K e n d e l s e: Ved skrivelse af 25. april 2007 har Statsadvokaten for Særlig Økonomisk Kriminalitet klaget over statsautoriseret revisor A.

Transkript

1 Den 25. august 2008 blev i sag nr. 21/2007-S Statsadvokaten for Særlig Økonomisk Kriminalitet mod Statsautoriseret revisor A afsagt følgende K e n d e l s e: Ved skrivelse af 25. april 2007 har Statsadvokaten for Særlig Økonomisk Kriminalitet klaget over statsautoriseret revisor A. Klagen er indgivet til Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorer, men færdigbehandlet af Revisornævnet i medfør af 57, stk. 3, i revisorloven (lov nr. 468 af 17. juni 2008). Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at A har været beskikket som statsautoriseret revisor fra den 5. februar Klagen angår, om nogle selskaber havde erhvervet ejendomsret til nogle ejendomme inden regnskabsårets udgang, således at det var med rette, at indklagede undlod at tage forbehold, men meddelte blanke påtegninger på de pågældende selskabers regnskaber, hvori ejendommene var medtaget som aktiver. 1

2 Sagsfremstilling: Baggrunden for klagen er statsadvokatens efterforskning mod selskabet B ApS med tilknyttede selskaber, ledelse og ejerkreds. I 2002 udbød B ApS 3 ejendomsprojekter vedrørende henholdsvis - Industrivej 24, 6580 Vamdrup - Pantonevej 6, 6580 Vamdrup og - Skovalleen 44, 4800 Nykøbing F. For hver ejendoms vedkommende indebar det udbudte projekt, at de deltagende investorer skulle danne et I/S eller et K/S om den pågældende ejendom, hvorefter de hver skulle medtage deres egen andel af det skattemæssige driftsresultat og afskrivninger i deres personlige selvangivelse. Den 18. juni 2003 meddelte indklagede blank revisionspåtegning på årsrapporterne for 2002 for hvert af de 3 I/S eller K/S, og heri var den pågældende ejendom optaget som selskabets eneste aktiv. Samtidig blev der udsendt opgørelser på brevpapir fra indklagedes revisionsfirma, F, til hver af de deltagende investorer, som på dette grundlag medtog deres deltagelse i selskabet i deres respektive selvangivelser for Alle 3 projekter er senere blevet annulleret af B ApS med forskellige begrundelser. Hovedspørgsmålet under sagen er, om de nævnte 3 investorselskaber havde erhvervet ejendomsret til deres ejendom inden udgangen af 2002, således at det var berettiget at medtage ejendommen som aktiv i årsrapporten for 2002 og i konsekvens heraf i de deltagende investorers selvangivelser for samme år. Det er oplyst, at politiet den 8. juni 2005 foretog ransagning hos indklagede, og at indklagede med henvisning til sin tavshedspligt ikke har ønsket at udtale sig om de konkrete sager til politiet. Der er ikke rejst sigtelse eller tiltale mod indklagede. Indklagede har via advokat indgivet skriftlige indlæg for nævnet. 2

3 Om de enkelte projekter gengives følgende yderligere oplysninger i oversigtsform: 1. Industrivej 24, Vamdrup. a) Prospekt. Den 15. september 2002 forelå prospekt med udbydererklæring fra B ApS. b) Selskabsforhold. I/S Industrivej 24, Vamdrup blev stiftet ved interessentskabskontrakt af 10. december 2002 af 9 investorer. c) Adkomstforhold. Ifølge tingbogsoplysning blev ejendommen i 1978 erhvervet af H A/S. Ved politiets efterforskning er forefundet en købsaftale mellem denne som sælger og B ApS (under stiftelse) eller ordre som køber, men aftalen, der er underskrevet den 9. oktober 2002 for sælger, ses ikke underskrevet for køber. Købesummen androg 5,5 mio. kr., og overtagelsesdagen var anført til den 1. december Foruden af købesummens betaling var aftalen betinget af, at nuværende lejer underskrev lejeaftale. Endvidere er forefundet en yderligere købsaftale med samme sælger og med B ApS som køber. Ifølge denne aftale, der er underskrevet både for sælger og for køber den 30. december 2002, var købesummen ligeledes 5,5 mio. kr. og overtagelsesdagen den 1. december Foruden af købesummens betaling var aftalen betinget af, at nuværende lejer underskrev lejeaftale. Den 20. december 2002 udsendte berigtigende advokat et udkast til betinget skøde, der imidlertid ikke ses underskrevet, og anmodede bl.a. om dokumentation for deponeringen af købesummen. Ligeledes den 20. december 2002 udsendte samme berigtigende advokat et udkast til betinget skøde, der ikke senere ses underskrevet, vedrørende videresalg af samme ejendom fra B ApS til I/S Industrivej 24. 3

