Udskudt og aktuel skat

Transkript

1 Udskudt og aktuel skat Indledning Der er i Årsregnskabsloven krav om indregning af både aktuelle og udskudte skatter. Aktuel skat er skatten af årets skattepligtige indkomst ifølge selskabets selvangivelse. Denne opgøres efter de regler, der gælder inden for skattelovgivningen. Den udskudte skat er skatten af de midlertidige mellem regnskabsmæssige og skattemæssige er opgjort efter den balanceorienterede gældsmetode. Kravet om indregning af både aktuel og udskudt skat i selskabets balance følger af Årsregnskabslovens definition af forpligtelser, jf. bilag 1C heri: C. Årsrapportens elementer 5. Forpligtelser: Eksisterende pligter for selskaber opstået som resultat af tidligere begivenheder, og hvis indfrielse forventes at medføre afståelse af fremtidige økonomiske fordele. 7. Hensatte forpligtelser: Forpligtelser, der er uvisse med hensyn til størrelse eller forfaldstid, og som vedrører regnskabsåret eller tidligere regnskabsår. Med hensyn til aktuel skat opstår pligten til indregning af aktuelle skatter, i det øjeblik selskabet stiftes. Eventuelle skattepligtige indkomster er omfattet af skattelovgivningen, der anviser det nærmere omfang og beregninger mv. Med hensyn til udskudt skat følger pligten til indregning af definitionen af forpligtelser ovenfor samt i øvrigt Årsregnskabslovens 47, stk. 1: 1

2 Hensatte forpligtelser 47. Forpligtelser, der er uvisse med hensyn til størrelse eller tidspunkt for afvikling, skal indregnes i balance og resultatopgørelse som hensatte forpligtelser. Herunder skal indregnes udskudt skat, garantiforpligtelser og pensionsforpligtelser, der påhviler virksomheden. Indregning af skatter (aktuel og udskudt skat) er derfor en krævende disciplin, der kræver viden om både skatteregler og regnskabsregler. De to sæt af regler forenes i beregningen af den aktuelle og udskudte skat. I resultatopgørelsen indregnes både aktuel skat og regulering af udskudt skat under regnskabsposten Skat af årets resultat. Sædvanligvis opdeles beløbet i en tilhørende note. Den aktuelle skat beregnes med den i skattelovene gældende selskabsskattesats for det pågældende indkomstår. Derimod beregnes den udskudte skat med den skattesats, der antages at gælde på tidspunktet for afregningen af den udskudte skat. Udskudt skat opstår, fordi der er imellem den regnskabsmæssige behandling af en række aktiver og forpligtelser i forhold til behandlingen i henhold til skattelovgivningen. Som følge heraf vil f.eks. inventar have regnskabsmæssige afskrivninger, der er forskellige fra de skattemæssige afskrivninger. Som en naturlig følge heraf vil den regnskabsmæssige af inventaret også være anderledes end den skattemæssige. Introduktion til udskudt skat Inden gennemgang af et længere eksempel indledes med et kort eksempel, der illustrerer, hvad udskudt skat er, og hvorledes det beregnes: 2

3 Eksempel 1: Beregning af udskudt skat og regulering af udskudt skat Et selskab har inventar primo regnskabsåret med en regnskabsmæssig på kr. og kr. ultimo regnskabsåret. Begge dele findes i efterfølgende note til årsrapporten: Tabel 1: Note - Materielle anlægsaktiver Inventar kr. Kostpris primo Tilgang Afgang Kostpris ultimo Akkumulerede afskrivninger primo Årets afskrivninger Tilbageførte afskrivninger ved afgang Akkumulerede afskrivninger ultimo primo ultimo Afskrivningerne i ovenstående er beregnet efter de regler, der gælder efter Årsregnskabsloven. Noten kan genkendes som et uddrag fra kapitlet om pengestrømsopgørelser. I dette kapitel fremgik ligeledes det regnskabsmæssige tab på salg af inventar på kr., en regnskabsmæssig, der var kr., og en opgjort salgspris på kr. Inventar hører skattemæssigt sædvanligvis ind under reglerne om driftsmidler i Lov om skattemæssige afskrivninger. Disse afskrives sædvanligvis efter saldometoden med 25 %. Nedenfor ses den tilsvarende 3

4 skattemæssige opgørelse af skattemæssige afskrivninger og skattemæssig efter saldometoden. Tabel 2: Driftsmiddel saldo kr. driftsmiddel saldo primo Tilgang Afgang Afskrivningsgrundlag Driftsmiddel afskrivning, 25 % driftsmiddel saldo ultimo Den skattemæssige af inventaret (driftsmiddelsaldoen) er således kr. primo regnskabsåret (indkomståret) og kr. ultimo året. Med udgangspunkt i de regnskabsmæssige er og de tilsvarende skattemæssige er kan den udskudte skat beregnes både primo og ultimo regnskabsåret. Tabel 3: Udskudt skat primo Inventar Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo Inventar Udskudt skat ultimo 22% Regulering af udskudt skat

5 I starten af regnskabsåret er den regnskabsmæssige af inventaret kr. mod kr. skattemæssigt. Hvis det antages, at inventaret sælges med en salgspris svarende til den regnskabsmæssige på kr., vil det isoleret set udløse en skat på kr. Baggrunden er, at skattemæssigt har man afskrevet for meget i forhold til den regnskabsmæssige. Dermed vil et salg af inventaret til den regnskabsmæssige på kr. udløse skattemæssigt genvundne afskrivninger på kr. Det skal der beregnes skat af svarende til 22 %. Med andre ord påhviler der selskabet en udskudt skattebyrde på kr. primo regnskabsåret, hvis den solgte aktivet til den regnskabsmæssige. I slutningen af regnskabsåret er den regnskabsmæssige af inventaret kr. mod kr. skattemæssigt. Hvis det antages, at inventaret sælges med en salgspris svarende til den regnskabsmæssige på kr., vil det isoleret set udløse en skat på kr. Baggrunden er, at skattemæssigt har man afskrevet for meget i forhold til den regnskabsmæssige. Dermed vil et salg af inventaret til den regnskabsmæssige på kr. udløse skattemæssigt genvundne afskrivninger på kr. Det skal der beregnes skat af svarende til 22 %. Med andre ord påhviler der selskabet en udskudt skattebyrde på kr. ultimo regnskabsåret, hvis den solgte aktivet til den regnskabsmæssige. Primo regnskabsåret havde selskabet en udskudt skat på kr., som står i dens balance fra året før. Da selskabet havde højere regnskabsmæssig end skattemæssig, er der tale om en skatteforpligtelse, der vil være indregnet under passivsiden i balancen. Ultimo samme regnskabsår havde selskabet en udskudt skat på kr. Da selskabet havde højere regnskabsmæssig end skattemæssig, er der tale om en skatteforpligtelse, der vil være indregnet under passivsiden i balancen. Fra primo til ultimo regnskabsåret er der sket en stigning i det udskudte skattepassiv. Det betyder, at der i resultatopgørelsen under Skat af årets resultat skal omkostningsføres Regulering af udskudt på kr. I 5

