Ændring af ligningsloven, boafgiftsloven, fondsbeskatningsloven og skatteforvaltningsloven (Skattelypakke mv.) H017-15

Skatteministeriet Nicolai Eigtveds Gade 28 1402 København K 25. februar 2015 Ændring af ligningsloven, boafgiftsloven, fondsbeskatningsloven og skatteforvaltningsloven (Skattelypakke mv.) H017-15 Skatteministeriet har d. 26. januar 2015 fremsendt ovennævnte udkast til FSRdanske revisorer med anmodning om bemærkninger. FSR danske revisorer Kronprinsessegade 8 DK - 1306 København K Telefon +45 3393 9191 fsr@fsr.dk www.fsr.dk CVR. 55 09 72 16 Danske Bank Reg. 9541 Konto nr. 2500102295 FSR-danske revisorer har gennemgået udkastet og har følgende bemærkninger hertil: Overordnede bemærkninger Det er foreslået at indføre en generel international omgåelsesklausul i dansk skattelovgivning. FSR skal indledningsvis bemærke, at formuleringen af den foreslåede bestemmelse er meget bred og generel, samt at ordlyden af bestemmelsen og bemærkningerne til udkastet til lovforslaget kun giver begrænset støtte til fortolkning og anvendelse af reglerne i praksis. SKAT tillægges derigennem en meget bred fortolkningsmulighed og vidtgående kompetencer til at se bort fra ellers juridisk gyldige transaktioner og strukturer. Det er derfor vores bekymring, at omgåelsesklausulen vil give anledning til usikkerhed ved fortolkning og anvendelse af bestemmelsen, hvilket vil skade virksomhedernes retssikkerhed væsentligt. Der er således risiko for, at SKAT grundet den brede formulering vil føle sig nødsaget til at prøve grænser for bestemmelserne af, hvilket vil føre til en lang række sager. FSR skal derfor opfordre til, at der i bemærkningerne til lovforslaget indarbejdes meget præcise definitioner og afgrænsninger af de forskellige termer i bestemmelsen. Det bør efter FSRs opfattelse tilstræbes, at dansk skattelovgivning bliver så gennemskuelig som muligt, herunder at borgere og virksomheder kan

gennemskue konsekvenserne af en disposition. Dette er bestemt ikke tilfældet med nærværende forslag. Side 2 Et andet element i udkastet til lovforslag er, at bindende svar vedrørende værdiansættelse af et aktiv ikke skal være bindende fra skattemyndighedernes side, hvis det ved et efterfølgende salg eller ud fra det efterfølgende afkast af aktivet sandsynliggøres, at aktivets værdi på tidspunktet for afgivelse af det bindende svar afveg med mindst 30 % og 1 mio. kr. fra værdien, fastsat i det bindende svar. Efter FSRs opfattelse bør bindende svar altid være bindende, bortset fra i tilfælde af, at svaret er afgivet på grundlag af fejlagtige oplysninger fra spørgerens side. Den foreslåede regel får ikke kun betydning for grænseoverskridende transaktioner, men kommer også til at gælde rent danske overdragelser, herunder i forbindelse med generationsskifter mv. Den nylige ophævelse af skattekursreglerne i værdiansættelsescirkulæret fra 1982 har generelt medført usikkerhed med hensyn til, hvorledes aktier konkret skal værdiansættes i forbindelse med et generationsskifte. Denne usikkerhed kan afdækkes ved at indhente et bindende svar om værdiansættelsen. Det er derfor meget uheldigt, hvis man ikke kan være sikker på, at et bindende svar herom er bindende. FSR vurderer derfor, at der fremover vil være et større antal virksomheder, som fravælger muligheden for bindende svar, da værdien af svaret reduceres væsentligt, hvis lovforslaget vedtages. Skattemyndighedernes indsigt i verserende transaktioner reduceres tilsvarende. Samspillet mellem SKAT og skatteydere vil derfor gå i retning bort fra åbenhed og samarbejde. Hvis der som foreslået skal være tilfælde, hvor SKAT kan tilsidesætte et bindende svar, bør der i det mindste fastsættes meget snævre grænser herfor, således at det sikres, at tilsidesættelse i praksis kun vil ske helt undtagelsesvist. Herudover bør der pålægges SKAT en klar bevisbyrde, der ikke kan løftes blot under henvisning til efterfølgende begivenheder. SKAT må påvise, hvilke konkrete elementer i den værdiansættelse, hvorom der blev indhentet bindende svar, der var fejlagtige, samt at dette ikke skyldtes efterfølgende forhold, der ikke var forudsigelige. Derudover finder FSR det uhensigtsmæssigt, at beløbsgrænsen for tilsidesættelse af et bindende svar er foreslået til 1 mio. kr. Forslaget motiveres med, at det