4 Endvidere er forefundet en købsaftale, hvorved samme ejendom ligeledes sælges af I A/S til I/S Industrivej 24, Vamdrup, for en købesum på 6,1 mio. kr. og med overtagelsesdag den 31. december 2002, betinget af købesummens betaling og en lejeaftale. Købsaftalen er under-skrevet den 30. december 2002 for både sælger og køber, men intet foreligger oplyst om, hvorledes sælger skulle have erhvervet adkomst til at sælge. Endelig er blandt indklagedes arbejdspapirer forefundet en købsaftale, hvorved ejendommen sælges af B ApS til I/S Industrivej 24, Vamdrup for en købesum på 6,1 mio. kr. og med overtagelsesdag den 31. december 2002, betinget af købesummens betaling og indgåelse af lejekontrakt. Aftalen, der er dateret den 30. december 2002, er ikke underskrevet for hverken sælger eller køber. Der foreligger ingen dokumentation for betaling af købesummer, og ændret adkomst er ikke tinglyst. Yderligere foreligger en underskrevet, udateret erhvervslejekontrakt. d) Regnskabsforhold. Årsrapporten 2002 for I/S Industrivej 24, Vamdrup, omfatter en regnskabsperiode på 2 dage ( december 2002). Heri er ejendommen som ifølge indehaverberetningen er erhvervet pr. 30. december optaget som eneste aktiv til kr. Periodens resultat før skat er anført til kr. Ledelsen har afgivet regnskabserklæring til indklagede. Blandt indklagedes ved ransagningen tilvejebragte arbejdspapirer er vedrørende denne ejendom forefundet dels en tingbogsattest, hvorefter den tinglyste adkomsthaver pr. 16. juni 2003 var uændret siden 1978, dels en håndskrevet notits med teksten: Pantsætninger? Hvorledes skal vi opføre disse ejendommen er ikke skødet over til I/S pr Endelig foreligger en opgørelse på brevpapiret fra indklagedes revisionsfirma og med overskriften: 4

5 I/S Industrivej 24, Vamdrup Bilag til selvangivelsen 2002 e) Ophør. Statsadvokaten har herom oplyst følgende: Vedrørende I/S Industrivej 24 har B ApS den 9. januar 2004 orienteret investorerne om, at handlen af ejendommen Industrivej 24 ophæves på grund af afslag på finansiering fra J (bank). Investorerne har i april 2004 modtaget indbetalte beløb og gældsbreve retur. 2. D. a. Prospekt. Den 1. oktober 2002 forelå prospekt med udbydererklæring fra B ApS. b. Selskabsforhold. K I/S blev stiftet ved interessentskabskontrakt af 14. januar 2003 af 6 investorer, som forinden havde fuldtegnet projektet ved tegningsaftaler i perioden december 2002 og den 21. december 2002 havde meddelt fuldmagter til køb af ejendommen. c. Adkomstforhold. Ifølge tingbogsoplysning blev ejendommen i marts 2000 og marts 2002 erhvervet af L og M. Hos både B ApS og indklagede har politiet forefundet en købsaftale mellem ovennævnte som sælgere og K I/S som køber, underskrevet for sælger og køber henholdsvis den 30. og 31. december Overtagelsesdagen var anført til den 31. december 2002 og købesummen androg 7 mio. kr. Aftalen var betinget var købesummens betaling og lejers indgåelse af en lejekontrakt. Der foreligger ingen dokumentation for betaling af købesummen, og ændret adkomst er ikke tinglyst. 5