6 resultatopgørelsen indregnes således kun årets regulering af den udskudte skat. Den udskudte skat primo er indregnet på tilsvarende vis i tidligere regnskabsår. Eksemplet illustrerer en række forhold. Blandt andet ses det, at ændringen i den regnskabsmæssige i forhold til den skattemæssige skyldes to forhold. For det første er de regnskabsmæssige afskrivninger anderledes end de skattemæssige. For det andet sker afgang i den regnskabsmæssige behandling til regnskabsmæssig på kr. ( kr kr.), hvorimod den skattemæssigt sker til salgspris på kr. Sidst, men ikke mindst, illustrerer eksemplet det, der kaldes den balanceorienterede gældsmetode. Den balanceorienterede gældsmetode tager udgangspunkt i n mellem de regnskabsmæssige er på den ene side og de skattemæssige er på den anden side. Forskellen benævnes midlertidige. Når de regnskabsmæssige er er større end de tilsvarende skattemæssige er, er der tale om en skattepligtig midlertidig forskel. Når de regnskabsmæssige er omvendt er lavere end de tilsvarende skattemæssige er, er der tale om en skattemæssigt fradragsberettiget midlertidig forskel. Tilgangen på den regnskabsmæssige og skattemæssige er i dette tilfælde ens, hvorfor det ikke påvirker den udskudte skat. Det er ikke givet, at dette altid er tilfældet. For eksempel kan et beløb afholdt til reparation af en skattemæssigt afskrivningsberettiget bygning, skattemæssigt anses for f.eks. en forbedring, mens det samme beløb regnskabsmæssigt f.eks. kan anses som en vedligeholdelse. Afhængigt af, hvordan de regnskabsmæssige er udvikler sig i forhold til de skattemæssige er, kan der også opstå udskudte skatteaktiver. De kan f.eks. opstå i følgende situationer: Hvis den regnskabsmæssige af f.eks. materielle eller immaterielle anlægsaktiver er mindre end den tilsvarende skattemæssige. Det kan være, fordi der regnskabsmæssigt afskrives hårdt på disse aktiver i forhold til de skattemæssige 6

7 afskrivninger. Tilsvarende kan en regnskabsmæssig nedskrivning føre til en lavere regnskabsmæssig end skattemæssig, simpelthen fordi regnskabsmæssige nedskrivninger ikke anerkendes skattemæssigt. Hvis der er skattemæssige underskud opstået i opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst, hvor selskabet mener at kunne udnytte dette ved modregning i fremtidige positive skattepligtige indtægter. Her vil der kunne beregnes udskudt skat. Der vil være tale om et isoleret set skatteaktiv. Oplistningen ovenfor er ikke udtømmende. Opgjorte udskudte skattepassiver og udskudte skatteaktiver modregnes og præsenteres samlet inden for selskabet. Således kan det beløb, der står indregnet i balancen, være en nettosum af skattepassiver og skatteaktiver. Udskudt skat i praksis I praksis forekommer der ofte udskudt skat på følgende regnskabsposter: Immaterielle anlægsaktiver - Aktivitetsgoodwill Materielle anlægsaktiver Ejendomme Materielle anlægsaktiver Investeringsejendomme Materielle anlægsaktiver Inventar og maskiner Materielle anlægsaktiver - Indretning af lejede lokaler Omsætningsaktiver - Varebeholdninger Fremførselsberettiget skattemæssigt underskud Forpligtelser Hensatte forpligtelser Oplistningen ovenfor er ikke udtømmende. Den er blot udtryk for i praksis ofte forekommende regnskabsposter, hvor der forekommer udskudt skat. Der forekommer endvidere ikke udskudt skat på regnskabsposten Tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser. Baggrunden herfor er, at den regnskabsmæssige kræves nedskrevet til en eventuel lavere nettorealisations, hvilket modsvarer Kursgevinstlovens 23, stk. 3, om lagerbeskatningsprincip, hvori der også tages hensyn til debitors 7

8 betalingsevne qua kursen. Når lagerbeskatningsprincippet anvendes, vil der ikke være forskel mellem den regnskabsmæssige og skattemæssige, hvorfor udskudt skat ikke forekommer. Efterfølgende vil beregning af udskudt skat blive gennemgået for hver af de tidligere nævnte regnskabsposter. Der er tale om beregninger udført over to på hinanden følgende regnskabsår hhv. X1 og X2. Primo regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat, da det forudsættes, at aktieselskabet netop er startet og derfor ikke har nogen aktiver eller forpligtelser. Alle aktiver købes i regnskabsåret X1, ligesom alle forpligtelser optages i X1. Immaterielle anlægsaktiver - Aktivitetsgoodwill Aktivitetsgoodwill er goodwill, der er erhvervet ved overtagelse af en aktivitet fra et andet selskab. Aktivitetsgoodwill er ikke goodwill opstået ved køb af en kapitalandel i et andet selskab. Der afsættes ikke udskudt skat på den goodwill, der er opstået ved erhvervelse af kapitalandele i andre selskaber, da dette både regnskabsmæssigt og skattemæssigt anses for en del af anskaffelsessummen for kapitalandelen. Efterfølgende eksempel illustrerer udskudt skat på aktivitetsgoodwill. Antag, at et aktieselskab medio regnskabsåret X1 erhverver en aktivitet i et andet selskab, og at selskabet i den forbindelse erhverver aktivitetsgoodwill for kr. t anviser Lov om skattemæssige afskrivninger 40, stk. 1, afskrivning med maksimalt 1/7 årligt. t er det selskabets skøn, at den forventede brugstid er 10 år. 8

