Sort Arbejde udvalgte emner

BACHELORAFHANDLING HA (jur.) i skat FORFATTER Kirstine Dyg Kd87393 VEJLEDERE Liselotte Madsen (Erhvervsjuridisk Institut) Allan Sørensen (Nationaløkonomisk Institut) Sort Arbejde udvalgte emner I et juridisk og nationaløkonomisk perspektiv Aarhus School of Business and Social Sciences, Aarhus Universitet Maj 2012

Indholdsfortegnelse 1. INDLEDNING... 4 2. PROBLEMFORMULERING... 6 3. METODE OG AFGRÆNSNING... 6 4. SORT ARBEJDE DEFINITION OG DELELEMENTER... 8 4.1 HVAD ER INDKOMST?... 8 4.1.1 Indkomstens fremtrædelsesform... 9 4.2 HVAD ER SORT ARBEJDE?... 10 4.3 ANDRE FORMER FOR SKJULT ØKONOMI... 11 4.4 TYPEEKSEMPLER PÅ SORT ARBEJDE... 12 5. SORT ARBEJDE OG STRAF... 14 5.1 STRAFANSVARETS GRUNDBETINGELSER... 14 5.2 STRAFANSVAR I FORBINDELSE MED SORT ARBEJDE... 15 5.2.1 SKL 16... 16 5.2.2 Medvirken... 16 5.3 SANKTIONERNE I SKATTESTRAFFERETTEN GENERELT... 17 6. SORT ARBEJDE OG DANMARKS ØKONOMI... 19 6.1 OMFANGET AF DEN SORTE ØKONOMI I DANMARK... 19 6.2 HVEM BENYTTER SIG AF, OG HVEM UDFØRER SORT ARBEJDE?... 20 6.3 HVORFOR BENYTTER FOLK SIG AF SORT ARBEJDE?... 21 6.4 SORT ARBEJDE OG UDVIKLINGEN I BYGGEBRANCHEN... 24 6.5 ER SORT ØKONOMI SKADELIG FOR DANSK ØKONOMI?... 25 7. SORT ARBEJDES TYPEEKSEMPLER OG STRAF... 28 7.1 CASE 1 - ARBEJDE UDFØRT UDEN REGNING... 28 7.2 CASE 2 - VENNETJENESTE SOM ER GRATIS... 32 7.3 CASE 3 - GENSIDIGE VENNETJENESTER... 36 8. NY LOVGIVNING PÅ VEJ... 39 8.1 BAGGRUND OG INDHOLD... 39 8.2 VURDERING AF DE ENKELTE ELEMENTER I 7 Å... 40 8.3 RAPPORTEN FRA 2002... 44 9. KONKLUSION... 47 Side 2 af 55

10. ENGLISH ABSTRACT... 51 11. LITTERATURLISTE... 53 11.1 BØGER... 53 11.2 AFGØRELSER... 53 11.3 INTERNETKILDER... 53 12. BILAGSFORTEGNELSE... 55 12.1 BILAG 1 - FORSLAG TIL LOV OM ÆNDRING AF LIGNINGSLOVEN OG FORSKELLIGE ANDRE LOVE J. NR. 2011-711- 0068... 55 12.2 BILAG 2 - RAPPORT OM VENNETJENESTER/SORT ARBEJDE, EGET ARBEJDE, FORBRUG AF EGNE VARER, PRODUKTER OG YDELSER SAMT PERSONALEGODER... 55 12.3 BILAG 3 - B 39 - FORSLAG TIL FOLKETINGSBESLUTNING OM KLARERE REGLER FOR AFGRÆNSNINGEN AF SORT ARBEJDE... 55 12.4 BILAG 4 - HVAD KAN DU OG SAMFUNDET SOM HELHED FÅ FOR PENGENE, HVIS ALLE HOLDT OP MED AT ARBEJDE SORT?... 55 Side 3 af 55

1. Indledning Ligeså længe der har eksisteret en pligt til at betale skatter, har der eksisteret en vilje til at undgå samme. Dette kan foregå via lovlig skattetænkning, hvor man ved hjælp af lovlige dispositioner søger at nedbringe sin skatteprocent så meget som muligt. Det kan dog også forekomme ved ulovlige dispositioner unddragelser, hvor man bevidst opgiver forkerte eller slet ingen oplysninger til skattevæsenet, og dermed unddrager skat. Denne opgave omhandler et af de mere dagligdags tilfælde af skatteunddragelse, nemlig det sorte arbejde, som vil blive belyst og behandlet fra flere forskellige vinkler. Hovedformålene med opgaven er at se på, hvorvidt sort arbejde kan straffes, og hvilken sammenhæng det sorte arbejde har med dansk økonomi. Til at starte med vil jeg forsøge at definere, hvad det sorte arbejde egentlig er. For at kunne gøre dette, er det dog nødvendigt indledningsvist at slå fast, hvad der betragtes som indkomst. Jeg vil derefter opstille nogle typeeksempler på, hvad der vil blive betragtet som sort arbejde. Dernæst vil jeg beskrive, hvad der skal til - helt generelt - førend man kan blive straffet i dansk ret. Efterfølgende vil jeg se på, hvilke straffebestemmelser der er de relevante i forhold til det sorte arbejde, og jeg vil se lidt nærmere på, hvilken straf disse potentielt kan føre til. Da sort arbejde involverer unddragelse af skat, som er en indtægt for staten, er det også relevant at se på det sorte arbejde i et nationaløkonomisk perspektiv. Jeg vil komme ind på, hvor stort omfanget af det sorte arbejde er i Danmark, og se på om det er muligt at opgøre dette i nogle mere formelle tal, for eksempel i forhold til BNP. Derudover kommer jeg også omkring, hvem der er den typiske udbyder og efterspørger af sort arbejde, og hvilke incitamenter de kunne have til at udføre og købe sort arbejde. Jeg vil også se, om der kan påvises en sammenhæng mellem udviklingen i beskæftigelsen i byggebranchen og udviklingen i det kontant betalte sorte arbejde. Som en afslutning på den økonomiske vinkel vil jeg forsøge at vurdere, hvorvidt sort arbejde kan siges at være skadelig for dansk økonomi som et hele. Side 4 af 55

I det efterfølgende afsnit vil jeg vende tilbage til typeeksemplerne på sort arbejde og benytte disse til at opstille cases, ud fra hvilke jeg vil analysere på, hvorvidt den enkelte deltager i sort arbejde kan straffes, hvilket er et af hovedformålene med opgaven. Efterfølgende vil jeg foretage en vurdering af et lovforslag vedrørende vennetjenester, som er under udarbejdelse netop nu. Vurderingen vil komme ind på indholdet og de enkelte delelementer, og jeg vil tilstræbe en samlet vurdering af, om lovforslaget lever op til sit tiltænkte formål, og om det eventuelt er egnet til at medføre en ændring af retstilstanden, på det område forslaget vedrører. Afslutningsvist vil jeg samle op på mine betragtninger og komme med en endelig konklusion. Side 5 af 55

2. Problemformulering Opgaven er opbygget ud fra tre helt overordnede spørgsmål: Hvorvidt straffes sort arbejde? Hvordan hænger det sorte arbejde sammen med Danmarks økonomi? Hvilke konkrete politiske tiltag er der på området? 3. Metode og afgrænsning Opgaven er hovedsageligt opbygget omkring den retsdogmatiske metode, da et af hovedformålene er at udfinde gældende ret på området for sort arbejde. Mere lavpraktisk er selve opbygningen af opgaven foregået på den måde, at der ud fra de ovennævnte tre hovedspørgsmål udsprang en masse underspørgsmål, som det var nødvendigt at besvare, førend de overordnede spørgsmål kunne besvares fyldestgørende. Ud af spørgsmålet Hvorvidt straffes sort arbejde? kom for eksempel underspørgsmålene Hvad er sort arbejde?, og ud af dette kom Hvad er indkomst? På denne måde opstod der langsomt en disposition for hele opgaven, som også skulle holdes inden for hovedformålet med opgaven - nemlig at belyse den strafferetlige retsstilling ved sort arbejde og sammenhængen med dansk økonomi. I opgavens første del har jeg valgt at benytte mig af en beskrivende tilgang, da det her var nødvendigt at grundlægge noget teori, som skulle benyttes i de senere afsnit. I afsnittet der vedrører kerneproblemet hvorvidt man straffes for sort arbejde, har jeg valgt at tage udgangspunkt i nogle typeeksempler, som jeg opstiller ud fra Rockwool Fondens Forskningsenheds undersøgelser af det sorte arbejde og min egen valgte definition af det sorte arbejde. Typeeksemplerne indsættes derefter i fiktive cases, hvorefter de hver især gennemgås, først med henblik på at fastlægge om der overhovedet foreligger skattepligt, dernæst om man kan blive straffet, hvis denne ikke overholdes. Denne case- baserede tilgang er ikke egnet som endegyldig løsning på, hvad man kan og ikke kan gøre inden for lovens rammer, da der altid vil være tale om en konkret vurdering, men den er egnet til at illustrere, hvad der kan blive lagt vægt på, og hvad der principielt gælder, hvilket så vil blive sammenholdt med praksis. Side 6 af 55

I forhold til vurderingen af udkastet til lovforslaget vedrørende vennetjenester har jeg valgt at inddele dette i sine enkelte elementer, vurdere hvert af disse for sig og vurdere forslaget som et hele til slut. Jeg har valgt at inddrage en rapport fra 2002 om samme emne, da jeg mener den stadig er relevant for diskussionen, og fordi lovforslagets bemærkninger selv omtaler den som relevant kilde. Afhandlingen afgrænses fra at beskæftige sig i dybden med den erhvervsdrivendes skatte- og strafferetlige forhold, da det ville blive for omfattende, og fordi det på mange punkter er uklart, hvordan almindelige borgeres retstilling er i forhold til sort arbejde, hvorimod retstillingen er mere præcis for de erhvervsdrivende. Derfor vil reglerne vedrørende for eksempel moms ikke blive berørt. Jeg har valgt ikke at medtage specificerede regler og praksis for tildeling af bøder, da dette blot vil bestå i en kedelig opsummering af takster, og opgaven har ikke til formål at fortælle præcist, hvordan man vil blive straffet i en given situation, men snarere hvorvidt man vil. Jeg har yderligere valgt ikke at beskæftige mig med andre politiske tiltag end lovforslaget vedrørende vennetjenester, som er under udarbejdelse, selvom jeg også kunne have berørt for eksempel håndværkerfradraget og fairplayordningen, men jeg har valgt det emne, som jeg mener har den største direkte berøring med det sorte arbejde og denne opgaves andre områder. Derudover har jeg også ønsket dybde fremfor bredde i det vurderende afsnit. I forhold til lovforslaget har jeg yderligere afgrænset mig fra at beskæftige mig med andre dele af dette end udkastet til den foreslåede LL 7 Å, stk. 1, igen for at opgaven ikke skulle blive for omfattende. Jeg mener yderligere, at denne del er mest oplagt at vurdere på i forhold til opgavens andre afsnit. Jeg er bevidst om, at forslaget til LL 7 Å også indeholder et 2. og 3. stykke, og at hele udkastet indeholder mange andre ændringer og forslag til nye paragraffer, men jeg vil ikke komme ind på disse. Når jeg refererer til udkastet til lovforslaget eller LL 7 Å, refererer jeg derfor alene til udkastet til forslaget til LL 7 Å, stk. 1. Side 7 af 55

4. Sort arbejde definition og delelementer Dette afsnit indeholder en grundlæggende beskrivelse af fænomenet sort arbejde med udgangspunkt i forskellige kilder. Sigtet er en definition af begrebet, som kan bruges videre i opgaven sammen med afgrænsningen fra indledende afsnit. 4.1 Hvad er indkomst? Begrebet sort arbejde bliver flittigt brugt i daglig tale, men hvad menes der egentlig med dette? Det er alment kendt, at sort arbejde går ud på, at der på en eller anden måde holdes noget indkomst skjult for myndighederne. For at finde frem til en egentlig definition af begrebet kunne man starte med at se på, hvad skattelovgivningen siger om, hvad der betragtes som indkomst. Statsskattelovens (SL) 4 lyder som følger: Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks.. hvilket efterfølges af en opregning af eksempler på hvilke indtægter, der vil blive anset som skattepligtige indtægter. Af den citerede paragraf kan man først og fremmest udlede, at når man skal opgøre sin skattepligtige indkomst, tæller indtægter fra både ind- og udland med. Dette skyldes, at vi i dansk skatteret benytter os af det såkaldte globalindkomstprincip 1, hvor man medtager alle indtægter uanset oprindelseslandet. Dernæst kan det fastslås, at det ikke har betydning, hvorvidt indkomsten optræder i form af kontanter eller naturalier, i begge tilfælde skal værdien regnes med som indkomst. For at finde frem til ens endelige skattepligtige indkomst skal man også medtage undtagelsesbestemmelsen i SL 5. Det er dermed SL 4 og 5 som sammenholdt angiver, hvad der er skattepligtig indkomst. Dette betyder, at hvis indtægten ikke falder under en undtagelse eller en begrænsning, som findes i Statsskattelovens 5, 1 "Lærebog om indkomstskat", side 158 Side 8 af 55

er der tale om en skattepligtig indkomst, 2 eller sagt på en anden måde så er udgangspunktet, at al indkomst er skattepligtig, medmindre det er undtaget. Det vil dermed betyde, at hvis man udfører et stykke arbejde, eller man sælger en vare, så er den herved opnåede indtægt skattepligtig indkomst. 4.1.1 Indkomstens fremtrædelsesform Som nævnt i ovenstående afsnit skelner SL 4 ikke imellem, om en indtægt består i penge eller naturalier. Der kan dermed både være tale om for eksempel kontanter, genstande og ydelser. Derudover er en skattepligtig indkomst heller ikke betinget af, at indkomsten er erhvervet som vederlag for en ting eller en ydelse. Der kan også være tale om, at man får en ting eller en ydelse foræret, og så vil værdien af denne gave være at regne som skattepligtig indkomst, jf. SL 4, litra c. En undtagelse til dette findes i SL 5, litra b, som siger, at der ikke er tale om skattepligtig indkomst, hvis man har at gøre med en gave inden for Boafgiftslovens (BAL) afsnit 2s område. For at en gave hører under BALs afsnit 2, skal der være tale om en gave til nærtstående, hvilket afgrænses i BAL 22. Falder man inden for denne kreds af familiemedlemmer, kan man afgiftsfrit modtage en gave, såfremt værdien af denne ikke overstiger en beløbsgrænse, som er fastsat i samme paragrafs stk. 1 eller 2, alt afhængigt af hvordan slægtskabet er. Overstiger værdien af gaven beløbsgrænsen, skal der betales gaveafgift, og satsen for denne fremgår af BAL 23, stk. 1 og 2, igen alt afhængigt af hvordan slægtskabet er. Værdien af en gave fastsættes efter BAL 27 til dens handelsværdi, og det er denne værdi der betales afgift af. Ifølge den Juridiske Vejledning gøres der i praksis en undtagelse til gavebeskatningen ved de såkaldte lejlighedsgaver, det vil for eksempel sige gaver der gives i anledningen af jul og fødselsdage, såfremt værdien af disse gaver ikke overstiger, hvad der efter forholdene er det naturlige niveau 3. Der vil her være tale om en konkret bedømmelse. 2 "Lærebog om indkomstskat", side 152 3 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit C.A.6.3.1 Side 9 af 55

