokollat i forbindel-se med revisionen af årsregnskabet. I en enkelt sag er der afgivet supplerende oplysninger omkring et ulovligt anpartshaverlån på 246 t.kr., men anpartshaverlånet er ikke særskilt opført i balancen, hvilket skal anføres som et forbehold i revisi-onspåtegningen. Konklusion Som følge af det anførte forbehold er det vores opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet ikke er anvendt i tilstrækkeligt omfang i forbindelse med planlægningen og udførelsen af revisions- og reviewopgaver. Som følge af det anførte forbehold er det vores opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaverne kun delvist lever op til kravene i lovgivningen, standarder og god skik, idet de udførte arbejdshandlinger er mangelfulde og kun delvist dokumenteret. Kvalitetskontrollanten har gennemgået seks sager. De fem sager, der er omfattet af sagen er følgende: C ApS, revision, D ApS, revision, E ApS, revision, F ApS, revision, og G ApS, revision. C ApS (revision) Indklagede Hans Grube har den 14. maj 2010 afgivet følgende revisionspåtegning på selskabets årsrapport for 2009: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vor opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2009 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2009 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. 2

3 Af årsrapporten fremgår endvidere, at årets resultat udgjorde kr., at balancesummen udgjorde kr. og at egenkapitalen udgjorde kr. Af kontrollantens arbejdspapirer fremgår følgende: Kontrollantens konklusion på gennemgang af revisionsopgavens dokumentation for planlægning: Under Forhold fra tidligere års revision er der anført følgende Der er igen i år ikke blevet fortaget fysisk lagerkontrol. Vi prøver igen til næste år. Der er således ikke planlagt lagerkontrol, lageret udgør 556 t.kr., svarende til ca. 9% af balancesummen. Der er ikke efterfølgende foretaget lagerkontrol og ingen kompenserende handlinger. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven: Under Going concern i revisionsplanen er der ikke anført bemærkninger, men EK udgør alene 125 t.kr. ud af en balancesum på t.kr., og kortfristet gæld overstiger omsætningsaktiverne væsentligt. Dette vurderes således ikke som tilstrækkeligt." D ApS (revision) Indklagede Hans Grube har den 11. marts 2010 afgivet følgende revisionspåtegning på selskabets årsrapport 2008/09: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vor opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. september 2009 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. oktober september 2009 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysninger Som omtalt i ledelsens beretning, under udviklingen i aktiviteter og økonomiske forhold, er det nødvendigt med en øget indtjening for at sikre virksomhedens fortsatte drift. Ledelsen har aflagt regnskabet efter de principper, der anvendes for virksomheder i fortsat drift. Vi er enige i ledelsens betragtninger omkring denne problematik. Uden at det har påvirket vores konklusion, skal vi gøre opmærksom på at selskabet har tabt mere end halvdelen af anpartskapitalen, og er dermed omfattet af kapitalbestemmelserne i anpartsselskabslovens 52. Uden at det har påvirket vores konklusion, er der i strid med anpartsselskabsloven ydet lån til en af selskabets anpartshavere, hvorved ledelsen kan ifalde ansvar. Uden at det har påvirket vores konklusion, gør vi opmærksom på, at selskabet ikke har afregnet rettidigt til det offentlige. 3

4 Af årsrapporten fremgår endvidere, at årets resultat udgjorde kr., at balancesummen udgjorde kr. og at egenkapitalen udgjorde kr. Posten Andre tilgodehavender udgjorde kr., heri indgik det omtalte lån til anpartshaver med kr. Af kontrollantens arbejdspapirer fremgår følgende: Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning: Under punkter virksomhedsbeskrivelse er der anført Lukning af virksomheden af SKAT. Der er ingen yderligere forklaringer/bemærkninger?? Under punktet revisionsstrategi: Her er anført Manglende afregning til det offentlige/lukning af virksomheden, og ikke yderligere?? Under punktet revisionsstrategi, bør der være en omtale af vurdering af tilgodehavende fra salg, som udgør 50% af balancen. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven: Der er fravalgt revisionsplan på en række områder, hvilket IKKE vurderes OK. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven: Der er ingen egentligt revisionsmemo/konkluderende notat på sagen. Der er alene anført Regnskabet kan forsynes med påtegning med supplerende oplysninger, men der er ingen nærmere omtale heraf, herunder resultat af revisionen på væsentlige områder. Dette vurderes ikke tilstrækkeligt." E ApS (revision) Indklagede Hans Grube har den 26. maj 2010 afgivet følgende revisionspåtegning på selskabets årsrapport for 2009: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vor opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2009 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar december 2009 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Af årsrapporten fremgår endvidere, at årets resultat udgjorde kr., at balancesummen udgjorde kr. og at egenkapitalen udgjorde kr. Af kontrollantens arbejdspapirer fremgår følgende: Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforhold: 4

5 Der er ingen vurdering af uafhængighed, kompetence og ressourcer. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven: Der er ingen områdekonklusioner og det er ikke planlagt hvilke områder der er væsentlige og risikofyldte, og dermed behøver områdekonklusion. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven: Der er ingen egentligt revisionsmemo/konkluderende notat på sagen. Der er alene anført Ingen væsentlige hændelser. Blank påtegning. F ApS (revision) Indklagede Hans Grube har den 8. september 2010 afgivet følgende revisionspåtegning på selskabets årsrapport for 2009/10: Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er vor opfattelse, at årsrapporten giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2009 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. juli juni 2010 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysninger Uden at det har påvirket vor konklusion, skal vi henlede opmærksomheden på, at selskabet har tabt over 50% af selskabskapitalen. Der henvises til ledelsesberetningens omtale heraf. Af årsrapporten fremgår endvidere, at årets resultat udgjorde kr., at balancesummen udgjorde kr. og at egenkapitalen udgjorde kr. Af kontrollantens arbejdspapirer fremgår følgende: Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning: Der mangler et overordnet overblik over hvilke områder der er væsentlige og risikofyldte. Ved udfyldelse af risikoskemaet er der ikke taget stilling til om der er høj, mellem eller lav risiko. I Magnus er et oversigtsskema hvor der er en opstilling af de forskellige risici på de enkelte områder, men der er ikke en egentlig konklusion af hvilke områder der skal prioriteres ud fra væsentlighed og risiko. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for konklusion på revisionsopgaven: 5