9 Nedenfor ses opgørelse af regnskabsmæssige og skattemæssige er ultimo regnskabsåret X1 og det efterfølgende regnskabsår X2. af aktivitetsgoodwill Note - Immaterielle anlægsaktiver e - Årets skattemæssige e X1 X2 Aktivitetsgoodwill Indkomstår Kostpris afskrivninger primo afskrivninger afskrivninger ultimo ultimo Aktivitetsgoodwill X kr. kr. Aktivitetsgoodwill X Kostpris primo Tilgang Afgang 0 0 Kostpris ultimo Akkumulerede afskrivninger primo Årets afskrivninger Tilbageførte afskrivninger ved afgang 0 0 Akkumulerede afskrivninger ultimo primo ultimo Nedenfor ses beregning og udvikling i den udskudte skat for aktivitetsgoodwill for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Aktivitetsgoodwill Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Aktivitetsgoodwill Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X

10 Bemærk, at de regnskabsmæssige afskrivninger er periodiserede. De skattemæssige afskrivninger er ikke periodiserede, da Lov om skattemæssige afskrivninger ikke kræver dette for aktivitetsgoodwill. Der afskrives således maksimalt skattemæssigt med henblik på minimering af den skattepligtige indkomst. For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. Udskudt skat primo X2 Aktivitetsgoodwill Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Aktivitetsgoodwill Udskudt skat ultimo X2 22% Regulering af udskudt skat X For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr., og det er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X2 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. Således bliver den samlede indregnede skat i balancen på kr., svarende til primo udskudt skat på kr. tillagt kr. i regulering af udskudt skat for regnskabsåret X2. 10

11 t afskrivningsberettigede patenter, varemærker mv. efter Lov om skattemæssige afskrivninger 40, stk. 2, behandles ved beregning af udskudt skat på samme måde som aktivitetsgoodwill ovenfor. Materielle anlægsaktiver Ejendomme Antag, at et aktieselskab medio regnskabsåret X1 erhverver en produktionsejendom for kr. Ejendommen består af en bygning med en på kr. og en grund med en på kr. t afskrives bygningen med kr. årligt. Da ejendommen er købt medio X1, afskrives der kun kr. regnskabsmæssigt i X1. De regnskabsmæssige afskrivninger på bygningen er beregnet i overensstemmelse med Årsregnskabsloven og vil ikke blive uddybet her. Grunden afskrives hverken regnskabsmæssigt eller skattemæssigt. t forudsættes bygningen for afskrivningsberettiget efter reglerne i Lov om skattemæssige afskrivninger 14, stk. 1. Det betyder, at bygningen kan afskrives med op til 4 % årligt, jf. Lov om skattemæssige afskrivninger 17, stk. 1, hvilket aktieselskabet gør. De skattemæssige bygningsafskrivninger bliver således kr. ( kr. * 4 %). De skattemæssige afskrivninger er lineære. På næste side ses opgørelse af regnskabsmæssige og skattemæssige er ultimo regnskabsåret X1 og det efterfølgende regnskabsår X2. Note - Materielle anlægsaktiver - Ejendom X1 X2 kr. kr. Kostpris primo Tilgang Afgang 0 0 Kostpris ultimo Akkumulerede afskrivninger primo Årets afskrivninger Tilbageførte afskrivninger ved afgang 0 0 Akkumulerede afskrivninger ultimo primo ultimo

12 I relation til ovenstående bemærkes, at grunden er inkluderet, men at der ikke afskrives herpå. af produktionsejendom Indkomstår Kostpris Grund Afskrivningsgrundlag e afskrivninger primo Årets skattemæssige afskrivninger e afskrivninger ultimo ultimo Produktionsejendom X Produktionsejendom X Bemærk, at der i den skattemæssige er medtaget af grund desuagtet, at der ikke afskrives herpå skattemæssigt. Det er for at gøre den skattemæssige enslydende med den regnskabsmæssige, hvori grunden også er indeholdt. Nedenfor ses beregning og udvikling i den udskudte skat for produktionsejendommen for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Produktionsejendom Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Produktionsejendom Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X

13 Bemærk, at de regnskabsmæssige afskrivninger er periodiserede. De skattemæssige afskrivninger er ikke periodiserede, da Lov om skattemæssige afskrivninger ikke kræver dette for afskrivningsberettigede bygninger. Der afskrives således maksimalt skattemæssigt med henblik på minimering af den skattepligtige indkomst. For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. Udskudt skat primo X2 Produktionsejendom Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Produktionsejendom Udskudt skat ultimo X2 22% Regulering af udskudt skat X For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr., og det er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X2 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. Således bliver den samlede indregnede skat i balancen på kr., svarende til primo udskudt skat på kr. tillagt kr. i regulering af udskudt skat for regnskabsåret X2. 13

14 Ovenstående eksempel omfatter kun bygninger, der er skattemæssigt afskrivningsberettiget. På en ikke-afskrivningsberettiget bygning kan der ikke beregnes et udskudt skatteaktiv, selvom bygningen afskrives regnskabsmæssigt eller nedskrives til under skattemæssig. Der kan således ikke beregnes et udskudt skatteaktiv på sådanne bygninger. I sådanne situationer vil der ofte forekomme et skattemæssigt kildeartsbegrænset ejendomsavancetab. Dette tab vil kun have en, dersom selskabet har mulighed for at modregne det i lignende positive ejendomsavancer i fremtiden. Og da dette er usikkert, indregnes der ikke et udskudt skatteaktiv vedrørende det skattemæssige ejendomsavancetab. Hvis en ikke-afskrivningsberettiget bygning derimod opskrives regnskabsmæssigt, skal der afsættes udskudt skat heraf. Der vil i sådan et tilfælde være tale om en udskudt skatteforpligtelse. Nedenfor opsummeres reglerne for udskudt skat på bygninger. afskrivningsberettiget bygning Ikke-skattemæssig afskrivningsberettiget bygning > skattemæssig Udskudt skatteforpligtelse indregnes Udskudt skatteforpligtelse indregnes < skattemæssig Udskudt skatteaktiv indregnes Udskudt skatteaktiv indregnes ikke Ovenstående gennemgang hviler på en regnskabsmæssig behandling af produktionsejendommen i overensstemmelse med Årsregnskabslovens hovedregel for efterfølgende måling. Årsregnskabslovens hovedregel for efterfølgende måling er kort fortalt den oprindelige kostpris fratrukket de akkumulerede regnskabsmæssige afskrivninger. 14