4.2 Hvad er sort arbejde? Der er intet sted i skattelovgivningen, eller i nogen anden lovgivning for den sags skyld, en direkte definition af begrebet sort arbejde. Men eftersom det er et emne, der er blevet forsket en del i og også skrevet en del om, er der flere kilder man kan læne sig op ad, for at finde frem til en mere præcis definition af begrebet. Heriblandt for eksempel Rockwool Fondens Forskningsenhed, dr.jur. Jan Pedersen og dr.phil. Gunnar Viby Mogensen 4. Førstnævnte har flere gange lavet store undersøgelser af det sorte arbejdes udbredelse, årsager og effekter, hvoraf den nyeste undersøgelse også indeholder data fra 2010, og er at finde i bogen "Danskerne og det sorte arbejde". Der refereres ofte til undersøgelserne i fagbøger og tidsskrifter, og i undersøgelserne er det sorte arbejde defineret som en udveksling af varer eller tjenester, hvor skattevæsenet holdes uden for 5. I Rockwool Fondens definition ses sort arbejde som et samlebegreb for sorte aktiviteter, da der ikke kun er tale om, at kontant betalt egentligt arbejde kan være sort. Også sådan noget som stalddørssalg og udveksling af tjenester er at betegne som sort arbejde. Der behøver dermed heller ikke være tale om, at der betales med penge for en vare eller en tjeneste, der kan også være tale om, at der betales med en gentjeneste. Kernen i denne definition er dermed, at man udveksler varer eller ydelser, men uden at oplyse skattemyndighederne om det. Jan Pedersen, som i 1989 skrev sin doktordisputats Skatteudnyttelse, skriver i "Skatte- og Afgiftsstrafferet", at det kendetegnende ved det sorte arbejde er, at det først og fremmest er forudsat mellem parterne, at varen eller ydelsen tilbydes, uden at betalingen eller modydelsen oplyses til myndighederne, og der bliver dermed ikke svaret skat af denne værdi. Den skat eller afgift som dermed spares, deles mellem køber og sælger, og begge har således en fortjeneste ud af det. Jan Pedersen skriver, at det er ligeledes kendetegnende, at parterne forsøger at sløre ulovligheden ved enten at betale med kontanter, eller at lade det foregå som en byttehandel 6. Denne definition er lig Rockwoolfondens. I Gunnar Viby Mogensens doktorafhandling fra 2003 om skattesnyderiets historie omtales det sorte arbejde også. I afhandlingen har Viby Mogensen systematiseret det 4 "Danskerne og det sorte arbejde", side 5. 5 "Danskerne og det sorte arbejde", side 52. 6 Skatte- og Afgiftsstrafferet, side 35. Side 10 af 55

sorte arbejde sammen med sorte aktiviteter og beskrevet det som aktiviteter til mindre end fuld pris, hvor køber og sælger har delt den sparede skat og moms imellem sig. Efter hans opfattelse er sort arbejde et folkemundebegreb, der både omfatter udførelsen af et arbejde, men også salg og køb af en vare 7. Hvis man ud fra ovenstående tre kilder skal komme med en sammenfattende definition af sort arbejde, kan det først og fremmest slås fast, at der ikke kun er tale om arbejde. Derimod er det både udvekslingen af varer og af tjenesteydelser, som går under begrebet. Dernæst er det kendetegnende, at myndighederne ikke oplyses om den indtjening, der er ved udvekslingen af enten varerne eller tjenesteydelserne, hvilket de burde, eftersom der er tale om indkomst efter SL 4. Den manglende oplysning til myndighederne medfører, at hvor der er penge indblandet i handlen, kan køber og sælger dele den skattemæssige besparelse imellem sig, hvilket også vil sige, at de begge er indforståede med, at den handel de laver, omfatter en unddragelse. Det er så at sige forudsat imellem dem, at handlen er sort. Ofte vil handlen derfor foregå med kontanter eller som en byttehandel. 4.3 Andre former for skjult økonomi Der findes også andre former for skjult økonomi, som opfylder nogle, men ikke alle, af de forudsætninger, der ovenfor er opstillet, førend der er tale om sort arbejde. Disse andre former vil nærværende afhandling afgrænse sig fra i det videre, men de nævnes kort i det følgende. Det kunne for eksempel være sort omsætning, hvor en virksomhed udeholder en del af eller hele sin omsætning fra indkomstopgørelsen. Denne situation lever ikke op til afgrænsningen af begrebet sort arbejde, da det er virksomheden alene, som begår unddragelsen, og også alene virksomheden som opnår en skattemæssig besparelse, da der ingen modpart er at dele med. Udbetaling af sort løn fra en virksomhed til en medarbejder hører heller ikke under begrebet, da der her kommer andre regler i spil også, for eksempel KSL 74 om manglende indeholdelse af kildeskat fra arbejdsgiverens side. Derudover vil den medarbejder som modtager sort løn, heller ikke være omfattet af de privilegier og 7 "Skattesnyderiets Historie", side 285. Side 11 af 55

beskyttelsesregler 8 dansk ret indeholder for ansatte i lønforhold, og man kan derfor diskutere, hvorvidt den sortlønnede medarbejder opnår en ligeså stor fordel ved arrangementet, som virksomheden gør. En anden situation, som umiddelbart er omfattet af begrebet sort arbejde, er, hvor et firma arbejder sort for et andet firma. Faktisk vil alle forudsætningerne være opfyldt i dette tilfælde. Dog er der her tale om udeholdelse af udelukkende erhvervsmæssig indkomst, hvilket afhandlingen er afgrænset fra at beskæftige sig med. 4.4 Typeeksempler på sort arbejde Sammenholder man definitionen på sort arbejde med den valgte afgrænsning bort fra erhvervsdrivendes skattestrafferetlige forhold, er det muligt at komme med nogle typeeksempler på sort arbejde. Det første eksempel vil være, hvor en ikke- erhvervsdrivende køber en ydelse eller en vare, betaler kontant for denne og samtidigt er bevidst om, at sælger ikke har tænkt sig at selvangive sin indkomst ved handlen. Ifølge Rockwoolfondens undersøgelse fra 2010 havde 49 % af de adspurgte købt sorte ydelser eller varer kontant inden for det sidste år 9. Der kan her både være tale om en erhvervsdrivende og en ikke- erhvervsdrivende sælger. Et andet eksempel vil være en ikke- erhvervsdrivende, som bytter sig til en ydelse eller en vare ved at yde en gentjeneste. Dette omfatter dermed også, hvad man i daglig tale kalder for en vennetjeneste. Ifølge Rockwoolfondens undersøgelse havde 27 % af danskerne i 2010 udført denne handling inden for det sidste år 10. Det sidste eksempel på sort arbejde er, hvor en ikke- erhvervsdrivende modtager en vare eller en ydelse uden at betale for den og uden at selvangive værdien. Eksemplet indgår ikke i Rockwoolfondens definition, men i henhold til afsnittet om indkomstens fremtrædelsesform medtages det i denne opgave, da der vil være tale om skattepligtig indkomst eller afgiftspligtig gave. 8 Her tænkes især på retten til feriepenge, regler for arbejdstider og forhold, forsikring for den ansatte osv. 9 "Danskerne og det sorte arbejde", side 228 10 "Danskerne og det sorte arbejde", side 228 Side 12 af 55

De opstillede typeeksempler vendes der tilbage til i et senere afsnit, hvor den skatte- og strafferetlige situation vil blive analyseret. For at summere op er det SL 4 sammenholdt med SL 5, som regulerer, hvad der er skattepligtig indkomst, og heri indgår både penge og naturalier. Sort arbejde er, hvor man udveksler varer eller ydelser, men ikke oplyser myndighederne om den indtjening, man har herved. Side 13 af 55

5. Sort arbejde og straf I ovenstående afsnit blev indkomstbegrebet og det sorte arbejde defineret. Det blev fastslået i afsnittet, at der ved sort arbejde er tale om udeholdt indkomst, og det vil nu være relevant at se på de helt overordnede skattestrafferetlige regler i forhold til dette felt. 5.1 Strafansvarets grundbetingelser Det helt grundlæggende legalitetskrav i strafferetten findes i Straffelovens (STRL) 1, som fastslår, at der kun kan pålægges straf, hvis det er hjemlet ved lov. Dette betyder, at der skal foreligge en konkret strafbestemmelse vedrørende forholdet, og at den tiltale skal have opfyldt samtlige betingelser i straffebestemmelsen. Med andre ord skal gerningsindholdet være realiseret 11. Af STRL 1s sidste led fremgår dog også, at der kan pålægges straf ud fra en analogislutning, hvilket der dog er strenge krav til 12. Udover legalitetskravet stilles der også krav til gerningsmandens tilregnelse. Inden for skattestrafferetten er det en betingelse, at der foreligger enten grov uagtsomhed eller forsæt 13. Ved bedømmelsen af om der foreligger forsæt, er det gerningsmandens subjektive forhold, som tages i betragtning, og forsættet skal dække over alle leddene i gerningsindholdet 14. Ordet forsæt dækker over, at der skal være tale om, at handlingen er et udtryk for gerningsmandens frie vilje. Bedømmelsen af den grove uagtsomhed sker derimod ud fra en objektiv vurdering. Her ser man på hvilken adfærd, man under de givne forhold kan kræve af en person. Førend der kan foreligge grov uagtsomhed, skal der være tale om, at gerningsmandens handlemåde er ham særligt bebrejdelsesværdig 15. Af afgørende betydning for forsætsbedømmelsen er ofte unddragelsen relative størrelse 16. 11 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 62 12 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 63 13 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 66 (med undtagelse af SKL 18) 14 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 71 15 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 74 16 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 318 Side 14 af 55

Om der foreligger forsæt eller grov uagtsomhed, har betydning for, hvilken sanktion man kan idømme, hvilket uddybes i senere afsnit. 5.2 Strafansvar i forbindelse med sort arbejde Når vi har at gøre med en udeholdt indkomst, som det jo tidligere blev fastslået, at det sorte arbejde indebærer, er den ene af to relevante bestemmelser SKL 13 om skattesvig. I denne er der hjemlet straf for afgivelsen af urigtige eller vildledende oplysninger, som er det helt grundlæggende element, når man i sin selvangivelse udeholder noget af sin indkomst. Paragraffen lyder som følger: 13 Den der med forsæt til at unddrage det offentlige skat, afgiver urigtige eller vildledende oplysninger til brug ved afgørelse af, om en person er undergivet skattepligt, eller til brug ved afgørelse af skatteansættelse eller skatteberegning, straffes for skattesvig med bøde, eller fængsel indtil 1 år og 6 måneder, medmindre højere straf er forskyldt efter straffelovens 289. På samme måde straffes medvirken til skattesvig, jf. straffelovens 23. Stk. 2 Begås handlingen af grov uagtsomhed, er straffen bøde. Af paragraffens ordlyd kan det fastslås, at den strafbare handling består i, at man afgiver urigtige eller vildledende oplysninger. Oplysningerne skal vedrøre skattepligt, skatteansættelse eller skatteberegning. Det fremgår ikke af paragraffens ordlyd, at de urigtige oplysninger skal vedrøre en selv, derimod rettes ansvar mod den der afgiver, hvilket også kan være for eksempel en revisor 17. Det fremgår også af paragraffen, at såfremt handlingen begås med forsæt, straffes man med bøde eller fængsel indtil 1 år og 6 måneder. Forbrydelsen kan også være af så grov karakter, at man bliver idømt straf efter STRL 289. Denne hjemler fængsel indtil 8 år, og tages i brug ved unddragelser over 500.000 kr. 18. Af SKL 13, stk. 2 kan man udlede, at såfremt man har begået handlingen af grov uagtsomhed, kan man ikke idømmes fængselsstraf, dog stadig bødestraf. 17 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 99 18 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.2.1.2.1 Side 15 af 55

