TfS 1998, 827 Om aftrapning af ejertidsnedslaget I ejendomsavancebeskatningsloven

Transkript

1 Skat og Erhverv - April TfS, Om aftrapning af ejertidsnedslaget I ejendomsavancebeskatningsloven Af advokat (H) Niels Schiersing, Advokatfirmaet Schiersing & Sjørslev, København Forfatteren analyserer og kommenterer den seneste ændring i ejendomsavancebeskatningslovens regler om avancereduktion som følge af ejertidens længde. I forbindelse med den såkaldte pinsepakke fra Folketinget til Danmarks befolkning har lovgiver med virkning fra den / 9 vedtaget en ændring af den hidtil gældende bestemmelse i ejendomsavancebeskatningslovens 6, stk., der omhandler det såkaldte ejertidsnedslag ved afståelse af fast ejendom ejet i 3 år eller mere.. De gældende regler (til og med ) Indtil udgangen af er bestemmelsen i ejendomsavancebeskatningslovens 6, stk.,. og. pkt., sålydende: Er ejendommen erhvervet på et tidspunkt, der ligger 3 år eller mere forud for afståelsen, nedsættes den opgjorte fortjeneste eller tab med pct. for hvert år, den skattepligtige har ejet ejendommen ud over 3 år. Ved afståelse i det niende år efter ejendommens erhvervelse eller senere nedsættes den opgjorte fortjeneste eller tab med 3 pct. Af de nævnte dele af bestemmelsen følger således, at 9 pct. af avancen beskattes ved afståelse i det. ejerår 9 pct. af avancen beskattes ved afståelse i det. ejerår pct. af avancen beskattes ved afståelse i det 6. ejerår pct. af avancen beskattes ved afståelse i det. ejerår pct. af avancen beskattes ved afståelse i det. ejerår pct. af avancen beskattes ved afståelse i det 9. ejerår eller senere.. Lovændring (fra og med 9) Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: Side

2 Skat og Erhverv - April Ved lov nr. 3 af 6/6, nr., er bestemmelsens. og. punktum ændret til følgende: Er ejendommen erhvervet før den. januar 9 og på et tidspunkt, der ligger 3 år eller mere forud for afståelsen, nedsættes den opgjorte fortjeneste eller tab med pct. for hvert år, den skattepligtige har ejet ejendommen ud over 3 år. Ved afståelse i det niende år efter ejendommens erhvervelse eller senere nedsættes den opgjorte fortjeneste eller tab med 3 pct. Den efter. og. pkt.opgjorte procentsats nedsættes med 3 pct. pr. kalenderår regnet fra og med kalenderåret 9. Dette indebærer således, del s del s at ejertidsfradraget i henhold til bestemmelsens. og. punktum helt afskaffes for ejendomme, der erhverves efter den / 9, at det opgjorte ejertidsnedslag for ejendomme erhvervet til og med udgangen af i henhold til bestemmelsens 3. punktum skal nedsættes med 3 pct. i 9, det vil sige, at fra og med 3 pct. af avancen beskattes avancen i dette år 6 pct. i, det vil sige, at fra og med 6 pct. af 9 pct. i, det vil sige, at fra og med 9 pct. af pct. i, det vil sige, at fra og med pct. af pct. i 3, det vil sige, at fra og med pct. af pct. i, det vil sige, at fra og med pct. af pct. i, det vil sige, at fra og med 9 pct. af pct. i 6, det vil sige, at fra og med 93 pct. af pct. i, det vil sige, at fra og med 9 pct. af 3 pct. i, det vil sige, at pct. af avancen beskattes i dette år og ved senere afståelser (ejertidsnedslaget bortfalder). Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: Side

