Temamøde om årsregnskabsloven 2015 Ændringer til årsregnskabsloven

Transkript

1 Temamøde om årsregnskabsloven 2015 Ændringer til årsregnskabsloven

2 32 Agenda Folketinget har den 21. maj 2015 vedtaget en ændring til årsregnskabsloven. Loven træder i kraft den 1. juli 2015 med virkning for regnskabsår, der begynder den 1. januar 2016 eller senere. Der er mulighed for førtidsimplementering for regnskaber, der slutter den 31. december 2015 eller senere (2015 kalenderårsregnskaber). Overblik Forhøjelse af størrelsesgrænser Ændringer for klasse B-virksomheder Ændringer for klasse C-virksomheder Andre forhold Side 2

3 Overblik Største ændring siden 2001 Nyt regnskabsdirektiv Maksimumharmonisering for klasse B Tilpasning til IFRS Principbaseret Ikrafttræden mulig i 2015 Side 3

4 32 Forhøjelse af størrelsesgrænser Overblik Forhøjelse af størrelsesgrænser Ændringer for klasse B-virksomheder Ændringer for klasse C-virksomheder Andre forhold Side 4

5 Forhøjelse af størrelsesgrænser Størrelsesgrænserne forhøjes for klasse B, mellemstor C og små koncerner. Kravet om to på hinanden følgende år gælder fortsat. Klasse B Mellemstor C Små koncerner I dag Ny I dag Ny I dag Ny Omsætning Balancesum Gns. antal ansatte Side 5

6 Brug af nye størrelsesgrænser med tilbagevirkende kraft - eksempel En virksomhed aflægger i dag regnskab efter reglerne for klasse C-virksomheder, fordi denne er indplaceret i klasse C. Med de nye størrelsesgrænser er virksomheden under grænserne for regnskabsklasse B i både 2014 og 2015.? Kan virksomheden aflægge regnskab Ja det er muligt, fordi loven kan efter reglerne for B-virksomheder førtidsimplementeres. allerede i 2015? Størrelsesgrænser klasse B Virksomhed ApS Virksomhedens regnskabsklasse I dag Ny lov I dag Ny lov Omsætning Balancesum Gns. antal ansatte Klasse C Klasse B Side 6

7 Forhøjelse af størrelsesgrænser Klasse B-virksomheder Konsekvenser Flere virksomheder kan anvende klasse B og dermed anvende de lempeligere regler, som indføres med denne lovændring. Flere små koncerner kan undlade aflæggelse af koncernregnskab. Flere klasse C-virksomheder kan undlade en række noteoplysninger fra stor C. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 2: Lovens grundstruktur fortsætter men størrelsesgrænserne forhøjes. 95% Side 7

8 Opgørelse af nettoomsætning til størrelsesgrænser Ændring i beregningsmetode Hvad ændres? Definitionen på nettoomsætning til brug for fastlæggelse af størrelsesgrænser. Hvem omfattes? Investeringsvirksomheder med værdiregulering på investeringsejendomme eller andre finansielle aktiver. Holdingselskaber med indtægter fra kapitalandele i dattervirksomheder og associerede virksomheder. Hvad betyder det? Virksomheder, hvor finansielle indtægter og indtægter fra investeringsvirksomhed udgør mindst det samme som nettoomsætningen, skal medregne disse indtægter ved opgørelse af nettoomsætningen. Flere virksomheder skal aflægge klasse C-regnskab. Side 8

9 Opgørelse af nettoomsætning til størrelsesgrænser Ændring i beregningsmetode Hvilke indtægter omfattes? Gælder for virksomheder, hvor de finansielle indtægter og indtægter fra investeringsvirksomhed overstiger virksomhedens nettoomsætning. Finansielle indtægter Positive værdireguleringer på finansielle aktiver og forpligtelser herunder indtægter af kapitalandele i dattervirksomheder og associerede virksomheder Gevinster ved realisation af finansielle aktiver og forpligtelser Renteindtægter og udbytter Andre finansielle indtægter Indtægter fra investeringsvirksomhed Positive værdireguleringer fra investeringsejendomme Realiserede gevinster ved salg af investeringsejendomme Vedrører alene opgørelse af størrelsesgrænser. I resultatopgørelsen kan indtægterne klassificeres som hidtil. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.1: Opgørelse af nettoomsætningen ved indplacering i regnskabsklasser. Side 9

10 Eksempel Nettoomsætningen skal opgøres anderledes (størrelsesgrænser) Information Hvis en virksomhed har både finansielle indtægter fra kapitalandele i dattervirksomheder og associerede virksomheder samt indtægter fra investeringsvirksomhed. Hvordan skal nettoomsætningen opgøres ved fastlæggelse af virksomhedens regnskabsklasse? Såfremt en virksomheds finansielle indtægter bl.a. fra kapitalandele i dattervirksomheder og associerede virksomheder samt indtægter fra investeringsvirksomhed, tilsammen mindst svarer til virksomhedens nettoomsætningen, skal disse indtægter medregnes som en del af nettoomsætningen ved fastlæggelse af virksomhedens størrelsesgrænser. Det er kun indtægter som skal medregnes. Side 10

11 Eksempel Nettoomsætningen skal opgøres anderledes (størrelsesgrænser) Opgørelse af størrelsesgrænser Virksomhed X Virksomhed Y Indtægter fra investeringsvirksomhed Finansielle indtægter fra kapitalandele i DS og ASS Sum Virksomhedens nettoomsætning Nettoomsætning ved opgørelse af størrelsesgrænser Balancesum Gns. antal ansatte Virksomhedsklasse Klasse C Klasse B Virksomhed X Nettoomsætningen opgøres til 95 (55+40) ved fastlæggelse af virksomhedens regnskabsklasse. Balancesummen er på 50 mio. DKK, hvorfor X er en klasse C-virksomhed, hvis to af størrelsesgrænserne i øvrigt ligger over grænserne i to på hinanden følgende år. Virksomhed Y Nettoomsætningen opgøres til 60, eftersom øvrige indtægter er lavere end den almindelige nettoomsætning. Virksomhed Y er derfor en klasse B-virksomhed, hvis to af grænserne i øvrigt ligger under i to på hinanden følgende år. Side 11