6 Der er under de enkelte delområder konkluderet væsentlige forhold, der skal indarbejdes i erklæringen, ligesom forhold skal omtales i revisionsprotokollen, hvilket ikke er sket. Der mangler et egentligt planlægningsnotat. G ApS (revision) Indklagede Hans Grube har den 14. juli 2010 afgivet følgende revisionspåtegning på selskabets årsrapport for 2009: Revisors ansvar og den udførte revision Vi har, jævnfør nedenfor, ikke været i stand til at tilrettelægge og udføre en revision i overensstemmelse med danske revisionsstandarder. Forbehold Vi har modtaget selskabets regnskabsmateriale og bogføring så sent, at det ikke har været muligt, at tilrettelægge og udføre en revision i overensstemmelse med danske revisionsstandarder. Vi tager derfor forbehold for indregning og måling af selskabets regnskabsposter, idet det ikke i væsentligt omfang har været muligt at få posterne verificeret. Konklusion Som følge af det i forbeholdet anførte har vi ikke kunnet gennemføre revisionen, og vi kan ikke afgive en konklusion om årsrapporten. Af årsrapporten fremgår endvidere, at resultatopgørelsen ikke er udfyldt, og at balanceposterne indeholder en gengivelse af det foregående års beløb. Det fremgår af kontrollantens arbejdspapirer, der efterfølgende er udarbejdet en anden årsrapport med en erklæring med konklusion. Af kontrollantens arbejdspapirer fremgår endvidere følgende: Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforhold: Der er ikke udfyldt noget i habilitetsanalysen omkring uafhængighed. Der foreligger ingen arbejdspapirer på sagen, ligesom hele sagsarkivet i Magnus ikke er udfyldt. Ifølge Hans Grube er mappen væk, og han har lovet at finde den frem. Kunden har henvendt sig så sent, at det ikke var muligt at gennemføre en revision, hvorfor der er indsendt en årsrapport med en påtegning om at revisionen ikke har kunnet gennemføres den 14/ E & S har herefter krævet, at der blev afgivet en erklæring med en konklusion omkring årsrapporten der efterfølgende er afgivet den 27/ Ifølge oplysning fra Hans Grube er den pågældende medarbejder på sagen bortvist, da det er konstateret at der er flere sager hvor vedkommende har registreret tidsforbrug uden at der er udført arbejde på kunden. 6

7 I denne sag var aftalen, at medarbejderen skulle sørge for den nødvendige dokumentation på sagen efter Hans Grube og medarbejderen havde aftalt konklusionen på årsrapporten. Dette er aldrig sket, idet medarbejderen er blevet væk fra den 28/ Hans Grube fremsender en redegørelse omkring forholdet. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning: Der er ikke foretaget planlægning af revisionshandlinger og planlægningsdelen er meget sparsom. Der er enkelte bemærkninger omkring risikovurdering, der ikke er relevante. Fx konkluderes det er der ingen væsentlig risiko er på kunden selv om resultatet er et underskud på 12,6 mio. og egenkapital er negativ med 19,7 mio. kr. Der er ikke attesteret af SR for planlægningen. Kontrollantens konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven: Der er ikke gennemført en dokumenteret revision. Der er formentligt foretaget en sporadisk gennemgang af aktiver og passiver, og foretaget de nødvendige reguleringer over resultatopgørelsen. Det er dog ud fra det tilstedeværende materiale ikke muligt at kontrollere de fremførte konklusioner i påtegningen, idet der ikke forefinde dokumentation for konklusionen i form af arbejdspapirer, arbejdsnotater mv. Ved brev af 1. juli 2011 hørte Revisortilsynet de indklagede over blandt andet de af denne sag omfattede klagepunkter. Indklagede Hans Grube afgav den 30. september 2011 høringssvar på vegne begge indklagede: Generelt: Jeg kan oplyse, at vi i efteråret 2009 besluttede, at indføre et nyt kvalitetssystem i selskabet. Baggrunden for denne beslutning var, at det nuværende kvalitetssystem, som vi selv havde udviklet, efterhånden blev for tidskrævende for selskabet at vedligeholde. Derfor blev det besluttet, at indføre et kvalitetssystem kaldet Magnus. Begrundelsen for at vælge dette system var, at systemet så meget brugervenligt ud og havde de muligheder indbygget i systemet, som gjorde at systemet var let anvendeligt, på både store og små revisionsklienter, samt at systemet også kunne anvendes på reviewopgaver. Magnus blev indført ca. 1. februar Det blev besluttet, at alle revisions- og review opgaver, hvor klientens regnskabsår sluttede , skulle vi ved vor revision/review anvende kvalitetssystemet Magnus. Der blev i januar måden 2010 afholdt kurser for samtlige medarbejdere i anvendelse af Magnus, således, at medarbejderne var sat ind i den grundlæggende anvendelse af Magnus. 7