skal være væsentlige afvigelser, og FSR foreslår derfor, at beløbsgrænsen øges til f.eks. 10 mio. kr. Derved vil mange rent danske overdragelser, herunder generationsskifter, ikke blive omfattet af forslaget. Side 3 Vi skal i det følgende uddybe vores synspunkter. 1 foreslået indsættelse af ligningsloven 3 (indførsel af omgåelsesklausul for grænseoverskridende transaktioner) Det er foreslået at indsætte en omgåelsesklausul i ligningslovens 3. Omgåelsesklausulen er opdelt i to: Stk. 1 og 2 vedrørende grænseoverskridende transaktioner, der er omfattet af enten moder-/datterselskabsdirektivet, rente- /royaltydirektivet eller fusionsskattedirektivet Stk. 3 vedrørende grænseoverskridende transaktioner, der er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem Danmark og andre stater. I de almindelige bemærkninger til udkastet til lovforslaget anføres: Det vurderes imidlertid, at der ikke er væsentlig forskel på de to omgåelsesklausuler. I de specifikke bemærkninger til 1, nr. 1 anføres i sidste punktum, Hvorvidt der eventuelt måtte være forskel på de to omgåelsesklausuler er et spørgsmål, der må afklares i domspraksis, herunder ved forelæggelse for EU-domstolen. Det anførte efterlader det indtryk, at man reelt ikke helt ved, hvad det er Folketinget skal vedtage. Skatteministeriet anmodes derfor om at belyse forskellene på de to omgåelsesklausuler. Endvidere anmodes Skatteministeriet om at genoverveje, hvorvidt der er behov for to særskilte omgåelsesklausuler. FSR finder det stærkt betænkeligt, at virksomhederne på den måde lades i stikken og at retstilstanden skal afvente en mere præcis vurdering ved domstolene, i stedet for en afklaring via lovgivning. Dette er efter FSRs opfattelse meget problematisk og en klar svækkelse af retssikkerheden. Bevisbyrde Det anføres flere steder i bemærkningerne, at det påhviler skattemyndighederne at foretage en objektiv analyse af alle relevante faktiske forhold og

omstændigheder. Skatteministeriet bedes bekræfte, at dette indebærer, at skattemyndighederne i relation til stk. 1 og 2 har bevisbyrden for: - At der er tale om et ikke-reelt arrangement, - der ikke er tilrettelagt af velbegrundede kommercielle årsager, - og som ikke afspejler den økonomiske virkelighed, - samt at hovedformålet med det ikke-reelle arrangement har været at opnå en skattefordel stridende mod direktivets formål Side 4 Skattemyndighederne bedes i relation til stk.3 bekræfte, at skattemyndighederne har bevisbyrden for: - at den opgældende transaktion medfører en fordel efter den relevante dobbeltbeskatningsoverenskomst, og - at opnåelse af fordelen er et af de væsentligste formål med transaktionen. Herudover må det antages, at der vil være forskel i bevisbyrden for omgåelsesklausulen i stk. 1 i forhold til omgåelsesklausulen i stk. 3. Ifølge ordlyden af stk. 3 vil den skattepligtige ikke have fordel af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, hvis det blot er rimeligt at fastslå, at opnåelse af fordelen er et af de væsentligste formål med transaktionen/arrangementet, medmindre det godtgøres, at indrømmelsen af fordelen vil være i overensstemmelse med indholdet af og formålet med den pågældende bestemmelse i overenskomsten. Denne formulering vil medføre, at en del af bevisbyrden flyttes over på den skattepligtige, som må skulle bevise, at opnåelse af fordelen ikke er et af de væsentligste formål med transaktionen/arrangementet. FSR mener, at det er meget vidtgående at pålægge den skattepligtige denne bevisbyrde, da det altid vil være vanskeligt, hvis ikke umuligt, at bevise, hvad der ikke er hensigten med en transaktion/et arrangement. FSR skal anmode om Skatteministeriets kommentarer til dette. Ikrafttræden Ikrafttrædelsesbestemmelsen i 5, stk. 2 indeholder en formulering om, at omgåelsesklausulerne har virkning fra og med 1. maj 2015, hvorefter man i bemærkningerne kan se, at omgåelsesklausulen træder ikraft vedrørende betalinger, der retserhverves den 1. maj 2015 eller senere og for omstruktureringer, der vedtages d. 1. maj 2015 eller senere.

