Momskarruselsvig Solidarisk hæftelse

Forord Denne afhandling er udarbejdet i forbindelse med fjerde og sidste semester på studiet Master i Moms og Afgifter ved Handelshøjskolen, Aarhus Universitet. Afhandlingen omhandler indførelsen af solidarisk hæftelse for betalingen af salgsmoms for virksomheder, der deltager i momskarruselsvig i dansk lovgivning. Min interesse for momskarruselsvig er kommet gennem den store fokus, der har været på området, samt mit arbejde gennem fire år ved Skattecenter København med sort økonomi og økonomisk kriminalitet, dog uden at jeg direkte har beskæftiget mig med momskarruseller. Dennis Ramsdahl Jensen har været tilknyttet som vejleder i forbindelse med udarbejdelsen af afhandlingen. Afhandlingen indeholder 112.112 tegn eksklusiv blanktegn, hvilket svarer til 51 normalsider med 2.200 tegn pr. side, eksklusiv Forside, Forord, Indholdsfortegnelse, Resumé på engelsk og Litteraturliste, men inklusiv noter. Afhandlingen er afleveret den 20. maj 2008. Jesper Mortensen Side 1 af 51

Indholdsfortegnelse 1. Indledning...3 2. Problemformulering...4 2.1 Afgrænsning...5 3. Metode...5 4. Problematikken omkring momskarruselsvig...6 4.1 Systematikken i en momskarrusel...7 4.2 Udviklingen i momskarruselsvig...11 4.3 Tiltag fra EU til bekæmpelse af momskarruselsvig...12 4.4 De danske myndigheders beføjelser til bekæmpelse af momskarruselsvig...14 5. EF-domstolens retningslinier til bekæmpelse af momskarruselsvig...18 5.1 Nægtelse af fradrag hos en broker, der har været i god tro...18 5.1.1 Analyse med udgangspunkt i forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03...19 5.2 Nægtelse af fradrag hos en broker, der har været i ond tro...24 5.2.1 Analyse med udgangspunkt i forenede sager, C-439/04 og C-440/04...25 5.3 Indførelse af solidarisk hæftelse...29 5.3.1 Analyse med udgangspunkt i sagen C-384/04, Federation of Technological Industries m.fl...30 5.4 Nægtelse af momsfritagelse...32 5.4.1 Analyse med udgangspunkt i C-146/05, Albert Collée...32 5.5 Delkonklusion...37 6. Indførelsen af solidarisk hæftelse...38 6.1 Baggrunden for indførelsen af momslovens 46, stk. 8 og 9...38 6.2 Redegørelse om momslovens 46, stk. 8 og 9...39 6.3 De danske regler og EF-domstolens praksis...43 7. Konklusion...45 8. Resumé på engelsk/summary in English...48 Litteraturfortegnelse...50 Side 2 af 51

1. Indledning Siden indførelsen af det indre marked og EU's momssystem har EU-landene haft problemer med, at momssystemet er forsøgt udnyttet og misbrugt. 1 Det har både været i form af lovlig spekulation i at minimere en virksomheds momsbetaling eller optimere et momsfradrag og decideret misbrug af momssystemet i form af svig og svindel. En af de svindelformer, der har skabt de største problemer for EU-landene, er den såkaldte momskarruselsvig. 2 Denne svigsmetode er som oftest kendetegnet ved, at en handelsvare med en meget høj kilopris 3 indkøbes uden moms i et andet EU-land og herefter handles gennem en kæde af virksomheder, hvor mindst en af virksomhederne ikke har til hensigt at afregne moms til myndighederne. 4 Momskarruselsvig har vist sig at være en effektiv svigsmetode for svindlere, som ønsker at udnytte momssystemet, og som myndighederne har haft svært ved at sætte en stopper for, før statskassen har lidt store tab, da svindlens bagmænd ofte forsvinder med gevinsten inden myndighederne har afdækket forholdet og har kunnet gøre noget. 5 Momskarruselsvig har skabt problemer i mange af EU-landene, herunder også i Danmark, og derudover også for de virksomheder, der er blevet deltager i en momskarrusel uden at vide det. I Danmark opdagede myndighederne den første momskarrusel i 1995, hvor der blev unddraget for ca. 100 millioner kroner i moms ved handel med jern- og aluminiumsskrot. 6 Danmark har siden 1995 jævnligt været ramt af momskarruseller og det samlede konstaterede tab for den danske stat er i dag over 800 millioner kroner. 4 De store tab for Danmark og resten af EU-landene har selvfølgelig medført, at EU-landenes myndigheder har forsøgt at gøre noget ved problemet med de midler og beføjelser de havde. På grund af svindlens omfang og myndighedernes svære betingelser i deres forsøg på at ramme bagmændene, er deres midler og beføjelser forsøgt udnyttet til det yderste. Blandt andet har en række EU-landes myndigheder forsøgt at komme problemet til livs ved at nægte momsfradrag for de virksomheder, der har deltaget i en momskarrusel. Dette er forsøgt både i de tilfælde, hvor virksomheden har været i ond tro og i de tilfælde, hvor der har været tale 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 1.1 2 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, s. 179, afsnit 1 3 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 27, Varetyper i moms-karruselsvigsager 4 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 2.2.1 5 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, s. 180, Afsnit 2 6 Nielsen, Reino (2003) Momskarruselsvig Hvordan kan man sikre sig mod uforvarende at blive medspiller i en ulovlig momskarrusel?, SR-SKAT 2/03, s. 165, Konsekvenser Side 3 af 51

om god tro. Disse sager er selvfølgelig ofte blevet ført videre til domstolene og EF-domstolen har også i en række sager taget stilling til, hvor langt myndighederne kan gå. 1 Et af de seneste tiltag til at bekæmpe momskarruselsvig, som en række EU-lande har taget, heriblandt Danmark, er indførelsen af regler om solidarisk hæftelse for salgsmomsen for virksomheder, der deltager i en momskarrusel. Reglerne er en del af regeringens lovpakke om indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse 2 og trådte i kraft den 1. juli 2006. Reglerne om solidarisk hæftelse er indført i momslovens 3 46, stk. 8 og 9 og giver myndighederne mulighed for at pålægge virksomheder, der har deltaget i en momskarrusel solidarisk hæftelse for den moms, en anden virksomhed i karrusellen er betalingspligtig for. Det er dog tvivlsomt, om reglerne om solidarisk hæftelse reelt giver myndighederne bedre midler i kampen mod momskarruseller og endnu mere tvivlsomt om reglerne vil kunne løse problemerne. En række af EF-domstolens afgørelser i sager med momskarruselsvig har nemlig muligvis overflødiggjort reglerne, stort set før de er taget i anvendelse. 2. Problemformulering Som nævnt i indledningen er det tvivlsomt om de nye regler om solidarisk hæftelse i momslovens 46, stk. 8 og 9 reelt giver myndighederne bedre midler i kampen mod momskarruseller. En række af EF-domstolens afgørelser i sager med momskarruselsvig har muligvis overflødiggjort reglerne. På den baggrund vil afhandlingen koncentrere sig om at undersøge, hvilke muligheder EFdomstolens praksis har givet medlemslandene til at bekæmpe momskarruselsvig og om de nye regler om solidarisk hæftelse reelt giver bedre midler for myndighederne i kampen mod momskarruseller. Der har været diskussion om, hvor langt myndighederne kan gå i kampen mod momskarruseller. Diskussionerne har drejet sig både om, hvilke muligheder EU-retten, momssystemdirektivet 4 og EF-domstolens praksis giver medlemslandene til at indføre værnsregler, og hvor langt lovgivere og myndighederne kan gå, før det går ud over virksomhedernes retssikkerhed. I Danmark har det konkret været diskuteret om indførelsen af solidarisk hæftelse i momslovens 46, stk. 8 og 9 giver myndigheder bedre midler end de retningslinjer, som EF-domstolens praksis har udstukket, og om det er for langt at gå, når man indfører solidarisk hæftelse overfor virksomheder, der ikke direkte har deltaget i svindlen, så det går ud over virksomhedernes retssikkerhed. 1 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 og forenede sager C-439/04 og C-440/04 2 Lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lov nr. 408 af 08-05-2006 3 Lovbekendtgørelse nr. 966 af 14-10-2005 om merværdiafgift med senere ændringer 4 Rådets Direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem Side 4 af 51

Ud fra ovenstående problematikker og diskussionsområder, er denne afhandlings problemformulering udformet på følgende måde: Giver solidarisk hæftelse, som er indført med momslovens 46, stk. 8 og 9, reelt myndighederne bedre midler til at bekæmpe momskarruselsvig end de muligheder, som allerede eksisterer som følge af EF-domstolens praksis? 2.1 Afgrænsning Momskarruselsvig er reelt et problem i alle EU-landene og en momskarrusel vil som oftest involvere flere EU-lande. Derfor vil det oftest være det mest effektive i kampen mod en momskarrusel, såfremt flere landes myndigheder samarbejder. På den baggrund er der også etableret stærke samarbejder mellem EU-landene, så indsatsen mod momskarruseller kan intensiveres. 1 Denne afhandling er dog afgrænset til at undersøge hvilken indsats, der gøres i kampen mod momskarruseller i Danmark, og hvilken betydning EU og EF-domstolens praksis har for Danmark, selvom andre landes tiltag kunne have betydning for Danmark på grund af momskarrusellernes konstruktion og samarbejdet imellem EU-landene på området. Andre landes lovgivning, tiltag mv. inddrages kun, såfremt dette er relevant for indsatsen i Danmark og relevant i sammenhæng til denne afhandlings problemformulering. Momskarruseller findes i mange former og afarter. Denne afhandling vil ikke beskæftige sig med de specifikke problemstillinger, der kan findes for specielle former og afarter af momskarruseller, men kun med de overordnede problemstillinger, som momskarruseller medfører og specifikke problemstillinger vil kun blive inddraget, hvor dette er relevant. Som nævnt i problemformuleringen, har det været diskuteret om, hvor langt man kan gå i kampen mod momskarruseller, uden at det svækker virksomhedernes retssikkerhed. Dette spørgsmål vil ikke direkte blive behandlet i afhandlingen, men kun diskuteret i sammenhæng med problemformuleringen. Derudover afgrænses afhandlingen til at omhandle EU-retten i form af momssystemdirektivet og EF-domstolens praksis, hvorfor andre EU-retskilder, som EU-traktaten, ikke vil blive inddraget. 3. Metode Denne afhandling består af to hoveddele, en beskrivende del og en analyserende del, og den analyserende del består endvidere af to underdele. Den beskrivende del har til formål at redegøre for selve problematikken omkring momskarruseller. Problematikken beskrives for at give en forståelse af, hvordan momskarruselsvig fungerer, og hvorfor de skaber så store problemer for EU-landenes myndigheder. Herudover redegøres der 1 Rådets forordning (EF) nr. 1798/2003 af 7. oktober 2003 om administrativt samarbejde vedrørende merværdiafgift og ophævelse af forordning (EØF) nr. 218/92 Side 5 af 51

for, hvordan myndighederne forsøger at bekæmpe momskarrusellerne og hvilke tiltag, der tidligere er taget for at styrke indsatsen mod dem. Formålet med den analyserende del er at undersøge, hvad EF-domstolen er kommet frem til i en række domme, der vedrører momskarruselsvig og hvilke muligheder fortolkningen af momssystemdirektivet i disse domme giver lovgiverne og myndighederne i EU-landene for at indføre værnsregler mod momskarruselsvig og hvilke midler, der kan benyttes i kampen mod svindlen. Den analyserende del har endvidere til formål at redegøre for momslovens 46, stk. 8 og 9, herunder baggrunden for, at bestemmelsen er indført. I den forbindelse beskrives bestemmelsens indhold og hvilke betingelser, der skal være opfyldt for, at myndighederne kan benytte den og en virksomhed vil være omfattet af bestemmelsens anvendelsesområde. Derudover vil der blive lavet en analyse af sammenhængen med EF-domstolens praksis, som er blevet analyseret i første del af den analyserende del af afhandlingen. Formålet med afhandlingen er at redegøre for gældende ret på området, hvorfor afhandlingen er retsdogmatisk i sit udgangspunkt. Gældende ret er defineret som, hvad den højeste instans må antages at komme frem til i fremtidige afgørelser, baseret på korrekt anvendelse af juridisk metode. 1 Den problemstilling som beskrives og analyseres i afhandlingen fokuserer på anvendelsesområdet for momssystemdirektivet, hvorfor højeste instans er EF-domstolen. På den baggrund er formålet med afhandlingen at analysere, hvad EF-domstolen, som den højeste instans, må antages at komme frem til i fremtidige afgørelser på området. Derudover vil afhandlingen endvidere indeholde enkelte komparative elementer, hvor forskellene mellem den engelske og den danske lovgivning på området vil blive beskrevet kort. Afhandlingen vil blive udarbejdet på grundlag af relevante retskilder i form af momssystemdirektivet, momsloven, opkrævningsloven, forarbejderne til lovene, domme fra EF-domstolen, samt fortolkningsmæssige kilder, såsom momsvejledningen, bøger og artikler. 4. Problematikken omkring momskarruselsvig I forlængelse af indledningen og problemformuleringen har dette afsnit til formål at redegøre for problematikken omkring momskarruselsvig. I afsnittet beskrives hvordan en momskarrusel fungerer, hvilke aktører, der er involveret, og hvordan svindlen foregår. Derudover beskrives udviklingen i momskarruselsvigen, hvad myndighederne gør for at begrænse momskarrusellerne og hvilke tiltag, der tidligere er taget for at give myndighederne bedre midler til at bekæmpe svindlen. 1 Zahle, Henrik (2007) At Forske Ret, Essays om juridisk forskningspraksis, Forlaget Gyldendal, side 165 Side 6 af 51

4.1 Systematikken i en momskarrusel En momskarrusel har til formål at udnytte momssystemet ved at kombinere indenlandske transaktioner, der pålægges moms, og EU-transaktioner, der er fritaget for moms. 1 I en momskarrusel handles en vare mellem virksomheder i to eller flere EU-lande, for eksempel i en kæde, hvor varen som udgangspunkt returnerer til den oprindelige sælger. Varen kan eventuelt tage den samme tur flere gange, hvorved varen i princippet kører i en ring. Det er derfra navnet karruselsvig er opstået. I en momskarrusel vender varen dog ikke nødvendigvis tilbage til den oprindelige sælger, men kan for eksempel ende som et slagtilbud i detailhandelen, som eksportvare til lande uden for EU eller på det sorte marked. 2 For at der er tale om en momskarrusel, er det derfor ikke et krav, at en vare handles flere gange i en kæde og returnerer til den oprindelige sælger. En momskarrusel er en fælles betegnelse for en række beslægtede grænseoverskridende svigsformer, hvor momssystemet udnyttes, ved at kombinere indenlandske transaktioner og EU-transaktioner. 2 Svindlen går ud på, at et led i kæden genererer meget store beløb i skyldig moms, der efterfølgende ikke afregnes, mens et andet led får udbetalt en stor negativ moms. Den negative moms skyldes indenlandske køb, der er pålagt moms, og videresalg til andre lande, der er momsfritaget. 1 Den skyldige moms, der ikke afregnes, benyttes blandt andet til at finansiere, at varerne kan sælges meget billigt, ofte billigere end indkøbsprisen. Dette gør, at varerne kan afsættes meget hurtigt. Derudover finansierer den skyldige moms blandt andet transportomkostninger og så selvfølgelig fortjeneste til svindlerne. 1 Det er en fordel for svindlerne i en momskarrusel, at momssatsen er så høj som mulig. Jo højere momssatsen er, jo billigere kan varerne sælges, mens der stadig er fortjeneste til svindlerne. Når varerne sælges billigt, er det som nævnt nemmere at få afsat varerne, så varerne kører hurtigere rundt i kæden, så momskarrusellen kan give større afkast til svindlerne. Da Danmark har en høj momssats på 25 %, i forhold til andre EU-lande, er det oplagt for momskarruselsvindlere at placere ledet, hvor der generes skyldig moms her. 2 En simpel momskarrusel, hvor svindlen foregår i Danmark, består som udgangspunkt af handel mellem 3 virksomheder. 3 En virksomhed, der er beliggende i et andet EU-land. En virksomhed i Danmark, der genererer store beløb i skyldig moms, der ikke afregnes til myndighederne. Denne 1 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 2.2.1 2 Nielsen, Reino (2003) Momskarruselsvig Hvordan kan man sikre sig mod uforvarende at blive medspiller i en ulovlig momskarrusel?, SR-SKAT 2/03, s. 164 3 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, Afsnit 2.1 Side 7 af 51

virksomhed er benævnt missing trader eller skraldespandsselskabet. 1 Og endnu en virksomhed i Danmark, der køber varerne hos missing trader i Danmark og sælger til virksomheden i et andet EU-land, og derved får et negativt momstilsvar, der udbetales af myndigheder, hvorved der tilføres likviditet til momskarrusellen. Denne virksomhed er en såkaldt broker. En broker er en engelsk betegnelse for en formidler eller en mægler mellem to parter i en handel. Når den skyldige moms skal opkræves af myndighederne hos missing trader, er dette selskab tømt for værdier, hvorfor det erklæres konkurs af myndighederne, der herefter står tilbage med tabet. 1 Nedenstående figur illustrerer, hvorledes en sådan simpel momskarrusel fungerer. B Missing Trader 900 kr. ekskl. moms 1.125 kr. incl. moms C Broker Danmark 1.000 kr. Andet EU-land 950 kr. ekskl. moms A Figur af momskarrusel 2 A er beliggende i et andet EU-land, mens B, missing trader, og C, broker, er beliggende i Danmark. I eksemplet forudsættes det, at betingelserne for, at der kan handles uden moms i en intern EU-handel er opfyldt. For at betingelserne er opfyldt, skal varerne transporteres fysisk mellem A, B og C, virksomhederne skal være momsregistrerede, fakturaerne skal overholde kravene for EU-handler og salgene skal indberettes til listesystemet 3. A sælger varer for 1.000 kr. eksklusiv moms til B. Da der er tale om en intern EU-handel, skal A ikke afregne moms på denne transaktion. B skal angive erhvervelsesmoms til myndighederne på 250 kr. (25 % af 1.000 kr.), som samtidig kan fratrækkes i den indgående moms. 1 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 26 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Figur, Afsnit 1.2 3 SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, afsnit N.4, Juridisk vejledning Side 8 af 51