15 Materielle anlægsaktiver Investeringsejendomme For selskaber, der ejer investeringsejendomme, der falder ind under Årsregnskabslovens 38, stk. 1, anvendes dags i stedet for den regnskabsmæssige beregnet som den oprindelige kostpris fratrukket de akkumulerede regnskabsmæssige afskrivninger. Det betyder blandt andet, at der ikke foretages regnskabsmæssige afskrivninger på disse ejendomme. Derimod foretages der dagsreguleringer, således at investeringsejendommen regnskabsmæssigt opføres til dags i selskabets balance. Antag, at et aktieselskab medio regnskabsåret X1 erhverver en investeringsejendom for kr. Ejendommen består af en bygning med en på kr. og en grund med en på kr. t afskrives der ikke på bygningen. Der foretages derimod dagsreguleringer i overensstemmelse med Årsregnskabslovens 38, stk. 1. Det antages, at dagsen ultimo X1 er steget til kr., hvorved der foretages en dagsregulering af investeringsejendommen på kr. i opadgående retning. I slutningen af regnskabsåret X2 er dagsen derimod faldet til kr., hvorved der foretages en dagsregulering af investeringsejendommen på kr. i nedadgående retning. t forudsættes bygningsdelen af investeringsejendommen for afskrivningsberettiget efter reglerne i Lov om skattemæssige afskrivninger 14, stk. 1. Det betyder, at bygningen kan afskrives med op til 4 % årligt, jf. Lov om skattemæssige afskrivninger 17, stk. 1, hvilket aktieselskabet gør. De skattemæssige bygningsafskrivninger bliver således kr. ( kr. * 4 %). De skattemæssige afskrivninger er lineære. Der foretages ikke skattemæssige afskrivninger på grunden. 15

16 Nedenfor ses opgørelse af regnskabsmæssige og skattemæssige er ultimo regnskabsåret X1 og det efterfølgende regnskabsår X2. Note - Materielle anlægsaktiver - Investeringsejendom X1 X2 kr. kr. Kostpris primo Tilgang Afgang 0 0 Kostpris ultimo Akkumulerede dagsreguleringer primo Årets dagsregulering Tilbageførte dagsreguleringer ved afgang Akkumulerede dagsreguleringer ultimo primo ultimo I relation til ovenstående bemærkes, at grunden er inkluderet. af investeringsejendom Indkomstår Kostpris Grund Afskrivningsgrundlag e afskrivninger primo Årets skattemæssige afskrivninger e afskrivninger ultimo ultimo Investeringsejendom X Investeringsejendom X Bemærk, at der i den skattemæssige er medtaget af grund desuagtet, at der ikke afskrives herpå skattemæssigt. Det er for at gøre den skattemæssige enslydende med den regnskabsmæssige, hvori grunden også er indeholdt. 16

17 Nedenfor ses beregning og udvikling i den udskudte skat for investeringsejendommen for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Investeringsejendom Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Investeringsejendom Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X De skattemæssige afskrivninger er ikke periodiserede, da Lov om skattemæssige afskrivninger ikke kræver dette for afskrivningsberettigede bygninger. Der afskrives således maksimalt skattemæssigt med henblik på minimering af den skattepligtige indkomst. 17

18 For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den Udskudt skat primo X2 Investeringsejendom Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Investeringsejendom Udskudt skat ultimo X2 22% Regulering af udskudt skat X skattemæssige. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr., og det er et skatteaktiv, da den regnskabsmæssige er lavere end den skattemæssige. I regnskabsåret X2 indtægtsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. Således bliver den samlede indregnede skat i balancen et skatteaktiv på kr., svarende til primo udskudt skat på kr. fratrukket kr. i regulering af udskudt skat for regnskabsåret X2. Ovenstående eksempel omfatter kun bygninger, der er skattemæssigt afskrivningsberettiget. På en ikke-afskrivningsberettiget bygning kan der ikke beregnes et udskudt skatteaktiv, selvom bygningen dagsreguleres til under skattemæssig. I sådanne situationer vil der ofte forekomme et 18

19 skattemæssigt kildeartsbegrænset ejendomsavancetab. Dette tab vil kun have en, dersom selskabet har mulighed for at modregne det i lignende positive ejendomsavancer i fremtiden. Og da dette er usikkert, indregnes der ikke et udskudt skatteaktiv vedrørende det skattemæssige ejendomsavancetab. Hvis en ikke-afskrivningsberettiget bygning derimod dagsreguleres regnskabsmæssigt over den skattemæssige, skal der afsættes en udskudt skat heraf. Der vil i sådan et tilfælde være tale om en udskudt skatteforpligtelse. Nedenfor opsummeres reglerne for udskudt skat på bygninger. afskrivningsberettiget bygning Ikke-skattemæssig afskrivningsberettiget bygning > skattemæssig Udskudt skatteforpligtelse indregnes Udskudt skatteforpligtelse indregnes < skattemæssig Udskudt skatteaktiv indregnes Udskudt skatteaktiv indregnes ikke Materielle anlægsaktiver Inventar og maskiner Antag, at et aktieselskab medio regnskabsåret X1 erhverver inventar for kr. t afskrives inventaret med kr. årligt. Da inventaret er købt medio X1, afskrives der kun kr. regnskabsmæssigt i X1. De regnskabsmæssige afskrivninger på inventaret er beregnet i overensstemmelse med Årsregnskabsloven og vil ikke blive uddybet her. t anses inventaret for afskrivningsberettiget efter reglerne i Lov om skattemæssige afskrivninger 5. Det betyder, at inventar skattemæssigt anses som et driftsmiddel og kan afskrives med op til 25 % årligt, hvilket 19

20 aktieselskabet gør. De skattemæssige afskrivninger er saldoafskrivninger og ses beregnet nedenfor. Nedenfor ses opgørelse af regnskabsmæssige og skattemæssige er ultimo regnskabsåret X1 og det efterfølgende regnskabsår X2. Note - Materielle anlægsaktiver - Inventar X1 X2 kr. kr. Kostpris primo Tilgang Afgang 0 0 Kostpris ultimo Akkumulerede afskrivninger primo Årets afskrivninger Tilbageførte afskrivninger ved afgang 0 0 Akkumulerede afskrivninger ultimo primo ultimo Driftsmiddel saldo kr. driftsmiddel saldo primo X1 0 Tilgang Afgang 0 Afskrivningsgrundlag Driftsmiddel afskrivning, 25 % driftsmiddel saldo ultimo X driftsmiddel saldo primo X Tilgang 0 Afgang 0 Afskrivningsgrundlag Driftsmiddel afskrivning, 25 % driftsmiddel saldo ultimo X

21 På næste side ses beregning og udvikling i den udskudte skat for inventar for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Inventar Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Inventar Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X Udskudt skat primo X2 Inventar Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Inventar Udskudt skat ultimo X2 22% Regulering af udskudt skat X Bemærk, at de regnskabsmæssige afskrivninger er periodiserede. De skattemæssige afskrivninger er ikke periodiserede, da Lov om skattemæssige afskrivninger ikke kræver dette for driftsmidler. Der afskrives således maksimalt skattemæssigt med henblik på minimering af den skattepligtige indkomst. 21