Dermed gives omgåelsesklausulen tilbagevirkende kraft og man vil ramme allerede gennemførte dispositioner. Eksempelvis vil royaltybetalinger foretaget efter d. 1. maj 2015 kunne hidrøre fra en 10 år gammel overdragelse af de pågældende rettigheder. FSR forstår bemærkningerne således, at bestemmelsen vil kunne finde anvendelse på sådanne royaltybetalinger efter d. 1. maj 2015, såfremt betingelserne i bestemmelserne er opfyldt. FSR finder dette retssikkerhedsmæssigt meget problematisk, idet det blandt andet vil være nødvendigt at foretage en vurdering af hensigten med den oprindelige transaktion, der kan være foretaget for mange år siden. Disse oplysninger kan formentligt ikke skaffes. Side 5 Forholdet til EU-retten og OECD anbefalinger Ifølge afsnit 1 i de almindelige bemærkninger til udkastet til lovforslaget foreslås det at indføre en international omgåelsesklausul i dansk skattelovgivning til bekæmpelse af misbrug i forbindelse med grænseoverskridende transaktioner omfattet af moder-/datterselskabsdirektivet, rente-/royaltydirektivet og fusionsskattedirektivet eller af danske dobbeltbeskatningsoverenskomster. Omgåelsesklausulen vedrørende EU-direktiverne ses at være en nærmest direkte ordret implementering af den omgåelsesklausul, der indsættes i moder- /datterselskabsdirektivet, og som efter FSRs opfattelse må antages at bygge på den EU-retlige misbrugsdoktrin, der er udviklet i EU-domstolens praksis. Skatteministeriet anmodes om at bekræfte, at dette er tilfældet. Omgåelsesklausulen vedrørende dobbeltbeskatningsoverenskomsterne bygger ifølge de almindelige bemærkninger på OECDs igangværende arbejde vedrørende BEPS (Base Erosion and Profit Shifting), særligt action point 6, der omhandler preventing treaty abuse. På nuværende tidspunkt har OECD ikke afsluttet sit arbejde, og dermed er OECD s formulering af en omgåelsesklausul endnu ikke endelig. FSR antager, at en eventuel ændring af OECD s formulering af omgåelsesklausulen vil blive indarbejdet i den foreslåede bestemmelse i stk. 3. FSR finder det betænkeligt, at man indfører en endnu ikke vedtaget formulering af en i forvejen uklar omgåelsesklausul i dansk ret. Man burde afvente færdiggørelsen af OECD s arbejde. Det er FSRs opfattelse, at konsekvenserne af ovenstående må være, at det i hvert fald i forhold til omgåelsesklausulen vedrørende EU-direktiver i

væsentligt omfang overlades til EU-domstolen at fastlægge rækkevidden og fortolkningen af den/de danske omgåelsesklausul(er). Hvis ikke fortolkningen overlades til EU-domstolene vil det medføre forskellige nationale vurderinger, hvilket vil være en væsentlig trussel mod retssikkerheden og skatteydernes mulighed for på tværs af landegrænser at forudse konsekvenserne af forretningsmæssige dispositioner. Ulempen er dog, at det samtidigt vil betyde, at det vil tage meget lang tid at få afklaret forståelsen. FSR skal i den forbindelse henvise til den langvarige proces med at fastslå forståelsen af beneficial ownerbegrebet, der fortsat afventer en afklaring ved EU-domstolen. Udfordringen med en langvarig proces ved EU-domstolen må antages at blive mere udtalt, når en så væsentlig bestemmelse om adgang til direktivfordele i det hele baseres på en fortolkning af EU-ret. Side 6 Skatteministeriet bedes derfor kommentere på, hvorledes disse væsentlige fortolkningsusikkerheder forventes håndteret i praksis og hvorledes det sikres, at den foreslåede bestemmelse fortolkes i overensstemmelse med EU-retten og EUdomstolens praksis. Er Skatteministeriet bekendt med, hvorledes øvrige EU-lande påtænker at implementere omgåelsesklausulen i moder-/datterselskabsdirektivet? Skatteministeriet bedes i forlængelse heraf oplyse, hvorledes fortolknings- og kvalifikationskonflikter mellem Danmark og øvrige lande vil blive håndteret. Hvis der er tale om en anden EU-medlemsstat, må sådanne fortolkningsspørgsmål nødvendigvis henvises til EU-domstolen, således at der ikke i strid med EU-retten udvikles forskellige nationale varianter af omgåelsesklausulen. Vil de danske skattemyndigheder være forpligtet til at indgå en gensidig aftale om fortolkning af omgåelsesklausulen i stk. 3, jf. OECD s modeloverenskomst, artikel 25, i situationer, hvor der er tale om en stat uden for EU, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst?