8 Det blev dog besluttet, at visse arbejdspapirer fra det gamle revisionssystem, stadigvæk kunne anvendes, hvis det i den konkrete sag, var mere hensigtsmæssigt. Det var især virksomhedsbeskrivelsen m.v., mange medarbejdere valgte at bruge fra det gamle system. Aftalen var, at man vedhæftede exel filen til Magnus under relevant revisionsområde. Det blev hurtigt klart, at reviewdelen i Magnus var meget mangelfuld, hvorfor det blev besluttet, at man kunne anvende det gamle revisionsprogram for review kunder. Dog valgte de fleste medarbejdere, at kombinere Magnus med det gamle revisionsprogram og således vedhæfte de relevante arbejdspapirer fra det gamle system, til Magnus under relevante faneblade. Da det var første år, man anvendte Magnus, blev det besluttet, ved sags gennemgangen, skulle den statsautoriserede revisor, ikke som revisionsprogrammet Magnus lægger op til, blot at se på planlægnings og afslutnings arkene, men derimod gennemgå samtlige revisionsområder og arbejdspapirer, herunder vedhæftede excel revisionsfiler, for at sikre sig at revisionen/review var udført på betryggende vis,. Firmaets interne kvalitetskontrol. Den interne kvalitetskontrol bestå i, at den statsautoriserede revisor fra datterselskabet H, mindst en gang årligt uventet dukker op og kontrollere 4-6 sager. Den interne kvalitetskontrol blev foretaget ultimo september Den interne kvalitetskontrollants bemærkninger er vedhæftet. Som det fremgår af denne rapport, havde den interne kvalitetskontrollant ingen bemærkninger til det overordnede kvalitetsstyringssystem Magnus. På enkeltsager var der visse områder, som kunne forbedres, men der var ingen kritiske punkter, som kunne medføre væsentlige problemer, for at vi kunne blive godkendt af den eksterne kvalitetskontrollant, hverken på det overordnede niveau eller på sagsniveau. Bemærkninger til Deres enkelte punkter: Side 2 afsnit 1. Det er korrekt at det indførte planlægningssystem i nogle tilfælde ikke er blevet anvendt optimalt. Det er også korrekt, at dokumentationen under visse områder kunne være mere fyldestgørende. Jeg er ikke enig i, at de enkelte revisionsopgaver i firmaet er udarbejdet så mangelfuldt som beskrevet. Jeg har derfor anmodet de medarbejdere, der er ansvarlige for de udvalgte sager, om at gennemgå disse, og kommenterer kvalitetskontrollantens bemærkninger til sagerne. Med undtagelse af G Aps fremgår det klart, at kvalitetskontrollanten, har overset en del forhold, som er væsentlige i forhold til dennes konklusion. Som det fremgår af medarbejdernes respons, er der områder, hvor man giver kvalitetskontrollanten ret i de observerede mangler, men der er også mange områder, hvor medarbejderen tilbageviser kvalitetskontrollantens observationer, ved at påvise, hvor arbejdspapirerne findes i systemet. En væsentlig årsag til, at kvalitetskontrollanten, har fundet så mange fejl, tror jeg skyldes, at kvalitetskontrollanten ikke har været opmærksom på, at mange af væsentlige dokumenter var vedhæftet som word/exelfiler. Kontrollantens holdning 8

9 var, at konklusionerne på de enkelte revisionsområder, skulle fremgå tydeligt af konklusionsafsnittet i Magnus. I mange tilfælde har medarbejderen ikke tydeligt i konklusionsafsnittet opsummeret området, da opsummeringen findes under exelarbejdspapiret på det enkelte område. Jeg er selvfølgelig enig med kontrollanten i dennes synspunkt, at sådan burde det være, men på den anden side mener jeg ikke, at man kan konkludere, at revisionen er mangelfuld, blot fordi man skal finde konklusionen på et underliggende arbejdspapir. I den forbindelse skal jeg gøre opmærksom på, at jeg på samtlige sager har gennemgået samtlige arbejdspapirer, der har foreligget på den enkelte sag, netop for at overbevise mig om, at den foretagne revision har været tilstrækkelig. Kvalitetskontrollanten og undertegnede var uenige om, hvor dybt ned i den enkelte sag kontrollanten skulle gå. Jeg fremførte, at mange af de revisionshandlinger/konklusioner, der fremgik af de underliggende arbejdspapirer, ikke ville blive bedømt, hvilket jeg mente var en fejl. Bemærkninger til Deres afsnit 2 side 2. Jeg er ikke enig i, at de enkelte sager i firmaet generelt ikke er dokumenteret tilstrækkeligt jfr. foregående afsnit. Dog er jeg enig i, at der er plads til forbedringer. Set i lyset af, det er første år man anvender det nye kvalitetssystem Magnus, er det min opfattelse, at mine medarbejdere generelt har anvendt systemet, men dog ikke optimalt, idet blandt andet konklusioner på enkeltområder ikke er udfyldt fyldestgørende under konklusionsafsnittet i Magnus, men på underliggende arbejdspapirer. Beskrivelsen af de foretagne revisionshandlinger har jeg også konstateret, i en del tilfælde er meget korte og til tider måske lidt mangelfulde, men derfra og så konkludere, at arbejdet på enkeltsager generelt ikke er dokumenteret tilstrækkeligt er jeg ikke enig i. Der klart mulighed for at forbedre arbejdspapirerne, hvilket der også er taget action på. Det er korrekt, at der i en enkelt sag er sket den fejl, at der er glemt at tage forbehold for, at et aktionærlån, fejlagtigt ikke var opført særskilt i balancen. Da det er vort firma der har udarbejdet det pågældende regnskab, består den reelle fejl i, at regnskabsposten fejlagtigt i vort system blev placeret under andre tilgodehavender. Jeg burde naturligvis efterfølgende have kontrolleret, at posten var opført særskilt i regnskabet. Dette er ikke sket, da vort system normalt er indrettet således, at posten aktionærlån altid vises særskilt. Bemærkninger til de fem enkeltsager er udarbejdet af de medarbejdere, der har udført arbejdet på sagerne: C ApS Kommentar fra udførende revisor I: Planlægning af revisionsopgaven: Det er korrekt at vi ikke har foretaget en fysisk lagerkontrol. Vi har derimod udført priskontrol samt analyseret på omsætningshastigheden, I forhold til branchen og tidligere år, hvilket også fremgår af konklusion samt, de på området, 9