5.2.1 SKL 16 Som nævnt knytter SKL 13 sig til selve afgivelsen af de urigtige oplysninger. Ikke- erhvervsdrivende skal i praksis ikke udfylde og indsende selvangivelser, da de modtager automatiske årsopgørelser, og her gælder lidt andre regler. Til dette er der knyttet en korrektionspligt via SKL 16, som pålægger modtagere af en for lavt ansat indkomst, inden for fire uger at berigtige forholdet ved at rette henvendelse til myndighederne. Paragraffen lyder som følger: 16 Skattepligtige, der uden at have selvangivet modtager meddelelse om ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat, skal, hvis ansættelsen er for lav, underrette told- og skatteforvaltningen herom inden 4 uger efter meddelelsens modtagelse. Fristen regnes dog tidligst fra udløbet af selvangivelsesfristen. Stk. 2 Den, der forsætligt eller groft uagtsomt overtræder stk. 1, straffes med bøde. Stk. 3 Er overtrædelsen begået med forsæt til at unddrage det offentlige skat, kan straffen stige til fængsel indtil 1 år og 6 måneder, medmindre højere straf er forskyldt efter straffelovens 289. Paragraffen har relevans i forhold til det sorte arbejde, fordi der kan være situationer, hvor det ikke er en erhvervsdrivende, der udeholder indkomst, jf. tidligere afsnit om det sorte arbejdes definition og typeeksempler. SKL 16 indebærer samme strafferamme som SKL 13, idet overtrædelse af pligten med forsæt til skatteunddragelse kan straffes med bøde eller fængsel indtil 1 år og 6 måneder, mens den groft uagtsomme overtrædelse kun kan straffes med bøde. Der er tilsvarende i denne paragraf indsæt en henvisning til STRL 289. 5.2.2 Medvirken Det er ikke kun selve den, der har afgivet de urigtige oplysninger, som kan straffes efter SKL 13. I paragraffens stk. 1 er der i 2. led indsat en henvisning til den grundlæggende regel om medvirken i STRL 23. Sidstnævnte paragraf siger, at den for en lovovertrædelse givne straffebestemmelse omfatter alle, der ved tilskyndelse, råd eller dåd har medvirket til gerningen... I forhold til det tidligere gennemgåede omkring tilregnelse kan det i denne forbindelse fastslås, at den medvirkende skal have den fornødne tilregnelse til både Side 16 af 55

selve medvirkenshandlingen og til den unddragelse handlingen er egnet til at medføre. Ved sort arbejde vil der være tale om økonomisk medvirken, hvilket vil sige en medvirken til en økonomisk disposition, som fører til en skatteunddragelse 19. Netop den økonomiske medvirken blev der lovgivet yderligere om i 1999 med indsættelsen af SKL 13 B og 13 C. 13 B omhandler de tilfælde, hvor en virksomhed udsteder en ukorrekt faktura eller anden ukorrekt dokumentation vedrørende køb og salg af varer eller ydelser. Der er krav til dokumentationens egnethed til at blive anvendt som grundlag for opgørelsen af den skattepligtige indkomst, men ikke krav til at den rent faktisk anvendes som sådant. SKL 13 C omhandler skattehæleri, og medfører, at man kan straffes, såfremt man køber varer eller ydelser velvidende, at sælgeren ikke har tænkt sig at selvangive vederlaget for disse. Bestemmelsen omfatter kun erhvervsmæssige dispositioner, og den private aftager af sort arbejde kan dermed ikke rammes af bestemmelsen, men skal retsforfølges efter den almindelige medvirkensregel i STRL 23, som der henvises til i SKL 13, stk. 1, 2. led 20. 5.3 Sanktionerne i skattestrafferetten generelt Inden for skattestrafferetten er sanktionerne i høj grad standardiserede, blandt andet fordi straffebestemmelsernes udformning tager udgangspunkt i en modelstraffebestemmelse. Udgangspunktet for idømmelsen af sanktioner er bøde og fængsel indtil 1 år og 6 måneder ved forsæt, medmindre der er tale om særligt grove tilfælde, hvor man så i stedet kan dømmes efter STRL 289, som hjemler fængsel indtil 8 år 21. Foreligger der en forsætlig førstegangsunddragelse under 10.000 kr. eller en groft uagtsom unddragelse under 20.000 kr., gør man ikke bødeansvar gældende 22. Sager med så lave beløber vil typisk afsluttes med en advarsel eller en henstilling 23. En 19 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 100 20 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 325 21 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 148 22 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.5.1.4 23 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.6.3 Side 17 af 55

modtaget advarsel eller henstilling vil kunne inddrages i vurderingen af tilregnelse i en senere skattesag 24. Efter SKL 20 kan en sag afsluttes administrativt af SKAT, hvis sagen kan afgøres med en bødestraf som udfald, og den pågældende lovovertræder erklærer sig skyldig og villig til at betale bøden 25. Grænsen for hvornår en sag kan afgøres med bøde, eller der idømmes fængselsstraf, går ved 250.000 kr. ved forsætlig skatteunddragelse 26. Den bøde man idømmes ved en skatteunddragelse, er en standardiseret normalbøde, som ikke tager hensyn til konkrete og individuelle forhold og omstændigheder i skattesagen, udover hvor meget der er, eller kunne have været unddraget i skat, eftersom bøden udregnes som et multiplum af denne størrelse 27. Ved forsøg og medvirken udgør bøden normalt halvdelen af normalbøden. Dømmes man efter SKL 16, stk. 2 udgør normalbøden kun en tredjedel 28. Ved idømmelse af fængselsstraf har domstolene jf. STRL 50, stk. 2 mulighed for at idømme en tillægsbøde, hvilken traditionelt er blevet fastsat til 1 gange den unddragne skat 29. En medvirkende kan også idømmes en tillægsbøde, når denne tager del i den økonomiske vinding 30. For at summere op er de relevante paragraffer SKL 13 og 16, for hvilke den fornødne tilregnelse er forsæt eller grov uagtsomhed, og de hjemler fængsel indtil 1 år og 6 måneder eller bødestraf. En medvirkende kan også straffes, såfremt den fornødne tilregnelse er til stede. 24 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.6.3 25 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.1.1 26 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.5.1.1 27 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 151, uddybes ikke nærmere i henhold til afgrænsning. 28 Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.5.5.2 29 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 167 30 "Skatte- og Afgiftsstrafferet", side 170 Side 18 af 55

6. Sort arbejde og Danmarks økonomi Afsnittet ser på det sorte arbejde i et nationaløkonomisk perspektiv. Først og fremmest beskrives omfanget, de involverede personer og deres mulige incitamenter. Afslutningsvis vurderes det, om det sorte arbejde overordnet set er skadeligt for dansk økonomi. 6.1 Omfanget af den sorte økonomi i Danmark En af de mest pålidelige kilder til omfanget af det sorte arbejde i Danmark er Rockwool Fondens Forskningsenhed (RFF), som i perioden fra 1994-2010, med undtagelse af to år, har gennemført årlige interviewundersøgelser blandt befolkningen vedrørende det sorte arbejde i Danmark. I alt har omkring 30.000 mennesker deltaget i interviewundersøgelserne, som berører mange aspekter af den sorte økonomi generelt 31. RFFs arbejde viser først og fremmest, at det sorte arbejde er forholdsvist udbredt i befolkningen, da hele 24 % af de adspurgte i 2008 svarede ja til at have udført sort arbejde 32, og omkring halvdelen af de adspurgte i 2010 svarede, at de havde modtaget sort arbejde inden for det sidste år 33. Derudover viser undersøgelserne også, at der blandt almindelige danskere ikke er enighed om, hvorvidt gensidig udveksling af ydelser, også i daglig tale kaldet vennetjenester, er at betegne som sort arbejde. Faktisk sker der en stigning fra 9-15 % i den andel af danskere, der svarer ja til at have arbejdet sort via vennetjenester, alt afhængigt af hvordan de bliver spurgt, og 14 % af dem, som ellers var udvalgt til at deltage i undersøgelsen i 2010, nægtede at svare, da de følte sig forulempede over, at vennetjenester var at betegne som sort arbejde 34. Ser man på den sorte økonomi i forhold til Danmarks formelle økonomi, er der forskellige måder at opgøre det indbyrdes forhold på. Da man opgør Danmarks samlede produktion ved hjælp af BNP, kan det give mening at se på, hvor stor en andel den sorte produktion kan anslås at udgøre af den officielle. 31 "Danskerne og det sorte arbejde", side 84 32 "Danskerne og det sorte arbejde", side 69, tabel 6.1 33 "Danskerne og det sorte arbejde", side 228, figur 16.1 34 "Danskerne og det sorte arbejde", side 225 Side 19 af 55

RFF benytter sig blandt andet af en metode, hvor man bruger undersøgelsernes resultater omkring det gennemsnitlige sorte timeforbrug, og sætter dette tal i forhold til timer præsteret på det hvide arbejdsmarked. Resultatet bliver dermed, at det sorte arbejde i 2008-2009 udgjorde (anslået) 2,8 % af BNP svarende til 48-49 mia. kr. 35. Beregningen tager dog ikke højde for, at en sort håndværker typisk får en lavere timeløn end en hvid. Vil man have dette aspekt med, har RFF også en beregningsmetode, hvor man i stedet benytter den faktiske betaling for sort arbejde, baseret på RFFs egne interviewundersøgelser, sat i forhold til BNP i markedspriser. Denne beregning viser, at det sorte arbejde udgør omkring 1,2 % af BNP 36. En af grundene til at det overhovedet er interessant at sætte den skjulte produktion i forhold til den officielle, er at staten går glip af nogle indtægter i form af skatter ved den skjulte produktion. Det vendes der tilbage til i senere afsnit, hvor der forsøges med en vurdering af, om sort arbejde er skadelidt for dansk økonomi. 6.2 Hvem benytter sig af, og hvem udfører sort arbejde? RFF har også undersøgt både udbuds- og efterspørgselssiden af det sorte marked. Ud fra deres resultater kan man lave følgende typeeksempel på en sortarbejder : Mand, 18-29 år gammel og bosat på landet i Jylland 37. Typeeksemplet på modtageren af sort arbejde er ligeledes en mand, 18-49 år gammel, gift, har hjemmeboende børn under 18 år, bor i en ejer- eller andelsbolig i provinsen på Sjælland eller Fyn, har en kort eller mellemlang videregående uddannelse og en husstandsindkomst (brutto) på over 600.000 kr. om året 38. Det sorte arbejde som typisk bliver efterspurgt, er automekaniker- og frisørarbejde 39. Bygge- og anlægsbranchen havde i 2008-2009 flest tilfælde af kontant betalt sort arbejde, da hele 29 % af de adspurgte havde udført sort arbejde inden for denne branche. 35 "Danskerne og det sorte arbejde", side 60 36 "Danskerne og det sorte arbejde", side 61 37 "Danskerne og det sorte arbejde", side 101 38 "Danskerne og det sorte arbejde", side 231, tabel 16.2 39 "Danskerne og det sorte arbejde", side 226 Side 20 af 55

6.3 Hvorfor benytter folk sig af sort arbejde? Det tidligere oplyste om, at den typiske modtager af sort arbejde har en husstandsindkomst på over 600.000 kr., gør det interessant at se lidt nærmere på, hvilke incitamenter folk måtte have til at få udført sort arbejde. Argumentet man oftest hører, er, at det skyldes, at vi i Danmark betaler meget i skat, og at det sorte arbejde fungerer som en slags ventil, hvor den almindelige dansker kan få lettet (skatte)trykket, og så ellers affinde sig med de høje skattesatser. I denne forbindelse kunne det være interessant at udføre et par regnestykker, for at illustrere sammenhængen. Da RFFs undersøgelser som nævnt blandt andet viser, at det kontant betalte sorte arbejde oftest finder sted inden for bygge og anlæg, vælger jeg denne branche som udgangspunkt for eksemplerne: Eksempel 1 Lad os indledningsvist tage udgangspunkt i en skatteyder med en timeløn på 200 kr. og en skattesats på 40 % 40. Når han har betalt skat, vil han have en nettoløn på 120 kr. pr. time tilbage at disponere over. Antages det, at en hvid håndværker har en timepris på 470 kr. inkl. moms 41, kan det regnes ud, hvor meget skatteyderen skal arbejde, for at have råd til at betale for én håndværkertime: 470/120 = 235 min eller 3 timer og 53 minutter. Ifølge RFF tager en sort håndværker langt fra en ligeså høj timepris. Denne ligger i stedet i gennemsnit på 149 kr. i timen 42. I tilfældet med vores skatteyder vil det betyde, at han skal arbejde i 149/120 = 74,5 min for at kunne betale for en sort håndværkertime. Det betyder dermed, at for denne skatteyder vil forskellen på en hvid og en sort håndværkertime være 2 timer og 40,5 minutter omregnet i skatteyderens egne arbejdstimer. 40 Regnestykket er meget forsimplet. Det er blot for at illustrere forskellen på, hvad det kan betyde for en almindelig skatteyder, om håndværkeren er hvid eller sort. 41 Baseret på en gennemsnitsberegning af priser oplyst ved rundringning til 10 tilfældigt udvalgte håndværksvirksomheder i Århusområdet tidlig april 2012. 42 "Danskerne og det sorte arbejde", side 237, tabel 16.3 Side 21 af 55

