Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark kildeskattelovens 7

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark kildeskattelovens 7 WWW.SKAUREIPURTH.COM

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Disposition

Indledning Retsstillingen før vedtagelsen af kildeskatteloven Betingelsen om bopæl Betingelsen om ophold Seneste udvikling i praksis om ophold med henblik på arbejde og erhvervsmæssig aktivitet Retsstillingen efter SKM 2013.715.SKAT Sammenfatning og afrunding

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Indledning

Indledning Reglerne om fuld skattepligt til Danmark ved tilflytning findes i kildeskattelovens 7. Kildeskattelovens 7 blev indført med lov nr. 100 af 31. marts 1967 samtidig med indførelsen af kildeskatteloven generelt (L 26 66/67). Kildeskattelovens 7 har følgende ordlyd: For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende. Siden kildeskatteloven trådte i kraft i 1970 har rækkevidden og forståelsen af kildeskattelovens 7 været prøvet flere gange af såvel de administrative klageinstanser som domstolene.

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Retsstillingen før kildeskattelovens 7

Retsstillingen før kildeskattelovens 7 (I) Hjemlen til beskatning af personer, der ikke var bosat her i landet men ejede fast ejendom, var oprindeligt indsat i statsskattelovens 2, nr. 3 (lov nr. 149 af 10. april 1922). Heraf fremgik, at: 2 Skattepligten påhviler: enhver person, som uden at være bosat her i landet, her ejer fast Ejendom eller Tiende, eller har Del i en sådan Ejendom eller nyder indtægter af samme eller af Fideikommiskapitaler, herunder Kapitaler baandlagte i Overensstemmelse med regelen i Lov nr. 563 af 4. Oktober 1919 4, eller som udøver eller er deltager i nogen Næring eller Virksomhed her i Landet.

Retsstillingen før kildeskattelovens 7 (II) Samtidig fremgik det af statsskattelovens 3 (1922-loven), at: Undtaget fra Skattepligten er: 3. Andre Udlændinge, der tager midlertidigt Ophold her i Landet, dog ikke for de indtægters vedkommende, der omhandles i 2, nr. 3. En udlændings ophold anses ikke for midlertidigt, naar han stadig har opholdt sig her i landet i 6 maaneder. I fald en person blev fuld skattepligtig til Danmark, indtrådte beskatningen ved begyndelsen af det halvår, der fulgte nærmest efter indtrædelsen af den fulde skattepligt, jf. den dagældende statsskattelovs 35.

Retsstillingen før kildeskattelovens 7 (II) Ved lovforslag nr. 32 af 26. november 1942 om midlertidig ændring i reglerne om påligning af indkomst- og formueskat til staten (ligningsloven) blev spørgsmålet om skattepligtens indtræden ved ophold i Danmark videreført i lovens 2. Ligningslovens 2 fik følgende ordlyd: Stk. 1: Personer, der ikke er fast bosatte her i landet, men som ved Begyndelsen af henholdsvis første eller andet Skattehalvår opholder sig her i, og som inden for de nærmest forudgående 6 Maaneder med eller uden Afbrydelse har opholdt sig her i mindst 3 Maaneder i alt, medtages ved Skatteligningen paa samme Maade som Personer, der er fast bosatte her i Landet. Senere blev det i ligningslovens 2, stk. 1 anført, at for personer, der tog fast bopæl her i landet, indtrådte den fulde skattepligt fra begyndelsen af det nærmest følgende kvartal.

Retsstillingen før kildeskattelovens 7 (III) Ved lov nr. 100 af 31. marts 1967 (L 26 66/67) blev reglerne om indtræden og ophør af fuld skattepligt samlet i kildeskatteloven. Kildeskattelovens 7 fik i den forbindelse sin nuværende ordlyd. Af motiverne til lovforslaget fremgår: Efter lovforslagets 6, stk. 1, jf. 1, nr. 1 vil en person, der bosætter sig her i landet og samtidig tager ophold her, blive fuldt skattepligtig straks fra bosættelsen. Bosættelsen vil sædvanligvis være forbundet med, at den pågældende samtidigt tager ophold her. Lovforslaget ses i øvrigt ikke at forholde sig til, hvad der forstås ved ferie eller lignende.

