Iværksætterfasen. Vækstfasen. Afviklingsfasen Konsolideringsfasen

Transkript

1 Skattefri virksomhedsomdannelse Pia Søren Stonor Larsen Steffensen Vejleder: Christen Amby

2 Anvendte Indledning forkortelser (Sammen) 45 Problemformulering Formål Målgruppe (Sammen) (Sammen)... 7 Afgrænsninger (Sammen) (Sammen) Introduktion Opgavens Kildekritik (Sammen)... struktur til DEL Beskrivelse Virksomhedens af virksomhed mål og strategier (Sammen) (Sammen) Personligt 1. selskabsretlige... eget kontra forhold selskabsform (Søren Larsen) (Søren... Larsen) Formål De Konklusion regnskabsmæssige (Sammen)... forhold (Søren Larsen) 23 Skattefri Konklusion med omdannelsen (Sammen)... (Søren Larsen) 24 Skattepligtig kontra skattepligtig virksomhedsomdannelse (Pia Steffensen) 27 Skattefri virksomhedsomdannelse(pia Steffensen) 28 Betingelser Succession Steffensen) Omdannelse (Pia med Steffensen) tilbagevirkende... kraft (Pia Steffensen) DEL Dokumenter Konklusion (Sammen)... og tidsfrister (Pia Steffensen) Værdiansættelse (Pia Steffensen) Konklusion (Sammen)... af case (Pia Steffensen) Indholdsfortegnelse

3 Skattemæssig DEL Konklusion (Sammen)... anskaffelsessum (Pia Steffensen) 49 Faglige Udskudt problemstillinger skat af goodwill (Pia Steffensen) Indskudskonto Konklusion Konklusion (Sammen) (Sammen) (Søren Larsen) Svigt af betingelser 1: fra (Pia skattefri Steffensen) til skattepligtig (Pia 59 Retsvirkning Betingelser og 2: påvirkning efterfølgende af betingelsessvigt reparation (Pia Steffensen) (Pia Steffensen) Svigt Konklusion af betingelser (Sammen) ved VOL... kontra skattepligtig omdannelse (Pia Steffensen) 70 Konklusion (Sammen) Litteraturliste (Sammen) 81 3

4 ANVENDTE VSO FORKORTELSER KAO PSL Virksomhedsskatteordningen SEL Personskatteloven Selskabsskatteloven Kapitalafkastordningen LV LL CIR Ligningsloven Ligningsvejledning VOL KSL Cirkulærer SSL : Kildeskatteloven Skattestyrelsesloven Virksomhedsomdannelsesloven 4

5 INDLEDNING På virksomheder virksomheden, et tidspunkt stå i overfor en personligt valget ejet om virksomheds at omstrukturer livscyklus, hele eller vil de dele fleste generationsskifte, dette eller kan fordi f.eks. virksomheden være for er at mere forberede hensigtsmæssig virksomheden at drive til et af selskabsform, fordi et selskab kun hæfter med den indskudte kapital. i Valget byder omdannelsen på om mange at omdanne udfordringer, en virksomhed hvor et af fra de personlig naturlige virksomhed valg der skal til træffes selskabsform svar omdannelsen skal foregå skal skattefrit foregå på eller skattepligtigt. ene måde eller Der på den ikke anden et endegyldigt måde, er, det om kommer med omdannelsen meget er. på hvordan virksomheden er sammensat, og hvad formålet De forvente skattepligtig, mange omdannelsen udfordringer kræver forberedelse sket er ikke dagen altid og efter. nogle god Omdannelse, planlægning, der kan træffes om fordi den der 31. er er december, skattefri mange eller ting og der omdannerens også skal tages og højde det for. modtagende I denne forbindelse selskabs forberedelser tænkes ikke kun til omdannelsen, på virksomhedens, forventninger de bløde til økonomi værdier, osv. så efter som omdannelsen. ejerens forventninger Og hvis den og personligt behov, ejede samt men virksomhed muligt flere udfordringer, har flere ejere, end kan hvis omdannelsen virksomheden byde kun på har helt en andre ejer. udfordringer, om Hvilke virksomheden nedenfor udfordringer vist virksomhedsfase-modellen: i. For der at beskrive kan opstå, hvilke faser kommer en virksomhed meget an skal på i gennem hvilket stadie er der Iværksætterfasen Vækstfasen Afviklingsfasen Konsolideringsfasen 5

6 Ud og livscyklus. hvilken fra modellen, fase den kan er man på se vej i hvilken imod, med af de andre fire faser ord, virksomheden er modellen virksomhedens befinder sig i, alle de fire faser, Dette samt betyder at en ligeledes af fire at faser en vil omdannelse være mere ikke optimal vil være at omdanne samme i end i Når andre tre. er tilfælde, på en dette virksomhed stadie får at virksomheden sit CVR-nummer, starter virksomheden op, og der kan i iværksætterfasen, derfor, i de fleste det herved ejet giver være underskud tilknyttet en i virksomheden. del flere omkostninger Underskuddet end der som normalt opnås vil en være, personligt som overskud virksomhed eller et I/S kan fradrages i den personlige indkomst, hvorimod et Næste kommer til beskatning i den personlige indkomst. overskud mange fase og for ekspanderer virksomheden ved er hjælp vækstfasen. af egne Her investeringer. begynder virksomheden Denne periode at kan give regner tilfælde være mere optimal at omdanne i end de andre tre, fordi man i Hvis med fremadrettet at ekspandere yderligere og opnå større overskud. bliver konsolideringsfasen. virksomheden værdien af er virksomheden etableret på et stigende, marked med denne en fast fase indtjening kan beskrives år efter som år, markedet. fase, Det en fordel denne hvis fase omdannelsen har virksomheden af virksomheden fundet sig er sket tilrette før denne på en virksomheden skattefri da de skattemæssige som en skattepligtig konsekvenser virksomhedsomdannelse, vil være mindre, både hvis da der værdien foretages af Afviklingsfasen vil være mindre. den driftsselskab selvstændige er virksomhed hvor virksomheden lukker ned, bliver og afviklet. eventuel Dette skat kan skal enten opgøres betyde eller at holdingselskab. sælger sine anparter eller aktier skattefrit såfremt disse ejes af et 6

7 Opgaven konsolideringsfasen, vil ligge vægt på det tidsmæssige perspektiv mellem vækstfasen og Formål da de fleste omdannelser vil finde sted der. Opgavens denne virksomhedsomdannelse. sker formål med er at benyttelse belyse områder af omkring reglerne virksomhedsomdannelse, i loven skattefri hvis samme virksomhedsomdannelse virksomhed, da Der dette vil i giver opgaven et bedre blive vist indblik forskellige i hvad senarier skattefri for samt problemstillinger hvilke redskaber er, der og kan hvad benyttes. der i denne Formålet forbindelse handler skal lægges især vægt på, de Målgruppe der kan opstå undervejs i skattefri virksomhedsomdannelse. Den Læserne anvendelse primære af opgaven målgruppe bør have for opgaven et generelt er kendskab revisorer, til skattefolk regnskabsforhold og rådgivere. hvad af virksomhedsordningen. Gennem opgaven vil læserne få indsigt samt virksomhedsomdannelse, der gælder af regler og love for henholdsvis skattepligtig- og i virksomhedsomdannelse. der vil dog mest blive lagt vægt på den skattefrie Den virksomhed. skattemæssige sekundære Indehaveren målgruppe kan er virksomhedens ved brug af indehaver opgaven af opnå den en personligt indsigt ejede Denne konsekvenser der kan udløses ved virksomhedsomdannelse. i personlige læserens målgruppe skattemæssige skal dog stilling, have samt et generelt de regnskabsforhold kendskab til sin der nuværende vedrører Opgaven virksomhed. regler og metoder skal ses som skattefri en inspirations- virksomhedsomdannelse og oplysningskilde, interessant. for dem der finder 7

8 Opgaven der hvorfor kan på er ikke baggrund en udtømmende af dette være kilde forhold til regler der for ikke virksomhedsomdannelse, er inddraget i opgaven, og at virksomhedsomdannelse. få opgaven et overblik i denne der sammenhæng er mere kan dybdegående virke mangelfuld inden for folk for der ønsker, emnet PROBLEMFORMULERING Opgaven ved drevet virksomhedsomdannelse, vil indeholde en beskrivelse, samt skattemæssige analyse og konsekvenser vurdering af metode for en personligt benyttet Når virksomhed, der ønskes omdannet til selskab. der virksomhedsform en skal virksomhed tages hensyn ønsker til, at dette gennemføre kan f.eks. en være omdannelse, hvilke krav er der der mange stilles aspekter interessentskab, der omdannes fra, om det er en enkeltmandsvirksomhed til den ændringer eller før omdannelsen virksomheden og om skal omdannelsen gennemgå skal nødvendige gennemføres forberedelser skattepligtigt eller Virksomhedsomdannelse skattefrit. generationsskifte tidligt eller forberedelse bruges til f.eks. forretningsudvikling, i forbindelse dog med kan et der senere kan stadie i omdannelsesforløbet opstå problemer. De typiske problemer på der et have benyttes, opstå, effekt er på hvis om virksomheden skattefrie ikke eller opfylder skattepligtige de krav SKAT omdannelsesmetode har opsat. Dette kan For hvilket for indehaveren kan medføre store skattemæssige konsekvenser. opgaven: at besvare ovenstående problemstilling vil følgende delspørgsmål indgå i Med der virksomheden hvilke være formål andre omdannes formål end personligt f.eks. generationsskifte drevet virksomhed eller til selskab? udvikling Kan af 8

9 virksomhed hvilke situationer til selskab? kan Skal man der med tages fordel forbehold omdanne for bestemte personligt situationer, drevet Hvornår krav og begrænsninger eller andet? en skattefri bør det omdannelse? overvejes at Hvad anvende taler en for skattepligtig og imod i forhold omdannelse til en frem bestemt for Hvilke virksomhedssituation? love og krav skal efterleves i forbindelse med værdiansættelse af Analyse virksomheden ved omdannelse? skattefri værdiansættelsen af virksomhedsomdannelse værdiansættelsen kan have nogen er skattemæssige eller vigtig skattepligtig i forhold konsekvenser til omdannelse. der ved benyttes valg Om af Ved enten den ene eller den anden metode. problemstillinger skal værdiansættelse som af den aktiver der udarbejder og passiver åbningsbalancen i virksomheden og kan andre der opstå dokumenter mange passiver vælger tage der hensyn indgår til. i Da virksomheden, der altid skal kan laves det være værdiansættelse af stor betydning af de aktiver om man og Der ét værdiansættelsesprincip frem for andet. artikler loven i hvor mange specialister forbindelser kommer med værdiansættelse med deres meninger ved en og omdannelse holdninger, udarbejdet fordi der i På er modstridende beskrivelser og eksempler. følgende baggrund delspørgsmål: af ovenstående vil vi lægge vægt på følgende og udføre analyse på 9 I

10 Hvilke goodwill? krav, meninger Her tænker og love vi nærmere foreligger på i forbindelse love, artikler, med udskudt cirkulærer skat og af Hvordan regnskabsvejledninger. skal blandet benyttede aktiver indregnes og værdiansættes? Kan Ved der i negativ denne sammenhæng indskudskonto; opstå hvordan tvivlsspørgsmål kan et blandet om indregningen benyttet heraf. aktiv så Kan indregnes? benyttede der oprettes aktiver, et hvis stiftertilgodehavende dette overstiger den på resterende negative indskudskonto beløb af blandet når Hvorfor virksomhedsskatteordningen ses ejendommen som benyttes? et enkeltstående aktiv, der altid kan holdes Omdannelse uden for en omdannelse? skattefri sidestilles med at salg af en virksomhed, det er dog muligt ved Skatteudskydelsen måtte virksomhedsomdannelse, sker ved succession at for ejeren foretage så de en skatteforpligtelser skatteudskydelse. dog være i virksomheden, pålægges det nye selskab. Denne skatteudskydelse der betingelser ikke varig og kan falde til beskatning ved f.eks. senere salg eller hvis kan svigter, så reglerne i Loven om skattefri virksomhedsomdannelse ikke Af ovenstående, bruges. Hvad vil vi i opgaven lægge vægt på følgende delspørgsmål: fordi gøres sker betingelserne noget der hvis hvis en den svigter, betingelse valgte og skattefrie er ikke der er mulighed opfyldt? omdannelse for at ikke der efterfølgende kan gennemføres kan 10

11 Hvilke skattemæssige konsekvenser fremkommer, såfremt betingelserne for Ovenstående en skattefri virksomhedsomdannelse svigter? komme er kun et udsnit af hvilke udfordringer og problemstillinger man kan Besvarelsen i ved en omdannelsessituation. og virksomhed. en beregningsmæssig af problemstillingerne besvarelse vil opbygget komme til på udtryk grundlag i en teoretisk af en eksisterende besvarelse Afgrænsninger Opgaven forhold, nærmere moms vil ikke og indeholde afgifter. Selskabsretlige problemstillinger forhold inden vil for ikke regnskabsmæssige regler i denne opgave. Vi vil i opgaven lægge vores fokus på de blive skattemæssige behandlet Der og konsekvenser, derfor afgrænses ovenstående. kapitalafkastordningen, findes redegøres ikke nærmere virksomhedsskatteordningen for gældende regler ud over i personskatteloven, være relevant for opgaven. Uddybende beskrivelse af disse love det og omfang, modeller der vil Virksomheden unødvendigt og derved irrelevant for opgavens besvarelse. afgrænses virksomheder der vi fra har at taget behandle udgangspunkt forhold, der i, er er med relevante eksisterende for omdannelse ejere, derfor af I ejet af et dødsbo. efter til opgaven KSL antages 1 og SEL det, 1, at og alle at involverede der kun omdannes parter er fra fuld personlig skattepligtige dansk til virksomhed Danmark ved dansk udenlandske selskab, selskaber dette vil som sige har at der fast afgrænses driftssted eller for beskrivelse fast ejendom af i omdannelse Danmark. 11

12 Vi interessentskabsvirksomhed. redegørelse vil i opgaven og i forbindelse Opgaven med vil den derfor valgte ikke virksomhed indeholde komme uddybende ind på A.M.B.A., beskrivelse S.M.B.A. for kommanditselskaber og skuffeselskaber. der Ligeledes driver erhvervsmæssig vil opgaven ikke virksomhed, selskab. af omdannelse til eksisterende selskab, men kun omdannelse indeholde til nyt Der omstrukturering personligt vil ikke blive mv. gennemgået Opgaven regler vil kun og love gennemgå der knytter reglerne sig til om generationsskifte, den drevet til kapitalselskab. Denne opgave vil alene overgang behandle fra opfyldes omkring skattefri i denne virksomhedsomdannelse, sammenhæng. Der vil og ikke området blive omkring gået videre ind krav, i der reglerne skal knytter ovenfor. sig overdragelse til generationsskifte, til familie og eller dette nære emne medarbejdere, ikke bliver behandlet da mener i opgaven at dette jf. Yderligere omtalt vil afståelsen af virksomheden efter omdannelsen heller ikke blive Vi i opgaven, dette indebærer regler og lovgivning herom. virksomhedsomdannelse opgaven vil i opgaven kort komme hvor ind det på er forskellige nødvendigt områder for forståelsen omkring skattepligtig heraf, men Der vil ikke indeholde yderligere beskrivelse heraf. der plads er et emner begrænset inden antal for skattefri sider at virksomhedsomdannelse benytte i opgaven, og der der har ikke derfor udtømt, ikke været da Metodebeskrivelse til at komme ind på dette område. Opgaven grundlæggende vil tage regler sit udgangspunkt i dansk lovgivning. i en eksisterende virksomhed, der benytter de 12