22 For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr., og det er et aktiv, da den regnskabsmæssige er lavere end den skattemæssige. I regnskabsåret X2 indtægtsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat i balancen. Den udskudte skat primo X2 var en forpligtelse på kr. som reguleres med en indtægt på kr. Derfor bliver den udskudte skat et skatteaktiv på kr. ultimo X2. Den udskudte skat skifter side fra forpligtelse til aktiv i regnskabsåret X2. Dette skyldes, at den skattemæssige var højere end den regnskabsmæssige ultimo regnskabsåret X2. Dette var omvendt i regnskabsåret X1, hvor den skattemæssige var lavere end den regnskabsmæssige. t afskrivningsberettigede maskiner efter Lov om skattemæssige afskrivninger 5 behandles ved beregning af udskudt skat på samme måde som inventar ovenfor. Det skyldes, at maskiner også anses for driftsmidler skattemæssigt. Materielle anlægsaktiver - Indretning af lejede lokaler Antag, at et aktieselskab medio regnskabsåret X1 flytter ind i lejede lokaler. I forbindelse hermed indrettes de lejede lokaler for kr. Lejekontrakten på lejemålet løber fire år. t afskrives bygningen med kr. årligt. Da lejemålet er indrettet medio X1, afskrives der kun kr. 22

23 regnskabsmæssigt i X1. De regnskabsmæssige afskrivninger på indretningen er beregnet i overensstemmelse med Årsregnskabsloven og vil ikke blive uddybet her. t anses indretning af de lejede lokaler for afskrivningsberettiget efter reglerne i Lov om skattemæssige afskrivninger 39, stk. 1. Det betyder, at indretningen kan afskrives med op til 20 % årligt, jf. Lov om skattemæssige afskrivninger 39, stk. 1, hvilket aktieselskabet gør. De skattemæssige afskrivninger bliver således kr. ( kr. * 20 %). De skattemæssige afskrivninger er lineære. Nedenfor ses opgørelse af regnskabsmæssige og skattemæssige er ultimo regnskabsåret X1 og det efterfølgende regnskabsår X2. Note - Materielle anlægsaktiver - Indretning af lejede lokaler X1 X2 kr. kr. Kostpris primo Tilgang Afgang 0 0 Kostpris ultimo Akkumulerede afskrivninger primo Årets afskrivninger Tilbageførte afskrivninger ved afgang 0 0 Akkumulerede afskrivninger ultimo primo ultimo af indretning af lejede lokaler e Årets skattemæssige e Indkomstår Kostpris afskrivninger primo afskrivninger afskrivninger ultimo ultimo Indretning af lejede lokaler X Indretning af 23 lejede lokaler X

24 Nedenfor ses beregning og udvikling i den udskudte skat for indretning af lejede lokaler for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Indretning af lejede lokaler Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Indretning af lejede lokaler Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X Udskudt skat primo X2 Indretning af lejede lokaler Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Indretning af lejede lokaler Udskudt skat ultimo X2 22% Regulering af udskudt skat X Bemærk, at de regnskabsmæssige afskrivninger er periodiserede. De skattemæssige afskrivninger er ikke periodiserede, da Lov om skattemæssige afskrivninger ikke kræver dette for indretning af lejede lokaler. Der afskrives således maksimalt skattemæssigt med henblik på minimering af den skattepligtige indkomst. 24

25 For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr. og det er fortsat en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X2 indtægtsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat i balancen. Den udskudte skat primo X2 var en forpligtelse på kr., som reguleres med en indtægt på kr. Derfor bliver den udskudte skat en forpligtelse på kr. ultimo X2. Omsætningsaktiver Varebeholdninger Årsregnskabsloven og Lov om skattemæssig opgørelse af varelagre m.v. indeholder forskellige muligheder for at opgøre et selskabs varebeholdninger. t vil man ofte vælge at opgøre en af varebeholdninger så lav som muligt, således at den skattepligtige indkomst minimeres. t skal der være forhold, der taler for at opgøre den regnskabsmæssige så høj som muligt, idet dette vil øge årets resultat i resultatopgørelsen. Således forfølger selskaber ofte forskellige mål regnskabsmæssigt og skattemæssigt, hvilket betyder, at der opstår forskellige er regnskabsmæssigt og skattemæssigt. Den forskel skal der afsættes udskudt skat af. Det betyder, at en af en varebeholdning regnskabsmæssigt ofte vil være forskellig fra den skattemæssige for samme varebeholdning. De nærmere regler om den skattemæssige opgørelse findes i Lov om skattemæssig opgørelse af varelagre m.v., som ikke vil blive uddybet nærmere her. For et eksempel på opgørelse efter skattemæssige principper henvises til Skat for de finansielle uddannelser 2017, side 134 fra Hans Reitzels Forlag. 25

26 Antag, at et aktieselskab primo regnskabsåret X1 ikke har nogen varebeholdninger. Ultimo samme regnskabsår har selskabet opgjort sin varebeholdning til kostpris (her indkøbspris) efter fifo-metoden. Værdien er opgjort til kr. t vælger selskabet at anvende denne i opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. t vælger selskabet derimod foruden de nævnte kr. at indregne indirekte produktionsomkostninger på kr. Selskabet nedskrev i forbindelse med afslutningen af årsregnskabet varebeholdningen til nettorealisations. Nedskrivningen var på kr. Således bliver den regnskabsmæssige af varebeholdningen kr. ultimo X1. Primo X2 er både den regnskabsmæssige og den skattemæssige enslydende med ultimo X1, dvs. hhv kr. og kr. Ultimo X2 har selskabet igen opgjort sin varebeholdning til kostpris (her indkøbspris) efter fifo-metoden. Værdien er opgjort til kr. og anvendes fortsat i beregningen af den skattepligtige indkomst for selskabet. t fortsætter selskabet med at indregne indirekte produktionsomkostninger. Således indregner selskabet ultimo X kr. i indirekte produktionsomkostninger. Selskabet nedskrev i forbindelse med afslutningen af årsregnskabet varebeholdningen til nettorealisations. Nedskrivningen var på kr., hvorved den regnskabsmæssige af varebeholdningen er kr. ultimo X2. I det følgende ses beregning og udvikling i den udskudte skat for varebeholdningen for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Varebeholdninger Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Varebeholdninger Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X

