kendelse: Den 21. november 2016 blev der i sag nr.43/2016 Revisortilsynet, nu Erhvervsstyrelsen mod registreret revisor A afsagt sålydende

Transkript

1 Den 21. november 2016 blev der i sag nr.43/2016 Revisortilsynet, nu Erhvervsstyrelsen mod registreret revisor A afsagt sålydende kendelse: Ved skrivelse af 17. februar 2016 har Revisortilsynet, nu Erhvervsstyrelsen, i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt registreret revisor A for Revisornævnet. Erhvervsstyrelsen har oplyst, at A, cpr. nr. XXXXXX-XXXX, har været godkendt som registreret revisor fra [dato] og har været tilknyttet B, cvr. nr. XXXX XXXX, i Revireg siden [dato]. Klagen: Revisortilsynet, nu Erhvervsstyrelsen, har fremsat følgende klagepunkter: a) Indklagede har overtrådt god revisorskik ved afgivelse af reviewerklæring på årsrapporten for 2013 for C som følge af mangelfuld dokumentation for reviewhandlinger vedrørende interessentskabsandel. b) Indklagede har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af reviewerklæring på årsrapporten for 2013 for C, idet indklagede ikke har taget forbehold for manglende oplysninger om eventualforpligtelse samt anvendt regnskabspraksis vedrørende interessentskabsandel. Sagsfremstilling: B blev af Revisortilsynet udtaget til kvalitetskontrol i året Det fremgår blandt andet af kontrollantens erklæring af 9. december 2014 følgende forbehold og konklusion: Forbehold Ved gennemgangen af konkrete erklæringsopgaver har vi i et enkelt tilfælde konstateret, at der er foretaget mangelfuld planlægning, og i flere tilfælde konstateret, at det udførte arbejde og omfanget heraf er mangelfuldt eller utilstrækkeligt dokumenteret. Samtidig har vi konstateret, at de afgivne erklæringer i flere tilfælde ikke overholder kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet der ikke er afgivet forbehold for indregning, præsentation og noteoplysninger vedrørende interessantskabsandel og indregning af 1

2 aktiviteten i en vognmandsvirksomhed med et nettoresultat. Desuden er der konstateret et enkelt tilfælde hvor erklæringen ikke indeholder en konklusion. Konklusion Ved den udførte gennemgang er vi ikke blevet bekendt med forbehold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret, implementeret og anvendt et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men som følge af det i forbeholdet anførte er det vor opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet kunne anvendes mere kritisk med fokus på erklæringer og produkter. Som følge at det anførte forbehold er det vor opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaverne i flere tilfælde ikke lever op til kravene i lovgivning, standarder eller god skik. Vi har konstateret, at revisors erklæringer i flere tilfælde ikke er i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen. Endvidere har vi konstateret, at revisors udførte arbejde i flere tilfælde er mangelfuldt eller utilstrækkeligt dokumenteret. Supplerende oplysninger... Revisortilsynet har til brug for sin sagsbehandling fået fremsendt kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, herunder vedrørende den konkrete sag, hvor indklagede har afgivet revisorerklæring. Vedrørende C (review): Indklagede har den 11. juni 2014 afgivet reviewerklæring uden forbehold og uden supplerende oplysning på årsregnskabet for C for regnskabsåret Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at årets resultat har været kr. ( kr.), at egenkapitalen var kr. ( kr.), at omsætningsaktiver i alt var på kr. (2012 på kr.), at kortfristede gældsforpligtelser udgjorde kr. (2012 på kr.) samt, at balancesummen udgjorde kr. (2012 på kr.) Det fremgår af internt regnskab, specifikationer, under S180, Anden virksomhed, at angår D I/S (D I/S) med et negativt beløb på kr. (2012 negativt med kr.). Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til checkliste 5- Gennemgang af en konkret opgave for enten review eller udvidet gennemgang fremgår under kontrollantens konklusion på gennemgangen af den afgivne revisionspåtegning (Punkt D), at "Reviewerklæringen på årsrapporten burde have indeholdt et forbehold for indregning, præsentation og noteoplysninger vedrørende interessentskabsandel i D I/S, som udgør en væsentlig forpligtelse, men der er ingen omtale heraf i årsrapporten. Det oprindelige indskud i interessentskabet er indregnet i årsrapporten under Værdipapirer og mellemregninger med interessentskabet er indregnet i årsrapporten under Tilgodehavende fra salg og tjenesteydelser og Anden gæld. Der mangler præsentation af kapitalindestående / hensættelse til dækning af negativ egenkapital, mellemregning og hæftelsesforhold...." Kontrollanten har som bemærkning til spørgsmål 4 - om revisor har afgivet forbehold, der afspejler forhold fra konklusionerne fra opgaven, hvor der fremhæves væsentlig forhold - som bemærkning anført, at erklæringen burde have indeholdt et forbehold for indregning, præsentation og noteoplysninger vedrørende interessentskabsandel i D I/S. Indklagede har som kommentar hertil anført, at punktet om forbehold for indregning, præsentation og noteoplysning vedrørende I/S andelen tages til efterretning. 2