Lad os dernæst antage, at skatteyderen skal have bygget en ny carport, og at dette projekt vil tage en håndværker 10 timer at udføre. Man kan opstille følgende regnestykke over projektet: Ud fra dette regnestykke ses besparelsen tydeligt. Umiddelbart lyder en forskel på 3.210 kr. måske ikke af så meget, men omregnet til arbejdstimer er der mere end tre hele dages arbejde til forskel for skatteyderen ved et ti- timers byggeprojekt. Opstillet på denne måde forstår man måske bedre, hvorfor sort arbejde er tiltalende for skatteyderen. Eksempel 2 Det kunne også være interessant at se, om der kunne findes en tilsvarende sammenhæng på udbudssiden, altså om den sorte håndværker har en tilsvarende fortjeneste ved at arbejde sort. I stedet for at antage, at timeprisen på 470,00 kr. også er håndværkerens faktiske bruttotimeløn, benyttes Statistikbankens oplysninger om lønstruktur. Dette vil give et mere korrekt billede af, hvad en håndværker egentlig tjener: Benyttes det nyeste tal fra 2010, og antages det også her, at der skal betales 40 % i skat, får vi følgende Side 22 af 55

regnestykke for en håndværkers nettotimeløn: Regnestykket her viser, at håndværkeren faktisk har en lavere nettotimeløn ved sort arbejde, end han har ved hvidt arbejde, omend der dog kun er tale om krone til forskel. Men alene ud fra nettolønnen kan det altså bedre betale sig for håndværkeren at udføre hvidt arbejde. Umiddelbart forstår man måske ikke, at håndværkeren så overhovedet ville have lyst til at udføre sort arbejde, eftersom han trods alt tjener mest på det hvide. Men det er der også en sandsynlig forklaring på. RFFs undersøgelse i 2010 stillede blandt andet følgende spørgsmål: Hvis arbejdet ikke var blevet udført sort, hvad var der så sket? hvilket gav følgende svar, fordelt på procent 43 : Det mest interessante i denne sammenhæng er, at kun omkring en tredjedel af svarene lød, at arbejdet så i stedet var blevet udført hvidt. Det vil dermed sige, at der vil være omkring to tredjedele af tilfældene, hvor håndværkeren slet ikke vil få en indtægt overhovedet, hvis ikke han udfører arbejdet sort, fordi skatteyderen så vil foretrække slet ikke at få arbejdet udført, eller at udføre det selv. Set i det perspektiv forstår man bedre, hvorfor en håndværker vil vælge at udføre sort arbejde for en mindre nettotimeløn, fremfor i de fleste tilfælde slet ingen nettotimeløn at få. 43 "Danskerne og det sorte arbejde", side 239, tabel 16.4, kopi Side 23 af 55

6.4 Sort arbejde og udviklingen i byggebranchen I tidligere afsnit er det beskrevet, hvordan 29 % af det kontant betalte sorte arbejde i 2008-2009 blev udført inden for bygge- og anlægsbranchen. Derfor kunne det tillige være interessant at se på, om der kunne påvises en sammenhæng mellem udviklingen i beskæftigelsen i byggebranchen og det kontant betalte sorte arbejde. Umiddelbart kunne man jo tænke, at en presset beskæftigelse i branchen ville føre til, at flere håndværkere udførte sort arbejde, og at dette dermed ville føre til en stigning i den samlede andel af danskere, som udfører kontant betalt sort arbejde. Danmarks statistik præsenterer følgende tal for udviklingen i beskæftigelsen i byggebranchen fra andet kvartal 2006 til fjerde kvartal 2011 (interessante periode er indsat som kurvediagram for overskuelighedens skyld): Af tabellen ses det, at beskæftigelsen i branchen toppede i første kvartal i 2007. Derefter faldt beskæftigelsen med omkring 50.000 personer til det laveste punkt i fjerde kvartal 2009, og siden er beskæftigelsen steget til det nuværende niveau på omkring 144.000 personer i fjerde kvartal af 2011. Side 24 af 55

RFFs undersøgelse af udviklingen i det kontant betale sorte arbejde viser følgende tendens 44 : Det ses ud fra figuren, at der stort set ikke er sket en ændring i den andel af danskere, som har udført kontant betalt sort arbejde, og at der helt sikkert ikke er sket en stigning. Niveauet er stabilt for de ældre, mens det ser ud til at de yngre arbejder lidt mindre sort end tidligere. Der kan dermed ikke umiddelbart konstateres en sammenhæng mellem udviklingen i beskæftigelsen inden for byggebranchen og udførelsen af det kontant betale sorte arbejde. 6.5 Er sort økonomi skadelig for dansk økonomi? Når det skal vurderes, hvorvidt den sorte økonomi i form af det sorte arbejde er skadelig for dansk økonomi, er der mange aspekter der kan inddrages. 44 "Danskerne og det sorte arbejde", side 89, tabel 7.3, kopi Side 25 af 55

Først og fremmest kan det åbenlyse omkring de manglende skattebetalinger inddrages, da dette jo er en direkte og skadelig effekt af det sorte arbejde på statens indtægter. Som beskrevet i tidligere afsnit vurderer RFF, at det sorte arbejde udgør et sted i mellem 2,8 % af BNP, svarende til 48-49 mia., og 1,2 % af BNP, hvilket svarer til 21 mia. 45., alt efter opgørelsesmetoden, men det er meget svært at udtale sig helt konkret om, hvor meget staten egentlig går glip af i skatteindtægter af flere forskellige årsager. Først og fremmest fordi man skal tage højde for, at RFFs undersøgelser jo viste, at kun 31 % af det sorte arbejde ville blive udført som hvidt, hvis det sorte arbejde ikke var et alternativ. RFF antager selv, at det sorte arbejde er skyld i tab af skatteindtægter på 8 mia. kr. 46. SKAT gennemførte i 2006 en kampagne mod det sorte arbejde, hvor de tog udgangspunkt i netop de 8 mia. kr., og illustrerede i den forbindelse, at det svarer til bruttolønnen for 22.000 sygeplejersker eller opførelsen af 6.000 nye sportshaller 47. Det er ikke en korrekt antagelse, at ingen del af indtjeningen ved det sorte arbejde kommer samfundet til gode. Eftersom der er tale om en skjult økonomi og indtægter, som helst ikke skal opdages af myndighederne, må man antage, at de fleste af de sorte indtægter går til forbrug. Forbrug som vel at mærke fører til indtægter for staten, i form af for eksempel moms og afgifter på de varer der købes, ligesom der i de fleste tilfælde betales skat af indtjeningen, de steder hvor de sorte penge bruges til at købe ting for. Ud fra den tidligere viste tabel om, hvad de adspurgte ville vælge som alternativ til sort arbejde, må man antage, at de 69 % som ikke ville vælge det hvide arbejde, hvis sort arbejde ikke var et alternativ, vælger sådan på grund af omkostningerne forbundet med det hvide arbejde. Lige under halvdelen af de adspurgte har så i stedet muligheden for at udføre arbejdet selv, men hvad med de sidste 14 %, som ville vælge slet ikke at få arbejdet udført? Måske fordi at det kræver en speciel 45 "Danskerne og det sorte arbejde", side 61 46 "Danskerne og det sorte arbejde", side 208 47 Hvad kan du og samfundet som helhed få for pengene, hvis alle holdt op med at arbejde sort? Side 26 af 55

uddannelse, som vedkommende ikke er i besiddelse af. Her går samfundet glip af noget arbejdsdeling, som ellers kunne være gennemført via sort arbejde. Denne arbejdsdeling havde tilført en værdi til både modtageren og udføreren af arbejdet, men godt nok ikke direkte til staten i form af beskatning af netop dette led, men så potentielt senere når pengene blev omsat til forbrug. Det må ydereligere antages, at det sorte arbejde på det sociale niveau kan være med til at fremme relationerne mellem folk, og i nogle tilfælde må det ligefrem spare staten for nogle udgifter. Man skal jo huske, at RFFs definition af det sorte arbejde også omfatter vennetjenesterne, og man kan godt forestille sig situationer, hvor familie eller venner overtager nogle af de husholdningsopgaver, der kan opstå i forbindelse med for eksempel sygdom eller dødfald, og hvor det så ikke er nødvendigt at få hjælp fra det offentlige. Overordnet set er det meget vanskeligt at udtale sig endegyldigt om, hvorvidt sort arbejde er skadeligt for dansk økonomi. For at summere op er det muligt at identificere nogle typiske deltagere i sort arbejde, og det er også muligt at sandsynliggøre deres incitamenter, om end fordelen ved sort arbejde dog fremstår tydeligere fra køberens perspektiv. Det er ikke muligt at påvise en sammenhæng mellem udviklingen i beskæftigelsen i byggebranchen og udviklingen i det kontant betale sorte arbejde, ligesom det heller ikke er muligt at konkludere, hvorvidt sort arbejde er skadeligt for dansk økonomi, om end staten går glip af nogle skatteindtægter hvert år. Side 27 af 55

7. Sort arbejdes typeeksempler og straf Afsnittet er en analyse af, hvorvidt man kan straffes for sort arbejde. Afsnittet er opbygget omkring tre fiktive cases, som sammenholdt med teorien fra opgavens første afsnit skal føre til et svar på spørgsmålet om, hvorvidt man straffes for sort arbejde i dets typiske former. 7.1 Case 1 - arbejde udført uden regning Case: Jensen har en villa og en Volvo, men han mangler en carport. Hansen har et murerfirma og en friweekend, så han vil gerne hjælpe Jensen. De to mænd aftaler, at Hansen skal bygge Jensens carport, men uden regning. Jensen bliver derfor mundtligt præsenteret for en kontantpris, hvor Hansen har sat sin timeløn lidt lavere end normalt, nu hvor han ikke har tænkt sig at svare skat, af det han tjener. Jensen accepterer prisen, og efter arbejdet er udført, betaler han Hansen i kontanter. Hansen selvangiver ikke vederlaget. Analyse: Indledningsvist kan det konstateres, at der er tale om, at Hansen leverer Jensen en ydelse mod et vederlag. Hansen har dermed opnået en indkomst, som han efter SL 4 vil være skattepligtig af. Dog har han ikke tænkt sig at svare skat af vederlaget arbejdet foregår sort. Det vil sige, at Hansen overtræder SKL 13, idet han ikke i sin selvangivelse vil oplyse denne indkomst. Han har dermed tænkt sig at afgive urigtige oplysninger til myndighederne. De nærmere skatte- og strafferetlige konsekvenser for Hansen ligger uden for denne fremstilling. Det interessante spørgsmål er dermed, hvad konsekvenserne er for Jensen. Der er ikke tale om, at Jensen ved handlen opnår en skattepligtig indkomst efter SL 4, så han udeholder dermed heller ingen indkomst. Derimod betaler han Hansen et vederlag for en ydelse, velvidende at Hansen har tænkt sig at udeholde indkomsten ved sin selvangivelse. Jensen ved, at han har opnået en lavere pris på ydelsen netop på grund af dette forhold. Spørgsmålet er dermed, om Jensen kan straffes for at være medvirkende til Hansens skatteunddragelse? Side 28 af 55

Som nævnt i tidligere afsnit findes den generelle medvirkensregel i STRL 23, og denne udstrækker ansvaret for en lovovertrædelse, til også at omfatte den som medvirker, og der er henvist til denne paragraf i SKL 13, stk. 1, 2. led. Betingelsen for, at man kan straffes som medvirkende, er, som tidligere nævnt, at man har den fornødne tilregnelse til selve medvirkenshandlingen, men også til den forbrydelse som den senere medfører, hvilket her er Hansens ukorrekte afgivelse af oplysninger, når han senere skal selvangive sin indkomst. Det vil dermed sige, at Jensen skal medvirke forsætligt eller groft uagtsomt til Hansens ukorrekte afgivelse af oplysninger til myndighederne. Fra retspraksis har vi blandt TfS 1998.187 V som et eksempel på en sag vedrørende medvirken. I korte træk gik sagen ud på, at en restauratørs samlever nedskrev den daglige omsætning, således at restauratøren kunne udeholde en del af denne fra sit moms- og skatteregnskab. Nedskrivningen af omsætningen foregik systematisk og over en længere periode, men Landsretten frifandt samleveren for medvirken til restauratørens skattesvig under henvisning til, at retspraksis forudsætter bistand ved indgivelsen af de urigtige oplysninger til skattevæsenet. Den retspraksis der her omtales, hidrører blandt andet fra præmisserne i sagen UfR 1989.128 H. Her blev en tilståelsessag om en håndværkers medvirken til skattesvig hjemvist til fornyet behandling i byretten, da Højesteret ikke fandt det bevist, at håndværkeren havde gjort sig skyldig i medvirken til skattesvig. I præmisserne anførtes det, at forarbejderne til SKL 13 siger, at en medvirkende skal bistå umiddelbart ved afgivelsen af de urigtige eller vildledende oplysninger, hvilket for eksempel vil være tilfældet, hvis man medvirker til udarbejdelsen af selvangivelsen. I sagen havde håndværkeren udstedt ukorrekte fakturaer og udført sort arbejde, og det var her ikke nok til, at han kunne dømmes for medvirken. Domstolenes holdning på daværende tidspunkt var dermed, at såfremt man skulle dømmes for medvirken, så udgjorde de fjernere medvirkenshandlinger ikke et tilstrækkeligt grundlag. Ved en lovændring 2. juni 1999 blev SKL 13, stk. 1, 2. led indsat. Som før nævnt består dette led i en henvisning til STRL 23. Det fremgår af forarbejderne til indsættelsen, at denne blev foretaget, da man ønskede at præcisere, at medvirken ikke kun omfatter tilfælde, hvor bistanden har haft en særlig nær tilknytning til Side 29 af 55