Herefter sælger B varerne videre til C til en pris, der er noget lavere end markedsprisen, i dette eksempel til 900 kr. Da der er tale om et indenlandsk salg, opkræver B salgsmoms på 225 kr. (25 % af 900 kr.). C har nu et negativt momstilsvar på 225 kr. svarende til den indgående moms, der blev betalt til B. C sælger herefter varerne tilbage til A for 950 kr. Da der igen er tale om en intern EU-handel, beregner C ikke moms af salget. Myndighederne udbetaler herefter det negative momstilsvar på 225 kr. til C. Karrusellen kan herefter gentages flere gange med de samme varer, hvorved B s skyldige moms og C s negative momstilsvar bliver større og større. Eksemplet er en forsimplet konstruktion. Svindlerne anvender adskillige metoder til at komplicere forløbet og sløre svindlen overfor myndighederne. For at sløre svindlen kan karrusellen udvides ved, at der indskydes flere indenlandske mellemhandlere i kæden, såkaldte buffere, eller at der handles mellem flere lande, så der indgår flere missing traders i karrusellen. Endvidere kan varernes færd sløres ved at omdøbe varerne på fakturaen undervejs i karrusellen. 1 Som udgangspunkt foregår en momskarrusel i et samspil mellem parterne, der deltager i kæden, der således kender detaljerne i karrusellen og internt har aftalt en fordeling af fortjenesten. 2 Svindlen foregår i den virksomhed, der er missing trader. En missing trader er ofte formelt ledet af en stråmand 3, der mod betaling lægger navn til virksomheden som ejer eller direktør. 4 Stråmanden kender sjældent den reelle sammenhæng i karrusellen. 2 Missing trader er tiltænkt en meget kort levetid og ender oftest med at blive opløst af skifteretten, når de er blevet konstateret insolvente. 5 Brokeren, der får et negativt momstilsvar på grund af deltagelse i momskarrusellen, er ofte større kendte virksomheder med stort eksportsalg, der har kunnet erhverve varer billigere end de normale priser inden for branchen. 6 Brokeren kan godt deltage i en momskarrusel uden at være vidende om det. Eventuelle mellemhandlere mellem missing trader og brokeren opnår også en fordel ved momskarrusellen, ligesom brokeren, ved at kunne erhverve varer billigere end normalt. Mellemhandleren er som regel en almindelig virksomhed med orden i regnskaberne. 6 Mellemhandlerne kan ligeledes deltage i en momskarrusel uden at være vidende om det. Selvom en broker og en mellemhandler kan deltage i en momskarrusel uden at vide det, vil de dog som oftest være bekendt med, at de handler med en virksomhed, der ikke har planer om at 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Figur, Afsnit 1.2 2 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 25 3 En stråmand er en mellemmand i en transaktion, hvor de virkelige bagmænd ønsker at være ukendte 4 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 25-26 5 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 26 6 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 26-27 Side 9 af 51

afregne sin udgående moms. Brokeren er i nogle tilfælde kontrolleret af missing trader, der styrer hele processen. 1 En broker og en mellemhandler vil dog forholdsvis let kunne hævde overfor myndighederne, at de blot har gjort en god handel og var uvidende om svindlen. 2 Jo flere led, der er i momskarrusellen, jo nemmere vil det være for en virksomhed at hævde, at man har været i god tro. Som udgangspunkt kan alle varetyper benyttes i momskarruselsvig. 3 I princippet gælder det om at fakturere så store beløb som muligt med det formål at generere et så stort momsprovenu som muligt. Det er dog oftest varer med en lav vægt og høj værdi, der har været anvendt til momskarruselsvig, såsom mobiltelefoner, computerkomponenter og tidligere guld 4. Der har også været eksempel på, at der har været anvendt metalskrot, biler og værdiløse maskiner til opskruede priser. Derudover har der også været eksempler på, at der slet ikke har været nogen varer, men svindlerne blot har sendt fakturaer rundt i en såkaldt papirkarrusel. 3 Ud over, at statskassen kan miste provenu på grund af momskarruseller, er der også mærkbare konsekvenser for blandt andet erhvervslivet. 1 Den almindelige del af erhvervslivet risikerer at miste markedsandele og blive direkte udkonkurreret fra markedet inden for visse brancher, på grund af at priserne dumpes i momskarrusellerne. Derudover risikerer de erhvervsdrivende ufrivilligt at komme til at handle med useriøse eller kriminelle leverandører og handlende. 5 Endvidere har myndighederne i deres forsøg på at bekæmpe momskarruseller rettet deres fokus mere og mere mod andre led i momskarrusellen end missing trader, da denne kan være svær at lokalisere, og hjemlen til at straffe andre led er blevet tydeligere. 2 Derfor er der også en risiko for straffesager for de erhvervsdrivende, der deltager i en momskarrusel, også selvom de ikke var klar over det. Det er derfor en meget god idé for erhvervsdrivende at tage visse forholdsregler, når der indledes samarbejde med en ny samarbejdspartner, så man ikke risikerer ufrivilligt at blive en del af en momskarrusel og i det mindste har gjort en indsats for at undgå det. 1 1 Nielsen, Reino (2003) Momskarruselsvig Hvordan kan man sikre sig mod uforvarende at blive medspiller i en ulovlig momskarrusel?, SR-SKAT 2/03, s. 165 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2.2.1 3 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 27 4 Forslag til lov om ændring af momsloven. (Investeringsguld m.v.), Lovforslag nr. L 24 af 06-10-1999 5 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 2.2.1 Side 10 af 51

4.2 Udviklingen i momskarruselsvig Problemet med momskarruselsvig eksisterede allerede inden etableringen af Det Indre Marked i EU og EU-landenes fælles momssystem, da Belgien, Nederlandene og Luxembourg tidligere allerede havde et eksisterende internt indre marked, hvor de havde kendskab til problemet. 1 I Belgien, Nederlandene og Luxembourg foregik karruselsvindlen med guld som handelsvare. Svindlen adskilte sig dog ved, at guldet blev smuglet ind i landene og derefter handlet i en traditionel momskarruselkæde mellem landene. 2 Siden indførelsen af det indre marked i 1993 eskalerede problemet dog voldsomt og flere af EUlandene fik problemer med momskarruselsvig med guld som handelsvare. 2 For at dæmme op for svindlen blev transaktioner med investeringsguld fritaget for moms i år 2000. Momsfritagelsen af investeringsguld stoppede dog ikke momskarruselsvindlen, da andre varegrupper blot blev taget i brug i stedet for. Der var dog stadig tale om varegrupper, der ligesom guld, havde en høj pris i forhold til vægten, såsom mobiltelefoner og computerkomponenter. 2 I Danmark blev den første momskarrusel konstateret i 1995. 3 Denne momskarrusel foregik med handel med metalskrot og endte med et tab på 100 millioner kroner for den danske stat, hvilket er det hidtil største enkeltstående tab for den danske stat. 4 Frem til år 2000 var momskarrusellerne i Danmark kendetegnet ved, at Danmark var tilholdssted for missing trader. Den form for momskarruseller er blevet kaldt første generation. 2 I den periode led den danske statskasse store tab, hvorfor der løbende, men primært i 1999, blev gennemført en række lovgivningsmæssige, kontrolmæssige og administrative tiltag for at dæmme op for svindlen. 2 Med disse tiltag ændredes myndighedernes fokus i deres kamp for at bekæmpe momskarruseller fra missing trader til brokeren, på trods af at brokeren ikke nødvendigvis er vidende om, at han deltager i karruselsvindel. Fokus blev ændret til brokeren, da det er i dette led, karrusellen tilføres likviditet. Med tiltagene blev det gjort mere risikabelt og besværligt at være broker og deltage i en momskarrusel. 2 Fra år 2000 og frem blev der ikke længere konstateret missing traders i Danmark. De danske virksomheders rolle i momskarruseller har herefter primært været som brokers, der oftest hand- 1 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, Afsnit 4.1 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 1.2 3 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, Afsnit 1 4 Nielsen, Reino (2003) Momskarruselsvig Hvordan kan man sikre sig mod uforvarende at blive medspiller i en ulovlig momskarrusel?, SR-SKAT 2/03, s. 165 Side 11 af 51

lede med engelske missing traders. Denne konstruktion, der er benævnt anden generation af momskarruseller i Danmark, er stadig den hyppigst forekommende. 1 I år 2004 blev en tredje generation af momskarruseller, der involverer tredjelande, med blandt andet handel med Hong Kong og Dubai dog konstateret. Der er yderligere problemer med momskarrusellerne, der involverer tredjelande, da der ikke findes samarbejdsaftaler med de involverede lande, der er på niveau med samarbejdet i EU. 1 Tredje generation af momskarrusellerne fungerer som hovedregel med danske virksomheder som brokers, men der har været tilfælde, hvor missing trader har været placeret i Danmark. 1 Der har også været eksempler på momskarruselsvig med ydelser, hvilket blev opdaget første gang i 1999. 2 Der har blandt andet været eksempler med karruselsvig med immaterielle rettigheder som licensrettigheder og ophavsrettigheder. 3 Momskarruselsvig med immaterielle rettigheder fungerer som udgangspunkt på samme måde som en momskarrusel med varer. Det, der har været særligt problematisk ved denne form for svindel, har været værdiansættelsen af de immaterielle rettigheder. Når køber og sælger er sammen om svindlen, er det let at presse handelspriserne op i urealistiske størrelser, hvilket gavner likviditeten i momskarrusellen. 3 4.3 Tiltag fra EU til bekæmpelse af momskarruselsvig I dette afsnit beskrives de tiltag som EU har foretaget for at begrænse problemet med momskarruseller og give myndighederne i medlemslandene bedre muligheder for at bekæmpe svindlen. De første problemer man havde med momskarruseller var, som tidligere beskrevet, med guld som handelsvare. Dette forsøgte man at løse ved at momsfritage investeringsguld, hvilket dog blot betød, at svindlerne kastede sig over andre brancher og problemet blev derfor langt fra løst. 1 Erfaringerne med at momsfritage investeringsguld viser, at det ikke er løsningen at momsfritage de vareområder, hvor der er størst risiko for, at de bliver benyttet i en momskarrusel. 4 Selvom momskarruseller primært har benyttet varetyper som mobiltelefoner og computerkomponenter 5, er der også eksempler på, at svindlerne har benyttet atypiske varer som cowboybukser, cola og fødevarer. 6 Dette viser, at svindlerne er temmelig opfindsomme, hvorfor det ikke ville løse problemet at momsfritage enkelte varegrupper som for eksempel guld. 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 1.2 2 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, Afsnit 3 3 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, Afsnit 3.2 4 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2 5 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 27 6 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR- SKAT 2/01, Afsnit 2 Side 12 af 51

En anden mulighed for at løse problemerne med momskarruselsvig i EU, kunne være at indføre et endeligt momssystem i EU med ens momssatser og regler i medlemslandene og så pålægge leveringer mellem medlemslandene moms. Det virker dog urealistisk, at landene skulle kunne blive enige om dette, og det vil heller ikke løse problemerne med momskarruseller, der involverer aktører i tredjelande. 1 Derudover vil det formentlig medføre andre problemstillinger, som svindlere ville forsøge at udnytte. Da løsningen på problemet med momskarruseller ikke umiddelbar er enkel, har EU lavet en række tiltag, der forbedrer de enkelte landes myndigheders muligheder for at bekæmpe svindlen indenfor rammerne af det nuværende momssystem, så antallet af momskarruseller i det mindste begrænses. 2 Det har blandt andet betydet, at de erhvervsdrivende i EU skal indberette deres salg af varer til virksomheder i andre EU-lande til listesystemet, eller VIES-systemet 3, som er det internationale navn, hvilket giver myndighederne mulighed for bedre at følge med i handler, der kunne være led i en momskarrusel. 4 VIES-systemet er dog et forældet system, der heller ikke omfatter grænseoverskridende handel med tjenesteydelser, hvorfor man er ved at oprette et nyt system, VIES II. 5 Udvekslingen af oplysninger imellem landenes myndigheder har været et vigtigt led i kampen mod momskarruseller, hvorfor kommissionen i 2003 har revideret forordningen om administrativt samarbejde, så der er indført fælles regler om afgivelse af oplysninger. 6 Oplysningerne kan dog ofte kun anvendes til efterfølgende at konstatere en momskarrusel, da fristen for indgivelse af oplysninger er 3 måneder, hvilket ofte er længere tid end missing trader eksisterer. 2 På den baggrund er der også mulighed for mere direkte samarbejde landene imellem, så missing trader kan afsløres så tidligt som muligt. Danmark og England har for eksempel en aftale om, at landene er forpligtiget til at svare på en forespørgsel fra det andet land inden for 72 timer. 2 Udvekslingen af oplysninger imellem landene i EU er dog hæmmet af, at myndighederne i de forskellige EU-lande har forskellige kulturer og interesser. Derudover er der en sprogbarriere mellem mange lande og de nationale lovgivninger kan også være til hinder for en hurtig udveksling af oplysninger. 2 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2.1 3 VIES står for VAT Information Exchange System 4 SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, afsnit N.4, Juridisk vejledning 5 Kommissionen for de europæiske fællesskaber (2004) Beretning fra Kommissionen til Rådet og Europa- Parlamentet om udnyttelse af administrative samarbejdsordninger i bekæmpelsen af momssvig, KOM(2004) 260 endelig, Punkt 4.3 6 Rådets forordning (EF) nr. 1798/2003 af 7. oktober 2003 om administrativt samarbejde vedrørende merværdiafgift og ophævelse af forordning (EØF) nr. 218/92 Side 13 af 51

EU forsøger dog at effektivisere udvekslingen af oplysninger mellem medlemslandene, på trods af forskellene landene imellem, ved at fremme en egentlig EU-kultur. Dette gøres blandt andet ved øget sprogundervisning og efteruddannelse og ved løbende at forbedre de administrative muligheder for samarbejde og for at udveksle oplysninger. 1 Ved at undersøge, hvad en række af EU-landene har gjort for at bekæmpe momskarruseller har EU-kommissionen lavet en række anbefalinger vedrørende best practice, der omfatter forebyggende foranstaltninger og kontrolmetoder, som medlemslandene kan benytte. Best practice gør det muligt at udnytte erfaringer på tværs af landegrænser og er især relevant for nye medlemsstater, der skal opbygge et værn mod momskarruseller fra bunden. 2 Danmark har bidraget til udarbejdelsen af best practice, hvorfor de fleste anbefalinger derfra allerede er indført her. 3 4.4 De danske myndigheders beføjelser til bekæmpelse af momskarruselsvig I Danmark er der indført en række tiltag og bestemmelser, der blandt andet er indført for at give myndighederne midler til at bekæmpe momskarruseller og forhindre, at de overhovedet opstår. I dette afsnit beskrives nogle af de tiltag de danske myndigheder har taget og de beføjelser, de har til at bekæmpe og begrænse momskarruselsvig. Når nystartede virksomheder skal registreres for blandt andet moms foregår det i dag hos Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, men den endelige godkendelse foretages af SKAT, der kan udføre materiel registreringskontrol. 4 Derved er det muligt at foretage yderligere kontrol, når en virksomhed i en risikobranche ønsker at blive registreret. 3 Såfremt de, der forsøger at blive registreret, tidligere er gået konkurs, har restancer til det offentlige eller har påført det offentlige store tab, kan SKAT foretage yderligere undersøgelser og kontrol inden registreringen. 3 Siden 1999 har SKAT haft beføjelse til at føre register over personer og virksomheder, der har påført eller forsøgt at påføre staten tab. Denne beføjelse er udnyttet af SKAT til at oprette et kontrolinformationsregister 5, der kan benyttes til at holde særligt øje med virksomheder og personer, der tidligere har deltaget i momskarruseller eller lignende svindel. 3 1 Kommissionen for de europæiske fællesskaber (2004) Beretning fra Kommissionen til Rådet og Europa- Parlamentet om udnyttelse af administrative samarbejdsordninger i bekæmpelsen af momssvig, KOM(2004) 260 endelig, Punkt 5.1.1 2 Kommissionen for de europæiske fællesskaber (2004) Beretning fra Kommissionen til Rådet og Europa- Parlamentet om udnyttelse af administrative samarbejdsordninger i bekæmpelsen af momssvig, KOM(2004) 260 endelig, Punkt 6.1 3 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2.2 4 SKAT (2008) Inddrivelsesvejledningen 2008-1, afsnit D.1.4.2, Juridisk vejledning 5 Skattekontrolloven (Lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24-11-2005) 6 F Side 14 af 51