10 vedhæftede dokumenter. Derudover vurderes revisionsmålet Tilstedeværelse ikke at være det væsentligste revisionsmål, grundet varernes begrænset holdbarhed. Udførsel af revisionsopgaven: Vi har udfyldt tjekskema, uden bemærkninger, ved vurderingen af Going Concern, der er dog ikke kommenteret yderligere på området. Vi burde nok have knyttet lidt flere ord på. Lånet fra anpartshaveren blev til Ansvarligt lån, hvilket var et krav fra banken, da man skulle forhandle en ny bankaftale på plads. På det efterfølgende regnskabsmøde fik vi, via forespørgsler til ledelsen, klarhed for at lånet blev konverteret til et ansvarligt lån, og at selskabet derved ville kunne fortsætte driften og at bankaftalen vil blive videreført i de kommende 12 måneder og at der derved ikke var going-concern-problemer i selskabet. Herudover blev vi af bank og ledelse bedt om at bistå med udarbejdelse af budget for det kommende år med dertil hørende opfølgning pr. kvartal. Regnskabsmødet blev afholdt efter vi har revideret området og vi burde selvfølgelig have haft opdateret vores arbejdspapirer. D ApS Kommentar fra udførende revisor J: Som det fremgår af mine bemærkninger skrevet ud for kontrollantens bemærkninger, er der flere forhold, der er behandlet som kontrollanten har overset. Jeg tror at det er en af de sager der er revideret mest, da arbejdspapirerne både er udfyldt i det gamle og det nye system, da denne sag er brugt som prøvesag i forbindelse med min oplæring i brugen af Magnus. En del af arbejdspapirerne fra det gamle system er vedhæftet i filer under relevante index, eller forefindes i arbejdsmappen på sagen. I et bilag hertil har den udførende revisor nærmere kommenteret de enkelte punkter i kvalitetskontrollantens rapport. E ApS Kommentar fra udførende revisor J: Som det fremgår af mine bemærkninger skrevet ud for kontrollantens bemærkninger, er der flere forhold, der er behandlet som kontrollanten har overset, dog har kontrollanten ret i et par kritikpunkter." I et bilag hertil har den udførende revisor nærmere kommenteret de enkelte punkter i kvalitetskontrollantens rapport. F ApS 10

11 Kommentar fra udførende revisor K: G ApS Jeg har valgt at vedlægge den interne kvalitetskontrollants bemærkninger til sagen. Som det fremgår af den interne kvalitetskontrollant har denne ingen væsentlige bemærkninger til min revision. Som det fremgår af skema B pkt. 1 er der udarbejdet et overordnet planlægningsnotat. Jeg mener også der er taget stilling til væsentlige og risikofyldte områder, ligesom revisionsplanen er tilpasset opgaven. Jeg forstår ikke helt hvilke områder der tales om der mangler at blive indarbejdet i påtegningen, men jeg er enig i at jeg kunne have medtaget flere forhold i revisionsprotekollen. Kommentar fra udførende revisor, indklagede Hans Grube: Mange af de af kontrollanten beskrevne forhold er korrekte. Sagen blev modtaget så sent, at medarbejderen og undertegnede en sen aften gennemgik de relevante områder på denne sag. Det drejer sig om et holdingselskab, hvis aktivitet udelukkende var at eje kapitalandele i datterselskaber. Selskabet er en underkoncern til større koncern, hvor der er ens ledelse og administration i alle selskaberne, hvorfor det blev vurderet at den på koncernniveau foretagen klient accept m.v. også dækkede datterselskabet, hvorfor der blot skulle henvises hertil. Der er udarbejdet tiltrædelsesprotokol på koncernniveau. Aftalen var at medarbejderen den efterfølgende dag skulle udfylde arbejdspapirerne på sagen og udarbejde revisionsprotokollen. Dette skete ikke. Medarbejderen blev efterfølgende sagt op på grund af sin pligtforsømmelse bl. a. i denne sag. Efterfølgende er sagen bevidst ikke blevet udfyldt, da sagen indgår som bevis i den retssag der må forventes at komme. Da jeg selv var med i hele processen med udarbejdelse af regnskabet, samt gennemgang af bilagsmaterialet, er jeg af den opfattelse, at revisionskonklusionen er ok. Det er selvfølgelig ikke godt at relevante arbejdspapirer ikke er udfyldt. Kvalitetskontrollanten afgav den 25. november 2011 følgende notat med kommentarer til høringssvaret: "Som udgangspunkt har vi fået udskrifter fra Magnus Revision på samtlige sager, netop for at undgå at der var områder/dokumentation vi havde overset. Der er under alle punkter mulighed for at indsætte dokumentation i form af excell, word, pdf mv., hvilket fremgår under de enkelte punkter. C ApS Angående planlægningen har vi anført i vores checkliste 4a, er der var forskel mellem skærmudskrift og papirudskrift. Vi kan kun anbefale at der er overensstemmelse mellem udskrifterne. 11

12 Angående varelager, har jeg svært ved at se at en priskontrol kan anvendes uden en fysisk kontrol, eller omvendt. Disse handlinger hænger meget sammen omkring værdiansættelsen. Hvis vi ikke ved om varen er på lager, hjælper en priskontrol ikke nævneværdigt. D ApS I forbindelse med gennemgangen af sagen, har vi fået forelagt udskrifterne fra Magnus. Jeg går ud fra at henvisningerne er til det gamle kvalitetsstyringssystem, og har derfor ikke mulighed for at vurdere om de pågældende punkter findes i det gamle system. Efter retningslinjerne er det kun såfremt opgaven er løst på det gamle system, at vi skal gennemgå dette. Er opgaven løst på begge systemer, er det systemet som anvendes nu der skal kontrolleres. Generelt er det ud fra de foreliggende udskrifter, vores indtryk at de planlagte handlinger er udført, der er blot ikke lavet en konklusion på områderne. Det refererede revisionsmemo er identisk med det vi har fået forelagt, og kan kun gentage vores bemærkninger hertil. E ApS Det fremsendte skema til vurdering af habilitet fremgår ikke af det materiale vi har fået udleveret. Beskrivelsen af virksomheden skulle ligge i excel, men skemaet er ikke knyttet til Magnus som et dokument. Vi har ikke i forbindelse med gennemgangen set det omtalte dokument. Ved gennemgangen af Magnus, er der ingen konklusioner under de enkelte områder. G ApS De oplyste forhold omkring processen for regnskabet, stemmer overens med de oplysninger vi har fået oplyst af Hans Grubbe. Det er dog stadigvæk vores opfattelse at grundlaget for accept af kunden - ingen vurdering af uafhængighed, henvendelse til tidligere revisor, tiltrædelsesprotokol mangler mv., at disse forhold ikke er på plads. A A/S er ikke valgt som revisor, og vælger at udarbejde et regnskab, hvor aktiver og passiver er identisk med forrige år, for at undgå at E & S tager yderligere skridt omkring opløsning mv. Sagen er udvalgt på Revisortilsynets foranledning." Den 20. december 2011 traf Revisortilsynet herefter afgørelse om at indbringe de indklagede for Revisornævnet. 12