skattesvigen, men altså også de tilfælde, hvor medvirkenshandlingen er mere fjern i forhold til selve angivelsen over for myndighederne, selvfølgelig stadig betinget af, at den fornødne tilregnelse er til stede 48. Ønsket var ifølge forarbejderne at præcisere, at de almindelige medvirkensregler i STRL 23 fuldt ud finder anvendelse ved overtrædelse af skattelovgivningen, og man må derfor antage, at hensigten har været, at for eksempel TfS 1998.187 V ville have fået et anderledes udfald i dag. Dommen er nævnt i forarbejderne som en del af baggrunden for, at man ønskede at indsætte henvisningen 49. Så skulle man umiddelbart mene, at det i forhold til casen med Hansen og Jensen vil betyde, at Jensen vil kunne blive dømt for medvirken til Hansens skattesvig, eftersom en formålsfortolkning af SKL 13, stk. 1, 2. led jo netop tilsiger, at Jensens fjernere medvirkenshandling er omfattet. Det ville naturligvis stadig kræve, at de objektive betingelser er opfyldt. Problemet er blot, at indsættelsen af SKL 13, stk. 1, 2. led reelt ikke har ændret retsstillingen. Det har hele tiden været muligt, jf. STRL 23s ordlyd, at blive straffet for medvirken til overtrædelse af SKL 13, ligesom det i øvrigt er tilfældet for de andre straffebestemmelser, idet det netop er dette som STRL 23 slår fast i de indledende ord: Den for en lovovertrædelse givne straffebestemmelse omfatter alle, der ved tilskyndelse, råd eller dåd har medvirket. Så indsættelsen af henvisningen til STRL 23, har reelt ikke tilført noget nyt, der er ikke sket en ændring i den måde loven skal tolkes på og dommerne i landets retssale har ikke fået tilført en ny regel at dømme efter, som ikke allerede eksisterede. Det har hele tiden været muligt at straffe for medvirken til overtrædelse af SKL 13, jf. STRL 23, det er blot ikke sket i mange tilfælde på grund af den svære bevisførelse. Det har da heller ikke været muligt at finde praksis vedrørende SKL 13, stk. 1, 2. led, hvilket må siges at bekræfte det netop anførte om, at der reelt ikke er sket en ændring af retsstillingen i forhold til medvirken på dette område. Derudover kan man også se lidt nærmere på indsættelsen af SKL 13 C omhandlende skattehæleri. Denne indsættelse blev foretaget samtidigt med indsættelsen af SKL 13, stk. 1, 2. led som to af initiativerne rettet mod sort arbejde, der blev gennemført i 48 Cirkulære nr. 123 af 28/7 1999 om lov nr. 388 af 2/6 1999 afsnit 2.1 49 Cirkulære nr. 123 af 28/7 1999 om lov nr. 388 af 2/6 1999, afsnit 2.1 Side 30 af 55

forbindelse med finanslovsaftalen for 1999 50. Det interessante ved SKL 13 C i denne forbindelse er, at den alene kriminaliserer den erhvervsmæssige aftager af sort arbejde, idet den indledes: Den, der som led i virksomhed.., hvilket ikke efterlader noget åbent for fortolkning, i forhold til om private også kan omfattes. Det fremgår ikke direkte af forarbejderne til lovændringen, hvorfor man valgte at netop denne paragraf, som retter sig så specifikt mod selve aftagelsen af sorte varer og ydelser, kun skulle vedrøre den erhvervsdrivende aftager. Det kan derimod læses, at de samlede initiativer mod sort arbejde i de gennemførte lovændringer blandt andet havde til formål, at forårsage en holdningsændring hos befolkningen 51. Lovgiver valgte dermed at satse på, at en skærpelse af reglerne på nogle af områderne ville føre til, at man i den almene befolkning ville anse sort arbejde som mindre acceptabelt, og dermed efterspørge det sorte arbejde mindre, fremfor at lovgiver skulle rette en straffebestemmelse direkte mod de private aftagere af sort arbejde. Det kan dermed konkluderes, at man principielt godt kan straffes for medvirken til skattesvig, når man aftager sorte ydelser. Men tager man udgangspunkt i, at de nævnte domme viser, at det er svært at føre bevis for medvirken, samt at en tilsigtet ændring af denne retstilstand reelt ikke har ændret noget som helst, sammenholdt med at en oplagt mulighed for at kriminalisere private aftagere direkte, via indførelsen af SKL 13 C, blev forbeholdt erhvervsdrivende, må den endelige konklusion blive, at man som privat aftager af sort arbejde ikke straffes. Jensen vil derfor kunne købe sort arbejde af Hansen, uden at det i praksis vil få strafferetlige konsekvenser for ham selv. 50 Cirkulære nr. 123 af 28/7 1999 om lov nr. 388 af 2/6 1999, indledningen 51 Cirkulære nr. 123 af 28/7 1999 om lov nr. 388 af 2/6 1999, afsnit 4.1 Side 31 af 55

7.2 Case 2 - vennetjeneste som er gratis Case: Karlsen og Jepsen er gode venner fra cykelklubben. Jepsen tager i år hele familien med på camping til Italien, hvor de skal være hele sommeren. Imens de er væk, bruger Karlsen mange timer på at ordne Jepsens have og hele familiens cykler, da han føler for at gøre familien en tjeneste. Karlsen er nemlig en rigtig flink fyr, og han vil ikke have noget til gengæld for sin hjælp. Ingen af de to venner foretager sig noget i forhold til skat i forbindelse med tjenesten. Analyse: Allerførst må vi se på, hvad der egentlig sker i denne situation. Først og fremmest er der tale om, at Karlsen yder Jepsen en tjeneste uden at modtage nogen former for betaling for denne. Man kunne sagtens forestille sig, at der kunne opstå en situation, hvor Karlsen (eller en anden for den sags skyld) ville have taget penge for at yde den samme tjeneste, men det gør han ikke her han yder tjenesten gratis for sin gode ven Jepsen. Der opstår dermed to interessante spørgsmål i denne forbindelse: 1) Er Karlsen skattepligtig af den potentielle indkomst, som han har givet afkald på? og 2) Er Jepsen skattepligtig af den arbejdsydelse, som han har fået foræret? I forhold til det første spørgsmål kan det først og fremmest konstateres, at der ved vederlagsfrit arbejde ikke er realiseret en indtægt efter SL 4, og spørgsmålet må derfor besvares benægtende, også selvom arbejdsydelserne ligger inden for yderens profession. Ligningsvejledningens afsnit E.B.2.2 bekræfter denne antagelse, og dommen LSR 1967.103 støtter ligeledes. Dommen vedrørte en murerlærling, som havde udført murerarbejde for sin bror uden at tage sig betalt for dette. Her fandt Landskatteretten ikke, at murerlærlingen var skattepligtig af værdien af sine arbejdsydelser. Vedrørende det andet spørgsmål omkring Jepsens eventuelle skattepligt bemærkes, at SL 4, som tidligere nævnt, ikke skelner mellem, hvorvidt en indtægt består i penge eller naturalier, og når man får en ting eller en ydelse foræret, vil værdien af denne gave være at regne som skattepligtig indkomst, jf. SL 4, litra c, medmindre man har at gøre med en gave inden for Boafgiftslovens (BAL) afsnit 2s område, jf. SL 5, litra b. Side 32 af 55

Derfor vil det i denne situation være relevant at fastslå, hvorvidt der er tale om en gave efter BAL, eller en skattepligtig indkomst efter SL 4, litra c. I BAL 22 er kredsen af nærtstående afgrænset, men da kredsen kun omfatter nære familiemedlemmer og ikke venner, kan gaven i dette tilfælde ikke høre under BALs regler, og den må dermed være at betragte som skattepligtig indkomst for Jepsen efter SL 4, litra c. Ligningsvejledningen for Erhvervsdrivende angiver dog, at man i praksis kun vil beskatte modtageren af vederlagsfrit arbejde, hvis der er tale om, at gaven har en væsentlig værdi 52. Det er dog ikke henvist til konkrete sager i det pågældende afsnit, så antagelsen er her indledningsvist, at modtagelse af vederlagsfrit arbejde principielt er skattepligtigt. Eftersom det nu er konstateret, at den arbejdsydelse Jepsen har modtaget fra Karlsen, principielt er at betragte som skattepligtig indkomst, er det relevant at se på, hvilke konsekvenser det så kan have for Jepsen, at han ikke har oplyst SKAT om gaven. Da Jepsen ikke er erhvervsdrivende, selvangiver han ikke sin indkomst. Derimod modtager han hvert år en automatisk årsopgørelse fra SKAT. Men SKAT kan på ingen måde være klar over, at Jepsen har haft en indkomst i form af Karlsens vederlagsfrie ydelse til ham, så denne vil naturligvis ikke fremgå af den automatiske årsopgørelse. Efter SKL 16 har Jepsen derfor pligt til, inden for fire uger fra modtagelsen af årsopgørelsen, at meddele SKAT om, at hans indkomst er sat for lavt. Gør han ikke dette, vil han principielt kunne straffes. Det vil naturligvis komme an på en konkret vurdering i forhold til netop denne situation, hvorvidt Jepsen i praksis vil blive straffet for overtrædelse af SKL 16. Først og fremmest skal det jo kunne bevises, at han har haft den fornødne tilregnelse. Man kunne sagtens forestille sig, at ikke alle er bevidste om, at man principielt er skattepligtig af værdien af modtaget vederlagsfrit arbejde. Er Jepsen heller ikke klar over dette, kan man i hvert fald udelukke, at han via sin manglende korrektion af årsopgørelsen har forsæt til skatteunddragelse, og dermed vil det alene være en potentiel bødestraf efter SKL 16, stk. 2, som er i udsigt. Som omtalt tidligere vil en potentiel bøde udgøre 1/3 af den unddragne skat, når der dømmes efter SKL 16. 52 Ligningsvejledningen; Erhvervsdrivende 2012-1, afsnit E.B.2.2 Side 33 af 55

Dog er det i denne sammenhæng relevant at se lidt nærmere på SKM2006.573.LSR vedrørende Timebank konceptet 53. Ligningsrådet havde afgivet bindende forhåndsbesked om, at timebank konceptet ikke kan gennemføres uden medfølgende skattepligt for medlemmerne, og Landskatteretten stadfæstede denne afgørelse. Af begrundelserne for afgørelsen kan blandt andet læses følgende: Herudover følger det af praksis, at vennetjenester ikke omfattes af skattepligten, og derfor er skattefrie for modtageren. Det skal her understreges, at der ingen steder i lovgivningen findes en definition af ordet vennetjenester, ligesom dette begreb intetsteds i samme er specifikt undtaget fra beskatning. Men i praksis er vennetjenester altså undtaget fra beskatning, og det er i denne forbindelse angivet i afgørelsen, at kriterierne der benyttes i vurderingen af, om der foreligger en vennetjeneste, er de følgende: 1) personlige relationer, 2) fraværet af modydelser, 3) ydelsernes art og 4) ydelsernes omfang. Set i forhold til Jepsens og Karlsens situation kan det bekræftes, at Jepsen og Karlsen har en personlig relation, idet de er gode venner, og ydelsen er her netop ydet i kraft af deres personlige relation. Derudover er der ikke modydelser involveret, da der er tale om en ensidig tjeneste fra Karlsen til Jepsen. De to sidste kriterier om ydelsens art og omfang, henviser ifølge timebank afgørelsen til de større, mere professionelle opgaver, såsom renovering af et hus eller professionelt udført VVS- arbejde, hvilket må siges at være i en anden kategori, end det arbejde Karlsen her har udført gratis for Jepsen. Det fremgår dog ikke klart af afgørelsen vedrørende timebanken, hvorledes hvert af de fire kriterier præcist skal afgrænses. Der vil være tale om en konkret vurdering og vægtning af de forskellige kriterier i hvert tilfælde, og kriterierne kan ikke umiddelbart siges at fremstå som objektive, og dermed må området for vennetjenester siges at være en kende uklart. For at samle op på ovenstående kan det dermed sluttes, at når man modtager en ydelse fra nogen, uden at skulle erlægge et vederlag for det, så vil yderen ikke være skattepligtig af den indtægt han går glip af, men modtageren af arbejdsydelsen vil 53 Timebank konceptet: En ordning hvor man har en såkaldt timebank, som folk kan melde sig til. Så yder man timer til hinanden i form af tjenester på kryds og tværs, hvilket bliver registreret i et system, hvor det gælder, at hver time ydet er en time modtaget værd. Side 34 af 55

være enten indkomstskattepligtig af værdien af det modtagne arbejde, eller alternativt vil vedkommende være gaveafgiftspligtig af værdien, såfremt han eller hun er omfattet af personkredsen i BAL 22. I praksis beskattes man dog ikke af værdien af de såkaldte vennetjenester, så såfremt en situation efter de opstillede kriterier kan passes under dette begreb, er der ikke skattepligt. Jepsens og Karlsens situation passer efter en umiddelbar vurdering under vennetjenestebegrebet, og derfor vil Jepsen kunne modtage Karlsens gratis ydelse, uden at skulle svare skat af værdien. Side 35 af 55