13 Materialet tidsskrifter, informationssøgning der domme ligger og til afgørelser, grund for opgavens samt gældende udarbejdelse lovgivning. er bøger, Den artikler, forhør hos kolleger. har fundet sted på biblioteket, sider på internettet, enkelte samt Der Opgavens vil efter struktur hvert afsnit blive foretaget delkonklusioner. hovedoverskrifter. enkelte er opbygget Strukturen i tre har til dele, formål som at give yderligere læseren er et overblik fordelt på syv læser, inden kapitlers læsningen indhold, påbegyndes. således at overskueligheden af opgaven øges overfor de INDLEDNING Overskrift 5-7 BEREGNINGER Overskrift 8-9 PROBLEMSTILLINGER Indledningen teoretisk forberedelserne og indeholder forklarende til omdannelse alle del de af blive generelle opgaven. beskrevet. ting Undervejs om omdannelse, i disse det afsnit, er en vil 13 Overskrift 10-11

14 Beregninger nødvendig kommenteret for indeholder og udførelsen diskurteret de af for beregninger denne. at gøre I afsnittene forståelsen der for herunder den af beregningerne skattefrie vil der omdannelse undervejs større. blive er Problemstillinger omdannelsen og efter omdannelsen og selskabet indeholder er kan sket. komme de Der mulige vil i ved i disse en skattefri problemstillinger afsnit virksomhedsomdannelse tages udgangspunkt omdanneren, forskellige beregningerne. problemstillinger som der findes nødvendige i forbindelise med i Strukturen hovedpunk gennemgå ved er at med en koncentrer omdannelse. til at give sig overblik om de over problemstillinger opgaven og dets en virksomhed formål er kan i Kildekritik Den litteraturliste. benyttet litteratur, Kilder er der benyttet er brugt i forbindelse i opgaven med er objektive, opgaven i fremgår forhold til af det opgavens andre til i opgaven. Det udelukker ikke, at kilderne kan være uretvisende er understøttet sammenhænge. med andre Hvis kilder. der har været tvivl om en kilde er denne forsøgt i 14

15 INTRODUKTION Dette TIL VIRKSOMHED omkring. regnskab, kapitel Kapitlet introducerer vil indeholde læseren en til kort den beskrivelse virksomhed af virksomhedens opgaven er opbygning, bygget ejerne, samt mål og strategier. Endvidere vil kapitlet give en introduktion til Der samt deres skattemæssige stillinger. adresser følsomme er taget mv. udgangspunkt derfor holdt i en anonymt, rigtig virksomhed for at beskytte og dets regnskab, virksomheden alle navne, mod Beskrivelse oplysninger. Virksomheden af virksomhed har interessentskabsform, hver især Byens ejerandel entreprenør på 50 pct. og minørfirma af virksomheden. ejes Virksomheden af Ejer 1 og Ejer drives 2, de angiver hvor der er udarbejdet en interessentskabskontrakt, som i begge at hver har ret til 50 pct. af virksomhedens overskud, ligesom at de Virksomheden deltager fuldt ud i den daglige drift af virksomheden. starten beskæftiger har været blev at stiftet drive af virksomhed Ejer 1 og 2 inden i 1995, for hvor entreprenør hovedaktiviteten og minør. lige De fra energisparende anskaffede sig i erhvervsejendomme hovedpunkter inden og for store branchen lagerhaller. med at opføre Yderligere robuste i 1997 og med materialer et fast virksomheden kontor i Danmark, sig en ejendom til ejendommen med det formål er en at større kunne lagerhal, etablere hvor sig Danmark, etablere lejer og driftsmidler de sig til de bliver fleste lageret. maskiner Når mv. virksomheden Deres store drøm arbejder er at uden kan for Nedenfor kontorer i de lande de arbejder i uden for Danmark. samt dette tilhørende nødvendigt. er vist virksomhedens noter. Noter Regnskabet der resultat ikke er ikke og er balance vedlagt anført for som nedenfor de bilag, seneste da sammen 3 vi regnskabsår ikke fandt med 15

16 resultatopgørelse (ÅRL). regnskabet er og udarbejdet balance er ved til at anvendelse finde hvor af disse reglerne er relevante. i Årsregnskabsloven Vi kan oplyse Note Bruttofortjeneste RESULTATOPGØRELSE Personaleomkostninger Produktionsomkostninger Salgsomkostninger Bilomkostninger Lokaleomkostninger Kapacitetsomkostninger Administrationsomkostninger Resultat i alt Af- før af- og nedskrivning anlægsaktiver og nedskrivning af materielle Resultat før indtægter finansielle poster Finansielle omkostninger Årets resultat poster i alt

17 Bygninger AKTIVER Materielle Driftsmidler Deposita anlægsaktiver i alt Finansielle Anlægsaktiver anlægsaktiver i alt Tilgodehavende i alt tjenesteydelser fra salg og Tilgodehavende Igangværende arbejde Likvide i alt Omsætningsaktiver beholdninger Aktiver i alt i alt PASSIVER Egenkapital, Ejer Priotetsgæld i alt Gæld Leverandører til pengeinstitutter tjenesteydelser af vare og

18 Anden Kortfristet gæld Gældsforpligtelser gæld i alt Passiver i alt i alt Kostpris Tilgang Note 1. Bygninger Kostpris pr Af- pr Afskrivninger Af- og nedskrivning i året pr Regnskabsmæssig og nedskrivning værdi pr pr Kostpris Tilgang Note 2. Driftsmidler Kostpris pr Af- pr Afskrivninger Af- og nedskrivning i året pr Regnskabsmæssig og nedskrivning værdi pr pr

19 Note Indestående 3. Egenkapital Ejer 1 I primo Årets alt Hævet resultat Hævninger Egenkapital kontant og for indskud Ejer 1 i alt i alt Indestående Note 4. Egenkapital Ejer 2 I primo Årets alt Hævet resultat Hævninger kontant og indskud i alt Som Egenkapital for Ejer 2 i alt været forbinder det i rivende ses af udvikling, ovenstående og ejerne resultatopgørelse ønsker derfor og at balance, begrænse har virksomheden entreprenør sig med at have en personlig virksomhed, yderligere har risiko Byens der Ejerne og minørfirma et ønske om at udvikle sig mere kommende år. fremkommer af virksomheden af indkomståret er begge 2010: i virksomhedsskatteordningen hvor følgende tal Ejer Opsparet 1 overskud Opsparet 2 overskud i alt

20 Ejerne hvis vil komme, det ønsker muligt. hvis at de benytte De benytter har sig nemlig en af skattepligtig muligheden hørt, de virksomhedsomdannelse. for på skattefri den måde virksomhedsomdannelse, kan spare den skat der De og en hvilke er begge muligheder i tvivl om der de er generelle for at denne regler ordning for skattefri kan benyttes. virksomhedsomdannelse, forståelse nogenlunde for årsregnskabslovens forståelse for hvordan regler. reglerne i VSO benyttes, Begge samt ejere en god har Virksomhedens Strategien minørfirma for i Norden. virksomheden mål og strategier er, at de vil være det førende entreprenør og Målet virksomheden næste for virksomheden 5 år, samt at er udvikle at de skal sig på udvikle et internationalt sig, og blive 50 niveau. pct. større Allerede inden nu for komme på markeder så som Grønland og Norge. Virksomheden ønsker er lande. på det svenske marked og få lige så meget succes i resterende to at Yderligere hvor dette oplysninger nødvendigt. der skal benyttes til løsning af problemstillingerne, findes 20

21 DEL PERSONLIGT 1. Forinden EGET KONTRA SELSKABSFORM forskellene da omdannelsen mellem at drive af virksomhed en personlig i personligt drevet virksomhed regi og selskabsform til et selskab, belyses, bør forinden forskellene primære forskelle, kan være der afgørende foreligger i sin herimellem, væsentlighed. da disse Derfor bør vil overvejes vi komme af ind ejeren på administrative virksomhed, en omdannelse krav ved drift finder i selskabsform sted. De udvalgte i modsætning områder til personligt hæftelse, drevet øget virksomhedsejeren. såvel regnskabsmæssige, som skattemæssige forhold for Når omdanne overvejes en personlig virksomheden drevet virksomhed til et aktieselskab omdannes eller til et selskab, anpartsselskab. er det muligt Det bør at en VOL konkret hvilken vurdering. selskabsform Det er dog der et passer krav, bedst at selskabet i given situation, registreres hvilket i Danmark, beror på jf. Herudover 1, stk. 1. selskabet, for som stiller i skrivende Erhvervs stund & Selskabsstyrelsen er kr. anpartsselskaber krav om kapitalgrundlag og for omdannelse aktieselskaber, hvilket blot er et af de forhold, der bør overvejes ved kr. en Jf. fra personligt drevet virksomhed til selskabsform. mindst en aktieselskabsloven kr., som 1, indskydes stk. 3, skal ved et stiftelsen aktieselskab af selskabet. have en Dette selskabskapital kan ske på omdannelse aktieselskabsloven kontantstiftelse fra eller personligt ved apportindskud, drevet virksomhed oftest til vil være aktieselskab, tilfældet ved samme 6, nr. 1. Det er et krav, at de indskudte aktiver antager jf. med en værdi vurderingsberetning som ved kontant fra stiftelse. revisor, jf. Herudover aktieselskabsloven skal stiftelsen 6a være og 6b. behæftet Denne 21

22 skal 2. desuden indeholde selskabets åbningsbalance, jf. aktieselskabsloven 6a, stk. I aktieselskabsloven hæfter et hæfter 1, stk. aktionærerne 2, hvorimod kun ejeren med af den personligt indskudte drevet selskabskapital, virksomhed jf. interessentskab. Kapitalkravet personligt og solidarisk ved situationer, hvor virksomheden drives selskabskapitalen anpartsselskabsloven i et i anpartsselskab et anpartsselskab er lavere udgør end mindst i et aktieselskab, kr., da stiftelse 1, stk. 3. Som ved aktieselskaber, gælder samme regler for jf. på anpartsselskabsloven alle tidspunkter ved kontanter skal eller udgøre apportindskud, mindst samme hvor værdi, værdien som af ved kontantindskud, indskudte aktiver jf. Reglerne 7, stk. 2. kun hæfter for for hæftelse den indskudte er ligeledes kapital de medmindre samme som andet i et er aktieselskab, aftalt. hvor ejerne De Ved selskabsretlige forhold selv en i drift modsætning af en personlig til beslutninger ejet virksomhed i selskaber, træffes hvor de disse fleste skal beslutninger afstemmes af med ejeren bestyrelse bestyrelse. For aktieselskaber gælder et krav til at selskabet nedsætter en fx 49, antal stk. 1 og på 2. mindst I selskaber 3 medlemmer, mere end vælges 35 ansatte, på en generalforsamling, skal endvidere vælges jf. ASL et direktionen, et af de ansatte jf. ASL som 51, medlemmer stk. 1, som varetager i bestyrelsen. selskabets Det er daglige bestyrelsen, drift der og ledelse. udpeger anpartsselskabet er der ikke et lignende krav om bestyrelse, medmindre I anpartsselskabsloven i har 19, mere men end der skal 35 udpeges ansatte en i direktion. en periode Omstruktureringen på 3 år, jf. selskabsform, forbindelse kan med indskrænke en omdannelse de beslutninger, fra personligt som ejeren drevet normalt virksomhed har varetaget til 22

23 alene, sparring men mellem en af ejer fordelene og bestyrelse/direktionen. ved at have en bestyrelse/direktion er en udvidet De Da regnskabsmæssige forhold bogføringsloven indsender både aktie- og årsregnskabsloven, og anpartsselskaber er det er et krav, underlagt at selskabet bestemmelserne udarbejder og i offentliggører underlagt årsrapporten. til For Erhvervs selskaber & Selskabsstyrelsen, er årsrapporten jf. som ÅRL hovedregel 3, som regnskabsklasse 1. januar revisionspligt, B efter undtagelserne dog kan i denne ÅRL 135, regel hvor fraviges følgende for betingelser selskaber fra i Omsætning 2011 skal være opfyldt: Balancesum 12 fuldtidsansatte max på max 8. i mio. løbet 4 mio. kr. af kr. regnskabsåret i bankforbindelse, Når selskabets en årsrapport økonomiske offentliggøres, situation. giver det De omverdenen typiske interessenter mulighed for er at investorer, få indblik nævnte, række kan have konkurrenter interesse og i selskabets medarbejdere, årsrapport, samt da leverandører. de får adgang Alle til disse det regnskabstal, som kan analyseres. Ved at offentliggøre årsrapporten, giver en situation. selskaber, samtidig På baggrund konkurrenter af mulighed de gældende for, regler, at få indblik det i dog selskabets muligt økonomiske bruttofortjeneste, at skjule omsætning og direkte omkostninger, ved at for opgive mange nettoomsætning, som udgøres af flere samlede poster, herunder en giver der det samtidig vareforbrug et selskab mulighed og udvalgte for at tiltrække kapacitetsomkostninger. relevante interessenter, Omvendt forbindelse gives adgang med investering til en fuldstændig osv. årsrapport, som kan bruges i analysearbejde da i 23

24 Konklusion Den forskellige omdannelse personlige måder. drevne Hvis der virksomhed i virksomheden adskiller overvejes sig fra et om selskab der skal på laves mange der det vigtigt at alle love og regler ligger klart for omdanneren, da en Ved skaber let at kan opdele opstå forskellene tvivlsspørgsmål i selskabsretlige herved. hvis der et bedre overblik over de forskelle forhold der nu og ligger. regnskabsmæssige Det hjælper ligeledes forhold ekspanderer spiller man ved eller hvad blive på fremtidsudsigterne samme niveau, da for der virksomheden jf. ovenstående er, afsnit om er ting skal virksomheden en rolle, f.eks. om virksomheden kan fritages for revision, der hæftelse. ligger i klasse B eller C, eller virksomheden ønsker en begrænset om Jf. et omstrukturering ovenstående valg at afsnit, og omdanne generationsskifte. kan vi konkludere personlig at der virksomhed er mange flere til selskab ting der ligger end bare bag FORMÅL Formålet MED OMDANNELSEN rådigheden til med over virksomhedsomdannelse virksomheden, hvorfor det er, vil at være virksomhedsejeren en forudsætning, bibeholder at forbliver i selskabets aktier/anparter. Det således at betaling 1, virksomhedsejerens indskud erlægges i form af aktier/anparter, jf. VOL 3, krav, virksomhedsejeren nr. 3. En virksomhedsoverdragelse betragtes normalt som et salg, hvor stk. Derfor ejeren, hvorfor det beskattes kan være af gevinsten. uinteressant Dette for ejeren medfører pga. ofte den en høje beskatning. beskatningen bør det overvejes at lave en skattefri virksomhedsomdannelse, hvor Grundtanken udskydes ved brug af successionsprincippet. for at foretage ved en skattefri strukturændring virksomhedsomdannelse, i virksomheden skal uden, ses som at de en gældende mulighed 24

