International Auditing and Assurance Standards Board April 2009 International Standard om Revision Vurdering af fejlinformationer konstateret under revisionen Foreningen af Statsautoriserede Revisorer
International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14 th Floor New York, New York 10017 USA Denne Internationale Standard om Revision (), Vurdering af fejlinformationer konstateret under revisionen er udarbejdet af International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), en uafhængig standard udstedende organisation, der indgår i International Federation of Accountants (IFAC). IAASB har til formål at udstede standarder af høj kvalitet om revision og andre erklæringer med sikkerhed samt bidrage til en større tilnærmelse af internationale og nationale standarder for på den måde at styrke kvaliteten og ensartetheden af praksis på verdensplan og styrke offentlighedens tillid til den globale revisions - og erklæringsprofession. Den originale engelsksprogede publikation kan downloades gratis fra IFAC s website: http://www.ifac.org. Den godkendte tekst er den engelsksprogede udgave. IFAC s mål er at tjene offentlighedens interesser, styrke regnskabsprofessionen på globalt plan og bidrage til udviklingen af en stærk international økonomi ved at etablere og fremme efterlevelsen af faglige standarder af høj kvalitet og den internationale ensretning af sådanne standarder samt udtale sig om forhold af interesse for offentligheden på områder, hvor professionens ekspertise er relevant. April 2009, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Kopiering er tilladt forudsat, at sådanne kopier skal anvendes ved undervisning eller privat og hverken sælges eller formidles, og forudsat, at hver kopi bibeholder teksten: April 2009, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Anvendes med tilladelse af IFAC. Kontakt permissions@ifac.org, dersom der ønskes tilladelse til at gengive, sælge eller videresende dette dokument. I andre situationer kræves IFAC s skriftlige tilladelse for at gengive, sælge, videresende eller gøre anden tilsvarende brug af dette dokument ud over, hvad loven tillader. Kontakt permissions@ifac.org Denne Internationale Standard om Revision (), Vurdering af fejlinformationer konstateret under revisionen er udgivet på engelsk af International Auditing and Assurance Standard Board i International Federation for Accountants (IFAC) i april 2009 og oversat til dansk af Foreningen af Statsautoriserede Revisorer og genudgivet med tilladelse fra IFAC. IFAC har overvejet processen for oversættelsen af International Standard on Auditing oversættelsen er udført i overensstemmelse med Policy Statement Policy for Translation and Reproducing Standards Issued by IFAC. Den godkendte tekst i samtlige Internationale Standarder om Revision, der udgives af IFAC, er den originale engelske tekst. Engelsk udgave af International Standard om Revision (), Vurdering af fejlinformationer konstateret under revisionen 2009, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Dansk udgave af International Standard om Revision (), Vurdering af fejlinformationer konstateret under revisionen 2011, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Originaltitel: International Standard on Auditing (), Evaluation of Misstatements Identified during the Audit. ISBN: 978-1-934779-97-2
VURDERING AF FEJLINFORMATIONER KONSTATERET UNDER REVISIONEN (Træder i kraft for revision af regnskaber for perioder, der begynder den 15. december 2009 eller senere*) INDHOLDSFORTEGNELSE Afsnit Indledning Omfanget af denne ISA... 1 Ikrafttrædelsesdato...2 Mål... 3 Definitioner... 4 Krav Opsummering af konstaterede fejlinformationer... 5 Overvejelse af konstaterede fejlinformationer, efterhånden som revisionen skrider frem... 6 7 Kommunikation og korrektion af fejlinformationer... 8-9 Vurdering af indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer... 10-13 Skriftlig udtalelse...14 Dokumentation...15 Vejledning og andet forklarende materiale Definition af fejlinformation... A1 Opsummering af konstaterede fejlinformationer... A2 - A3 Overvejelse af konstaterede fejlinformationer, efterhånden som revisionen skrider frem... A4 - A6 Kommunikation og korrektion af fejlinformationer...a7 - A10 Vurdering af indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer...a11 - A23 Skriftlig udtalelse...a24 Dokumentation...A25 * Ikrafttrædelse i Danmark udskudt med 12 måneder.,vurdering af fejlinformationer konstateret under revisionen skal læses i sammenhæng med ISA 200, Den uafhængige revisors overordnede mål og revisionens gennemførelse i overensstemmelse med Internationale Standarder om Revision.