SKAT har endvidere en risikoanalysemodel, der kan benyttes til, at identificere virksomheder, der bør have ekstra kontrol. Risikoanalysen kan indikere karruselsvig ud fra kriterier som nyregistrerede virksomheder, brancher med høj risiko med videre. 1 For at opsøge igangværende momskarruseller foretager SKAT kontrolbesøg hos speditørfirmaer. Her identificeres importørerne og der foretages fysisk kontrol af varerne. En vigtig del af kontrollerne er at scanne varerne, for at følge disses cirkulation, så det eventuelt er muligt at bevise, at danske brokers indfører de samme varer flere gange. Desuden kan scanningerne være med til at identificere nye deltagere i momskarruseller. Oplysninger benyttes enten af de danske myndigheder eller videresendes til andre involverede lande. 1 Derudover foretager SKAT også løbende kontrol hos brokers i brancher med høj risiko for at indhente oplysninger om mulige missing traders og oplysninger, som kan videresendes til andre landes myndigheder. Oplysningerne bruges til at identificere missing traders så hurtigt som muligt, eventuelt endda før første afregning af moms. 1 Myndighederne forsøger at identificere potentielle deltagere i momskarruseller allerede i forbindelse med registreringen ved hjælp af kontrol på baggrund af risikobaserede kriterier og registre over personer og virksomheder, der tidligere har deltaget i momskarruseller og svindel generelt. Indsatsen besværliggøres dog af muligheden for at anvende en stråmand, til at drive virksomheden officielt. 2 Derfor er SKATs opsøgende kontroller hos speditørfirmaer og brokers i brancher med høj risiko også særdeles vigtige, da deltagere i momskarruseller, der er blevet registreret, derved kan opdages. Derudover giver disse kontroller vigtige kontroloplysninger, der kan videresendes til udlandet og derved styrke den samlede indsats mod momskarruselsvig i hele EU. 2 Desuden er der en række bestemmelser, der giver SKAT hjemmel til at gribe ind, når en potentiel eller igangværende momskarrusel er identificeret. SKAT har hjemmel i opkrævningslovens 3 11, stk. 2 til at kræve, at bestemte virksomheder stiller sikkerhed, som betingelse for at de kan registreres. 4 Betingelserne herfor er, at en person eller virksomhed, der er ejer af virksomheden, reelt driver virksomheden eller er medlem af virksomhedens bestyrelse eller direktion, er eller har været indblandet i en konkurs inden for de seneste 5 år, hvor staten er blevet påført et tab. Endvidere kan SKAT pålægge igangværende virksomheder at stille sikkerhed, såfremt en række betingelser i opkrævningslovens 11, stk. 1 er opfyldt. 5 Betingelserne herfor er blandt andet, at virksomheden mangler at afregne skatter og afgifter, og at virksomheden er i restance eller ikke rettidigt har indsendt angivelser, eller hvis virksomhedens kapitalgrundlag er trukket ud. 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2.2 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2.2.1 3 Lovbekendtgørelse nr. 289 af 28-03-2003 om opkrævning af skatter og afgifter m.v. med senere ændringer 4 SKAT (2008) Inddrivelsesvejledningen 2008-1, afsnit D.1.4.2.6.2, Juridisk vejledning 5 SKAT (2008) Inddrivelsesvejledningen 2008-1, afsnit D.2.3.1, Juridisk vejledning Side 15 af 51

I forbindelse med Fair Play-II-lovpakken blev der i 2006 skabt hjemmel til at kræve sikkerhedsstillelse hos missing traders i en momskarrusel for at effektivisere indsatsen mod momskarruselsvig med opkrævningslovens 11, stk. 1, nr. 4. 1 Det forudsætter dog, at det i tilstrækkeligt omfang kan godtgøres, at den pågældende virksomhed deltager i en aktuel momskarrusel og ikke har til hensigt at afregne moms. Desuden blev der skabt hjemmel til at kræve sikkerhedsstillelse af en igangværende virksomhed, såfremt en person eller virksomhed, der er til stede i virksomheden, er ejer af virksomheden, reelt driver virksomheden eller er medlem af virksomhedens bestyrelse eller direktion er eller har været indblandet i en konkurs inden for de seneste 5 år, hvor staten er blevet påført et tab, som det allerede var gældende for virksomheder, der ønskede at blive registreret i opkrævningslovens 11, stk. 2. 2 Bestemmelsen er indført for at hindre omgåelse af kravet om sikkerhedsstillelse ved at anvende en stråmand eller ved først efter registreringen at indtræde som ejer, direktions- eller bestyrelsesmedlem. 3 For at SKAT kan kræve, at en virksomhed stiller sikkerhed efter opkrævningslovens 11, kræves der dog efter stk. 3, at der efter et konkret skøn vurderes, at registreringen medfører en nærliggende risiko for tab. 1 SKAT kan ligeledes pålægge registrerede virksomheder og virksomheder, der anmeldes til registrering, at anvende en forkortet afregningsperiode, såfremt betingelserne i opkrævningslovens 11, stk. 1 eller 2 er opfyldt efter momslovens 62, stk. 1 og 4. 4 Tidligere har SKAT ikke haft nogen sanktionsmuligheder overfor virksomheder, der ikke efterkom kravet om sikkerhedsstillelse, hvorfor bestemmelserne i princippet har været ineffektive. Det er dog blevet ændret med Fair Play-II-lovpakken i 2006, hvorefter det blev muligt med opkrævningslovens 11, stk. 9 at inddrage virksomheders registrering, såfremt de ikke efterkom kravet om sikkerhedsstillelse i medfør af opkrævningslovens 11, stk. 1 og nægte virksomheder registrering, såfremt de ikke efterkom kravet om sikkerhedsstillelse i medfør af opkrævningslovens 11, stk. 2. 5 Desuden har SKAT i opkrævningslovens 12, stk. 3 mulighed for at tilbageholde udbetalingen af negativ moms eller pålægge virksomheden at stille sikkerhed, såfremt der er forhold, der gør, at virksomheden ikke kan kontrolleres tilfredsstillende. 6 1 SKAT (2008) Inddrivelsesvejledningen 2008-1, afsnit D.2.3.1, Juridisk vejledning 2 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 3.2.1.2 3 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 2.2.2 4 SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, afsnit P.5.1, Juridisk vejledning 5 SKAT (2008) Inddrivelsesvejledningen 2008-1, afsnit D.2.3.1 og D.1.4.2.6.2, Juridisk vejledning 6 SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, afsnit P.7, Juridisk vejledning Side 16 af 51

Som et led i indsatsen mod momssvig blev momslovens 81, stk. 4 og 5 indført i 1999. 1 Momslovens 81, stk. 4 gør det strafbart for virksomheder at udstede urigtige fakturaer eller lignende dokumentation for levering eller køb af varer eller ydelser, hvilket kan straffes med bøde eller fængsel i op til 2 år. Bestemmelsen kan benyttes i sager med momskarruseller, hvor der ikke reelt handles nogen varer, hvor varerne ikke er dem, der er beskrevet på fakturaen eller hvor der benyttes et virksomhedsregistreringsnummer, der tilhører en anden virksomhed. 2 Momslovens 81, stk. 5 vedrører momshæleri og gør det strafbart at aftage varer eller ydelser på så fordelagtige vilkår, at leverandøren eller yderen ikke vil opfylde sin forpligtigelse til at medregne vederlaget til momstilsvaret. Bestemmelsen kan anvendes, hvis en broker eller mellemhandler ved, at missing trader ikke har til hensigt at afregne momsbeløbet. Bestemmelsen vil dog give bevismæssige problemer for myndighederne, medmindre der kan bevises en direkte sammenhæng mellem missing trader og broker eller mellemhandler. 3 Disse bestemmelser og tiltag giver myndighederne mulighed for både at forhindre momskarruseller før de opstår og at skride ind overfor igangværende momskarruseller. Bestemmelserne forhindrer dog langt fra momskarruseller i at opstå, da man ved at benytte stråmænd stadig giver myndighederne svære betingelser for at forhindre registreringen af missing traders, og derudover vil det som altid være svært at gardere sig mod nye aktører. 4 Selvom det umiddelbart ville være mest oplagt at rette indsatsen mod missing traders i momskarruseller, da det er hos dem, den egentlige unddragelse finder sted, kan det ofte give problemer, da bagmændene kan være svære at spore og virksomheden vil ofte være uden værdier, når den endeligt identificeres. 4 Derfor er fokus i større og større grad flyttet til, at myndighederne forsøger at ramme andre deltagere i momskarrusellerne end missing trader, såsom mellemhandlere og brokers. 4 Myndighederne vil dog ofte få svært ved at løfte bevisbyrden overfor andre deltagere i momskarruseller end missing traders, da den vigtigste indikation på, at der foreligger en momskarrusel, er underfaktureringen. Det kan dog være meget svært at bevise, at virksomheder har handlet til så fordelagtige priser, at de burde have indset, at de deltog i en momskarrusel, blandt andet på grund af, at markedspriser kan være meget svingende. 4 For at dæmme op for de bevismæssige problemer overfor deltagerne i en momskarrusel har Danmark i 2006 i forbindelse med Fair Play-II-lovpakken ligeledes indført regler om, at en deltager i en momskarrusel kan pålægges at hæfte solidarisk for betalingen af moms, i momslovens 46, stk. 8 og 9, såfremt en række betingelser er opfyldt. Disse regler beskrives nærmere i afsnit 6. 1 Lov om ændring af skattekontrolloven, kildeskatteloven, momsloven og lov om kommunal indkomstskat (Indgreb mod sort arbejde, socialt bedrageri m.v.), Lov nr. 388 af 02-06-1999 2 SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, afsnit V.2.10, Juridisk vejledning 3 SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, afsnit V.2.11, Juridisk vejledning 4 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 2.2.1 Side 17 af 51

Desuden har EF-domstolen i sine afgørelser udstukket en række retningslinier for, hvilke muligheder momssystemdirektivet giver myndighederne i medlemslandene til at bekæmpe momskarruselsvig. Dette analyseres i næste afsnit. 5. EF-domstolens retningslinier til bekæmpelse af momskarruselsvig I forlængelse af forrige afsnit, vil dette afsnit beskrive og analysere udvalgte domme fra EFdomstolen, der vedrører momskarruselsvig og dermed kan benyttes til at fortolke myndighedernes mulighed for at bekæmpe momskarruselsvig med hjemmel i momssystemdirektivet. Myndighedernes fokus har som nævnt ændret sig fra missing trader til andre deltagere i momskarruseller, hvorfor de følgende analyser vedrører dette område. For at beskrive og analysere dette, er der udvalgt fire hovedområder, hvor EF-domstolen har taget stilling i sager, der vedrører momskarruselsvig. Det første område er EF-domstolens retningslinier for at nægte fradrag hos en deltager i en momskarrusel, hvor deltageren ikke har været vidende om, at vedkommende deltog i en momskarrusel. Analysen vil tage udgangspunkt i forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03. Det andet område er EF-domstolens retningslinier for at nægte fradrag hos en deltager i en momskarrusel, hvor deltageren var vidende om, at vedkommende deltog i en momskarrusel. Analysen vil tage udgangspunkt i forenede sager, C-439/04 og C-440/04. Det tredje område er EF-domstolens retningslinier for at indføre solidarisk hæftelse for deltagere i en momskarrusel. Analysen vil tage udgangspunkt i C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl. Det fjerde område er EF-domstolens retningslinier for at nægte at indrømme momsfritagelse for fællesskabstransaktioner, der egentlig er omfattet af fritagelsesbestemmelserne. Analysen vil tage udgangspunkt i C-146/05, Albert Collée. Analyserne af de fire hovedområder vil tage udgangspunkt i de nævnte domme fra EFdomstolen. Derudover vil der blive inddraget andre domme fra EF-domstolen i analyserne, der ikke specifikt vedrører momskarruselsvig, men som kan benyttes i fortolkningen af områderne. 5.1 Nægtelse af fradrag hos en broker, der har været i god tro I dette afsnit analyseres myndighedernes mulighed for at nægte fradrag for momsen hos en deltager i en momskarrusel, selvom den pågældende deltager ikke havde eller burde have haft kendskab til, at det var en momskarrusel, de var involveret i. Begrundelsen for at nægte fradrag ville altså blot være, at der er konstateret en momskarrusel. 1 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3 Side 18 af 51

Såfremt EF-domstolen accepterer denne mulighed, ville myndighederne have et meget effektivt redskab til at bekæmpe momskarruseller. 1 Myndighederne ville derved blot skulle lokalisere en deltager i momskarrusellen, som så kunne nægtes fradrag, uden at myndighederne skulle bevise, at deltageren var vidende om, at vedkommende deltog i en momskarrusel. Konsekvensen ville blive, at byrden med at bekæmpe momskarruseller ville skifte fra landenes myndigheder til de private virksomheder, der risikerer at blive deltagere i en momskarrusel, eventuelt uden at være klar over det. 1 De private virksomheder, der ønsker at være regelrette, ville i den situation være tvunget til at forsøge at gardere sig mod at blive involverede i momskarruseller. 1 Det kunne for eksempel være i form af tiltag, der gør risikoen for at blive involveret i en momskarrusel mindre, såsom nærmere undersøgelse af kommende leverandører, så man sikrer sig, at man kan stole på dem. 2 5.1.1 Analyse med udgangspunkt i forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03 De engelske myndigheder har i tre prøvesager, der drejer sig om momskarruseller, forsøgt at nægte broker fradrag, selvom brokeren var involveret i momskarrusellen uden hverken at have eller burde have haft kendskab til det. Sagerne har været forelagt EF-domstolen som et præjudicielt spørgsmål. De tre sager vedrører de tre britiske selskaber, Optigen, Fulcrum og Bond House, hvis aktiviteter hovedsageligt var at indkøbe mikroprocessorer hos andre selskaber i England for derefter at videresælge dem til andre EU-lande. 3 De britiske myndigheder havde konstateret, at de tre selskaber havde deltaget som brokers i momskarruseller. De tre selskaber var dog uvidende om, at det var en momskarrusel, som de deltog i. 4 På den baggrund nægtede de engelske myndigheder de tre selskaber momsfradrag med den begrundelse, at de pågældende transaktioner var blevet udført i en række leveringskæder, hvori der optrådte en erhvervsdrivende, der ikke svarede salgsmoms af transaktionerne. Vedrørende Optigen og Fulcrum blev nægtelsen af fradrag begrundet med, at de ikke havde modtaget leveringer, der skulle anvendes til momspligtig virksomhed, og de efterfølgende salg var heller ikke økonomisk virksomhed, hvorfor de ikke gav ret til fradrag. 5 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3.3 2 Nielsen, Reino (2003) Momskarruselsvig Hvordan kan man sikre sig mod uforvarende at blive medspiller i en ulovlig momskarrusel?, SR-SKAT 2/03, s. 165 3 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 8 4 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 12 5 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 16 Side 19 af 51