25 skatteregler virksomheden have skal ved stå at i udskyde vejen herfor. beskatningen, Det vil derfor som være avancebeskatningen en fornuft i, at ellers omdanne ville Virksomhedsomdannelsesloven påført ejeren ved afståelsen. afståelsesprincip. beskattet Det betyder, at anvendes virksomhedsejeren i modsætning som før til nævnt, det traditionelle virksomheden. en fortjeneste ved et senere salg af enkeltaktiver først eller bliver virksomhedsejerens Selskabet indtræder i forbindelse med omdannelsen hele i Hvorvidt skattemæssige stilling. omdannelse, siges, den vil skattefrie altid bero på omdannelse en konkret skal vurdering. vælges Dog fremfor kan det en grundlæggende skattepligtig tilfælde at en skattefri virksomhedsomdannelse kan være særlig fordelagtig i Det hvor der foreligger en høj goodwill. virksomhedsomdannelse, ejerforholdet er givet logisk at anvende da der kun muligheden sker en overdragelse for at gennemføre af virksomheden, en skattefri holdingselskab ofte er uændret, dog med mulighed for evt. at indskyde mens personlig mellem ejeren og selskabet. Samtidig begrænses fra et det virksomhed i mange hæftelse tilfælde til være hæftelse lettere for at den tiltrække indskudte attraktive kapital. investorer Foruden ved hæftelsen, at drive en vil Såfremt i selskabsform frem for personlig drevet virksomhed. virksomhedsordningen, konto virksomhedsejeren bør man har være drevet opmærksom sin på personlige reglerne for virksomhed behandling af i indskudskonto. for opsparet, hensat til senere faktisk hævning, indskudskonto og skal Det Hensat er medtages valgfrit til senere for i forbindelse faktisk virksomhedsejeren hævning med omdannelsen beløb eller hensat om til beløbet senere skal faktisk holdes hævning, uden 25

26 for. senere anskaffelsessummen Såfremt faktisk det hævning vælges, blive at lade bundet beløbet på egenkapitalen indgå i omdannelsen, ved omdannelsen, vil beløb hensat hvorved til Omvendt for aktierne/anparterne forhøjes. kapitalejeren sidstnævnte vil i beløb tilfælde hensat hvor det til senere vælges, faktisk at holde hævning beløbet uden indgå for som omdannelsen. en gæld til finder situation, er det dog et krav, at beløbet hæves inden I blive anset sted. som Dette indskudt er for at kapital undgå, ved at stiftelsen beløbet bindes af selskabet. på egenkapitalen, da det vil I Mellemregningskonto for virksomhedsomdannelsen. lighed virksomhedsejeren med reglerne om hvorvidt beløb beløbet hensat til på senere mellemregningskontoen faktisk hævning, er skal det valgfrit omdannelsen, Såfremt det vælges at lade beløbet indgå i kapital aktierne/anparterne. og bindes bliver herved beløbet på egenkapitalen i lighed med og ovenfornævnt, forøger anskaffelsessummen anset for indskudt af Denne udbetales, hovedaktionæren/anpartshaveren. løsning kan dette have en vil skattemæssig anses som effekt, udbetalt såfremt beløbet udbytte senere beløbet I stedet kan virksomhedsejeren vælge at lade til sted. som Herved udbetale/hæve kan virksomhedsejeren mellemregningskontoen vælge at lade forinden beløbet en stå omdannelse i det nye selskab, finder eksempel vil en mellemregning er, at selskabet vil med have hovedaktionær/anpartshaver. likviditetsmæssig rådighed over Fordelen beløbet, i så dette mellemregning være mulighed for at investere de likvide midler. Det bør bemærkes, der at Konto med hovedaktionær/anpartshaver skal forrentes. Som mellemregningskontoen, for i tilfældet opsparet overskud med er beløb det igen hensat valgfrit for til virksomhedsejeren senere faktisk hævning at lade beløb og 26

27 på beløbet Såfremt konto ved for at opsparet hæve inden overskud omdannelsen. indgå i virksomhedsomdannelsen eller udelade omdannelsen, et virksomhedsejeren bliver anskaffelsessummen vælger at lade på konto aktierne/anparterne for opsparet overskud reduceret indgå med i aktierne/anparterne, tilsvarende beløb. Dette vil medføre, at beskatningen ved et salg Ved bliver forøget på tidspunktet for afståelsen heraf. virksomhedsejeren sidestilles at holde konto blive for beskattet opsparet af beløb overskud på denne uden konto, for omdannelsen, udelukkelsen vil indkomståret for med for privat omdannelsen.1 hævning. Det Beskatningen betyder, beskatningen sker i øvrigt fremskydes skattemæssigt i stedet i På at reducere anskaffelsessummen for aktierne/anparterne. rentabelt, Grundlæggende baggrund at lade heraf, beløbet bør det indgå altid vurderes, i omdannelsen hvorvidt eller det holde skattemæssigt beløbet uden er bedst på kan det nævnes, at såfremt den udløste skat ved at hæve beløb for. det virksomhedsejerens konto være for at opsparet foretrække overskud denne ikke løsning. overstiger Således aktieindkomstbeskatningen, afhænger beslutningen vil af marginalskat, hvorfor beslutningen bør træffes på baggrund Konklusion en konkret vurdering. Personligt fleste drevet situationer ejet virksomheder, komme ind på der om går virksomheden med tanker skal om omstrukturering, omdannes fra personligt vil i de forberede anpartsselskab virksomhed virksomheden til selskabsform på en omstrukturering. Omdannelsens omdannelsen formål er således sker til et at helt på hvilke eller mål til der et er aktieselskab med virksomheden sagen i uvelkommen, fremtiden. Der det er kommer mange valg nemlig der 1 Jf. VSL 16, stk. 27

28 skal forskellige Vi tages resultater. inden omdannelsen finder sted, disse valg vil hver især resulterer i generationsskifte omstrukturering kan yderligere eller konkludere omstrukturering, at virksomheden men at ikke omdannelsen kun omdanner i sig på selv grund er en af være at opnå flere af muligheder, virksomheden, end hvor de havde omdannelsen i den personlig for nogle eget virksomheder virksomhed. ville SKATTEFRI Når KONTRA SKATTEPLIGTIG VIRKSOMHEDSOMDANNELSE en klarlagt strategi alle virksomhedsoplysninger for videreudvikling af er kommet virksomheden, på plads, er og det virksomheden vigtigt at det har bliver lagt skattefri der hvilke virksomhedsomdannelse. forskelle på en Vi skattepligtig vil i følgende virksomhedsomdannelse afsnit beskrive hvilke forskelle og en opnås til er vil mellem vi beskrive de to begreber omdannelsesformer. som f.eks. Betingelser, For at en forståelse der er meget af forskellene vigtig i forhold skal hvornår tilbagevirkende valget denne om skattefri kan benyttes eller skattepligtig og hvad omdannelse, denne indebærer, Succession, omdannelse i forhold med til disse kraft, og hvilke dokumenter omdannelse kræver og hvilke Skattepligtig har. Ved virksomhedsomdannelse selskab, aktiver en skattepligtig dette vil sige virksomhedsomdannelse at omdannelsen opgøres anses efter virksomheden afståelsesprincippet. for solgt Alle til handelsværdier. Ejernes og passiver Skattemæssigt opgøres sidestilles som afstået omdannelsen og solgt med salg virksomheden til tredjemand. til afskrivninger indkomstopgørelse eller ved VSO af påvirkes opsparet herefter overskud. med beskatning af f.eks. genvundne 28

29 Skattepligtig omdannelsen fremkommer udløser virksomhedsomdannelse ingen eller en ubetydelig benyttes skat typisk eller i i de situationer, situationer hvor hvor der Skattefri et tab. I virksomhedsomdannelse virksomhedsomdannelse skatteforpligtelser modsætning til en skattepligtig sig af muligheden virksomhedsomdannelse, for succession, hvilket benytter vil sige, en skattefri virksomheden overgår til det nystiftede selskab der omdannes til, indtil alle Ved afstås. Succession vil blive omtalt senere i opgaven. indskydes én en virksomhedsomdannelse, flere virksomheder i et er selskab, der mulighed og efterfølgende for at der ved drive omdannelsen selskabet som kan virksomheder, det virksomhed. og Jf. benytter VSL reglerne 2, stk. 3, i VSO, skal behandle en virksomhedsejer, alle virksomhederne driver som flere virksomhederne var én samlet virksomhed, der er dog mulighed for at benytte sig af, at skille om Når fra hinanden. stk. Omdannelsen man 1 ske taler til et om anparts- at omdanne eller en aktieselskab virksomhed som til et er selskab, registreret kan dette her i jf. Danmark. VSL 1, skattefri institutioner kan ikke m.v. ske til f.eks. brugsforeninger, andelsforeninger eller Betingelser Der virksomhedsomdannelse. er opstillet en række betingelser for hvornår der kan laves en Betingelserne kan opdeles i to hovedpunkter: Betingelser for en generel skattefri omdannelse virksomhedsomdannelse jf. VOL 29

30 Betingelserne særregler: for skattefri virksomhedsomdannelse kan yderligere opdeles i tre Generelle Særregler betingelser for I/S VSO virksomheder for skattefri virksomhedsomdannelse skal virksomheden De generelle være tale betingelser om at omdanne der gælder en for virksomhed, alle virksomhedsomdannelser hvilket vil sige at er, dele at der af ejendom, ikke må udelukkes af omdannelsen, der er dog særregler om fast Generelt omtales senere. Ved skattepligtig virksomheden de generelle virksomhedsomdannelse, betingelser er det dog fordi af mindre denne betydning, sidestilles hvis med der laves salg en meget efter afståelsesprincippet. Modellen udløser skat uanset hvor af bliver der afstås, og det vil derfor siges at være af mindre betydning om der Skattefri holdt aktiver eller passiver uden for omdannelsen. For virksomhedsomdannelse kunne virksomhedsomdannelse overholdes, omdanne er en der virksomhed i VOL oplistet ved benyttelse række af betingelser loven om der skattefri benyttes. før end reglerne Loven om skattefri virksomhedsomdannelse skal kan Betingelse Betingelserne findes i VOL 1 og 2. Jf. omdannelsestidspunktet VOL 1 bestemmelserne 2, stk. 1 være nr. fuld 1, skattepligtig skal indehaveren til Danmark, af jf. virksomheden KSL 1, eller efter på Danmark. i en dobbeltbeskatningsoverenskomst hjemmehørende i 30

31 Betingelse Alle jf. aktiver 2 eller VOL 2, og stk. passiver 1 nr. 2 i overdrages virksomheden, til selskabet. dog med undtagelse Fast ejendom af fast der ejendom, benyttes skal være delvist erhvervsmæssigt kan undlades i overdragelsen, da denne anses for helt bestemme, en selvstændig enhed. Ligeledes kan ejere der benytter sig af reglerne i VSO at mellemregningskontoen medtages om beløb skal hensat holdes til uden senere for faktisk omdannelsen. hævning Beløbene og beløb kan dog på udbetaling som et passiv i åbningsbalancen, men skal være udlignet ved Betingelse til ejeren inden omdannelsen finder sted. Vederlaget vil for 3 jf. sige at der ikke omdannelsen er mulighed skal for til at ejeren yde vederlag ske i form i form af aktier af stiftertilgodehavende eller anparter, dette skattepligtige VOL 2, stk. 1, nr. 3. Stiftertilgodehavende er kun noget der kan benyttes i den Betingelse virksomhedsomdannelse. Yderligere hvis må 4 virksomhedsskatteordningen, virksomheden anskaffelsessummen inden for omdannelsen anparterne eller ikke aktierne ikke være negativ virksomhedsordningen eller for virksomheder der er omfattet VOL men som vælger ikke at omdanne alle virksomheder, af jf. Betingelse 2, stk. 1, nr. 5. Jf. omdannelsesdatoen. VOL 2, stk. 5 som 1, nr. 6 Omdannelsesdatoen skal omdannelsen være er beskrevet fundet sted i VOL senest 36 som måneder den efter udarbejdes er den i forbindelse efterfølgende med dag omdannelsen. efter skæringsdato for åbningsbalancen dato der 31

32 Betingelse Virksomheden selskabslovgivningen 6 skatteforvaltningen. skal jf. er VOL forskrevet 2, senest stk. 11. nr. måned 7 indsende efter omdannelsen kopier der til i betingelse samt opgørelse Ligeledes over anskaffelsessummerne skal skatteforvaltningen på også anparterne modtage eller på aktierne, samme Selskabsstyrelsen. dokumentation for at selskabet er registreret hos Erhvervs- og Betingelse Hvis betingelser, der overdrages 7 forud at selskabet til er et stiftet allerede senest eksisterende på omdannelsesdatoen selskab, gælder og at yderligere egenkapitalen for overdragelsens tidspunkt, har drevet erhvervsmæssig virksomhed, selskabet sagt står ubehæftet som indestående i pengeinstitut, dette vil kortere og at indskudskapitalen. betyde at virksomheden ikke har drevet anden aktivitet end forrentning af Betingelse Sidst forventes men ikke 8 åbningsbalancen afregnet mindst ved skal der en jf. senere VOL 2, afståelse. stk. 1 nr. 8 afsættes Skatten enhver skal afsættes skat, der vil i Særreglerne efter de almindelige danske regnskabsvejledninger. Reglerne med flere beskriver for I/S at virksomheder er yderligere findes 3 betingelser i VOL 2, jf. stk. 2, 2 stk for virksomheder ejere: Alle Ejerne skal anvende loven om skattefri virksomhedsomdannelse virksomhed. ejere skal har vederlægges anvendt samme i forhold regnskabsperiode til deres andel og i den personligt ejede 32

