Denne artikel omhandlende tilgodehavender har følgende indhold:

Transkript

1 Regnskab Forlaget Andersen 8.6 Tilgodehavender Af revisor Lasse Glud Dybbøl, Beierholm Indhold Denne artikel omhandlende tilgodehavender har følgende indhold: 1. Generelt om tilgodehavender 2. Tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser 3. Igangværende arbejder for fremmed regning 4. Tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder 5. Tilgodehavender hos associerede virksomheder 6. Udskudt skatteaktiv 7. Andre tilgodehavender 8. Tilgodehavender hos kapitalejere og ledelse 9. Periodeafgrænsningsposter 1. Generelt om indregning af tilgodehavender Tilgodehavender måles ved første indregning til kostpris. Kostprisen i denne forbindelse er også at betragte som transaktionsprisen. Ved efterfølgende måling af tilgodehavender måles disse til amortiseret kostpris. I praksis bogføres tilgodehavender oftest blot til kostpris med fradrag for eventuelle nedskrivninger. I denne forbindelse skal tilgodehavender løbende vurderes for eventuelle indikationer på tab, hvilket kan medføre behov for nedskrivninger. 2. Tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser Tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser hidrører fra virksomhedens normale omsætning. Tilgodehavendet kan først indregnes i balancen, når der er sket et reelt salg, altså når levering og risiko er overgået til kunden. Virksomhed A sælger 1. december 2014 et parti varer til virksomhed B til en aftalt salgspris på kr. Varerne leveres hos virksomhed B d. 15. december, og virksomhed B har fået 60 dages kredit, hvorfor betaling skal ske 15. februar Virksomhed A indregner indtægten på kr. i sit regnskab for 2014 og optager de kr. som et tilgodehavende fra salg af varer i balancen. Kapitel 8.6. Side 1/8. November 2014

2 - Hensættelser til tab på tilgodehavender Tilgodehavender fra salg af varer og tjenesteydelser skal løbende vurderes for, om der er indikationer på tab. En eventuel hensættelse til tab skal bogføres i balancen og omkostningsføres i resultatopgørelsen. Eksempel En kunde der ønsker at hensætte kr. til tab på et tilgodehavende konteres som nedenfor: Resultatopgørelse Balance, aktiver Hensat til tab på debitorer Debitorsaldo Når et tab på en debitor er konstateret nulstilles debitorkontoen. Tanken er derfor, at hvis der er foretaget en tilstrækkelig hensættelse, så vil den endelige tabskonstatering ikke medføre resultatpåvirkning. Følgende eksempel skitserer, hvorledes kontering skal bogføres ved konstateret tab (ej moms og skatteeffekt): 1) Der er primo året et tilgodehavende på kr. hvoraf der allerede er hensat kr. 2) Når tabet konstateres nulstilles tilgodehavendet via konstaterede tab på debitorer. 3) Herefter tilbageføres hensættelse og resultateffekten bliver kun kr., idet der året forinden allerede er bogført en hensættelse på kr. Resultatopgørelse Balance, aktiver Hensættelse til tab på debitorer Debitorer Konstateret tab på debitorer Hensættelse til tab på debitorer Det afhænger af den enkelte virksomhed, om der foretages vurdering af de enkelte debitorer, eller om et eventuelt nedskrivningsbehov vurderes gruppevis ud fra f.eks. område, type eller lignende. Kapitel 8.6. Side 2/8. November 2014

3 Opmærksomheden henledes i denne forbindelse på de særlige regler omkring skatte- og momslovgivningens regler omkring fradragstidspunktet for hensættelser til tab. For yderligere behandling af det skattemæssige aspekt henvises til Forlaget Andersens erhvervshåndbog omhandlende selskabsskat, medens det momsmæssige aspekt er behandlet i Forlaget Andersens erhvervshåndbog omhandlende moms. 3. Igangværende arbejder for fremmed regning Igangværende arbejder vil typisk være entreprise kontrakter eller andre kontrakter vedrørende levering af ydelser over en længere periode. Kendetegnende ved igangværende arbejder er typisk at: - Der foreligger en individuelt forhandlet kontrakt, hvilket vil sige, at kunden har haft betydelig indflydelse på det aftalte produkt - Ydelsen leveres over en længere periode - Ejendomsretten overgår løbende til kunden i takt med, at ydelsen leveres. Igangværende arbejder henføres primært til levering af entreprisekontrakter, hvilket er mere detaljeret behandlet i artikel 7.2. Igangværende arbejder for fremmed regning måles i balancen til salgsværdien fratrukket eventuelle acontofaktureringer, hvilket skal specificeres i en note i regnskabet. Salgsværdien af de igangværende arbejder opgøres på baggrund af færdiggørelsesgraden af de enkelte arbejder på balancedagen i forhold til de forventede indtægter på de færdige arbejder. Færdiggørelsesgraden opgøres normalt ud fra de forbrugte ressourcer i forhold til det totalberegnede ressourceforbrug. Dermed indgår avancen for arbejdet i de løbende reguleringer. Når det ikke er muligt at opgøre færdiggørelsesgraden pålideligt, måles de igangværende arbejder i forhold til de medgåede omkostninger. Således indregnes der ikke avance løbende i resultatopgørelsen. Reguleringer til igangværende arbejder for fremmed regning bogføres via nettoomsætning i resultatopgørelsen. Se også artikel 7.2. En entreprenør har et igangværende projekt for en kunde på balancedagen. Ressourceforbruget er på statusdagen opgjort til kr. og det totalbudgetterede ressourceforbrug er kr. Projektet følger planen, og estimatet for ressourceforbruget fastholdes. Kapitel 8.6. Side 3/8. November 2014