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Betingelse om bopæl

Betingelse om bopæl Den altovervejende hovedbetingelse for at være fuldt skattepligtig til Danmark er, at man har bopæl her, jf. kildeskattelovens 1, stk. 1, nr. 1. Man bliver imidlertid ikke fuld skattepligtig til Danmark, blot fordi man erhverver bopæl her. Skattepligten indtræder først, når man tager ophold her. Et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende udgør ikke et sådant ophold. Der rejser sig derfor en række spørgsmål: - Hvornår har man bopæl? - Hvad er et kortvarigt ophold? - Hvad er ferie eller lignende?

Bopælsbegrebet (I) Bopælsbegrebet er mere omfattende end boligbegrebet. Man har ikke bopæl, blot fordi man erhverver en bolig her. Bopælsbegrebet dækker over det forhold, at man tilkendegiver, at man har til hensigt at have hjemsted her. På den anden side er det heller ikke i sig selv en betingelse for at have bopæl her, at man råder over en helårsbolig her, jf. Den Juridiske Vejledning 2013-2, afsnit C.F.1.2.1. Det er både de faktiske boligforhold og de subjektive hensigter, der har betydning for, om en person er fuld skattepligtig her, jf. kildeskattelovens 1, stk. 1, nr. 1. Bopæl forudsætter, at personer under en eller anden form helt eller delvist har rådighed over en bolig her i landet.

Bopælsbegrebet (II) Rådighed over helårsbolig: Udgangspunktet er, at rådighed over en helårsbolig vil være en nødvendig og samtidig tilstrækkelig betingelse for at statuere bopæl, jf. Den Juridiske Vejledning 2013-2, afsnit C.F.1.2.1 Hvis man selv eller ens ægtefælle har erhvervet en helårsbolig her i landet, har man rådighed over en bolig, jf. Den Juridiske Vejledning 2013-2, afsnit C.F.1.2.2. Det samme gælder, hvis ens samlever ejer en bolig her i landet, jf. dog TfS 1998.606 H.

Bopælsbegrebet (III) Rådighed over helårsbolig (fortsat): Rådighed over helårsbolig kan bestå, selvom den skattepligtige, dennes ægtefælle m.v. ikke ejer en helårsbolig, eksempelvis hvis skatteyderen lejer en bolig eller har adgang til at bo i sit selskabs lokaler i Danmark, jf. TfS 1993, 92 VLD. Rådighed over helårsbolig forudsætter rådighed af en vis tidsmæssig udstrækning. Efter de konkrete omstændigheder kan et hotelværelse statuere bopæl, jf. SKM2011.368.SR. Adgang til beskedne boligfaciliteter på en campingplads en del af året kan også statuere bopæl, jf. TfS 1988,411 LSR. Derimod ansås en person ikke fuldt skattepligtig af et ferieophold i 110 dage i campingvogn, der stod hos en kammerat, jf. SKM2011.816.LSR

Bopælsbegrebet (IV) Rådighed over helårsbolig (fortsat): Værelse hos forældre kan ligeledes statuere bopæl, jf. SKM2008.432.ØLD. Vekslende bopælsmuligheder kan ligeledes efter omstændighederne statuere bopæl, jf. TfS 1991, 308 ØLD. En helårsbolig uden bopælspligt anses for en helårsbolig i kildeskattelovens forstand, jf. SKM2006.212.SR.

Bopælsbegrebet (V) Særligt om sommerhuse: Udgangspunktet er, at et sommerhus ikke statuerer bopæl, såfremt sommerhuset alene anvendes til ferie eller lignende, jf. eksempelvis TfS 1990, 163 LSR og TfS 1990, 164 LSR. Dette forudsætter, at der ikke er andre væsentlige tilknytningsmomenter til Danmark, herunder især at skatteyderen ikke varetager sine erhvervsmæssige aktiviteter, når man opholder sig i sommerhuset, jf. TfS 1996, 51 H. Langvarigt ophold i et sommerhus statuerer dog ikke i sig selv bopæl, jf. SKM2012.476.SR. Når man råder over et sommerhus, der kan benyttes til helårsbeboelse efter planlovens 41 (LBKG 2009-09-24 nr. 937), svarer det til at råde over en helårsbolig.

