12:06 DANSK KUNSTNERRÅD af Gitte Skouby og Torben Juncker 13-03-2009 KUNSTNERNES BESKATNING 2009 KB_Indhold.qxp Side 101
Kunstnernes Beskatning 2009 Gitte Skouby og Torben Juncker ISSN 1604-1291 i samarbejde med Dansk Kunstnerråds skatteudvalg: Klaus Pedersen, Billedkunstnernes Forbund Malene Andersen, Dansk Artist Forbund Frants Gundelach, Dansk Forfatterforening Trine Budtz, Dansk Musiker Forbund Heidi Holm Madsen, Dansk Skuespillerforbund Tine Fangel, Dansk Skuespillerforbund Steen Svanholm, Danske Populærautorer Bodil Steensen-Leth, Danske Skønlitterære Forfattere Louise Worm, Danske Filminstruktører Lajla Øer, Danske Filminstruktører Jacob Pelch, Sammenslutningen af Danske Scenografer Elisabet Diedrichs, Dansk Kunstnerråd Franz Ernst, Dansk Kunstnerråd Forsidebillede: Knud Odde Grafisk produktion: Nørrebro Bogtryk Udgivet: marts 2009 Dansk Kunstnerråd Borgergade 111, baghuset 1300 København K Tlf. 3538 4401 dkr@dansk-kunstnerraad.dk www.dansk-kunstnerraad.dk
KUNSTNERNES BESKATNING 2009 GITTE SKOUBY TORBEN JUNCKER 1
Kunstnernes Beskatning er siden 2002 udgivet af Dansk Kunstnerråd med årlige opdateringer. Kunstnernes Beskatning 2009 foreligger både i en trykt og en digital udgave og er i lighed med tidligere skrevet af advokat Gitte Skouby og statsautoriseret revisor Torben Juncker i samarbejde med Dansk Kunstnerråds skatteudvalg. SKAT udgiver i år for første gang en pjece»kunstnere og Skat«. Skatteudvalget vurderer, at der fortsat er brug for en kommenteret vejledning med afgørelser og eksempler fra praksis, som viser, at der ofte er forskellige muligheder for fortolkning af reglerne. Vi håber, at Kunstnernes Beskatning 2009 vil være til gavn og glæde for både kunstnere, revisorer, rådgivere og myndigheder. København, den 27. februar 2009 Franz Ernst, formand Dansk Kunstnerråd 2
INDHOLDSFORTEGNELSE Side Forord.................................................. 2 Indledning.............................................. 7 KRITERIER FOR BESKATNING...........................8 Kriterier for lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende....8 Erhvervsmæssig / ikke erhversmæssig virksomhed..............9 INDTÆGTER...........................................12 Generelt................................................12 Beskatningstidspunkt - erhvervsindtægter/løn................12 Beskatningstidspunkt - forskellige former for indtægter........12 Forfattere...............................................12 Flerårige arbejder........................................13 Royalty indtægter........................................13 Skattepligtige legater.....................................13 AM-bidrag.............................................13 Biblioteksafgifter Forfatterhonorarer Selvstændige erhvervsdrivende Skattefri indtægter og ydelser..............................15 Skattefri rejsegodtgørelse (kost og logi)......................15 Skattefri kørselsgodtgørelse...............................16 Hæderspriser...........................................17 Studierejselegater........................................17 Fri undervisning.........................................17 Fri computer............................................18 Sundhedsydelser.........................................18 Visse erstatningsbeløb for krænkelse af ophavsret.............18 Skattepligtige indtægter...................................18 Legater.................................................18 Skattepligtige hæderslegater...............................18 Sociale legater...........................................19 Studierejselegater til udlandet..............................19 Fribolig korte ophold...................................20 Ekstraordinært store indtægter.............................20 Beholdning af igangværende og færdige værker...............21 UDGIFTER.............................................22 Generelt................................................22 Private/erhvervsmæssige udgifter...........................23 Dokumentation er vigtig..................................23 Driftsudgifter...........................................23 Skattemæssige afskrivninger...............................23 Straksafskrivning........................................24 Lønmodtageres driftsomkostninger/afskrivninger.............24 3
De enkelte driftsudgifter..................................24 Befordringsudgifter......................................24 Erhvervsmæssig befordring................................24 Lønmodtagere Selvstændige Honorarmodtagere Befordring mellem hjem og arbejde........................25 Rejseudgifter............................................26 Lønmodtagere Selvstændige Honorarmodtagere Skattefri rejsegodtgørelse..................................27 Erhvervsmæssige/private rejser.............................27 Salgsrejser..............................................29 Frit ophold i kunstnerbolig................................29 Dobbelt husførelse.......................................29 Arbejdsmaterialer........................................30 Fradragsrettens sammenhæng med perioder af erhvervsmæssig indkomst..............................................30 Arbejdsværelse i hjemmet.................................30 Bøger..................................................31 Noder, grammofonplader, cd er, dvd er, bånd, videofilm, teaterog koncertbilletter.......................................32 Sundhedsudgifter, kosmetiske operationer, tandretning, forebyggelse af arbejdsskader..............................32 Sminke og kostumer.....................................33 Efter- og videreuddannelse................................33 Markedsføring..........................................34 Telefon og internetforbindelse.............................34 Afskrivningsberettigede driftsmidler........................35 Straksafskrivning af småaktiver............................36 Arbejdsredskaber........................................36 Musikinstrumenter......................................36 Musikudrustning, instrumenter, teknisk og andet udstyr.......37 REGNSKAB............................................38 SÆRLIGE BESKATNINGSORDNINGER...................39 Virksomhedsordningen...................................39 Kapitalafkastordningen...................................40 Konjunkturudligning.....................................40 Udligningsordning for kunstnere...........................40 MOMS.................................................42 Momsfritagne ydelser....................................42 Kunstnermoms..........................................43 Anvisningssalg og kommission.............................45 Fakturakrav.............................................46 Salgspris og moms.......................................46 Afregning af moms......................................46 4