3 Skat og Erhverv - April Om baggrunden for lovændringen er i motiveringen af bestemmelsen blandt andet anført: Formålet med ændringerne er at indføre samme beskatningsniveau, uanset hvor længe den afståede ejendom har været i den pågældende ejers besiddelse. Herved opnås, at køb og salg af fast ejendom kan gennemføres under hensyntagen til markedsforholdene og på det for ejeren mest hensigtsmæssige tidspunkt, uden at det er nødvendigt at skelne til skattemæssige forhold. Man kan således konstatere, at den ganske væsentlige stramning af beskatningsreglerne for afståelse af fast ejendom rent faktisk ifølge motiveringen af lovændringen er indført for skatteydernes skyld, således at disse helt slipper for at tænke skat ved salg af fast ejendom. Om denne begrundelse skal tages for pålydende skal jeg lade være op til hver enkelt at vurdere, men taget på ordet kan man måske forudse håbe på eller befrygte alt efter temperament og politisk observans <-> en række stramninger i andre former for kapitalgevinstbeskatning med samme tilsyneladende veldædige begrundelse. Man kan ikke mindst i lyset af ovennævnte motivudtalelse synes, at det var mere nærliggende, om lovgiver blot havde valgt at afskaffe ejertidsfradraget for ejendomme erhvervet efter en given dato, som kunne være enten datoen for lovforslagets fremsættelse eller lovens ikrafttræden eller et valgt senere tidspunkt. Med det indhold, man fra lovgivers side har valgt at give ejertidsnedslaget, har man tværtimod ansporet ejere af fast ejendom til at overveje, om de ikke ud fra en nettobedømmelse er bedre stillet såfremt de måske imod deres egentlige ønske afhænder ejendommen, inden aftrapningen af nedslaget påbegyndes, det vil sige inden 9 eller, såfremt man som ejer ikke har nået maksimalt nedslag, da må spekulere i at sælge i et bestemt fremtidigt år som følge af, at aftrapningen af nedslaget sker med 3 pct. om året, hvorimod ejertidsnedslaget efter de gældende regler herom øges med pct. om året efter det 3. ejerår. 3. Om ejertidsnedslaget for ejendomme erhvervet til og med Såfremt man har erhvervet en ejendom i perioden 9-, vil samspillet mellem de eksisterende regler om ejertidsnedslag og de nye regler om aftrapning heraf i henhold til nedenstående skema medføre, at man alt efter erhvervelsestidspunkt vil kunne opnå følgende ejertidsnedslag i perioden frem til ejertidsnedslagets fuldstændige afskaffelse i er : anskaffelsesår (ejertidsnedslagsprocent minus nedtrapningsprocent = nedslag) afst åels esår (aft rap nin gsp ct.) () som 9 (3) Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: Side 3

4 Skat og Erhverv - April 9 (3) (6) (9) () () () - - () - 6 () () (3) På baggrund af ovennævnte kan man således konkludere følgende vedrørende timing i salg af fast ejendom med henblik på opnåelse af maksimalt ejertidsfradrag. Har man således erhvervet ejendommen i, er det maksimale ejertidsnedslag 6 pct. (dvs. pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i 6 og resten af Har man erhvervet ejendommen i, er det maksimale ejertidsnedslag 9 pct. (dvs. pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i og resten af Har man erhvervet ejendommen i 6, er det maksimale ejertidsnedslag pct. (dvs. pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i og resten af Har man erhvervet ejendommen i, er det maksimale ejertidsnedslag pct. (dvs. pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i 3 og resten af Har man erhvervet ejendommen i, er det maksimale ejertidsnedslag pct. (dvs. pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i og resten af Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: Side

5 Skat og Erhverv - April Har man erhvervet ejendommen i 3, er det maksimale ejertidsnedslag pct. (dvs. 3-9 pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i og resten af Har man erhvervet ejendommen i, er det maksimale ejertidsnedslag pct. (dvs. 3-6 pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i og resten af Har man erhvervet ejendommen i, er det maksimale ejertidsnedslag pct. (dvs. 3-3 pct.), hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i 9 og resten af Har man erhvervet ejendommen i eller tidligere, er det maksimale ejertidsnedslag 3 pct., hvilket vil kunne opnås fra og med årsdagen for erhvervelsen af ejendommen i og resten af Iøvrigt følger anskaffelser i dette år fra og med 9 satserne for anskaffelsen i.. Om erhvervelses- og afståelsestidspunkt Lovændringen tilsiger, at det selvsagt er af afgørende betydning at kunne fastlægge det tidspunkt, hvor erhvervelse henholdsvis afståelse har fundet sted, både for at bestemme ejertidens længde og dertil i en overgangsperiode for at fastslå, om ejendommen er erhvervet før eller efter 9. I skatteretlig praksis er erhvervelses- respektive afståelsestidspunktet det tidspunkt, hvor der foreligger en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse (retserhvervelsesprincippet), hvilket som udgangspunkt er tilfældet, når der foreligger en købsaftale eller andet tilsvarende dokument underskrevet af begge parter, idet aftaletidspunktet herefter er tidspunktet for den seneste underskrift på dokumentet, jf. også Skatteministeriets cirkulære nr. 66 af /9, punkt 3. Det forhold, at en person juridisk eller fysisk modtager en køberet til en ejendom, konstituerer således ikke en overdragelse skatteretligt, hvorved bemærkes, at en køberet aftaleretligt er at betragte som et tilbud med forlænget acceptfrist fra ejeren af det pågældende aktiv om at ville sælge ejendommen til den berettigede i den periode, hvori køberetten gælder. Overtagelsesdagen er således uden betydning for fastlæggelsen af erhvervelses-respektive afståelsestidspunktet. Forestiller man sig derfor, at en ejendom overdrages i henhold til aftale indgået / 9, vil dette skatteretligt bevirke på den ene side, at sælger får det for ham i det pågældende års maksimale ejertidsnedslag, på den anden side at køber omvendt ikke omfattes af reglerne om ejertidsnedslag. Forestiller man sig, at aftaletidspunktet i eksemplet rykkes til den 3/, vil køber kunne opnå ejertidsfradrag med maksimalt 6 pct., mens sælgers eventuelle ejertidsnedslag reduceres typisk vil blive forøget med 3 pct. I den forbindelse er det naturligt at henlede opmærksomheden på de skatteretlige regler om betingede aftaler og disse betingelsers betydning for erhvervelses- respektive afståelsestidspunktet. Der sondres her mellem aftaler, der er resolutivt henholdsvis suspensivt betingede aftaler. Ved resolutivt betingede aftaler er afståelsestidspunktet det tidspunkt, hvor aftalen indgås, således at betingelsens opfyldelse/manglende opfyldelse medfører aftalens bortfald (annullation). Ved suspensivt betingede aftaler er aftaletidspunktet det tidspunkt, hvor betingelsen indtræder/ikke indtræder, således at aftaletidspunktet flyttes fremad i tid, til det konstateres, om Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: Side