6 Der foreligger en lejekontrakt af 8. oktober 2002 mellem sælgerne og den hidtidige lejer. Derimod foreligger ingen lejekontrakt med K I/S, der heller ikke ved en påtegning ses at være indtrådt i den hidtidige kontrakt som ny udlejer. d) Regnskabsforhold. Årsrapporten 2002 for K I/S, omfatter en regnskabsperiode på 1 dag (31. december 2002). Heri er ejendommen som ifølge indehaverberetningen er erhvervet pr. 31. december optaget som stort set eneste aktiv til kr. Periodens resultat før skat er anført til kr. Ledelsen har afgivet regnskabserklæring til indklagede. Blandt indklagedes ved ransagningen tilvejebragte arbejdspapirer er vedrørende denne ejendom forefundet den ovenfor under pkt. b omtalte interessentskabskontrakt af 14. januar Endvidere er forefundet dels en tingbogsattest, hvorefter den tinglyste adkomsthaver pr. 16. juni 2003 uændret var de i købsaftalen anførte sælgere, dels en håndskrevet notits med teksten: Pantsætninger ejendom ej skødet over til I/S Endelig foreligger en opgørelse på brevpapiret fra indklagedes revisionsfirma og med overskriften: K I/S Bilag til selvangivelsen 2002 e) Ophør. Statsadvokaten har herom oplyst følgende: I maj/juni 2004 har B ApS over for investorerne ophævet prospektet vedrørende K I/S med den begrundelse, at B ApS havde forståelse for, at den enkelte investor har fortrudt køb af andele i ejendomme. B ApS tilbød derfor at overtage andelene fra år Alle investorer har i forbindelse med ophævelsen fået tilbagebetalt indbetalte beløb og annulleret gælds-breve. Ved ophævelsen har investorerne fraskrevet sig muligheden for skattemæssige fordele. 6

7 Vedrørende K I/S har B ApS i januar 2004 informeret investorernes skattekommuner om, at projekterne ikke var erhvervet i 2002, hvorfor der ikke skulle beregnes fradrag for indkomståret E. a) Prospekt. Det prospekt, der ligger til grund for tegningsaftalerne i 2002, jf. nedenfor under pkt. b, er ikke forefundet. Derimod foreligger et senere prospekt, hvori B ApS med udbydererklæring af 14. februar 2003 på ny udbød samme ejendom i 90 kommanditanparter. b) Selskabsforhold. Der foreligger tegningsaftaler for i alt 90 kommanditanparter, tegnet i perioden december Et stiftelsesdokument vedrørende N K/S er ikke lokaliseret. c) Adkomstforhold. Efter det oplyste blev ejendommen ifølge tingbogen erhvervet af O A/S den 25. september 2002, der ligeledes udlejede ejendommen ved en erhvervslejekontrakt af 18. september Ejendommen blev afhændet af O A/S og købt af P ApS pr. 30. juli 2003, efter det under politiafhøringerne fremkomne ved en købsaftale af 28. december Dette selskabs direktør har ifølge politirapport forklaret, at han i slutningen af december 2002 havde kontakt med en person, der var ansat i B ApS, om et eventuelt køb af ejendommen, og at de igen havde kontakt herom i januar Endvidere har en advokat ifølge politirapport forklaret, at der i foråret 2003, herunder på et møde den 28. maj 2003, var forhandlinger om salg af ejendommen fra P ApS til et nystiftet kommanditselskab repræsenteret ved B ApS, og at der blev udarbejdet et udkast til købsaftale. d) Regnskabsforhold. Årsrapporten 2002 for N K/S omfatter en regnskabsperiode på 4 dage ( december 2002). Heri er ejendommen optaget som eneste aktiv til kr. Ejendommen angives i ledelsesberetningen som erhvervet pr. 28. december Periodens resultat før skat er anført til 7