Myndighederne mente ikke, at de omhandlede køb og salg objektivt set havde noget reelt økonomisk indhold og var ikke udført som led i økonomisk virksomhed. Vedrørende Bond House blev nægtelsen af fradrag begrundet med, at formålet med leveringskæden alene var svig, hvorfor alle transaktionerne ikke havde reelt økonomisk indhold. Da transaktionerne så var uden for momsens anvendelsesområde, var Bond House ikke berettiget til at få fradrag for udgifterne. 1 De engelske myndigheder fastslår, at selskaberne ikke var impliceret direkte i den pågældende svindel, som de hverken havde eller burde have haft kendskab til, og de havde ingen forbindelse til den erhvervsdrivende, der undlod at betale salgsmoms. 2 De engelske myndigheders begrundelse for at nægte de tre selskaber fradrag har altså alene været, at de har deltaget i en momskarrusel og transaktionerne derfor falder uden for momssystemdirektivets anvendelsesområde, da der ikke er tale om økonomisk virksomhed. Sagerne vedrørende Optigen, Fulcrum og Bond House blev forelagt EF-domstolen som et præjudicielt spørgsmål, hvori der blev spurgt om transaktioner, hvor der ikke er begået momssvig, men som har indgået i en række af leveringer, hvori en anden transaktion er begået med svig, uden at den, der har udført de førstnævnte transaktioner, vidste eller burde have vidst det, er levering af goder eller ydelser, er foretaget af en afgiftspligtig person og udgør økonomisk virksomhed og om muligheden for at fradrage den betalte indgående moms kan begrænses. 3 Domstolen konkluderede, at begreberne levering af goder og afgiftspligtig person har objektiv karakter, og at de finder anvendelse uanset de pågældende transaktioners formål og resultater, bortset fra undtagelsestilfælde. 4 Det vil derfor være i strid med momssystemets formål, såfremt myndighederne skulle tage hensyn til hensigten hos en anden erhvervsdrivende, end den pågældende afgiftspligtige person, som har medvirket i samme leveringskæde, og som denne ikke havde og ikke kunne have kendskab til. 5 De engelske myndigheder mente, at retten til fradrag skal vurderes på grundlag af samtlige transaktioner i handelskæden. Til støtte herfor har de engelske myndigheder henvist til sagerne C-231/94, Faaborg Gelting Linien og C-155/99, Stockholm Lindöpark. 6 Dette afviser Domstolen dog, da hver transaktion skal vurderes for sig, og karakteren af en bestemt transaktion i leveringskæden kan ikke ændres af tidligere eller efterfølgende begivenheder. 7 1 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 20 2 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 22 3 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 29 4 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 44-45 5 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 46 6 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 22 7 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 47 Side 20 af 51

I sagerne C-231/94, Faaborg Gelting Linien og C-155/99, Stockholm Lindöpark anvendte Domstolen princippet om leveringens enhed i stedet for at opdele den momspligtige transaktion i de enkelte bestanddele og pålægge disse moms hver for sig. 1 I Faaborg Gelting Linien-sagen blev der udført en række handlinger ved en og samme lejlighed i forbindelse med en foretaget transaktion. Stockholm Lindöpark-sagen vedrørte en række omstændigheder, der som helhed udgjorde en økonomisk virksomhed. 2 Karruselsvig vedrører derimod en række efter hinanden følgende transaktioner, som udføres af nogle handlende i en leveringskæde, og det er et væsentligt kendetegn ved det fælles momssystem, at der opkræves moms af enhver transaktion i en sådan leveringskæde. 3 Man kan heraf konkludere, at momskarruselsvig adskiller sig fra sagerne C-231/94, Faaborg Gelting Linien og C-155/99, Stockholm Lindöpark, da der er tale om forskellige på hinanden følgende aktiviteter, udført af forskellige afgiftspligtige personer. 4 Hver transaktion må vurderes for sig uafhængigt af transaktionernes resultat og endelige formål i en handelskæde, og en transaktion kan ikke ændres af tidligere eller efterfølgende begivenheder. Endvidere mente de engelske myndigheder, at det er nødvendigt at se på det underliggende formål med transaktionerne, som i denne sag er momssvig. Uden dette formål ville karrusellen og de hermed forbundne transaktioner ikke have eksisteret som et normalt økonomisk fænomen. De engelske myndigheder henviste til, at det fremgår af sagerne C-400/98, Breitsohl og C- 110/94, INZO, at en virksomhed mister sin økonomiske karakter, hvis den udøves i bedragerisk øjemed, eller hvis den i et vist omfang gør det lettere at begå svig på grund af dens resultat. 5 Dette afviser Domstolen dog. Men det fastslås, at en person kun endeligt anses for afgiftspligtig, såfremt den pågældende i god tro har erklæret at have til hensigt at ville påbegynde en bestemt økonomisk virksomhed. I tilfælde af svig eller misbrug kan afgiftsmyndighederne med tilbagevirkende kraft nægte virksomheden fradrag, da fradragene var blevet godkendt på baggrund af falske oplysninger. 6 Afgiftsmyndighederne kan kræve, at en persons erklærede hensigt om at drive økonomisk virksomhed, som er forbundet med momspligtige transaktioner, bestyrkes af objektive forhold. Såfremt dette ikke foreligger, kan fradrag nægtes. 7 1 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 25 2 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 26 3 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 27 4 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3.1 5 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 33 6 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 34 7 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 35 Side 21 af 51

Det er dog ikke relevant i denne sag, da det ikke er gjort gældende, at de tre selskaber har anmodet om momsfradrag på grundlag af falske erklæringer, eller at de ikke havde til hensigt at drive økonomisk virksomhed. 1 Der bør endvidere drages en klar sondring mellem hensigten til at drive økonomisk virksomhed og den erklærede hensigt med selve den økonomiske virksomhed. 1 Af dette kan udledes, at sagerne C-400/98, Breitsohl og C-110/94, INZO vedrører spørgsmålet om hensigten til at påbegynde og dermed udøve en økonomisk virksomhed og ikke spørgsmålet om denne virksomheds formål, hvorfor deres resultat ikke kan overføres til sager vedrørende momskarruselsvig. 2 Man kan endvidere konkludere at formålet med momssystemet er at garantere retssikkerheden og lette afgiftens anvendelse ved at lægge vægt på den pågældende transaktions objektive karakter. Dette har Domstolen ligeledes argumenteret med i to domme, der er blevet afsagt umiddelbart efter Domstolens afgørelse i forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03. Det er i sagerne C-223/03, University of Huddersfield og C-255/02, Halifax plc. De to sager vedrører ikke momskarruselsvig, men koncern-konstruktioner, hvor der blev foretaget en række transaktioner mellem virksomheder internt i koncernen for samlet set at spare i moms. I de to sager vurderede Domstolen, hvorvidt disse transaktioner var økonomisk virksomhed og levering af varer og tjenesteydelser, da de tilsyneladende kun var gennemført for, at koncernen samlet set kunne spare i moms. Domstolen konkluderer, at reglerne i momssystemdirektivet som altovervejende hovedregel skal basere sig på en ren objektiv vurdering af de relevante transaktioner, uanset formålet med disse. Domstolen lægger sig i de to sager meget op ad deres argumentation i denne sag vedrørende momskarruselsvig. I forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03, argumenterede de engelske myndigheder endvidere for, at der var tale om ulovlige transaktioner, med støtte i de sager, hvori Domstolen har fastslået, at visse former for ulovlig virksomhed ikke skal anses som økonomisk virksomhed og derfor falder uden for det fælles momssystems anvendelsesområde. 3 Til dette anfører Domstolen, at den praksis, som de engelske myndigheder henviser til, vedrører varer, som på grund af selve deres art eller særlige kendetegn ikke er egnede til at blive bragt i lovlig omsætning eller indgå i det økonomiske kredsløb. 4 1 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 35 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3.1 3 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 37 4 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 49 Side 22 af 51

Domstolen anfører endvidere, at princippet om afgiftsneutralitet er til hinder for en generel sondring mellem lovlige og ulovlige transaktioner. Selvom en adfærd er strafbar, medfører det ikke i sig selv afgiftsfritagelse. Det er kun i situationer, hvor enhver konkurrence mellem en lovlig økonomisk sektor og en ulovlig sektor er udelukket på grund af særlige kendetegn ved bestemte varer eller tjenesteydelser. 1 Dette er ikke tilfældet med de i sagen omhandlede mikroprocessorer. 2 Det kan derfor konkluderes, at transaktioner, der tager del i en momskarrusel resulterer i en ulovlig aktivitet, men handel med mikroprocessorer kan ikke kategoriseres som en aktivitet, der falder uden for den lovlige økonomiske sektor. 3 Endvidere er neutralitetsprincippet til hinder for en generel sondring mellem lovlige og ulovlige transaktioner, således at en ulovlig transaktion ikke automatisk falder uden for momssystemdirektivets anvendelsesområde. Transaktionerne i sagen, hvor der i sig selv ikke er begået momssvig, er derfor levering af goder foretaget af en afgiftspligtig person og økonomisk virksomhed i momsdirektivets forstand, når de opfylder de objektive kriterier uanset hensigten hos en anden erhvervsdrivende end den pågældende person. Det er uanset hensigten hos en anden erhvervsdrivende i leveringskæden, hvis den pågældende ikke havde eller kunne have kendskab til det. 4 Retten til at foretage momsfradrag for sådanne transaktioner kan heller ikke anfægtes af tidligere led i leveringskæden, uden at den afgiftspligtige ved eller kunne vide, at der findes en anden transaktion i kæden, der er behæftet med momssvig. 5 Fradragsretten er en integreret del af momsordningen og kan som udgangspunkt ikke begrænses. Spørgsmålet om momsen af tidligere eller efterfølgende salg er blevet indbetalt, er uden betydning for fradragsretten. 6 På den baggrund kan man konkludere, at det er opfyldelsen af de objektive kriterier for begreberne i momssystemdirektivet om økonomisk virksomhed og afgiftspligtig person, der er afgørende for, hvorvidt en transaktion er omfattet af momssystemdirektivets anvendelsesområde. 7 Fradragsretten kan således ikke begrænses på baggrund af, at en virksomhed har deltaget i en momskarrusel uden at vide det. Som nævnt i begyndelsen af dette afsnit ville det have givet myndighederne et effektivt redskab i kampen mod momskarruseller, såfremt Domstolen havde accepteret, at der kunne nægtes fradrag 1 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 49 2 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 50 3 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3.1 4 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 51 5 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 52 6 Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Præmis 53 7 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3.2 Side 23 af 51

hos en deltager i en momskarrusel, selvom deltageren ikke var vidende om, at transaktionerne var et led i en momskarrusel. Det ville dog have betydet, at byrden med at bekæmpe momskarruseller ville skifte fra landenes myndigheder til de private virksomheder, der risikerer at blive deltager i en momskarrusel, eventuelt uden at være klar over det. 1 På den baggrund er Domstolens afgørelse ikke overraskende, da de engelske myndigheders praksis ville være en tilsidesættelse af retssikkerhedsprincippet. Virksomheder kan være uvidende om, at de deltager i en momskarrusel, og de engelske myndigheders praksis ville have pålagt almindelige virksomheder en stor byrde. 1 Det må ligeledes være myndighedernes opgave at forhindre svindel som momskarruselsvig med de midler de har, og ikke virksomhedernes opgave. De engelske myndigheders praksis ville endvidere være i strid med proportionalitetsprincippet, da myndighedernes mulighed for at nægte fradrag, blot der var konstateret en momskarrusel, ville være meget vidtgående for de virksomheder, som ville blive ramt. Dommen tager dog ikke stilling til, hvordan sagen var endt, såfremt de pågældende selskaber havde vidst, at transaktionerne indgik i en momskarrusel, men vedrører kun virksomheder, der ikke har været vidende om, at de deltog i en momskarrusel. EF-domstolen har dog efterfølgende også afsagt dom i en sag, hvor deltagerne i momskarruseller var vidende om, at det var en momskarrusel, som de deltog i. Denne sag analyseres i det næste afsnit. 5.2 Nægtelse af fradrag hos en broker, der har været i ond tro Da det, som analysen i forrige afsnit viser, ikke er muligt for myndighederne at nægte fradrag hos en deltager i en momskarrusel, der har været deltager uden at være vidende om det, undersøges det i dette afsnit om myndighederne har mulighed for at nægte fradrag, såfremt deltageren har været i ond tro og vidste eller burde have vidst, at deres handler var led i en momskarrusel. Såfremt myndighederne har mulighed for at nægte fradrag hos en deltager i en momskarrusel, der vidste eller burde have vidst, at de deltog i en momskarrusel, giver det gode muligheder i kampen mod momskarruseller. Det ville betyde, at de erhvervsdrivende ikke bare kan handle med hvem som helst uden at overveje, om der kunne være tale om et led i handelskæden eventuelt ikke har tænkt sig at afregne salgsmoms. Der ville i så fald være et vist krav om agtpågivenhed fra de erhvervsdrivendes side for at undgå at deltage i en momskarrusel. 1 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 3.3 Side 24 af 51

Almindelige erhvervsdrivende ville i så fald være tvunget til at indføre visse rutiner i forbindelse med, at de indleder samarbejde med nye leverandører, dog ville ansvaret for at bekæmpe momskarruseller ikke decideret være flyttet fra myndighederne til de private erhvervsdrivende, selvom de ville være pålagt visse byrder. Umiddelbart ville det ikke være i strid med retssikkerhedsprincippet eller neutralitetsprincippet, såfremt myndighederne havde denne mulighed. I den forbindelse kunne der dog være tvivl om, hvilken konsekvens det ville have, såfremt deltageren var bekendt med eller burde være det, at vedkommende deltog i en momskarrusel, men ikke havde fået en fordel ud af at deltage i den. 5.2.1 Analyse med udgangspunkt i forenede sager, C-439/04 og C-440/04 De belgiske myndigheder har i to sager nægtet fradrag i forbindelse med virksomheders deltagelse i momskarruseller. Den ene sag vedrører virksomheden Computime, der drev grossistvirksomhed med komponenter til edb-systemer, som blev indkøbt i Belgien med henblik på eksport til andre EU-lande, primært Luxembourg. 1 Modtageren i Luxembourg videresendte komponenterne til en tredjemand, ligeledes i Luxembourg. Herfra blev de indført i Belgien igen til Computimes leverandør, der aldrig betalte den skyldige moms, der var faktureret til Computime. 2 De belgiske myndigheder mente, at Computime bevidst havde deltaget i en momskarrusel, der havde til formål en eller flere gange at få den moms, der var faktureret af leverandørerne for én og samme vare, tilbagebetalt. Derudover var leverancerne til Computime fiktive. 3 På dette grundlag nægtede de belgiske myndigheder Computime ret til fradrag for den moms, der var erlagt for disse transaktioner. Den anden sag vedrørte virksomheden Recolta, der havde købt 16 luksuskøretøjer af Hr. Aillaud, der havde købt dem af Auto Mail. Recolta videresolgte køretøjerne til Auto Mail uden moms på grundlag af en eksporttilladelse. 4 Aillaud betalte aldrig den moms, der var erlagt af Recolta, til den belgiske stat. 4 Aillaud havde iværksat momskarruseller, som de transaktioner, han havde gennemført med Recolta, var omfattet af. 5 1 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 13 2 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 14 3 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 10 4 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 14 5 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 15 Side 25 af 51

Køretøjerne forlod aldrig Belgien og Aillaud og Auto Mail samarbejdede for at undgå at indbetale den fakturerede moms. 1 På den baggrund nægtede de belgiske myndigheder Recolta fradrag for moms af transaktionerne. Dette appellerede Recolta dog og fik medhold med den begrundelse, at der ikke var nogen grund til at antage, at Recolta og dets ledelse havde kendskab til eller var bevidst om at være indblandet i en så udbredt momssvindel. De to sager blev begge appelleret og appeldomstolen forelagde sagernes problemstilling for EFdomstolen som præjudicielle spørgsmål. EF-domstolen forenede herefter sagerne med henblik på en samlet forhandling og dom på grund af deres indholdsmæssige sammenhæng. 2 De belgiske myndigheder ønskede med de præjudicielle spørgsmål oplyst, om momssystemdirektivet er til hinder for en bestemmelse, hvorefter annullation af en købsaftale i henhold til en civilretlig bestemmelse, hvorefter kontrakten er en nullitet, idet den er i strid med den offentlige orden på grund af sælgerens ulovlige formål, for den afgiftspligtige person indebærer tab af retten til at fradrage den erlagte moms, når en levering er foretaget af en afgiftspligtig person, som ikke vidste eller burde have vidst, at den omhandlede transaktion var et led i den svindel, som sælgeren har begået. 3 Endvidere ønskes oplyst om det forholder sig anderledes, såfremt aftalens nullitet skyldes svindel med selve momsen. 3 Endeligt ønskes det oplyst om det forholder sig anderledes, når den afgiftspligtige vidste eller burde have vidst, at den pågældende ved erhvervelsen deltog i en transaktion, der var en følge af momssvindel. 4 De præjudicielle spørgsmål angår dermed fradragsretten for afgiftspligtige personer, som ikke udfører bedrageriet, men som fremmer det, enten forsætligt eller uagtsomt. 5 I generaladvokatens forslag til afgørelse opdeles de præjudicielle spørgsmål i to. Første del, der omhandler afgiftspligtige personer, der har deltaget i en momskarrusel, som er i god tro og anden del, der omhandler afgiftspligtige personer, der er bekendt med svindlen og dermed i ond tro. Vedrørende første del henviser generaladvokaten til Domstolens afgørelse i forenede sager, C- 354/03, C-355/03 og C-484/03, der blev analyseret i forrige afsnit. Det kan udledes af denne dom, at det fælles momssystem ikke tillader, at fradragsretten nægtes en person, som i god tro indkøber varer, og som ikke er vidende om sælgerens uredelige hensigter. 6 1 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 19 2 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 26 3 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 27 4 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 28 5 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 36 6 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 37-39 Side 26 af 51