33 Hvis virksomhedsomdannelse. betingelser svigter, er der ingen af ejerne der kan benytte loven om skattefri ved Jf. omdannelsen. 2, stk. 3, skal ejere der har haft forskellige afskrivningsgrundlag udligne dette anvendes kun I 2 stk. 4 selvom er en det undtagelse i stk. 1, oplistet. nr. 5 anførte Skatteforvaltningen ikke er opfyldt. kan Denne tillade undtagelse at reglerne udlignet benyttes hvis den negative anskaffelsessum eller negative indskudskonto kan er Særreglerne senest 1 måned efter tilladelsen er givet.2 Negativ Anskaffelsessummen indskudskonto for VSO lyder skal som udlignes følgende: opsparet for anparterne eller aktierne før omdannelsen kan nedsættes jf. stk. med 1, det nr. i VSO 5. er konti flere virksomheder overskud, der i er VSO senere og kun i opgaven virksomhed foretaget ønskes beregninger omdannet heraf. skal Hvis VSO- der Omdannet skilles fra hinanden. Dette gøres som følgende: overskud kapitalafkastgrundlag / Samlet kapitalafkastgrundlag x Opsparet Ved = Nedsættelsen nedsættes ovenstående med. fremkommer beløbet som det opsparet overskud skal 2 Skattelovsamling, vedrørende Ovenstående Lov om afsnit August skattefri er 2010, virksomhedsomdannelse. beskrevet Schultz ud Information fra: Handelshøjskolens 23. udgave, og 1. oplag Universitetets s

34 Succession Hele omdanneren. skattefri esensen Dog i succession kan reglerne er, at om omdannelsen succession kun ikke benyttes udløser beskatning hvis loven hos overholdt. virksomhedsomdannelse benyttes, og alle betingelser herfor om reglerne. Hvis betingelserne svigter, kan der ikke gøres gavn af successions- er Nå beskatning, man taler men om kun succession, udskydelse taler af denne. man ikke For omdanneren at der slet vil dette ikke betyde sker en selskabet sælges.3 overtager den latente skat der påhviler aktierne eller anparterne, indtil at besparende, betydelig Det vil for en hvis virksomhed, de latente der skatter kan benytte der påhviler sig af anparterne successions-reglerne eller aktierne være er yderst skatter, størrelse. Hvis virksomheden derimod ikke har betydelige latente af virksomhedsomdannelse, gange kan det for nogle da være der mere ved skattefri besparende virksomhedsomdannelse at benytte en skattepligtig virksomheden. skal bruges et større tidsforbrug, både for revisor og interne mange i Omdannelse Både med tilbagevirkende kraft omdannelsen virksomheden når vi taler ske jf. SEL med om 4, tilbagevirkende skattefri stk. 4 og 5. og skattepligtig kraft, dog skal virksomhedsomdannelse omdannelsen omfatte hele kan omstrukturering udgave, 3 Søren 1. oplag, Halling-Overgaard afsnit det 2.2. skatteretlige side 27. & Birgitte grundlag, Sølvkær Jurist- og Olsen: Økonomiforbundets Generationsskifte Forlag og 3. 34

35 Tilbagevirkende en måneder skæringsdato kraft for åbningsbalancen betyder at selskabet tilbage har i tiden, mulighed dog for må at denne stifte højest selskab ligge med omdannelse efter skæringsdatoen4. Dette gælder både for skattefri og skattepligtig 6 Reglerne af virksomhed. der forholde er mange for at ting en omdannelse der skal tages kan stilling ske med til, tilbagevirkende forhold og beslutninger kræft, kommer man af skal at En sig til. december, nogle personligt hvilket drevet vil sige virksomhed at regnskabet vil typisk i de have fleste regnskabsafslutning tilfælde bliver udarbejdet den 31. tilbagevirkende beslutninger måneder efter kraft regnskabsafslutning. giver dette et tidsperspektiv Med muligheden på 6 måneder for at hvor omdanne de vigtige med Nedenfor kan træffes. ser ud, samt er hvilke billedmæssigt udtryk man vist skal hvad være en meget omdannelse opmærksom med tilbagevirkende på: kræft Figur 1. skattepligtig omdannelse med tilbagevirkende kraft. Skæringsdato 1/1 - XX 31/5 - XX åbningsbalance for Max. 6 måneder Stiftelsesdato Skæringsdatoen aktiver sidste regnskabsår, og passiver skal der for virksomheden ske. for personlige Det kan derfor den virksomheder dato være hvorpå en fordel typisk værdiansættelsen at er benytte den 1/1, dagen fordi af efter man alle herved samt at slipper det herved for at bliver skulle mere lave overskueligt en ny værdiansættelse og omkostningsbegrænset. af alle aktiver og passiver, 4 Jf. reglerne i Loven om skattefri virksomhedsomdannelse 2, stk. 1, nr. 6 35

36 Dokumenter Stiftelsesdatoen og tidsfrister der Stiftelsesdokument, kommer til at den stå dato på hvor dokumenter selskabet fra realt Erhvervs- bliver stiftet, og det Selskabsstyrelsen. er denne dato Erhvervs- måned og Selskabsstyrelsen. vedtægter Dokumenter samt vurderingsberetning skal anmeldes til skal SKAT anmeldes inden for en til Anskaffelsessummen efter stiftelsen.5 åbningsbalancen, stiftelsesdokumentet. og for anskaffelsestidspunktet aktierne for omdanneren datoen er den værdi for underskriften angivet på i Omdannelsesdatoen årsregnskab beskrives i den personligt den drevne dag der, virksomhed der følger jf. VOL efter statusdatoen 3 stk. 1. I VOL for 3, sidste udgøre 12 der måneder. at første regnskabsperiode skal løbe fra omdannelsesdatoen og stk. skal 2 Konklusion Forskellene skattepligtig største på frem de to for omdannelsesmetoder skattefri er kan store. være Konsekvenserne af stor betydning. af at vælge skattefri forskel der er på to metoder er at beskatningen falder forskelligt, Den falder omdannelse succederer man med virksomheden og ved skattepligtig ved Betingelserne der beskatning med det samme. metode omdannelsen frem er for med den til anden at bestemme foreligger. om muligheden Betingelserne for at skal kunne være vælge opfyldt den hvis ene problem hvis skal man være blot skattefri. følger Overskueligheden opstillede betingelser af betingelserne i loven er om ikke skattefri noget 5 virksomhedsomdannelse, men det kan dog være en smule besværligt at finde ud jf. reglerne i Loven om skattefri virksomhedsomdannelse 2, stk. 1 nr. 7 36

37 at ord man hvad der de er forskellige skrevet med betingelser i loven, og indebærer kan godt og ikke være indebærer, lidt svære da at det forstå, er lov- større kan med stor hjælp søge på artikler der omhandler betingelser, at få men tales der forståelse om omdannelse af disse. Forskellene med tilbagevirkende i forhold til kraft det er tidsmæssige ikke til at se, perspektiv, da dette kan her ske tidsfrister, virksomhedsomdannelse for begge det omdannelsesmetoder, er eller det skattefri samme virksomhedsomdannelse. ligeledes man er det benytter med dokumenter skattepligtig og 37

38 DEL VÆRDIANSÆTTELSE 2. Når omdannelse passiver alle de formelle er opgjort, ting skal er kommet der laves på en plads, værdiansættelse og beslutningen af alle om aktiver at lave og en udgangspunkt, medmindre i virksomheden, vil der altid herefter foretages skal der en udarbejdes skattefri virksomhedsomdannelse, en åbningsbalance, omdannelse der ting i virksomhedens regnskab der gør at en skattepligtig Det mere fordelagtig. passiver afståelsesprincippet, vigtigt ved en at skattepligtig der bliver lavet omdannelse, en korrekt da værdiansættelse omdannelsen sammenlignes af alle aktiver med og Ved og udløser skat herefter. betydning, overtages en skattefri da omdannelsen virksomhedsomdannelse ikke udløser skat, er værdiansættelsen men den skattemæssige dog af mindre værdiansættelse af selskabet. Det skal dog bemærkes at der skal foretages stilling en Som uanset hvilken betydning denne har. skattepligtig udgangspunkt og skattefri benyttes omdannelse, der dette samme er grundet værdiansættelsesprincipper armslængdeprincippet, for LL Værdiansættelse 2. For af case taget pr. at udgangspunkt udarbejde åbningsbalance i de oplysninger for vi Byens har fra entreprenør årsrapporten og med minørfirma, skæringsdato har vi Vi over har beregningsmetoderne. i åbningsbalancen tilføjet noter, for at der bedre kan skabes et overblik 38

39 Nedenfor Vi ses åbningsbalancen for Byens entreprenør og minørfirma ApS: virksomheden reglerne har ved i Loven gennemgangen kan om skattefri lave en af virksomhedsomdannelse skattefri materialet virksomhedsomdannelse konstateret kan at benyttes. alle betingelser er opfyldt, for så at Aktiver Goodwill Åbningsbalance pr. 1. januar 2011 noter Grunde Inventar og bygninger Deposita og biler Tilgodehavende Igangværende Likvide arbejde Tilgodehavende beholdninger hos virksomhedsdeltager Passiver Aktiver i alt Anpartskapital Overkurs Priotetsgæld Bankgæld Leverandører Udskudt Gæld skat Anden til virksomhedsdeltager 0 9 Passiver gæld i alt

40 Åbningsbalancen, er den balance selskabet skal benytte pr Regnskabsmæssigt Ikke Note. 1 Goodwill resultat Sidste år 2. sidste år 3. sidste år Ægtefælle - udgiftsført løn til medarbejdende + indtægter Ekstraordinære Reguleret finansielle udgifter poster Vægtet resultat indkomst I 2. Sidste sidste år år x 3 x Gennemsnitsindtjening alt Udviklingstendens ( )/ Driftsherreløn Forrentning 0 Rest af aktiver (7%) Kapitalisering til forrentning af Goodwill Beregnet værdi (12 Goodwill %/ levetid (afrundet) 7 år) faktor 2,

41 Jf. åbningsbalancen goodwill loven om skattefri til handelsværdi, virksomhedsomdannelse, den vejledende skal anvisning goodwill om beregning indregnes af i retningslinjer er offentliggjort i TSS-cirkulære , eller der kan benyttes de nye Beregningen for transfer pricing for immaterielle aktiver. interesseforbundene afspejler af goodwill parter, kan det sidestilles er derfor også med, vigtigt hvis der værdien var handel af goodwill mellem Modellen kan for beregning pris som en af uafhængig goodwill er tredjemand en standardiseret antages beregningsmodel, at ville betale for denne. så derfor forekomme omstændigheder, der gør beregningsmodellen ikke og der Vi anvendelig, og der skal derfor korrigeres i resultatet. virksomheden fortsætte mener dog godt har været at kunne stærkt forsvare stigende denne de beregnede seneste goodwill, år, og regner da værdien med at af Ovenstående positive udvikling i fremtiden. og at deres regnskabsmæssige beregnede goodwill, resultater. er beregnet Vægtningen ud fra af de resultaterne seneste 3 års beregnes regnskaber, hvilket komme frem til en gennemsnitsindtjening, hvert beregnes forholdsmæssigt, resultat. vil sige 3 gange det seneste år, 2 gange året før, og 1 gang det ældste Udviklingstendensen nes den for at tage hensyn bereg- udvikling næste par der vil år. komme Den til Figur 1. Eksempel på udviklingstendens beregnede tenden goodwill tillægges beregningen udviklings- dog fordi kun 41 Omsætning År

42 der opstillet positivt har været eksempel en konstant på udviklingstendens, positiv resultatmæssig her ses det udvikling. tydeligt På hvordan forrige der side er goodwill-beregningen resultatmæssig udvikling. Havde udviklingen været negativ, skulle der et i Rentesatsen ikke beregnes udviklingstendens. plus var 3 Dette fastsættes giver i på 2010 overdragelsestidspunktets en rentesats på 7 pct. da kapitalafkastsats, kapitalafkastsatsen jf. VSL i , gennemsnit obligationsrente 4 pct.. Rentesatsen af Københavns beregnes Fondsbørs kun en gang dagligt årlig og udregnede på grundlag effektive af et dog tilkøbt med undtagelse for årets af driftsfremmede første 6 måneder. aktiver, Det f.eks. er alle obligationer, aktiver der pantebreve, skal rentes, indtjening goodwill og likvide beholdninger, det er nemlig kun den resterende SKM LR der er til forrentning. likvide Likvide som Ligningsrådet hovedregel skal udtaler holdes sig uden i en for bindende forrentningen. forhåndsbesked, Det er derfor at Kapitaliseringen midler ikke er indregnet i denne. en hvor forrentningsprocent betyder og forholdet goodwillens mellem forventede det forventede levetid, årlige ved levetid afkast i menes form af kapitalisering mange år man kan forvente et afkast på den erhvervede goodwill. Satsen i overdragelsestidspunktet retten en fast gældende sats jf. kapitalafkastsats. VSL 9, plus Jf. SKM LSR 8 pct., på den fandt for denne skal at en begrundes. levetid på 7 år er passende levetid for goodwill, fravigelse af Salgssum Kostpris Note 2. Ejendomsavancen Tillæg efter 5 stk

43 Tillæg Avance efter 5 stk Udskudt Genvndende skat 25 % Afståelsessum Nedskrevet afskrivninger Fortjeneste/Tab værdi (Restværdi skattemæssigt) Foretaget skm. Afskrivninger Jf. Udskudt skat 25 % ejendomsvurdering. loven skal ejendomme indregnes efter TSS-cirkulære eller seneste Den den ejendomsvurderingen regnskabsmæssige senest kendte ejendomsvurdering værdi af ejendommen i i åbningsbalancen, seneste regnskab dog erstattes fraviges med forbedringer i som vil påvirke hvis denne handelsværdien. menes at være Udenlandske fejlbehæftet ejendomme eller der medtages er lavet Vi åbningsbalancen til den bogførte værdi. værdien benyttet har i casen af den indregnet senest kendte ejendommen ejendomsvurdering, til den senest er kendte dog også ejendomsvurdering, købsværdien i regnskabet, da der for nogle år tilbage skete en opskrivning den værdi i forhold der er bygningen. af ejendommen, så regnskabet afspejlede den korrekte værdi til efter TSS-cirkulære Hvis ejendomsvurderingen ikke benyttes, skal ejendommen indregnes af 43

44 Der konstant skattemæssigt bliver på regnskabsmæssigt t. DKK i balancen, ikke afskrevet dog afskrives på ejendommen, der lineært med så værdien 4 pct. p.a. er samt ejendommen, og derfor fremkommer genvundne afskrivninger Som fortjente på ejendommen. oplysninger en supplerende vedrørende oplysning ejendommen: er her oplyst hvad sidste års skattemæssige Anskaf. sum Berettig Afskriv. del Afskriv. p.a. i Afskriv. Primo Afskriv. i året mæssig Skatte- værdi Sum Ejendom afskriv. i Forbedringer ,0 Samlet % ,0 % Handelsværdi Skattemæssig Note 3. Driftsmidler Fortjeneste Værdi Driftsmidler Udskudt skat vurdering opgjort i regnskabet er indregnet pr. i åbningsbalancen Oprindeligt til den skal regnskabsmæssige der foretages værdi særskilt der regnskabsmæssige af tredjemand, men i dette tilfælde accepteres det at der benyttes den Fortjenesten værdiden regnskabsmæssige på driftsmidlerne værdi og opgøres den skattemæssige som forskellen værdi. mellem Der er handelsværdien, skattemæssigt 44