3 Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af opgavens dokumentation for planlægning og udførelse af opgaven (Punkt B og C) skrevet: Den udarbejdede planlægning og arbejdsdokumentation indeholder ikke omtale af interessentskabsandelen i D I/S. Der er således ikke dokumentation for overvejelser omkring indregning, præsentation eller hæftelsesforhold i relation til interessentskabet. Herunder dokumentation for stillingtagen til værdien af den anden interessents hæftelse for interessentskabets gæld. Gennemgangen har ikke herudover givet anledning til væsentlige bemærkninger." Kontrollanten har svaret "Nej" til spørgsmål 7 - om revisor har udarbejdet arbejdspapirer, der tilstrækkeligt dokumenterer grundlaget for den afgivne erklæring. Kontrollanten har som bemærkning hertil henvist til sin konklusion vedrørende I/S'et. Indklagede har som kommentar hertil anført, at det tages op til overvejelse, hvilke yderligere arbejdshandlinger, der skal foretages i dokumentationen for dagsværdier for både jord, bygninger, produktionsanlæg og inventar. Endvidere fremgår af checklisten, at det af revisor valgte væsentlighedsniveau er kr. Indklagede har den 5. december 2014 underskrevet bilag 5. Indklagede har i sine bemærkninger i forbindelse med underskriften ikke kommenteret de konkrete klagepunkter. Af kvalitetskontrollantens bemærkninger til skema C fremgår blandt andet, at selskabet er under regnskabsklasse A, og at der er sat X ved, at der er væsentlig fejl eller mangel. Som beskrivelse af sagen er anført: "Sagen omhandler afgivelse af reviewerklæring på en årsrapport for 2013 efter årsregnskabslovens regnskabsklasse A. Virksomhedens aktivitet omfatter drift af landbrug med produktion af smågrise. Redegørelsen for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende den udførte revision/gennemgang, er følgende: Det er ved gennemgangen konstateret, at den udarbejdede planlægning og arbejdsdokumentation ikke indeholder omtale af interessentskabsandelen i D I/S, som omfatter en 50 % ejerandel i et interessentskab med en samlet balance på kr. 5,8 mio. og en negativ egenkapital på kr. 12,9 mio. pr. 31. december 2013.Der er således ikke dokumentation for revisors overvejelser omkring indregning, præsentation eller hæftelsesforhold mv. i relation til interessentskabet. Herunder dokumentation for stillingtagen til værdien af den anden interessents hæftelse for interessentskabets gæld..." Redegørelsen for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme, fx årsregnskabsloven, er følgende: "Det er på baggrund af gennemgangen vores vurdering, at reviewerklæringen på årsrapporten burde have indeholdt et forbehold for indregning, præsentation og noteoplysninger vedrørende interessentskabsandel i D I/S, som udgør en væsentlig forpligtelse, men der er ingen omtale heraf i årsrapporten. Det oprindelige indskud i interessentskabet er indregnet i årsrapporten under Værdipapirer og mellemregninger med interessentskabet er indregnet i årsrapporten under Tilgodehavende fra salg og tjenesteydelser og Anden gæld. Der mangler præsentation af kapitalindestående / hensættelse til dækning af negativ egenkapital, mellemregning og hæftelsesforhold.... Konklusionen er: Det er ved gennemgangen konstateret, at revisor ikke har udført noget arbejde vedrørende interessentskabsandelen i D I/S, som vurderes væsentlig for årsrapporten. Der er ikke ved afgivelse af reviewerklæringen taget forbehold for indregning, præsentation og noteoplysning vedrørende interessentskabsdelen i D I/S. Reviewerklæringen er derfor ikke afgivet i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen. På grundlag af vores gennemgang er det vores vurdering, at planlægning og udførelse af reviewopgaven ikke overholder lovgivningen og relevante standarders krav, samt, at der ikke er den fornødne sammenhæng mellem arbejdspapirer og erklæring.... 3