8 kr. Blandt indklagedes arbejdspapirer er bl.a. fundet vedtægter for Q ApS samt for N K/S og udskrift af en generalforsamling den 28. maj 2003 med valg af bestyrelse, revisor og administrator. Indklagede har fremlagt en udateret og ikke underskrevet refusionsopgørelse samt en administrationsaftale af 6. juni 2003 vedrørende selskabet tillige med en faktura 15. maj 2003 fra B ApS til kommanditselskabet vedrørende salgsomkostninger. Endelig foreligger en opgørelse på brevpapiret fra indklagedes revisionsfirma og med overskriften: N K/S Bilag til selvangivelsen 2002 e) Ophør. Statsadvokaten har herom oplyst følgende: Vedrørende N K/S har B ApS den 29. januar 2004 orienteret investorerne om, at prospektet vedrørende ejendommen E ophæves på grund af manglende finansiering. Investorerne har i juli 2004 modtaget indbetalte beløb og gældsbreve retur. Klagen: Statsadvokaten har rejst følgende klagepunkter: 1) Indklagede har tilsidesat god revisorskik ved afgivelse af (blanke) revisionspåtegninger af 18. juni 2003 på årsrapporterne 2002 for G I/S, K I/S og for N K/S uden forbehold eller supplerende oplysninger, idet ingen af selskaberne havde erhvervet ejendomsret til den ejendom, der var optaget i årsrapporten for selskabet. 2) 8

9 Indklagede har endvidere tilsidesat god revisorskik ved udarbejdelse af bilag til investorernes selvangivelser for 2002, hvorved han har foranlediget investorerne til at foretage ukorrekt selvangivelse af resultatandele i 2002 i de 3 ejendomsprojekter. Indklagede har påstået frifindelse. Parternes argumentation: Statsadvokaten har anført, at der ikke foreligger dokumentation for selskabernes erhvervelse af endelig og ubetinget ejendomsret til de ejendomme, som var optaget i de respektive selskabers regnskab for Indklagede har derfor ikke påset ejendomsret og tilstedeværelse vedrørende det enkelte selskabs regnskabsførte aktiv, og indklagede har dermed ikke haft grundlag for at forsyne hvert selskabs årsrapport med en blank påtegning. Indklagede har endvidere været ansvarlig for, at der på grundlag af de ukorrekte årsrapporter blev udsendt fejlagtige opgørelser, som førte til, at de enkelte investorer i god tro indgav forkerte selvangivelser for 2002 med uberettigede skattefradrag. Indklagede har herved tilsidesat god revisorskik. Indklagede har generelt anført, at han sammen med udbyderen aktivt har søgt at udvirke en tilbagekaldelse af regnskaberne, da det blev klart, at ejendomshandlerne ikke ville blive gennemført. Alle forhold er afviklet, og ingen investorer har lidt tab. Der er endvidere givet orientering om, at der ikke er grundlag for skattefradrag. Han har på intet tidspunkt rådgivet investorerne i de tre selskaber. Hertil kommer, at årsregnskabsloven ikke indeholder bestemmelser, der direkte regulerer køb og salg af fast ejendom. Som angivet i de enkelte årsrapporters oplysninger om den anvendte regn-skabspraksis, er aktiver indregnet i balancen, når det er sandsynligt, at fremtidige økonomiske fordele vil tilflyde virksomheden, og aktivets værdi kan måles pålideligt. Dette kriterium har været op-fyldt. Indklagede har i øvrigt konkret om de enkelte årsrapporter anført følgende: 1. G I/S 9