Indenfor EU må voldgiftskonventionen antages at få virkning i tilfælde af dobbeltbeskatningssituationer. Side 7 Skatteministeriet bedes oplyse, om fx anmodninger om bindende svar vedrørende fortolkning af omgåelsesklausulen for EU-direktiverne vil blive behandlet af SKAT/Skatterådet, eller om sådanne anmodninger vil blive afvist med henvisning til karakteren af en sådan anmodning, jf. skatteforvaltningslovens 24, stk. 2? Omgåelsesklausulen i stk. 3 finder ikke anvendelse, hvis det godtgøres, at indrømmelsen af fordelen er i overensstemmelse med indholdet af og formålet med den pågældende bestemmelse. Der skal således foretages en analyse af indholdet og formålet med den pågældende bestemmelse. I tilfælde af at der ikke er enighed mellem Danmark og overenskomstpartneren om forståelsen af en overenskomstbestemmelse bedes Skatteministeriet kommentere på, hvorledes dette vil have indflydelse på denne analyse. FSR hører gerne Skatteministeriets kommentarer til ovenstående. Definitioner af termer, jf. stk. 1-3 Generelt savner FSR eksempler og definitioner af termer i de foreslåede omgåelsesklausuler. Vi opfordrer derfor Skatteministeriet til at oplyse, hvordan nedenstående termer skal forstås og fortolkes i forhold til de konkrete bestemmelser. Stk. 1 og 3: Skattepligtige : Det fremgår af ordlyden i stk. 1 og stk. 3, at skattepligtige ikke skal kunne opnå fordele. Det fremgår ligeledes, at omgåelsesklausulen i stk. 1 skal omhandle transaktioner, der er omfattet af enten moder- /datterselskabsdirektivet, fusionsskattedirektivet eller rente-/royaltydirektivet. Dette må betyde, at skattepligtige i stk. 1 må omfatte juridiske personer, men det fremgår ikke af ordlyden af bestemmelsen eller af bemærkningerne til udkastet til lovforslaget, om bestemmelsen både vil omfatte juridiske personer, der er fuldt skattepligtige til Danmark samt selskaber, der er begrænset skattepligtige til Danmark. Ligeledes fremgår det af stk. 3, at denne omgåelsesklausul skal omhandle transaktioner, der er omfattet af dobbeltbeskatningsoverenskomster. Det er dog

ikke i bemærkningerne defineret, hvilke skattepligtige der vil være omfattet af denne bestemmelse, og om denne bestemmelse skal være gældende for både juridiske og fysiske personer. Side 8 Fordele og skattefordel : Bemærkningerne til udkastet til lovforslaget indeholder ikke en beskrivelse eller definition af fordele og skattefordele. FSR hører gerne Skatteministeriets kommentarer til, på hvilket tidspunkt fordelen skal vurderes, for at omgåelsesklausulen finder anvendelse? I relation til omgåelsesklausulen i stk. 1, er det uklart, om skatteyder skal opnå denne fordel i Danmark eller i anden EU-medlemsstat, for at omgåelsesklausulen kan finde anvendelse. Skatteministeriet bedes præcisere dette. I relation til omgåelsesklausulen i stk. 3, fremgår det af bemærkningerne til 1, nr. 1 i udkastet til lovforslaget, at fordele omfatter alle fordele forbundet med overenskomsten, såsom skattefritagelse, skatteudskydelse eller andre godtgørelser. Det er dog uklart, om skatteyder skal opnå denne fordel i Danmark eller i anden stat, for at omgåelsesklausulen kan finde anvendelse. Skatteministeriet bedes præcisere dette. Det er således generelt uklart, om det er et krav for, at de foreslåede omgåelsesklausuler vil finde anvendelse, om fordelen opnås som en dansk fordel, eller om omgåelsesklausulerne også kan finde anvendelse i tilfælde, hvor der opnås en fordel i en anden stat end Danmark, når blot en dansk skattepligtig er involveret i den pågældende transaktion/arrangement. Det er FSRs opfattelse, både for omgåelsesklausulen i stk. 1 og i stk. 3, at de danske skattemyndigheder kun kan tilsidesætte/nægte en skatteyders en fordel, der opnås i Danmark, da andre stater har mulighed for at tilsidesætte/nægte en skatteyder en fordel i pågældende stat. Skatteministeriet bedes bekræfte, at denne forståelse er korrekt. At der er forskel på ordvalget skattefordel og fordel mellem de to omgåelsesklausuler illustrerer også, at det er problematisk at anse disse for ens, forudsat at ministeriet ikke mener, at der alene ved fordel forstås skattefordel?