27 Udskudt skat primo X2 Varebeholdninger Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Varebeholdninger Udskudt skat ultimo X2 22% Regulering af udskudt skat X For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under passiverne i balancen. For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr., og det er fortsat en forpligtelse, da den regnskabsmæssige er højere end den skattemæssige. I regnskabsåret X2 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat i balancen. Den udskudte skat primo X2 var en forpligtelse på kr., som reguleres med en omkostning på kr. Derfor bliver den udskudte skat en forpligtelse på kr. ultimo X2. Fremførselsberettiget skattemæssigt underskud Hvis et selskab i beregningen af sin skattepligtige indkomst når frem til et skattemæssigt underskud, kan dette fremføres til modregning i kommende års positive skattepligtige indkomster, jf. Selskabsskattelovens 12. For de nærmere regler herom inklusive begrænsninger i modregningsretten henvises til 27

28 Skat for de finansielle uddannelser (2017), side udgivet på Hans Reitzels Forlag. Når et skattemæssigt underskud kan fremføres til modregning, betyder det, at det har en. Værdien opstår, fordi selskabet ved fremtidig modregning vil kunne opnå en skattebesparelse. Skatteen af denne fremtidige skattebesparelse skal, hvis den overholder Årsregnskabslovens aktivdefinition, indregnes som et skatteaktiv. I beregningen af den udskudte skat har underskuddet ingen regnskabsmæssig, mens det skattemæssigt har en. Baggrunden for, at det ikke har nogen regnskabsmæssig i beregningen, er, at det ikke er indregnet i selskabets balance. Dermed indgår det ikke i beregningsgrundlaget for den udskudte skat. Antag, at et aktieselskab for regnskabsåret X1 (som også er indkomståret) har opgjort et skattemæssigt underskud på kr. Samme selskab har i det efterfølgende regnskabsår X2 (som også er indkomståret) opgjort en skattepligtig indkomst på kr. før modregning af fremførselsberettiget skattemæssigt underskud fra X1. Selskabet modregner kr. i fremført underskud i den skattepligtige indkomst på kr. for X2, hvorved den skattepligtige indkomst bliver kr. Herefter er det resterende fremførselsberettigede skattemæssige underskud ultimo X2 0 kr. Nedenfor ses beregning og udvikling i den udskudte skat for skattemæssigt underskud for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Underskud Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Underskud Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X

29 Udskudt skat primo X2 Underskud Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Underskud Udskudt skat ultimo X2 22% 0 Regulering af udskudt skat X For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er et skatteaktiv, da den regnskabsmæssige er lavere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 indtægtsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under aktiverne i balancen. For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på 0 kr. I regnskabsåret X2 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat i balancen. Den udskudte skat primo X2 var kr., som reguleres med en omkostning på kr. Derfor bliver den udskudte skat et aktiv på 0 kr. ultimo X2. Bemærk, at det er et udtrykkeligt krav, at virksomheden skal forvente at kunne udnytte det skattemæssige underskud i årene fremover. Ellers er der ingen mulighed for at indregne et udskudt skatteaktiv vedrørende det skattemæssige underskud. 29

30 Forpligtelser Hensatte forpligtelser Der kan som ved aktiverne gennemgået ovenfor også opstå mellem de regnskabsmæssige er og skattemæssige er vedrørende selskabets forpligtelser. Et selskab kan f.eks. som følge af Årsregnskabslovens 47 være tvunget til at hensætte beløb, som endnu ikke er afholdt. Det vil sige, at selskabet vil være tvunget til at omkostningsføre et beløb i resultatopgørelsen for at indregne den hensatte forpligtelse i sin balance regnskabsmæssigt. Et eksempel herpå kunne være, at selskabet er impliceret i en retssag, hvor der endnu ikke er faldet dom, men hvor det er overvejende sandsynligt, at selskabet bliver dømt til at betale et beløb i erstatning. Selskabet er således endnu ikke retligt forpligtet, men det er overvejende sandsynligt, at det bliver det. t forholder tingene sig anderledes. t fradrages beløb efter pligt-pådragelsesprincippet. For de nærmere regler om pligtpådragelsesprincippet henvises til Skat for de finansielle uddannelser (2017), side 133 fra Hans Reitzels Forlag. I det nævnte tilfælde vil en sådan pligt ikke være indtruffet, hvorfor selskabet ikke kan fradrage den regnskabsmæssige omkostning i sin skattepligtige indkomst. Dermed vil der være en forpligtelse i selskabets balance, som ikke har nogen tilsvarende skattemæssig. Dette skal der afsættes udskudt skat af. Antag, at et aktieselskab primo regnskabsåret X1 ikke har nogen hensatte forpligtelser. I regnskabsåret bliver selskabet imidlertid impliceret i en retssag. Ved udgangen af regnskabsåret X1 er retssagen endnu ikke afgjort, men det vurderes overvejende sandsynligt, at selskabet efterfølgende vil blive idømt en erstatning, som skønnes til kr. Selskabet indregner derfor en hensat forpligtelse ultimo X1 på kr., som den tillige omkostningsfører i sin resultatopgørelse. Selskabet fradrager ikke beløbet skattemæssigt, jf. tidligere omtale. I det efterfølgende regnskabsår X2 afgøres retssagen, og selskabet taber den. Erstatningen bliver som tidligere skønnet kr. og afregnes i regnskabsåret X2. Derved er den tidligere hensatte forpligtelse afregnet og ude af selskabets balance regnskabsmæssigt. 30

31 t fradrager selskabet nu de kr. som følge af pligtpådragelsesprincippet. Der er således ingen regnskabsmæssige eller regnskabsmæssige er af retssagen ultimo X2. Nedenfor ses beregning og udvikling i den udskudte skat for hensatte forpligtelser for X1 og efterfølgende for X2: Udskudt skat primo X1 Hensat forpligtelse Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Hensat forpligtelse Udskudt skat ultimo X1 22% Regulering af udskudt skat X Udskudt skat primo X2 Hensat forpligtelse Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Hensat forpligtelse Udskudt skat ultimo X2 22% 0 Regulering af udskudt skat X

32 For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret, men en udskudt skat på kr. ultimo året. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er et skatteaktiv, da den regnskabsmæssige er lavere end den skattemæssige. I regnskabsåret X1 indtægtsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under aktiverne i balancen. For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på 0 kr. I regnskabsåret X2 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat i balancen. Den udskudte skat primo X2 var kr., som reguleres med en omkostning på kr. Derfor bliver den udskudte skat 0 kr. ultimo X2. Opsummering på udskudt skat Ovenfor er gennemgået eksempler på i praksis ofte forekommende isolerede tilfælde af udskudt skat. Det er vigtigt at understrege, at den for hvert eksempel anførte regnskabsmæssige behandling er isoleret set. Således modregnes isolerede udskudte skatteforpligtelser i udskudte skatteaktiver, når de påregnes udnyttet inden for samme selskab. Er dette tilfælde, opgøres den samlede udskudte skat under et. På næste side ses beregning og udvikling i den udskudte skat for alle de ovenfor anførte eksempler under et for X1 og efterfølgende for X2: 32