7.3 Case 3 - gensidige vennetjenester Case: Nielsen og Mortensen er naboer og gode venner. Nielsen elsker at male, men bryder sig ikke rigtig om havearbejde. Han er kommet til at love sin kone, at han vil få anlagt et højbed i haven. Mortensen er revisor med stor interesse for havearbejde, og han har en udestue, der godt kunne trænge til at blive malet. De to venner bliver enige om at forene deres kræfter, og de aftaler derfor, at Mortensen anlægger Nielsens højbed, og til gengæld herfor vil Nielsen male Mortensens udestue. Ingen af de to venner foretager sig noget i forhold til skat i denne forbindelse. Analyse: I den foregående case blev det fastslået, at såfremt der er tale om ensidige vennetjenester, er der ikke skattepligt. Situationen er lidt anderledes her, for i dette eksempel er tjenesterne gensidige. Helt generelt gælder det, at udfører man et stykke arbejde for en bekendt, og udfører han til gengæld et stykke arbejde for en, så viser retspraksis, at man hver især vil være skattepligtig af værdien af det stykke arbejde man har modtaget, da det vil blive betragtet som vederlag for den ydelse, man hver især har leveret 54. Som eksempel på denne retspraksis kan LSR 1965.102 nævnes. Her havde tre selvbyggere hjulpet hinanden på kryds og tværs med opførelsen af hver deres hus. De tre selvbyggere blev individuelt anset for skattepligtige af værdien af det modtagne arbejde, da dette blev anset for at være vederlag for det udførte arbejde. I den nævnte sag var der umiddelbart tale om en udveksling af større tjenester end i situationen med Nielsen og Mortensen, men princippet gælder stadig, da der også kan henvises til en anden sag, TfS 1986.551 LSR, som vedrørte mindre tjenester. Sagen vedrørte en murer og en mekaniker, som hver især udførte en tjenesteydelse for den anden. Mureren lavede murerarbejde for mekanikeren, og denne lavede til gengæld en reparation på murerens bil. Landskatteretten fastslog, at parterne skulle beskattes af en anslået værdi af det arbejde, de hver især havde modtaget. Begrundelsen herfor var, at de udførte arbejder ansås for at være vederlag for hinanden. 54 "Lærebog om indkomstskat", side 358 og Ligningsvejledningen; Erhvervsdrivende 2012-1, afsnit E.B.2.2 Side 36 af 55

Den lovmæssige hjemmel til beskatningen findes i følgende passage i SL 4: bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi.. hvilket som før nævnt betyder, at der ikke skelnes mellem om indkomst optræder som penge eller naturalier. Det vil dermed sige, at en gensidig udveksling af ydelser er det samme som, at den ene part i forholdet får betaling for sin tjeneste via den anden parts gentjeneste. Gentjenesten bliver dermed at betragte som skattepligtig indkomst, på samme måde som hvis man i stedet havde fået kontant betaling for sin ydelse. Ovenstående antagelse finder også støtte i SKM2006.573 LSR, den førnævnte dom om timebankkonceptet, hvor det jo netop blev fastslået, at et af de momenter der afgør, hvorvidt der foreligger skattepligt eller skattefrie vennetjenester, er tilstedeværelsen af modydelser. Ydelserne i forbindelse med timebankkonceptet kunne ikke karakteriseres som skattefrie vennetjenester, hovedsagligt fordi tidsforbruget i forbindelse med ydelserne blev registreret. Dette betød, at når man havde arbejdet for nogen i en time, så kunne man få nogle andre til at arbejde for sig i en time. Dog havde man ikke noget juridisk krav på at skulle modtage en modydelse, men Landskatteretten anførte at regnskabet med ydelserne skaber et nøjagtigt afmålt krav på modydelser og dette er tilstrækkeligt til, at der ikke kan være tale om skattefrie vennetjenester. Sammenholdt med Nielsens og Mortensens situation, vil der dermed ikke kunne være tale om skattefrie vennetjenester, da de helt fra starten har aftalt, at den enes ydelse er den andens værd. Det er helt tydeligt tilfældet her, at den ene ven gør den anden en tjeneste, for at han selv kan modtage en tjeneste tilbage. Det vil dermed betyde, at både Nielsen og Mortensen er skattepligtige af værdien af den ydelse, de hver især modtager. Der er dog ingen af de to mænd, som foretager sig noget i forhold til skat i denne situation, og det er derfor relevant at se på, om de kan straffes. Som i den foregående case, er der ikke tale om selvangivelsespligtige erhvervsdrivende. Begge mænd modtager i stedet årligt automatiske årsopgørelser, og de er pligtige til at korrigere disse, såfremt indkomsten er sat for lavt, jf. SKL 16, og gør de ikke det, vil de kunne straffes, såfremt den fornødne tilregnelse kan bevises. Gennemlæser man følgende sager vedrørende SKL 16: TfS 1993.157 V, TfS 1994.475 Ø, TfS 1994.581 Ø, TfS 1995.63 V, TfS 1995.29 V og TfS 1995.566 Ø, vil man Side 37 af 55

kunne se et mønster i form af, at forsæt først og fremmest findes bevist ved meget store udeholdelser, som ofte er foretaget over længere perioder, for eksempel et par år, og der er tale om sager, hvor det virker meget åbenlyst, at skatteyderen må have været klar over, at der er erhvervet en skattepligtig indkomst. Den Juridiske Vejlednings afsnit 3.5.5.2 siger om pålæggelse af straf efter SKL 16, stk. 2, at dette bør ske hvor forholdet må anses for at have en ikke ringe grovhed. Hvorvidt dette er tilfældet i Mortensens og Nielsens situation, vil være op til en konkret vurdering. Jævnfør det tidligere anførte om sanktioner i skattestrafferetten, er det sandsynligt at det i Nielsens og Mortensens tilfælde ikke vil føre til en straf. Den Juridiske Vejledning 2012-1, afsnit A.C.3.6.3 angiver jo, at forsætlige førstegangsunddragelser under 10.000 samt groft uagtsomme unddragelser under 20.000 kr. ikke fører til straffesag, men kan afsluttes med en advarsel, hvilket vil være et sandsynligt udfald her. Det er her værd at huske på det tidligere angivne om, at en modtaget advarsel vil kunne inddrages i vurderingen af tilregnelse i en senere sag. For at samle op på ovenstående tre cases kan det konkluderes, at en køber af sort arbejde, som er udført af en erhvervsdrivende, principielt godt kan straffes for medvirken til den erhvervsdrivendes skattesvig, men i praksis ikke vil blive det. En modtager af en gratis ydelse vil ikke være skattepligtig af denne, såfremt ydelsen kan passes under det i praksis udviklede begreb vennetjenester, og når ydelsen ikke er skattepligtig, bliver man selvsagt ikke straffet for ikke at betale skat af dens værdi. Anderledes er det ved de gensidige tjenester, hvor man hver især vil være skattepligtig af værdien af den modtagne ydelse. Oplyser man ikke om denne til myndighederne, kan man straffes efter SKL 16. Hvorvidt det vil føre til en straf i praksis er tvivlsomt ved et mindre forhold, da det først og fremmest er tilfældet ved store udeholdelser over længere perioder, men der er skattepligt, også ved udvekslingen af mindre ydelser. Side 38 af 55

8. Ny lovgivning på vej Dette afsnit indledes med en kort beskrivelse af et lovforslag omkring sort arbejde og vennetjenester, som netop nu er under udarbejdelse 55. Dernæst vurderes lovforslagets delelementer, og til slut inddrages en rapport fra 2002 omhandlende sort arbejde og vennetjenester. 8.1 Baggrund og indhold Skatteministeriet sendte 7. udkast af et lovforslag 56 vedrørende blandt andet sort arbejde i høring den 2. marts 2012. Lovforslaget indeholder flere forskellige tiltag rettet mod det sorte arbejde. Blandt andet indeholder det en bestemmelse, som i det første stykke er rettet direkte mod vennetjenester, hvilken vi vil beskæftige os med i det følgende. Bestemmelsens stk. 1, der foreslås indsat i Ligningsloven (LL) som 7 Å, stk. 1 lyder som følger: 7 Å. Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes ikke værdien af familie- og vennetjenester. Ved familie- og vennetjenester forstås sædvanlige ydelser mellem familiemedlemmer eller venner, der udføres inden for privatsfæren som et udslag af almindelig hjælpsomhed, gavmildhed eller socialt engagement. Ydelserne må ikke 1. være af kommerciel karakter, 2. indgå i organiseret byttehandel, 3. bestå i forud aftalt udveksling af ydelser eller 4. inkludere betaling med kontanter eller andre likvide midler. 57 Baggrunden for lovforslaget skal, ifølge bemærkningerne, findes i et ønske om at tydeliggøre allerede gældende praksis, så der ikke opstår tvivl om skattepligten 58. 55 Høringsfristen var 14. marts 2012, og forslaget forventes fremsat i Folketinget april 2012, jf. Skatteministeriets hjemmeside, men fremgår dog stadig ikke af tidsplanen for Folketingets behandlinger af lovforslag pr. 7/4 2012, jf. http://www.skm.dk/lovforslag/fremsatte/8715.html 56 Forslagets relevante dele er vedlagt som Bilag 1 jeg gør opmærksom på at der kun er vedlagt bemærkninger vedrørende netop den relevante del, nemlig LL 7 Å, stk. 1 57 Bilag 1, side 1, afskrift 58 Bilag 1, side 3 Side 39 af 55

Jævnfør denne afhandlings tidligere afsnit omfatter definitionen af sort arbejde i dag både de gensidige ydelser og de såkaldte vennetjenester, fordi der efter SL 4 ikke skelnes mellem, om en indtægt optræder i form af penge eller naturalier. Principielt er man derfor også skattepligtig af en modtaget vennetjeneste, men retspraksis viser, at såfremt en vennetjeneste lever op til nogle nærmere bestemte kriterier, foreligger der alligevel ikke skattepligt. Denne undtagelse fra beskatning har indtil videre ikke haft hjemmel i nogen lov, ligesom der ikke i nogen lov foreligger en formel definition af begrebet. Området fremstår dermed til dels uklart, eftersom der principielt er skattepligt af vennetjenester efter SL 4, i praksis beskattes de dog ikke, men det fremgår ikke åbenbart hvor grænsen går mellem skattepligt eller ej, og det vil være op til en konkret vurdering i hvert tilfælde. Det er derfor interessant at foretage en vurdering af, hvorvidt forslaget til LL 7 Å, stk. 1 potentielt kan føre til en mere klar retstilling på området, hvilket jo netop er paragraffens tiltænkte formål. Denne vurdering foretages i de herpå følgende afsnit. 8.2 Vurdering af de enkelte elementer i 7 Å Den foreslåede 7 Å kan, for overblikkets skyld, inddeles i de positive og negative afgrænsningselementer, den selv angiver for begrebet skattefrie vennetjenester : Positive Sædvanlige ydelser Mellem familiemedlemmer og venner Inden for privatsfæren Et udslag af almindelig hjælpsomhed, gavmildhed og socialt engagement Negative Kommerciel karakter Organiseret byttehandel Forud aftalt udveksling af ydelser Betaling med penge eller andre likvider Sædvanlige ydelser er relateret direkte til selve ydelsens karakter. Bemærkningerne til lovforslaget angiver, at der hermed menes ydelser, som ikke står i misforhold til, hvad der er almindeligt at hjælpe til med i og omkring hjemmet, og at ydelserne Side 40 af 55

ikke har væsentlig økonomisk værdi for modtageren 59. Et problem i forhold til dette element ligger først og fremmest i, hvordan man vurderer, hvad der er almindeligt at hjælpe til med. I bemærkningerne er der oplistet en række eksempler på, hvad der kunne være almindeligt at hjælpe til med. Her nævnes blandt andet træfældning og husholdningsarbejde. Det er ikke nævnt, hvilken målestok man skal anvende, for at afgøre om noget er almindeligt, ligesom udtrykket væsentlig økonomisk værdi heller ikke er forklaret nærmere. Man må antage, at det vil være meget forskelligt fra person til person og fra venskab til venskab, hvad der anses for almindeligt og hvilken økonomisk værdi der anses for at være væsentlig, også især fordi den økonomiske værdi ifølge bemærkningerne vurderes i forhold til modtageren. Dernæst har vi de to begreber familie og venner, som ifølge bemærkningerne skal forstås i bred forstand, og jo fjernere forbindelsen er, jo mere tilsiges skattepligt 60. Igen er der tale om et ikke entydigt og ikke let konstaterbart begreb, for hvornår er man venner? Og hvad er en nær forbindelse? Bemærkningerne nævner, at personkredsen for eksempel også kan omfatte kollegaer og naboer, men man er jo ikke nødvendigvis ven med ens kollega, selvom man ses 5 dage om ugen, og omvendt kan man godt have en bedste ven, som man måske kun ser en gang om året, fordi han bor rigtig langt væk. Det fremgår dermed ikke tydeligt, hvad der vil blive lagt vægt på ved bedømmelsen af relationens nærhed, ligesom det er svært at forestille sig, hvordan denne personlige relation kan kontrolleres i tilfælde af at det kom til en retssag. Dernæst siger 7 Å, at ydelsen skal udføres inden for privatsfæren. Bemærkningerne siger, at der hermed forstås ydelser i og omkring hjemmet, som normalt udføres af personerne i husstanden selv og husholdningsarbejde og småreparationer på boligen nævnes som et eksempel 61. Det er her rimelig klart, at det så ikke vil være omfattet, hvis man hjælper sin nabo i hans selvstændige virksomhed, men den præcise afgrænsning er igen uklar. Hvad hvis man for eksempel hjælper en ven med at bygge et sommerhus, som både er til familiens eget brug, men som også skal lejes ud? Og hvad er småreparationer? Er det afgrænset i forhold til, 59 Bilag 1, side 4 60 Bilag 1, side 3 61 Bilag 1, side 3 og 4ø Side 41 af 55