INDTÆGTER FRA UDLANDET..........................47 Indledning.............................................47 Fuld skattepligt til Danmark...............................47 Globalindkomstprincippet og dobbeltbeskatning.............47 Begrænset skattepligt til Danmark..........................48 Begrænset skattepligt til udlandet..........................48 Særlige regler om kunstnerindtægter i dobbeltbeskatningsaftaler................................49 OECD s modeloverenskomst..............................49 Royalties...............................................50 Nedsættelse af dansk skat dobbeltbeskatningsaftaler.........51 Creditmetoden Eksemptionsmetoden Nedsættelse af dansk skat - de danske regler..................52 Lønmodtagere..........................................52 Arbejdsmarkedsbidrag....................................53 Dobbeltbeskatningsoverenskomster.........................53 Den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomst Danmark Sverige Danmark Tyskland Moms.................................................54 LITTERATURHENVISNINGER OG FORKORTELSER.......56 5
6
INDLEDNING I 1996 udgav Skatteministeriet og Kulturministeriet vejledningen Kunstnernes Beskatning med det formål at øge kendskabet til regler og praksis på området. Publikationen henvendte sig både til den enkelte kunstner og til skattemyndighederne. Vejledningen har igennem årene haft en væsentlig betydning for begge parter, hvorfor der har været et ønske om en løbende ajourføring, dels på grund af udviklingen i lovgivning og retspraksis, dels for at klargøre og pege på en række problemstillinger, som fortsat er kilde til et betydeligt antal skattesager. Vejledningen er i den forløbne periode hvert år ført à jour af Dansk Kunstnerråd. Kunstnere beskattes efter samme regler som andre personer. Vejledningen er derfor principielt en gennemgang af de generelle beskatningsregler, men med særligt fokus på de forhold, der er relevante for kunstnere. Det gælder for skabende kunstnere som billedkunstnere, kunsthåndværkere, forfattere, komponister, sceneinstruktører, scenografer, filminstruktører, kostumedesignere, koreografer m.fl. og for udøvende kunstnere som musikere, dirigenter, sangere, artister, skuespillere, dansere m.fl. Der er tale om en generel beskrivelse, der ikke er udtømmende på alle områder. Pjecen indeholder også øvrigt en kort omtale af moms for kunstnere, en generel beskrivelse af beskatning af kunstnerindtægter fra udlandet, suppleret med en kort beskrivelse af skat af indtægter, der af danske kunstnere optjenes i enkelte udvalgte lande og endelig en kort omtale af moms i relation til salg til udlandet. I øvrigt bygger denne vejledning ligesom tidligere på en beskrivelse af de forskellige indtægtstyper og praksis vedrørende udgifter, der kan fradrages. Vi har valgt at beskrive forholdene på basis af regler og nuværende praksis. Vi har desuden valgt at anføre egne kommentarer på de områder, hvor der enten ikke er en fast administrativ praksis, eller hvor vi finder, at praksis kan anskues fra flere synsvinkler, således at den enkelte kunstner kan vurdere, om den konkrete sag giver grundlag for at afprøve synspunkterne i en klage. Der er normalt ikke så megen tvivl om, hvorvidt en indtægt skal beskattes eller ej. Derimod opstår meget ofte tvivl om, hvorvidt en kunstners indtægt - vedrører et egentligt ansættelsesforhold og dermed er A-indkomst - er en indtægt ved selvstændig virksomhed - er indtægt ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Denne opdeling har betydning for, hvilke udgifter, der kan fradrages i kunstnerens indtægter, og hvilken skatteværdi fradraget har. Opdelingen har desuden betydning for, om der opkræves AM-bidrag af indtægten, og hvorledes disse bidrag opkræves. Vi har derfor redegjort for de kriterier, der afgør, om en given indtægt anses for løn, erhvervsmæssig indtægt eller ikke-erhvervsmæssig indtægt. Denne opdeling i indtægtstyper volder i praksis ofte problemer. Mange kunstnere, oplever at få kvalificeret deres kunstneriske virksomhed som ikke-erhvervsmæssig. Det medfører, at kunstneren ikke kan fratrække et underskud ved kunstnerisk virksomhed i anden indkomst fx lønindkomst. Kunstnere, der opfylder kriterierne for at være selvstændige erhvervsdrivende, kan anvende virksomhedsordningen. Den giver bl.a. mulighed for skattemæssigt at foretage en indkomstudjævning. Derimod indeholder beskrivelsen her ikke noget om kunstnere, der har valgt at anvende selskabsformen. Alle kunstnere, der driver selvstændig virksomhed, kan anvende selskabsformen. Hvis det for den enkelte forekommer mere hensigtsmæssigt fx af rent administrative grunde at anvende selskabsformen, får kunstneren løn fra selskabet, som løbende tilbageholder A-skat. Ajourføringen er afsluttet den 10. februar 2009. Gitte Skouby Torben Juncker advokat statsautoriseret revisor Advokatfirmaet GS Tax Aps, Peter Bangs Vej 78 Homann Advokater 2000 Frederiksberg Amagertorv 11 1160 København K Tlf. 33 15 01 02 Tlf. 38 34 30 32 gs@gstax.dk torben@juncker.biz 7
KRITERIER FOR BESKATNING Al beskatning i Danmark tager sit udgangspunkt i Statsskatteloven af 10. april 1922, der generelt fastsætter: - Hvad der er skattepligtig indkomst ( 4) - Hvad der ikke er skattepligtigt ( 5) - Hvilke udgifter der kan fratrækkes ved opgørelse af den skattepligtige indkomst ( 6) Efterfølgende lovgivning og retspraksis har naturligvis udbygget og detaljeret de oprindelige generelle regler. Indtil skattereformen i 1987 blev den skattepligtige indkomst opgjort som ét tal, hvoraf både skat til stat, amt og kommune og evt. folkekirken blev beregnet. Skattereformen indførte følgende begreber: - personlig indkomst - kapitalindkomst, og - ligningsmæssige fradrag Samtidig hermed blev skatteberegningen ændret på en sådan måde, at placeringen af indtægter og udgifter i de enkelte kategorier direkte påvirker skattens størrelse, idet et fradrag i den personlige indkomst giver en væsentlig højere skattebesparelse end et beløbsmæssigt lige så stort ligningsmæssigt fradrag. Derudover opdeler kildeskattelovens opkrævningssystem indtægter i A-indkomst og B-indkomst. Det betyder, at personer som ikke klart falder i den ene kategori A-indkomst/lønmodtager eller B-indkomst/selvstændig erhvervsdrivende kan have problemer ved opgørelse af den skattepligtige indkomst. Denne mellemgruppe oplever ud over skattemæssige afgrænsningsproblemer også problemet, om de betragtes som selvstændigt erhvervsdrivende i relation til dagpenge og efterlønsregler. Selv om skattereglerne er ens for alle, kan det konstateres, at praksis indebærer en skattemæssig opdeling af indtægter i tre kategorier: - Lønmodtagere og pensionister - Selvstændigt erhvervsdrivende - Honorarmodtagere, en restgruppe, som ikke entydigt er lønmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende. Samtidig har vi fået en praksis, som fokuserer på, om nettoindkomsten ved en aktivitet er positiv. Hvis ikke betragtes aktiviteten som ikke-erhvervsmæssig virksomhed, som kunstneren beskattes af i de enkelte år, men hvor der ikke kan tages fradrag for underskud i anden indkomst, og nettounderskud kan heller ikke fremføres og modregnes i senere indkomst fra samme aktivitet. Medens de to førstnævnte grupper udgør hovedparten af samtlige skatteydere, er de som falder udenfor ofte genstand for skattemæssige afgrænsningsproblemer. Blandt dem er både skabende og udøvende kunstnere. Afgrænsningsproblemet for honorarmodtagergruppen illustreres af nedenstående dom om forfatter- og foredragsvirksomhed. En professor i historie havde samtidig