4 Salgsprisen for projektet er aftalt med kunden til kr., hvoraf der er acontofaktureret kr. Færdiggørelsesgraden beregnes således: Afholdte omkostninger / estimerede samlede omkostninger x / = 37,5 % En færdiggørelsesgrad på 37,5 % medfører, at der ligeledes indregnes en avance på 37,5 % af de kr. i resultatopgørelsen, hvilket svarer til kr. Konteringen vil se ud som nedenfor: 1) Afholdt vareforbrug på kr. 2) Acontofaktura på kr. 3) Opgjort salgsværdi af igangværende arbejder på kr. Resultatopgørelse Balance, aktiver Omsætning Igangværende arbejder Vareforbrug Bankkonto Således medfører dette eksempel, at der er indregnet 37,5 % af den totale avance i regnskabsåret. 4. Tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder Tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder dækker over tilgodehavender hos virksomheder, som virksomheden selv har bestemmende indflydelse over eller er underlagt bestemmende indflydelse fra. Det kan også være tilgodehavender i en søstervirksomhed. Transaktioner med tilknyttede virksomheder skal foregå på markedsmæssige vilkår, hvilket betyder, at udlån skal renteberegnes med en markedsrente Tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder skal præsenteres særskilt i balancen. Se artikel 6.8 for placering af tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder. Kapitel 8.6. Side 4/8. November 2014

5 5. Tilgodehavender hos associerede virksomheder Tilgodehavender hos associerede virksomheder er tilgodehavender hos virksomheder, som er underlagt betydelig indflydelse af virksomheden. Transaktioner med associerede virksomheder skal ligeledes foregå på markedsmæssige vilkår, hvilket betyder, at udlån skal renteberegnes med en markedsrente 6. Udskudt skatteaktiv Udskudt skat opstår som følge af forskellen mellem den skattemæssige og regnskabsmæssige værdi af aktiver og forpligtelser. Når udskudt skat klassificeres som et aktiv, skyldes det, at den skattemæssige værdi er højere end den regnskabsmæssige. Dvs. at virksomheden har et tilgodehavende i balancen. Typisk opstår et udskudt skatteaktiv som følge af, at der er skattemæssige underskud til fremførsel. Men det kan også skyldes, at den skattemæssige værdi af f.eks. bygninger og driftsmidler er højere end den regnskabsmæssige værdi pga. forskel i afskrivningsprincipper. Udskudte skatteaktiver er et udtryk for, at de skattemæssige værdier vil kunne modregnes i fremtidige skattepligtige indkomster og dermed nedsætte de kommende skattebetalinger. Typisk vil det være den andel af det skattemæssige underskud som forventes anvendt indenfor en periode på 3-5 år, der kan aktiveres som et tilgodehavende i virksomhedens balance. 7. Andre tilgodehavender Andre tilgodehavender er tilgodehavender, som ikke er fremkommet via virksomhedens salg. Eksempler på andre tilgodehavender kan f.eks. være: - Tilgodehavende moms - Refusioner - Tilgodehavende renter - Tilgodehavende bonusser, rabatter m.v. I lighed med de øvrige tilgodehavender skal andre tilgodehavender også gennemgås for indikationer på tab. Tilgodehavender vedrørende betalingskort som Mastercard, Eurocard og lignende, hvor penge først modtages flere dage efter, salget er sket, kan klassificeres som andre tilgodehavender eller som likvider jf. artikel 8.8. Dette afhænger af den enkelte virksomhed samt de aktuelle forudsætninger, som lægges til grund. Kapitel 8.6. Side 5/8. November 2014