10 Der forelå købsaftale om erhvervelse inden udgangen af 2002, og det må fremhæves, at køber var angivet som B ApS eller ordre. Endvidere forelå erhvervslejekontrakt, som viste, at I/S utvivlsomt skulle være ejer. Herefter kunne handelens gennemførelse alene bero på købesummens betaling, men der var samlet en så stor personlig hæftelse for investorerne, at der uden problemer skulle kunne skaffes tilstrækkelig finansiering. Ud fra det materiale, som han havde til rådighed, tydede intet således på, at betingelsen om købesummens betaling ikke kunne opfyldes. Det fremgik klart af regnskabets oplysninger om gæld, at købesummen ikke var betalt. Først hen over sommeren 2003 blev det klart, at flere investorer ikke betalte topskat og derfor vanskelig kunne opnå en fordelagtig finansiering. Det blev herefter besluttet at søge investeringen afviklet. Den tilhørende skatteopgørelse til investorerne til brug for deres selvangivelser er en direkte følge af regnskabet og kan ikke have selvstændig betydning for ansvarsbedømmelsen. 2. Selskabet K I/S Såvel alle tegningsaftaler som fuldmagter til køb og købsaftale vedrørende ejendommen var indgået inden udgangen af 2002, ligesom der forelå erhvervslejekontrakt med sælger, og det er ikke sædvanligt at indgå ny kontrakt med køber ved salg af den lejede ejendom. Derfor var interessentskabet reelt etableret ved udgangen af 2002, selv om interessentskabskontrakten først blev indgået i januar Den eneste uopfyldte betingelse for erhvervelsen var således betalingen af købesummen, men som følge af investorernes hæftelse i interessentskabet var der ingen grund til at tro, at købesummen ikke kunne berigtiges. Tingbogens udvisende bekræftede, at sælger var ejer af ejendommen, og at salget således ville kunne opfyldes. På dette grundlag og i overensstemmelse med den anvendte regnskabspraksis blev ejendommen medtaget som et aktiv i interessentskabets årsrapport. Også for dette projekts vedkommende viste det sig imidlertid senere, at det måtte opgives, navnlig fordi forudsætningerne vedrørende investorernes skattemæssige situation ikke var til stede. Den tilhørende skatteopgørelse til investorerne kan som anført ovenfor ikke tillægges selvstændig betydning. 3. N K/S. Blandt indklagedes interne arbejdspapirer forefindes et internt memo, hvoraf fremgår, at der forelå købsaftale om erhvervelse af ejendommen pr. 28. december 2002, men det har desværre ikke været 10

11 muligt for ham efterfølgende at konstatere eksistensen af denne købsaftale. Imidlertid var projektet fuldtegnet inden udgangen af 2002, og dermed var kommanditselskabet reelt stiftet. Endvidere fik han forelagt både refusionsopgørelse og administrationsaftale så vel som faktura for salgsomkostninger. En helhedsbedømmelse bør derfor føre til, at det har været revisionsmæssigt forsvarligt at godkende medtagelsen af ejendommen som et aktiv i regnskabet. Skatteopgørelsen til investorerne må som nævnt være uden selvstændig betydning. Revisornævnets bemærkninger: I årsrapporterne for 2002, der havde skæringsdag den 31. december 2002, var der for hvert af de 3 selskaber optaget en ejendom som det pågældende selskabs eneste eller væsentligste aktiv. Som følge af den korte regnskabsperiode på højst nogle få dage var periodens aktivitet og resultat beskeden. Foruden at påse, at hvert selskab var stiftet og kommet til eksistens pr. skæringsdagen, bestod opgaven med at foretage revision af årsrapporterne derfor næsten udelukkende i kontrol af balancen, herunder navnlig kontrol af hvert selskabs aktivside med den angivne ejendom for så vidt angik ejendomsret, tilstedeværelse og værdiansættelse. Indklagede må som statsautoriseret revisor have indset, at revisionen på dette ene punkt var afgørende for, om regnskaberne var retvisende eller stærkt misvisende. Indklagede forsynede den 18. juni 2003 hver af årsrapporterne med en blank revisionspåtegning. Efter bevisførelsen for nævnet, herunder indklagedes egne oplysninger og arbejdspapirer, var indklagede opmærksom på spørgsmålet om selskabernes ejendomsret til de i regnskaberne optagne ejendomme og vidende om, at ingen af selskaberne endnu havde erhvervet tinglyst adkomst. Der var på dette tidspunkt forløbet ca. et halvt år efter skæringsdagen for regnskaberne, uden at handlerne var blevet berigtiget, og indklagede havde dermed særlig anledning til nærmere at undersøge forholdene vedrørende de regnskabsførte ejendomserhvervelser. Indklagede undlod dette, men forlod sig i stedet på en utilstrækkeligt funderet formodning om, at selskabernes adkomst senere ville blive bragt i orden hvad der aldrig skete, idet handlerne ikke blev gennemført. 11