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Betingelsen om ophold

Betingelsen om ophold (I) Udgangspunktet: Bopælserhvervelsen er en nødvendig, men ikke tilstrækkelig, betingelse, for at der kan indtræde fuld skattepligt til Danmark i en tilflytningssituation. For at der kan indtræde fuld skattepligt til Danmark fastslår kildeskattelovens 7, stk. 1, at fuld skattepligt for en person, der erhverver bopæl her i landet først indtræder, når den pågældende tager ophold her i landet.

Betingelsen om ophold (II) Kortvarige ophold: Det er ikke alle ophold, der er tilstrækkelige til at statuere ophold i henhold til kildeskattelovens 7. Skatteministeriet har udtalt, at et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, ikke kan anses for kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende, jf. Skd. Medd. 1972 p 139, nr. 104. De 180 dage henholdsvis 90 dage måles over rullende 12 måneder og ikke på kalenderårsbasis. Ved beregning af opholdets varighed medregnes rejsedage ( brudte døgn ) som hele dage, jf. SKM2013.715.SKAT. Se også her SKM 2012.476.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at spørgerens ferieophold i udlandet i en periode på 1-2 uger ville afbryde opholdet i udlandet, således at der ville begynde at løbe en ny 3 måneders frist, når spørgeren tog ophold i Danmark igen.

Betingelsen om ophold (III) Kortvarige ophold - ægtefæller: Er der i praksis udviklet et krav om, at en ægtefælle, der - i forbindelse med, at resten af familien flytter til Danmark - forbliver i udlandet for at arbejde, kun kan gøre dette i 2-3 år, hvis ægtefællen skal undgå fuld skattepligt til Danmark? I SKM2007.335.SR bekræftede Skatterådet, at der ikke indtrådte skattepligt for spørgeren, såfremt han midlertidigt opholdt sig hos sin familie i weekender og ferier i en bolig, de erhvervede i 2005. I afgørelsen var indlagt som en forudsætning, at opholdene kun kan anerkendes som feriemæssige, såfremt der er tale om en midlertidig ordning, der ikke strækker sig udover over 2-3 år. Skatterådet henviste til støtte for den indlagte forudsætning til TfS 1992.388 LSR. Se også SKM.2006.41SR, hvor en skatteyder, der siden 2003 havde boet i udlandet, men hvis familie i marts 2005 flyttede til Danmark, ville blive fuldt skattepligtig, hvis han udførte arbejde her.

Betingelsen om ophold (IV) Kortvarige ophold - ægtefæller (fortsat): Konklusionen på baggrund af disse afgørelser må være, at SKAT var af den opfattelse, at der kun kan være tale om ferie eller lignende, hvis der at tale om en midlertidig ordning. Af SKATs afgørelse af 16. september 2010 (Stephen Kinnock) fremgår imidlertid, at: Der ses ikke at foreligge nogen praksis, hvor der er statueret fuld skattepligt efter kildeskattelovens 1, stk. 1, nr. 1, jf. 7, stk. 1, med ophold her i landet af en varighed på mindre end 3 måneder, eller samlede ophold på under 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, hvis ikke der har været erhvervsmæssig beskæftigelse i Danmark. SKATs opfattelse som anført i afgørelsen 16. september 2010 kan tillige udledes af SKM2012.311.LSR, hvor Landsskatteren ikke gav udtryk for, at der gælder et krav om, at ordningen er af midlertidig karakter.

Betingelsen om ophold (V) Kortvarige ophold - ægtefæller (fortsat): Af Den Juridiske Vejledning for 2013-2, afsnit C.F.1.2.2 fremgår nu, at: Så længe den pågældende holder sig under grænsen for et ophold, der har karakter af ferie eller lignende indtræder skattepligten ikke. Efter SKATs opfattelse kan det heller ikke forudsættes, at opholdene kun kan anerkendes som feriemæssige, hvis der er tale om en midlertidig ordning. Det må således konstateres, at SKAT har ændret sit tidligere udtrykte synspunkt, hvorefter der kun kan være tale om ferie eller lignende, hvis der at tale om en midlertidig ordning. Praksisændringen er også beskrevet i SKM2013.715.SKAT