4 I en skrivelse af 4. november 2015 til indklagede personligt fra Revisortilsynet har tilsynet fremsendt høring i sagen og oplyst blandt andet, at tilsynet havde til hensigt at indbringe indklagede for Revisornævnet. I en skrivelse af 13. april 2015 har indklagede herefter i relation til dette klagepunkt skrevet følgende: "... I forbindelse med afgivelse af reviewerklæring på årsrapporten 2013 for C har revisortilsynet skrevet, at der har været en mangelfuld dokumentation for reviewhandlinger vedr. interessentskabsandelen. Samt at der ikke er blevet taget forbehold for manglende oplysninger samt anvendt regnskabspraksis vedr. interessentskabsandelen. Jeg anerkender de nævnte fejl revisortilsynet har meddelt mig, og kan konstatere, at det er en fejl der ikke burde ske. Jeg har skærpet min iagttagelse i forbindelse med planlægningen af fremtidige erklæringer der udføres med sikkerhed...." I en skrivelse af 28. januar 2016 har Revisortilsynet herefter truffet afgørelse i sagen, herunder indbragt indklagede for Revisornævnet. Parternes bemærkninger: Klager, Revisortilsynet, nu Erhvervsstyrelsen, har vedrørende klagepunkt a gjort gældende, at indklagedes planlægning og dokumentation er mangelfuld for så vidt angår interessentskabsandelen i D I/S. Der er tale om et væsentligt forhold som følge af den negative egenkapital i interessentskabet og forhold vedrørende virksomhedens hæftelse i denne forbindelse. På denne baggrund er det bevist, at indklagede har overtrådt god revisorskik ved afgivelse af reviewerklæring på årsrapporten for 2013 for C som følge af mangelfuld planlægning og dokumentation vedrørende interessentskabsandel, jf. hertil revisorlovens 16, stk. 1, 23, stk. 1, samt ISRE 2400, afsnit 14, 17 og 19. Klager har vedrørende klagepunkt b gjort gældende, at årsrapporten for 2013 for C skulle have indeholdt oplysninger om virksomhedens hæftelsesforhold for så vidt angår interessentskabsandelen, idet der er en væsentlig mangel i årsrapporten som følge af den negative egenkapital i interessentskabs-andelen på i alt 12,9 mio. kr. sammenholdt med virksomhedens egen egenkapital på ca. 13 mio. kr. Derfor har indklagede overtrådt god revisorskik ved afgivelse af reviewerklæring på årsrapporten for 2013 for C, fordi indklagede ikke har taget forbehold for manglende oplysninger om eventualforpligtelse vedrørende interessentskabsandel i strid med årsregnskabslovens 21, jf. hertil revisorlovens 16, stk. 1, erklæringsbekendtgørelsens 12, stk. 1, nr. 5, erklæringsbekendtgørelsens 13, stk. 1, jf. 6, stk. 1 og 2 og stk. 2, nr. 2. Indklagede har oplyst, at han anerkender, at der ved hans review af årsregnskabet for 2013 for C var mangelfuld dokumentation af og manglende oplysninger om eventualforpligtelsen samt, at der skulle have været taget forbehold, alt som anført af Revisortilsynet. Indklagede har hertil føjet, at han fremover vil skærpe sine forberedelser og iagttagelser i forbindelse med afgivelse erklæringer med sikkerhed. 4