12 32 Ændringer for klasse B-virksomheder Overblik Forhøjelse af størrelsesgrænser Ændringer for klasse B-virksomheder Ændringer for klasse C-virksomheder Andre forhold Side 12

13 Væsentlige ændringer for B-virksomheder Overblik Der foretages for B-virksomheder en del ændringer, som primært er drevet af lempelser i det nye EU-regnskabsdirektiv. Bl.a. krav om ledelsesberetning som hidtil i visse situationer har været frivillig. Enkelte ændringer er dog en følge af tilpasningen til IFRS. En række af ændringerne er som følge af byggeklodserne i ÅRL også gældende for klasse C og D. Mikrovirksomheder Ledelsesberetning Investeringsvirksomheder (+C og D) Porteføljeaktier (+C og D) Immaterielle aktiver (+C og D) Omstrukturering (+C og D) Udbytte som gæld (+C og D) Noteoplysninger (+C og D) Side 13

14 Mikrovirksomheder Lempeligere regler undlade noteoplysninger Omsætning 5,4 mio. Balancesum 2,7 mio. Gns. ansatte 10 Små klasse B-virksomheder kan undlade visse noteoplysninger Klasse B-virksomheder, som ikke i to på hinanden følgende år overstiger to af størrelsesgrænserne, kan aflægge årsrapport som mikrovirksomhed. Virksomheden må ikke: eje kapitalandele i dattervirksomheder eller associerede virksomheder drive investeringsvirksomhed. Alle aktiver og forpligtelser skal måles til kostpris: Finansielle aktiver og forpligtelser efter 37 skal måles til kostpris det gælder også afledte finansielle instrumenter, hvorfor regnskabsmæssig sikring ikke er muligt. Negative værdireguleringer skal dog altid indregnes! Investeringsejendomme skal måles til kostpris. Materielle aktiver kan opskrives til dagsværdi Det er ikke en ny regnskabsklasse det er en del af klasse B. Side 14

15 Mikrovirksomheder Hvad betyder det? Ledelsesberetning (nyt krav) 1 (Ledelsespåtegning) Resultatopgørelse Balance Meget få noter Indhold af årsrapporten Anvendt regnskabspraksis Oplysninger om: Gæld > 5 år Særlige poster (nyt krav) Gns. antal ansatte (nyt krav) 2 Oplysningskrav som kan undlades Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.2: Indførsel af en særlig gruppe B-virksomheder Mikrovirksomheder. Side 15

16 Ledelsesberetning Nyt krav? Ledelsesberetningen for B-virksomheder skal indeholde: En beskrivelse af virksomhedens væsentligste aktiviteter En redegørelse for eventuelle væsentlige ændringer i virksomhedens aktiviteter og økonomiske forhold. Oplysninger om egne kapitalandele (tidligere notekrav). Alle oplysningskrav til ledelsesberetningen kan ifølge lovbemærkningerne alternativt præsenteres i noterne. Det betyder imidlertid, at oplysningerne omfattes af revisionen. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.11: Ændringer i præsentations- og oplysningskravene i regnskabsklasse B. Side 16

17 Investeringsvirksomheder Ændringer i muligheden for at anvende omhandler: Indregning af investeringsaktiver og tilhørende forpligtelser til dagsværdi med værdiregulering i resultatopgørelsen 38 Ny lov*) Gammel lov*) Omfattede virksomheder Alle Investering som hovedaktivitet Omfattede aktiver Kun investeringsejendomme Alle typer af investeringsaktiver Omfattede forpligtelser Ingen Forpligtelser vedrørende investeringsaktivitet Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.5: Mulighed for at måle investeringsejendomme til dagsværdi med værdiregulering via resultatopgørelsen, uanset om virksomheden har investering som hovedaktivitet Side 17

18 Investeringsvirksomheder Nye muligheder Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Ikke længere krav om investering som hovedaktivitet Bestemmelsen omfatter kun investeringsejendomme Alle virksomheder som besidder investeringsejendomme Ny mulighed for virksomheder, der ikke har investering som hovedaktivitet og ejer investeringsejendomme Indregne investeringsejendomme til dagsværdi med værdiregulering i resultatopgørelsen Må ikke regulere tilhørende gæld til dagsværdi fx realkreditlån Side 18

19 Investeringsvirksomheder Begrænsninger i anvendelse Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Omfatter kun investeringsejendomme Gæld må ikke længere måles til dagsværdi Investeringsvirksomheder som hidtil har anvendt 38 ved måling af andre aktiver end investeringsejendomme Begrænsning i muligheder for investeringsvirksomheder Ikke længere muligt at værdiregulere investeringer i dattervirksomheder og associerede virksomheder og andre investeringsaktiver end investeringsejendomme Ikke længere muligt at værdiregulere gæld knyttet til investeringsaktiviteten Kan bl.a. ramme investeringsselskaber (venture capital og private equity). Løsningsmuligheder som kan overvejes: Fuld IFRS IFRS kræver ikke koncernregnskab for disse virksomheder, jf. IFRS 10 Udbygning af noter med dagsværdier Opskrivninger via egenkapitalen, jf. 41 Overgangsreglen ny kostpris for andre investeringsaktiver Brug af IFRS til indregning og måling af alle finansielle instrumenter. Husk oplysninger efter IFRS 7 og 13. Side 19

20 Porteføljekapitalandele Ny mulighed for kostpris Indre værdi er hverken et surrogat for dagsværdi eller kostpris Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Mulighed for at indregne unoterede porteføljekapitalandele til kostpris: Kapitalandele som ikke er dattervirksom heder eller associerede virksomheder Har hidtil skullet måles til dagsværdi Virksomheder som har mindre investeringer i unoterede kapitalandele (ofte < 20 % ejerandel) Sparede ressourcer til opgørelse af dagsværdi Skal ikke længere argumentere for, hvorfor dagsværdi ikke kan måles pålideligt Dagsværdi kan fortsat anvendes men så gælder det for alle unoterede kapitalandele. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.4: Porteføljekapitalandele, der ikke er børsnoterede, kan måles til kostpris i stedet for dagsværdi. Side 20