forfatterog foredragsvirksomhed. Denne virksomhed fandt landsrettens flertal ikke var selvstændig virksomhed. Virksomhedsordningen kunne derfor ikke anvendes på indtægten, der var positiv i alle årene netto mellem 55.000 og 130.000 med stigende tendens i de efterfølgende år. Flertallet mente, at der blot var tale om honorarer uden for selvstændig virksomhed. Der var en dissens, som fandt, at indtægten kunne beskattes under virksomhedsordningen som erhvervsmæssig virksomhed. (SKM2007.35ØLR) Efter vores opfattelse kan dommens resultat diskuteres og mindretallet synes at være i større overensstemmelse med hidtidig praksis. Kriterier for lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende I SKAT s Ligningsvejledning afsnit E.A.4.1 foretages en afgrænsning mellem lønmodtagere (tjenesteforhold) og selvstændigt erhvervsdrivende. Kunstnere vil imidlertid ofte være i en situation, hvor kriterierne ikke passer på dem. Derudover skal det bemærkes, at sondringen ikke nødvendigvis fortolkes på den enkelte person, men på den enkelte indkomstart. Ligningsvejledningen foretager følgende klassificering: Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt a) hvervgiveren har en almindelig adgang til at fast- 8
sætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol, b) indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, c) der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, d) indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren, e) indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, f) vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.), g) vederlaget udbetales periodisk, h) hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, i) vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren, j) indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø. Ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der lægges vægt på, hvorvidt a) indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre, b) hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, c) indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre, d) indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, e) indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp, f) vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet, g) indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, h) indkomsten afhænger af et eventuelt overskud, i) indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign., j) indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse, k) indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler, f.eks. forretning, værksted, kontor, klinik, tegnestue m.v., og arbejdet helt eller delvis udøves herfra, l) indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling o.l. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse, m) indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at vedkommende er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art, n) indkomstmodtageren i henhold til lov om merværdiafgift er momsregistreret, og ydelsen er faktureret med tillæg af moms, o) ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren. Ingen af nævnte kriterier, der taler henholdsvis for tjenesteforhold og selvstændig erhvervsvirksomhed, er i sig selv afgørende. De anførte momenter har endvidere ikke lige stor betydning i alle situationer. I praksis kan det være således, at visse sider af forholdet mellem hvervgiver og indkomstmodtager taler for at statuere tjenesteforhold, mens andre sider taler for, at der foreligger selvstændig erhvervsvirksomhed. I sådanne tilfælde må afgørelsen bero på en samlet vurdering. Erhvervsmæssig / Ikke erhvervsmæssig virksomhed Da kunstnerisk udfoldelse ofte er karakteriseret af én persons arbejde, og da virksomheden i relation til beskatning drejer sig om opgørelse af et økonomisk resultat, vil en overvejende del af kunstnerne i kortere eller længere perioder kunne konstatere en beskeden indtjening. Dette behøver ikke at være udtryk for manglende kunstnerisk arbejde, men er ofte blot udtryk for, at arbejdet først senere resulterer i konkrete indtægter. I den situation vil skattemyndighederne ofte karakterisere virksomheden som en ikke erhvervsmæssig virksomhed. Tidligere blev disse virksomheder, med nogen urette, betegnet som hobby. Kunstneren kan derfor komme i en særdeles uheldig situation, hvor manglende salgsindtægter medfører, at han/hun må supplere sine indtægter med andre former for indkomstskabende arbejde. Arten og omfanget af et sådant arbejde kan få indflydelse på, om den konkrete kunstneriske virksomhed vil blive bedømt som erhverv eller ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Ligningsvejledningen punkt E.A.1.2.2. angiver følgende momenter herom: - om der er udsigt til, at virksomheden før eller siden vil give overskud (er rentabel) - om virksomhedens underskud er forbigående, f.eks. indkøringsvanskeligheder, eller om virksomheden 9
vedvarende forudsætter, at ejeren har stabile indtægter fra anden side for at neutralisere et underskud - om der forud for virksomhedens start har været foretaget undersøgelse af lønsomheden/udsigterne til rentabel drift, herunder om der har været lagt budgetter m.v. - om virksomheden har den fornødne intensitet og seriøsitet - om ejeren har særlige faglige forudsætninger for at drive virksomheden, og om virksomheden har en naturlig sammenhæng med skatteyderens eventuelle øvrige indtægtsgivende erhverv - om der er andre end erhvervsmæssige formål med virksomheden - om skatteyderen har været afskåret fra at anvende virksomhedens aktiver til privat brug - om virksomhedens omfang/varighed er af en vis størrelse - om driftsformen er sædvanlig for virksomheder af den pågældende art - om virksomheden lever op til den erhvervsmæssige standard, der er gældende for det pågældende erhverv - om virksomheden i givet fald kunne sælges til tredjemand, dvs. om den trods hidtidigt underskud i tredjemands øjne måtte have potentiel indtjeningsværdi, eller om den slet ikke kunne tænkes drevet løsrevet fra den ejendom, person eller det regi, hvor den hidtil har været drevet. Herefter konkluderes, at: Ingen af disse kriterier er i sig selv afgørende for vurderingen af, om virksomheden er erhvervsmæssig. Det afhænger bl.a. af, hvilken type virksomhed, der er tale om, men rentabilitetsbetragtningen har været lagt til grund i mange afgørelser. Specielt for kunstnerisk virksomhed angiver ligningsvejledningen, at der lægges vægt på virksomhedens omfang, om kunstneren har deltaget i udstillinger samt på den uddannelsesmæssige baggrund. TfS 1996, 177 VLD. Landsretten fandt, at fortjenesten ved arveudlæg og salg i forbindelse med kunstnerens død var indkomstskattepligtig for boet. Det kunne ikke antages, at indtægten var undtaget fra beskatning efter SL 5 om privat indbo, og der var ikke grundlag for at antage, at skattepligten af vederlaget for kunstnerisk virksomhed efter SL 4, stk. 1, litra a, var begrænset til kunstnerisk virksomhed udført i umiddelbar tidsmæssig forbindelse med vederlæggelsen. Efter rettens tilkendegivelse hævede sagsøgeren sagen. I SKATs administrative praksis tillægges rentabilitetskriteriet dog en betydelig vægt for kunstnerisk virksomhed. Imidlertid burde