5 Møde i Nævnet Indklagede, registreret revisor A, har i det hele henholdt sig til sine skriftlige indlæg i sagen. Indklagede har erkendt, at der fejl ved rewievet, som indklagede har ansvaret for. Indklagede har anmodet om, at nævnet ser "med milde øjne" på sagen. Erhvervsstyrelsens repræsentanter har henholdt sig til de skriftlige indlæg i sagen. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: I medfør af 12 og 13, stk. 1, i lov nr. 631 af 8. juni 2016 om ændring af revisorloven og forskellige andre love behandles kvalitetskontroller, der er iværksat efter revisorlovs 29 som affattet ved lov nr. 468 af 17. juni 2008, og hvor der er gennemført kvalitetskontrolbesøg før lovens ikrafttræden, efter de hidtil gældende regler. I denne sag har kvalitetskontrolbesøget været gennemført forud for lovens ikrafttrædelsestidspunkt den 17. juni 2016, og denne sag behandles derfor efter de før den 17. juni 2016 gældende regler. Klagepunkterne a og b: Revisornævnet lægger de dokumenterede bilag, herunder årsregnskab vedrørende regnskabsåret 2013 for C samt internt regnskab med specifikationer hertil samt kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer, til grund. Nævnet lægger videre til grund som oplyst af Revisortilsynet - men ikke dokumenteret - at interessentskabet D I/S havde en negativ egenkapital på i alt 12,9 mio. kr., idet dette ikke er bestridt af indklagede. På denne baggrund finder Revisornævnet det bevist som erkendt af indklagede, at indklagede har tilsidesat god revisorskik ved sit review af regnskabet for C for regnskabsåret 2013 på grund af mangelfuld dokumentation for sine reviewhandlinger vedrørende interessentskabet D I/S, og på grund af, at indklagede burde have taget et forbehold for de manglende oplysninger i årsregnskabet om eventualforpligtelsen og de manglende oplysninger under anvendt regnskabspraksis vedrørende interessentskabsandel, jf. revisorlovens 16, stk. 1, samt erklæringsbekendtgørelsens 13, jf. 6. Efter straffelovens 3 er udgangspunktet, at såfremt straffelovgivningen på tidspunktet for foretagelsen af den strafbare handling er forskellig fra straffelovgivningen på afgørelsestidspunktet, afgøres spørgsmålet om strafbarhed og straf efter den senere lov, dog at afgørelsen ikke derved må blive strengere end efter den ældre lov. Efter Revisornævnets praksis tages der, såfremt der ikke er specifikke lovbestemmelser herom, udgangspunkt i straffelovens almindelige bestemmelser, idet Revisornævnets kompetence angår ikendelse af disciplinærstraffe. Det fremgår af forarbejderne til lov 631 af 8. juni 2016 om ændring af revisorloven og forskellige andre love blandt andet til ændringen af 44, der omhandler de sanktioner, som Revisornævnet kan ikende, at der er "ved mindre alvorlige forseelser fra en revisionsvirksomhed eller revisor ofte ikke tilstrækkeligt behov for at indbringe den pågældende virksomhed eller revisor for Revisornævnet, medmindre der er tale om gentagelsestilfælde. På baggrund heraf er det derfor hensigten at foretage en ændring - sammenholdt med Revisortilsynets hidtidige praksis - vedrørende Erhvervsstyrelsens praksis for indbringelse af sager for Revisornævnet. Det er således hensigten, at Erhvervsstyrelsen, der fremtidig forestår kvalitetskontrollen og reaktioner i denne forbindelse, afslutter sager med mindre alvorlige forseelser med en påtale eller et påbud, medmindre der er tale om gentagelsestilfælde. Tilsvarende gør sig gældende for sager, der - uden at være resultat af en 5

6 kvalitetskontrol - er gjort til genstand for en undersøgelse efter lovens 37. Praksisændringen har sammenhæng med omlægningen af kvalitetskontrollen, jf. forslagets... Ved Erhvervsstyrelsens vurdering af, om en forseelse er mindre alvorlig, vil indgå, i hvilket omfang forseelsen kan antages at have eller kunne få betydning for pågældende revisionskundes forhold eller en tredjemands beslutninger om f.eks. ydelse af kredit eller indgåelse af forretningsmellemværende. Der vil typisk være tale om sager, som hidtil har medført en bøde på op til ca kr. ved nævnet. Det forudsættes, at Revisornævnet ved klager, der indbringes af andre end Erhvervsstyrelsen, anlægger et tilsvarende vurderingsgrundlag, med hensyn til om en forseelse bør anses som en mindre alvorlig forseelse og således ikke i førstegangstilfælde bør medføre en sanktion i form af en bøde, men alene en advarsel." Efter princippet i straffelovens 3 finder Revisornævnet, at indklagedes tilsidesættelse af god revisorskik efter de nu gældende principper for ikendelse af disciplinærstraf må vurderes til at være en mindre alvorlig forseelse. For tilsidesættelse af god revisorskik, jf. revisorlovens 16, stk. 1, tildeles indklagede A derfor i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, en advarsel. Thi bestemmes: Indklagede, registreret revisor A, tildeles en advarsel. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 8, jf. 47c. Revisornævnets kendelse kan indbringes for domstolene. I medfør af revisorlovens 52a skal indbringelsen ske senest 4 uger efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. Retten kan dog undtagelsesvis tillade, at kendelsen indbringes efter udløbet af fristen, når ansøgning herom indgives inden 6 måneder efter, at kendelsen er meddelt den pågældende. Marianne Madsen 6