12 Hertil kommer, at indklagede ej heller kan have påset, hverken at selskaberne var blevet stiftet, eller at stiftelsen var sket inden udgangen af det pågældende regnskabsår, idet der for 2 af de 3 selskaber, som der blev aflagt regnskab for, alene forelå tegningsaftaler fra investorerne, men ingen dokumentation for den selskabsstiftelse, der var en forudsætning for at kunne erhverve ejendomsret. Herefter er indklagede skyldig i begge de rejste klagepunkter. Særligt med hensyn til klagepunkt 2 vedrørende de selvangivelsesbilag, der i tilknytning til regnskaberne blev udsendt til investorerne fra indklagedes kontor, bemærkes, at disse har haft en sådan nær og accessorisk sammenhæng med det af klagepunkt 1 omfattede erklæringsarbejde, at også denne del af indklagedes arbejde tages under påkendelse, selv om udarbejdelse af opgørelser til selvangivelser ikke isoleret set er en erklæringsopgave efter revisorlovens 1, stk. 2, og derfor som udgangspunkt ikke er omfattet af nævnets kompetence. Indklagede findes at have udvist grov skødesløshed og derved tilsidesat sine opgaver som revisor. Det må betragtes som en skærpende omstændighed, at indklagede i tilknytning til de stærkt misvisende årsrapporter udsendte skatteopgørelser til investorernes selvangivelser, hvorved indklagede skabte risiko for, at investorerne opnåede skattebegunstigelser, som de ikke var berettiget til. Forholdene er begået forud for ikrafttrædelsen af revisorloven af 2003, hvor bødemaksimum blev forhøjet fra kr. til kr. En påkendelse af sagen inden den 1. juli 2008, hvor revisorloven af 2008 trådte i kraft, ville derfor efter praksis og i overensstemmelse med princippet i straffeloven 3, stk.1, have medført, at bøden var blevet fastsat under hensyn til det på gerningstidspunktet gældende bødeniveau og til et beløb, der ikke oversteg kr. Af bemærkningerne til overgangsbestemmelsen i 57, stk. 3, i revisorloven af 2008 fremgår nu, at fastsættelsen af bøder for overtrædelser, der er begået forud for lovens ikrafttræden den 1. juli 2008, fremover skal ske uden hensyn til straffeloven 3 og i det hele påkendes efter de regler, der var gældende på overtrædelsestidspunktet. Dette fører ligeledes til, at bøden i det foreliggende tilfælde skal fastsættes efter det på gerningstidspunktet gældende bødeniveau og uden hensyn til den ved revisorloven af 2003 skete forhøjelse af bødemaksimum. 12

13 På denne baggrund fastsættes den bøde, som indklagede har forskyldt til kr., jf. revisorlovens 44, stk. 1, og 57, stk. 3, jf. 20, stk. 1, i revisorloven af 2003 samt 18a, stk. 1, i 1993-loven om statsautoriserede revisorer. T h i b e s t e m m e s : Indklagede statsautoriseret revisor A pålægges en bøde på kr. Kendelsen offentliggøres, jf. 12, stk. 3, i bekendtgørelsen om Revisornævnet. Taber Rasmussen 13