HØJESTERETS KENDELSE afsagt fredag den 4. juli 2014

Transkript

1 HØJESTERETS KENDELSE afsagt fredag den 4. juli 2014 Sag 198/2013 Hovedstadens Lokalbaner A/S (advokat Tom Kári Kristjánsson) mod Skatteministeriet (kammeradvokaten ved advokat David Auken) Hovedstadens Lokalbaner A/S har under forberedelsen af denne sag anmodet om, at der stilles præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen. Skatteministeriet har protesteret herimod. I påkendelsen har deltaget tre dommere: Vibeke Rønne, Jens Peter Christensen og Michael Rekling. Den foreliggende sag I maj 2002 overdrog Hovedstadens Lokalbaner A/S jernbanevirksomhedens aktiver bortset fra infrastruktur og materiel til operatørselskabet Lokalbanen A/S. Parterne indgik samtidig aftale om udlån af medarbejdere ansat på tjenestemandslignende vilkår (privatbanetjenestemænd). Sagen angår, om Hovedstadens Lokalbaners udlån af privatbanetjenestemænd til Lokalbanen i perioden 1. juni 2003 til 30. august 2005 var momspligtigt. Den 4. juli 2012 afslog Østre Landsret en anmodning fra Hovedstadens Lokalbaner om præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen af spørgsmål om fortolkning af sjette momsdirektivs artikel 2, nr. 1, artikel 4, stk. 1, artikel 5, stk. 8, og artikel 11 punkt A, stk. 1, litra a, med henvisning til, at der ikke var tvivl om forståelsen af de påberåbte bestemmelser i sjette momsdirektiv, der nødvendiggjorde en forelæggelse for EU-Domstolen (SKM Ø).

2 - 2 - Ved dom af 12. juni 2013 gav landsretten Skatteministeriet medhold i, at udlånet af privatbanetjenestemænd var momspligtigt. Det hedder i landsrettens begrundelse bl.a. (SKM Ø): Hovedstadens Lokalbaners udlån af ansatte på tjenestemandslignende vilkår er økonomisk virksomhed i momsmæssig henseende, jf. momslovens 3, stk. 1, og der er tale om afgiftspligtige leverancer, jf. momslovens 4, stk. 1, 1. pkt., således som disse bestemmelser må fortolkes i lyset af 6. momsdirektiv og EU-Domstolens praksis, jf. landsrettens kendelse af 4. juli 2012 om præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen. Hovedstadens Lokalbaner har for Højesteret gentaget anmodningen om, at der stilles præjudicielle spørgsmål til EU-Domstolen om fortolkning af sjette momsdirektivs artikel 2, nr. 1, artikel 4, stk. 1, artikel 5, stk. 8, artikel 6 og artikel 11 punkt A, stk. 1, litra a, og har supplerende anmodet om, at der stilles spørgsmål om fortolkning af sjette momsdirektivs artikel 4, stk. 5, og virksomhedsoverdragelsesdirektivets artikel 3, stk. 1, jf. artikel 1, stk. 1 og 2, og artikel 2, stk. 1, litra d. Hovedstadens Lokalbaner har formuleret følgende tre spørgetemaer: Skal artikel 3, stk. 1, jf. artikel 1, stk. 1 og 2, og artikel 2, stk. 1, litra d, i Rådets direktiv 2001/23/EF af 12. marts 2001 om tilnærmelse af medlemsstaternes lovgivning om varetagelse af arbejdstagernes rettigheder i forbindelse med overførsel af virksomheder eller bedrifter eller af dele af virksomheder eller bedrifter fortolkes således, at de omhandlede privatbanetjenestemænd under de givne omstændigheder i ansættelsesretlig henseende må anses for at være ansat hos Lokalbanen A/S efter virksomhedsoverdragelsen fra Hovedstadens Lokalbaner A/S til Lokalbanen A/S i 2002? Skal artikel 2, artikel 4, artikel 5, artikel 6 og artikel 11 i Rådets sjette direktiv af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (77/388/EØF) fortolkes således, at Hovedstadens Lokalbaner A/S ydelse i perioden må anses som (i) (ii) (iii) en udlejningsydelse til Lokalbanen A/S i form af løbende udlejning af de omhandlede medarbejdere, mod vederlag til Hovedstadens Lokalbaner A/S i form af Lokalbanen A/S betaling af løn mv. direkte til medarbejderne, en ydelse til medarbejderne i form af en kautionslignende ydelse vedrørende Lokalbanen A/S forpligtelser, kombineret med at der ikke foreligger en ydelse til Lokalbanen A/S, og/eller en ydelse til Lokalbanen A/S, som ikke udgør økonomisk virksomhed?