Stk. 2: Reelle : Bemærkningerne til udkastet til lovforslaget indeholder ikke en beskrivelse eller definition af, hvad der skal til for, at et arrangement er reelt. Side 9 Skatteministeriet bedes præcisere, hvordan reelle skal fortolkes. Velbegrundede kommercielle årsager : Bemærkningerne til udkastet til lovforslaget indeholder ikke en beskrivelse af, hvad der skal forstås ved velbegrundede kommercielle årsager. Vil denne vurdering skulle foretages ud fra det pågældende selskabs synspunkt eller ud fra den samlede koncerns/gruppes forhold? Man må kunne forvente, at der kan opstå en række forskellige situationer, hvor en eller flere transaktioner fra ét selskabs synspunkt ikke nødvendigvis anses for velbegrundet, men at denne/disse transaktion(er) er velbegrundede for koncernen. Dette kunne for eksempel være en koncerns køb af et eller flere selskaber, hvor koncernen af forretningsmæssige årsager vælger at lade et eksisterende dansk selskab foretage købet, og at det danske selskab derfor vil være nødsaget til at optage gæld med dertil hørende renteomkostninger. FSR mener, at en sådan vurdering bør ske ud fra en vurdering af den samlede koncerns forhold, da grænseoverskridende transaktioner netop involverer andre og flere selskaber end kun danske selskaber. FSR hører gerne Skatteministeriets kommentarer hertil. FSR hører også gerne Skatteministeriets beskrivelse af, hvad man i ministeriet mener, kan være velbegrundede kommercielle årsager. Afspejler den økonomiske virkelighed : Der er anført ét eksempel i bemærkningerne til udkast til lovforslag, mens der savnes en nærmere beskrivelse af, hvad der skal forstås ved den økonomiske virkelighed. FSR skal derfor bede Skatteministeriet uddybe, hvordan denne term skal fortolkes, herunder med beskrivende eksempler. Virkeligheden for virksomheder er, at skat er en omkostning, som ønskes minimeret inden for lovens rammer. Medfører omgåelsesklausulen, at regelanvendelse kan tilsidesættes, hvorved omgåelsesklausulen har forrang for øvrige regler? Et eksempel kunne være tilskudsreglerne efter selskabsskattelovens 31 D.

Stk. 3: Ethvert arrangement eller enhver transaktion : Ifølge bemærkningerne til udkast til lovforslagets 1, nr. 1 skal denne vending fortolkes bredt. FSR skal bede Skatteministeriet om at beskrive, hvordan denne vending skal fortolkes i praksis. Derudover hører FSR ligeledes gerne Skatteministeriets kommentarer til, hvad der skal forstås med formuleringen uanset om de er retsgyldige eller ej, som anført i samme afsnit. Side 10 Skatteministeriet bedes bekræfte, at anvendelse af den foreslåede omgåelsesklausul alene medfører, at skatteyderen nægtes en fordel efter et direktiv eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst, men at den pågældende transaktion/arrangement desuagtet vil blive anset for gennemført. I denne sammenhæng bedes Skatteministeriet besvare FSRs spørgsmål til følgende eksempel. Eksempel 1 (anført i bemærkningerne til 1, nr. 1 i udkast til lovforslag): Bemærk, at vi i dette eksempel har forudsat, at Datterselskab B er hjemmehørende i Danmark og at kildeskat på udbytte dermed er 27 %, jf. kildeskatteloven 65, stk. 1. Moderselskab A er hjemmehørende uden for EU og i en stat, hvormed Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Finansselskabet C er hjemmehørende uden for EU i en stat, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Ifølge bemærkninger til udkastet til lovforslaget bør fordele nægtes, da det kan være rimeligt at konkludere, at et af hovedformålene med arrangementet har været at opnå fordele ved dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem A og C. Det er FSRs forståelse, at fordelen her må være det forhold, at der kun skal indeholdes 5 % i kildeskat på udbytte udloddet fra A til C som følge af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og landet R. Skatteministeriet bedes bekræfte, at denne forståelse er korrekt, samt at selve udbytteudlodningen vil anses for gennemført. FSR skal endvidere bede Skatteministeriet oplyse, hvad konsekvenserne er af, at fordelene nægtes. Der er indeholdt 5 % kildeskat ved udlodning af udbytte fra B