13 De indklagede har under sagen for så vidt angår F ApS fremlagt bemærkninger af 28. maj 2014 fra statsautoriseret revisor L til kontrollantens checkliste 4a, pkt. B, planlægning af revisionsopgaven: "Planlægningen generelt, som er et af de vigtigste områder ved revisionen. 1. "Indgår som enkeltpunkter i Magnus" - Han mener vel ikke at det er en fejl at der ikke er klikket på udskriv til pdf, så det som én fil i stedet for flere. Vi gennemgår stort set alle sager på skærmen og ikke på print. 2. "Der vælges Substansrevision, konstant" - Er det en fejl, hvilke handlinger ville kontrollanten have foretaget på denne type og størrelse kunde? Det er et bevidst valg grundet de interne forretningsgange. 3. ok 4. "Der anvendes hovedsagligt reviewhandlinger" - review er forespørgsel og analyse, revision er efterprøvelse alle review handlinger indgår typisk også i revision, se planchen valg af Handlinger, hvori diverse handlinger er valgt. Handlinger vælges baseres på væsentlighed og risiko, dvs. er der mange uvæsentlige poster eller lav risiko, så vil antallet af "review"handlinger alt andet lige være større end antallet af revisionshandlinger - dette er ikke en fejl. 5. ok 6. "Ingen beskrivelse" - Vedhæftede fil: "Magnus - Væsentlighed og risiko til brug for planlægningen F ApS png" viser at Virksomhedsbeskrivelse er udfyldt, om man kan skrive mere til de enkelte underområder er vi nok enige om, men virksomhedsbeskrivelse kan være kort og præcis eller lang og uoverskuelig og skal vel helst passe til kundens størrelse. Her er udfyldt generelt om virksomheden, Nøgletal, forsikringer, Regnskabsprincipper og problemstillinger samt Væsentlighedsniveau. 7. "Ingen beskrivelse" Punkter der fremgår af Magnus, er ej udfyldt, men det er kun underpunkter til hovedgruppen virksomhedsbeskrivelse. Igen afhænger det af kundestørrelse, vor mange underpunkter man medtager. Se vedhæftede Virksomhedsbeskrivelse. 8. "Ingen beskrivelse" Punkter der fremgår af Magnus er ej udfyldt, men det er kun underpunkter til hovedgruppen virksomhedsbeskrivelse. Igen afhænger det af kundestørrelse, vor mange underpunkter man medtager. Se vedhæftede Virksomhedsbeskrivelse. 9. ok 10."Der mangler en rød tråd" - se vedhæftede Væsentlighed og risiko, her tages der stilling til alle regnskabsposter. Der er ikke mange poster med lav væsentlighed og ligeledes er der ikke mange poster med høj risiko. Sådan vil det typisk være på denne type kunder, hvor ledelsen forventer at vi gennemgår samtlige poster i bogholderiet og sørger for at alle regnskabskravene er overholdt. Efter vurderingen af risiko og væsentlighed på rengskabspostniveau, så vælger man handlinger (vedhæftede Valg af handlinger) samt sætter en tidsplan herfor (se vedhæftede Tidsplan for handlinger), herunder vurdere man også om det skal være på løbende revision eller som status revision at posten revideres. Til sidste udføres de enkelte handlinger på 13

14 de planlagte tidspunkter. (se vedhæftede Handlinger udført). Sidst men ikke mindst kommer der en konklusion. Det er den røde tråd i revisionen. Som det fremgår af valg af handlinger er der flere handlinger man ikke har valgt for dette enkelte område - valget af handlinger afhænger jo netop af vurderingen af væsentlighed og risiko, hvis denne vurdering ikke var taget, så ville alle handlinger jo blot være udført. 11."Ingen udvalgte områder" - Fordi der er mange områder udvalgt, betyder det ikke at der "Ingen udvalgte områder er". Der er ikke grænser for hvor meget man må gennemgå og hvad der er væsentligt og risikofyldt. Her er der umiddelbart vurderet at der stort set ingen risikofyldte områder er, ligesom at flere områder er væsentlige. 12.Konklusion på planlægningsdelen "Intet overordnet overblik over væsentlighed og risiko" Overblikket fremgår jo netop af siden med Væsentlighed og Risiko. Hvis det betyder at kontrollanten ikke er enig i vurderingen af væsentlighed og risiko, så bør han forholde sig til det i stedet for at sige at der ikke er noget overblik." De indklagede har endvidere fremsendt statsautoriseret revisor L s bemærkninger af samme dato vedrørende going concern: "G. Going Concern, punkter 1-4 viser at Kontrollanten ikke har haft styr på vores kvalitetssikringsprogram: 1. "Ja men på baggrund af forkerte forudsætninger" - kontrollanten hentyder til at de importerede tal ved planlægningen ikke stemte overens med de endelige tal i Årsrapporten. Men going concern ved planlægningen er baseret på punkt 4 og 5 i vedhæftede vurdering af going concern. 2. "Nej har ikke været overvejet" - de to vedhæftede sider vedrører handlinger angående going concern og omfatter 2,3 og "Nej er ikke skrevet" - de to vedhæftede sider vedrører handlinger angående going concern og omfatter 2,3 og "Nej fremgår ikke af arbejdspapirer" - de to vedhæftede sider vedrører handlinger angående going concern og omfatter 2,3 og 4. Igen kunne der sikkert godt udføres flere handlinger for at få et område afklaret og scannet mere dokumentation op, men at sige at der ikke er taget stilling er forkert." De indklagede har for så vidt angår C ApS indsendt følgende supplerende bemærkninger udarbejdet af statsautoriseret revisor M: "Bemærkninger august 2014 Der er vedhæftet udskrift fra Magnus-Revision omkring foretaget revision af området Going Concern. I disse bemærkninger fremgår der forholdet omkring gennemgang af budgetter for de kommende år. Men ikke forholdet omkring konvertering af lån fra anpartshaver til ansvarlig lån - da dette efterfølgende blev besluttet på afsluttende regnskabsmøde inden afslutning af vor revision og afgivelse af revisionserklæring. 14