dette kriterium ikke være så betydende. Rentabiliteten har ikke været afgørende for andre virksomheders fradrag for langvarige underskud, ligesom der er anerkendt fradrag for underskud på lystgårde, hvis de blev drevet landbrugsfagligt forsvarligt. Her lægges således vægt på, om aktiviteten har været udøvet professionelt om udøveren har den nødvendige faglige baggrund. Dette sker imidlertid ikke ved vurdering af kunstnerisk virksomhed. Følgelig bør der også ved vurdering af kunstnerisk virksomhed lægges særlig vægt på: - om ejeren har særlige faglige forudsætninger. - om aktiviteten har en naturlig sammenhæng med skatteyderens øvrige indtægtsgivende erhverv. - om driftsformen er sædvanlig for aktiviteter af den pågældende art, og. - om aktiviteten lever op til den erhvervsmæssige standard, der gælder for erhvervet. Med udgangspunkt i de sidstnævnte momenter, vil praksis blive en ganske anden, idet bedømmelsen herefter ofte vil være, at den kunstneriske aktivitet er tilrettelagt på en fagligt forsvarlig måde, og at de faglige forudsætninger er til stede. Dette synspunkt støttes af følgende afgørelser: TfS 1991.409 LSR fandt Landsskatteretten under henvisning til, at en kunstmaler havde deltaget i udstillinger, modtaget legater og, omend i begrænset omfang, solgt malerier, at kunstmalerens virksomhed måtte anses for erhvervsmæssig med beskatning efter SL 4, stk. 1, litra a, til følge. TfS 1989, 656 LSR anerkendte Landsskatteretten en kunstmalers underskud ved selvstændig erhvervsmæssig virksomhed som fradragsberettiget, bl.a. under hensyn til, at hun var uddannet på Kunstakademiet og var medlem af en anerkendt kunstnersammenslutning samt havde modtaget legater fra Statens Kunstfond flere gange. LSRM 1978, 153 LSR Landsskatteretten fandt ikke grundlag for at anse en kunstners virksom- 10
hed i forbindelse med billedvævning m.v. som udelukkende hobbyvirksomhed. Retten kunne tiltræde, at underskud ved denne virksomhed kunne fradrages ved indkomstopgørelsen. I nedenstående afgørelse blev fradrag nægtet pga. ikke erhvervsmæssig virksomhed: SKM2002.235.LSR. Landsskatteretten fandt, at en komponist ikke kunne anses at drive selvstændig erhvervsmæssig komponistvirksomhed. Landsskatterettens begrundelse var, at kun KODA-afgifter, men ikke den livsvarige ydelse fra Statens Kunstfond og en årlig ydelse fra KODA-fonden kunne anses for erhvervsmæssige indtægter. Som følge heraf var der kun beskedne indtægter i komponistvirksomheden, som derfor ikke kunne anses for drevet med udsigt til at opnå en rimelig indtjening. Landsskatterettens afgørelse skal dog ses på baggrund af, at kunstnerens revisor tidligere havde søgt om, og også opnået, tilbagebetaling af AM-bidrag, netop med henvisning til, at komponisten ikke drev selvstændig virksomhed. Ved vurdering af, om aktiviteten har en naturlig sammenhæng med kunstnerens øvrige indtægtsgivende erhverv bør udtrykket øvrige indtægtsgivende erhverv omfatte alle former for indtægter, som har en naturlig tilknytning til den kunstneriske aktivitet, uanset om indtægten er af lønmodtagerkarakter, fx et engagement med optræden, koncerter eller undervisning for en bestemt periode/sæson, eller om indkomsten hidrører fra selvstændig erhvervsvirksomhed. Bedømmelsen bør alene basere sig på en vurdering af, om kunstneren anvender sin kunstneriske uddannelse i erhvervsmæssigt øjemed, det være sig som underviser eller optrædende. Synspunktet har støtte i nogle lidt ældre domme (Restaurant Tagskægget) UFR 1973, 151H og UFR 1981, 349Ø om optrædende i sommertivoli (2 måneders engagement ikke lønmodtager). Der er støtte for samme synspunkt fra et andet område, nemlig handel med værdipapirer, hvor personens fagkundskab og sideløbende ansættelse hos et pengeinstitut eller vekselererfirma med handel med værdipapirer som arbejdsområde har bevirket, at selv relativt få handler for egen regning er anset for næring. Det har været uden betydning, om resultatet af disse handler var positivt eller negativt, jf. højesterets domme TfS 1993, 531 og TfS 1997, 472. Højesteret har således hverken tillagt det betydning, at aktiviteten isoleret set ikke var særlig intensiv, eller at den gav underskud. Derimod er den faglige baggrund afgørende og indtægterne kan væsentligst hidrøre fra lønmodtagerforhold suppleret med indtægt ved sideaktivitet af mindre omfang. Landsskatteretten har dog ved flere kendelser ikke tiltrådt dette synspunkt, idet den i modsætning til Ligningsvejledningens ordlyd har lagt vægt på, om en A-indkomst i skattemæssig henseende kunne anses for at være en del af den selvstændige erhvervsmæssige aktivitet. To afgørelser fik i december 2001 hver sit udfald, idet den første gav medhold i, at undervisning på en aftenskole i den konkrete sag kunne indgå i den samlede indkomstopgørelse vedrørende kunstnerisk virksomhed, medens undervisning på et højere niveau i den anden afgørelse blev anset for at falde uden for den kunstneriske aktivitet. Ingen af kendelserne er offentliggjort. Også en nyere afgørelse fra landsskatteretten støtter synspunktet. Sagen drejede sig om, hvorvidt en kunstner, der modtog det 3-årige arbejdslegat fra Statens Kunstfond, men som ikke havde andre salgsindtægter, kunne foretage fradrag for diverse udgifter som led i erhvervsmæssig virksomhed. Landsskatteretten anerkendte at virksomheden var erhvervsmæssig, sådan at der var fradrag for diverse udgifter som erhvervsmæssige. LSR 2-5-1896-0050 af 30.1.2007 - ikke offentliggjort. 11
INDTÆGTER Generelt Beskatningstidspunkt - erhvervsindtægter/løn Erhvervsindtægter skal som hovedregel medregnes til den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvor kunstneren erhverver endelig ret til honoraret. Det gælder, uanset om honoraret består af penge eller naturalier. I ansættelsesforhold er det udbetalingstidspunktet, der er afgørende for, hvornår beløbet skal beskattes. Selvom beløbet ikke udbetales, skal det dog senest medregnes til den skattepligtige indkomst 6 måneder efter det tidspunkt, hvor den ansatte har erhvervet krav på betaling fra arbejdsgiveren (retserhvervelsestidspunktet). Mange kunstneres honorarer vil være erhvervsmæssig indkomst eller have karakter af enkeltstående honorarer, dvs. indkomst uden for ansættelsesforhold. Det gælder fx honorar for forfatterforedrag, musikeres, sangeres, dirigenters deltagelse i enkeltstående koncerter, skuespilleres optræden, medmindre der er tale om en fast og længerevarende tilknytning til samme teater, fx Det kongelige Teater. Se om afgrænsningen mellem lønmodtagere, honorarmodtagere/selvstændige erhvervsdrivende i afsnittet ovenfor om Kriterier for beskatning, og den til tider vanskelige afgrænsning mellem indkomst ved selvstændig virksomhed, som lønmodtager eller ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Beskatningstidspunkt forskellige former for indtægter Uden for ansættelsesforhold gælder helt generelt, at et honorar skal beskattes på det tidspunkt, dvs. i det indkomstår, hvor kunstneren har erhvervet endelig ret til det. Hvornår kunstneren har erhvervet endelig ret til honoraret (retserhvervelsestidspunktet) afhænger af den aftale, der er indgået og af den sædvane, der gælder på området. Sælger fx en kunstmaler et