til C, men vil der skulle indeholdes i alt 27 % eller skal der indeholdes ydereligere 27 % kildeskat på udbytteudlodningen? Side 11 Moderselskab A (land T) Betaling for udbytteret Finansselskab C (land R) Datterselskab B Udbytteret Udbytte Eksempel 1 - figur Tests Ifølge ordlyden af stk. 1 er der tale om en tre-ledet test: 1. Om arrangementet/en serie af arrangementer har som hovedformål at opnå en skattefordel, 2. der strider imod indholdet af eller formålet med direktiverne og 3. om der er tale om et reelt arrangement/serie af arrangementer, der er tilrettelagt af velbegrundede kommercielle årsager, der afspejler den økonomiske virkelighed. Ifølge ordlyden af stk. 3, er der tale om en to-ledet test: 1. Om opnåelse af skattefordelen er et af de væsentligste formål med arrangementet/transaktionen og 2. om forholdet ikke strider mod indholdet af og formålet med den pågældende bestemmelse i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. I omgåelsesklausulen i stk. 1 indgår der en vurdering af, om arrangementet er reelt eller ej, men det gør der ikke i omgåelsesklausulen i stk. 3. Dette må anses for at være en væsentlig forskel mellem de to omgåelsesklausuler. For at omgåelsesklausulen i stk. 1 vil finde anvendelse, skal der være tale om et arrangement/en serie af arrangementer, der virker mod indholdet af eller formålet med direktiverne. Men for at omgåelsesklausulen i stk. 3 ikke skal finde anvendelse, skal det godtgøres, at indrømmelsen af fordelen vil være i

overensstemmelse med indholdet af og formålet med den pågældende bestemmelse i dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Side 12 Skatteministeriet bedes oplyse, om det findes hensigtsmæssigt, at der er disse ovennævnte forskelle på de to omgåelsesklausuler, særligt med henblik på, at der er anført i bemærkningerne, at det er vurderingen, at der ikke er væsentlig forskel på de to omgåelsesklausuler. Derudover bedes Skatteministeriet oplyse, hvilken betydning disse forskelle i så fald vil have for vurderingen af, om den enkelte bestemmelse skal finde anvendelse. Eksempler For at illustrere usikkerheden ved de foreslåede omgåelsesklausuler har FSR udarbejdet følgende eksempler på transaktioner, serie af transaktioner eller arrangementer, hvor de foreslåede omgåelsesklausuler eventuelt finder anvendelse. FSR skal bede Skatteministeriet be- eller afkræfte, om omgåelsesklausulerne i stk. 1 og 3 vil finde anvendelse på eksemplerne. For fuldstændighedens skyld bedes Skatteministeriet anføre konsekvenserne i de tilfælde, hvor omgåelsesklausulerne vil finde anvendelse. Eksempel 2: Step 1 Step 2 Selskab A (Guernsey) Selskab A (Guernsey) Selskab B Selskab C (Cypern) Udbytte Selskab B Udbytte Selskab A erhverver 100 % af aktierne i B i 2014. Da Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Guernsey, vil B skulle indeholde dansk kildeskat, jf. kildeskatteloven 65, stk. 1 ved udlodning af udbytte til A.

For at undgå dette, stifter A selskab C og foretager en skattefri aktieombytning, således at C ejer 100 % af aktierne i B, og B udlodder herefter udbytte til C, der videreudlodder udbyttet til A (step 2). C er hjemmehørende i EU og B indeholder derfor ikke dansk kildeskat ved udlodningen til C, jf. selskabsskatteloven 2, stk. 1, litra c. Side 13 Skatteministeriet bedes oplyse, om omgåelsesklausulen i stk. 1 vil finde anvendelse på udbytteudlodning fra B til C. Skatteministeriet bedes i så fald oplyse, hvad konsekvenserne af anvendelse af omgåelsesklausulen vil være. Ligeledes bedes Skatteministeriet oplyse, om omgåelsesklausulen i stk. 3 vil finde anvendelse på udbytteudlodning fra B til C, hvis C i stedet er hjemmehørende i en ikke-eu stat, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skatteministeriet bedes i så fald oplyse, hvad konsekvenserne af anvendelse af omgåelsesklausulen vil være. Eksempel 3: Step 1 Step 2 Selskab A Selskab B (EU) Selskab A Selskab B (EU) 9 % 91 % 10 % 90 % Selskab C (Belgien) Udbytte Selskab C (Belgien) Udbytte A erhverver porteføljeaktier i selskab C i 2015 (step 1). Udbytte fra C til A er derfor skattepligtigt for A, dog skal kun 70 % af det modtagne udbytte medregnes ved den skattepligtige indkomst for A, jf. selskabsskattelovens 13, stk. 2. I 2016 får A mulighed for at erhverve yderligere 1 % af aktierne i C. A vurderer, at den økonomiske risiko, der er forbundet med at foretage en yderligere investering i C, er minimal, særligt med henblik på, at A fremover vil kunne