Betingelsen om ophold (VI) Ferie eller lignende : Hvad skal forstås ved ferie eller lignende? I TfS 1991, 261 TS, havde en person, der arbejdede i Danmark mandag-fredag og tilbragte weekenden med sin familie mulighed for at overnatte i et sommerhus. Ligningsrådet udtalte, at opholdene ikke havde feriepræg og fandt derfor, at fuld skattepligt var indtrådt ved benyttelsen i Danmark. I TfS 1992, 198 LR fandt Ligningsrådet, at en dansk statsborger, der med sin familie boede og havde ansættelse i England, og som påtænkte at erhverve en ejerlejlighed, der skulle anvendes til såvel ophold som møder, ville blive fuldt skattepligtig til Danmark, selv om opholdene var af kortvarig karakter. Med disse afgørelser blev det præciseret, at kortvarige ophold i Danmark på grund af ferie eller lignende, ikke omfatter kortvarige ophold i Danmark med henblik på at udføre arbejde her. Se i øvrigt også TfS 1998,606H om længerevarende engagement i Danmark.

Betingelsen om ophold (VII) Ophold med henblik på arbejde og erhvervsmæssig aktivitet: TfS 1997.590 LSR - Landsskatteretten fandt ikke, at et ophold i forbindelse med et enkeltstående arrangement af kortere varighed indenfor ét år i sig selv ville føre til fuld skattepligt. Landsskatteretten udtalte: Et sådan enkeltstående arrangement kan ikke anses for løbende regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv, således at ophold alene i forbindelse hermed var omfattet af 7, stk. 1, 2 pkt. TfS 2002.504 LR udførelse af arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale under ophold i Danmark ville ikke udløse fuld skattepligt.

Betingelsen om ophold (VIII) Ophold med henblik på arbejde og erhvervsmæssig aktivitet (fortsat): TfS 2002, 504 LR (fortsat) - Ligningsrådet udtalte: Den i Danmark foretagne forberedelse af undervisningsmateriale anses at udgøre en så lille del af hovedbeskæftigelsen, undervisningen som foretages i Schweiz. Henset til at A har bopæl i og anden tilknytning til Schweiz og derfor som regel opholder sig dér, vil forberedelse af undervisningsmateriale m.v. i henholdsvis 1,7 eller 14 dage efter Told- og Skattestyrelsens opfattelse ikke have karakter af regelmæssig ( løbende ) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv, hvorfor opholdene i Danmark må betragtes som kortvarige på grund af ferie og lignende. SKM 2007.353.SR Skatterådet bekræftede, at der ville indtræde fuld skattepligt fra opholdets første dag, såfremt spørgeren under sine ophold i Danmark arbejdede mindst én dag om ugen fra en arbejdsplads i boligen. SKM2006.41.SR Ophold i 16 dage i forbindelse med en tjenesterejse i Danmark anset for kortvarige ophold for at udføre arbejde her i landet.

Betingelsen om ophold (IX) Ophold med henblik på arbejde og erhvervsmæssig aktivitet (fortsat): På baggrund af TfS 1997.590 LSR, TfS 2002.504 SR, SKM2006.41.SR og SKM2007.353.SR kan praksis frem til og med dette tidspunkt opsummeres således, at: - Én enkeltstående erhvervsmæssig aktivitet i forbindelse med ophold i Danmark ville ikke udløse fuld skattepligt. - Endvidere var det muligt at udføre erhvervsmæssig aktivitet af længere varighed end blot ét enkeltstående arrangement, hvis den aktivitet, der blev udført, udgjorde en meget lille del af den hovedbeskæftigelse, som den pågældende udførte i udlandet, uden at dette udløste skattepligt for den pågældende. - Hvis der derimod løbende ville blive udført arbejde under opholdet i Danmark, ville dette statuere fuld skattepligt, også selv om dette arbejde kunne begrænses til én dag om ugen.

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling i praksis

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (I) SKM2009.813.LSR Landsskatteretten fandt, at deltagelse i fire bestyrelsesmøder i Danmark ville have en sådan karakter, at de udgjorde løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende hverv. Landsskatteretten udtalte, at: Det er rettens opfattelse, at deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark under de oplyste omstændigheder, vil have en sådan karakter, at de udgør en løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv, jf. TfS 1997,590. Der er således tale om regelmæssig deltagelse i ledelsen i et selskab, hvori klageren er aktionær. Den påberåbte afgørelse SKM2002.252LR er efter rettens opfattelse ikke til hinder for dette resultat, idet denne afgørelse blandt andet vedrørte forberedelse af undervisning for en udenlandsk arbejdsgiver, hvilket ikke kan sammenlignes med deltagelsen i ledelse af et selskab. Afgørelsen er udtryk for en stramning af praksis. Se blandt andet Jørn Qviste i TfS 2010.262.