Dette tilslutter Domstolen sig og præciserer, at retten til at fradrage den erlagte indgående moms, ikke kan berøres af, at der i den leveringskæde som vedkommende deltager i, findes en anden transaktion, som ligger før eller efter den afgiftspligtiges egen transaktion, som er behæftet med momssvig, uden at den afgiftspligtige ved eller kan vide det. 1 Dette underbygger blot konklusionen på forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03. Myndighederne kan ikke nægte fradrag hos en deltager i en momskarrusel, der ikke har vidst eller burde have vidst, at vedkommende deltog i en momskarrusel. Vedrørende anden del af de præjudicielle spørgsmål, vedrørende virksomheder, der er bekendt med svindlen, deler generaladvokaten igen problemstillingen op i to. At køberen er bekendt med svindlen, men ikke deltager heri og ikke drager nogen fordel heraf eller at køberen er bekendt med svindlen og herved opnår ulovlig vinding. 2 Generaladvokaten mener, at når køberen er bekendt med svindlen, men ikke deltager i den og ikke drager nogen fordel heraf, gælder der det samme, som når køberen ikke er bekendt med svindlen, nemlig at køberen ikke kan nægtes fradrag for momsen. 3 Generaladvokaten henviser til, at en aktivitet stadig er økonomisk lovlig, selvom man er vidende om, at modparten har uredelige hensigter. 4 Princippet om afgiftsneutralitet hindrer, at transaktioner, der er omfattet af afgiftens formål, kan holdes uden for ordningen og henviser til forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03. 5 Det, at den afgiftspligtige person er vidende om svindlen og ikke anmelder bedrageriet til skattevæsenet, kan have forskellige konsekvenser, men det kan dog aldrig medføre, at en grundlæggende regel i momssystemet ophæves, nemlig at der i forbindelse med det enkelte led i produktions- eller fordelingsprocessen skal svares afgift med fradrag af det merværdiafgiftsbeløb, der er betalt i foregående led. 6 Såfremt køberen bevidst deltager i svindlen og opnår ulovlig vinding, skal køberen efter generaladvokatens opfattelse fratages fradragsretten, da der er tale om retsmisbrug. 7 Generaladvokaten mener dermed, at der kun skal nægtes fradrag, når virksomheden selv enten har deltaget i svindlen eller på anden måde opnået vinding herved. 8 I disse situationer går Domstolen dog imod generaladvokatens forslag. 1 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 43-45 2 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 40 3 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 41 4 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 42 5 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 43 6 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 44 7 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 63, nr. 3 8 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 892 Side 27 af 51

Domstolen anfører, at de objektive betingelser, som begreberne levering af goder og økonomisk virksomhed er baseret på, ikke er opfyldt i tilfælde af afgiftssvig, som er begået af den afgiftspligtige selv og henviser til sag C-255/02, Halifax m.fl. 1 Det fastslås, at bekæmpelse af svig, unddragelse og misbrug, støttes i momssystemdirektivet og borgerne kan ikke gøre fællesskabsretten gældende med henblik på at muliggøre svig eller misbrug. Domstolen henviser her til præmis 76 i forenede sager C-487/01 og C-7/02, hvor dette princip er fastslået. 2 Såfremt afgiftsmyndighederne konstaterer, at fradragsretten er blevet udnyttet på svigagtig måde, kan de med tilbagevirkende kraft kræve de fratrukne beløb godtgjort. 3 Derudover må en afgiftspligtig person, som ved erhvervelsen af et gode vidste eller burde have vidst, at han gennemførte en transaktion, der var led i momssvindel, anses for at have deltaget i denne svindel, uanset om vedkommende har opnået fortjeneste ved videresalget af goderne eller ej. 4 I den situation ville den afgiftspligtige være medvirkende til, at der bliver udført svigagtige transaktioner og er derfor medskyldig. 5 Domstolen anfører hertil, at det kun er ved en sådan fortolkning, der vanskeliggør gennemførelsen af de svigagtige transaktioner, at disse kan undgås. 6 Det tilkommer derfor de nationale domstole at nægte at indrømme fradrag, hvis det på grundlag af objektive momenter er godtgjort, at den afgiftspligtige vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved sin erhvervelse af et gode deltog i en transaktion, der var led i momssvindel. 7 Derved går EF-domstolen som nævnt imod generaladvokatens forslag til afgørelse, da det fastslås, at de nationale myndigheder kan nægte virksomheder fradrag for købsmomsen, når virksomheden enten vidste eller burde vide, at den med sin erhvervelse deltog i en transaktion, der var led i momssvig. 8 Det er derfor ikke et krav, for at myndighederne kan nægte fradrag, at virksomheden selv har deltaget i svindlen eller på anden måde opnået vinding herved, som generaladvokaten havde lagt op til i sit forlag til afgørelse. Derved giver dommen i forenede sager, C-439/04 og C-440/04, myndighederne gode muligheder i kampen mod momskarruseller. I henhold til dommen kan der stilles visse krav til erhvervsdrivende for at undgå at blive deltager i en momskarrusel, da de nu kan blive gjort ansvarlige for svindlen, blot de har vidst eller burde have vidst, at de deltog i en momskarrusel, og derved blive nægtet fradrag for købsmomsen. 1 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 53 2 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 54 3 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 55 4 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 56 5 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 57 6 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 58 7 Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Præmis 59 8 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 892 Side 28 af 51

De erhvervsdrivende bliver derfor tvunget til at gøre en indsats for ikke at være med i momskarruseller, hvilket myndighederne kan nyde gavn af, da de erhvervsdrivende derved indirekte hjælper dem i kampen mod momskarruseller. Såfremt myndighederne ikke kan gøre bagmændene bag momskarrusellen ansvarlige, eventuelt fordi de ikke kan lokaliseres eller der ingen værdier er at hente hos en missing trader, er det med dommen nemmere at gøre en broker ansvarlig. 5.3 Indførelse af solidarisk hæftelse I dette afsnit analyseres, hvilke muligheder EU's medlemslande har for at indføre bestemmelser, der kan pålægge en deltager i en momskarrusel at hæfte solidarisk for den moms, en anden deltager skulle have betalt. I generaladvokatens forslag til både forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 og forenede sager C-439/04 og C-440/04, som tidligere er analyseret, foreslås det, at medlemsstaterne indfører regler om solidarisk hæftelse for deltagere i en momskarrusel som led i indsatsen mod svindlen. 1 Medlemslandenes hjemmel til at lade en anden end den betalingspligtige hæfte solidarisk for momsen er i momssystemdirektivets artikel 205. Solidarisk hæftelse kræver dog, at myndighederne respekterer de almindelige proportionalitets- og retssikkerhedsprincipper, som momssystemet bygger på. 2 Såfremt der indføres regler om solidarisk hæftelse skal myndighederne, ud over at påvise, at der foreligger en momskarrusel, bevise, at broker har handlet i ond tro. De involverede virksomheders intentioner tages således i betragtning, hvorfor solidarisk hæftelse er mere lempelig end den praksis de engelske myndigheder forsøgte i forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, hvor de nægtede en broker, der var i god tro, fradrag for moms. 3 Denne praksis underkendte EFdomstolen dog, som beskrevet i afsnit 5.1. Regler om solidarisk hæftelse ville nærmere lægge sig op ad de belgiske myndigheders praksis i forenede sager C-439/04 og C-440/04, som er beskrevet i afsnit 5.2. Her fastslog EF-domstolen, at myndighederne kan nægte fradrag for købsmoms, når virksomheden enten vidste eller burde have vidst, at den deltog i en momskarrusel. Den væsentlige forskel på solidarisk hæftelse og forenede sager C-439/04 og C-440/04 er dog, at solidarisk hæftelse har til formål at pålægge en afgiftspligtig person en hæftelse vedrørende en 1 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 42 og Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C- 440/04, Punkt 46 2 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04, Punkt 46 3 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 4 Side 29 af 51

anden virksomheds salgsmoms, mens man i forenede sager C-439/04 og C-440/04 nægtede retten til fradrag for købsmoms. 1 Danmark er som tidligere nævnt et af flere af EU-lande, heriblandt England, Nederlandene og Tyskland, der har indført regler om solidarisk hæftelse til bekæmpelse af momskarruselsvig. 2 5.3.1 Analyse med udgangspunkt i sagen C-384/04, Federation of Technological Industries m.fl. Som nævnt har de i England indført regler om solidarisk hæftelse til bekæmpelse af momskarruselsvig i 2003. 3 På baggrund af disse regler har 53 handlende med mobiltelefoner og computerprocessorer samt deres handelsorganisation, Federation of Technological Industries, anlagt sag mod de engelske myndigheder, da de har gjort gældende, at disse regler ikke er tilladte i henhold til fællesskabsretten. 4 Denne sag er blevet forelagt EF-domstolen som præjudicielle spørgsmål. 5 Med første del af de præjudicielle spørgsmål ønskes oplyst om momssystemdirektivet giver medlemsstaterne beføjelse til at pålægge en person solidarisk hæftelse for betaling af moms sammen med en anden person. 6 Domstolen bemærker indledningsvist, at regler om solidarisk hæftelse, som er indført i England, vedrører fastlæggelsen af, hvilken person der kan pålægges at betale afgiften og ikke opkrævningen af afgiften, hvorfor reglerne er omfattet af anvendelsesområdet for momssystemdirektivet. 7 Medlemsstaterne kan i henhold til momssystemdirektivet, træffe foranstaltninger, hvorefter en person hæfter solidarisk for moms, som skyldes af en anden afgiftspligtig person. 8 Medlemsstaterne skal imidlertid i forbindelse med udøvelsen af disse beføjelser, overholde de almindelige retsprincipper, blandt andet retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet. 9 Derved må de foranstaltninger, som medlemsstaterne træffer på dette grundlag, være så effektive som muligt, for at beskytte statskassens rettigheder, de må dog ikke gå ud over, hvad der er nødvendigt af hensyn til dette formål. 10 1 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 892 2 Knudsen, Mette m.fl. (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37, Afsnit 4 3 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 7 4 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 2 og 8 5 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 17 6 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Sag C-384/04, Punkt 14 7 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 24 8 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 28 9 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 29 10 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 30 Side 30 af 51

I henhold til de engelske bestemmelser, kan en anden afgiftspligtig person end den betalingspligtige person pålægges at hæfte solidarisk for momsens erlæggelse sammen med den betalingspligtige person, når den anden afgiftspligtige person på tidspunktet for den til ham foretagne levering vidste eller havde rimelig grund til at formode, at hele eller en del af den moms, der skulle svares af denne levering eller af en tidligere eller senere levering af de pågældende goder, ikke ville blive betalt. 1 Efter bestemmelserne antages en person at have en rimelig grund til at forvente, at dette er tilfældet, hvis den pris, som den pågældende skal betale, enten var lavere end den laveste pris, som man med rimelighed kunne forvente at skulle betale for goderne på det frie marked, eller var lavere end den pris, som skulle betales for enhver tidligere levering heraf. 1 Denne formodning kan afkræftes ved, at der føres bevis for, at den lave pris, der skulle betales for goderne, skyldtes omstændigheder, som ikke var forbundet med den manglende betaling af moms. 1 Til dette anfører Domstolen, at selvom medlemsstaterne kan anse en person for solidarisk betalingspligtig for moms, når han på tidspunktet for den til ham foretagne transaktion vidste eller burde have vidst, at momsen af denne transaktion eller af en tidligere eller senere transaktion, ikke ville blive betalt, og medlemsstaterne kan basere sig på en formodning herom, står det ikke desto mindre fast, at sådanne formodninger ikke kan formuleres således, at det bliver praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt for den afgiftspligtige person at afkræfte formodningerne. 2 Sådanne formodninger indebærer reelt et system med ubetinget hæftelse, hvilket går ud over, hvad der er nødvendigt for at beskytte statskassens rettigheder. 2 Erhvervsdrivende, der træffer enhver foranstaltning, som med rimelighed kan kræves af dem, for at sikre sig, at deres transaktioner ikke er et led i en kæde, hvori der indgår en transaktion, som er behæftet med momssvig, skal kunne stole på lovligheden af disse transaktioner uden at risikere at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, som skyldes af en anden afgiftspligtig person. 3 Domstolen overlader det til den forelæggende engelske ret at vurdere, om de engelske bestemmelser overholder fællesskabsrettens almindelige principper. 4 Det er i henhold til Domstolens afgørelse klart, at der er hjemmel i momssystemdirektivet til at medlemsstaterne indfører regler, der pålægger en anden afgiftspligtig end den betalingspligtige at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, sammen med den betalingspligtige, såfremt vedkommende vidste eller burde vide, at den moms, der skulle svares af denne levering eller af tidligere eller senere levering, ikke ville blive betalt. Disse regler skal imidlertid overholde retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet. 1 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 31 2 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 32 3 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 33 4 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 34 Side 31 af 51

Med anden del af de præjudicielle spørgsmål ønskes oplyst, om der i momssystemdirektivet er hjemmel til, at medlemsstaterne indfører en ordning, hvorefter en anden person end den afgiftspligtige stiller sikkerhed for betalingen af afgiften. 1 Til dette spørgsmål anfører Domstolen, at personer, der er pålagt at hæfte solidarisk for momsens erlæggelse i henhold til en national foranstaltning, kan pålægges at stille garanti for betalingen af den skyldige moms. 2 5.4 Nægtelse af momsfritagelse En yderligere mulighed for at bekæmpe momskarruselsvig kunne være at nægte momsfritagelse for leverancer, der som udgangspunkt var fritaget for moms, som for eksempel fællesskabsleverancer, med den begrundelse, at de ikke opfyldte visse kriterier. Dette kunne blandt andet være en metode myndighederne kunne benytte til at bekæmpe misbrug og forhindre momskarruselsvig, da myndighederne ville få mulighed for at pålægge moms på fællesskabsleverancer, der er foretaget i forbindelse med en momskarrusel. De tyske myndigheder har forsøgt at nægte at fritage en levering inden for fællesskabet, som faktisk har fundet sted, for moms, alene med den begrundelse, at der ikke er foretaget en rettidig bogføring af leveringen. På den baggrund kunne det være interessant at analysere, hvilke muligheder myndighederne har for at pålægge fællesskabsleverancer moms og hvilke betingelser, der skal være opfyldt for, at muligheden eventuelt kunne udnyttes. 5.4.1 Analyse med udgangspunkt i C-146/05, Albert Collée Som nævnt har de tyske myndigheder i sagen C-146/05, Albert Collée, forsøgt at nægte momsfritagelse i en sag, hvor der har fundet en fællesskabslevering sted, der under normale omstændigheder ville være momsfritaget. Sagen vedrørte ikke specifikt momskarruselsvig, men som det anføres af de tyske myndigheder i dommens præmis 27, kan princippet også benyttes til at bekæmpe momssvig i form af momskarruseller. Sagen vedrørte et tysk anpartsselskab, hvis moderselskab var Collée. Anpartsselskabet solgte biler som autoriseret forhandler for A A-G. 3 1 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 36 og Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Sag C-384/04, Punkt 32 2 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., Præmis 46 3 C-146/05, Albert Collée, Præmis 12 Side 32 af 51