33 Udskudt skat primo X Udskudt skat primo 22% 0 Udskudt skat ultimo X1 Aktivitetsgoodwill Produktionsejendom Investeringsejendom Inventar Indretning af lejede lokaler Varebeholdninger Underskud Hensat forpligtelse Udskudt skat ultimo 22% Regulering af udskudt skat X For regnskabsåret X1 er der ingen udskudt skat primo regnskabsåret. Ultimo regnskabsåret X1 er der en samlet udskudt skat på kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1 er en forpligtelse, da de samlede regnskabsmæssige er er højere end de samlede skattemæssige er. I regnskabsåret X1 omkostningsføres kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under regnskabsposten Hensatte forpligtelser i balancen. For regnskabsåret X2 ses beregning og udvikling i den udskudte skat for alle de ovenfor anførte eksempler under et for X2: 33

34 Udskudt skat primo X2 Aktivitetsgoodwill Produktionsejendom Investeringsejendom Inventar Indretning af lejede lokaler Varebeholdninger Underskud Hensat forpligtelse Udskudt skat primo 22% Udskudt skat ultimo X2 Aktivitetsgoodwill Produktionsejendom Investeringsejendom Inventar Indretning af lejede lokaler Varebeholdninger Underskud Hensat forpligtelse Udskudt skat ultimo 22% Regulering af udskudt skat X For regnskabsåret X2 svarer den udskudte skat primo regnskabsåret X2 til den udskudte skat ultimo regnskabsåret X1, dvs kr. Den udskudte skat ultimo regnskabsåret X2 er på kr. I regnskabsåret X2 omkostningsføres derfor kr. i resultatopgørelsen, og et tilsvarende beløb indregnes under udskudt skat under regnskabsposten Hensatte forpligtelser i balancen. Derfor bliver den udskudte skat kr. ultimo X2. 34

35 Aktuel skat Aktuel skat er som tidligere omtalt den skat, som selskabet skal betale. Den benævnes også betalbar skat, indkomstskat, selskabsskat mv. Aktuel skat for X1 Nedenfor ses en beretning af selskabets aktuelle skat for indkomståret X1 på baggrund af de beregninger, der er vist ovenfor under gennemgang af udskudt skat. Den eneste nye forudsætning er, at selskabets regnskabsmæssige resultat før skat for regnskabsåret X1 er kr., og at der er ikkefradragsberettigede omkostninger på kr. Dette beløb findes i selskabets årsrapport. Det er vigtigt at bemærke, at selskabet ikke kan færdiggøre sin resultatopgørelse i årsrapporten uden beregning af hhv. udskudt skat og aktuel skat. Beregning af aktuel skat for X1 Aktuel skat Udskudt skat Forklaring Resultat før skat ifølge årsrapport e afskrivninger - aktivitetsgoodwill e afskrivninger - ejendomme Dagsregulering - investeringsejendomme e afskrivninger - inventar og maskiner e afskrivninger - indretning af lejede lokaler e af varebeholdninger ultimo e af hensatte forpligtelser e afskrivninger - aktivitetsgoodwill e afskrivninger - ejendomme e afskrivninger - investeringsejendomme e afskrivninger - inventar og maskiner e afskrivninger - indretning af lejede lokaler af varebeholdninger ultimo af hensatte forpligtelser Ikke fradragsberettigede omkostninger Skattegrundlag før modregning af underskud Underskud til fremførsel Skattepligtig indkomst 0 Skattegrundlag for regulering af udskudt skat Aktuel skat, 22% 0 Regulering af udskudt skat, 22%

36 Forklaring af beregning af aktuel skat for X1: Kontrol af Skat af årets resultat for X1 Ska Resultat før skat ifølge årsrapport Ikke-fradragsberettigede omkostninger Beregningsgrundlag Samlet skat for X Med henblik på at beregne den aktuelle skat tages udgangspunkt i det regnskabsmæssige resultat før skat fra resultatopgørelsen i årsrapporten. Herefter tillægges de beløb, der ikke er fradrag for skattemæssigt, men som allerede er fratrukket i opgørelsen af Resultat før skat ifølge resultatopgørelsen i årsrapporten. De tilsvarende skattemæssigt fradragsberettigede beløb fratrækkes på samme vis. Resultat før skat konverteres med andre ord til skattemæssige principper ved denne fremgangsmåde. De beløb, der aldrig vil kunne fradrages skattemæssigt, men som er fratrukket allerede ved opgørelsen af Resultat før skat ifølge resultatopgørelsen i årsrapporten, tillægges. Disse kaldes permanente afvigelser. De vil aldrig komme til at påvirke den udskudte skat, men udelukkende den aktuelle skat. Ved siden af kolonnen Aktuel skat ses kolonnen Udskudt skat. I denne kolonne føres alle midlertidige med modsat fortegn. opstår ved forskellig behandling i henhold til Årsregnskabsloven og skattelovgivningen, jf. gennemgangen tidligere under udskudt skat. Som eksempel kan nævnes det fra eksemplet omtalte forhold, at der afskrives forskelligt regnskabsmæssigt og skattemæssigt på inventar. Dette forhold gør, at de regnskabsmæssige er udvikler sig forskelligt på grund af de midlertidige i afskrivningerne. Formålet med beregningen er tillige at dokumentere, hvorledes man kommer fra det regnskabsmæssige resultat før skat til det skattepligtige resultat. Nedenfor er der i punktform givet en forklaring til beregningerne ovenfor. 36