Indledning Omfanget af denne ISA 1. Denne ISA omhandler revisors ansvar for at vurdere konstaterede fejlinformationers indvirkning på revisionen og eventuelle ikke-korrigerede fejlinformationers indvirkning på regnskabet. ISA 700 omhandler revisors ansvar, når revisor udformer en konklusion om regnskabet om, hvorvidt der er opnået høj grad af sikkerhed for, at regnskabet som helhed ikke indeholder væsentlig fejlinformation. Revisors konklusion, der kræves af ISA 700, tager hensyn til revisors vurdering af eventuelle ikke-korrigerede fejlinformationer i regnskabet i overensstemmelse med denne ISA 1. ISA 320 2 omhandler revisors ansvar for en passende anvendelse af begrebet væsentlighed ved planlægning og udførelse af revision af et regnskab. Ikrafttrædelsesdato 2. Denne ISA træder i kraft for regnskabsperioder, der begynder den 15. december 2009 eller senere. Mål 3. Det er revisors mål at vurdere: Definitioner indvirkning på revisionen af konstaterede fejlinformationer, og indvirkning på regnskabet af eventuelle ikke-korrigerede fejl. 4. I ISA'erne forstås ved: Krav fejlinformation en forskel mellem beløbet for, klassifikationen, præsentationen eller oplysningen af et rapporteret forhold i et regnskab og beløbet for, klassifikationen, præsentationen eller oplysningen af, der er nødvendig, for at forholdet er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Fejlinformationer kan skyldes fejl eller besvigelser (jf. afsnit A1). Når revisor udtrykker en konklusion om, hvorvidt regnskabet giver et retvisende billede, eller i alle væsentlige henseender giver et retvisende billede *omfatter fejlinformationer også de justeringer af beløb, klassifikationer, præsentation eller oplysninger, som revisor vurderer er nødvendige, for at regnskabet giver et retvisende billede eller i alle væsentlige henseender giver et retvisende billede *. ikke-korrigerede fejlinformationer fejlinformationer, som revisor har opsummeret under revisionen, og som ikke er blevet korrigeret. Opsummering af konstaterede fejlinformationer 5. Revisor skal akkumulere fejlinformationer, der konstateres under revisionen, bortset fra fejlinformationer, der er klart ubetydelige (jf. afsnit A2-A3). Overvejelse af konstaterede fejlinformationer, efterhånden som revisionen skrider frem * Oversættelse af present fairly in all material respects kan efter dansk lovgivning og praksis ikke anvendes som gyldigt alternativ til giver et retvisende billede. 1 ISA 700, Udformning af konklusionen og afgivelse af erklæring på et regnskab, afsnit 10-11. 2 ISA 320, Væsentlighed ved planlægning og udførelse af en revision. Side 1
6. Revisor skal afgøre, om den overordnede revisionsstrategi og revisionsplan skal genovervejes, hvis: arten af konstaterede fejlinformationer og omstændighederne ved deres opståen tyder på, at der kan være andre fejlinformationer, der, når de lægges sammen med de fejlinformationer, der er opsummeret under revisionen, kunne være væsentlige (jf. afsnit A4), eller det samlede antal fejlinformationer, der er opsummeret under revisionen, nærmer sig den i overensstemmelse med ISA 320 fastsatte væsentlighed (jf. afsnit A5). 7. Hvis den daglige ledelse på revisors anmodning har undersøgt en gruppe af transaktioner, en balancepost eller en oplysning og korrigeret opdagede fejlinformationer, skal revisor udføre yderligere revisionshandlinger for at fastslå, om der stadig forekommer fejlinformationer (jf. afsnit A6). Kommunikation og korrektion af fejlinformationer 8. Revisor skal rettidigt kommunikere alle de fejlinformationer, der akkumuleres under revisionen til det rette niveau i den daglige ledelse, medmindre der er forbud herom i lov eller øvrig regulering 3. Revisor skal anmode den daglige ledelse om at korrigere disse fejlinformationer (jf. afsnit A7-A9). 