45 afskrevet mellem udskudte den på skattemæssige driftsmidlerne værdi med 25 og % den p.a. regnskabsmæssige Det er den fortjeneste værdi hvoraf der ligger den I skat beregnes. hvilket beregnes vores vil tilfælde sige er der den kommer skattemæssig en negativ værdi fortjeneste større end på driftsmidlerne, den regnskabsmæssige, hvoraf der Driftsmidlerne en negativ udskudt skat. fortjenester. driftsmidlerne, Vores er da opgjort der beregninger kun særskilt, tab på viser for driftsmidlerne. at dog kunne kun beregne den samlede eventuelle beregning gevinster for og Indregnes Note 4. Tilgodehavende vil pr. sige at der jf. loven ingen i ændringer åbningsbalancen er for tilgodehavende som den regnskabsmæssige i forhold til vores værdi, regnskab hvilket Igangværende Note 5. Igangværende arbejde minørfirma, indregnet arbejde efter er produktionsprincippet, i regnskabet for 2010 hvilket for vil Byens sige entreprenør at der beregnes og åbningsbalancen regnskabet, færdiggørelsesgrad er igangværende af det igangværende arbejde medtaget projekt og til afsættes samme i værdi balancen. som I dette for tidspunkt. da færdiggørelsesgraden Der er således ingen ændringer den samme til denne for igangværende i forhold til regnskabet arbejde på Indtægterne fra en produktionsvirksomhed kan opgøres på to forskellige måder: 45

46 Faktureringsprincippet Faktureringsprincippet Produktionsprincippet vil entreprenør for de fleste være når er hvor projektet indtægterne færdigt. bliver For taget en når entreprenør fakturaen som laves, Byens det arbejde måneder. i balancen, og minørfirma fordi projekterne er, er det godt mest kan retvisende være i gang at afsætte over flere igangværende afsættes I produktionsprincippet beregnes en færdiggørelsesgrad som uger derefter eller tilgodehavende produktionsprincippet i balancen på det som delvise igangværende færdige arbejde. projekt. Virksomheden Igangværende har arbejde derfor efter et mange også derfor svært mange at bedømme vælger, kan at dog benytte hvor godt færdigt faktureringsprincippet. være eller en udfordring ikke færdigt at et opgøre, projekt da er, det det for er Likvide Note 6. Likvide beholdninger og bankgæld regnskabsmæssige forhold beholdninger værdi, indregnes derfor forekommer ligeledes der heller i åbningsbalancen ikke her nogen ændring til den Pengene til regnskabet pr Man kan også sige det på anden måde: i regnskabsmæssigt. i banken, er de samme om man snakker skattemæssigt eller Bankgæld vil skattemæssigt, sige og hvis priotetsgæld virksomheden der havde er indregnet benyttet i åbningsbalancen sig af kursnedslag til til kurs f.eks. 100, kurs dette ville dette ikke have betydning da der i regnskabet er anført 80 priotetsgæld til kurs i åbningsbalancen Der vil derfor heller ingen ændringer komme til bank- og 46

47 Egenkapitalen Note 7. Egenkapital Selskabskapital består i åbningsbalancen af: Overkurs virksomhed Selskabskapitalen for aktieselskab består af de jf. lovpligtige tidligere beskrevet DKK i for afsnittet anpartsselskab om personlig eller DKK Minørfirma ses har kontra valgt at selskabsform. selskabet skal stiftes Virksomheden et anpartsselskab, Byens Entreprenør som det også Overkursen på selskabskapitalen i åbningsbalancen. og lave en del opgøres af den som skattefrie forskellen virksomhedsomdannelse, på aktiver og gæld minus da det selskabskapitalen, ikke er tilladt at Overkursen et stiftertilgodehavende. virksomhedsomdannelse. bundet på egenkapitalen for selskabet som Det kan er det dog var ses ikke før som i længere tiden. prisen et krav for om at at lave overkursen en skattefri bliver Anden Note 8. Anden gæld kan regnskabet dog gæld ikke indregnes indgå i passiverne til kurs 100 ved i åbningsbalancen. overdragelsen i Ejerens åbningsbalancen. gæld og restskatter ingen ændringer pr foretaget vil blive i virksomhedens direkte overført åbningsbalance til åbningsbalancen, derfor Beløbet er der i 47

48 Note Goodwill 9. Udskudt skat Ejendomsavance ved omdannelse Regnskabsmæssige Skattemæssige Forskelle Genvundne Tab Driftsmidler på debitorer afskrivninger ejendom Den Udskudt skat (25%) er begrebet hvilende udskudte skat i selskabet. der er afsat Den i skattefrie åbningsbalancen virksomhedsomdannelse skal indikerer hvilke benytter skatter sig der kommer succession, hvilket som også tidligere beskrevet, bygger på at der ikke af den nogen skat til betaling for omdanneren ved omdannelsen. Dog kommer Vi udskudte skat til betaling ved en senere afståelse af virksomheden. værdier taget har beregnet og de skattemæssige den udskudte værdiger. skat som De forskellen regnskabsmæssige på de regnskabsmæssige successionsprincippet fra noterne som vist tidligere, de skattemæssige værdier værdier har 0, da vi fortjenester træder ind her. De regnskabsmæssige værdier svare til de I og tab der skabes ved omdannelsen. udskydelse, da Byens entreprenør hvilke kunne og ved minørfirma evt. svigt ApS, af en ligger betingelse der en få store væsentlig konsekvenser, skat til komme skatterne komme til betaling, yderligere vil opsparet overskud i VSO også Ejerne til beskatning. på DKK. har hver en ejerandel på 50 pct. hvilket gør at de hver har en udskudt skat 48

49 Konklusion Efter virksomheden model, beregningen der af er den omdannet skattefrie for, virksomhedsomdannelse med stor fordel kan benytte kan vi konkluderer den skattefrie på regnskabstal alle også virksomheder, fordi betingelserne men de fleste, herfor for er der opfyldt. er mange Det er ting dog der ikke spiller altid ind. tilfældet benyttet er forskellige og medfører forskellige resultater. Virksomheden vi Alle omdanne har et stort beregnet goodwill, hvilket gør det til en yderlig fordel har Vores skattefrit, da skatten heraf ikke falder til beskatning med det samme. at yderligere konklusion om benytte den skattefrie virksomhedsomdannelse, bliver Værdiansættelsen bekræftet i efterfølgende afsnit, Skattemæssig anskaffelsessum. omdannelsen kommer dette foretages til udtryk. har vi skattefrit, fundet også ud af i forbindelse dog er lidt med vigtig et efterfølgende i forhold til salg, at SKATTEMÆSSIG Selvom ANSKAFFELSESSUM ikke komme koster en omdannelse noget, for er intet fortaget er jo skattefrit, gratis. Ved betyder en skattefri det ikke at omdannelsen vil slet koster en skattemæssig anskaffelsessum, som indikerer hvad virksomheden der prisen beregne på skattemæssigt. virksomheden Hvis være der at var skulle benyttet opdele en alle skattepligtig aktiver i omdannelse, virksomheden ville og Vi fortjenester og tab, som om disse var solgt. skattemæssige vil som en sammenhæng til skal tidligere opgøres, afsnit yderligere beskrive beregne hvordan den minørfirma. anskaffelsessum for virksomheden Byens entreprenør og 49

50 Opgørelse Nettoaktiver af skattemæssig anskaffelsessum pr. 1. januar 2011 Udskudt skat til handelsværdi Skattemæssige avancer Opsparet overskud I Skattemæssig anskaffelsessum udgangspunkt dette opgørelsen af i handelsværdien den skattemæssige på anpartsselskabet, anskaffelsessum også for kaldet anparterne, egenkapitalen. tages der undervejs beløb fratrækkes efterfølgende alle skattemæssige avancer der er opstået I dog skattemæssige lige i nævnes, omdannelsen, at vi henviser ingen steder her til noterne står at for tab åbningsbalancen. skal fratrækkes Det i skal de Det avancer, derfor tages ikke med i opgørelsen. anskaffelsessum, resultat opsparede fordi overskud opsparet i overskud VSO, kan i VSO fradrages kan sammenlignes i den skattemæssige i egenkapitalen, bare skattemæssigt for ejeren. Hvis det dog med vælges overført omdannelsen. fratrækkes, kommer det fulde opsparet overskud til beskatning i året efter ikke er Den skattemæssige anskaffelsessum må kun være negativ hvis VSO Hvis benyttet i den personlige virksomhed. benyttet, efterregning anskaffelsessummen og virksomheden bliver efterfølgende negativ, hvilket går den konkurs, kun må kan blive, der hvis komme VSO er personlig anskaffelsessum virksomhed fra SKAT. er negativ. Der med skal going derfor concern tænkes problemer, grundigt over hvis en den omdannelse skattemæssige af en 50

51 Ved bliver kommer beregningerne DKK. deres , anskaffelsessum af hvilket den skattemæssige fordeles til at se følgende på det anskaffelsessum to ud: ejere i virksomheden. ses det at beløbet Således Fordeling 1 af skattemæssig anskaffelsessum For Ejer anskaffelsessum hinanden, en god ordensskyld afstemme kan de man skattemæssige efter beregningen avancer. Hvis af den disse skattemæssige Nedenfor er det fordi der mangler noget i opgørelsen af anskaffelsessummen. ikke er lig Entreprenør er og vist Minørfirma: hvordan afstemningen er lavet for anskaffelsessummen for Byens Egenkapital Udskudt Afstemning (handelsværdi) avance/udskudt skat Opsparet skat overskud VSO anparter Skattemæssig Anskaffelsessum, avance Udskudt Skattereguleringer skat Beregningsgrundlag, Skattemæssig 100/ Afstemning avance

52 Som derfor det konkludere ses af ovenstående at vores skattemæssige stemmer vores anskaffelsessum skattemæssige er opgjort avancer, korrekt. og vi kan Konklusion I benyttelse sammenhæng af af den skattefri med skattepligtige foregående virksomhedsomdannelse, afsnit, omdannelse. kan nu De yderligere udskudte vil være bekræfte, skatter billigere er at end på det DKK. ved , Byens virksomhedsomdannelse entreprenør hvor den og skattemæssige minørfirma vil anskaffelsessum komme til at betale er på mindre DKK en hvis de valgte at realisere hvor de de skal gevinster betale der den har skattemæssige været på bygningen ved anskaffelsessum, den skattefri driftsmidlerne. og på Det virksomhedens fra skat, er meget eller anskaffelsessummen vigtigt ejere efterfølgende at den skattemæssige er kan ændret. risikerer anskaffelsessum Dette at der hænger kommer opgøres også en sammen efterregning korrekt, med da værdiansættelsen, egenkapitalen, værdiansættelsen og hvis kommer denne er til sat at for berører lav, bliver anskaffelsessummen. beløbet reguleret over egenkapitalen eller er anskaffelsessummen, sat for højt, kommer men bliver dette reguleret dog ikke efterfølgende til at berører Hvis maskeret udbytte. som 52

53 DEL FAGLIGE 3. I PROBLEMSTILLINGER reglerne beregninger de tidligere i Loven afsnit om har vi kigget på hvilke betingelser kan der benyttes, skal opfyldes samt udført for at minørfirma, er men på en det skattefri er ikke altid virksomhedsomdannelse, en virksomhedsomdannelse for Byens er sådan entreprenør ligetil. Der og virksomhedsomdannelse mange forskellige problemstillinger der i forbindelse med I også skal forholde sig til. stå betingelser følgende overfor, afsnit mm. som vil f.eks. vi tage udskudt fat i nogle skat af af de problemstillinger goodwill, Indskudskonto, virksomheden svigt kan af Udskudt Meningerne skat af goodwill eller taget ej. For at er få delt et vedrørende bedre overblik om over der skal problemstillingen, afsættes udskudt har skat vi i dette af goodwill udgangspunkt i forskellige artikler om dette emne, cirkulærer, vejledninger afsnit og efterfølgende har vi udspurgt forskellige personer (Statsautoriseret revisorer, Problemstillingen SR-studerende) om hvad de ville gøre i praksis. skattefri der virksomhedsomdannelse, og forvirringen der opstår har et som eksempel følge på af en cirkulæret åbningsbalance til lov hvor om Overordnet er beregnet goodwill, samtidig der afsat fuld udskudt skat af denne. krav, kun der skal set overholdes der i loven for at om omdannelsen skattefri virksomhedsomdannelse kan foretages skattefrit. Der 2 oplistet er dog Jf. et 2, stk. krav, 1, vi nr. vil 7, komme i Loven ind om på skattefri i denne virksomhedsomdannelse sammenhæng. skal der: 53

54 I hensættes forventes den åbningsbalance, uanset bestemmelserne som udarbejdes i årsregnskabsloven i forbindelse med enhver omdannelsen, værdi og afregnet den ved skattemæssige en fremtidig udligning værdi. Almindeligt af forskellen mellem anerkendte den skat, bogførte danske som regnskabsvejledninger Regnskabsvejledningen finder der henvises anvendelse til ved i indtjening 2, stk. 1, og nr. opgørelse 7, bliver heraf. 6 præciseret 23 nr. 207). i Cirkulæret Cirkulærer udtaler til Lov om følgende: skattefri virksomhedsomdannelse(cirk. yderligere Fremgår der kan for bestemte henføres det herefter til aktiver disse af ikke aktiver en skal almindelig ikke indregnes hensættes anerkendt udskudt i åbningsbalancen 7 dansk skat, regnskabsvejledning, skal den udskudte skat, For vi der kigget indregnes at få en nærmere bedre udskudt viden på årsregnskabsloven. skat, på og hvordan efterfølgende udskudt Jf. bemærkning årsregnskabsloven skat af goodwill er anført: skal 47, behandles, 2. pkt. skal har Forslaget til udfyldning at udfylde tilsigter ved lovens standarder. ingen regler detaljeregulering på Regnskabsvejledning dette område på dette indtil 14 område, videre. indkomstskat men I lov overlader skattefri egnet det virksomhedsomdannelse overensstemmelse 2 kræves i forvejen, med regnskabsvejledning at åbningsbalancen indeholder udskudt skat i 876 Jf. Cirkulærer årsregnskabsloven 2, stk. 1, til nr. Lov 7, om i Loven skattefri 47, om 2. pkt. virksomhedsomdannelse(cirk. skattefri nr. 207) 54