6 8. Tilgodehavender hos kapitalejere og ledelse Kapitalejerlån dækker over aktionærlån, anpartshaverlån og lån til ledelsen. Udgangspunktet er at sådanne kapitalejerlån er ulovlige og i strid med selskabslovens regler. Kapitalejerlån dækker over udlån fra selskabet til selskabets ledelse eller den ultimative kapitalejer. Et kapitalejerlån er ikke betinget af bestemmende indflydelse eller lignende. Har man en ejerandel på f.eks. 1 % er der fortsat tale om et kapitalejerlån. Der er to former for udlån til kapitalejer og ledelse. - Lovligt kapitalejerlån - Ulovligt kapitalejerlån - Lovligt kapitalejerlån Det lovlige kapitalejerlån opstår, når tilgodehavendet hos kapitalejer eller ledelse er opstået som led i sædvanlige forretningsmæssige dispositioner. Et eksempel på et lovligt lån kunne være en tømrermester, som ejer et ApS 100 %, hvorfra tømrervirksomheden drives. I personligt regi har han nogle ejendomme, som udlejes til private. Tømrermesterens ApS står for vedligeholdelse og lignende af ejendommene, derved opstår der handel mellem tømrermesteren privat og dennes ApS. Denne samhandel er lovlig, så længe den foregår på markedsmæssige vilkår. Det vil sige, at der skal betales det samme som en 3-part skulle betale, samt at der er de samme betalingsbetingelser, og at disse overholdes. Gives der f.eks. længere kredit, til opgaver udført på ejendommene, kan det blive betragtet som et ulovligt kapitalejerlån. Ovenstående vil altid være en konkret vurdering. - Ulovligt kapitalejerlån Ulovlige kapitalejerlån opstår, når tilgodehavendet hos kapitalejer eller ledelse ikke er opstået som led i sædvanlige forretningsmæssige dispositioner. Dette kan f.eks. være i form af, at ejer har betalt private udgifter via selskabet, ejer har hævet penge i selskabet til privat brug, eller hvis en handel med en kapitalejer ikke er foregået på markedsmæssige vilkår. Reglerne for behandling af ulovlige kapitalejerlån er blevet strammet markant indenfor de seneste år. Jf. ligningsloven skal låntager beskattes af det beløb, der er trukket ud af virksomheden. Således også selvom beløbet eventuelt er tilbagebetalt. Kapitel 8.6. Side 6/8. November 2014

7 Et lån skal renteberegnes ud fra bestemmelserne i selskabsloven med tillæg på 2 %, medmindre en højere rente er aftalt. For 2014 skal ulovlige kapitalejerlån renteberegnes med minimum 10 %, hvilket opgøres som nedenfor: Jf. rentelovens 5 8 % Tillæg jf. selskabslovens % 10 % I årsrapporten skal der tilføjes en note vedrørende det ulovlige kapitalejerlån. Der henvises til artikel 6.8 for præsentation af et ulovligt kapitalejerlån i balancen. En virksomhedsejer har i starten af regnskabsåret købt en ny bil til kr. til konen. Bilen er finansieret via hans selskab. Dermed er der opstået et ulovligt kapitalejerlån, idet selskabet har betalt for hans private udgifter. Da lånet er opstået i starten af regnskabsåret, renteberegnes et helt år. Beregning af rentetilskrivning x 10 % = Dermed bliver tilgodehavendet kr. Der er flere skattemæssige aspekter i relation til ulovlige kapitalejerlån, hvilket ikke behandles i nærværende håndbog. 9. Periodeafgrænsningsposter Omkostninger der er betalt i regnskabsåret, men som vedrører det efterfølgende regnskabsår, skal klassificeres som periodeafgrænsningsposter. Typiske omkostninger som periodiseres er eksempelvis: - Husleje - Forsikringer - Abonnementer I praksis laves der en periodisering på balancedagen således, at væsentlige poster som nævnt ovenfor bliver bogført i resultatopgørelsen i den periode, som disse vedrører. En virksomhed har regnskabsafslutning den 31. december De har bestilt og betalt et avisabonnement på kr. for perioden 1. juli juni Kapitel 8.6. Side 7/8. November 2014

8 Periodeafgrænsningsposter Tilgodehavender I dette tilfælde er det kun omkostningen vedrørende perioden i 2014, som skal indregnes i resultatopgørelsen. Periodiseringen beregnes som nedenfor: Abonnementet dækker 12 måneder, men det er kun 6 måneder, der skal indregnes i resultatopgørelsen i regnskabsåret. Derfor foretages følgende kontering: Resultatopgørelse Balance, aktiver Aviser Bank Debet Kredit På baggrund heraf skal der indregnes kr. i resultatopgørelsen, mens de resterende kr. klassificeres som en periodeafgrænsningspost under aktiver. Om forfatteren: Lasse Glud Dybbøl Lasse Glud Dybbøl er revisor hos Beierholm i Aarhus. Lasse er ved at afslutte sin uddannelse i HD (R) på Aarhus Universitet. I sin tid i Beierholm og før den i EY har Lasse opnået stor erfaring med revision og løbende rådgivning af virksomheder, hvilket blandt andet indebærer rådgivning og sparring omkring den daglige økonomistyring samt regnskabsudarbejdelsen. Lasse har stor erfaring i håndtering af forskellige økonomiprogrammer samt udarbejdelse af excel-modeller til økonomirapportering. Kapitel 8.6. Side 8/8. November 2014