billede, vil han eller hun erhverve ret til vederlaget, når billedet er leveret til kunden. Det er uden betydning for beskatningstidspunktet, om parterne aftaler, at kunden skal have kredit med betalingen. Kunstnerens retserhvervelse sker her ved levering af det købte billede. Tilsvarende gælder for andre kunstnere, der sælger deres værker til en kunde. Hvis en udøvende kunstner ikke erhverver ret til sit honorar, før kunstnerens ydelse er afsluttet, skal beløbet først indtægtsføres på dette tidspunkt. Er det imidlertid bestemt i aftalen mellem kunstner og koncertarrangør, at kunstneren, selvom koncerten aflyses, skal have et bestemt beløb fx et vist antal måneder før den planlagte koncert, så vil der på dette tidspunkt være erhvervet ret til denne del af honoraret. Hvis koncerten først afholdes i det følgende indkomstår, skal resthonoraret indtægtsføres i dette år. I visse situationer kan dette have uheldige konsekvenser, hvis de fradragsberettigede udgifter med tilknytning til koncerten først afholdes i år 2. Forfattere Vederlag til forfattere kan opdeles i royalties og engangshonorarer. Royalties afregnes på grundlag af omsætning, mens et engangshonorar udgør vederlag for en enkeltstående ydelse eller værk, fx en artikel eller et foredrag. Det kan i enkeltstående tilfælde også være et beløb, der er aftalt i en forlagsaftale, jf. nedenfor. Afgrænsningen mellem royalties og engangsvederlag kan få betydning for, om der skal afregnes AM-bidrag af beløbet, jf. afsnittet nedenfor om royalty-indtægter. Forfattere erhverver principielt ret til den del af deres vederlag, der afhænger af omsætningen, når forlaget sælger bøgerne. Forlagsaftalen vil normalt fastsætte, at vederlaget afhænger af omsætningen og afregnes på grundlag af omsætningen pr. kvartal/halvår eller hele kalenderåret. Forfatteren vil så først erhverve ret til vederlaget for den enkelte periode, når beløbet kan gøres endeligt op efter periodens udløb. Er der aftalt afregning pr. kalenderår, således at forlaget først kan udbetale vederlaget i det følgende år, når årets salg kan gøres op, skal forfatteren først beskattes af vederlaget i udbetalingsåret. Er forholdet derimod det, at opgørelsen foretages midt i året, men udbetalingen udskydes til det efterfølgende år, skal beløbet alligevel medregnes til indkomsten i opgørelsesåret. Får forfatteren et fast beløb, skal dette indtægtsføres, når der er erhvervet endelig ret til det. Efter aftalen med forlaget vil det ofte være på det tidspunkt, hvor manuskriptet er antaget af forlaget. Hvis det faste beløb er et forskud på den omsætningsbestemte del af vederlaget, skal det indtægtsføres, hvis der ikke kan opstå pligt til at betale beløbet tilbage. Er der en tilbagebetalingspligt, er forskuddet reelt bare et lån, der ikke skal indtægtsføres og beskattes. Først på det tidspunkt, hvor forfat- 12
teren ifølge forlagsaftalen erhverver endelig ret til vederlaget, skal hele vederlaget indtægtsføres, mens forfatteren fra forlaget får udbetalt vederlag med fradrag af forskuddet. Flerårige arbejder Honorarer for flerårige arbejder, der udbetales med et samlet beløb, skal således normalt først beskattes, når arbejdet er afsluttet og honoraret for arbejdet opgøres. Der skal dog ske beskatning i takt med eventuelle acontoudbetalinger af honoraret, hvis der er erhvervet endelig ret til acontobeløbet på betalingstidspunktet. Royalty indtægter Royaltyindtægter og ophavsretlige vederlag til andre kunstnere behandles på samme måde som forfatterindtægter. Udbetalinger fra KODA, Gramex, NCB, Copydan og bibliotekspenge er eksempler på ophavsretlige vederlag. Når den endelige opgørelse sker på basis af kalenderåret, vil indtægterne først kunne gøres endeligt op efter årets udløb. Beskatning sker derfor først i det følgende år, hvor kunstneren modtager betalingen. Kunstneren vil ikke altid modtage opgørelser over de royalties, der skal indtægtsføres i det enkelte år i forbindelse med indberetning af beløbene til skattemyndighederne. De indberettede beløb kan man se i sin Skattemappe på www.tastselv.skat.dk. Opstår der konflikt om retten til et vederlag, vil kunstneren først have erhvervet endelig ret til vederlaget, når dette er bestemt ved et forlig eller ved en dom. Først på dette tidspunkt skal beløbet indtægtsføres. Det viser en afgørelse, TfS 1995, 765 LSR, der dog er speciel ved, at den også havde betydning for andre end sagens parter. Statens Bibliotekstjeneste havde modtaget forkerte indberetninger fra to biblioteker vedrørende 1992. I maj 1993 traf Biblioteksnævnet afgørelse om, at de berørte forfatteres biblioteksafgift skulle omberegnes. Afgørelsen havde også betydning for forfattere, der ikke havde klaget over afgørelsen. Det fremgår af afgørelsen, at retserhvervelsestidspunktet principielt er i 1993, hvor Biblioteksnævnet træffer sin afgørelse. Da de kunstnere, der ikke har klaget først får meddelelse om regulering af deres biblioteksindtægter i 1994, accepterer man, at de først erhverver ret til indtægten og skal indtægtsføre den på dette tidspunkt. Skattepligtige legater En kunstner, der modtager et skattepligtigt legat, skal indtægtsføre dette i det indkomstår, hvor han eller hun får meddelelse om tildeling af legatet. Udbetalingstidspunktet er uden betydning for, hvilket år indtægten skal selvangives. Beskatning af hæderspriser og legater omtales mere detaljeret i afsnittene Skattefri indtægter og ydelser og Skattepligtige indtægter. AM-bidrag SP-bidraget på 1 pct. er suspenderet til udgangen af 2009, hvorfor det alene er AM-bidraget, der omtales i det følgende. AM-bidraget på 8 pct. opkræves af indtægter efter særlige regler. Disse regler fastsætter, at der skal betales bidrag af - Lønindtægter - Honorarindtægter for personligt arbejde - Indtægt ved selvstændig virksomhed. Der gælder særlige regler for opkrævning af AM-bidrag for kunstnere, der er bosiddende her i landet, og som har indtægter fra udlandet. For lønmodtagere og honorarmodtagere pålægges AM-bidrag af indtægter fra udlandet, hvis man er omfattet af de danske regler om social sikring (sygesikring, dagpenge mv.). For kunstnere, der er selvstændige erhvervsdrivende omfatter bidragspligten alle indtægter, der indgår i den danske indkomstopgørelse uden at være omfattet af skattepligt til udlandet. Der skal dog ikke betales AM-bidrag af sygedagpenge, barsels- og orlovsydelser samt etablerings- og iværksætterydelser, selvom de træder i stedet for de ovennævnte indtægter. Det gælder, uanset om man er lønmodtager, honorarmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende: Landsretten fandt, at der ikke er et tilstrækkeligt klart lovgrundlag til at opkræve arbejdsmarkedsbidrag af sygedagpenge, som var udbetalt til en selvstændigt erhvervsdrivende. Landsretten henviste til, at sygedagpenge udbetales af kommunale myndigheder, og da der i øvrigt ikke i lovforarbejderne er taget stilling til håndteringen af selvstændigt erhvervsdrivendes modtagelse af sygedagpenge, skulle de modtagne sygedagpenge beskattes som personlig indkomst, hvoraf der ikke beregnes AM-bidrag. (SKM2003.416.ØLR) Biblioteksafgifter Biblioteksafgifter er fritaget for AM-bidrag fra og med 2007. Er modtageren selvstændig erhvervsdrivende med beskatning under virksomhedsordningen, indgår 13