55 Regnskabsvejledning skat regnskabsvejlednings af alle midlertidige 14 siger forskelle, at der som dog udgangspunkt med en enkelt skal afsættes undtagelse. udskudt Jf. Midlertidige 14, pkt. 29: goodwill forskelle på ikke-skattemæssige afskrivnings-/fradragsberettiget Samtidig eller ikke-skattepligtig negativ goodwill. 9 Wøldike blandt beskrives i artiklen Skattefri det at, der Virksomhedsomdannelse i åbningsbalancen skal afsættes Jan Nygaard udskudt og skat Lars anført andet goodwill. Deres argument for dette, er at der i lovbestemmelserne er af I at enhver skat skal afsættes i åbningsbalancen. virksomhedsomdannelse, modsætning Udskudt af denne skat artikel En kan vi praktisk tilføje at Per problemstilling Randrup Mikkelsen ved i sin skattefri artikel I er uenig i dette. Per Randrup Mikkelsen forklarer: overensstemmelse virksomhedsomdannelse. praksis ses ofte, af med der afsættes eksemplet udskudt skat i på cirkulæret goodwill, hvilket til også skattefri er i regnskabsvejledningen, virksomhedsomdannelse. hvilket Dette direkte er imidlertid et krav ikke i henhold i overensstemmelse til Lov om skattefri med Disse oplysninger, om to udtagelser derfor har modsiger vi udspurgt hinanden, statsautoriseret og vi ønsker revisorer derfor og at SR-studerende få yderligere Svarene hvad de gør i praksis. skat og den vi har anden fået del var mener meget at delt, der ca. ikke 50 skal. % mener Alle begrundelser at der skal afsættes der er givet udskudt kan 9 henvises Jf. regnskabsvejlednings til ovenstående 14, pkt. artikler, 29 cirkulærer mv. Dem der mener der skal 55

56 afsættes virksomhedsomdannelse, efterfølgende udskudt skat, står begrunder at alle skatter det i, der at kan der komme i loven til beskatning om skattefri afsættes salg, skal afsættet i åbningsbalancen. Dem der mener, der ikke skal ved omdannelsen udskudt skat, begrunder det i at goodwillen der er beregnet ved Vi er oparbejdet og ikke afskrivningsberettiget. at før det har er i omdannelsen mest retvisende, valgt da ikke goodwillen at afsætte er opbygget udskudt skat i den af personlige goodwill, da virksomhed mener virksomhedsomdannelse omdannelsen, og henviser samtidig at der i Lov om skattefri Konklusion står at regnskabsvejledning skal benyttes. Der det skrevet er ikke helt et op endegyldigt til omdanneren/rådgiveren svar på der af selv. goodwill Ved skal at læse afsættes de artikler udskudt der skat, man om emnet, læse goodwill-cirkulæret og regnskabsvejledningen, danner korrekte skattemyndighederne sig dog metode. hurtigt Vi overblik, mener dog kan at tage det stillig kunne til være hvad man spændende selv syntes at følge den komme et endegyldigt i svar denne på problemstillingen. sag, og vælger at rette loven til, så der kan Indskudskonto Der omdanneren kan ved året en før skattefri omdannelsen virksomhedsomdannelse har benyttet VSO. Hvad opstå hvis indskudskontoen problemer, hvis Betingelsen negativ? I Dette afsnit vil vi forsøge at svare på denne problemstilling. indskudskontoen, negativ indskudskonto for at skal gennemføre kan være være positiv udtryk en eller skattefri for, nul at for der virksomhedsomdannelse tidspunktet er medtaget for privat stiftelsen.10 gæld er, inden En at Jf. VSL 2, stk. 1, nr. 5, VSL 16, stk. 2 og 4

57 for inden stk. virksomhedsordningen. omdannelsen finder sted. Dette Det gøres betyder for at samtidig, sikre, at alt at privat en ejer gæld ifølge er VOL udlignet efter 4 og VOL 4, stk. 5, kan omdanne en personligt ejet virksomhed til et selskab 2, aktierne/anparterne. reglerne i loven, på trods af en negativ anskaffelsessum på Jf. dog karakter, VSL kræve, 3, kan at det en negative indskudskonto beløb på indskudskontoen udlignes uden ikke privat bærer indskud. præg Dette af privat vil I hvilket skal kunne dokumenteres. som E.H. tilfælde udgangspunk hvor der fremkommer udlignes ved en at indskyde negativ indskudskonto, likvide midler. skal Jf. ligningsvejledning indskudskontoen eller driftsmiddel, lignende kan denne private dog aktiver. udlignes Ved ved indskydelse at indskyde af et private fuldt aktiver, ud privat f.eks. benyttet bil tidspunktet omdannelsen.11 for er underskrift det et krav, af stiftelsesdokumenterne at aktivets værdi opgøres og ikke til på handelsværdi tidspunktet for på successionsreglerne med Dette i VSL, skyldes, hvorfor der at ikke driftsmidlet er hjemmel ikke til at overdrage omfattet aktivet af virksomheden tilbagevirkende kraft, som er tilfældet med aktier, der indgår som en del af I på tidspunktet for omdannelsen, jf. SKM negativ bemærkes, situationer, indskudskonto hvor der er modregne opsparet overskud i det opsparede i VSO, kan overskud. ejeren vælge, Det at bør lade dog en beløb. at denne situation kan medføre en beskatning af det modregnede Det med vil en også positiv være mellemregningskonto en mulighed at modregne eller beløb en negativ hensat indskudskonto til senere hævning. i tilfælde I 11 begge tilfælde, vil der ikke ske beskatning, såfremt beløbet for mellemregningen 57 I SKM SR fandt Skatterådet, at en fuldt ud privat benyttet personbil skulle indgå til handelsværdi på tidspunktet for underskrift af stiftelsesdokumenterne.

58 eller beløb hensat til senere hævning er større end den negative indskudskonto, da Såfremt på disse konti, allerede er beskattet. negativ anskaffelsessum, det indskudskonto, vælges at indskyde skal der en ske blandet en forhøjelse benyttet ejendom af aktiernes/anparternes for at udligne en indskydes stiftertilgodehavende i virksomheden. svarende til friværdien Det vil således af den blandet være benyttede muligt at ejendom, etablere som for for friværdien af den private del af ejendommen, som gæld et negative selskabet til hovedaktionæren. Således er forlods benyttet til at udligne den Udligningen indskudskonto i VSO.12 indeståendet Overførsel sker på indskudskontoen ved, at ejeren overfører bliver 0 eller et beløb positivt, til virksomheden, jf. således VSL der 16, gør, stk. at af af gæld fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien eller indskud 2. virksomhedsskatteloven. yderligere aktiver i virksomheden kan ske inden for fristerne i Udligningen udløb, på til omdannelsen af indskudskontoen af virksomheden ved indskud finder sker sted. i perioden Beløbet anses fra indkomstårets for indskudt I indskudskontoen med virkning fra udløbet af året før omdannelsesåret. aktiepost med SKM LSR og den private kunne boligværdi en negativ af indskudskonto en blandet benyttet reduceres ejendom med værdien i forbindelse af en boligværdi reduktion en skattefri skulle indgå virksomhedsomdannelse. i omdannelsen. Landsskatteretten Både aktieposten fandt, og at den indskud private virksomhedsomdannelse af en negativ indskudskonto i forbindelse med en skattefri til uden for omdannelsessituationen ikke forudsætter, at kan der indgå udelukkende i virksomhedsordningen. er tale aktiver, Jf. Landsskatterettens afgørelse i SKM VLR, kan en privat del af friværdien af en blandet benyttet ejendom altid benyttes til at etablere et stiftertilgodehavende.

59 Landsskatterettens offentliggjort kendelse ændrer Ligningsrådets bindende forhåndsbesked De ved SKM indskudskonto, ejere i Byens entreprenør og minørfirma, har jf. VSO ikke en negativ Konklusion derfor er der ikke behov for at tænkte på denne problemstilling. Hvis er udlignes et virksomheden negativt beløb, befinder skal sig beløbet i en situation afvikles hvor inden den stiftelsesdatoen, på indskudskontoen dette i VSO mellemregningskonto ved forskellige måder med private midler. De private midler kan være kan benyttes eller hensat til senere hævning i VSO. Hvis disse en overførslen til udligning, vil det ikke resultere i nogen beskatning. Ligeledes vil to beskatning. dette Vælges af privat der likviditet derimod til at afvikle virksomheden beløbet med heller opsparet ikke føre overskud, til nogen hos som hævet, og beløbet er benyttet til udligning, vil falde til beskatning ses udligningsmetode, anparterne/aktierne. omdanneren. Indskydelse dette forhøjer af private blot aktiver anskaffelsessummen kan også bruges som på Svigt I af betingelser hvis nogle Loven disse om er skattefri opfyldt kan virksomhedsomdannelsen opstilles ske der skattefrit. en række Det betingelser, skattemæssige gange at opfyldelsen af disse krav svigter, og medfører væsentlige sker dog kan konsekvenser, hvilket vil sige virksomhedsomdannelsen ikke I laves skattefrit men skal laves som en skattepligtig virksomhedsomdannelse. der efterfølgende. dette sker afsnit hvis vil vi disse forsøge svigter, at kortlægge og om ud der fra skattemæssigt tidligere omtalte kan betingelser, gøres noget hvad 59

60 Hvis overordnet være opfyldelsen to retsvirkninger. af betingelserne Den for første den virkning skattefrie omdannelse at omdannelsen svigter, går er fra der at skattefri til skattepligtig, den anden er at der er mulighed for efterfølgende at Retsvirkning reparere på den svigtende betingelse. Hvis eller betingelserne 1: fra for skattefri den skattefrie til skattepligtig ikke selskabet, kan en mulig konsekvens omdannelse være at loven svigter for skattefri enten omdanneren bliver kan benyttes, og omdannelsen fra personlig virksomhed til selskabsform omdannelse Hvis hermed skattepligtig. aktiver ejendomsavancebeskatningsloven, omdannelsen og passiver bliver afstået, skattepligtig og der betyder skal opgøres dette for gevinster omdanneren og tab at efter alle aktieavanceloven overskud mv. Hvis omdanneren afskrivningsloven, har benyttet VSO, ses kursgevinstloven, det opsparet Anskaffelsessummen som hævet, og skal beskattes som personlig indkomst. svare Værdien til handelsværdien for akterne af de eller aktiver anparterne og passiver ved skattepligtig der indskydes omdannelse i selskabet. vil skattefri af disse vil udgangspunkt være væsentlig højere end hvis loven om Når virksomhedsomdannelse kan benyttes. beskatning likviditeten, men ser og på dermed ovenstående skattebetaling fra omdannerens hos denne, som synspunkt, kan stille vil store dette krav udløse får men for selskabets side ville det derimod være fordel, da selskabet til handelsværdi. afskrivningsgrundlag på forskellige aktiver, svarende til aktivets Retsvirkning Når dispensation der tales til om 2: omgørelse. efterfølgende reparation af svigtende reparation betingelser, menes der om efterfølgende 60

61 Ved reglerne hvor dette loven forstås om der, skattefri der virksomhedsomdannelse efter åbningsbalancens statusdato er betingelser med der brugen svigter, af ikke skete kun der efterfølgende i omdannelsesåret kan søges der kan laves dispensation omgørelse, til en omgørelse. men også senere, Dette dette dog virksomhed bil, f.eks. pr. i SKM LR, , men hvor i omdannelsen en ejer omdannede manglede der en personlig blandet benyttet dreven ved reglerne et modtagelse billån samt af nogle vederlag. malerier, Den disse skatteansættende blev først indskudt myndighed i virksomheden mente ikke i 2004, grundet i loven om skattefri virksomhedsomdannelse kunne benyttes her, at stk. vederlaget 1, nr. betingelsessvigt 1-5 var opfyldt, dog hvorefter fandt ligningsrådet en omgørelse at kunne betingelserne gøres, betinget i SSL 37 af at C, tilbageført, overkursfond. samt der var et yderligere modtaget beløb for overdragelsen blev posteret på af selskabets aktiverne samt egenkapital lånet som blev Således omdannelsen blev der i SKM LR givet tilladelse til omgørelse år efter Der var foretaget. blive virksomhedsomdannelse. er foretaget i SSL 37, en stk. omgørelse 1, nr. 1-5 betingelser i forhold der til skal reglerne være i opfyldt loven før om at skattefri der kan adgangen SSL til omgørelse blev SSL herefter 37 C blev lovfæstet. indsat ved lov nr. 381 af 2. juni 1999, og >> 37 C lyder som følgende: skatteministeren virkning I det omfang tillade, en skatteansættelse en efterfølgende hviler på ændring en privatretlig af disposition disposition tillægges kan Dispositionen spare for skatteansættelsen eller udskyde må ikke skatter i overvejende (omgørelse), eller afgifter. grad hvis have følgende været betingelser båret af hensyn er opfyldt: til at 61

62 Dispositionen Dispositionen skal utvivlsomt have haft utilsigtet skattemæssig virkning, der De er væsentlig. skal være lagt klart frem for skattemyndighederne. At tillagt privatretlige skattemæssig virkninger virkning, af denne skal være ændring enkelt af og dispositionen, overskuelig. der ønskes Stk. tiltræder alle, der skatteretligt vil blive berørt af en tilladelse til omgørelse, gebyr omgørelsesanmodningen. betales 2. For at få behandlet en anmodning om omgørelse, skal der betales et som af for samme at få størrelse en bindende som forhåndsbesked det, der efter om 20 B, egne jf. 20 forhold. A, stk. Gebyret 1, skal omgørelsesanmodningen. nævnt i 20 B, stk. Et 2, betalt skal gebyr betales tilbagebetales, samtidig med hvis indgivelse anmodningen af af Hvis trækkes tilbage.<< virksomheden betingelserne ovenfor er opfyldt, kan det fastsættes af ligningsrådet at kan foretage em omgørelse. Betingelser virksomhedsomdannelse, der og påvirkning skal være af opfyldt betingelsessvigt Ramskov, som også for er at beskrevet benytte i reglerne tidligere i afsnit, loven om kan skattefri betingelser der har skrevet artiklen: Skattefri virksomhedsomdannelse, hvad jf. Bent omdanneren svigter, deles op i fire kategorier, virksomheden, selskabet, hvis kommer omgørelse. der og bedre omdannelsen13. overblik over Han betingelser, mener ligeledes samt om at der ved kan denne foretages opdeling, medføre. Nedenfor betingelserne kort gennemgået og hvad svigt en SSL Ved gennemgangen forudsættes der, at alle 5 betingelser der er nævnt vil i For 37, stk. 1 nr. 1 og 5, alle er opfyldt, medmindre andet nævnes. betingelser overskuelighedens som Bent skyld, Ramskov har vi valgt benytter ikke at i benytte sin artikel os af den om opdeling skattefri af Artikel af Bent Ramskov, Skattefri virksomhedsomdannelse, Hvad hvis betingelser svigter.