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (II) SKM2011.300.SR - Skattepligten ville indtræde, selv om den pågældende i videst muligt omfang ville begrænse sit arbejde under ophold her i landet. I spørgsmål 1 spurgte spørgeren til, om der ville indtræde fuld skattepligt til Danmark inden for de i praksis fastsatte grænser. I spørgsmål 2 spurgte spørgeren til, hvorvidt der ville indtræde fuld skattepligt til Danmark, hvis spørgeren udførte ikke-planlagt arbejde af lettere karakter, såsom besvarelse af e-mails og telefonopkald. Som tredje og fjerde spørgsmål spurgte spørgeren om, hvorvidt der ville indtræde fuld skattepligt, hvis han under sine ophold i Danmark arbejdede henholdsvis maksimalt 14 dage (spørgsmål 3) og 25 dage (spørgsmål 4).

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (III) For så vidt angår spørgsmål 1 fandt Skatterådet ikke, at der ville indtræde fuld skattepligt. For så vidt angår spørgsmål 2 fandt Skatterådet, at der ville indtræde fuld skattepligt fra opholdets første dag. Skatterådet lagde vægt på: - At spørgeren ville have mulighed for mere eller mindre at arbejde her i landet inden for normal arbejdstid, og det ville være et markant skred i praksis, hvis der blev åbnet op herfor. - At det ville være uforeneligt med ordlyden i kildeskattelovens 7, stk. 1, om, at det kortvarige ophold skal have karakter af ferie eller lignende. - At besvarelse af telefoner og e-mails var en nødvendig del af spørgerens ledelsesfunktioner i de to selskaber. - At det ville være en jævnligt tilbagevendende aktivitet, at spørgeren besvarede telefonopkald og e-mails under sine ophold i Danmark.

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (IV) For så vidt angår spørgsmål 3 og spørgsmål 4 fandt Skatterådet, at maksimalt arbejde i henholdsvis 14 dage om året, herunder ved deltagelse i såvel planlagte som ikke planlagte møder med leverandører, skulle betragtes som løbende varetagelse af indtægtsgivende erhverv. Skatterådets afgørelse blev indbragt for Landsskatteretten (SKM2012.311SR). Landsskatteretten stadfæstede Skatterådets afgørelse. Særligt for så vidt angår spørgsmål 2 udtalte Landsskatteretten: Således som spørgsmål 2 i anmodningen i det bindende svar er stillet, finder Landsskatteretten, at det arbejde, som klageren i det beskrevne omgang og inden for de beskrevne tidsmæssige rammer påtænker at udføre i Danmark, ikke kan anses for kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende, men må karakteriseres som regelmæssig løbende varetagelse af indtægtsgivende erhverv. For så vidt angår spørgsmål 3 og 4 stadfæstede Landsskatteretten Skatterådes afgørelse med væsentlig den samme begrundelse som Skatterådet.

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (V) På baggrund af Skatterådets afgørelse i SKM2011.300.SR offentliggjorde Skatteministeriet SKM2011.673.SKAT, hvori Skatteministeriet redegjorde for, hvordan afgørelsen efter SKATs opfattelse skulle forstås. I meddelelsen er det blandt andet anført: Afgørelsen giver mulighed for sporadisk besvarelse af e-mails og telefonopkald under ferie o. lign. i Danmark. Enkeltstående arbejdsopgaver kan således håndteres uden at fratage det kortvarige ophold sin karakter af ferie eller lignende. Det er Skatteministeriets opfattelse, at skattepligten indtræder, hvis den pågældende indretter sig efter at skulle arbejde under længere ophold, idet længden af opholdet sammenholdt med den arbejdsmæssige aktivitet fører til, at opholdet ikke længere, kan anses for kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende. Hvis opholdets længde overstiger, hvad der normalt anses for ferie, og den pågældende under sit ophold står til rådighed for sit arbejde, og som følge heraf udfører arbejdsrelaterede opgaver, vil opholdet ikke anses for kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (VI) Skatteministeriets fortolkning i SKM2011.673.SKAT blev første gang lagt til grund i SKM2012.140SR. Her bekræftede Skatterådet, at der ikke ville indtræde fuld skattepligt, hvis spørgeren under sit kortvarige ferieophold i Danmark besvarede e-mails og telefonopkald. Samtidig bekræftede Skatterådet, at besvarelsen af spørgsmål 1 ville blive ændret, hvis spørgeren fysisk deltog i et bestyrelsesmøde eller lignende her i landet, ikke som bestyrelsesmedlem, men som COO/ansvarlig for aktiviteten i Kina.