21 Immaterielle aktiver Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Alle immaterielle anlægsaktiver fx goodwill, patenter varemærker etc. skal afskrives over brugstiden Brugstiden for goodwill og udviklingsprojekter kan være ubestemmelig Krav om afskrivning over 1o år Alle virksomheder, som afskriver immaterielle aktiver over max. 20 år, selvom brugstiden vurderes længere Bedre resultater? Brugstiden kan overstige 20 år længere afskrivningsperiode Altid begrundelse for brugstiden på goodwill ikke på andre aktiver ÅRL IFRS Yderligere behov for nedskrivningstest? Længere afskrivningsperiode? Goodwill skal stadig afskrives men. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.8: Afskrivning af immaterielle aktiver kan foretages over en længere brugstid end 20 år. Side 21

22 Omstruktureringshensættelser Senere indregning Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Tilpasning til IFRS Omstruktureringshensættelser kan først indregnes, når virksomheden er forpligtet Ikke længere nok at ledelsen har taget en beslutning og udarbejdet en overordnet plan på balancedagen Alle virksomheder som har indregnet omstruktureringshensættelser Virksomheder som i fremtiden forventer at skulle indregne omstruktureringshensættelser Virksomheder med virksomhedsovertagelser Senere indregning af omstruktureringshensættelser Vanskeligt at indregne en omstruktureringshensættelse for den overtagne virksomhed i overtagelsesbalancen Krav om detaljeret plan på balancedagen, der i praksis forpligter virksomheden, fx: planen er offentliggjort, eller forhandlinger med medarbejderrepræsentanter er så fremskredne, at beslutning reelt ikke kan ændres Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.9: Senere indregning af hensatte forpligtelser til omstrukturering. Side 22

23 Eksempel Senere indregning af omstruktureringshensættelser Ledelsen beslutter den 10. december 2015 at foretage omstrukturering af logistikdivisionen. De berørte parter, herunder medarbejderne, informeres om omstruktureringen den 15. januar i Selskabet har kalenderårsregnskabsår. Hvornår kan omstruktureringshensættelserne indregnes i regnskabet? Konsekvens: Senere indregning 10. dec 31. dec 15. jan Tidslinie Gl. lov Ny lov Beslutning om omstrukturering Indregning Offentliggørelse og påbegyndt Indregning Side 23

24 Foreslået udbytte som gældsforpligtelse Ophæves Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Ophævelse af mulighed for indregning af forslag til udbytte som gældsforpligtelse Virksomheder der har indregnet forslag til udbytte som en gældsforpligtelse forud for deklareringstidspunktet Modervirksomheder som har indregnet både forslag til eget udbytte og tilgodehavende udbytter fra dattervirksomheder i balancen Senere indregning af forpligtelse til at udlodde udbytte - først på deklareringstidspunktet Forslag til udbytte skal præsenteres under egenkapitalen Højere egenkapital på balancedagen Tilgodehavende udbytte kan først indregnes, når det er vedtaget i den udbyttegivende virksomhed Hvis indre værdis metode anvendes > fortsat muligt at trække udbytte op igennem en koncern på én gang ved at reducere reserve for indre værdis metode Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.10: Ikke længere muligt at indregne forslag til udbytte som en gældsforpligtelse. Side 24

25 Brug af samtidighedsprincippet Eksempel ved brug af indre værdis metode Moderselskabet (M) ejer et datterselskab (DS1). DS1 ejer selv et datterselskab (DS2). Begge datterselskaber indregnes til indre værdi i deres respektive moderregnskaber. Begge datterselskaber er ejet 100%.? Virksomheden har tidligere brugt samtidighedsprincippet og ført udbytte op gennem hele koncernen. Er det stadig muligt? Koncernstruktur M DS1 Ja hvis virksomhederne indregner kapitalandele efter indre værdis metode, er det stadig muligt at trække udbytte op igennem en koncern på én gang, så længe udbyttet er besluttet i datterselskabet før modervirksomhedens generalforsamling. Hvis dattervirksomheder måles til kostpris, kan samtidighedsprincippet ikke anvendes -> ekstraordinært udbytte før balancedagen kan anvendes. DS2 Side 25

26 Brug af samtidighedsprincippet Eksempel ved brug af indre værdis metode Moderregnskabet gammel lov (M) Moderregnskabet ny lov (M) Tilgode udbytte a 10 Aktio nær Frie reserver 10 b Kapitalandele 10 a Frie reserver c b Equity reserve b 10 Skyldig udbytte 10 c M DS1 DS2 Udbytte 10 mio. Udbytte 10 mio. Udbytte 10 mio. Equity reserve b 10 Da udbytte ikke må indregnes, før det er besluttet på generalforsamlingen i DS1, vil der hverken kunne afsættes skyldigt udbytte i MS som en forpligtelse eller indregnes et tilgodehavende udbytte fra DS1 på balancedagen. Side 26

27 Noteoplysninger Maksimumharmonisering notekrav som fjernes Hvad ændres? Direktivet stiller krav om maksimumharmonisering for klasse B Der indføres nye noteoplysninger for klasse B, bl.a. når aktiver eller forpligtelser måles til dagsværdi Hvad betyder det? Lovgiver kan ikke kræve yderligere noteoplysninger end direktivet En række noteoplysninger i klasse B bortfalder og flyttes til regnskabsklasse C Virksomheden kan dog frivilligt medtage oplysningerne, hvis de vurderes relevante Side 27

28 Noteoplysninger Flyttede og ændrede noteoplysninger (uddrag) Oplysningskrav Ændring 56 Egenkapitalopgørelse Flyttet til klasse C 64 Eventualforpligtelser fordelt på typer Kun krav om samlet oplysning om eventualforpligtelser 64 Leje- og leasingforpligtelser Ophævet fremover en del af eventualforpligtelser 72 Kapitalandele i dattervirksomheder, associerede virksomheder mv. (navn, selskabsform, hjemsted, ejerandel, resultat og egenkapital) Flyttet til klasse C (undtagelsen vedr. indre værdi/fuld konsolidering er dog ikke videreført) 75 Specifikation af selskabskapitalen Flyttet til klasse C 76 Egne kapitalandele Flyttet til ledelsesberetningen Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.11: Ændringer i præsentations- og oplysningskravene i regnskabsklasse B. Side 28