3 - 3 - Skal artikel 4, stk. 5, i Rådets sjette direktiv af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter - Det fælles merværdiafgiftssystem: ensartet beregningsgrundlag (77/388/EØF) fortolkes således, at en medlemsstats udlån af medarbejdere ansat i staten til et statsejet aktieselskab under omstændigheder tilsvarende omstændighederne i hovedsagen må anses som (i) (ii) (iii) virksomhed eller transaktioner, som medlemsstaten udøver eller foretager i sin egenskab af offentlig myndighed, i bekræftende fald, vil fritagelse for afgiftspligten føre til konkurrencefordrejning af en vis betydning, og skal udlånet anses som virksomhed omfattet af direktivets bilag D? Anbringender Hovedstadens Lokalbaner A/S har om spørgetema 1 navnlig anført, at virksomhedsoverdragelsesloven og virksomhedsoverdragelsesdirektivet omfatter udlånsforhold som udlånet fra Hovedstadens Lokalbaner til Lokalbanen. Virkningen er, at de omhandlede privatbanetjenestemænd i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen i 2002 automatisk og præceptivt blev overført fra Hovedstadens Lokalbaner til Lokalbanen. Der foreligger i retlig forstand intet udlån i Der er ikke i virksomhedsoverdragelsesloven, virksomhedsoverdragelsesdirektivet eller i EU-Domstolens praksis taget stilling til situationen, hvor en gruppe medarbejdere i forbindelse med en virksomhedsoverdragelse overdrages til brug, mens resten af virksomheden overdrages til eje. Hovedstadens Lokalbaner har i forhold til spørgetema 2 gentaget sine anbringender for landsretten. Hovedstadens Lokalbaner har om spørgetema 3 navnlig anført, at det i administrativ praksis og i dansk lovgivning er forudsat, at statens tilsvarende udlån af egentlige tjenestemænd ikke udgør økonomisk virksomhed. Det kan afgøre sagen, om praksis for statens udlån af medarbejdere finder anvendelse på udlånet fra Hovedstadens Lokalbaner til Lokalbanen, eller om udlånet er afgiftsfritaget, jf. artikel 4, stk. 5, i sjette momsdirektiv og direktivets bilag D. Det er derfor relevant at få afklaret de momsretlige forhold omkring statens udlån ved præjudiciel forelæggelse for EU-Domstolen.

4 - 4 - Skatteministeriet har om spørgetema 1 navnlig anført, at spørgsmålet er uden relevans for den rent momsretlige bedømmelse af sagen, Højesteret skal foretage. Spørgsmålet er desuden hypotetisk, eftersom privatbanetjenestemændene ikke blev overdraget fra Hovedstadens Lokalbaner til Lokalbanen. Hovedstadens Lokalbaner og Lokalbanen valgte en udlånsmodel, som står i modsætning til en overdragelse, fordi parterne forudsatte, at privatbanetjenestemændene ikke kunne overdrages som følge af ansættelsesforholdenes karakter. Der er i øvrigt ikke tvivl om fortolkningen af de nævnte bestemmelser i virksomhedsoverdragelsesdirektivet. Skatteministeriet har i forhold til spørgetema 2 gentaget sine anbringender for landsretten. Skatteministeriet har om spørgetema 3 navnlig anført, at spørgsmålene er uden relevans for Højesterets afgørelse af sagen, allerede fordi sagen ikke angår et statsligt medarbejderudlån, men et udlån fra et privatretligt selskab. Der foreligger i øvrigt en omfangsrig praksis fra EU- Domstolen om fortolkningen af artikel 4, stk. 5, og bilag D til sjette momsdirektiv. Hovedstadens Lokalbaner har ikke redegjort for, hvori fortolkningstvivlen vedrørende artikel 4, stk. 5, og bilag D til sjette momsdirektiv består. Det er under alle omstændigheder ikke op til EU- Domstolen at afgøre, om der har foreligget en praksis, og i givet fald om en sådan praksis er relevant for sagen. Supplerende om retsgrundlaget Virksomhedsoverdragelsesdirektivet og virksomhedsoverdragelsesloven EU-ret Rådets direktiv 2001/23/EF, virksomhedsoverdragelsesdirektivet, der er en sammenskrivning af det oprindelige virksomhedsoverdragelsesdirektiv, Rådets direktiv 77/187/EØF, og Rådets direktiv 98/50/EF, indeholder bl.a. følgende bestemmelser: Artikel 1. Stk. 1. a) Dette direktiv finder anvendelse på overførsel af en virksomhed eller bedrift eller af en del af en virksomhed eller bedrift til en anden indehaver som følge af en overdragelse eller fusion. b) Som overførsel i henhold til dette direktiv anses overførsel af en økonomisk enhed, der bevarer sin identitet, forstået som en helhed af midler, der er organiseret med henblik på udøvelse af en økonomisk aktivitet, uanset om den er væsentlig eller accessorisk, jf. dog litra a) og de følgende bestemmelser i denne artikel.