hvad værdien ville være på det professionelle marked med en ikke- nærmere angivet bundgrænse, eller er det afgrænset i forhold til, hvor megen ekspertise der kræves for at kunne udføre det, sådan at det for eksempel er acceptabelt at få hjælp til at male stuen, men ikke acceptabelt at ens ven installerer nye stikkontakter? Igen fremstår afgræsningen ikke klart. Det sidste positive afgrænsningselement, som er nævnt i 7 Å, vedrører motivet til ydelsen, og skal ifølge bemærkningerne bedømmes ud fra de ydre omstændigheder, hvor man blandt andet ser på, om der udveksles ydelser af væsentlig værdi 62. Dette element er umiddelbart nok det sværest håndterbare i hele paragraffen. Det fremgår af bemærkningerne, at der gerne må udveksles ydelser over tid, og egentlig også gerne i direkte forlængelse af hinanden, det må blot ikke være aftalt på forhånd, og en ydelse må ikke være ydet primært for at opnå en modydelse 63. Men hvordan afgør, og ikke mindst beviser, man dette sikkert? Et motiv til en handling er først og fremmest noget, som befinder sig i den handlendes bevidsthed, og det er ikke umiddelbart objektivt konstaterbart, hvorfor en person gør, hvad denne gør. Det angivne om at en på forhånd aftalt modydelse modsiger, at der kan være tale om en ydelse ydet som udslag af hjælpsomhed, er i og for sig en logisk slutning, også henset til det i tidligere afsnit anførte om, at de to ydelser dermed kan betragtes som værende vederlag for hinanden. Men det er imidlertid også nemt at komme udenom dette, da begge parter jo blot kan anføre, at der ikke på forhånd forelå en klar aftale, og at begge ydelser blot udsprang af ønsket om at være hjælpsom. Derudover kan det også overvejes, om det måske i virkeligheden kun er i de sjældneste tilfælde, at en vennetjeneste alene bliver ydet som et udslag af hjælpsomhed, og at ingen andre forhold spiller ind overhovedet. De fleste har nok prøvet at yde nogle venner flyttehjælp, uden egentlig at have særlig lyst til dette, men mere som en slags sikkerhed for, at man så senere selv vil kunne modtage den samme hjælp, eller måske fordi man netop selv tidligere har modtaget en tilsvarende hjælp. I forhold til det i bemærkningerne anførte, vil ingen af de to eksempler dermed kunne være skattefrie vennetjenester, men hvordan vil man bevise disse motiver, som vel egentlig må antages at bygge på en norm for sociale relationer, der går ud på at den ene tjeneste er den anden værd og at man 62 Bilag 1, side 4 63 Bilag 1, side 4 Side 42 af 55

derfor kan føle sig forpligtet til at yde gentjenester? Det i bemærkningerne anførte om, at en udveksling af ydelser som modsvarer hinanden i værdi, vil falde uden for det skattefrie område, må siges at stemme dårligt overens med denne sociale norm, da de fleste mennesker i sociale relationer må antages ikke at bryde sig om at føle, at de skylder en tjeneste, eller at de ikke giver ligeså meget tilbage, som de selv får. Godt nok opstår der ikke et formelt retskrav på en modydelse via denne norm, men man vil føle sig forpligtet i et venskab. I henhold til afgrænsningselementet vedrørende den personlige relation, kan man måske netop ud fra antagelsen om, at denne norm eksisterer, argumentere for, at der ikke burde være afgrænset en personkreds, for tilsiger det ikke en endnu højere grad af gavmildhed og hjælpsomhed at yde en tjeneste for en fremmed, som man på ingen måde har en relation til, og som man derfor ved, ikke nødvendigvis vil føle sig forpligtet til at yde en tjeneste tilbage? Det første af de negative afgrænsningselementer angående kommerciel værdi relaterer sig til det netop gennemgåede, da bemærkningerne anfører, at en ydelse vil have kommerciel værdi, såfremt den er ydet for at erhverve ret til en tilsvarende modydelse 64. Ydelsen bliver derved en handelsvare i sig selv, og dette er, ifølge bemærkningerne, modsætningen til en ydelse ydet som et udslag af hjælpsomhed, gavmildhed og socialt engagement. Man kan spørge sig selv, hvor anvendeligt begrebet egentlig er, for alt har vel en værdi i fri handel? Hvis en ven hjælper med at male ens stue, har dette arbejde en kommerciel værdi, forstået på den måde, at det havde kostet penge at få en professionel til at udføre det samme arbejde, og man har derved sparet nogle penge, hvilket faktisk andre steder i skatteretten beskattes 65. Man kan selvfølgelig sige, at man ikke kan gå ud og sælge dét, at ens stue er blevet malet, men hvad så hvis vennen i stedet havde sat ens gamle cykel i stand, og man straks bagefter solgte den? Der vil den kommercielle værdi af ydelsen foreligge ret tydeligt, da selve ydelsens resultat omsættes i penge. Afgrænsningen overfor ydelser som indgår i organiseret byttehandel, følger den i tidligere afsnit omtalte dom, SKM2006.573.LSR, vedrørende de såkaldte timebanker. 64 Bilag 1, side 4 65 Der tænkes på sparet privatforbrug i ansættelsesforhold, se for eksempel SKM2010.580.SR om pædagogers skattepligt af madordning på arbejdspladsen. Side 43 af 55

I bemærkningerne bruges også ordet byttebørser, hvor konceptet er det samme, nemlig at man bytter tjenester i et organiseret system, hvor en time ydet giver ret til en time modtaget. Dette hænger igen sammen med førnævnte angivelse om, at ydelserne ikke må være aftalt på forhånd, hvilket også er direkte anført som det tredje afgræsningselement i paragraffen. Det sidste af de negative afgrænsningselementer i paragraffen angår kontant og anden likvid betaling. Dette element er muligvis det eneste objektivt konstaterbare af alle elementerne, da det er ret nemt at fastslå, hvad der menes med kontanter eller andre likvide midler. Hvorvidt det så er nemt for myndighederne at bevise, at kontant betaling rent faktisk har fundet sted, er en anden sag. En af de ting som det tidligere blev fastslået, at det sorte arbejde kan være kendetegnet ved, er netop den kontante betaling, da denne gør det svært for myndighederne at opdage, at der har fundet en handel sted. Opsummerende fører vurderingen af lovforslagets enkelte elementer til den konklusion, at alle elementerne er relative og svære at vurdere objektivt, med undtagelse af et enkelt element, nemlig afgrænsningen over for ydelser der involverer betaling med penge og andre likvider, som dog er svære for myndighederne at opdage på egen hånd. 8.3 Rapporten fra 2002 Det netop gennemgåede udkast til et lovforslag er ikke første gang, at man politisk forsøger at regulere området for det sorte arbejde. Gennem årene er der iværksat mangeartede tiltag. Netop i forhold til området for beskatning af vennetjenester blev der i december 2001 fremsat et forslag til et beslutningsforslag i Folketinget, som i korte træk gik ud på, at regeringen skulle pålægges at fremsætte et lovforslag, som ville hjælpe til ved afgrænsningen af, hvad der er ulovligt og skattepligtigt sort arbejde 66. Dette førte til, at en arbejdsgruppe blev nedsat for at udarbejde en rapport omhandlende blandt andet sort arbejde 67. 66 Forslag til beslutningsforslag er vedlagt som bilag 3 67 Rapportens relevante dele er vedlagt som bilag 2 Side 44 af 55

Rapporten omtales i det aktuelle udkast til et lovforslag på området, da den først og fremmest gennemgår den dagældede praksis for sort arbejde og vennetjenester, og dernæst forsøger den at komme med mulige løsningsforslag. Hele formålet med rapporten var at foretage en vurdering af, hvorvidt det er muligt og hensigtsmæssigt at indføre en lovbestemmelse, som fritager vennetjenester afgrænset efter normale sociale relationer for beskatning 68. Rapporten foreslår en formulering af en juridisk bestemmelse vedrørende vennetjenester, som lyder således: "Til den skattepligtige indkomst medregnes ikke værdien af vennetjenester. Som vennetjenester betragtes sædvanlige ydelser mellem familie, venner og lignende, som skyldes almindelig hjælpsomhed, gavmildhed eller socialt engagement. Vennetjenester skal ydes uden for erhvervslivet og indenfor privatsfæren, og de skal være af uformel og ikke- kommerciel natur. De må ikke bestå i samtidig udveksling af forskellige ydelser inden for de pågældendes erhverv eller i penge og lignende likvide midler. De må ikke udveksles på basis af deltagelse i klubber, foreninger og lignende eller på en måde, hvor formålet helt eller delvis er at levere ydelser til hinanden." 69 Formuleringen er stort set enslydende med den formulering, som er benyttet i udkastet til lovforslaget, hvor der netop henvises til, at denne formulering blev foreslået i 2002. Formuleringen bygger på, hvad rapporten udfinder er den gældende praksis. Hvad der dog ikke omtales i udkastet til lovforslaget, er, at rapporten fra 2002, efter en længere analyse og vurdering, ender med at forkaste forslaget til en bestemmelse som en mulig løsning. Dette sker blandt andet på baggrund af at den foreslåede bestemmelse ikke lever op til den objektivitet og klarhed, der bør stilles til en sådan bestemmelse, og at den tillige vil være åben for misbrug 70. Ovenstående gennemgang af udkastet til LL 7 Å, stk. 1 påpeger netop også problemer i forhold til klarhed og objektivitet. 68 Bilag 2, side 3, afskrift 69 Bilag 2, side 17, afskrift 70 Bilag 2, side 19, afskrift Side 45 af 55

Derudover konkluderer rapporten fra 2002 følgende: Det må generelt anses for uhensigtsmæssigt i bedste fald overflødigt, i værste fald direkte skadeligt at producere lovgivning, som forudsætter, at myndighederne er i stand til at verificere og kontrollere forhold, de ikke er i stand til. Det kommer der næppe en fornuftig retstilstand ud af. 71. Den endelige konklusion i rapporten fra 2002 bliver dermed, at det ikke er hensigtsmæssigt at lovgive om vennetjenesterne 72. For at samle op på vurderingen af lovforslaget kan det ikke konkluderes, at indsætningen af 7 Å, stk. 1 i LL vil føre til, at der kommer mindre tvivl i forhold til skattepligten på området for vennetjenesterne, hvilket ellers er indsættelsens formål. Denne konklusion bygger blandt andet på, at paragraffens indhold består af elementer og begreber som er relative og ikke objektivt konstaterbare, med undtagelse af et enkelt element. 7 Å, stk. 1 er blot en lovfæstelse af en praksis, som er uklar, uden at der tilføres noget afgørende nyt til området, hvilket ikke vil være i stand til at ændre på retsstillingens klarhed. Selve formålet med at indsætte 7 Å, stk. 1 i LL ville være at tydeliggøre praksis, så der ikke opstår tvivl om skattepligten. Man kan sige, at nu hvor praksis kommer til at fremgå af en konkret bestemmelse, som man kan henvise til, og der også af denne bestemmelse fremgår, hvilke begreber og elementer der lægges vægt på i vurderingen, så fremgår i hvert fald disse mere klart. Men der vil stadig være tvivl om skattepligten, fordi begreberne er så relative som de er, og paragraffen lever dermed ikke op til det tiltænkte formål. Man må derfor antage, at der vil vedblive at være afgrænsningsproblemer i forhold til de skattefrie vennetjenester over for egentligt sort arbejde. Lovforslaget må anses som værende et forsøg på at løse dette problem, om end det på nuværende tidspunkt ikke ser ud til at ville lykkes efter hensigten. 71 Bilag 2, side 20, afskrift 72 Bilag 2, side 20 Side 46 af 55

9. Konklusion Det sorte arbejde er på de mange foregående sider blevet belyst fra flere vinkler, og det er på tide at samle op på konklusionerne. Indledningsvist blev det defineret, at indkomstbegrebet fremgår af SL 4 sammenholdt med 5. Kernen i SL 4 er, at al indkomst er omfattet, uanset oprindelsesland og om den fremtræder som penge eller naturalier, ligesom værdien af en gave også er at betragte som skattepligtig indkomst, såfremt den ikke hører under BALs afsnit 2, jf. SL 5, litra b. Derefter konstaterede jeg, at der ikke fandtes en formel juridisk definition af begrebet sort arbejde, men med udgangspunkt i tre forskellige kilder, valgte jeg at definere det sorte arbejde som en udveksling af varer eller ydelser, hvorved der opnås en skattepligtig indkomst, som ikke oplyses til myndighederne. Hvor der er penge involveret i handlen, kan køber og sælge dele den sparede skat i mellem sig, og de vil derfor også begge være indforståede med, at deres handel foregår sort. Definitionen sammenholdt med afgrænsningen og RFFs undersøgelser af formerne for sort arbejde gav følgende tre typeeksempler på sort arbejde: en ikke- erhvervsdrivende køber kontant betalt sort arbejde, en ikke- erhvervsdrivende bytter sig til en vare eller en ydelse ved for eksempel at yde en gentjeneste og en ikke- erhvervsdrivende modtager en vare eller en ydelse gratis. Eftersom det sorte arbejde i sin definition indebærer en udeholdelse af indkomst, indeholder opgaven også en gennemgang af de relevante regler for pålæggelse af straf. Her blev det først beskrevet, at der helt generelt skal foreligge en konkret straffebestemmelse, hvis gerningsindhold skal være realiseret, førend man kan straffes. For det sorte arbejdes vedkommende er de relevante bestemmelser SKL 13 og 16, alt efter om der selvangives eller modtages automatisk årsopgørelse, og der skal foreligge enten forsæt eller grov uagtsomhed, førend der kan straffes. Begge bestemmelser hjemler straf med enten bøde eller fængsel indtil 1,5 år ved en forsætlig overtrædelse, mens grov uagtsomhed straffes med bøde. I særligt grove tilfælde kan straffen stige til 8 års fængsel efter STRL 289. En medvirkende kan også straffes, men denne skal have den fornødne tilregnelse til både selve medvirkenshandlingen og den unddragelse, som handlingen er egnet til at medføre. Side 47 af 55

