Ligningsloven Selskabsskatteloven Kommentar 15, stk Uændret, bortset fra den nye begrænsning

Transkript

1 18. juni 2012 Nyhedsbrev Skat Vedtagelse af L 173 om styrkelse af indsatsen mod nulskatteselskaber m.v. Regeringen har nu vedtaget lovforslag L 173. De endelige regler svarer til, hvad vi tidligere har angivet i vores nyhedsbreve af 26. april 2012 om Styrkelsen af indsatsen mod nulskatteselskaber mv. og Lovforslag om revisorerklæringer i transfer pricing-sager. Hovedprincipperne af det vedtagne forslag er blandt andet nye begrænsninger for udnyttelse af fremførbare underskud, om solidarisk hæftelse i sambeskatning, om udarbejdelse af revisorerklæring i transfer pricing-sager, om beregning af indkomsten i et fast driftssted og åbenhed om selskabers skattebetalinger. I dette nyhedsbrev vil de nye regler for fremførsel af underskud, om solidarisk hæftelse i sambeskatning og om revisorerklæringer i transfer pricing-sager blive beskrevet. Ændring af underskudsbegrænsningsreglerne Ligningslovens 15 ophæves og flyttes til nye bestemmelser i selskabsskattelovens 12-12D. Dette er begrundet med, at ligningslovens 15 alligevel kun finder anvendelse for selskaber, hvorfor den passer bedre ind i selskabsskattelovens regi (personer underskudsfremfører efter personskattelovens 13 eller virksomhedsskattelovens 13). Der er ikke tiltænkt ændringer af de eksisterende regler ved flytningen af bestemmelserne, bortset fra indførelsen af den nedenfor omtalte begrænsning af fremførselsretten. Den gamle bestemmelse overføres på følgende måde til selskabsskatteloven: Ligningsloven Selskabsskatteloven Kommentar 15, stk Uændret, bortset fra den nye begrænsning i underskudsanvendelsen 15, stk. 2 12A Uændret, men delvist omformuleret ikke tiltænkt materiel ændring 15, stk. 3 12B Uændret 15, stk. 4 og 5 12C Uændret, men delvist omformuleret ikke tiltænkt materiel ændring 15, stk og D Uændret, men udvides til også at

2 Side 2 omfatte ejerskifte i et udenlandsk selskab med fast driftssted i Danmark. 15, stk. 6 og 11 - Vedrørte personer/dødsboer og er ikke videreført til selskabsskatteloven Den nye 12 indeholder en ny begrænsning i adgangen til at fremføre underskud til modregning i positiv skattepligtig indkomst i efterfølgende indkomstår. Reglen fungerer på den måde, at et selskab altid kan modregne 7,5 mio. underskud fra tidligere indkomstår i indkomsten, mens den resterende indkomst højst kan nedbringes med 60 % (dvs. til 40 %) med resterende underskud fra tidligere indkomstår. Et eksempel kan illustrere: Underskudssaldo primo: 14,5 mio. Gamle regler Nye regler Skattepligtig indkomst 17,5 mio. 17,5 mio. Anvendelse af underskud 14,5 mio. 7,5 mio. + 6 mio. (7,5 mio. + 60% af resterende indkomst) Skattepligtig indkomst herefter 3 mio. 4 mio. Skattebetaling, 25% mio. Underskudssaldo ultimo 0 1 mio. Den øgede skattebetaling er kr. (1 mio ). Den øgede skattebetaling vil stige yderligere, hvis primo underskuddene er større. Ved primo underskud på fx 17,5 mio. vil den øgede skattebetaling være 1 mio. kr., da indkomsten efter de gamle regler i eksemplet ville kunne nedbringes til 0 kr. Den nye begrænsning af underskudsanvendelsen fører til en udskydelse af anvendelsen af underskud og derved reelt til en fremrykning af skattebetalingerne. Der er derfor primært tale om en periodiseringsregel. Dog må underskud i visse selskaber antages at gå tabt, hvis periodiseringsreglen fører til, at underskuddene ikke kan nå at blive anvendt i selskabets levetid eller hvis selskabet af andre årsager mister sine underskud (fx som følge af deltagelse i skattefri omstrukturering). Konkret kan begrænsningen således medføre, at underskud aldrig bliver udnyttet. Den nye grænse på 7,5 mio. gælder samlet for sambeskattede selskaber, jf. den nye 31, stk. 3 i selskabsskatteloven. Sambeskattede selskaber kan dog stadig udligne indkomst internt i sambeskatningen for indeværende indkomstår det er kun anvendelsen af fremførbare underskud fra tidligere år, der sker på konsolideret basis. Er sambeskatningsindkomsten således negativ, underskudsbe-