5 - 5 - Artikel 2. Stk. 1. I dette direktiv forstås ved: a) overdrager : enhver fysisk eller juridisk person, der som følge af en overførsel efter artikel 1, stk. 1, ophører med at være indehaver af virksomheden eller bedriften eller af en del af virksomheden eller bedriften b) erhverver : enhver fysisk eller juridisk person, der som følge af en overførsel efter artikel 1, stk. 1, bliver indehaver af virksomheden eller bedriften eller af en del af virksomheden eller bedriften d) arbejdstager : enhver person, som i den pågældende medlemsstat er beskyttet som arbejdstager i henhold til den nationale lovgivning. Den væsentligste retsvirkning af, at direktivet finder anvendelse, følger af virksomhedsoverdragelsesdirektivets artikel 3, stk. 1: Artikel 3. Stk. 1. Overdragerens rettigheder og forpligtelser i henhold til en arbejdskontrakt eller et arbejdsforhold, som bestod på tidspunktet for overførslen, overgår som følge af denne overførsel til erhververen. Det følger af EU-Domstolens faste praksis, at én af betingelserne for, at direktivet finder anvendelse, er, at overførslen indebærer et arbejdsgiverskifte. Derimod er det ikke afgørende, om der samtidig sker en overførsel af ejendomsretten til virksomheden, jf. f.eks. sag C- 287/86, Ny Mølle Kro. I dommen, præmis 12, udtaler EU-Domstolen således bl.a.: 12 Direktivet må således finde anvendelse, når der som følge af overdragelse eller fusion sker en udskiftning af den fysiske eller juridiske person, som er ansvarlig for virksomhedens drift, og som af den grund påtager sig en arbejdsgivers forpligtelser over for arbejdstagerne i virksomheden, og det har ingen betydning, om der er sket en overførsel af ejendomsretten til virksomheden. De ansatte i en virksomhed, som skifter indehaver i direktivets forstand, uden at der er sket en overførsel af ejendomsretten, befinder sig nemlig i en situation, som kan sammenlignes med situationen for de ansatte i en virksomhed, der er blevet afhændet, og de har derfor behov for en tilsvarende beskyttelse. Tidspunktet for overførslen i virksomhedsoverdragelsesdirektivets artikel 3, stk. 1 s, forstand er ifølge EU-Domstolens dom i sag C-478/03, Celtec, præmis 36: 36 det tidspunkt, hvor der foreligger en udskiftning overførsel fra overdrager til erhverver af den indehaver, der er ansvarlig for driften af den pågældende enhed.

6 - 6 - Danske regler Det oprindelige virksomhedsoverdragelsesdirektiv blev implementeret ved lov nr. 111 af 21. marts Overdragelsesbegrebet findes i lovens 1, stk. 1, 1. pkt., der indholdsmæssigt svarer til den gældende bestemmelse i virksomhedsoverdragelsesloven: 1. Loven finder anvendelse ved overdragelse af en virksomhed eller en del heraf der ligger inden for det område, hvor traktaten om oprettelse af Det europæiske økonomiske Fællesskab finder anvendelse. Af forarbejderne til 1 i lov nr. 111 af 21. marts 1979 fremgår det om overdragelsesbegrebet bl.a., jf. Folketingstidende , Tillæg A, spalte 2759: Kerneområdet for overdragelsesbegrebet i forslaget er herefter køb - herunder køb af en virksomhed af et konkursbo - hvor der sker et egentligt ejerskifte, samt gaveoverdragelse, f. eks. i form af overdragelse af en virksomhed til en fond. Også fusion, der er en aftalemæssig disposition, falder ind under begrebet overdragelse. Direktivets hensyn kan også foreligge i andre tilfælde, f. eks. hvor en forpagter overtager en virksomhed i drift, og der opstår spørgsmål om overtagelse af eksisterende arbejdsaftaler. Endvidere kan der peges på de såkaldte leasingaftaler, der inden for visse områder udgør et reelt alternativ til køb. Det må i sådanne tilfælde afhænge af et konkret skøn, i hvilket omfang der faktisk er tale om, at forpagteren eller den, der indgår en leasingaftale, har en ejers stilling som arbejdsgiver i forhold til lønmodtagerne. Udtrykket»overdragelse«i lovforslaget udelukker ikke, at visse forpagtnings- eller leasingaftaler sidestilles hermed. Sjette momsdirektiv og momsloven EU-ret I artikel 4, stk. 5, i Rådets direktiv 77/388/EØF, sjette momsdirektiv, hedder det bl.a.: Stk.5. Stater, regioner, amter, kommuner og andre offentligretlige organer anses ikke som afgiftspligtige personer for så vidt angår virksomhed eller transaktioner, som de udøver eller foretager i deres egenskab af offentlig myndighed, også selv om de i forbindelse med denne virksomhed eller disse transaktioner modtager gebyrer, afgifter, bidrag eller vederlag. Når de udøver sådanne former for virksomhed eller foretager sådanne transaktioner, skal de dog betragtes som afgiftspligtige personer for så vidt angår disse former for virksomhed eller disse transaktioner, såfremt deres fritagelse for afgiftspligten ville føre til konkurrencefordrejning af en vis betydning. Under alle omstændigheder anses de ovennævnte organer som afgiftspligtige personer for så vidt angår de i bilag D opregnede former for virksomhed, medmindre den udøvede virksomhed er ubetydelig...