37 1. e afskrivninger på aktivitetsgoodwill, ejendomme, inventar og maskiner samt indretning af lejede lokaler. Alle beløb tillægges, da de ikke er skattemæssigt fradragsberettigede. Dagsregulering af investeringsejendommen fratrækkes, når denne er indregnet som en indtægt i resultat før skat fra resultatopgørelsen. Dagsreguleringer af investeringsejendomme, der er indtægter, er ikke skattepligtige, mens dagsreguleringer, der er omkostninger, heller ikke er skattemæssigt fradragsberettigede. 2. e afskrivninger på aktivitetsgoodwill, bygninger, indregning af lejede lokaler samt saldoafskrivninger. Alle beløb fratrækkes ved beregningen af den skattepligtige indkomst og føres samtidigt i kolonnen Udskudt skat, da de er med til at påvirke de skattemæssige er af de nævnte typer af aktiver. 3. af varebeholdninger ultimo fratrækkes, samtidigt med at den tilsvarende skattemæssige af varebeholdninger tillægges. Dermed indregnes varebeholdningen efter skattemæssige principper. Dette betyder samtidig, at regnskabsmæssige nedskrivninger til nettorealisation ikke påvirker den skattepligtige indkomst. 4. af hensatte forpligtelser, ultimo. Beløbet tillægges, da denne ikke er fradragsberettiget i opgørelsen af den skattepligtige indkomst. 5. Ikke-fradragsberettigede omkostninger. Beløbet tillægges, da det er ført som en omkostning ved opgørelsen af resultat før skat i resultatopgørelsen. Efterfølgende vil disse aldrig igen ramme opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvorfor de benævnes permanente 37

38 afvigelser/. Af samme grund er de ikke med til at påvirke beregningen af den udskudte skat. Derfor overføres de ikke til kolonnen Udskudt skat. 6. t underskud til modregning. Beløbet modregnes for at opnå en skattepligtig indkomst på 0 kr. Beløbet overføres samtidigt til kolonnen Udskudt skat, da der beregnes udskudt skat heraf. Det ses, at den aktuelle skat er 0 kr., mens ændringen i den udskudte skat er kr. Sidstnævnte er en omkostning. Den samlede skat, som er Skat af årets resultat til brug for resultatopgørelsen i balancen, bliver således kr. Den samledes skat kan kontrolleres ved at beregne 22 % af Resultat før skat ifølge resultatopgørelsen i årsrapporten tillagt permanente afvigelser (ikke-fradragsberettigede omkostninger). Beregningen kan ses nedenfor. Kontrollen er god at udføre, da man derved kan se, om der er foretaget en korrekt opdeling i midlertidige og permanente. Tilsvarende kan kontrollen give et meget hurtigt beløb til indregning som Skat af årets resultat i resultatopgørelsen i årsrapporten. Den giver dog ikke noget hurtigt bud på fordelingen af den samlede skat i aktuel skat og regulering af udskudt skat. Årets resultat efter skat bliver således kr. ( ). 38

39 Aktuel skat for X2 Nedenfor ses en beregning af selskabets aktuelle skat for indkomståret X2 på baggrund af de beregninger, der er vist ovenfor under gennemgang af udskudt skat. Den eneste nye forudsætning er, at selskabets regnskabsmæssige resultat før skat for regnskabsåret X2 er kr., og at der er ikkefradragsberettigede omkostninger på kr. Dette beløb findes i selskabets Beregning af aktuel skat for X2 Aktuel skat Udskudt skat Forklaring Resultat før skat ifølge årsrapport e afskrivninger - aktivitetsgoodwill e afskrivninger - ejendomme Dagsregulering - investeringsejendomme e afskrivninger - inventar og maskiner e afskrivninger - indretning af lejede lokaler e af varebeholdninger primo e af varebeholdninger ultimo e af hensatte forpligtelser primo e af hensatte forpligtelser ultimo e afskrivninger - aktivitetsgoodwill e afskrivninger - ejendomme e afskrivninger - investeringsejendomme e afskrivninger - inventar og maskiner e afskrivninger - indretning af lejede lokaler af varebeholdninger primo af varebeholdninger ultimo af hensatte forpligtelser Ikke fradragsberettigede omkostninger Skattegrundlag før modregning af underskud Fremført skattemæssigt underskud til udnyttelse Skattepligtig indkomst Skattegrundlag for regulering af udskudt skat Aktuel skat, 22% Regulering af udskudt skat, 22% årsrapport. 39

40 Nedenfor er der i punktform givet en forklaring til beregningerne ovenfor. 1. e afskrivninger på aktivitetsgoodwill, ejendomme, inventar og maskiner samt indretning af lejede lokaler. Alle beløb tillægges, da de ikke er skattemæssigt fradragsberettigede. I dette tilfælde tillægges dagsregulering af investerings-ejendommen, da denne er indregnet som en omkostning i Resultat før skat fra resultatopgørelsen. Dagsreguleringer af investeringsejendomme, der er indtægter, er ikke skattepligtige, mens dagsreguleringer, der er omkostninger, heller ikke er skattemæssigt fradragsberettigede. 2. e afskrivninger på aktivitetsgoodwill, bygninger, indregning af lejede lokaler samt saldoafskrivninger. Alle beløb fratrækkes ved beregningen af den skattepligtige indkomst og føres samtidigt i kolonnen Udskudt skat, da de er med til at påvirke de skattemæssige er af de nævnte typer af aktiver. 3. af varebeholdninger ultimo fratrækkes, samtidig med at den tilsvarende skattemæssige af varebeholdninger tillægges. Omvendt tillægges den regnskabsmæssige af varebeholdninger primo, mens den tilsvarende skattemæssige fratrækkes. Dermed indregnes varebeholdningen efter skattemæssige principper. Dette betyder samtidig, at regnskabsmæssige nedskrivninger til nettorealisation ikke påvirker den skattepligtige indkomst. 4. af hensatte forpligtelser primo og ultimo. Beløbet primo fratrækkes i opgørelsen af den skattepligtige indkomst, da 40

41 beløbet er indtægtsført, da denne ikke er fradragsberettiget i opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Der er ikke noget beløb ultimo. 5. Ikke-fradragsberettigede omkostninger. Beløbet tillægges, da det er ført som en omkostning ved opgørelsen af Resultat før skat i resultatopgørelsen. 6. Fremført skattemæssigt underskud til modregning. Beløbet modregnes for at opnå en lavere skattepligtig indkomst. Beløbet overføres samtidigt til kolonnen Udskudt skat, da der beregnes udskudt skat heraf. Det ses, at den aktuelle skat er en omkostning på kr., mens ændringen i den udskudte skat er kr. Sidstnævnte er også en omkostning. Den samlede skat, som er Skat af årets resultat til brug for resultatopgørelsen i balancen, bliver således kr. Den samledes skat kan kontrolleres ved at beregne 22 % af Resultat før skat ifølge resultatopgørelsen i årsrapporten tillagt permanente afvigelser (ikke-fradragsberettigede omkostninger). Beregningen kan ses nedenfor. Kontrol af Skat af årets resultat for X2 Skat Resultat før skat ifølge årsrapport Ikke fradragsberettigede omkostninger Beregningsgrundlag Samlet skat for X Årets resultat efter skat bliver således kr. ( ). 41