I 1994 indgik anpartsselskabet en kontrakt med en belgisk autoforhandler B om salg af 20 demonstrationsvogne. B indbetalte købesummen på anpartsselskabets konto og afhentede køretøjerne på anpartsselskabets hovedsæde med eget transportmiddel. 1 Anpartsselskabet indgik en aftale med en bilforhandler S, der handlede som mellemmand, på grund af en områdebeskyttelse som følge af en eneforhandlingsaftale. 2 S opkøbte og videresolgte proforma demonstrationsvogne mod provision. Anpartsselskabet udstedte fakturaer vedrørende dette fiktive salg til S med angivelse af momsen. S udstedte blankofakturaer til anpartsselskabet, som anvendte dem til at udstede fakturaer til B i S navn for levering af biler til B. 2 I forbindelse med momsangivelsen for 3. kvartal 1994 fratrak S den moms, der var betalt som indgående moms, og som anpartsselskabet havde faktureret S. 2 Efter, at de tyske myndigheder havde udført kontrol i oktober 1994, blev S nægtet ret til at fradrage den indgående moms med den begrundelse, at salget mellem anpartsselskabet og S var fiktivt. 3 Herefter meddelte Collée til S, at fakturaerne for 3. kvartal var uden genstand, og slettede de bogførte transaktioner. Han opførte provenuet herfor på kontoen for momsfritagne leveringer inden for fællesskabet. 4 I 1998 lavede de tyske myndigheder en ændret afgørelse og afslog at momsfritage leveringerne, med den begrundelse, at de nødvendige noteringer ikke var foretaget løbende og umiddelbart efter gennemførelsen af de pågældende transaktioner. 5 Collée ankede sagen og påberåbte sig de bogføringsmæssige beviser vedrørende salgsaftalen, overførslen af salgsprisen og beviset for B s afhentning af bilerne, som efterfølgende blev suppleret af de af anpartsselskabet til B udstedte fakturaer, der efter Collées opfattelse godtgør, at der er tale om en levering inden for Fællesskabet. 6 De tyske myndigheder har fremhævet, at vedrørende beviskravene for en eksportlevering til et tredjeland, som også finder anvendelse i denne sag, at bilagene udgør en integreret del af det bogføringsmæssige bevis, og at de noteringer, som skal foretages af hensyn til dette bevis, skal ske løbende og umiddelbart efter gennemførelsen af den pågældende transaktion. 7 I denne sag er noteringen ikke sket umiddelbart efter gennemførelsen af transaktionen. På den baggrund blev problemstillingen forelagt EF-domstolen som præjudicielle spørgsmål, hvori det ønskes oplyst om momssystemdirektivet er til hinder for at nægte at momsfritage en 1 C-146/05, Albert Collée, Præmis 12 2 C-146/05, Albert Collée, Præmis 13 3 C-146/05, Albert Collée, Præmis 14 4 C-146/05, Albert Collée, Præmis 15 5 C-146/05, Albert Collée, Præmis 16 6 C-146/05, Albert Collée, Præmis 17 7 C-146/05, Albert Collée, Præmis 18 Side 33 af 51

levering inden for Fællesskabet, som faktisk har fundet sted, alene med den begrundelse, at der ikke er foretaget rettidig bogføring af leveringen. 1 Endvidere ønskedes besvaret om det har relevans for besvarelsen, at den afgiftspligtige i første omgang bevidst har forsøgt at skjule, at der forelå en levering inden for Fællesskabet. 2 Domstolen bemærkede indledningsvist, at medlemsstaterne er forpligtet til at momsfritage leveringer indenfor Fællesskabet og at denne momsfritagelse udgør en undtagelse fra det grundlæggende princip om, at der skal pålægges moms i alle fremstillings- eller omsætningsled. 3 Momssystemdirektivet indeholder ingen direkte bestemmelser vedrørende de beviser, som de afgiftspligtige skal fremlægge for at opnå afgiftsfritagelse. I direktivet er der kun regler om, at medlemsstaterne skal fastsætte de betingelser, hvorunder de momsfritager leveringer af goder inden for Fællesskabet. 4 I momssystemdirektivet er der en række formelle krav til de afgiftspligtige, hvad angår regnskabet, faktureringen, momsangivelsen og indgivelsen af oversigten til skatte- og afgiftsmyndighederne. Derudover har medlemsstaterne mulighed for at fastsætte andre forpligtigelser, som de skønner nødvendige for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og undgå svig. 5 De foranstaltninger, som medlemsstaterne kan fastsætte for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften og undgå svig, må ikke gå ud over, hvad der er nødvendigt for at nå disse mål og foranstaltningerne må derfor ikke anvendes, så de anfægter princippet om momsens neutralitet. 6 De tyske myndigheder havde nægtet at indrømme momsfritagelse på baggrund af deres praksis om, at de bogføringsmæssige registreringer skal ske løbende og umiddelbart efter gennemførelsen af den pågældende transaktion, hvilket ikke var opfyldt i denne sag. 7 Det er derimod fastslået, at der i denne sag var tale om en levering inden for Fællesskabet, hvilket de tyske myndigheder også har erkendt. 7 Til dette mente Domstolen, at det går ud over, hvad der er nødvendigt for at sikre en korrekt opkrævning af afgiften, når myndighederne nægter at fritage en levering inden for Fællesskabet alene med den begrundelse, at bogføringen vedrørende denne levering er foretaget for sent. 8 Vurderingen af, om det kan nægtes at momsfritage transaktioner, skal ifølge Domstolen ske på baggrund af transaktionernes objektive kriterier. Her henviser Domstolen til forenede sager C- 354/03, C-355/03 og C-484/03 og forenede sager C-439/04 og C-440/04, der er analyseret i afsnit 5.1 og 5.2, hvor dette ligeledes er fastslået. 9 1 C-146/05, Albert Collée, Præmis 18 og 20 2 C-146/05, Albert Collée, Præmis 19-20 3 C-146/05, Albert Collée, Præmis 21-22 4 C-146/05, Albert Collée, Præmis 24 5 C-146/05, Albert Collée, Præmis 25 6 C-146/05, Albert Collée, Præmis 26 7 C-146/05, Albert Collée, Præmis 28 8 C-146/05, Albert Collée, Præmis 29 9 C-146/05, Albert Collée, Præmis 30 Side 34 af 51

Da det er ubestridt, at der har fundet en levering sted inden for Fællesskabet, følger det af princippet om afgiftens neutralitet, at der skal indrømmes momsfritagelse, hvis de materielle betingelser er opfyldt, selvom den afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse betingelser. 1 Et andet resultat kan kun antages, såfremt tilsidesættelsen af visse formelle betingelser har gjort det udelukket at fremlægge et sikkert bevis for, at de materielle betingelser er opfyldt, hvilket ikke er tilfældet i denne sag. 1 Endvidere kan kravet om, at de nødvendige bogføringsmæssige registreringer skal foretages umiddelbart efter gennemførelsen af transaktionerne, uden at der dog er fastsat en præcis frist herfor, være i strid med retssikkerhedsprincippet. 2 Til dette anfører Domstolen, at det er vigtigt, at de afgiftspligtige har mulighed for i deres regnskab at tage hensyn til ændringer i klassifikationen af en levering inden for Fællesskabet, som er foretaget efter transaktionens udførelse. Sådanne berigtigelser kan undertiden være nødvendige på grund af omstændigheder, som de afgiftspligtige ikke har nogen indflydelse på. 3 Såfremt der foretages en efterfølgende berigtigelse af regnskabet, må det derfor anerkendes, at der foreligger en levering inden for Fællesskabet, når de objektive kriterier for de begreber, som definerer denne transaktion, er opfyldt. 3 Det er derfor ikke muligt at nægte at momsfritage en transaktion, alene med den begrundelse, at der ikke er sket bogføring umiddelbart efter transaktionens gennemførelse. Transaktionerne skal vurderes ud fra objektive kriterier og defineres herefter. Vedrørende om det er relevant for besvarelsen af spørgsmålet, at den afgiftspligtige i første omgang skjulte, at der forelå en levering inden for Fællesskabet, altså om momsfritagelsen kan betinges af den afgiftspligtiges gode tro, afhænger af, om der er risiko for, at den pågældende medlemsstat mister skatte- og afgiftsindtægter. 4 Domstolen fastslår på den baggrund, at medlemsstaterne skal sikre momsens neutralitet og give mulighed for berigtigelse af enhver urigtig faktureret afgift, når udstederen af fakturaen har været i god tro. 5 Dog præciseres det, at såfremt udstederen af fakturaen rettidigt fuldstændigt har afværget risikoen for tab af afgiftsindtægter, følger det af princippet om momsens neutralitet, at den urigtige fakturerede afgift skal kunne berigtiges og dette kan ikke betinges af, at udstederen af fakturaen har været i god tro. 5 Dette er også gældende for berigtigelsen af regnskabet af hensyn til momsfritagelsen af en levering inden for Fællesskabet. 5 1 C-146/05, Albert Collée, Præmis 31 2 C-146/05, Albert Collée, Præmis 32 3 C-146/05, Albert Collée, Præmis 33 4 C-146/05, Albert Collée, Præmis 34 5 C-146/05, Albert Collée, Præmis 35 Side 35 af 51

De nationale myndigheder skal under hensyn til alle relevante omstændigheder i denne sag efterprøve, om forsinkelsen i bogføringen kunne medføre tab af skatte- og afgiftsindtægter eller bringe momsopkrævningen i fare. 1 Domstolen fastslår, at det ikke kan anses for et tab af skatte- og afgiftsindtægter, at der ikke er opkrævet moms i forbindelse med en levering inden for Fællesskabet, som i første omgang med urette er beregnet som en levering inden for landets grænser, hvoraf der i princippet skal opkræves moms. 2 De nationale myndigheder skal endvidere efterprøve, om camoufleringen af en levering inden for Fællesskabet og den hermed forbundne forsinkelse i berigtigelsen af bogføringen skyldes momssvig. 3 Ifølge Domstolens faste praksis kan borgerne ikke påberåbe sig fællesskabsbestemmelser til opnåelse af bedrageri eller misbrug. Her henvises til forenede sager C-439/04 og C-440/04, der blev analyseret under afsnit 5.2, hvori dette ligeledes er fastslået. 3 Det fastslås endvidere, at anvendelsesområdet for fællesskabsretten ikke må udvides til at dække transaktioner, som har til formål uretmæssigt at opnå fordele, der har hjemmel i fællesskabsretten. 3 I denne sag kan anvendelsen af en mellemhandler med henblik på at erhverve en kontraktlig provision ikke ligestilles med momssvig eller misbrug af fællesskabsbestemmelserne, hvis det er ubestridt, at transaktionen ikke er udført for at opnå en uberettiget afgiftsfordel. 4 Det fastslås dog, at fællesskabsretten ikke er til hinder for, at medlemsstaterne under visse omstændigheder betragter camoufleringen af en transaktion inden for Fællesskabet som et forsøg på momssvig. Sanktionerne skal dog altid stå i rimeligt forhold til misbrugets grovhed. 5 På den baggrund vil det være muligt for myndighederne i EU-landene at benytte denne afgørelse, såfremt der er sket en camouflering af en transaktion, hvis visse omstændigheder er opfyldt. Det er ikke af afgørelsen klart hvilke omstændigheder, der skal være opfyldt, men det må formodes, at myndighederne vil kunne benytte den i forbindelse med momskarruselsvigsager, hvor det er konstateret, at en deltager i en momskarrusel har forsøgt at camouflere en transaktion. I sådanne sager vil myndighederne eventuelt kunne betragte forholdet som momssvig, såfremt en deltager i en momskarrusel har forsøgt at camouflere en transaktion, for at undgå myndighedernes opmærksomhed. 1 C-146/05, Albert Collée, Præmis 36 2 C-146/05, Albert Collée, Præmis 37 3 C-146/05, Albert Collée, Præmis 38 4 C-146/05, Albert Collée, Præmis 39 5 C-146/05, Albert Collée, Præmis 40 Side 36 af 51

5.5 Delkonklusion De afgørelser, der er analyseret i de foregående afsnit, omhandler EF-domstolens fortolkninger af momssystemdirektivet, som myndighederne i EU-landene ville kunne benytte i forbindelse med deres indsats overfor momskarruselsvig. Analyserne viser, at der i momssystemdirektivet er muligheder for myndighederne i EU-landene til at bekæmpe momskarruselsvig, når det forsøges at ramme andre deltagere i momskarrusellen end missing trader. Analyserne af forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03 og forenede sager, C-439/04 og C-440/04 viser, at såfremt myndighederne ønsker at nægte fradrag hos en broker, der har deltaget i en momskarrusel, er det afgørende om brokeren har deltaget i god eller ond tro. Domstolens afgørelse i forenede sager, C-354/03, C-355/03 og C-484/03 viser, at såfremt broker har deltaget i momskarrusellen uden at være vidende om det, kan myndighederne ikke nægte fradrag for den indgående moms. Hver transaktion i en handelskæde skal vurderes hver for sig, uafhængigt af transaktionernes resultat og endelige formål og kvalifikationen af en transaktion kan ikke ændres af tidligere eller efterfølgende begivenheder. Derfor kan retten til at foretage momsfradrag ikke anfægtes af tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden, når den afgiftspligtige ikke har vidst eller burde have vidst, at der findes en anden transaktion i kæden, der er behæftet med momssvig. Derimod viser Domstolens afgørelse i forenede sager, C-439/04 og C-440/04, at såfremt en deltager i en momskarrusel vidste eller burde have vidst, at han gennemførte en transaktion, der var led i momssvindel, anses han for at have deltaget i denne svindel. Dette er uanset om vedkommende har opnået en fortjeneste ved videresalget af goderne eller ej. Det er derfor ikke et krav for, at myndighederne kan nægte fradrag, at virksomheden selv har deltaget i svindlen eller på anden måde opnået vinding ved det. Derudover viser EF-domstolens afgørelse i sagen C-146/05, Albert Collée, at myndighederne ikke kan nægte at momsfritage transaktioner alene fordi bogføringen ikke er sket rettidigt. Dog kan medlemsstaterne betragte camouflering af en transaktion som forsøg på momssvig. For at det kan betragtes som forsøg på momssvig, skal forsinkelsen i bogføringen kunne medføre et tab af skatte- og afgiftsindtægter samt være et forsøg på momssvig. Derved ville EU-landenes myndigheder eventuelt kunne betragte et forhold som momssvig, såfremt en deltager i en momskarrusel har forsøgt at camouflere en transaktion, for at undgå myndighedernes opmærksomhed. Endeligt er der i henhold til EF-domstolens afgørelse i sagen C-384/04, Federation of Technological Industries m.fl., hjemmel i momssystemdirektivet til at medlemslandene indfører regler, Side 37 af 51

der pålægger en anden afgiftspligtig end den betalingspligtige at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms sammen med den betalingspligtige, såfremt vedkommende vidste eller burde vide, at den moms, der skulle svares af denne levering eller af tidligere eller senere levering, ikke ville blive betalt. Sådanne regler om solidarisk hæftelse skal imidlertid overholde retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet. 6. Indførelsen af solidarisk hæftelse Formålet med dette afsnit er at redegøre om baggrunden for indførelsen af solidarisk hæftelse i momslovens 46, stk. 8 og 9 og analysere, hvilke betingelser, der skal være opfyldt, for at myndighederne kan benytte de nye bestemmelser. Endvidere sammenholdes de danske regler om solidarisk hæftelse med EF-domstolens praksis i sagen C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl., der blev analyseret i afsnit 5.3, hvor EF-domstolen har behandlet præjudicielle spørgsmål om de engelske regler om solidarisk hæftelse. 6.1 Baggrunden for indførelsen af momslovens 46, stk. 8 og 9 Danmark har som tidligere nævnt med lov nr. 408 af 08-05-2006 indført regler om solidarisk hæftelse i momslovens 46, stk. 8 og 9 med virkning fra 1. juli 2006. Reglerne er et led i regeringens fairplay-kampagne til bekæmpelse af illegalt arbejde og andre former for skatte- og afgiftssnyd. 1 Hensigten med fairplay-kampagnen har blandt andet været at styrke indsatsen mod momskarruseller og begrænse antallet af dem. 2 Den danske stat tabte i perioden 1995 til 2001 ca. 800 millioner kroner på grund af momskarruseller, mens der kun opstod ganske få momskarruseller fra 2001 til 2004, hvorfor tabet i denne periode var begrænset. Efter 2004 er momskarruselsvindlen taget til igen og det skønnes, at staten i dag har mistet over en milliard kroner i momsindtægter som følge af momskarruseller. 2 Grunden til, at momskarruselsvindlen er taget til igen i Danmark de senere år, kan være, at andre lande i EU har forsøgt at bekæmpe svindlen ved at indføre regler om blandt andet solidarisk hæftelse for virksomheder, der deltager i en momskarrusel. 2 Reglerne om solidarisk hæftelse betyder, at missing traders har vanskeligere ved at afsætte deres varer til andre virksomheder, da de risikerer at skulle hæfte solidarisk for betalingen af salgs- 1 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 1 2 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 2.2.1 Side 38 af 51

moms. Da Danmark ikke havde tilsvarende regler, var det derfor interessant for svindlerne at placere momskarrusellen i Danmark, hvor de virksomheder man ville handle med ikke risikerede at skulle hæfte solidarisk. 1 En anden grund til at karruselsvigen igen er taget til i Danmark kunne være, at de organiserede svindlere har videreudviklet momskarrusellerne, så der ikke kun handles med virksomheder inden for EU, men også med virksomheder i tredjelande i blandt andet Asien og Mellemøsten, hvor samarbejdet imellem myndighederne ikke fungerer på samme niveau som i EU. 1 Derudover opfordrer rapporter fra EU og OECD medlemslandene til at skærpe indsatsen mod afgiftsunddragelse og at lære af hinandens erfaringer. 1 Så for at Danmark ikke bliver centrum for karruselsvindel, indføres blandt andet regler om solidarisk hæftelse for deltagere i momskarruseller med inspiration fra andre EU-lande. 1 Medlemsstaterne har hjemmel til at indføre solidarisk hæftelse i momssystemdirektivets artikel 205. Derudover er der i generaladvokatens forslag til både forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 og forenede sager C-439/04 og C-440/04, som tidligere nævnt, foreslået, at medlemsstaterne indfører solidarisk hæftelse for deltagere i en momskarrusel. 2 Endvidere viste analysen af C-384/04, Federation of Technological Industries m.fl. i afsnit 5.3, at der er hjemmel i momssystemdirektivet til at medlemsstaterne indfører regler, der pålægger en anden afgiftspligtig end den betalingspligtige at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, sammen med den betalingspligtige, såfremt vedkommende vidste eller burde vide, at den moms, der skulle svares af denne levering eller af tidligere eller senere levering, ikke ville blive betalt, såfremt reglerne overholder retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet. 6.2 Redegørelse om momslovens 46, stk. 8 og 9 Solidarisk hæftelse for deltagere i en momskarrusel er som nævnt indført i momslovens 46, stk. 8 og 9. I dette afsnit beskrives og analyseres, hvilke betingelser, der skal være opfyldt for, at myndighederne kan benytte bestemmelsen. Med bestemmelsens stk. 8, 1. og 2. punktum indføres der solidarisk hæftelse for virksomheder, der leverer varer med leveringssted her i landet, som er købt af en virksomhed, som har erhvervet varerne fra udlandet, eller som den har købt af enhver anden virksomhed i senere indenlandske transaktionsled. Virksomheden hæfter solidarisk med den virksomhed, der er betalingspligtig for afgiften af det indenlandske salg, når denne forsætligt eller groft uagtsomt ikke er blevet afregnet til SKAT. 1 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 2.2.1 2 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Punkt 42 og Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C- 440/04, Punkt 46 Side 39 af 51