Opgaven kommer også omkring det sorte arbejde i et nationaløkonomisk perspektiv, og her konkluderes det først og fremmest, at det sorte arbejde er rimelig udbredt i Danmark, da 50 % af de adspurgte i 2008 svarede, at de har fået udført sort arbejde. Det er dog ikke så ligetil at opgøre det sorte arbejde i mere formelle tal, da der ikke er en entydigt korrekt metode til opgørelsen, men RFFs tal for det sorte arbejdes omfang på årsbasis ligger et sted mellem 1,2 og 2,8 % af BNP, sidstnævnte svarende til 48-48 mia. kr. Det er yderligere konstateret, at den typiske udbyder af sort arbejde er en mand, 18-29 år gammel og bosat på landet i Jylland, mens den typiske aftager af sort arbejde ligeledes er en mand, 18-49 år gammel, gift, har hjemmeboende børn, bor i en ejer- eller andelsbolig i provinsen på Sjælland eller Fyn, og har en kort eller mellemlang videregående uddannelse og en husstandsindkomst på over 600.000 kr. Ved hjælp af nogle forsimplede regnestykker var det muligt for mig at påvise nogle økonomiske incitamenter for en aftager af sort arbejde, da udregningen viste, at skatteyderen i eksemplet sparer 2 timer og 40,5 minut i egne arbejdstimer pr. håndværkertime han skal købe, hvis han køber sort i stedet for hvidt, hvilket vil svare til mere end 3 hele dages arbejde ved et ti- timers byggeprojekt. Udregningen viste ikke, at en sort håndværker opnår en tilsvarende besparelse, når denne udbyder sin arbejdskraft sort. Der var tværtimod tale om et tab på 1 kr. per arbejdstime for håndværkeren, men dette skal sammenholdes med oplysningen om, at kun en tredjedel af det sorte arbejde ville blive udført hvidt, hvis det ikke var muligt at udføre det sort. Herefter blev det fastslået, at bygge- og anlægsbranchen er den branche med flest tilfælde af kontant betalt sort arbejde. Dog konkluderede jeg, at der ikke kunne siges at være en sammenhæng mellem udviklingen i beskæftigelsen i denne branche og det kontant betalte sorte arbejde. Ved vurderingen af om det sorte arbejde er skadeligt for dansk økonomi, var det ikke muligt for mig at give en endelig konklusion med et entydigt svar, da der er flere aspekter i det. Først og fremmest er der de skatteindtægter som staten går glip af, hvilket er en skadelig effekt på statens indtægter. Det vurderes ikke, at der er tale om de førnævnte 48-49 mia., men nok nærmere 8 mia. årligt, hvilket svarer til årslønnen for 22.000 sygeplejersker. Dog må man antage, at de sorte penge ofte anvendes til forbrug, og på denne måde alligevel skaber indtægter for staten i senere led, og altså Side 48 af 55

ikke bare forsvinder ud af systemet efter den sorte handel. Derudover vil en fuldstændig afskaffelse af sort arbejde betyde, at samfundet går glip af noget arbejdsdeling, som jo også tilfører en værdi, ligesom sort arbejde kan fremme sociale relationer, og i nogle tilfælde spare staten for nogle udgifter. Kernen i opgaven vedrører spørgsmålet om, hvorvidt man straffes for sort arbejde. Ud fra en analyse af tre typeeksempler på sort arbejde, konkluderer jeg først og fremmest, at man som køber af kontant betalt sort arbejde udført af en erhvervsdrivende ikke vil blive straffet. Konklusionen bygger på, at selvom man principielt godt kan blive straffet for medvirken til den erhvervsdrivendes skattesvig efter SKL 13, så viser praksis, at man ikke vil blive det, først og fremmest på grund af bevismæssige problemer i forhold til, at den medvirkendes tilregnelse skal kunne udstrækkes til at dække over selve afgivelsen af de urigtige oplysninger. Selvom der er forsøgt ændret på denne retstilstand ved hjælp af indsætningen af SKL 13, stk. 1, 2. led, så har denne ikke tilført nyt til området, og der er ikke sket en ændring, hvilket fraværet af sager vedrørende SKL 13, stk. 1, 2. led også viser. Derudover konkluderer jeg, at såfremt der er tale om en gensidig udveksling af ydelser, vil hver person blive skattepligtig af værdien af den modtagne ydelse, da retspraksis viser, at den modtagne ydelse vil blive anset for at udgøre et vederlag for den ydelse, vedkommende selv har leveret. Oplyser man ikke myndighederne om modtagelsen af dette vederlag, kan man straffes efter SKL 16. Endelig konkluderer jeg, at selvom man principielt er skattepligtig af værdien af en ydelse man modtager gratis, enten som gave efter BAL afsnit 2 eller som skattepligtig indkomst efter SL 4, findes der i praksis en undtagelse til beskatningen af de såkaldte vennetjenester, såfremt de kan leve op til nogle bestemte kriterier, som er udviklede i praksis og ikke klart afgrænsede. Der vil skulle foretages en konkret vurdering i hvert tilfælde, og området er uklart, fordi der er tale om relative vurderingskriterier. Lovforslaget under udarbejdelse vedrørende vennetjenester, har til formål at tydeliggøre praksis på området for at mindske tvivl om skattepligten, men efter en analyse og vurdering af forslagets delelementer konkluderer jeg, at forslaget ikke lever op til sit formål. Praksis bliver tydeliggjort på den måde, at den bliver lovfæstet, så man fremover har en konkret paragraf at henvise til, men paragraffens indhold Side 49 af 55

består af meget relative og objektivt svært konstaterbare elementer, netop fordi paragraffen er en lovfæstelse af en praksis, som er uklar. Det er også tidligere af en af Skatteministeriet nedsat arbejdsgruppe blevet frarådet at lovgive yderligere på området for vennetjenester, blandt andet fordi en lovbestemmelse ikke vil kunne være objektiv nok. Denne kritik er dog ikke taget til efterretning ved udarbejdelsen af det aktuelle forslag. Efter en samlet vurdering konkluderer jeg, at lovforslaget ikke er egnet til at medføre en ændring af området for vennetjenester, og selv med denne lovændring vil området vedblive at være uklart. Side 50 af 55

10. English abstract This undergraduate thesis concerns the subject of undeclared work in Denmark, involving both a legal and an economic approach. The main purpose of the thesis is to determine, whether or not, someone can be punished for their participation in some typical forms of undeclared work, the first of which being when someone buys something from a company, knowing that the seller is not going to declare his earnings. In this particular case, the company is breaking the law according to SKL 13, by not giving correct information to the authorities about the company income, but the customer is not likely to be convicted of complicity in the company s tax evasion, as this is very hard to prove in court. Another case of undeclared work that is being analysed, is when a person receives a good or a service for free, without declaring the value of it. In this case, the provider of the free service does not have to declare the value of the free service he provides, but the recipient should, in principle, declare the value of what he receives, since SL 4 states, that all income is taxable income, also if it is received in form of a gift. However, legal practice has developed a principle, which exempts favours among friends from taxation. There is, however, a set of conditions that must apply to the situation at hand for it to be exempted, one of which is that there must not be any exchange of favours involved. The third example of undeclared work being analysed is when two people exchange favours. Due to the fact that an exchange of favours is taking place, the situation cannot be regarded as a favour among friends, and it will not be exempted from taxation as such. Instead, both participants will have to pay taxes according to the value of the favour received, as a result of the fact that the favour received will be considered payment for the favour made. If neither participant declares the value of the favour he receives, they will both be susceptible to punishment by SKL 16. However, negligence or intent on their behalf will have to be proven, and case law shows, that punishment by SKL 16 mainly occurs in cases involving larger amounts of evaded taxes, over longer periods of time. With regards to the economic aspect of this thesis, the main purpose is to establish how the undeclared work is linked to Danish economy as a whole, and to evaluate Side 51 af 55

whether or not the undeclared work can be considered harmful to Danish economy. Firstly, it is concluded, that the undeclared work measures up to approximately somewhere between 1,2 % and 2,8 % of the Danish annual GDP, resulting in somewhere around kr. 8 billion in lost tax revenue. Viewed in isolation, this loss is harmful to the Danish economy, since these 8 billion for instance could have been used to pay the wages of 22.000 nurses for a year. But one must also take into consideration, that the money earned by doing undeclared work, very often is used for consumption, which generates taxes in possibly several links. Furthermore, one could image situations, in which the undeclared work is actually helpful to the economy, for instance when people help each other based on their relation or friendship during times of illness, and therefore government intervention is not needed. Furthermore, one could argue, that without the undeclared work, society would be missing out on valuable work division. Therefore, there is not an unambiguous answer to the question of whether or not undeclared work is harmful to the economy. The last part of the thesis concerns a bill that is currently being prepared. The bill puts legal practice regarding the favours among friends into law, and the purpose of this is to eliminate doubts concerning tax liability in these situations. However, the bill is, in its current form, not fitted to fulfil this purpose, as the elements contained in the bill are hard to define conclusively, and because of this, the bill is not suited for contributing to a higher degree of clarity on the subject. Af Kirstine Dyg Kd87393 Side 52 af 55

11. Litteraturliste 11.1 Bøger Skatte- og Afgiftsstrafferet af Jan Pedersen o Jurist- og Økonomforbundets Forlag, 3. Udgave, 2009. "Lærebog om indkomstskat" af Aage Michelsen, Steen Askholt, Jane Bolander, John Engsig og Liselotte Madsen o Jurist- og Økonomforbundets Forlag, 14. Udgave, 2011 "Danskerne og det sorte arbejde" af Camilla Hvidtfeldt, Bent Jensen og Claus Larsen o Rockwool Fondens Forskningsenhed og Syddansk Universitetsforlag, 2010 Skattesnyderiets Historie af Gunnar Viby Mogensen o Rockwool Fonden og Syddansk Universitetsforlag, 2003 11.2 Afgørelser LSR 1967.103 ingen skattepligt af eget vederlagsfrie arbejde TfS 1986.551 LSR murer og mekaniker, skattepligt af gensidige ydelser UfR 1989.128 H tilståelsessag, vedrørende medvirken Sager vedrørende SKL 16: o TfS 1993.157 V o TfS 1994.475 Ø o TfS 1994.581 Ø o TfS 1995.63 V o TfS 1995.29 V o TfS 1995.566 Ø TfS 1998.187 V restauratør og samlever, vedrørende medvirken SKM2006.573 LSR - timebankdommen 11.3 Internetkilder Ligningsvejledningen; Erhvervsdrivende 2012-1 o Sti: http://www.skat.dk/skat.aspx?oid=102490&vid=205104#pos Ligningsvejledningen; Almindelig del 2012-1 Side 53 af 55

o Sti: http://www.skat.dk/skat.aspx?oid=103450&vid=205116 Begge Ligningsvejledninger er der refereret til ikke senere end starten af april 2012. Cirkulære nr. 123 af 28/7 1999 om lov nr. 388 af 2/6 1999 o Sti: https://www.retsinformation.dk/forms/r0710.aspx?id=13487 Forslag til lov om ændring af Ligningsloven og forskellige andre love o Udkast 7, J. nr. 2011-711- 0068 o Sti:http://www.skm.dk/public/dokumenter/lovstof/2012/sortarbejde.pdf o Vedlagt som bilag 1 Rapport om Vennetjenester/sort arbejde, eget arbejde, forbrug af egne varer, produkter og ydelser samt personalegoder o Dato: 4. november 2002 o Sti: webarkiv.ft.dk à Folketingsår 2002-2003 à Udvalgsbilag à Bilag vedr. alm. del à Bilag, nov. 2002, 68-128 à Bilag nr. 78 o Vedlagt som bilag 2 B 39 - Forslag til Folketingsbeslutning om klarere regler for afgrænsningen af sort arbejde o Sti: http://www.skat.dk/skat.aspx?oid=143176&vid=0 o Vedlagt som bilag 3 Hvad kan du og samfundet som helhed få for pengene, hvis alle holdt op med at arbejde sort? Del af SKATs 2006 Fairplay kampagne o Sti: http://www.skm.dk/presse/kampagner/fairplay/5066.html o Vedlagt som bilag 4 Skatteministeriets oversigt over hvilke lovforslag der er fremsat, og hvornår de skal behandles I Folketinger o Sti: http://www.skm.dk/lovforslag/fremsatte/8715.html Side 54 af 55

12. Bilagsfortegnelse 12.1 Bilag 1 - Forslag til lov om ændring af Ligningsloven og forskellige andre love J. nr. 2011-711- 0068 5 sider 12.2 Bilag 2 - Rapport om Vennetjenester/sort arbejde, eget arbejde, forbrug af egne varer, produkter og ydelser samt personalegoder 20 sider 12.3 Bilag 3 - B 39 - Forslag til Folketingsbeslutning om klarere regler for afgrænsningen af sort arbejde 3 sider 12.4 Bilag 4 - Hvad kan du og samfundet som helhed få for pengene, hvis alle holdt op med at arbejde sort? 1 side Side 55 af 55