modtage skattefrit udbytte fra C. A erhverver således 1 % af aktierne fra B og opnår en ejerandel af C på 10 % (step 2). Side 14 Vil udbytte udloddet fra C til A (step 2) være skattefrit, jf. selskabsskattelovens 13, stk. 1, nr. 2, jf. aktieavancebeskatningslovens 4 A, eller vil den foreslåede omgåelsesklausul i ligningslovens 3, stk. 1 finde anvendelse? Vil den foreslåede omgåelsesklausul i ligningslovens 3, stk. 3 finde anvendelse, hvis C i stedet er hjemmehørende i en stat uden for EU, men hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst? Eksempel 4: Selskab C (Belgien) Selskab A Betaling for IP Selskab B (Irland) Salg af IP A overdrager IP-rettigheder til et udenlandsk søsterselskab B og modregner betalingen fra søsterselskabet ii A s fremførte underskud, jf. selskabsskattelovens 12. Kan Skatteministeriet bekræfte, at ovenstående ikke omfattes af omgåelsesklausulerne?

Eksempel 5: Side 15 D (UK) E (Guernsey) Udbytte 50 % 50 % Udbytte Selskab A (Belgien) Udbytte Selskab B Selskab C D og E, der er hjemmehørende i henholdsvis UK og Guernsey, har et fælles holdingselskab, A, der er hjemmehørende i Belgien. Danmark har ikke indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Guernsey, og der skal derfor indeholdes dansk kildeskat, 27 %, på udbytteudlodninger fra B og C til E, hvis E ejer aktier direkte i disse selskaber, jf. kildeskattelovens 65, stk. 1. Selskab A erhvervede aktierne i B og C i 2008 ved en aktieombytning. B og C er sambeskattede siden indkomståret 2008, jf. selskabsskattelovens 31, da A udøver bestemmende indflydelse over selskaberne. B og C s indkomstår følger kalenderåret. 1. juni 2017 udlodder B udbytte til A, der videreudlodder udbytte til D og E. Vil omgåelsesklausulen i ligningslovens 3, stk. 1 finde anvendelse ved udlodning af udbytte fra B til A? Herunder bedes Skatteministeriet redegøre for, hvorledes det i praksis skal vurderes, hvad hensigten mv. var med en transaktion foretaget i 2008. Hvis ja, vil anvendelsen af omgåelsesklausulen medføre, at der skal indeholdes kildeskat ved udlodning af udbytte fra B til A, jf. kildeskattelovens 65, stk. 1, og vil der i så fald skulle indeholdes kildeskat på hele udbyttet eller kun for så vidt angår den del, der videreudloddes fra A til E?

FSR forstår de foreslåede regler således, at de alene vil have betydning i forhold til de fordele direktiverne/dobbeltbeskatningsoverenskomsterne giver (i dette eksempel ingen kildeskat på udbytteudlodningen til A). I andre sammenhænge, herunder f.eks. at A anses for at være ejer af aktierne i B, har anvendelse af omgåelsesklausulen ingen betydning. Ministeriet bedes bekræfte dette. Side 16 Hvad hvis selskab A tillige benyttes til investeringer i andre selskaber via de udloddede midler, hvorefter et afkast heraf eventuelt senere kan gå videre til D og E? Kan dette anses for et velbegrundet kommercielt hensyn? Eksempel 6: Step 1 Selskab A (Guernsey) Selskab B Selskab C (Sverige) Selskab D Selskab E (Sverige) Step 2 Selskab A (Guernsey) Tilbagebetaling af lån Udbytte Selskab F (Cypern) Selskab G (Cypern) Selskab B Selskab D Selskab C (Sverige) Selskab E (Sverige)