Bestemmelsen er tiltænkt de situationer, hvor en virksomhed, der er registreret i Danmark handler med en virksomhed, som har erhvervet varer uden moms og som forsætligt eller groft uagtsomt ikke afregner den skyldige moms. Virksomheden, der handler med en sådan virksomhed eller ethvert andet led i handelskæden, kan risikere at hæfte solidarisk for den moms, som burde være afregnet her i landet. 1 Bestemmelsen omfatter kun handel med varer og dermed er handel med ydelser ikke omfattet. Skatteministeriet har ikke medtaget ydelser i bestemmelsen, da man endnu ikke er stødt på momskarruselsvindel med ydelser, hvilket formentligt skyldes, at reglerne om erhvervelsesmoms i EU-handler kun gælder for varer. 2 Der arbejdes dog i EU på at ændre beskatningsstedet for ydelser, så de skal beskattes i forbrugslandet på samme måde som varer. Såfremt dette vedtages i EU, er man opmærksom på problematikken. 2 Den solidariske hæftelse er betinget af en række forhold i bestemmelsens stk. 8, nr. 1 til 3. Efter stk. 8, nr. 1 er den solidariske hæftelse betinget af, at den pågældende virksomhed tidligere har købt varer som beskrevet i stk. 8, 1. og 2. punktum, hvor afgiften af det indenlandske salg ikke er blevet afregnet. Myndighederne skal altså have konstateret, at den pågældende virksomhed tidligere har deltaget i en momskarrusel, hvor afgiften forsætligt eller groft uagtsomt ikke er blevet afregnet af en betalingspligtig missing trader. Virksomhedens tilregnelse er uden betydning i denne henseende og der er udelukkende tale om en objektiv konstatering af, at virksomheden har deltaget i en momskarrusel. 1 Umiddelbart må det konstateres, at bestemmelsens ordlyd ikke helt afklarer, hvor meget der skal til, før en konkret virksomhed, der handler med en betalingspligtig missing trader, er omfattet af bestemmelsen. 3 Problemstillingen er om virksomheden er omfattet af bestemmelsen allerede på det tidspunkt, hvor momsen ikke er blevet afregnet af den betalingspligtige missing trader eller om myndighederne rent faktisk skal kunne dokumentere, at betingelsen om forsæt eller grov uagtsomhed er opfyldt. 3 Myndighederne kunne eventuelt dokumentere forsæt eller grov uagtsomhed ved, at der rejses straffesag eller erstatningssag mod den betalingspligtige missing trader. Det ville dog være et spørgsmål om det kræves, at den pågældende virksomhed er blevet dømt i en sådan straffe- eller erstatningssag. 3 1 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 12 2 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Bilag 2, Punkt 2 3 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 891 Side 40 af 51

Efter bestemmelsens stk. 8, nr. 2 er den solidariske hæftelse betinget af, at virksomheden har modtaget en notifikation fra SKAT jf. momslovens 46, stk. 9, som er beskrevet nedenfor. Efter bestemmelsens stk. 8, nr. 3 er den solidariske hæftelse betinget af, at virksomheden groft uagtsomt eller forsætligt ikke har overholdt påbuddene i en gældende notifikation. Notifikationen, som er nævnt i 46, stk. 8, nr. 2 og 3, kan SKAT udstede efter momslovens 46, stk. 9, såfremt det vurderes, at en virksomhed har deltaget i en handel, som beskrevet i 46, stk. 8, 1. og 2. punktum. Notifikationen kan gennem konkrete påbud pålægge en virksomheden at udvise større agtpågivenhed ved sine handler. Notifikationen gives til virksomheden og den personkreds, der er nævnt i opkrævningslovens 11, stk. 2, nr. 1-3. Denne personkreds er en fysisk eller juridisk person, som er eller inden for de seneste 5 år har været ejer af en anden virksomhed eller medlem af bestyrelsen eller direktionen i en anden virksomhed, der er gået konkurs eller er blevet erklæret insolvent. Årsagen hertil er, at det ikke bør være muligt at omgå notifikationen ved at afmelde virksomheden fra registrering og blot registrere en anden virksomhed i stedet. 1 Notifikationen skal gives skriftligt og er gyldig i en periode på 5 år, men kan dog fornyes og dermed gælde i mere end 5 år, såfremt der er grundlag for det. Der vil være grundlag for at forny notifikationen, såfremt det konstateres, at virksomheden har deltaget i momskarruseller efter notifikationstidspunktet. 1 Notifikationen kan også ophæves eller tilbagekaldes, såfremt det konstateres, at der ikke er risiko for, at virksomheden deltager i en ny momskarrusel. 1 Notifikationen kan indeholde påbud, som virksomheden aktivt skal udføre, såsom fysisk varekontrol og registrering af vareidentitet. For, er der tale om varer, som virksomheden har handlet med tidligere, er der overvejende sandsynlighed for, at varerne kører rundt i en karrusel. 2 Virksomheden kan endvidere blive pålagt at være opmærksom på usædvanlige fakturerings-, betalings- og vareflow, som tredjepartsbetalinger, utraditionelle handelskanaler eller store varepartier med videre. 2 Derudover kan virksomheden blive pålagt at være opmærksom på varer, der handles til priser, der afviger fra markedsprisen og hvor der ikke er sammenhæng mellem varens pris, kvalitet og mængde. 2 Påbuddene i notifikationen vil dog altid afhænge af en vurdering af virksomhedens konkrete forhold og notifikationen skal som minimum indeholde ét påbud. 2 1 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 12 2 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 3.2.2.1 Side 41 af 51

Den virksomhed, der har fået en notifikation har pligt til at underrette SKAT, såfremt den støder på usædvanlige handelsforhold, der er nævnt i notifikationen. Derudover skal virksomheden som udgangspunkt afholde sig fra at indgå i handelen, såfremt den støder på usædvanlige handelsforhold. 1 Ignorerer virksomheden de sædvanlige handelsforhold og dermed påbuddene i notifikationen ved at indgå handlen, kan den risikere at hæfte solidarisk for den moms, som den betalingspligtige virksomhed ikke har afregnet her i landet, som den burde. 1 En virksomhed, der overholder påbuddene i en notifikation, men alligevel deltager i en momskarrusel, vil ikke hæfte solidarisk, såfremt det vurderes, at virksomheden har handlet i god tro eller har handlet simpelt uagtsomt. Det bemærkes dog, at når en virksomhed har modtaget en notifikation, vil der være en formodning for, at virksomheden ikke på ny kan komme til at deltage i en momskarrusel, såfremt påbuddene overholdes. 1 Såfremt SKAT konstaterer, at en virksomhed har deltaget i en momskarrusel, vurderes det, om virksomheden har gjort sig skyldig i momsunddragelse med den fornødne tilregnelse. Såfremt tilregnelsen er forsætlig eller grov uagtsom anmoder SKAT politiet om at rejse tiltale på normal vis. Dette gælder både for den betalingspligtige missing trader og senere led i handelskæden. 1 Hvis det er muligt at finde den betalingspligtige missing trader, vil der som hovedregel blive rejst en straffesag mod denne for momsunddragelse, idet der som oftest vil være tale om forsæt eller grov uagtsomhed. 1 Reglerne om solidarisk hæftelse og notifikation er møntet på senere led i kæden, hvor det kan være vanskeligt at løfte bevisbyrden i en straffe- eller erstatningssag, idet virksomhederne påberåber sig uvidenhed om deres deltagelse i momskarrusellerne. 1 Såfremt et senere led i handelskæden har handlet simpelt uagtsomt eller været i god tro, kan denne virksomhed gives en notifikation, såfremt betingelserne herfor er opfyldt. 1 Notifikationen pålægger virksomheden at udvise større agtpågivenhed i fremtidige handler. Denne agtpågivenhed burde være forhold, som en virksomhed af sig selv ville undersøge nærmere i henhold til almindelig god forretningsskik. 1 Formålet med notifikationen er at åbne virksomhedens øjne for momskarruselsvindel, så virksomheden ikke blot ved at undlade almindelig agtpågivenhed kan holde sig i uvidenhed og dermed påberåbe sig god tro og simpel uagtsomhed i denne slags handler. 1 En notifikation gør en eventuelt godtroende eller simpel uagtsom virksomhed opmærksom på, at den har deltaget i en momskarrusel og kan betyde, at virksomheden ikke deltager i den slags handler fremover, da det kan få økonomiske konsekvenser. 1 Derudover får en virksomhed, der har modtaget en notifikation, vanskeligere ved at påberåbe sig god tro eller simpel uagtsomhed ved deltagelse i fremtidige momskarruseller. 1 1 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 3.2.2.1 Side 42 af 51

Det er afgørende for de virksomheder, der modtager en notifikation og skal efterleve påbuddene i den, hvordan notifikationen er formuleret. Det er dog uafklaret hvilke krav, der stilles til detaljeringsgraden af indholdet i notifikationen, da hverken loven eller forarbejderne til loven behandler dette. 1 Det må dog antages, at jo mere specifik og præcist en notifikation udformes, jo mere snævert vil området for den solidariske hæftelse være. 2 På den baggrund må det antages, at myndighederne vil have en interesse i at formulere indholdet af en notifikation så bredt som muligt, for senere at have større mulighed for at pålægge solidarisk hæftelse. 2 Dog ville det formentlig kunne medføre praktiske problemer for den virksomhed, der modtager en notifikation, såfremt den er bredt formuleret. 2 6.3 De danske regler og EF-domstolens praksis Som nævnt har EF-domstolen taget stilling til solidarisk hæftelse for deltagere i momskarruseller i sagen C-384/04, Federation of Technological Industries m.fl., hvor Domstolen blev spurgt om de engelske regler om solidarisk hæftelse var i strid med momssystemdirektivet. De engelske regler om solidarisk hæftelse, der er indført med indsættelsen af section 77A i år 2005 i Value Added Tax Act 1994 3, er noget forskellige i forhold til de danske regler. De engelske regler vedrører i modsætning til de danske regler kun bestemte varegrupper. Det drejer sig om telefoner, computere og udstyr, der er tilpasset til brug i forbindelse med telefoner, telekommunikation, computere eller computersystemer. 4 Bestemmelsen omfatter også ydelser, der passer på beskrivelsen af varegrupperne. 5 Endvidere er der ikke et krav i de engelske regler om, at virksomheden skal have modtaget en notifikation, for at den kan hæfte solidarisk. Betingelsen i de engelske regler er, at virksomheden på tidspunktet for leveringen vidste eller havde rimelig grund til at formode, at hele eller den del af den moms, der skulle svares af leveringen eller af en tidligere eller senere levering af disse goder ikke ville blive betalt. 6 Det antages at man havde rimelig grund til at formode, at momsen ikke ville blive betalt, hvis den pris, som den pågældende skal betale for de pågældende varer enten var lavere end den laveste pris, som man med rimelighed kunne forvente at skulle betale for dem på det frie marked, eller var lavere end den pris, som skulle betales for enhver tidligere levering af disse goder. 7 Det 1 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 891-892 2 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 892 3 Finance Act 2003, section 18 4 Value Added Tax Act 1994, section 77A, subsection 1 5 Value Added Tax Act 1994, section 77A, subsection 10 a 6 Value Added Tax Act 1994, section 77A, subsection 2 b 7 Value Added Tax Act 1994, section 77A, subsection 6 Side 43 af 51

er dog også muligt at føre bevis for, at der foreligger en rimelig grund til mistanke på andre måder. 1 Virksomheder, der risikerer at blive pålagt at hæfte solidarisk, kan afkræfte formodningen om, at prisen er for lav, ved at føre bevis for, at den lave pris, der skulle betales for goderne, skyldtes omstændigheder, som ikke var forbundet med den manglende betaling af moms. 2 Selvom de engelske regler om solidarisk hæftelse er anderledes end de danske, kan EFdomstolens afgørelse i sagen C-384/04, Federation of Technological Industries m.fl., der blev analyseret i afsnit 5.3, godt benyttes i en analyse af de danske regler, når man blot er opmærksom på forskellene mellem de to landes lovgivning. Konklusionen på analysen af C-384/04 var, at der er hjemmel i momssystemdirektivet til, at medlemsstaterne indfører regler, der pålægger en anden afgiftspligtig end den betalingspligtige at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, sammen med den betalingspligtige, såfremt vedkommende vidste eller burde vide, at den moms, der skulle svares af denne levering eller af tidligere eller senere levering, ikke ville blive betalt. Disse regler skal imidlertid overholde retssikkerhedsprincippet og proportionalitetsprincippet, hvilket kan være det, der umiddelbart kan være problematisk for såvel de danske som de engelske regler om solidarisk hæftelse. Formålet med notifikationen i de danske regler er som nævnt at gøre lovlydige virksomheder opmærksomme på deres tidligere deltagelse i en momskarrusel, og ved at udvise større agtpågivenhed ved at følge påbuddene i notifikationen, har virksomhederne mulighed for at gardere sig mod at blive deltager i endnu en momskarrusel. 3 Såfremt virksomheden følger påbuddene i notifikationen og alligevel deltager i en momskarrusel, betyder det ikke, at virksomheden ikke risikerer at skulle hæfte solidarisk. Sagens konkrete omstændigheder kan betyde, at virksomheden har handlet groft uagtsomt og burde have taget hensyn til yderligere forhold eller helt at have afholdt sig fra at indgå handelen. 3 Derfor kan det umiddelbart virke byrdefyldt for en virksomhed, der har modtaget en notifikation, da de kan have svært ved at gardere sig helt mod risikoen for at blive pålagt solidarisk hæftelse. På grund af transaktioners forskelligartede karakter vil det dog ikke være muligt at lave en udtømmende liste over påbuddene. I henhold til forarbejderne til loven vil påbuddene i notifikationen dog ikke være mere vidtgående, end hvad der i forvejen er sædvane og kutyme inden for branchen. Det må derfor antages, at mange virksomheder allerede foretager disse foranstaltninger, som kan pålægges i en notifikation, da disse procedurer vedrørende indgåelse af handler er i almindelige virksomheders interesse. 1 Value Added Tax Act 1994, section 77A, subsection 8 2 Value Added Tax Act 1994, section 77A, subsection 7 3 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006, Punkt 3.2.2.1 Side 44 af 51