3 Side 3 grænses ikke efter den nye regel. Er sambeskatningsindkomsten positiv, underskudsbegrænses og begrænsningen fordeles forholdsmæssigt over de i sambeskatningen deltagende selskaber. Der har i medierne været rejst bekymring for, om lovforslaget vil begrænse investeringslysten i Danmark, da underskudsfremførselsreglen vil føre til fald i forventede afkast af investeringer i Danmark (særligt investeringstunge områder som biotech, farma mv.). I lovforslagets almindelige bemærkninger anføres: Det skønnes således, at underskudsfremførsel vil medføre en begrænset reduktion i tilskyndelsen til at investere i Danmark.. Den nye underskudsfremførselsregel skønnes at have en varig virkning på 70 mio. kr. årligt. Regeringen synes at undervurdere konsekvenserne for investeringslysten i Danmark. Internationale koncerner må for fremtiden forventes i højere grad at placere investeringer i lande, der giver ubegrænset mulighed for fradrag af underskud. At der er en direkte sammenhæng mellem investeringslysten og fradragsretten er i andre sammenhænge anerkendt af Regeringen i lovforslag L 29 om skattekreditter til forsknings- og udviklingsaktiviteter. SKAT har tidligere indfortolket et enhedsprincip i fusionsskattelovens 8, stk. 6, således at ikke kun det modtagende selskabs eget underskud fra før fusionen men også dets sambeskattede datterselskabers underskud fra før fusionen ikke kunne fradrages i det modtagende selskab efter fusionen. Landsskatteretten har i to afgørelser (SKM LSR og SKM LSR) underkendt denne praksis, da ordlyden af fusionsskatteloven ikke indeholder hjemmel hertil. Enhedsprincippet foreslås indført som et nyt stk. 4 til selskabsskattelovens 31 og som en justering af fusionsskattelovens 8, stk. 6. Herefter fremgår det af selskabsskattelovens 31, stk. 4, at det modtagende selskab ikke kan modregne andre sambeskattede selskabers og faste driftssteders underskud fra indkomstår før sambeskatningens indtræden. Bemærk i denne sammenhæng, at der for det modtagende selskab er tale om en begrænsning i anvendelsen af underskuddene ikke underskudsbortfald. Underskud i det modtagende selskab kan fortsat anvendes af sambeskattede selskaber, der ikke deltog i den skattefri omstrukturering. For det ophørende selskab er der tale om underskudsbortfald. Solidarisk hæftelse i sambeskatning Med L 173 er solidarisk hæftelse for indkomstskat, acontoskat, restskat samt tillæg og renter genindført. Ændringen er begrundet med, at der efter ophævelsen af solidarisk hæftelse er indført regler om skattefrie tilskud og skattefrihed for datterselskabs- og koncernselskabsudbytter, hvilket gør det muligt skattefrit at flytte koncernens midler væk fra administrationsselskabet. Ved udtræden af sambeskatningen hæfter det udtrædende selskab ikke længere solidarisk for skattekrav vedrørende de øvrige selskaber hverken krav opstået under sambeskatningsperioden eller efter udtræden. Opstår der derimod et skattekrav mod det udtrædende (frasolgte) selskab, hæfter samtlige de selskaber, der indgik i sambeskatningen det pågældende indkomstår, som kravet relaterer sig til. Indtræder selskabet igen i sambeskatningen, hæfter selskabet solidarisk som om selskabet hele tiden havde været omfattet af sambeskatningen.