9. Hvis den daglige ledelse nægter at korrigere nogle eller alle fejlinformationer, som revisor har meddelt, skal revisor opnå forståelse af den daglige ledelses begrundelser for ikke at foretage sådanne korrektioner og tage hensyn til denne forståelse ved vurderingen af, om regnskabet som helhed er uden væsentlig fejlinformation (jf. afsnit A10). Vurdering af indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer 10. Inden revisor vurderer indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer, skal revisor revurdere den i overensstemmelse med ISA 320 fastsatte væsentlighed, for at afgøre, om den fortsat er passende i forhold til virksomhedens faktiske regnskabsmæssige resultater (jf. afsnit A11-A12). 11. Revisor skal afgøre, om ikke-korrigerede fejlinformationer enkeltvis eller samlet er væsentlige. Når denne afgørelse træffes, skal revisor overveje: omfanget og arten af fejlinformationerne, både i relation til bestemte grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger og i relation til regnskabet som helhed, og de særlige omstændigheder ved deres opståen, og (jf. afsnit A13-A17, A19-A20) indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer, der vedrører tidligere perioder, på de relevante grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger og på regnskabet som helhed (jf. afsnit A18). Kommunikation med den øverste ledelse 12. Revisor skal underrette den øverste ledelse om ikke-korrigerede fejlinformationer og den indvirkning, som de ikke-korrigerede fejlinformationer enkeltvis eller samlet kan have på konklusionen i revisors erklæring, medmindre der er forbud herom i lov eller 3 ISA 260, Kommunikation med den øverste ledelse, afsnit 7. Side 2
øvrig regulering 4. Revisors kommunikation skal identificere væsentlige ikkekorrigerede fejlinformationer enkeltvis. Revisor skal anmode om, at ikke-korrigerede fejlinformationer bliver korrigeret (jf. afsnit A21-A23). 13. Revisor skal også underrette den øverste ledelse om indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer, der vedrører tidligere perioder, på relevante grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger samt på regnskabet som helhed. Skriftlig udtalelse 14. Revisor skal anmode den daglige ledelse og, hvor det er relevant, den øverste ledelse om en skriftlig udtalelse om, hvorvidt de mener, at indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer både enkeltvist og samlet er uvæsentlige for regnskabet som helhed. En oversigt over sådanne forhold skal medtages i eller vedlægges den skriftlige udtalelse (jf. afsnit A24). Dokumentation 15. Revisor skal i revisionsdokumentationen inkludere 5 (jf. afsnit A25): det beløb, hvorunder fejlinformationer anses som klart ubetydelige (afsnit 5) (c) alle fejlinformationer, der er opsummeret under revisionen, og om de er blevet korrigeret (afsnit 5, 8 og 12), og revisors konklusion om, hvorvidt de ikke-korrigerede fejlinformationer er væsentlige enkeltvis eller samlet og grundlaget for denne konklusion (afsnit 11). *** Vejledning og andet forklarende materiale Definition på fejlinformation (jf. afsnit 4) A1. Fejlinformationer kan opstå som følge af: (c) (d) en unøjagtighed ved indsamlingen eller behandlingen af data, der danner grundlag for udarbejdelsen af regnskabet udeladelse af et beløb eller en oplysning et ukorrekt regnskabsmæssigt skøn, der skyldes, at fakta enten er blevet overset eller klart misfortolket, og den daglige ledelses vurderinger vedrørende regnskabsmæssige skøn, som revisor anser for urimelige, eller valget og anvendelsen af regnskabspraksis, som revisor anser for uhensigtsmæssig. ISA 240 indeholder eksempler på fejlinformationer som følge af besvigelser 6. Opsummering af konstaterede fejlinformationer (jf. afsnit 5) A2. Revisor kan fastlægge et beløb, hvorunder fejlinformationer vil være klart ubetydelige og ikke behøver at blive opsummeret, fordi revisor forventer, at opsummeringen af sådanne beløb klart ikke vil have væsentlig indflydelse på regnskabet. Klart ubetydelig er ikke et andet udtryk for ikke væsentlig. Forhold, der er klart 4 Se fodnote 3. 5 ISA 230, Revisionsdokumentation, afsnit 8-11 og afsnit A6 6 ISA 240 Revisors ansvar vedrørende besvigelser ved revision af regnskaber, afsnit A1-A6. Side 3