7 - 7 - Om artikel 4, stk. 5, 1. afsnit, i sjette momsdirektiv har EU-Domstolen udtalt, jf. f.eks. sag C- 462/05, Kommissionen mod Portugal, præmis 35: 35. Domstolen har adskillige gange fastslået, at det af en analyse af sjette direktivs artikel 4, stk. 5, første afsnit, i lyset af formålene med sidstnævnte klart fremgår, at to kumulative betingelser skal være opfyldt, for at reglen om afgiftsfritagelse finder anvendelse, nemlig et offentligretligt organs udøvelse af virksomhed og udøvelse af virksomhed, der varetages i egenskab af offentlig myndighed Ifølge EU-Domstolens praksis har artikel 4, stk. 5, 2. afsnit, til formål, jf. f.eks. sag C-430/04, Feuerbestattungsverein Halle, præmis 24: 24 at sikre overholdelsen af princippet om afgiftsneutralitet, der bl.a. er til hinder for, at sammenlignelige tjenesteydelser, som konkurrerer indbyrdes, behandles forskelligt med hensyn til momsen... Bilag D til sjette momsdirektiv, jf. artikel 4, stk. 5, 3. afsnit, omfatter bl.a. personbefordring (nr. 5). Udlån af arbejdskraft er ikke omfattet. Danske regler Artikel 4, stk. 5, i sjette momsdirektiv er implementeret ved momslovens 3, stk. 2, nr. 2 og 3, der i den dagældende momslov, lød: Stk. 2. Som afgiftspligtig person anses endvidere: 2) Offentlige forsyningsvirksomheder. 3) Andre statslige, amtskommunale og kommunale institutioner, for så vidt de leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder. Af forarbejderne til momslovens 3, stk. 2, nr. 2 og 3 fremgår bl.a., jf. Folketingstidende , Tillæg A, L 124, spalte 4381: Efter nr. 2 og 3, omfatter afgiftspligtige personer tillige dels offentlige forsyningsvirksomheder, dels andre statslige, amtskommunale og kommunale institutioner, som leverer varer og ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder. Ved offentlige forsyningsvirksomheder forstås offentlige virksomheder, der leverer varer eller ydelser til virksomheder og private borgere. Offentlig forsyningsvirksomhed

8 - 8 - omfatter således f.eks. leverancer af el, gas, vand og varme, men også udførelse af servicefunktioner som renovation og offentlig transport. Andre offentlige virksomheder anses alene som afgiftspligtige personer, i det omfang de leverer varer eller ydelser i konkurrence med private virksomheder, som skal betale afgift af deres leverancer. Højesterets begrundelse og resultat Der foreligger en omfattende praksis fra EU-Domstolen om de påberåbte kriterier i sjette momsdirektiv og virksomhedsoverdragelsesdirektivet, der kan indgå i vurderingen af, om udlånet af privatbanetjenestemænd fra Hovedstadens Lokalbaner til Lokalbanen var momspligtigt. Højesteret vil ved sagens afgørelse inddrage de retningslinjer, der kan udledes af EU- Domstolens praksis. Efter Højesterets foreløbige vurdering foreligger der ikke for den indbragte sag tvivl om forståelsen af de relevante fællesskabsbestemmelser eller EU-Domstolens praksis, der nødvendiggør en forelæggelse for EU-Domstolen. Højesteret tager derfor ikke anmodningen om forelæggelse for EU-Domstolen til følge. Thi bestemmes: Anmodningen om forelæggelse af spørgsmål for EU-Domstolen tages ikke til følge.