4 Side 4 Revisorerklæringer i transfer pricing-sager Det vedtagne lovforslag indeholder regler om virksomheders pligt til at indhente revisorerklæring om virksomhedens transfer pricing dokumentation fra en uafhængig revisor. Formålet er, at virksomhedernes dokumentation for, at armslængdeprincippet overholdes, kan kræves påtegnet af en revisor, idet revisor herved erklærer sig, om der ved det udførte arbejde er forhold, der giver anledning til at konkludere, at virksomhedens transfer pricing dokumentation ikke giver et retvisende billede, ikke er udarbejdet i overensstemmelse med transfer pricingbekendtgørelsen eller ikke er i overensstemmelse med armslængdeprincippet. Revisors erklæring skal være med begrænset sikkerhed og vil ikke være bindende for SKAT ved vurderingen af armslængdespørgsmålet. Det er en betingelse for erklæringspålægget, at a) virksomheden har haft kontrollerede transaktioner med fysiske eller juridiske personer i lande uden for EU og EØS, som Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med, eller b) at virksomheden ifølge virksomhedens årsrapporter har haft gennemsnitlig driftsmæssigt underskud i 4 på hinanden følgende indkomstår, hvoraf det seneste er det indkomstår, for hvilket erklæringspålægget gives, målt som resultat af primær drift før finansieringsomkostninger, ekstraordinære poster og skat. Det er desuden en betingelse, at det for kontrollen af virksomhedens skattemæssige forhold er hensigtsmæssigt og relevant for SKAT at indhente erklæringen. SKAT skal således have en begrundet formodning om, at transfer pricing dokumentationen er utilstrækkelig, og der skal være rimeligt klare indikationer for, at kravene til dokumentationen ikke er opfyldt. Er virksomhedens transfer pricing dokumentation åbenbart ufyldestgørende, har SKAT ikke adgang til at give erklæringspålæg. SKATs afgørelse om indhentelse af revisorerklæring kan som udgangspunkt ikke påklages til en anden administrativ myndighed. Der findes ikke tilsvarende lovgivning i andre lande. Fast bødestørrelse for manglende eller mangelfuld transfer pricing dokumentation Bøden for manglende eller mangelfuld transfer pricing dokumentation er ifølge administrativ praksis to gange de sparede omkostninger ved udarbejdelsen af transfer pricing dokumentationen med tillæg af 10 % den forhøjede indkomst. Denne praksis er imidlertid endnu ikke stadfæstet af de danske domstole. De nye regler medfører i stedet en fast bødestørrelse for manglende eller mangelfuld transfer pricing dokumentation på kr. (grundbeløb) med et tillæg på 10 % af den forhøjede indkomst. Grundbeløbet nedsættes til kr., hvis der senere fremkommer en transfer pricing dokumentation af den fornødne kvalitet, mens tillægget på de 10 % af den forhøjede indkomst fastholdes. Bødeudmålingen finder også anvendelse, hvor der rettidigt er indsendt en dækkende transfer pricing dokumentation, hvis virksomheden ikke efterfølgende på SKATs konkrete anfordring enten supplerer dokumentationen eller fremsender databaseundersøgelse eller revisorerklæring. Der vil blive beregnet en bøde for hvert indkomstår, hvor der ikke er indgivet fyldestgørende transfer pricing dokumentation.

5 Side 5 Jakob Skaadstrup Andersen Direkte Mobil jsa@gorrissenfederspiel.com Lars Fogh Direkte Mobil lfo@gorrissenfederspiel.com Denne orientering er ikke og kan ikke erstatte juridisk rådgivning. Gorrissen Federspiel påtager sig intet ansvar for skader eller tab, der direkte eller indirekte kan henføres til brugen af orienteringen.