biblioteksafgiften som resultat af selvstændig virksomhed som anført nedenfor. Til gengæld vil forfatteren modtage en godtgørelse svarende til det opkrævede AM-bidrag (og SP-bidrag efter 2009). Godtgørelsen indgår som betalt forskudsskat, jf. i øvrigt nedenfor om AM-bidrag og selvstændigt erhvervsdrivende. Forfatterhonorarer Landsskatteretten har i en afgørelse fastslået, at forfatterhonorar for lærebøger i geografi i henhold til en forlagsaftale var honorar for personligt arbejde. Hermed skal der afregnes AMbidrag af beløbet. Landsskatteretten anfører i sin begrundelse, at honoraret var erhvervet ved forfatterens personlige aktivitet uden for ansættelsesforhold og uden for selvstændig virksomhed. Landsskatteretten anfører videre, at man på baggrund af de indgåede forlagskontrakter ikke fandt grundlag for at sondre mellem honorar for personligt arbejde uden for ansættelsesforhold og vederlag for andres udnyttelse af ophavsmandens værk. (SKM 2005.536) Afgørelsens rigtighed kan diskuteres. Efter reglerne om AM-bidrag forudsætter bidragspligt af sådanne honorarer, at der er tale om vederlag for en personlig arbejdsindsats. I almindelighed vil dette ikke være tilfældet, når en forfatter i en forlagsaftale overlader udgivelsesretten til forlaget mod en omsætningsbestemt ydelse royalty eventuelt kombineret med en garanteret minimumsbetaling for udgivelsesretten. Indtil videre er den administrative praksis imidlertid anderledes, jf. afgørelsen ovenfor. Derimod vil der blive tale om AM-bidrag af et forfatterhonorar, når forfatteren betales for en bestemt ydelse af et forlag, hvis det fremgår klart af aftalen, at en eventuel ophavsret ligger hos forlaget. Et eksempel kunne være, at forfatteren betales for at komme med bidrag til et samlet værk inden for et fagområde, ajourføre et allerede udgivet værk ol lign. Det må antages, at der er tale om et ganske snævert afgrænset område, hvor forfatteren ikke har ophavsret til det udgivne værk. Uden for egentlig faglitteratur vil udgangspunktet derfor være, at der ikke skal betales AM-bidrag af honorarer, da det typisk kun vil være et vederlag for at overlade udgivelsesretten til andre. Der foreligger derfor ikke vederlag for en tjenesteydelse i form af en personlig arbejdsindsats, men vederlag for at udnytte en del af forfatterens samlede immaterielle ret til værket. Skattemyndighederne har generelt pålagt danske forlag at indberette B-skattepligtige honorarer som AM- bidragspligtige beløb. Det vil sige, at hvis man mener, at der ikke skal betales AM-bidrag af et forfatterhonorar, må man sørge for at selvangive beløbet som en indtægt, der ikke skal betales AM-bidrag af. Som nævnt beregnes der ikke bidrag af andre indtægter end de ovenfor nævnte løn, honorarer og indtægt ved selvstændig virksomhed. Det betyder, at der som udgangspunkt ikke skal betales bidrag af andre indtægter, fx af hædersgaver, legater og royalties. Man skal imidlertid være opmærksom på, hvis kunstneren er selvstændigt erhvervsdrivende og sådanne hædersgaver, legater eller royalties har tilknytning til selvstændig virksomhed, så vil også disse typer indtægt blive bidragspligtige. Det skyldes den måde, man beregner bidraget for selvstændige erhvervsdrivende på. Selvstændigt erhvervsdrivende Bidragsgrundlaget er virksomhedens skattepligtige nettoresultat (før renter): 1 alm. opgørelse Salg af værker Driftsomkostninger Nettoresultat = beregningsgrundlag AM-bidrag 8% af 150.000 kr. = 200.000 kr. 50.000 kr. 150.000 kr. 12.000 kr. Anvender man virksomhedsordningen, opgøres beregningsgrundlaget som overskud af virksomheden, der hæves til privat brug: 2 opgørelse med virksomhedsordning Salg af værker 200.000 kr. Driftsomkostninger 50.000 kr. Renteudgifter 5.000 kr. Årets virksomhedsresultat 145.000 kr. Hævet overskud, personlig indkomst* = beregningsgrundlag AM-bidrag 8% af 100.000 kr. = 100.000 kr. 8.000 kr. * Eksemplet er forenklet, idet der er set bort fra virksomhedsskat og hæverækkefølge. Kunstneres selvstændige erhvervsindtægter, i form af vederlag for personligt arbejde, vederlag for salg af værker og lignende, der klart udgør omsætning i virksomheden indgår dermed også i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. 14
For fx hædersgaver, legater, indtægter af immaterielle rettigheder fra KODA, Gramex, Copy-Dan og lignende, skal der foretages en vurdering af, om beløbene er virksomhedsindtægter, som skal indgå i resultatet af selvstændig virksomhed. Er det tilfældet, bliver der beregnet AM-bidrag af virksomhedens overskud, fordi de indgår ved opgørelsen af bidragsgrundlaget ved selvstændig virksomhed. For så vidt angår royalty indtægter af immaterielle rettigheder fra KODA, Gramex, Copy-Dan og lignende, vil det immaterielle aktiv, som indtægten udspringer af normalt anses for et virksomhedsaktiv for kunstneren. Det betyder, at indtægter af aktivet skal medregnes til resultat af selvstændig virksomhed, således at det vil indgå i beregningsgrundlaget for AM-bidrag. Biblioteksafgifter er fritaget for AM-bidrag fra og med 2007. Er modtageren selvstændig erhvervsdrivende med beskatning under virksomhedsordningen, indgår bibliotekspenge som resultat af selvstændig virksomhed som anført. Til gengæld vil forfatteren modtage en godtgørelse svarende til det opkrævede AM-bidrag (og SP-bidrag efter 2009). Godtgørelsen, der normalt udbetales i juni måned, indgår som betalt forskudsskat for det enkelte indkomstår. Hermed sker en ligestilling af forfatteres bibliotekspenge i forhold til AM-bidrag, uanset om forfatteren anses for ikke-erhvervsdrivende, honorarmodtager, eller selvstændig erhvervsdrivende. Indtægter i form af skattepligtige (ansøgte) hædersgaver og legater kan betragtes som indtægt ved kunstnerisk virksomhed, således at beløbet indgår ved opgørelse af virksomhedens resultat og dermed også i grundlaget for beregning af AM-bidrag. Der skal dog anlægges en konkret vurdering af, om beløbet er modtaget som led i den kunstneriske virksomhed. Ifølge praksis betragtes fx den livsvarige ydelse fra Statens Kunstfond ikke som indtægt ved kunstnerisk virksomhed, hvorfor der ikke skal beregnes AM-bidrag af denne livsvarige ydelse. Landsskatteretten har givet en kunstner ret i, at den livsvarige kunstnerydelse fra Statens Kunstfond, der tildeles en kunstner alene på grundlag af en vurdering af kvaliteten i den kunstneriske produktion, ikke er en indtægt ved selvstændig erhvervsvirksomhed. Der skal følgelig ikke beregnes AMeller SP-bidrag af ydelsen. (SKM2002.168.LSR) Landsskatteretten har tilsvarende afgjort, at den livsvarige kunstnerydelse ikke er en erhvervsmæssig indtægt. Konkret betød det, at en komponist ikke drev erhvervsmæssig virksomhed og derfor ikke kunne fradrage udgifter forbundet med komponistvirksomheden i den livsvarige ydelse. Komponistvirksomheden var således ikke erhvervsmæssig virksomhed på grund af, at de øvrige indtægter, som fortrinsvis var KODA-indtægter, var beskedne i de omhandlede 3 indkomstår. (SKM2002.235.LSR) Rigtigheden af begge afgørelser kan diskuteres, jf. bemærkningerne i afsnittet ovenfor om kriterier for beskatning omfanget af kunstnerisk aktivitet. Men den administrative