29 Eksempel Komprimerede oplysninger om eventualforpligtelser mv.* En virksomhed har følgende koncernstruktur: M DS1 ejer kapitalandele i en associeret virksomhed A1. DS1 har følgende forpligtelser over for virksomhederne i koncernen og tredjepart: 25% DS1 A1 DS2 DS3 I mio DKK M DS2 DS3 A1 Tredjepart I alt Eventualforpligtelser Leasing Pant og sikkerhed Hvordan skal virksomheden DS1, der er en B- virksomhed, noteoplyse ovenstående forhold? *) For klasse B-virksomheder Side 29

30 Eksempel Komprimerede oplysninger om eventualforpligtelser m.v.* Nuværende Særskilt oplysning for hver kategori om pensions-, kautions og garantiforpligtelser, diskonterede veksler og andre eventualforpligtelser. Tilsvarende gælder for leasing. Særskilte oplysninger om eventualforpligtelser over for modervirksomheden og dennes øvrige dattervirksomheder for hver kategori. De samlede pant- og sikkerhedsstillelser skal oplyses. Ny En samlet beløbsmæssig oplysning om eventualforpligtelser, herunder leasing-, kautions- og garantiforpligtelser samt andre eventualforpligtelser. Oplysning om samlede eventualforpligtelser og samlet pant og sikkerhedsstillelser overfor tilknyttede virksomheder oplyses særskilt. (omfatter også egne dattervirksomheder) De samlede pant- og sikkerhedsstillelser skal oplyses. Oplysning om samlede eventualforpligtelser og samlet pant og sikkerhedsstillelser overfor associerede virksomheder oplyses særskilt. 25% DS1 A1 M DS2 DS3 *) For klasse B- virksomheder Side 30

31 Eksempel Komprimerede oplysninger om eventualforpligtelser mv.* Gammel lov Samlede eventualforpligtelser: Ny lov Samlede eventualforpligtelser: Eventualforpligtelser 32 Eventualforpligtelser, herunder leasing, kautions- og garantiforpligtelser etc. Leasing 17 Pant og sikkerhedsstillelser 18 Pant og sikkerhedsstillelser 18 Heraf over for moder og dennes døtre Heraf over for tilknyttede virksomheder Eventualforpligtelser 18 Eventualforpligtelser, herunder leasing, kautions- og garantiforpligtelser etc. Leasing 13 Pant og sikkerhedsstillelser 10 Heraf over for associerede virksomheder Ikke et krav Heraf over for associerede virksomheder Eventualforpligtelser, herunder leasing, kautions- og garantiforpligtelser etc. 49 Pant og sikkerhedsstillelser Side 31

32 Noteoplysninger Nye oplysninger (uddrag) Nyt oplysningskrav 53 Værdiansættelsesmodeller og teknikker for aktiver og forpligtelser, der måles til dagsværdi (fx investeringsejendomme eller afledte finansielle instrumenter) 53 Anvendt regnskabspraksis for virksomhedssammenslutninger a Altid begrundelse for levetid på goodwill. Begrundelse for afskrivningsperiode over 5 år på andre immaterielle aktiver ophæves Specifikation af Reserve for opskrivninger når virksomheden har opskrevet anlægsaktiver til dagsværdi efter ÅRL 41 Centrale forudsætninger anvendt ved fastsættelsen af dagsværdi for aktiver og forpligtelser, der måles til dagsværdi 58 b Omfang og karakter af afledte finansielle instrumenter, herunder væsentlige betingelser 67 a Størrelsen og arten af særlige poster 68 Gennemsnitligt antal ansatte (tidligere et klasse C-krav) Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.11: Ændringer i præsentations- og oplysningskravene i regnskabsklasse B. Side 32

33 Nye noteoplysninger om aktiver og forpligtelser der måles til dagsværdi Oplysningskrav gælder kun for aktiver og forpligtelser, der måles til dagsværdi, som ikke kan aflæses på et aktivt marked 53: Oplysning i anvendt regnskabspraksis om værdiansættelsesteknikker og -metoder Fx DCF-model eller afkastbaseret model Oplysning kan også omfatte budgetperiode og terminalperiode 58a: Oplysning om centrale forudsætninger, der ligger til grund for værdiansættelsen (ejendomme) Fx diskonteringsfaktor, afkastkrav, inflation, tomgang i ejendomme, vedligeholdelsesgrad, stigning i indtjening mv. Oplysninger kan gives for grupper af ensartede aktiver 58b: Oplysning om omfanget og karakteren af afledte finansielle instrumenter, samt væsentlige betingelser Væsentlige aftalevilkår, herunder valuta, mængde og løbetid Betingelser som kan få betydning for værdi, tidspunktet og sikkerheden for fremtidige pengestrømme. Der kan være behov for at give oplysninger om modparten og dennes betalingsevne Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.11: Ændringer i præsentations- og oplysningskravene i regnskabsklasse B. Side 33

34 Andre klasse B-ændringer Afskrivning på anlægsaktiver (scrapværdi) Lovbemærkningerne præciserer dekomponering i væsentlige delelementer med forskellig brugstid skal foretages, såfremt det kan påvirke årsregnskabet væsentligt ( substansprincippet ). Bestemmelsen om scrapværdi ændres, så der skal foretages en årlig revurdering af scrapværdien (væsentlig revurdering). Information Scrapværdien for aktiver der forbruges - fx bygninger er altid lavere end kostprisen Særligt krav til dokumentation ved meget høj scrapværdi eller lang levetid på aktiverne ÅRL = IFRS Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 5.7: Restværdien (scrapværdien) på materielle og immaterielle anlægsaktiver skal revurderes årligt. Side 34