15 Der er under revisionen foretaget følgende revisionshandlinger vedrørende Goingconcern : Budget Der er i Magnus-Revision vedhæftet selskabets budget. Budgettet udviser, at der ikke er going-concern problemer, da der er likviditetsoverskud i hele budgetperioden (budgetperioden er for de kommende 3 regnskabsår 2011, 2012 og 2013). Konvertering af lån fra selskabets anpartshaver Vi har inden afgivelse af vor revisionserklæring modtaget underskrevet låneaftale fra selskabets anpartshaver, omkring konvertering af anpartshaverens tilgodehavende til ansvarlig lån. Den underskrevne låneaftale er dog ikke vedhæftet i Magnus. Konverteringen af lånet fra anpartshaver medfører, at denne gældspost fremadrettet bliver en langfristet gældsforpligtelse, hvor gælden før var kortfristet gældsforpligtelse som skulle afdrages inden 12 måneder. I årsrapporten for år 2010, er dette ikke korrigeret, da konverteringen først er sket efter regnskabsårets afslutning. Selv om forholdet omkring konverteringen af gæld fra anpartshaver til ansvarlig lån ikke fremgår i Magnus, er der ikke vurderet going-concern-problemer - da budgetterne for de kommende år udviser, at der er positiv driftslikviditet fra driften og selskabets amortisering af selskabets bankgæld kan dækkes af dette, ligesom der herudover er likviditet til at forbedre selskabets likviditet. Der er således ikke foretaget yderligere handlinger for at afdække revisionsområdet going-concern. Beregning af likviditetsgrad og vurdering heraf I årsrapporten for år 2010 er der herefter følgende regnskabstal: Omsætningsaktiver er indregnet til kr Kortfristet gældsforpligtelser er indregnet til kr (herunder gæld til hovedanpartshaver på kr ). Dette svarer til, at de kortfristede gældsforpligtelser herefter reelt udgør kr Likviditetsgraden udgør herefter 1,49 (Omsætningsaktiver kr holdt op mod kortfristet gældsforpligtelser kr ). En likviditetsgrad på 1,49 i en restaurant med positiv likviditet fra driften i budgetterne i de kommende 3 år og likviditet nok til at dække selskabets amortiseringsplan af bankgælden, vurderes ikke at have going concern-problemer." De indklagede har endvidere indsendt diverse materiale fra de indklagedes gamle system, herunder problem- og fejlliste og arbejdspapirer vedrørende tilgodehavender, varelager og igangværende 15

16 arbejder samt konklusion på revisionen for så vidt angår D ApS, og uafhængighedsvurdering for så vidt angår E ApS. De indklagede har endvidere indsendt diverse materiale vedrørende G ApS. Møde: Under et møde i Revisornævnet har såvel Revisortilsynet som de indklagede givet møde. Indklagede Hans Grube forklarede herunder, at der ikke var blevet efterproduceret noget af den dokumentation, som efter tilsynets opfattelse havde manglet. Hovedproblemet var, at kontrollanten ikke ville medtage de gamle filer i kontrollen. Revisortilsynet bemærkede hertil, at udskrifterne fra det gamle system ikke havde været læsbare, og at der var 12 punkter, man ikke forstod. Tilsynet medgav dog, at kontrollanten havde været lidt hård. Revisortilsynet bekræftede, at det accepteredes af tilsynet, at en virksomhed, der var i færd med at skifte kvalitetssikringssystem, benyttede begge systemer i en periode. Under mødet fremlagde de indklagede dokumentation vedrørende F ApS. De indklagede anførte, at denne tidligere var sendt til Revisortilsynet. På grundlag heraf frafaldt Revisortilsynet klagepunktet for dette selskab for så vidt angår planlægningen. Revisortilsynet har dog efterfølgende meddelt Revisornævnet, at den pågældende dokumentation ikke tidligere er modtaget af tilsynet. Revisornævnet har herefter behandlet klagen som ikkefrafaldet på dette punkt. Parternes bemærkninger: Revisortilsynet har i forhold til revisionsvirksomheden anført, at revisionsvirksomheden ikke har sikret, at kvalitetsstyringssystemet anvendes fuldt ud i de konkrete enkeltsager. Dette har medført, at det udførte arbejde er mangelfuldt. Revisionsvirksomheden har således ikke i tilstrækkelig grad implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem. Implementeringen af et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem er af afgørende betydning for enhver revisionsvirksomhed med henblik på at sikre virksomhedens - og dens revisorers - overholdelse af gældende fundamentale regler om revisors habilitet samt kvaliteten af revisors erklæringer. Der er tale om en grov tilsidesættelse af revisorlovgivningen. Revisortilsynet har i flere tilfælde oplevet, at en kvalitetskontrollant har haft en anden bedømmelse af en sag i forhold til den interne gennemgang af sagen. Det er derfor Revisortilsynets vurdering, at det faktum, at der er forskel på bedømmelsen af samme sag, ikke alene kan dokumentere, at kvalitetskontrollanten har overset udarbejdet dokumentation. Revisortilsynet vurderer enkeltsagsgennemgangen på baggrund af den dokumentation, som har været tilgængelig for kvalitetskontrollanten på kontroltidspunktet, da det er den kontrolleredes ansvar at forelægge relevant materiale for kvalitetskontrollanten. Dokumentation, der eftersendes i 16