ubetydelige, vil være af en helt anden (mindre) størrelsesorden end den i overensstemmelse med ISA 320 fastsatte væsentlighed og vil omfatte forhold, der klart er uden betydning, uanset om de betragtes enkeltvis eller samlet og vurderes ud fra et hvilket som helst kriterium med hensyn til størrelse, art eller omstændigheder. Er der nogen som helst tvivl om, hvorvidt et eller flere forhold er klart ubetydelige, anses forholdet ikke for at være klart ubetydeligt. A3. Med henblik på at hjælpe revisor med en vurdering af indvirkningen af alle de fejlinformationer, der er opsummeret under revisionen, og kommunikation af fejlinformationer til den daglige og den øverste ledelse, kan det være nyttigt at skelne mellem faktuelle fejlinformationer, skønsmæssige fejlinformationer og projicerede fejlinformationer. faktuelle fejlinformationer er fejlinformationer, der ikke hersker nogen tvivl om skønsmæssige fejlinformationer er de forskelle, der opstår som følge af den daglige ledelses vurderinger vedrørende regnskabsmæssige skøn, som revisor anser for urimelige, eller som følge af den daglige ledelses valg eller anvendelse af regnskabspraksis, som revisor anser for uhensigtsmæssig projicerede fejlinformationer er revisors bedste skøn over fejlinformationer i populationer, hvilket omfatter projektion af fejlinformationer, der er konstateret i stikprøver, til de totale populationer, hvorfra stikprøverne er taget. ISA 530 7 indeholder vejledning om fastsættelse af projicerede fejlinformationer og vurdering af resultaterne. Overvejelse af konstaterede fejlinformationer, efterhånden som revisionen skrider frem (jf. afsnit 6-7) A4. En fejlinformation er ikke nødvendigvis et enkeltstående tilfælde. Forhold, der tyder på, at der kan foreligge andre fejlinformationer, omfatter f.eks. tilfælde, hvor revisor konstaterer, at fejlinformationen er opstået som følge af et nedbrud i den interne kontrol eller uhensigtsmæssige forudsætninger eller værdiansættelsesmetoder, som virksomheden har anvendt i stor udstrækning. A5. Hvis den samlede mængde fejlinformation, der er opsummeret under revisionen, nærmer sig den i overensstemmelse med ISA 320 fastsatte væsentlighed, kan der være en risiko, der overstiger det acceptabelt lave niveau, for, at mulige uopdagede fejlinformationer kan ligge over den fastsatte væsentlighed, når de betragtes sammen med alle de fejlinformationer, der er opsummeret under revisionen. Uopdagede fejlinformationer kan forekomme som følge af tilstedeværelsen af en stikprøverisiko og en ikke-stikprøverisiko 8. A6. Revisor kan anmode den daglige ledelse om at undersøge en gruppe af transaktioner, en balancepost eller en oplysning med henblik på, at den daglige ledelse opnår forståelse af, hvordan den fejlinformation, som revisor har konstateret, er opstået, udfører handlinger for at bestemme beløbet for den faktiske fejlinformation i gruppen af transaktioner, balanceposten eller oplysningen samt foretager passende justeringer af regnskabet. En sådan anmodning kan f.eks. fremsættes på grundlag af revisors projektion af konstaterede fejlinformationer i en stikprøve til hele den population, hvorfra den blev taget. 7 ISA 530, Revision ved brug af stikprøver, afsnit 14-15. 8 ISA 530, Revision ved brug af stikprøver, afsnit 5(c) og (d). Side 4
Kommunikation og korrektion af fejlinformationer (jf. afsnit 8-9) A7. Det er vigtigt, at fejlinformationer kommunikeres til det rette niveau i den daglige ledelse, da dette gør det muligt for den daglige ledelse at vurdere, om forholdene faktisk er fejlinformationer, underrette revisor, hvis den er uenig, og træffe de fornødne foranstaltninger. Det rette niveau i den daglige ledelse er normalt det niveau, der har ansvar for og bemyndigelse til at vurdere fejlinformationerne og træffe de fornødne foranstaltninger. A8. Lov eller øvrig regulering kan begrænse revisors kommunikation af visse fejlinformationer til den daglige ledelse eller andre i virksomheden. F.eks. kan love eller øvrig regulering specifikt forbyde kommunikation