Endvidere er der retssikkerhed for lovlydige virksomheder, da myndighederne først kan udstede en notifikation, når det er konstateret, at virksomheden har deltaget i en momskarrusel. Konklusionen på analysen af C-384/04 var endvidere, at medlemsstaterne kan anse en virksomhed for solidarisk betalingspligtig for moms, når den på tidspunktet for transaktionen vidste eller burde have vidst, at momsen af denne transaktion eller af en tidligere eller senere transaktion, ikke ville blive betalt, og medlemsstaterne kan basere sig på en formodning herom. Dog kan sådanne formodninger ikke formuleres således, at det bliver praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt for virksomheden at afkræfte formodningerne. I de engelske regler kan virksomheder, der risikerer at blive pålagt solidarisk hæftelse, afkræfte formodningen om, at der er handlet til en for lav pris ved, at der føres bevis for, at den lave pris, der skulle betales, skyldtes andre omstændigheder end manglende betaling af moms. Umiddelbart ville det kunne diskuteres, om ikke de engelske regler gør det uforholdsmæssigt vanskeligt for virksomhederne at afkræfte myndighedernes formodning om, at der er handlet til en for lav pris, men det vil dog kræve en nærmere analyse af de engelske regler og myndighedernes praksis at fastslå dette. I de danske regler er der ligeledes en formodningsregel. En virksomhed, der overholder påbuddene i en notifikation, men alligevel deltager i en momskarrusel, vil ikke hæfte solidarisk, såfremt det vurderes, at virksomheden har handlet i god tro eller har handlet simpelt uagtsomt. Dog vurderes det, at når en virksomhed har modtaget en notifikation, vil der være en formodning for, at virksomheden ikke på ny kan komme til at deltage i en momskarrusel, såfremt påbuddene overholdes. Da påbuddene i notifikationen ikke vil være mere vidtgående, end hvad der i forvejen er sædvane og kutyme inden for branchen, vil det umiddelbart ikke være svært for virksomhederne at afkræfte formodningen, da påbuddene blot omhandler foranstaltninger, som mange virksomheder allerede foretager og som forventes af dem. 7. Konklusion Konklusionen har til formål at redegøre for afhandlingens analyse af, om de danske regler om solidarisk hæftelse i momskarruselsvigssager, som er indført med momslovens 46, stk. 8 og 9, reelt giver myndighederne bedre midler til at bekæmpe momskarruseller end de muligheder, som allerede eksisterer som følge af EF-domstolens praksis. Konklusionen vil blive foretaget på baggrund af redegørelsen for EF-domstolens retningslinier til bekæmpelse af momskarruselsvig, analysen af indførelsen af solidarisk hæftelse, samt de delkonklusioner og sammenfatninger, som løbende er blevet foretaget i afhandlingen. Analyserne af afgørelser fra EF-domstolen i afsnit 5 viste, at der i momssystemdirektivet er muligheder for myndighederne i EU-landene til at bekæmpe momskarruselsvig, når det forsøges at ramme andre deltagere i momskarrusellen end missing trader. Side 45 af 51

Analysen af EF-domstolens afgørelse i forenede sager, C-439/04 og C-440/04 i afsnit 5.2 viste, at såfremt en deltager i en momskarrusel vidste eller burde have vidst, at han gennemførte en transaktion, der var led i momssvindel, anses han for at have deltaget i denne svindel. Dette er uanset om vedkommende har opnået en fortjeneste ved videresalget af goderne eller ej. Myndighederne har derved mulighed for at nægte den pågældende virksomhed fradrag uden hensyn til, om virksomheden selv har deltaget i svindlen eller på anden måde opnået vinding ved det, såfremt virksomheden vidste eller burde vide, at den deltog i en momskarrusel. Endvidere viste analysen af EF-domstolens afgørelse i C-146/05, Albert Collée i afsnit 5.4, at myndighederne eventuelt kunne betragte et forhold som momssvig, såfremt en deltager i en momskarrusel har forsøgt at camouflere en transaktion, for at undgå myndighedernes opmærksomhed, hvilket kunne være tilfældet i en sag vedrørende momskarruselsvig. Derudover har myndighederne endvidere mulighed for at indføre regler om solidarisk hæftelse, hvilket analysen af EF-domstolens afgørelse i sagen C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl. i afsnit 5.3, viste. Derved har medlemslandene hjemmel til at indføre regler, der pålægger en anden afgiftspligtig end den betalingspligtige at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms sammen med den betalingspligtige, såfremt vedkommende vidste eller burde vide, at den moms, der skulle svares af denne levering eller af tidligere eller senere levering, ikke ville blive betalt. Denne mulighed har Danmark benyttet til at indføre reglerne om solidarisk hæftelse for deltagere i momskarruseller i momslovens 46, stk. 8 og 9. Den solidariske hæftelse kan som nævnt pålægges virksomheder, såfremt myndighederne har konstateret, at virksomheden tidligere har deltaget i en momskarrusel, at virksomheden i den forbindelse har modtaget notifikation med konkrete påbud om at udvise større agtpågivenhed, og at disse påbud er blevet tilsidesat enten forsætligt eller groft uagtsomt. EF-domstolen har afsagt deres dom i forenede sager, C-439/04 og C-440/04, efter at reglerne om solidarisk hæftelse var blevet vedtaget i Danmark. Selvom sagerne verserede ved EF-domstolen sideløbende med at forslaget om solidarisk hæftelse blev behandlet af folketinget, er sagerne og problemstillingen i dem, ikke omtalt i forarbejderne til loven. 1 Reglerne om solidarisk hæftelse og muligheden for at nægte fradrag er som udgangspunkt forskellige. Solidarisk hæftelse har til formål at pålægge en afgiftspligtig person en hæftelse vedrørende en anden virksomheds salgsmoms, mens nægtelse af fradrag selvfølgelig vedrører muligheder for at nægte fradrag for købsmomsen hos en virksomhed. For den virksomhed, der af myndighederne bliver mødt med enten et krav om solidarisk hæftelse for en anden virksomheds salgsmoms eller nægtelse af fradrag for købsmoms, er der som udgangspunkt ikke forskel på de to regelsæt, da de begge medfører et nettotab svarende til momsen af de gennemførte handler. 1 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360, s. 893 Side 46 af 51

Dog ville det være interessant både for virksomhederne og myndighederne at undersøge om der er en sammenhæng mellem reglerne om solidarisk hæftelse og muligheden for at nægte fradrag. Såfremt myndighederne ønsker at nægte fradrag hos en virksomhed, på baggrund af praksisen fra forenede sager, C-439/04 og C-440/04, hvor virksomheden tidligere har modtaget en notifikation efter momslovens 46, stk. 9, vil dette formentligt være muligt, selvom virksomheden har overholdt påbuddene i notifikationen. Derfor er myndighederne formentlig ikke afskåret fra at føre bevis for, at virksomheden vidste eller burde have vidst, at den deltog i en momskarrusel, blot fordi den overholder de påbud, den er blevet påført i en notifikation. Derudover vil det formentlig være lettere for myndighederne at nægte virksomheder, der vidste eller burde have vidst, at de deltog i en momskarrusel, fradrag for købsmomsen efter praksissen i forenede sager, C-439/04 og C-440/04, selvom virksomheden har fået en notifikation efter momslovens 46, stk. 9. I en sådan situation, hvor myndigheder vælger at nægte fradrag for købsmomsen i stedet for at pålægge solidarisk hæftelse for salgsmomsen, som det fremgår af notifikationen, er konsekvensen for virksomheden, såfremt den ikke overholder påbuddene og deltager i en momskarrusel, at myndighederne ikke ville være bundet af formuleringerne af påbuddene i notifikationen, hvorfor det må være en fordel blot at nægte fradrag for købsmomsen. Umiddelbart vil kan man ikke konkludere, at myndighederne ikke vil have behov for at anvende reglerne om solidarisk hæftelse for deltagere i momskarruseller, der er indført i momslovens 46, stk. 8 og 9. Det virker dog meget uhensigtsmæssigt, at den mulige praksis fra forenede sager, C-439/04 og C-440/04, ikke er indarbejdet i reglerne, selvom sagerne verserede ved EF-domstolen sideløbende med, at forslaget om solidarisk hæftelse blev behandlet af folketinget. Reglerne om solidarisk hæftelse og praksissen i forenede sager, C-439/04 og C-440/04 vil som nævnt dog formentlig kunne benyttes sideløbende, så myndighederne med fordel kan udnytte de nye regler om solidarisk hæftelse. Reglerne om notifikation i momslovens 46, stk. 9, vil kunne anvendes til at indskærpe overfor virksomheder, der er i risikogruppen for at blive deltager i momskarruseller, at de skal være mere agtpågivende i forbindelse med deres handler. Som gennemgangen i denne afhandling har vist, har de danske myndigheder umiddelbart mange muligheder, der kan benyttes i kampen mod momskarruseller. I praksis vil det nok være administrativt svært at udnytte alle mulighederne til en effektiv indsats. På den baggrund vil muligheden for at nægte deltagere i momskarruseller fradrag for købsmomsen efter praksisen i forenede sager, C-439/04 og C-440/04, formentlig være en mulighed som myndighederne vil kunne benytte, da det giver mulighed for at ramme momskarruseller direkte uden, at der skal foretages et stort administrativt forebyggelsesarbejde. Side 47 af 51

Derfor må det også formodes, at reglerne om solidarisk hæftelse i momslovens 46, stk. 8 og 9, kun vil blive anvendt af myndighederne i begrænset omfang, da de kræver et omfattende forebyggelsesarbejde med at udstede notifikationer til virksomheder, der har deltaget i en momskarrusel, før der er mulighed for at pålægge virksomheder solidarisk hæftelse. Om myndighederne vælger at benytte reglerne om solidarisk hæftelse og i givet fald hvordan, når momskarrusellerne skal bekæmpes og hvordan de muligheder praksissen i forenede sager, C- 439/04 og C-440/04 giver, bliver anvendt, vil fremtiden vise. 8. Resumé på engelsk/summary in English This dissertation is about carousel fraud with value added tax in the European Union and the enacting of legislation in Denmark about joint and several liability of other traders in a supply chain where the value added tax is unpaid. Carousel fraud has been a big problem for the authorities in the countries in the European Union, including Denmark, why the EU and the Member States have enacted legislation and introduced initiatives to reduce the fraud. One of the newest initiatives in Denmark to reduce carousel fraud is the enacting of legislation about joint and several liability of other traders in a supply chain where the value added tax is unpaid. However judgments of the EC Court of Justice 1 might have shown that the VAT System Directive 2 contains possibilities for the authorities of the Member States in the European Union to reduce carousel fraud, which makes the new legislation about joint and several liability unnecessary. The judgments of the EC Court of Justice in Joined Cases C-354/03, C-355/03 and C-484/03 and in Joined Cases C-439/04 and C-440/04 shows that it is possible for the authorities to deny a company or person the right to deduct the value added tax he has paid, when he has participated in a transaction connected with fraudulent evasion of value added tax and knew or should have known that, by his purchase, he has participated in the fraud. The judgment of the EC Court of Justice in Case C-384/04, Federation of Technological Industries and Others shows that it is possible for the Member States in the European Union to enact legislation which provides that a taxable person, to whom a supply of goods or services has been made and who knew, or had reasonable grounds to suspect, that some or all of the value added tax payable in respect of that supply, or any previous or subsequent supply, would go unpaid, may be made jointly and severely liable, with the person who is liable, for payment of that tax. However, such legislation must comply with the general principles of legal certainty and proportionality. 1 Court of Justice of the European Communities 2 Council Directive 2006/112/EC of 28 November 2006 on the common system of value added tax Side 48 af 51

Furthermore the judgment of the EC Court of Justice in Case C-146/05, Albert Collée shows that the authorities can see a concealment of an intra-community transaction and the resulting delay in the adjustment of the relevant accounts as fraud, which can be used in cases with carousel fraud. According to the new Danish legislation about joint and several liability of other traders in a supply chain where the value added tax is unpaid, some conditions must be fulfilled before a person can be made jointly and severally liable for the unpaid value added tax of another trader by the authorities. The authorities must have found that the person earlier has participated in carousel fraud, where the value added tax hasn t been paid by the person who is liable and the purpose was either intent or gross negligence. Furthermore the authorities must have issued a notification, which contains commands that the person must follow. The authorities can issue a notification to persons who have participated in carousel fraud once. The authorities don t have to prove that the person knew or should have known that he was participating in carousel fraud. The notification can contain commands which the person must actively follow, like for instance physical scanning of goods and making records of the identity of the goods. The notification could also contain commands that the person should be more aware of unusually terms. At last it is a condition before a person can be made jointly and severely liable for the unpaid value added tax of another trader that the person hasn t followed the commands of the notification and the purpose was either intent or gross negligence. The judgment in Joined Cases C-439/04 and C-440/04 has probably not made the new legislation about joint and several liability totally unnecessary. But it would probably be easier for the authorities to use the case law of Joined Cases C-439/04 and C-440/04 than to use the new legislation. The new legislation about joint and several liability can be used to give persons who participate in carousel fraud without knowing about it, a notification with commands that specify how they should act in the future so they don t participate in carousel fraud again. Whether and how the authorities decides to use the new legislation and the case law of Joined Cases C-439/04 and C-440/04 will the practice show in the future when the legislation and the judgment have had some more time to be used. Side 49 af 51

Litteraturfortegnelse Lovgivning: Momsloven, Lovbekendtgørelse nr. 966 af 14-10-2005 om merværdiafgift med senere ændringer Opkrævningsloven, Lovbekendtgørelse nr. 289 af 28-03-2003 om opkrævning af skatter og afgifter m.v. med senere ændringer Skattekontrolloven, Lovbekendtgørelse nr. 1126 af 24-11-2005 Lov om ændring af skattekontrolloven, kildeskatteloven, momsloven og lov om kommunal indkomstskat (Indgreb mod sort arbejde, socialt bedrageri m.v.), Lov nr. 388 af 02-06-1999 Lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lov nr. 408 af 08-05-2006 Forslag til lov om ændring af forskellige skatte- og afgiftslove, lov om næringsbrev til fødevarevirksomheder, lov om restaurations- og hotelvirksomhed m.v. og lov om miljøbeskyttelse. (Indsats mod skatte- og afgiftsunddragelse fair play II), Lovforslag nr. L 145 af 25-01-2006 Forslag til lov om ændring af momsloven. (Investeringsguld m.v.), Lovforslag nr. L 24 af 06-10-1999 Momssystemdirektivet, Rådets Direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 om det fælles merværdiafgiftssystem Rådets forordning (EF) nr. 1798/2003 af 7. oktober 2003 om administrativt samarbejde vedrørende merværdiafgift og ophævelse af forordning (EØF) nr. 218/92 Value Added Tax Act 1994, section 77A, som blev indsat ved Finance Act 2003, section 18 og ændret ved Finance Act 2007, section 98 (Engelsk lovgivning) Domme: C-110/94, INZO C-231/94, Faaborg Gelting Linien C-400/98, Breitsohl C-155/99, Stockholm Lindöpark Forenede sager C-487/01 og C-7/02 C-255/02, Halifax plc C-223/03, University of Huddersfield Higher Education Corporation Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03 C-384/04, Federation of Technogical Industries m.fl. Forslag til afgørelse fra Generaladvokat M. Poiares Maduro, Sag C-384/04 Forenede sager C-439/04 og C-440/04 Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Dámaso Ruiz-Jarabo Colomer, Forenede sager C-439/04 og C-440/04 Side 50 af 51

C-146/05, Albert Collée Forslag til afgørelse fra Generaladvokat Juliane Kokott, Sag C-146/05 Øvrig litteratur: Dresager, Christian (1999) EU-momskarruselsvig Et problem for både rådgivere og erhvervsvirksomheder, Advokaten 9/1999, s. 181-185 Dresager, Christian (1999) Moms-karruselsvig en svigsmetode der eskalerer, R&R nr. 2 1999, s. 23-28 Dresager, Christian (1999) Momssvig med guld som handelsvare, TfS 1999, 958 Dresager, Christian (2001) Momskarruselsvig med ydelser den nye svigstrend hvad gør myndighederne?, SR-SKAT 2/01, s. 179-187 Nielsen, Reino (2003) Momskarruselsvig Hvordan kan man sikre sig mod uforvarende at blive medspiller i en ulovlig momskarrusel?, SR-SKAT 2/03, s. 164-166 Kommissionen for de europæiske fællesskaber (2004) Beretning fra Kommissionen til Rådet og Europa-Parlamentet om udnyttelse af administrative samarbejdsordninger i bekæmpelsen af momssvig, KOM(2004) 260 endelig Andersen, Merete (2006) Den momsretlige realitetsgrundsætning eksisterer den?, SU 2006, 113 Andersen, Merete (2006) Fokus på de nye regler om solidarisk hæftelse, SU 2006, 360 Johansen, Flemming Lind (2006) Brug og misbrug af momssystemet, SR-SKAT 2/06, s. 134-136 Knudsen, Mette, Tina Paulsen, Kia Pham og Lene Munk Rasmussen (2006) Momskarruselsvig hvor langt kan man gå for at løse problemet?, SU 2006, 37 Nordentoft, Peter (2006) Moms og realitetsgrundsætning, Kromann Reumert april 2006 Rasmussen, Lars og Lars Loftager Jørgensen (2006) Moms og afgifter, 2.1 Moms, Svigog misbrugssager, SR-SKAT 5/06, s. 389-393 Skat Udland (2006) Momsfradrag, SU 2006, 129 Jørgensen, Lars Loftager, Børge Aagaard Pedersen og Lars Rasmussen (2007) Momsloven med kommentarer og EU-henvisninger, WESTLAW DENMARK, Forlaget Thomson Zahle, Henrik (2007) At Forske Ret, Essays om juridisk forskningspraksis, Forlaget Gyldendal Lassen, Laurits Harmer (2008) Danske momssvindlere er på fremmarch i udlandet, Berlingske Business den 11. februar 2008 SKAT (2008) Inddrivelsesvejledningen 2008-1, Juridisk vejledning SKAT (2008) Momsvejledningen 2008-1, Juridisk vejledning Side 51 af 51