35 Andre klasse B-ændringer Bunden reserve for opskrivning kan reduceres løbende Hvis virksomheden opskriver immaterielle (nyt) eller materielle anlægsaktiver, kan opskrivningshenlæggelsen på egenkapitalen reduceres med merafskrivninger. Bindingen reduceres med af- eller nedskrivning på aktivet Har hidtil ikke kunnet reduceres med afskrivninger I overensstemmelse med IFRS Giver yderligere udlodningsmuligheder Husk udskudt skat Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 8.2: Ændringer i omfanget af bundne reserver på egenkapitalen. Side 35

36 32 Ændringer for klasse C-virksomheder Overblik Forhøjelse af størrelsesgrænser Ændringer for klasse B-virksomheder Ændringer for klasse C-virksomheder Andre forhold Side 36

37 Lempelse for dattervirksomheder (DV) i klasse C Kan aflægge årsrapport som klasse B-virksomhed Betydning Mere simple årsrapporter Undlade en række noteoplysninger fra klasse C Skal anvende alle klasse B-krav Kan ikke anvende regler for mikrovirksomheder Mulighed for at anvende udvidet gennemgang i stedet for revision Betingelser DV-regnskab indgår ved fuld konsolidering i et koncernregnskab Modervirksomheden (MV) henhører under lovgivningen i et EU/EØS-land Koncernregnskabet udarbejdes efter ÅRL eller regnskabsdirektivet og er revideret og offentliggjort Alle virksomhedsdeltagere er indforstået med fremgangsmåden MV erklærer, at den indestår for DV s eksisterende og fremtidige forpligtelser, indtil DV indsender en årsrapport, hvor undtagelsen ikke er anvendt Det oplyses både i DV-årsrapport og i koncernregnskabet, at DV har aflagt årsrapport under denne undtagelse Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.1: Mulighed for at aflægge årsrapport efter reglerne i regnskabsklasse B. Side 37

38 Præsentation af ophørende aktiviteter Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Mulig overensstemmelse til IFRS Ophørende aktiviteter skal præsenteres særskilte poster i resultatopgørelsen og balancen Ifølge lovbemærkningerne ikke krav om tilpasning af sammenligningstal i resultatopgørelsen Virksomheder med ophørende aktiviteter Aktiviteter som efter en samlet plan skal afhændes, lukkes eller opgives Særskilt præsentation af ophørende aktiviteter Specificeres i noterne Mulig overensstemmelse til IFRS Bedre præsentation af den fortsættende virksomhed Bemærk: IFRS 5 s regler om aktiver/forpligtelser bestemt for salg er ikke implementeret. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.2: Præsentation af ophørende aktiviteter i særskilte poster i resultatopgørelsen og balancen Side 38

39 Eksempel Ophørende aktiviteter Resultatopgørelse Balance Resultat af primær drift 200 Immaterielle aktiver 100 Selskabskapital 50 Andre driftsomkostninger -75 Materielle aktiver 250 Overført overskud 90 Resultat før finansielle poster 125 Anlægsaktiver 350 Egenkapital 140 Finansiellle udgifter -35 Finansielle indtægter 10 Varebeholdninger 75 Gæld realkreditinstitutter 250 Resultat før skat 100 Tilgodehavender 125 Leverandørgæld 175 Skat af årets resultat -25 Likvider 100 Anden gæld 110 Resultat fortsættende aktiviteter 75 Aktiver bestemt for salg 175 Forpligtelser forbundet med aktiver bestemt for salg 150 Omsætningaktiver 475 Gældsforpligtelser 685 Resultat fra ophørende aktiviteter 15 Årets resultat 90 Aktiver total 825 Passiver total 825 Bemærk: Denne præsentation gælder ALENE ved ophørende aktivitet. Ikke ved salg af enkeltaktiver/- forpligtelser. Ikke krav om tilpasning af sammenligningstal i resultatopgørelsen, som er et krav efter IFRS 5. Der stilles heller ikke krav til særskilt specifikation i pengestrømsopgørelsen, som kræves efter IFRS 5. Side 39

40 Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Ny egenkapitalreserve svarende til aktiverede udviklingsomkostninger Overgangsregel Det tillades, at alene udviklingsomkostninger, der indregnes i regnskabsår, der begynder 1. januar 2016 eller senere, skal indregnes under Reserve for udviklingsomkostninger Virksomheder, som aktiverer udviklingsomkostninger Store virksomheder i klasse C, men også B og mellemstore C, hvis de tilvælger aktivering af udviklingsomkostninger Under egenkapitalen skal fremadrettet bindes en reserve svarende til den regnskabsmæssige værdi af de aktiverede udviklingsomkostninger Ingen forskel til IFRS da kravet også forventes at komme til at gælde IFRS-aflæggere Lavere frie reserver, som kan anvendes til udbytteudlodning Det diskuteres i praksis, hvilke typer omkostninger som omfattes af udviklingsomkostninger fx software Ny egenkapitalreserve i selskabsregnskabet For aktiverede udviklingsomkostninger Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 8.2: Ændringer i omfanget af bundne reserver på egenkapitalen. Side 40

41 Nye noteoplysninger uddrag Yderligere krav, udover dem som flyttes fra klasse B Nyt oplysningskrav 88 a 88 b 93 Særlige forudsætninger, der ligger til grund for indregningen af udskudte skatteaktiver og udviklingsprojekter For finansielle anlægsaktiver, hvor dagsværdien er lavere end kostprisen, skal der oplyses årsagen til, at der ikke foretages nedskrivning til den lavere dagsværdi samt dagsværdien Konvertible gældsbreve (udestående beløb, ombytningskurs og ombytningstidspunkt) omfatter fremover også præferenceaktier, optioner og warrants samt lignende rettigheder (fx medarbejderordninger) 93 a Specifikation af udskudt skat 96 Specifikation af nettoomsætning på aktiviteter og geografiske markeder, som afviger betydeligt (sproglig ændring af nuværende oplysningskrav) 98 d Begivenheder efter balancedagen (flyttet fra ledelsesberetningen) 99 a Udvidelse af kravet til CSR-redegørelsen 99 c 101 Land-for-land-oplysninger om betalte skatter til myndigheder i de lande, hvor virksomheden har aktiviteter gælder udvindingsvirksomheder Store C kan undlade tilpasning af sammenligningstal i hoved- og nøgletalsoversigten ved ændring af regnskabspraksis Side 41