eller anden handling, der kan skade en relevant myndigheds undersøgelse af en faktisk eller formodet ulovlig handling. I nogle tilfælde kan mulige konflikter mellem revisors tavshedspligt og meddelelsespligt være komplekse. I sådanne tilfælde kan revisor overveje at søge juridisk bistand. A9. Den daglige ledelses korrektion af alle fejlinformationer, herunder dem, som revisor har givet meddelelse om, giver den daglige ledelse mulighed for at opretholde en nøjagtig bogføring og fortegnelser, og dermed mindskes risikoen for væsentlig fejlinformation i fremtidige regnskaber på grund af den samlede virkning af uvæsentlige ikke-korrigerede fejlinformationer vedrørende tidligere perioder. A10. ISA 700 kræver, at revisor vurderer, om regnskabet i al væsentlighed er udarbejdet og aflagt i overensstemmelse med kravene i den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. En sådan vurdering inkluderer, at revisor også overvejer de kvalitative aspekter ved virksomhedens regnskabspraksis, herunder tegn på mulig manglende neutralitet i den daglige ledelses vurderinger 9, som kan være påvirket af revisors forståelse af ledelsens begrundelser for ikke at foretage korrektionerne. Vurdering af indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer (jf. afsnit 10-11) A11. Revisors fastsættelse af væsentlighed i overensstemmelse med ISA 320 er ofte baseret på skøn over virksomhedens regnskabsmæssige resultater, idet de faktiske regnskabsmæssige resultater ikke nødvendigvis foreligger endnu. Inden revisor vurderer indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer, kan det derfor være nødvendigt at genoverveje den i overensstemmelse med ISA 320 fastsatte væsentlighed på grundlag af de faktiske regnskabsmæssige resultater. A12. I ISA 320 forklares det, at væsentlighed for regnskabet som helhed (og, hvis det er relevant, væsentlighedsniveauet eller niveauerne for bestemte grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger) genovervejes, hvis revisor under revisionen får kendskab til oplysninger, der ville have fået revisor til at fastsætte et andet (eller andre) beløb fra starten 10. Det er derfor sandsynligt, at enhver betydelig genovervejelse vil være foretaget, inden revisor vurderer indvirkningen af ikkekorrigerede fejlinformationer. Hvis revisors revurdering af den i overensstemmelse med ISA 320 fastsatte væsentlighed (jævnfør afsnit 10 i denne ISA) imidlertid resulterer i et (eller flere) lavere beløb, genovervejer revisor væsentlighed ved udførelsen og hensigtsmæssigheden af arten, den tidsmæssige placering og omfanget af yderligere 9 ISA 700, Udformning af en konklusion og afgivelse af erklæring på et regnskab, afsnit 12. 10 ISA 320 Væsentlighed ved planlægning og udførelse af en revision, afsnit 12. Side 5
revisionshandlinger, således at der opnås tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis som grundlag for revisionskonklusionen. A13. Hver enkelt fejlinformation overvejes for at vurdere dens indvirkning på relevante grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger, herunder om væsentlighedsniveauet for den pågældende gruppe af transaktioner, balancepost eller oplysning er overskredet. A14. Hvis en enkel fejlinformation vurderes at være væsentlig, er det usandsynligt, at den kan udlignes af andre fejlinformationer. Hvis f.eks. indtægter er blevet væsentligt overvurderet, indeholder regnskabet som helhed væsentlig fejlinformation, selv om fejlinformationens indvirkning på resultatet fuldt ud udlignes af en tilsvarende overvurdering af omkostninger. Det kan være passende at udligne fejlinformationer inden for samme balancepost eller gruppe af transaktioner. Dog overvejes risikoen for, at der er yderligere uopdagede fejlinformationer, inden det konkluderes, at udligning af selv uvæsentlige fejlinformationer er passende 11. A15. Afgørelsen af, om en klassifikationsfejl er væsentlig, indebærer vurdering af kvalitative overvejelser, såsom klassifikationsfejlens indvirkning på gæld eller andre kontraktlige