63 virksomhedsomdannelse, skattefri men benytte opdelingen der er opstillet i loven om Betingelse virksomhedsomdannelse. efter dobbeltbeskatningsoverenskomst KSL 1. Ejeren 1 eller er på DBL omdannelsestidspunktet 1, stk. 1, og efter undergivet bestemmelserne fuld skattepligt Hvis hjemmehørende i Danmark. i en skattepligtig der personen til Danmark, der omdanner foretages ikke der på ikke omdannelsestidspunktet en omgørelse. Det er rene ikke lovord, er fuldt mening. er nedskrevet i denne betingelse, hvorfor en omgørelse ikke vil give nogen Betingelse Alle Hvis aktiver 2. og krav passiver om en i virksomheden omdannes, der derimod ikke er tale en skal virksomhed, medtages men i omdannelsen, et aktiv jf. der VOL skal 2. omdannelsen gennemføres, kan bliver loven hermed om skattefri skattepligtig. virksomhedsomdannelse Ønsket en omgørelse ikke benyttes, kan ikke og efterfølgende omdannelsen da annulleres. samtlige aktiver Skatteretligt skal tilbageføres kan dette til omdanneren ikke anerkendes, og selskabet afgørelse forbliver hermed skattepligtig. Dog er der i SKM LR og indskydelse hvorpå ikke en hel virksomhed omdannet, men hvor der senere ved en beløb tidligere til overkurs af aktiverne afgjort, og at passiverne en omgørelse der var manglede, mulig (SKM LR samt en indskydelse er også af omgørelse nævnt i dette afsnit). Men som udgangspunkt kan der ikke laves en I fra den oprindelige disposition. omdannelse sagsøgende TfS 2007, 971 var H omhandlede opfyldt sagen alle aktiver om hvorvidt skal betingelserne medtages i omdannelsen. i Lov skattefri kunne gjorde det forgæves gældende at likvider er driftsfremmende, og En obligationer korrekt, derfor og omdannelsen og holdes likvider, uden der kunne ikke derfor omdannelsen. var overført ikke anses til Landsretten for selskabet at være ved skattepligtig. mente omdannelse, dog ikke var at 63

64 Jf. omgørelse, skattepligtig, ovenstående da betingelserne ses det at der er i svigtet, denne sammenhæng og omdannelsen ikke ansås var mulighed for at være for Denne og skal behandles herefter Ejendomme og betingelse kan som er dog det med første 3 holdes undtagelser, uden for der en er omdannelse, nævnt i VOL som 2, stk. nummer 1, nr. 2. holdes være tre, kan uden beløb for omdannelsen. hensat til senere De hævning kan dog medtages og en eventuel i åbningsbalancen, mellemregningskonto anledning udlignet til en inden række omdannelsen mulige fejldispositioner: finder sted. Denne stilling giver yderligere og skal Alle aktiver og passiver overføres ikke til selskabet. 3. Der private overføres aktiver flere eller aktiver passiver. og passiver, end der tilhører virksomheden, f.eks. 4. Beløb Beløb skal med hensat hensat i omdannelsen, til til senere senere faktisk faktisk og medtages hævning hævning som beløb beløb et passiv på på mellemregningskontoen mellemregningskontoen og hæves. 5. Beløb skal åbningsbalancen, ikke med i men omdannelsen, hæves dog. men medtages ikke som et passiv i skal ikke hensat med til i omdannelsen. senere faktisk Er hævning medtaget / beløb som et på passiv mellemregningskontoen i åbningsbalancen, Det men hæves ikke inden omdannelsen finder sted. svigt punkt er af kun betingelser. ved punkt Punkt 1 og 52 hvor kan en reguleres omgørelse over ikke egenkapitalen er mulig, fordi som der er overkurs, direkte løn, virksomhedsordningen eller 3 vil i udbytteudlodning det første og regnskabsår berører som derfor for maskeret selskabet ikke omdannelsen udbytte, blive rettet punkt som 5 en forbliver yderligere i 64

65 Derfor står disposition. i, skal førend der der her kan tages være stilling mulighed til hvilken for specifik en omgørelse problemstilling fra den omdannelsen oprindelige Betingelse værdien Betingelsen af 3. aktierne Hele vederlaget eller anparterne skal ydes i et bestående som aktier selskab eller anparter forøges. eller ved, at omdannelse klar, kan jf. VOL laves et 3, stiftertilgodehavende. stk. 1, nr. 3 udelukker Lovens muligheden ordlyd på dette at er der rimelig ved betingelserne med og kan i derfor SSL 37 ikke C stk. omgøres. 1, nr. 2 er Dog opfyldt kan det Der givetvis er her behandlet være tvivlsomt problemet om aktiver hvad stiftertilgodehavende, og passiver fejlvurderet, hvor der så kan de enten drages har paralleller større eller til mindre de tilfælde, værdi hvor aktiver der fremgår i åbningsbalancen. Det kan i dette tilfælde diskuteres hvorvidt end stiftertilgodehavende og passiver skal reguleres, og herunder hvorvidt de betragtes som et Værdiansættelsen der ikke længere er tilladt. Ved succession. skattepligtig er virksomhedsomdannelse for høj. til Yderligere antages det at der ikke sker indtræder nogen udlodning lovhjelmet fra skatteretlig værdiansættelsen omdanneren. Selskabet indtræder i omdannerens skattemæssige stilling. selskabet det for høj i forhold til de reelle værdier, må det derfor antages Er virksomhedsomdannelse. ikke udløser nogen skattemæssig konsekvens ved en skattefri Værdiansættelsen Regulering ligeledes af værdiansættelsen er for lav. anskaffelsessum kan have betydning skal for reguleres omdanneren, over egenkapitalen, da den skattemæssig som herefter forbindelse stk. 1, nr.1 kan blive karakteriseres på beskattet aktierne/anparterne yderligere som overkurs. da ændrer en for lav sig. værdiansættelse Selskabet vil ikke jf. SEL i denne 13, 65

66 Det om kommer derfor meget an på i hvilket størrelse fejlen har skattemæssigt, og Pålydende den kan siges at være utilsigtet. samlede Hvis aktie- af aktier eller eller anpartskapital. anparter, der er ydet som vederlag, skal svare til den omdannelsen betingelse. selskabet skattepligtig, delvist stiftes fordi af virksomheden der er tale om og delvist svigt af af denne tredjemand oprindelige bliver omgørelse, aktiv da Det det er forudsætter i dette tilfælde at virksomheden utvivlsomt at og der det kan af tredjemand gives tilladelse indskudte til en forblive tilbageføres, hvilket ikke tillades selskabsretligt, derfor må omdannelsen Betingelse skattepligtig. negativ, Aktiernes jf. 4. 4, Aktiernes stk. 2 og 3. eller anparternes anskaffelsessum må ikke være negativ, anskaffelsessum dog eller anparternes der VOL anskaffelsessum opstillet 3 undtagelser, må som udgangspunkt hvorpå en ikke negativ være VOL er mulig. for anskaffelsessummen omdannelsen 2, stk. 1, nr. 5 siger og at alle såfremt virksomheder VSO er benyttet omdannes af omdanneren under i året ét, forud må VOL gerne være negativ. indsendte skatteansættelsen 4, stk. dokumenter 5 vedrører sig i på forbindelse grund af den med efterfølgende virksomhedsomdannelsen skatteansættelse af eller de anskaffelsessum Ejeren bliver for ejeren. negativ, Hvis muliggør skatteansættelsen VOL 4, stk. gør 5 en at den reparationsadgang. skattemæssige skatteansættende skal udligne den negative anskaffelsessum senest 1 måned efter den Den myndighed giver meddelelse herom. skatteministeren tredje mulighed kan er tillade jf. bestemmelserne at loven om i VOL skattefri 2, stk. virksomhedsomdannelse 4, hvor det står anført at 66

67 benyttes omdanneren skattemyndigheden selvom udligner betingelsen den svigter. negative Dog indskudskonto er det ligeledes senest betingelse 1 måned her, efter at Betingelse har givet meddelelse herom. anførte Svigter dato. 5. Omdannelsen finder sted senest 6 måneder efter den i 3 omgørelse, Omdannelsen betingelserne, da betingelserne kan det i ikke SSL komme 37 C, på stk. tale 1, at nr. der 2 gives ikke tilladelse er opfyldt. til behandles forbliver skattepligtig i dette tilfælde, og omdannelsen skal Jf. herefter. kan Dispensationsreglen VOL dog meddeles 3, stk. 2 skal dispensation selskabets til første en anden regnskabsperiode regnskabsperiode, udgøre jf. 12 VOL måneder, 3, stk. der omdannelsen, siger ikke noget om at reglen kun gælder for meddeler før 3. omdannelse. derfor må det antages at der kan meddeles efterfølgende for en Betingelse En omgørelse må således være muligt i dette svigt. myndighed For 6. senest En række 1 måned dokumenter efter omdannelsen. skal indsendes til den skatteansættende af de at der kan foretages en dispensation, skal der foretages en samlet vurdering omstændigheder ved overskridelsen af fristen spiller ind: Om Er fristoverskridelsen er skyldes kortvarig spekulation i indkomstudvikling Ejeren ejeren der selskabsretlig tale eller om dets undskyldende rådgiver har haft omstændigheder, mulighed for at omgøre f.eks. opstået sin beslutning sygdom hos om Fejl der overdragelsen, er åbenlyse, vil hvilket altid medfører ikke kan ske dispensation. hvis selskabet er registreret 67

68 Betingelse For selskabet at omdannelsen 7. Omdannelsen kan ske kan til et ske eksisterende til allerede selskab eksisterende er der selskab om skal overholdes, hvis disse betingelser svigter, kan betingelser der ikke være der tale for andet en omgørelse, da omdannelsen ville kunne sidestilles med salg af aktivitet til Betingelse selskab, og dette gøres skattepligtigt. regler. Der 8. Der skal hensættes udskudt skat uanset Årsregnskabslovens slet er ikke her afsat to ting i regnskabet. man kan kigge Ved sådanne på: Den fejl udskudte kan der skat ikke er laves beregnet en omgørelse forkert, eller dette registrerede dokumenter, og der er tale om en oprindelig betingelse, på fejlen medføre at omdannelsen bliver skattepligtig. Det er dog ikke sikkert vil kan vil blive behandlet så hårdt, da reglerne om udskudt skat er objektiv, og at som diskurteres, udgangspunkt f.eks., bliver om omdannelsen der skal afsættes skattepligtig. udskudt skat af goodwill eller ej. Men Særreglerne 1. for I/S virksomheder finder vi i VOL 2, stk Er bliver Ved der ved flere omdannelsen ejere, skal alle en anvende eller flere reglerne af ejerne i virksomhedsomdannelsen gives omdannelsen skattepligtig. Der kan i dette der tilfælde ikke anvender ikke antages reglerne at der i VSO, vil 2. tilladelse til omgørelse i sådanne situation. Svigtet på Ved flere af denne ejere, betingelse skal alle medfører anvende samme at omdannelsen regnskabsperiode. selskabsretligt ingen måde repareres på dette svigt når regnskabsåret bliver først skattepligtig. er udløbet. Der Det kan skattepligtig. ikke muligt at løse dette problem, hvorfor omdannelsen forbliver 68

69 3. personligt Hvis Ved flere ejede ejere virksomhed. skal disse vedlægges i forhold til deres andel i den forhold kræver en til omgørelse deres ejerandele skal fortages i den personlige i forbindelse virksomhed med at ejerne jf. VOL ikke 2, vedlægges stk. 2, nr. 3, i selskabsretligt. herefter. dette at Omdannelsen virksomheden bliver tilbageføres derfor skattepligtig, til ejerne, hvilket og skal ikke behandles er tilladt Særreglerne Eventuel for VSO lyder som følgende: stk. Hvis 2 og negativ 16 a, stk. indskudskonto 4, jf. dog stk. er 4. udlignet inden omdannelsen, jf. VSL 16, udlignes denne ejerne inden der omdannelsen omdanner, har finder i VSO sted. en Der negativ kan dog indskudskonto, søges om dispensation skal denne er udligning. Hvis betingelserne i VOL 4, stk. 5, ikke er opfyldt, og der ikke for omdannelsen omgørelse, meddelt dispensation, bliver skattepligtig. jf. 2, stk. Der 4, kan antages i dette det tilfælde at svigtene ikke være vil medføre tale om en at skattemæssige da der ikke er tale om en privatretlig disposition, men kun Hvis forhold. nedsætte Hvis alle den virksomheder skattemæssige omdannes anskaffelsessum under et, på kan anparterne. det opsparede overskud til fejlmuligheder beskatning det opsparet hos overskud omdanneren ikke nedsætter i det efterfølgende anskaffelsessummen, år. Der kommer eksisterer denne to 1. i denne situation: opsparet Der Man glemmer overskud at ført nedsætte til beskatning. anskaffelsessummen, men ønsker ikke konto for tilladelse er her til tale omgørelse. en skatteretlig disposition, og der kan derfor ikke søges om 69

70 2. ønskes Der Det opsparede beskattet. overskud medregnes og nedsætter anskaffelsessummen, men omgørelse er ligesom pkt. A også her tale en ren skatteretlig disposition, hvorfor en Omdannelsen i denne situation også er tvivlsom. anskaffelsessum skattefrihed. bliver med dog opsparet ikke skattepligtig overskud eller i ikke, dette ikke tilfælde, anfægter da nedsættelse omdannelsens af Konklusion Mange skattepligtig, omdanneren. af de gennemgåede og dette kan betingelser have store vil ved konsekvenser svigt føre til for at både omdannelsen selskabet bliver mindste Betingelserne der er nævnt i VOL, er ikke gennemgået ned og så detalje, derfor kan der i nogle tilfælde være tale om et betingelsessvigt til betingelsessvigt, indviklet problemstilling, at betingelsessvigtet ikke kan siges at være direkte i betingelserne at i 37 derfor C kommer behøver ind. man Betingelserne at gå længere i 37 C ned skal i være loven, overholdt det her for For der kan ske em omgørelse ved svigt. omhandler konsekvenserne at der ved en betingelsessvigt privatretlig-, selskabsretlig-, kan ske en omgørelse eller skatteretlig det afgørende disposition, om og svigtet hænger sammen heraf med de bliver, i 37 yderligere C betingelser. i denne forbindelse hvordan dispositionen hvad 70