Arbejde og erhvervsmæssig aktivitet - seneste udvikling (VII) SKM2013.76SR - Hvis ægtefællen valgte at deltage i enkeltstående møder i Danmark ville det medføre, at opholdet blev frataget sin karakter af ferie eller lignende. Der var i sagen tale om 5-6 møder inden for 7½ måned, hvorefter ægtefællens arbejdsaftale skulle ophøre. Disse møder blev betragtet som forventelige og nødvendige for den regelmæssige varetagelse af det indtægtsgivende erhverv og kunne derfor ikke anses for enkeltstående. Sagen var efter Skatterådets opfattelse ikke sammenlignelig med SKATs afgørelse af 16. september 2010, hvor der var tale om tre møder i perioden 8. august 2009-16. juni 2010 (altså godt 10 måneder).

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Retstillingen efter SKM2013.715.SKAT

Retsstillingen efter SKM2013.715.SKAT (I) Baggrunden for SKATs styresignal: I SKM2012.732.ØLR fandt landsretten, at opholdet ikke mistede sin karakter af ferie eller lignende, selv om en person havde udført visse arbejdsmæssige opgaver i Danmark. Disse opgaver havde et omfang, der lå udover, hvad der hidtil var anerkendt i praksis. Østre Landsret lagde i denne sag til grund, at tiltalte i de omhandlede år, 2001-2003, i perioden 21. september 2000-4. april 2002 havde gennemført i alt 7 fotosessioner, hvoraf den ene strakte sig over to dage. Syv arbejdsdage var gennemført i perioden 21. september 2000-20. marts 2001. I relation til perioden fra 20. marts 2001 til udgangen af 2003 lagde Østre Landsret til grund, at tiltalte kun en enkelt dag udøvede erhvervsmæssig aktivitet i Danmark. Enkelte af de dagslange sessioner var udført i henhold til en tidsbegrænset samarbejdsaftale (indgået ganske lang tid før erhvervelsen af bolig i Danmark) om udførelse af et begrænset antal sessioner inden for aftalens løbetid.

Retsstillingen efter SKM2013.715.SKAT (II) Baggrunden for SKATs Styresignal (fortsat): Om beregning af 180-dages reglen anførte Østre Landsret, at; Der er ikke ført nærmere bevis for T1 s præcise ophold i Danmark i årene 2001-2003. Det kan derfor ikke lægges til grund, at T1 har opholdt sig i Danmark i mere end 180 dage om året. Om tiltaltes erhvervsaktiviteter i Danmark anførte Østre Landsret, at: Når henses til den ovenfor anførte forståelse af praksis af betydningen af erhvervsarbejde i Danmark findes den af T1 udøvede erhvervsvirksomhed ikke at være udtryk for regelmæssig fast og kontinuerlig varig erhvervsmæssig beskæftigelse her i landet, ligesom T1 s ophold i Danmark ikke har været nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende hverv. T1 s erhvervsopgaver i Danmark kan derfor ikke i sig selv begrunde fuld skattepligt til Danmark i årene 2001-2003.

Retsstillingen efter SKM2013.715.SKAT (III) Baggrunden for SKATs styresignal (fortsat): Herudover udtalte Østre Landsret: Tiltalte T1 bevarede en lejlighed i 3, efter at tiltalte T2 flyttede til Danmark i 2000, og der er ikke grundlag for at tilsidesætte de tiltaltes forklaringer om baggrunden herfor, herunder T1 s forklaring om, at hun på dette tidspunkt af karrieremæssige grunde var nødt til at forblive i 3. Når henses hertil og til karakteren af T1 s arbejde, der muliggjorde, at hun kunne tage ophold hos T2 under besøg i Danmark, findes T1 ikke at have taget ophold i Danmark i medfør af kildeskattelovens 7 s forstand før 2004, uanset at hendes indkomst har været nødvendig for, at T2 kunne erhverve bolig Danmark. Det ændrer ikke ved denne vurdering, at T1 i den i tiltalen omhandlede periode havde de ovenfor omtalte erhvervsopgaver i Danmark.