forpligtelser, indvirkning på separate poster eller mellemtotaler eller indvirkning på nøgletal. Der kan være omstændigheder, hvor revisor konkluderer, at en klassifikationsfejl ikke er væsentlig i forhold til regnskabet som helhed, selv om den måske ligger over de(t) væsentlighedsniveau(er), der er anvendt ved vurdering af andre fejlinformationer. En klassifikationsfejl mellem regnskabsposter i balancen vil f.eks. ikke blive anset for væsentlig i forhold til regnskabet som helhed, hvis klassifikationsfejlen beløbsmæssig er lille sammenholdt med størrelsen af de relaterede regnskabsposter i balancen, og hvis klassifikationsfejlen ikke påvirker resultatopgørelsen eller nogen af nøgletallene. De omstændigheder, der relaterer til visse fejlinformationer, kan føre til, at revisor anser dem for væsentlige enkeltvist eller set i sammenhæng med andre fejlinformationer, der er opsummeret under revisionen selv om de ligger under væsentlighed for regnskabet som helhed. Omstændigheder, der kan påvirke vurderingen, omfatter det omfang, hvori fejlinformationen: har betydning for overholdelsen af lovgivningsmæssige krav har betydning for overholdelsen af vilkår i låneaftaler eller andre kontraktlige krav relaterer sig til forkert valg eller anvendelse af en regnskabspraksis, der har en uvæsentlig indvirkning på regnskabet for den indeværende periode, men som sandsynligvis vil have væsentlig indvirkning på fremtidige perioders regnskaber skjuler en ændring i indtjeningen eller andre trends, navnlig i sammenhæng med generelle økonomiske og branchespecifikke forhold påvirker nøgletal, der anvendes til at vurdere virksomhedens finansielle stilling, regnskabsmæssige resultat eller pengestrømme 11 Identifikation af en række uvæsentlige fejlinformationer inden for samme balancepost eller gruppe af transaktioner kan nødvendiggøre, at revisor revurderer risikoen for væsentlig fejlinformation for den pågældende balancepost eller gruppe af transaktioner. Side 6
påvirker segmentoplysninger, der er præsenteret i regnskabet (f.eks. et forholds betydning for et segment eller andre dele af virksomhedens forretningsaktiviteter, der anses for at spille en betydelig rolle for virksomhedens drift eller rentabilitet) fører til større vederlag til ledelsen, f.eks. ved at sikre, at kravene for tildeling af bonus eller andre incitamenter opfyldes er betydelig i forhold til revisors forståelse af kendt tidligere kommunikation til brugere, f.eks. vedrørende en budgetteret indtjening vedrører forhold, der involverer særlige parter (f.eks. om eksterne parter i en transaktion har tilknytning til medlemmer af virksomhedens ledelse) er en udeladelse af oplysninger, der ikke specifikt kræves af den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, men som efter revisors vurdering er vigtig for brugernes forståelse af virksomhedens finansielle stilling, finansielle præstationer eller pengestrømme, eller påvirker andre oplysninger, som vil blive kommunikeret i dokumenter, der indeholder det reviderede regnskab (f.eks. oplysninger, der skal indgå i ledelsesberetningen), og som med rimelighed kan forventes at påvirke regnskabsbrugernes økonomiske beslutninger. ISA 72012 omhandler revisors overvejelse af sådanne andre oplysninger, som revisor, ikke har pligt til erklære sig om, og som indgår i dokumenter, der indeholder reviderede regnskaber. De ovennævnte omstændigheder er kun eksempler. Det er ikke sandsynligt, at alle disse vil være til stede ved alle revisioner, ligesom listen ikke nødvendigvis er udtømmende. Tilstedeværelsen af eventuelle omstændigheder som disse fører ikke nødvendigvis til en konklusion om, at fejlinformationen er væsentlig. A16. ISA 240 13 forklarer, hvordan konsekvenserne af en fejlinformation, der skyldes eller kan skyldes besvigelser, bør overvejes i forhold til andre aspekter ved revisionen, selv om fejlinformationens størrelse ikke er væsentlig for regnskabet. A17. Den samlede virkning af uvæsentlige ikke-korrigerede fejlinformationer vedrørende tidligere perioder kan have