praksis må anses for gældende ret, indtil spørgsmålet eventuelt indbringes for domstolene. Andre skattepligtige priser og legater, er der ikke taget stilling til i praksis. Det er derfor usikkert, om de skal indgå ved opgørelse af resultatet af den selvstændige virksomhed, som der beregnes AM-bidrag af, eller de blot kan betragtes som en personlig indtægt, der skal holdes uden for virksomhedens resultat og dermed også er fritaget for AM-bidrag. Hvis en kunstner ikke har ret mange salgsindtægter/ produktionsudgifter, men fortrinsvis indtægter i form af hædersgaver, legater og royalties, må han eller hun overveje, om det skattemæssigt er mest hensigtsmæssigt at sigte efter at få virksomheden anerkendt som ikke-erhvervsmæssig (eller ophøre med sin selvstændige virksomhed), og dermed slippe for at betale AMbidrag af royalties mv. Skattefri indtægter og ydelser Skattefri rejsegodtgørelse (kost og logi) Kunstnere, der er lønmodtagere, kan få udbetalt skattefri godtgørelser for rejseudgifter, når godtgørelsen ikke overstiger de satser, der hvert år fastsættes af Skatterådet (Ligningslovens 9A). Ved rejsegodtgørelse forstås beløb, der udbetales til dækning af lønmodtagerens udgifter til ophold og fortæring under rejse. Hvornår der er tale om en rejse, fremgår af LL 9 A, stk. 1. Efter denne bestemmelse anses en lønmodtager for at være på rejse: 1. når lønmodtageren på grund af afstanden mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. 15
2. når arbejdsgiveren midlertidigt udsender den pågældende til et andet arbejdssted end lønmodtagerens sædvanlige arbejdsplads, og dette medfører, at lønmodtageren ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. I den første situation er det lønmodtageren selv, der har bestemt, at den pågældende midlertidigt skal arbejde meget langt fra hjemmet. I den anden situation har arbejdsgiveren bestemt, at lønmodtageren midlertidigt skal arbejde et andet sted end på den sædvanlige arbejdsplads. Rejsen skal have en varighed på mindst 24 timer. Det kan således ikke udbetales skattefri rejsegodtgørelse for én-dags-rejser. Er overnatning nødvendig? Der kan opstå diskussion med skattemyndighederne om, hvorvidt det har været nødvendigt med overnatning på en rejse. Der vil normalt ikke være problemer i den situation, hvor en lønmodtager af sin arbejdsgiver bliver udsendt til arbejde på et midlertidigt arbejdssted. Det kan der derimod, hvor en lønmodtager selv har valgt at arbejde på et midlertidigt arbejdssted. Det kan fx være i forbindelse med en midlertidig ansættelse på et teater i en anden landsdel. At overnatning er nødvendig vil som udgangspunkt forudsætte en samlet arbejds- og transporttid på 12-13 timer, men arbejdstidens placering på døgnet kan formentlig også få en vis betydning. Praksis tyder på, at det kan have betydning, at det ikke er muligt at overnatte i hjemmet, fordi der ikke er offentlige transportmidler til rådighed på det tidspunkt, hvor transport til eller fra arbejdsstedet skal foregå, og man selv eller en anden i husstanden ikke har egen bil. Kunstnere, der er honorarmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende kan ikke få udbetalt skattefri rejsegodtgørelse, men må i stedet tage fradrag, jf. afsnittet herom nedenfor. Selvstændige kan tage fradrag med standardsatser, mens honorarmodtagere ifølge senere års praksis kun kan tage fradrag for de faktiske udgifter, som derfor skal kunne dokumenteres. Betingelser for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelse I ansættelsesforhold kan der udbetales skattefri godtgørelse for rejseudgifter, når kunstneren på grund af afstand mellem bopæl og et midlertidigt arbejdssted ikke har mulighed for at overnatte på sin sædvanlige bopæl. Der skal altså dels være tale om et midlertidigt arbejdssted, dels skal rejsen være forbundet med en nødvendig overnatning uden for den sædvanlige bopæl. Der kan højst udbetales skattefri rejsegodtgørelse for kost i op til 12 måneder for rejser til det samme midlertidige arbejdssted. Herefter kan man tage fradrag for de dokumenterede, faktiske udgifter. Standardsatsen for ophold/logi kan anvendes uden tidsbegrænsning. Der udbetales som nævnt ikke rejsegodtgørelse for rejser under 24 timer og for rejser uden overnatning. Satserne for skattefri rejsegodtgørelse er 2008 2009 Kost, pr. døgn, kr. 440,00 455,00 Pr. time for tilsluttende døgn, kr. 18,33 19,96 Småfornødenheder pr. døgn 25% af sats for kost 110,00 113,75 Logi pr. døgn, kr. 189,00 195,00 Skattefri kørselsgodtgørelse Kunstnere, der er lønmodtagere, kan modtage skattefri kørselsgodtgørelse (befordringsgodtgørelse), når godtgørelsen ikke overstiger de satser, som Skatterådet har fastsat. Kunstnere, der er honorarmodtagere eller selvstændigt erhvervsdrivende kan ikke modtage skattefri godtgørelse. Om fradrag for erhvervsmæssig kørsel, se afsnittet nedenfor. Fradraget kan efter eget valg foretages med faktiske udgifter eller med Skatterådets standardsatser. Satserne for skattefri kørselsgodtgørelse (befordringsgodtgørelse) er: 2008 2009 Egen bil og motorcykel Kørsel indtil 20.000 km pr. år 3,47 3,56 kr. pr. km. Kørsel udover 20.000 km pr. år 1,83 1,90 kr. pr. km. Cykel, knallert, EU knallert 0,40 0,40 kr. pr. km. Ved udbetaling af skattefri godtgørelse skal en arbejdsgiver kontrollere, at betingelserne for at udbetale skattefri godtgørelse er opfyldt. Til brug for denne kontrol og af hensyn til oplysninger, der skal fremgå af arbejdsgiverens regnskabsmateriale, skal lønmodtageren oplyse følgende: - rejsens/kørslens erhvervsmæssige formål. - rejsens start og sluttidspunkt, antallet af erhvervsmæssige rejsedage/det faktiske antal erhvervsmæssigt kørte km., angivelsen heraf samt dato for kørslen. - rejsens/kørslens mål og eventuelle delmål og. - beregningen af rejsegodtgørelsen/befordringsgodtgørelsen - herunder de anvendte satser. 16
Hvis arbejdsgiveren ikke har ført kontrol eller kunstneren ikke har noteret ovenstående oplysninger, vil hele den udbetalte godtgørelse kunne blive skattepligtig Modtager kunstneren ikke skattefri godtgørelse fra arbejdsgiveren, kan der tages fradrag for rejse- og befordringsudgifter. Dette er nærmere omtalt i afsnittet om Udgifter, under driftsudgifter. Hæderspriser Hæderspriser til skabende og udøvende kunstnere er skattefri og fritaget for AM-bidrag. Skattefriheden er betinget af, - at hædersprisen udelukkende har karakter af en anerkendelse af modtagerens kunstneriske virke, - at prisen er uansøgt og - at prisen gives som et engangsbeløb. Endvidere er det en forudsætning, at hædersprisen udbetales af - offentlige midler, legater, kulturelle fonde og lignende samt af erhvervsvirksomheder, - mellemstatslige organisationer og institutioner, hvori Danmark deltager eller er medlem af eller - i henhold til Nobelstiftelsens Grundstadgar. Ligningslovens 7 nr. 19 En pris på 60.000 kr. fra Statens Kunstfond blev af landsskatteretten anerkendt at være en skattefri hæderspris. Landsskatteretten fastslog, at der ikke var tale om et beløb, der blev udbetalt for en personlig arbejdsindsats, selvom præmiering var ydet til fortsat kunstnerisk arbejde og uddelt i anledning af en særudstilling. Statens Kunstfond havde endvidere i sit brev om tildeling