42 Oplysning om udviklingsprojekter og udskudte skatteaktiver Har en virksomhed indregnet udviklingsprojekter eller udskudte skatteaktiver skal der oplyses om særlige forudsætninger, der ligger til grund for indregningen. Det kan fx omfatte følgende oplysninger: Derudover kræves en afstemning af udskudt skat, der som minimum indeholder: Værdi ved regnskabsårets begyndelse Årets indregnede beløb i resultatopgørelsen Årets indregnede beløb på egenkapitalopgørelsen Værdi på balancetidspunktet Oplysningskrav Udviklingsprojekter - Forventet fremdrift i projekterne - Forventet marked for produkterne Skatteaktiv - De faktorer, der er lagt særligt vægt på i forhold til, at aktivet kan udnyttes de kommende år - Oplysninger er særligt relevante, hvis skatteaktivet er opstået ved generering af skattepligtige underskud, som kan modregnes i overskuddet de kommende år Side 42

43 Transaktioner med nærtstående parter To muligheder Oplyse efter IFRS Alle transaktioner oplyses Ikke kun dem på ikke-markedsmæssige vilkår Nærtstående parter defineres efter IAS 24 Skal ikke dokumentere markedsmæssige vilkår Oplyse efter eksisterende ÅRL Kun transaktioner, som ikke er på markedsmæssige vilkår Kan være byrdefuldt at dokumentere markedsmæssige vilkår Nærtstående parter defineres efter IAS 24 Skal dokumentere markedsmæssige vilkår 1 2 Udvidede oplysningskrav: Transaktionernes art og beløb Størrelse af mellemværender og betingelser for disse Årets nedskrivninger af tilgodehavender fra nærtstående parter Den akkumulerede nedskrivning på eksisterende tilgodehavender Oplyse om transaktioner, som ikke er på markedsmæssige vilkår Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.7: To muligheder for oplysning om transaktioner med nærtstående parter. Side 43

44 Udvidelse af CSR-kravet Nyt EU-direktiv Hvad ændres? Hvem omfattes? Kravet til redegørelse om samfundsansvar/csr udvides Store klasse C- og klasse D-virksomheder Hvad betyder det? Redegørelsen skal udvides, så at den bl.a. omfatter virksomhedens forretningsmodel Redegørelsen skal herudover bl.a. omfatte: Politikker for miljø, klima, sociale forhold samt medarbejderforhold, respekt for menneskerettigheder, anti-korruption og bestikkelse Oplysning om primære risici ved forretningsaktiviteter Oplysning om evt. anvendelse af ikke-finansielle nøglepræstationsindikatorer Særlig ikrafttræden Forsinket ikrafttræden for alle store virksomheder og D-virksomheder med under 500 ansatte den 1. januar 2018 For D-virksomheder med 500 ansatte eller flere træder bestemmelsen i kraft for regnskabsår, der begynder den 1. januar 2016 eller senere Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.8: Flere krav til indholdet af CSR-redegørelsen. Side 44

45 Land-for-land oplysninger om betalte skatter Ny redegørelse i ledelsesberetningen Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Nyt krav til redegørelse i ledelsesberetningen En beretning om, betalinger til myndigheder i Danmark eller udlandet Store klasse C- og klasse D- virksomheder indenfor efterforskning og udvinding eller skovbrug Samlede betalinger til hver myndighed Beløb pr. type af betaling Undlade oplysning om betalinger < DKK Kan offentliggøres på internettet efter samme regler som CSRredegørelsen Lempelse for dattervirksomheder Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.9: Krav om land-for-land-oplysninger om betalte skatter. Side 45

46 32 Andre forhold Overblik Forhøjelse af størrelsesgrænser Ændringer for klasse B-virksomheder Ændringer for klasse C-virksomheder Andre forhold Side 46

47 Opgørelse af størrelsesgrænser i koncerner Eliminering eller ikke eliminering Fremadrettet er der to muligheder for opgørelse Disse regler gælder også ved fastlæggelse af muligheden for tilvalg af udvidet gennemgang. Opgørelse af størrelsesgrænser med eliminering og udligning Ved opgørelse af balancesum og nettoomsætning foretages der eliminering af koncerninterne transaktioner mellem virksomhederne endvidere udligning af kapitalandele Interne varesalg/køb Interne mellemværender Mv. Opgørelse af størrelsesgrænser, hvor der ikke foretages eliminering og udligning Der foretages ingen elimineringer af koncerninterne transaktioner og ingen udligning af kapitalandele Simpel sammenlægning af værdier Størrelsesgrænserne forhøjes med 20 %. (Nettoomsætning og balancesum) Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 8.3: Ny mulighed ved opgørelse af størrelsesgrænser for små koncerner. Side 47

48 Hvad ændres? Hvem omfattes? Hvad betyder det? Dattervirksomheden skal indgå ved fuld konsolidering ikke nok med indre værdi Regnskaber aflagt efter regnskabsdirektiverne, IFRS eller fra følgende lande accepteres: USA, Japan, Canada, Kina og Sydkorea Koncernregnskabet skal indeholde en konsolideret ledelsesberetning og en revisionspåtegning Virksomheder, som selv undlader at udarbejde koncernregnskab, men henviser til et koncernregnskab for en højereliggende modervirksomhed Flere kan anvende bestemmelsen som følge af forhøjede størrelsesgrænser Færre kan anvende pga. krav om fuld konsolidering og kravet om en konsolideret ledelsesberetning og revisionspåtegning Undladelse af at udarbejde koncernregnskab for danske underkoncerner ÅRL 112 Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.4: Ændring af reglerne om at undlade udarbejdelse af koncernregnskab med henvisning til en modervirksomheds koncernregnskab. Side 48