6 Skat og Erhverv - April betingelsen indtræder/ikke indtræder. Man taler derfor om, at ved suspensivt betingede aftaler virker betingelsens opfyldelse opsættende på aftaleindgåelsen, hvorimod betingelsens opfyldelse/manglende opfyldelse ved resolutivt betingede aftaler virker opløsende på aftalen. Skatteministeriets retssikkerhedsudvalg har i et notat af 9/6, gengivet i TfS, 9, punkt.. udtalt, at aftaler skatteretligt anses for resolutivt betinget, medmindre særlige holdepunkter for det modsatte. Afgrænsningen mellem de to aftaleformer kan være vanskelig, hvilket Højesterets dom i TfS 6, 69 H (Peter Charles Andreasen) er et synderligt godt bevis på. Her nåede Højesteret frem til, at en aftale, der såvel indeholdt en køberet som en købepligt, var suspensivt betinget, blandt andet henset til det lange tidsrum, som skulle hengå, førend købepligten var aktuel. Det ligger imidlertid uden for rammerne af denne lille opsats at foretage en egentlig analyse af grænsefladerne mellem de resolutivt og de suspensivt betingede aftaler. Dog kan der ikke mindst af hensyn til de rådgivere, som medvirker ved koncipering af overdragelsesaftaler være grund til at nævne TfS, 3 H (Tømmergaarden A/S) som eksempel på de problemer, der kan knytte sig til selve formuleringen af en aftaletekst. I den pågældende sag var den betingelse, der afgjorde sagen for Højesteret, indeholdt i et skatteforbehold, som parterne havde taget i forbindelse med overdragelsen. Skatteforbeholdet var ifølge dommens narratio formuleret således, at aftalen skulle genforhandles, såfremt skattemyndighederne gjorde gældende, at overdragelsessummen for nogle ideelle andele af en ejendom i Århus. Det gjorde skattemyndighederne så, og efter et møde med skattevæsenet om en skattemæssigt acceptabel prisdannelse på andelene genforhandlede køber og sælger aftalen og nåede herefter til enighed om en ny aftale. Højesteret lagde ved sin afgørelse vægt på, at køber efter skattemyndighedernes underkendelse af overdragelsessummerne ikke længere (var) bundet af den første aftale, hvorfor det skatteretlige aftaletidspunkt frit stillet. Om der her var tale om en resolutivt eller en suspensivt betinget aftale kan ikke umiddelbart aflæses af præmisserne, men dommen illustrerer, at aftaler af denne art skal formuleres med megen omhyggelighed og eftertanke. Afslutning Af ovenstående vil være fremgået, at det i de kommende år vil være af stor betydning, hvornår man afstår sin ejendom, såfremt man ønsker at opnå det maksimale ejertidsnedslag. Man må derfor konkludere, at der ved afståelse af fast ejendom på trods af motiverne til lovændringen fremover vil være rig anledning til at overveje sin skattemæssige situation i lyset heraf. Det bemærkes, at overvejelserne om den bedst mulige skattemæssige position selvsagt skal bedømmes i sammenhæng med de øvrige ændringer i ikke mindst ejendomsavancebeskatningsloven og afskrivningsloven, herunder det pristalsregulerede bundfradrag, som ved samme lejlighed blev indført, samt de størrelsen transaktionsomkostninger i form af afgifter, gebyrer samt diverse honorarer, som er forbundet med en afståelse af ejendommen. Tiden for skattemæssige overvejelser ved afståelse af fast ejendom er således ingenlunde forbi, og overvejelserne er endda blevet mere komplicerede at foretage. Rågivningsbehovet er fremdeles udtalt. Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: Side 6