71 SVIGT Hvis AF BETINGELSER VED VOL KONTRA SKATTEPLIGTIG OMDANNELSE omdannelsen omdanneren reglerne til i loven et anpartsselskab om skattefri eller virksomhedsomdannelse aktieselskab udløse ikke beskatning bruges, hos vil afskrivninger. opsparet i Såfremt form af ejeren kapitalgevinstbeskatning, har benyttet VSO i året og forud beskatning for omdannelsen, af genvundne vil I overskud også komme til beskatning. mv. virksomhedsomdannelse følgende komme afsnit ind vil vi på i sammenhæng hvad der sker med hvis tidligere reglerne afsnit, i om loven svigt af om betingelser skattefri Som ikke kan bruges. betingelserne benytte oftest vil den i loven skattepligtige om skattefri omdannelse virksomhedsomdannelse udløse betydelig er opfyld, beskatning, vi de så fleste hvis For sig af den. virksomhedsomdannelse, svigter, at danne overblik over og den hvilke skattefrie forskelle omdannelse der er på hvis den skattepligtige den har en skattepligtig omdannelse og sammenlignet betingelserne skal tidligere beregnet skattefrie omdannelse hvis betingelser er svigtet den og med den Nedenfor behandles som skattepligtig. Byens hinanden entreprenør er opstillet og åbningsbalance minørfirma, hvor på de baggrund to beregninger af tallene er i stillet regnskabet op imod for betingelserne så det for den bedre skattefrie kan ses svigter. hvilke skattemæssig indvirkning det har hvis Goodwill Aktiver Åbningsbalance pr. 1. januar 2011 Skattepligtig Skattefri Grunde og bygninger

72 Inventar Deposita Tilgodehavende og biler Igangværende Likvide beholdninger arbejde Aktiver Tilgodehavende i alt hos virksomhedsdeltager Anpartskapital Passiver Overkurs Priotetsgæld Bankgæld Leverandører Udskudt Gæld skat Anden til gæld virksomhedsdeltager I Passiver i alt uanset eneste åbningsbalancen om der benyttes ses det at skattepligtig aktiver i alt eller og passiver skattefri i alt omdannelsesmetode, har de samme værdier, skat, to forskelle der er, er der i den skattefrie omdannelse er afsat udskudt de stiftertilgodehavende. fordi successionsprincippet benyttes, og i den skattepligtige er oprettet et Foregående benyttes, så det afsnit vil vi fortæller ikke uddybe hvordan yderligere. den skattefrie virksomhedsomdannelse 72

73 Åbningsbalancen samme oprettet værdiansættelsesprincipper, for den skattepligtige dog med virksomhedsomdannelse undtagelse af at det benytter er lovligt de et stiftertilgodehavende. Stiftertilgodehavende bliver oprettet som et at gældsbrev, hvor der inden omdannelsen skal foreligge en aftale om afvikling af Gældsbrevet dette indebærer aftale rente, kursnedslag, afviklingsperiode mv. skatten kan benytte sig af et kursnedslag, og på denne måde delvis udskyde Vi på de fortjenester der ligger på driftsmidler, ejendomme mm. stiftertilgodehavende har som et eksempel beregnet et kursnedslag på det gældsbrev der ligger som Kursnedslag i åbningsbalancen: Fordeling på Gældsbrev Ejer 12 af gældsbrev fastsættes Gældsbrevet der har en rente på 8 pct. Og en løbetid på 10 år, antages at kunne Vi til kurs 85. Skat vil som reglen gå med til en kurs på 80. virksomhedsbeskrivelsen herefter har først fordelt i stiftertilgodehavende tidligere afsnit begge på ejer 50 de pct. to af ejere, virksomheden, da og jf. Kursnedslag fundet værdien af kursnedslaget på gældsbrevet. Se beregninger nedenfor: Ejer 1 på gældsbrev Kursnedslaget 2 skal fordeles forholdsmæssigt mellem aktiverne i åbningsbalancen. 73

74 beregninger Da ejernes kursnedslag for begge ejere, er det derfor samme vises for kun begge beregningen ejere, der for ingen ejer. grund til at vise Følgende Værdi nedsalg Kurs- Afståelsessum Goodwill aktiver overdrages: kr. kr. Grunde kr. Deposita Inventar og og bygninger biler Igangværende Tilgodehavende Likvide beholdninger arbejde Fordelingen dvs. af kursnedslaget, skal ske på alle aktiver, undtagen likvide midler, Herefter deposita og likvide beholdninger i ovenstående situation. virksomhedsomdannelse kan vi sammenligne og beregninger beregninger for for den skattepligtig, dvs. at hvis tab og der fortjenester er svigt af betingelser, falder til beskatning og denne med skal skattepligtige det behandles samme. Handelsværdi Skattemæssig Goodwill værdi Skattepligtig Skattefri Forskel På Fortjeneste omdannelse, goodwill hvor kan gældsbrevets vi nu se at hvis kursnedsættelse betingelserne har svigter påvirket for at i benytte den skattepligtige reglerne 74i

75 loven fortjenesterne, Svigtet om vil altså skattefri som betyde virksomhedsomdannelse for en omdannerens yderligere beskatning vedkommende kommer på DKK der vil komme en betydelig til beskatning. forskel i Salgssum Kostpris Ejendomsavancen Skattepligtig Skattefri Forskel Tillæg Avance efter 5 stk Udskudt Genvundne skat 25 % Afståelsessum Nedskrevet afskrivninger skattemæssigt) værdi (Restværdi Fortjeneste/Tab Foretaget skattemæssige Det Afskrivninger så hvor avancen samme gælder bliver mindre. for ejendomsavancen. I forhold til den Gældsbrevet skattefrie gør virksomhedsomdannelse, salgssummen mindre, på da DKK. der er svigt af Der betingelser, er dog ikke betyder nogen dette forskel der på kommer de genvundne yderligere afskrivninger, avance gældsbrevet det er de har foretaget ingen indflydelse skattemæssige på dette. afskrivninger der bliver beskattet, og 75

76 Driftsmidler Handelsværdi Skattemæssig værdi Skattepligtig Skattefri Forskel For Fortjeneste/tab mindre forvejen driftsmidlerne på den skattepligtige har gældsbrevet virksomhedsomdannelse, den indflydelse at og handelsværdien da handelsværdien bliver større. var mindre end den skattemæssige værdi, betyder det at tabet bliver i få et mindre Den skattefrie tab, en hvis omdannelse, omdannelsen hvor i første betingelser omgang svigter, var lavet vil i denne skattepligtigt. forbindelse Handelsværdi Skattemæssig Tilgodehavende Skattepligtig Skattefri Forskel Fortjeneste/tab værdi Handelsværdi Skattemæssig Igangværende værdi arbejde Skattepligtig Skattefri Forskel Det Fortjeneste/tab det i samme den skattefrie er gældende omdannelse for både hvor tilgodehavende betingelser svigter, og igangværende har lige stor arbejde, værdi, om da den er skattepligtige, regnskabsmæssigt har gældsbrevet eller skattemæssigt, dog påvirkning derfor heraf, kommer og derfor ingen kommer avance. der I tilgodehavende yderligere avance på den skattepligtige virksomhedsomdannelse, på både Konklusion og igangværende arbejde. Vi virksomhedsomdannelse, kan konkludere at kan hvis det have betingelserne meget store svigter betydning for for den omdanneren skattefrie 76

77 skattemæssigt. tænke virksomhedsomdannelse, over at Ud der over ikke at men det er har at noget det betydning er stiftertilgodehavende bundet på den som skattemæssig overkurs på i den egenkapitalen, side, skattefrie skal man og anpartshaverlån at det efterfølgende i selskabet. ikke kan hæves ud, da der ellers vil komme ulovligt Da vi omdannelse yderligere en skattepligtig konkludere hvis betingelserne omdannelse at der kan kan i være sidestilles Lov store om med skattefri fordele et salg ved virksomhedsomdannelse at af benytte virksomhed, en skattefri kan overholdes, sælge, da man samt ved at et det salg, er sælger meget aktiv nemmere for aktiv. at omdanne en hel en at Det er skattepligtig særlig er dog stor ikke goodwill altid en fordel eller at hvis benytte avancerne skattefri ikke omdannelse, er betydelige, hvis for f.eks. da der vil ikke derved kan omdanneren have den fordel trække (Bemærk at kunne benytte efter sig gældsbrevs-aftalen) stiftertilgodehavende, penge ud og en af virksomheden uden at det bliver beskattet. 77

78 KONKLUSION Vi med ud har en i omdannelse, opgaven gennemgået end generationsskift om der for eller en virksomhed omstrukturering, kan være og heraf flere fundet formål virksomhed begrænset af i afsnittet i personlig personlig regi kontra og i selskabsform, selskab at der her snakker stor forskel vi f.eks. på om at drive have hæftelse der er i selskabsform og ikke er i personlig regi. Dette kunne den ej. benyttede Generationsskifte stor betydning og i forhold omstrukturering til at virksomheden af virksomheden ville vælge er at dog omdanne de mest eller Alle begrundelser for at omdanne en virksomhed. og hvis især tre ovenfornævnte ved benyttelse af begrundelser reglerne i Loven til en om omdannelse, skattefri virksomhedsomdannelse, kan gøres med fordele, successionsprincippet mener altså alle betingelserne og udskyde er skatten. opfyldt. Hvis På ejeren denne af måde en virksomhed kan man dog bruge ser at der er nogen grund til at omdanne virksomheden, hvis han f.eks. han behovet begrænset hæftelse eller omstrukturering af virksomheden, ikke koster med fordel vælge ikke at omdanne virksomheden, da en omdannelse både kan For tid og penge. det Det de fleste være virksomheder en skattepligtig- der ønsker eller en at skattefri omdanne omdannelse, virksomheden, være vil en valget skattefri. om om betydning. virksomheden skal dog tages har i betragtning betydelige om avancer virksomheden og goodwill, har underskud da dette kan eller have ej, eller virksomhedsomdannelse Yderligere skal betingelserne i Loven om skattefri en Ved være opfyldt. åbningsbalance omdannelsen en virksomhedsomdannelse skal værdiansættes, skal og der dette laves er uanset en åbningsbalance, på hvilket tid af denne fleste foretages, og om man omdanner skattefrit eller skattepligtigt. året virksomhed virksomheder er kommet, vælger dette at vil omdanne sige at de når kan statusdagen benytte statusbalancen for den personlig som De 78

79 udgangspunkt værdiansættelse Hvis til af aktiver åbningsbalancen, og passiver på en gang, denne og måde det spare skal både der tid kun og ske penge. vigtigt, overtager man da vælger omdannelsen at omdanne gøres skattefrit, og er værdiansættelsen selskabet via succession i teorien princippet ikke så korrekt omdannelsen værdiansættelse den skattemæssige for stilling, aktiver omdannes og passiver der derimod have stor skattepligtig betydning, kan da en Hvorvidt udløser skat heraf. problemstilling Når der skal der fortsat afsættes er til udskudt debat i forbindelse af goodwill med i virksomhedsomdannelse. åbningsbalancen, er en en udskudt konflikt, goodwill-cirkulæret som vi har fortolket sammenholdes og vores med konklusion regnskabsvejledning tilsiger, at der 14, ikke opstår afsættes der oparbejdet, 14, skat hvorfor af goodwill, denne da ikke den er i afskrivningsberettiget. casen omhandlende udskudte Jf. regnskabsvejledning skat er internt ikke regnskabsvejledning. skal er der afskrivningsberettiget. ikke afsættes udskudt skat Således internt følger oparbejdet vores konklusion goodwill, da denne afsættes ikke eller ej, men Dog ud fra kan betragtningen, det fortsat at diskuteres den internt hvorvidt oparbejdede goodwill goodwill bør at af det er kunne afskrivningsberettiget, være yderst interessant afsætter at vi følge ikke udskudt skattemyndighedernes af goodwill. håndtering Vi mener Vi denne problemstilling. virksomhedsomdannelsen. har i opgaven også kommenteret Det står på sot om på ejendomme hvidt i Loven kan holdes om uden skattefri for der Ejendommen er i forhold til at alle 2, aktiver stk. 1 nr. og 2 passiver at ejendomme skal medtages er af i de omdannelsen. undtagelser selvstændig aktivitet. enhed, kan holdes og anses uden derfor for at omdannelsen, være en selvstændig fordi den driftsfremmende ses som en 79

80 I stiftelsen benyttede situationer af et hvor nyt selskab indskudskontoen i forbindelse er med negativ, en virksomhedsomdannelse. skal denne udlignes forinden omdannelsen aktiver indregnes som hovedregel til handelsværdi på tidspunktet Blandet friværdien og i tilfælde hvor en blandet benyttet ejendom indskydes, kan for resterende selskabet. del forhøje af friværdien, anskaffelsessummen kan der etableres for aktierne/anparterne. et stiftertilgodehavende For den omdannelsesdatoen Omvendt vil det ved indskydelse af værdipapirer, være i indskyde hvorefter værdien skal opgøres. Således det muligt at I private aktiver til udligning af en negativ indskudskonto. for tilfælde en skattefri, hvor omdanneren vil beskatningen ønsker i at forbindelse lave en skattepligtig med omdannelsen. omdannelse Dette i er stedet skatten ugunstig løsning, da det i de fleste tilfælde vil være en fordel at udskyde ofte skattefri skattepligtig i forbindelse virksomhedsomdannelse med en virksomhedsomdannelse. fremfor en skattepligtig Derfor vælges omdannelse. typisk en afståelsesprincippet, omdannelse sidestilles med et salg og skal opgøres efter En Såfremt hvorfor der udløses skat til betaling. have betydning. store betingelserne konsekvenser for en for skattefri omdanneren, virksomhedsomdannelse da det kan have svigter, skattemæssig kan det virksomhedsomdannelse betydning Derfor er forinden det omdannelsen vigtigt at finder gennemtænke sted. Ud over en at skattefri stiftertilgodehavende på den skattemæssig side, skal man tænke over at der ikke er det noget har bundet ud, da der som ellers overkurs vil komme på i den egenkapitalen, ulovligt skattefrie anpartshaverlån virksomhedsomdannelse, og at det efterfølgende i selskabet. ikke men kan at det hæves er 80

81 LITTERATURLISTE Bøger: Handelshøjskolens Information og Universitetets Skattelovsamling, August 2010, Schultz Henrik 23. udgave, 1. oplag Grundlæggende Dam, Henrik Gam, Kjeld Hemmingsen, Jacob Graff Nielsen: Søren skatteret 2010, Magnus Informatik 2. udgave, 1. oplag omstrukturering Forlag Halling-Overgaard det skatteretlige & Birgitte grundlag, Sølvkær Jurist- Olsen: og Generationsskifte Økonomiforbundets og T. 3. udgave, 1. oplag Professional Helmo Madsen & Henning Mølgård: Revisor Manual, Thomson Reuters Ligningsvejledningen Hjemmesider: Artikler: Skærpede tilbagevirkende (SR ) regler kraft, om af statsautoriseret skattefri virksomhedsomdannelse revisor John Bygholm, Deloitte og skattemæssig & Touche Skattefri Ramskov, (RR ) virksomhedsomdannelse; advokat, Ph.D., HD(R), Advokatfirmaet hvad hvis Dahl, betingelserne Koch & Boll, svigter? Herning Af Bent 81

82 Skattefri &(RR ) Christensen virksomhedsomdannelse, af statsautoriseret revisor Arne Larsen, Nielsen Skattefri virksomhedsomdannelse, af Jan Nygaard og Lars Wøldike 82