17 forbindelse med Revisortilsynets høring, medtages i Revisortilsynets vurdering af en sag, såfremt denne dokumentation også var tilgængelig for kvalitetskontrollanten på kontroltidspunktet. Af kvalitetskontrollantens notat af 25. november 2011 fremgår det til sagen E ApS, at det fremsendte skema til vurdering af habilitet ikke fremgik af materialet på kontroltidspunktet. På denne baggrund finder Revisortilsynet, at der ikke var foretaget en dokumenteret uafhængighedsvurdering på kontroltidspunktet. Revisortilsynet har vedrørende de fem enkeltsager nærmere anført følgende: G ApS Der forelå ikke en dokumenteret uafhængighedsvurdering eller arbejdspapirer på sagen. Der er ikke foretaget planlægning af revisionshandlinger, og der er ikke nogen dokumentation for, at der er udført revision. Revisortilsynet finder det særdeles kritisabelt, at medarbejderen på sagen skulle sørge for den nødvendige dokumentation på sagen, efter at indklagede Hans Grube og medarbejderen havde aftalt konklusionen på årsrapporten. C ApS Der er ikke foretaget fysisk kontrol af varelageret og ikke foretaget kompenserende handlinger til afdækning af varelagerets tilstedeværelse. Der er udelukkende foretaget priskontrol. Revisortilsynet finder på baggrund heraf, at det udførte arbejde for så vidt angår vagerlager har været utilstrækkeligt. Det er Revisortilsynets opfattelse, at dokumentation for revision af going concern er utilstrækkelig, idet indklagede Hans Grubes vurdering af going concern ikke er dokumenteret. Det er derfor Revisortilsynets vurdering, at der ikke er tilstrækkelig grundlag for at kunne afgive en blank påtegning på årsrapporten for selskabet. D ApS Planlægning af sagen har været utilstrækkelig i forhold til følgende: Under punktet "virksomhedsbeskrivelse" er der anført "Lukning af virksomheden af SKAT". Der er ingen yderligere forklaringer/bemærkninger. Under punktet "revisionsstrategi" er der anført "manglende afregning til det offentlige/lukning af virksomheden" og ikke yderligere bemærkninger eller forklaringer. Der er ikke under revisionsstrategien omtale af vurdering af tilgodehavende fra salg, som udgør 50 % af balancen. Der mangler revisionsmæssig begrundelse for, at der fravælges revision af varelager og igangværende, når disse poster er anført som "Særlige forhold man skal være opmærksom på ved årets revision." 17

18 Af revisionsinstruksen for varelager er det med håndskrift anført, at liste over igangværende arbejder er gennemgået. Det fremgår ikke, hvilke revisionshandlinger der er foretaget for at afdække revisionsmålet værdiansættelse. Derudover foreligger der ikke et egentligt revisionsmemo ud over en bemærkning om, at "Regnskabet kan forsynes med påtegning med supplerende oplysninger", men der er ingen nærmere omtale heraf, herunder resultat af revisionen på væsentlige områder. Af revisionsmemoet fremgår det, at virksomheden har going concern problemer, men det fremgår ikke, hvilke overvejelser indklagede Hans Grube har gjort sig i forhold hertil. E ApS Der forelå ikke en dokumenteret uafhængighedsvurdering på sagen. Der forelå endvidere ikke områdekonklusioner eller et egentlig revisionsmemo ud over en bemærkning om, at regnskabet kan forsynes med en blank påtegning. F ApS Planlægningen af sagen er utilstrækkelig, og der er ikke sammenhæng mellem arbejdspapirer og den afgivne erklæring og revisionsprotokollen. Revisortilsynet har for så vidt angår indklagede personligt anført, at indklagede i de udvalgte enkeltsager ikke har sikret en tilstrækkelig dokumentation af den revision, der ligger til grund for revisionspåtegningernes konklusioner, hvorfor indklagede derved har overtrådt revisorlovens 23, stk. 1, samt 16, stk. 1. Revisortilsynet har endvidere anført, at alle tilgodehavender hos aktionærer eller ledelsen skal fremgå af en særskilt post i balancen i årsrapporten, jf. årsregnskabslovens 73. Revisortilsynet finder, at indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen, da han i sin konklusion ikke har påset, at lovgivningens krav til regnskabet var overholdt. De indklagede har anført, at der i det fælles høringssvar af 30. september 2011 blev redegjort for revisionsvirksomhedens indførelse af det nye kvalitetsstyringssystem, ligesom der blev redegjort for beslutningen om, hvorledes overgangen mellem det gamle revisionssystem og det nye kvalitetsstyringssystem skulle finde sted. Derudover blev der fremsat bemærkninger til den af kvalitetskontrollantens foretagne gennemgang af enkeltsagerne, hvilke bemærkninger var udarbejdet af de medarbejdere, der havde udført arbejde på de nævnte sager. Revisortilsynets afgørelse er udtryk for, at Revisortilsynet på ni linjer - i realiteten uden argumentation - har afvist relevansen af de fremkomne bemærkninger og oplysninger. For Revisornævnet finder de indklagede imidlertid fortsat at kunne henvise til de i nævnte høringssvar fremkomne bemærkninger, og det gøres gældende, at det heri anførte ikke blot kan ignoreres, og således at Revisortilsynets kritik på de imødegåede punkter må anses som uberettiget. De indklagede er naturligvis enige med Revisortilsynet i, at der kan være forskel på, hvorledes den enkelte kontrollant vurderer en sag. Der er imidlertid ikke tale om forholdet vedrører, hvorledes den 18