49 Virksomhedsovertagelser (1) Tilpasning til IFRS 3 Hvad ændres? Anvendelsen af overtagelsesmetoden tilpasses IFRS 3 Hvem omfattes? Hvad betyder det? Virksomheder med virksomhedsovertagelser Bestemmelsen tilpasses så vidt muligt IFRS 3, men vil fortsat være principbaseret og der vil formentlig stadig være forskelle til IFRS 3. ERST udarbejder vejledning, som afklarer de nye regler. Det vil fortsat være muligt at anvende lempeligere regler i ÅRL sammenlignet med IFRS 3 men på en række områder bliver det muligt at følge IFRS 3. Omstruktureringshensættelser skal indregnes efter reglerne i IFRS, dvs. svært at indregne en hensættelse i overtagelsesbalancen for den overtagne virksomhed Omvendte virksomhedsovertagelser implementeres under ÅRL, dvs. fastlæggelse af hvem der reelt er den overtagne part gælder også ved fusioner, herunder omvendt lodrette fusioner Side 49

50 Virksomhedsovertagelser (2) Ændret? IFRS 3 tilpasning Trinvise overtagelser indregning af gevinster Identifikation af flere særligt immaterielle aktiver og forpligtelser herunder indregning af eventualforpligtelser Mulighed for goodwill på minoritetsinteresser Forventes ikke?? Ja Forventes ikke Straksindregning af badwill Ja Ja Forventes ikke Ja Forventes ikke Efterfølgende regulering af købesum (earn-out) i resultatopgørelsen Indregning af købsomkostninger i kostprisen Salg af kapitalandele hvor virksomheden mister kontrol Nej Nej???? Side 50

51 Sammenlægningsmetoden Omvendt lodret fusion Datterselskabet er den fortsættende virksomhed Der sker ikke en virksomhedsovertagelse på fusionstidspunktet. Regnskabsmæssigt anvendes en modificeret sammenlægningsmetode (koncernmetoden). Sammenlægning af bogførte værdier før fusionen ved udligning af kapitalandelen i D. Nuværende bestemmelse: En evt. goodwill fra købet af dattervirksomheden kan ikke opretholdes, fordi D derved ville indregne internt oparbejdet goodwill. Fremadrettet: Goodwill kan opretholdes i D uanset den vedrører overtagelsen af D. MS A/S D A/S Side 51

52 Virksomhedssammenslutninger Mulighed for Book value method Koncerninterne virksomhedsovertagelser Koncerninterne virksomhedssammenslutninger eller kontrol af samme person Omvurderede værdier og goodwill/negativ goodwill X Overtagelsesmetoden Sammenlægningsmetoden Bogførte værdiermetoden X X X X Bogførte værdier X X Tilbagevirkende kraft Påvirkning af egenkapitalen i den købende virksomhed på købstidspunktet Kun fusion og spaltning X (inkl. tilpasning af sammenligningstal) dog ikke længere tilbage end til tidspunktet, hvor fælles kontrol blev etableret X X X Information En virksomhedssammenslutning mellem to parter underlagt den samme parts bestemmende indflydelse kan fremover behandles efter Book value method som alternativ til sammenlægningsmetoden. Herved indregnes virksomhedssammenlægningen på overtagelsesdagen. Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 8.1: Justering af reglerne om virksomhedssammenslutninger, herunder fusioner og spaltninger. Side 52

53 Minoritetsinteresser En del af egenkapitalen Hvad ændres? Præsentationen af minoritetsinteresser tilpasses IFRS Minoritetsinteresser bliver fremover en del af egenkapitalen Hvem omfattes? Hvad betyder det? Virksomheder som aflægger koncernregnskab og har minoritetsinteresser i dattervirksomheder I resultatopgørelsen præsenteres minoritetsinteresser som en resultatdisponering og ikke en omkostning I balancen præsenteres minoritetsinteresser som en del af egenkapitalen og køb/salg af minoriteter bliver egenkapitaltransaktioner Negative minoritetsinteresser bliver muligt Større egenkapital Læs mere i s publikation om årsregnskabsloven i afsnit 6.5: Minoritetsinteresser i koncernregnskabet anses som en del af egen-kapitalen. Side 53

54 Eksempel Præsentation af minoritetsinteresser Gammel lov Resultatopgørelse Balance Ordinært resultat 100 Overført resultat 80 Minoritetsinteresser -20 Egenkapital 80 Årets resultat 80 Minoritetsinteresser 20 Passiver 100 Ny lov Resultatopgørelse Balance Årets resultat 100 Overført resultat 80 Minoritetsinteresser 20 Resultatdisponering Egenkapital 100 Resultat henført til moderselskabes ejere 80 Passiver 100 Minoritetsinteresser 20 Side 54

55 Ikrafttræden For regnskabsår, der begynder den 1. januar 2016 eller senere Mulighed for førtidig implementering for kalenderåret 2015 Skal gøre konsekvent og systematisk dvs. emnemæssig sammenhæng Ændringer til CSR-redegørelsen får senere ikrafttræden For regnskabsår, der begynder den 1. januar 2018 eller senere for alle store C-virksomheder og D-virksomheder, som har under 500 ansatte. Ikrafttræden for D-virksomheder med over 500 ansatte for regnskabsår, der begynder den 1. januar Side 55

56 Hvem kan have fordel af førtidsimplementering? Klasse C-virksomheder, som pga. størrelsesgrænser kan rykke til klasse B Store virksomheder, som kan aflægge klasse C mellem årsrapport Modervirksomheder, som kan undlade koncernregnskab pga. størrelsesgrænsernes forhøjelse lille koncern pga. størrelsesgrænser og nye elimineringsregler ved fastlæggelse heraf Virksomheder med investeringsejendomme, der ikke har investering som hovedaktivitet, kan indregne disse til dagsværdi med værdiregulering i resultatopgørelsen Mikrovirksomheder, som kan undlade oplysninger Virksomheder, der gennemføres omvendt lodrette fusioner: Goodwill fra købet af dattervirksomheden kan opretholdes Virksomheder der gennemfører koncerninterne sammenlægninger, hvor book value-metoden kan anvendes Side 56