af prisen oplyst, at beløbet var skattepligtig indkomst. Der var enighed om, at beløbet var uansøgt, og at der var tale om et engangsbeløb. (SKM 2007, 292 LSR) En hæderspris, der blev givet til to arkitekter fra en dansk fond, blev anset for skattefri hæderslegater til kunstnere. Sagen drejede sig om, hvorvidt arkitekter kunne anses som kunstnere, der var omfattet af bestemmelsen, hvilket landsskatteretten fastslog, var tilfældet. (SKM 2006.759) En arkitekt og lærer på kunstakademiet, modtog uansøgt et legat på kr. 10.000 fra Johs. Krøiers Fond. Tildelingen af legatet begrundede bestyrelsen med modtagerens faglige fortjenester og som en hæderstilkendegivelse. Begrundelsen var ikke i overensstemmelse med fondens fundats om understøttelse i uddannelsesøjemed, fortrinsvis til kunsthåndværkere. Landsskatteretten fandt imidlertid, at der var tale om et hæderslegat. (LSR 1985.153.) Produceren af et TV-program, der var blevet tildelt en hædersbevisning ved Prix Italia- konkurrencen, var skattepligtig af prisbeløbet. Prisen var reelt tildelt Danmarks Radio, som havde videregivet den til produceren. Kun nationale radio- og tv-selskaber kunne deltage i konkurrencen, og hædersbevisningen var desuden tildelt for et bestemt værk. (TfS 1987, 21) Studierejselegater Legater til studierejser er reelt skattefri, når bestemte betingelser er opfyldt, jf. nedenfor i afsnittet skattepligtige indtægter, legater. Fri undervisning Der er skattefrihed for ydelser til dækning af udgifter i forbindelse med uddannelser og kurser, når ydelserne modtages fra en arbejdsgiver som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Reglerne findes i Ligningslovens 31. Kunstnere, der fx arbejder som konsulenter for en virksomhed eller en institution, kan således i stedet for honorar lade sig betale i form af arbejdsgiverbetalt fri undervisning, kurser og seminarer. Herved kan man undgå en del diskussioner om, hvorvidt kursusudgifterne er fradragsberettigede driftsomkostninger eller ikke fradragsberettigede (private) udgifter til kompetencegivende kurser og videreuddannelse. Det skyldes, at de skattefri arbejdsgiverbetalte kurser omfatter flere typer uddannelse end de kurser, hvortil udgifterne anerkendes som fradragsberettigede driftsomkostninger, jf. afsnittet herom nedenfor under Udgifter. Efter bestemmelsen er det alene kurser, der udelukkende har privat karakter, der ikke kan modtages skattefrit af en arbejdsgiver. Skattefriheden omfatter såvel kompetencegivende uddannelse som efteruddannelse. De ydelser, der er skattefri, er - deltagerbetaling, - dækning af bog- og materialeudgifter, som er relevante for uddannelsen eller kurset, - godtgørelser efter Skatterådets standardsatser til 17
logi, kost og småfornødenheder (forudsat at kurset er med overnatning) samt - befordringsgodtgørelse med 1,83 kr. pr. kilometer i 2008 og 1,90 kr. i 2009. Fri computer Kunstnere, der enten er lønmodtagere, eller som i øvrigt indgår aftale om levering af personlig arbejdsindsats fx som konsulent for en virksomhed, kan skattefrit få stillet pc med dertil hørende normalt tilbehør vederlagsfrit til rådighed som led i ansættelsen eller samarbejdsforholdet. Normalt tilbehør omfatter skærm, printer, modem, mens arbejdsgiverbetalt nettilslutning medfører beskatning af værdi af fri telefon, kr. 3.000 (i både 2008 og 2009). Der sker dog ikke beskatning af værdi af fri telefon, hvis der er etableret en arbejdsgiverbetalt dataforbindelse for at få adgang til en arbejdsgivers netværk, selvom denne dataforbindelse også anvendes som privat telefonforbindelse. Computeren skal principielt være stillet til rådighed til brug for arbejdet, men dette fortolkes meget lempeligt, således at fx modtagelse af arbejdsbetonede e-mails eller andre generelle informationer vil være tilstrækkeligt til at opfylde dette krav. Herudover må pc en ikke fuldt ud være betalt af brugeren i form af en aftalt lønnedgang. Hvis brugeren betaler op til maksimum 75% af udgiften, kan udgiften fradrages, men højst med 3.500 kr. årligt. Sundhedsydelser Der er skattefrihed for arbejdsgiverbetalte sundhedsydelser, der betales af en arbejdsgiver som led i virksomhedens generelle personalepolitik. Betaler arbejdsgiveren ikke, har lønmodtageren ikke mulighed for i stedet at fratrække udgifterne på selvangivelsen. Er kunstneren selvstændig, kan nogle sundhedsudgifter fratrækkes, jf. afsnittet herom nedenfor (sundhedsudgifter, kosmetiske operationer m.v.). Skattefriheden gælder ydelser til lægefagligt begrundet behandling af en medarbejder ved sygdom eller ulykke, herunder behandling af psykiske lidelser hos en psykolog eller psykiater og til tilsvarende sygdomsforebyggende behandling. Desuden er arbejdsgiverbetalte ydelser til behandling hos en kiropraktor eller til behandling af misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler omfattet, samt rygeafvænning. Det er en betingelse for skattefriheden, at der foreligger en lægehenvisning til behandling. For så vidt angår behandling af misbrug af medicin, alkohol eller andre rusmidler er skattefriheden kun betinget af, at der fore- ligger en skriftlig lægeerklæring om, at medarbejderen har behov for behandlingen. Skattefriheden for ydelser til kiropraktorbehandling er ligeledes kun betinget af, at der foreligger en skriftlig erklæring fra en kiropraktor om, at der er behov for behandlingen. Visse erstatningsbeløb for krænkelse af ophavsret Indehaveren af ophavsretten, en fotograf eller udøvende kunstner har krav på godtgørelse for ikke-økonomisk skade, hvis den pågældendes ret er krænket ved retsstridigt forhold, jf. Ophavsretsloven 83 stk. 3. Denne godtgørelse er skattefri. Andre erstatningsbeløb efter 83 i ophavsretsloven er skattepligtige. Skattepligtige indtægter Legater Legater er som hovedregel skattepligtige. En undtagelse er de skattefri hæderspriser, se afsnit ovenfor. Visse legater beskattes mere lempeligt end andre skattepligtige indtægter, jf. nedenfor. Sådanne legater vil også være fritaget for AM-bidrag i det omfang, de ikke indgår i resultatet af selvstændig virksomhed. Et legat er en gave. Heri ligger, at legatet ikke må være betinget af egentlige modydelser, således at legatet får karakter af betaling for et værk, som legatuddeleren modtager eller får rådighed over. Den, der uddeler legatet kan være en institution, en fond eller en privat forening, et erhvervsdrivende selskab mv. Legater beskattes normalt i det indkomstår, hvor legatbestyrelsen beslutter at uddele legatet og oplyser modtageren om tildelingen. Hvis bestyrelsens beslutning træffes i december måned, og modtageren først får meddelelse om tildeling af legatet i det følgende år, skal legatet først indtægtsføres i dette år. Skattepligtige hæderslegater Som nævnt ovenfor vedrørende de skattefri hæderslegater, er det en forudsætning for skattefrihed, at legatet tildeles, uden at modtageren har ansøgt om det. Legater, som modtageren ansøger om, men som i øvrigt svarer til de skattefri hæderslegater, beskattes mere lempeligt end andre skattepligtige legatindtægter. Det gælder for gave- og legatbeløb, - der er ydet som et engangsbeløb af offentlige midler, legater, kulturelle fonde og lignende her i landet eller i udlandet, 18