Retsstillingen efter SKM2013.715.SKAT (IV) SKATs fremadrettede praksis for erhvervsmæssig beskæftigelse: Som udgangspunkt er enhver form for arbejde uforeneligt med ferie eller lignende, men når arbejdet her i landet er udtryk for enkeltstående og sporadiske aktiviteter medfører de ikke, at den fulde skattepligt indtræder, trods rådighed over bolig her. Egentligt arbejde under opholdet accepteres kun i ganske begrænset omfang. På baggrund af SKM2012.732.ØLR accepteres det, at en person, der har bopæl her i landet udfører egentlig arbejde her i landet i maksimalt 10 dage inden for en periode på 12 måneder. Overtrædes denne grænse indtræder skattepligten som hovedregel. Under helt særlige omstændigheder kan arbejdsopgaver udført her i landet bevare deres enkeltstående karakter, selv om de tidsmæssigt strækker sig over 10 dage inden for en periode på 12 måneder. Dette vil forudsætte, at vedkommende normalt ikke udfører arbejde her i landet, at arbejdet er udført her i landet, og at arbejdet ikke har nogen særlig tilknytning til Danmark.

Retsstillingen efter SKM2013.715.SKAT (V) SKATs fremadrettede praksis for erhvervsmæssig beskæftigelse (fortsat): Undtagelser: - Skattepligten indtræder dog, hvis aktiviteterne over en længerevarende periode er udtryk for et fast mønster. Egentlige hverv og ansættelsesforhold fx som bestyrelsesmedlem eller som ansat i udenlandsk virksomhed med danske kunder, hvor personen skal varetage kontakten med de danske kunder indebærer et fast mønster, og kan ikke anses for et enkeltstående arbejde. - Grænsen for ophold gælder ikke, hvis den pågældende persons arbejde - i forhold til denne specifikke arbejdssituation - specifikt eller i særlig grad retter sig mod Danmark.

Retsstillingen efter SKM2013.715.SKAT (VI) SKATs fremadrettede praksis for erhvervsmæssig beskæftigelse (fortsat): For så vidt angår e-mails m.v. så indtræder skattepligten ikke, hvis personen under sin ferie eller i forbindelse med weekender kun besvarer sporadiske telefonsopkald, e-mails og SMS, der vedrører arbejde, hvis formålet med opholdet her i landet i øvrigt er ferie eller lignede, herunder samvær med ægtefælle og børn. Herudover gengives bemærkningerne fra SKM2011.673.SKAT. Mulighed for genoptagelse af afgørelser om skattepligtsforhold for indkomståret 2001 og senere indkomstår på grund af arbejde har ført til fuld skattepligt til Danmark efter reglerne i kildeskattelovens 7, stk. 1 forudsat at de nævnte betingelser er opfyldt.

Fuld skattepligt ved tilflytning til Danmark Sammenfatning og afrunding

Sammenfatning og konklusion (I) SKATs styresignal er som udgangspunkt en (positiv) udvidelse af praksis, idet der med styresignalet gives mulighed for at udføre egentligt arbejde i maksimalt 10 dage inden for en 12-måneders periode. SKATs styresignal opretholder dog også en lang række af de i praksis udviklede begrænsninger af, i hvilket omfang, der må udføres erhvervsmæssig aktivitet. Retstilstanden er fortsat uhensigtsmæssig, da kriteriet arbejde under ophold i Danmark skattemæssigt behandles forskelligt afhængigt af, hvordan og hvornår behovet for arbejde opstår og udøves. Er tiden kommet til en ændring af kildeskattelovens 7?

Advokat Lasse Dehn-Baltzer Dronningens Tværgade 8 1302 København K Telefon: 38 41 14 41 E-mail: ldb@skaureipurth.com WWW.SKAUREIPURTH.COM