57 Appendix Side 57

58 Appendix 1: Overgangsbestemmelser (1 af 2) Dele i loven Ikrafttrædelsesdato Særlige overgangsregler Loven som helhed Nye regler om CSR Nye regler om binding af reserve på egenkapital vedrørende udviklingsprojekter Regnskabsår, der påbegyndes den 1. januar 2016 eller senere. Mulighed for at implementere for regnskabsår, der påbegyndes den 1. januar 2015 eller senere. Træder i kraft for regnskabsår, der påbegyndes den 1. januar 2018 eller senere. For klasse D-virksomheder med over 500 ansatte i koncernen samt store klasse C- virksomheder træder reglerne dog i kraft fra regnskabsår, der påbegyndes den. januar 2016 eller senere. Samme regler som loven som helhed Lovændringerne skal implementeres systematisk og konsekvent - dvs. emnemæssig sammenhæng. Muligt alene at lade bindingen gælde for udviklingsomkostninger, der afholdes i regnskabsår, der påbegyndes den 1. januar 2016 eller senere. Denne overgangsregel synes også at gælde, selvom loven i øvrigt førtidsimplementeres i Side 58

59 Appendix 1: Overgangsbestemmelser (2 af 2) Dele i loven Ikrafttrædelsesdato Særlige overgangsregler Nye regler om virksomhedssammenslutninger Nye regler om andre investeringsaktiver end investeringsejendomme Ydelsesbaserede pensionsforpligtelser kan ikke længere opgøres ved brug af korridormetoden Samme regler som for loven som helhed Samme regler som for loven som helhed Regnskabsår, der påbegyndes 1. januar 2021 eller senere De nye krav gælder alene for virksomhedsovertagelser, som finder sted den 1. januar 2016 eller senere. Derved får ændringerne af bestemmelserne alene fremadrettet virkning og påvirker ikke allerede indregnede virksomheds-overtagelser. Det er dog muligt at førtidsimplementere reglerne og opnå fordelene ved de nye muligheder allerede i 2015 Mulighed for at benytte dagsværdier pr. seneste balancedag før 1. januar 2016 som ny kostpris på aktiverne Denne ændring kan betyde store ændringer på egenkapitalen. Den lange ikrafttrædelsesfrist indebærer, at det er muligt inden ikrafttrædelsen at sørge for, at egenkapitalen bringes på plads Side 59

60 Appendix 2: Ikke behandlede emner (1 af 2) ÅRL Ændring 26, stk. 2 Muligheden for at modregne forudbetalinger fra kunder i varebeholdninger eller igangværende arbejder ophæves 30 Mulighed for klassifikation af ekstraordinære poster ophæves 33, stk. 2 Eventualaktiver kan først indregnes, når det er overvejende sandsynligt, at de resulterer i fremtidige økonomiske fordele. Tidligere skulle alle eventualaktiver indregnes, når det blot var sandsynligt, at de ville resultere i fremtidige økonomiske fordele 36, stk. 2 Overtagelse af en samlet aktivitet i moderselskabsregnskabet sidestilles med køb af en virksomhed i koncernregnskabet 40, stk. 1 Kostprisen for anlægsaktiver kan indeholde indirekte produktionsomkostninger - der er dog ikke krav herom 42, stk. 3 En nedskrivning på anlægsaktiver skal tilbageføres, hvis den ikke kan opretholdes. Nedskrivning på goodwill må aldrig tilbageføres Side 60

61 Appendix 2: Ikke behandlede emner (2 af 2) ÅRL Ændring 46 Mulighed for opskrivning af varebeholdninger bortfalder. Mulighed for opskrivning af andre omsætningsaktiver, der ikke opskrives efter 37-38, bortfalder 49, stk. 2, nr. 7 Indregning af aktuarmæssige gevinster og tab på ydelsesbaserede pensionsordninger skal indregnes direkte på egenkapitalen 58 c Oplysning om de positive eller negative forskelsbeløb (goodwill eller badwill), som opstår ved første indregning efter indre værdis metode 95 a Oplysning om ledelsens forslag til resultatdisponering. Forslag til udbytte skal fremgå som særlig post under egenkapitalen. Ved udlodning af ekstraordinært udbytte, herunder udbytte udbetalt efter regnskabsårets afslutning, skal dette oplyses 116 Ligger en konsolideret dattervirksomheds balancedag tre måneder eller mindre forud eller efter modervirksomhedens balancedag, kan dattervirksomheden indgå i konsolideringen på grundlag af sit årsregnskab. Fremadrettet kan også benyttes en balancedag for en dattervirksomhed, der ligger op til tre måneder efter moderselskabets balancedag Side 61

62 Vi hjælper dig gerne med at undersøge konsekvenserne af ændringerne til årsregnskabsloven... Kontakt Henrik Steffensen Kim Tang Lassen T: T: E: E: Denne publikation er udarbejdet alene som en generel orientering om forhold, som måtte være af interesse, og gør det ikke ud for professionel rådgivning. Du bør ikke disponere på baggrund af de oplysninger, der er indeholdt i denne publikation, uden at indhente specifik professionel rådgivning. Vi afgiver ingen erklæringer eller garantier (udtrykkeligt eller underforstået) hvad angår nøjagtigheden og fuldstændigheden af de oplysninger, der findes i publikationen, og, i det omfang loven tillader, accepterer eller påtager PricewaterhouseCoopers Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, dets aktionærer, medarbejdere og repræsentanter sig ikke nogen forpligtelse, ansvar eller agtpågivenhedspligt for eventuelle konsekvenser, som følger af, at du eller andre handler eller undlader at handle i tillid til de oplysninger, der findes i publikationen, eller for eventuelle beslutninger truffet på baggrund af publikationen PricewaterhouseCoopers Statsautoriseret Revisionspartnerselskab. Alle rettigheder forbeholdes. I dette dokument refererer til PricewaterhouseCoopers Statsautoriseret Revisionspartnerselskab, som er et medlemsfirma af PricewaterhouseCoopers International Limited, hvor hver enkelt virksomhed er en særskilt juridisk enhed.