19 enkelte sag skal vurderes, men derimod tale om, at kontrollanten i sit arbejde har overset væsentlige arbejdspapirer samt ikke har forstået sammenhængen i kvalitetsstyringssystemet. Den type af fejl fra kontrollantens side har efter de indklagedes opfattelse intet at gøre med, at der er meningsforskelle mellem kontrollanternes holdning til dem enkelte sag, men er desværre en konsekvens af, at den interne kontrollant har kendt til Magnus og dette systems opbygning og dermed fået alle relevante arbejdspapirer med i sin bedømmelse, mens den eksterne kontrollant i sin bedømmelse af enkeltsagerne har overset væsentlige arbejdspapirer. Revisortilsynet hævder, at en del af dokumentationen ikke har været forelagt kvalitetskontrollanten. De indklagede kan oplyse, at på samtlige sager har alt bilagsmaterialet været til rådighed for kontrollanten. De indklagede har således ikke eftersendt bilagsmateriale, som ikke har været til kontrollantens disposition under kontrolbesøget. At kontrollanten ikke har fundet alt det materiale, der var udarbejdet på de enkelte sager, kan skyldes kontrollantens manglende indsigt i, hvorledes kvalitetsstyringssystemet har virket. Det kan oplyses, at kontrollanten på de udvalgte sager har haft arbejdsarkivet på sagen samt stamarkivet til sin disposition. Derudover har kontrollanten haft ubegrænset adgang til de indklagedes IT-system, herunder adgang til den del af IT-systemet, der indeholder de indklagedes kvalitetsstyringssystem samt sagsmapperne. De indklagede er af den opfattelse, at en stor del af de arbejdspapirer, som kontrollanten ikke umiddelbart har kunnet finde, kunne de indklagede have været behjælpelige med at fremskaffe, hvis de indklagede i fællesskab med kontrollanten havde gennemgået dennes checklister, inden denne afgav sin erklæring. De indklagede har vedrørende de fem enkeltsager nærmere anført følgende: G ApS De indklagede er enige i, at der kun var et delvist udfyldt planlægningsnotat i Magnus-sagssystemet til kontrollantens rådighed. Dette planlægningsnotat fandt kontrollanten dog ikke, selv om planlægningen var foretaget i de indklagedes nye system, Magnus. Øvrigt materiale er kun sendt til Revisortilsynet. Det er således ikke korrekt, når Revisortilsynet hævder, der ikke er foretaget planlægning, samt at der ikke er dokumentation for den udførte revision. De fremlagte bilag viser, at sagen delvist er planlagt, men som de indklagede tidligere har erkendt, har medarbejderen ikke færdiggjort sagen. Det er endvidere ikke korrekt, når Revisortilsynet hævder, at medarbejderen skulle sørge for den nødvendige dokumentation, efter at indklagede Hans Grube og medarbejderen havde aftalt konklusionen på årsrapporten. Det, der var aftalt, var, at dokumentationen for den udførte revision, skulle indarbejdes i Magnus. Dette blev som bekendt ikke gjort. På tidspunktet for underskriften af årsrapporten var den nødvendige dokumentation til stede, hvilket også fremgår af de medsendte bilag. Det tydeliggøres af den håndskrevne instruks fra N til O, at alle væsentlige poster i regnskabet er undersøgt og verificeret, og de poster, som ikke kan verificeres, tages der korrekt forbehold for. C ApS 19

20 Det er korrekt, at der ikke er foretaget fysisk kontrol af varelageret, men de indklagede har indirekte kontrolleret varelagerets tilstedeværelse i forbindelse med periodisering af varesalget pr. 31. december. Det forholder sig således, at disse to restauranter har åbent nytårsdag og kan i den forbindelse kun sælge af de varer, der var på lager 31. december, da leverandørerne ikke kører varer ud til restauranterne nytårsdag. Så et varelager på de to restauranter på tilsammen kr., må siges at være en absolut nødvendig lagerstørrelse, for at restauranterne kan holde åbent. Det daglige vareforbrug udgør ca kr. Vedrørende vurdering af going koncern fastslår notatet udarbejdet af statsautoriseret revisor M, at going concern er revideret korrekt. D ApS Revisortilsynet skriver lukning af virksomhed af Skat, samt afregning til det offentlige/lukning af virksomhed. Problemliste som findes under index 14 i arbejdsmappen er vedlagt. Her fremgår det, at der er taget stilling til disse punkter. For god ordens skyld skal nævnes, at problemlisten var indsat i mappen på kontroltidspunktet og har således været til kontrollantens disposition. Problemlisten stammer fra det gamle system og er således ikke en integreret del af det nye kvalitetsstyringssystem Magnus. Som tidligere nævnt ville kontrollanten ikke bruge informationen fra det gamle kvalitetsstyringssystem. Revisortilsynet skriver, at der ikke under revisionsstrategien er omtale af vurdering af tilgodehavender fra salg, som udgør 50% af balancen. Det er korrekt at revisionsstrategien af tilgodehavender ikke direkte fremgår af planlægningsnotatet, men der henvises i planlægningsnotatet til revisionen af det enkelte område, i dette tilfælde revision af tilgodehavender, som findes under index 18 i det gamle system. Her fremgår det under punktet revisionsinstrukser, hvilke revisionshandlinger, der skal foretages. Det fremgår, at 89,2% af debitorerne har indbetalt pr. 4. februar 2010, samt at der er redegjort for de resterende debitorer på fornuftig vis. Så revisionen må siges at være foretaget forsvarligt. Revisortilsynet nævner, at der mangler begrundelse for fravalg af revisionen af varelager og igangværende arbejder. Som det fremgår af det tidligere fremsendte, er der foretaget revision af både varelager og igangværende arbejder. Det er korrekt, at der står i planlægningsnotatet, at disse poster ikke revideres. Det er en fejl. Det, der menes med det, er, at de ikke revideres af medarbejderen, men derimod af den statsautoriserede revisor, med assistance fra medarbejderen, hvilket også er sket. Revisortilsynet skriver, at der ikke er beskrevet, hvilke revisionshandlinger der er foretaget af igangværende arbejder. Det er ikke korrekt. Revisionshandlingerne fremgår under punktet revisionsinstrukser igangværende arbejder. Det kan oplyses, at der var to igangværende sager på statustidspunktet. Den ene sag var opførelsen [projekt], som udgjorde hovedparten af igangværende arbejder ca kr. Den anden sag var udarbejdelsen af en jernskulptur. Disse to sager blev gennemgået med ledelsen og fundet forsvarligt værdiansat set i forhold til færdiggørelsesgrad og kontraktsum. 20