en væsentlig indvirkning på regnskabet for indeværende periode. Der er forskellige acceptable metoder, hvorefter revisor kan vurdere sådanne ikke-korrigerede fejlinformationers indvirkning på regnskabet for den indeværende periode. Ved at anvende den samme metode sikres konsistens fra periode til periode. Særlige overvejelser vedrørende offentlige virksomheder A18. Ved revision af en offentlig virksomhed kan vurderingen af, hvorvidt en fejlinformation er væsentlig, også være påvirket af revisors ansvar i henhold til lov, øvrig regulering eller anden myndighed for at indberette andre forhold, herunder f.eks. besvigelser. A19. Desuden kan især forhold såsom offentlighedens interesse, ansvarlighed, retskaffenhed og sikring af effektiv lovgivningsmæssig overvågning påvirke vurderingen af, om et forhold er væsentligt i kraft af sin art. Dette er navnlig tilfældet med forhold, der vedrører overholdelse af lov, øvrig regulering eller andre myndighed. 12 ISA 720 Revisors ansvar i forbindelse med andre oplysninger i dokumenter, der indeholder reviderede regnskaber. 13 ISA 240 Revisors ansvar vedrørende besvigelser ved revision af regnskaber, afsnit 35. Side 7
Kommunikation med den øverste ledelse (jf. afsnit 12) A20. Hvis ikke-korrigerede fejlinformationer er blevet kommunikeret til en eller flere personer i den daglige ledelse, og denne/disse person(er) også indgår i den øverste ledelse, er det ikke nødvendigt at underrette denne/disse person(er) om disse forhold igen som medlem(mer) af den øverste ledelse. Revisor sikrer sig dog alligevel, at denne/disse personer(er) i den daglige ledelse, som revisor har underrettet, i tilstrækkelig grad informerer alle de personer, som revisor ellers ville underrette i deres egenskab af medlemmer af den øverste ledelse 14. A21. Hvis der er et stort antal enkeltvis ikke-væsentlige, ikke-korrigerede fejlinformationer, kan revisor informere om antallet og den samlede beløbsmæssige indvirkning af ikkekorrigerede fejlinformationer i stedet for om detaljerne ved den enkelte ikke-korrigerede fejlinformation. A22. Den skriftlige udtalelse, som revisor anmoder om, skal ifølge ISA 260 kommunikeres til den øverste ledelse, (se afsnit 14 i denne ISA) 15. Revisor kan med den øverste ledelse drøfte årsagerne til og konsekvenserne af ikke at rette fejlinformationer under hensyntagen til disses størrelse og art vurderet under de gældende omstændigheder, samt mulige konsekvenser for fremtidige regnskaber. Skriftlig udtalelse (jf. afsnit 14) A23. Da udarbejdelse af regnskabet stiller krav til den daglige ledelse og, hvor det er relevant, den øverste ledelse om at rette regnskabet med henblik på at korrigere væsentlige fejlinformationer, skal revisor anmode disse om at afgive en skriftlig udtalelse om ikkekorrigerede fejlinformationer. I nogle tilfælde mener den daglige ledelse og, hvor det er relevant, den øverste ledelse muligvis ikke, at visse ikke-korrigerede fejlinformationer faktisk er fejlinformationer. Af den grund ønsker de måske til deres skriftlige udtalelse at tilføje ord som: Vi er ikke enige i, at forholdene og er fejlinformationer, idet [beskrivelse af begrundelser]. Indhentning af en sådan udtalelse fritager dog ikke revisor fra at skulle udforme en konklusion om konsekvenserne af ikke-korrigerede fejlinformationer. Dokumentation (jf. afsnit 15) A24. Revisor kan i sin dokumentation af ikke-korrigerede fejlinformationer tage følgende i betragtning: (c) overvejelsen af, om den samlede virkning af ikke-korrigerede fejlinformationer vurderingen af, om væsentlighedsniveauet eller væsentlighedsniveauerne for bestemte grupper af transaktioner, balanceposter eller oplysninger, er overskredet vurderingen af indvirkningen af ikke-korrigerede fejlinformationer på nøgletal eller trends og på overholdelse af krav i lovgivning og øvrig regulering samt kontraktlige krav (f.eks. vilkår i låneaftaler). 14 ISA 260 Kommunikation med den øverste ledelse, afsnit 13. 15 ISA 260 Kommunikation med den øverste ledelse, afsnit 16(c)(ii). Side 8