A ejer 2 danske selskaber (B og D) og to svenske selskaber (C og E). A overvejer at sælge sine danske selskaber, men vil gerne beholde de svenske selskaber, da disse er langt mere profitable end de danske selskaber. Side 17 A stifter derfor selskaberne F og G i 2011 og foretager aktieombytninger, således at de danske selskaber adskilles fra de svenske i koncernen, og for at en fremtidig køber af de danske selskaber dermed kun skal købe aktierne i ét selskab (F). I 2015 planlægger A at sælge aktierne i F primo 2016. F har i 2012 indgået en låneaftale med A, og som en del af salgsmodningen skal F afvikle lånet til A. F har ikke likviditet til at afvikle lånet fuldt ud, og B udlodder derfor udbytte til F i slutningen af 2015. F er hjemmehørende i EU, og B indeholder derfor ikke dansk kildeskat ved udlodning til F, jf. selskabsskatteloven 2, stk. 1, litra c. FSR skal bede Skatteministeriet oplyse, om omgåelsesklausulen i stk. 1 vil finde anvendelse på udbytteudlodningen fra B til F? Skatteministeriet bedes i så fald oplyse, hvad konsekvenserne af anvendelse af omgåelsesklausulen vil være. Skatteministeriet bedes ligeledes oplyse, om omgåelsesklausulen i stk. 3 vil finde anvendelse på udbytteudlodning fra B til F, hvis F i stedet er hjemmehørende i en ikke-eu stat, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst? Skatteministeriet bedes i så fald oplyse, hvad konsekvenserne af anvendelse af omgåelsesklausulen vil være.

Eksempel 7: Step 1 Selskab A (Guernsey) Side 18 Selskab B (Cypern) Selskab C Selskab D Selskab E (Sverige) Royalty Step 2 Rentebetalinger Selskab A (Guernsey) Lån Selskab B (Cypern) Royalty Salg af IP Selskab C Selskab D Selskab E (Sverige) Fra og med 2005 betaler C royalty til E for brugsret til IP-rettigheder (step 1).

I 2016 køber B alle IP-rettigheder fra E, og C skal derefter betale royalty til B. B optager et lån fra A for at kunne købe IP-rettigheder fra E. B afdrager ikke på gælden til A, men anvender royaltybetalinger til at betale renter til A (step 2). Side 19 B er hjemmehørende i en EU-medlemsstat, og C indeholder derfor ikke dansk kildeskat på royaltybetalinger til B, jf. selskabsskattelovens 2, stk. 1, litra g. Skatteministeriet bedes oplyse, om omgåelsesklausulen i stk. 1 vil finde anvendelse på royaltybetalinger fra C til B (step 2). Skatteministeriet bedes i så fald oplyse, hvad konsekvenserne af anvendelse af omgåelsesklausulen vil være. Ligeledes bedes Skatteministeriet oplyse, om omgåelsesklausulen i stk. 3 vil finde anvendelse på royaltybetalinger fra C til B (step 2), hvis B i stedet er hjemmehørende i en ikke-eu stat, hvormed Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Skatteministeriet bedes i så fald oplyse, hvad konsekvenserne af anvendelse af omgåelsesklausulen vil være. Stk. 4: Formuleringen i stk. 4 forekommer unødigt kompliceret, når det alene slås fast, at i tilfælde af, at der er tale om et EU-medlemsland, som Danmark har en dobbeltbeskatningsoverenskomst med, da har stk. 1 og 2 forrang for stk. 3. 4 foreslåede ændringer til skatteforvaltningslovens 25 (fair beskatning, når aktiver føres ud af landet) Efter lovforslagets 4 indføres der en ændring til skatteforvaltningslovens 25, stk. 2, hvorefter bindende svar afgivet af skattemyndighederne under visse omstændigheder alligevel ikke er bindende for myndighederne. Reglen introduceres i lovforslaget under overskriften Fair beskatning, når aktiver føres ud af landet. Efter FSRs opfattelse er denne introduktion misvisende, da lovforslagets bestemmelser rammer alle overdragelser af aktiver, herunder også overdragelse af aktiver mellem rent danske skatteydere. Reglerne har således en meget videre rækkevidde, end introduktionen indikerer og berører således alle anmodninger om bindende svar om værdiansættelse af alle typer af aktiver. Dette både ved koncerninterne overdragelser mellem rent danske selskaber, overdragelser mellem danske selskaber og danske aktionærer samt ved overdragelser i forbindelse med generationsskifter.

Grundlæggende skal et bindende svar efter FSRs opfattelse altid være bindende, medmindre en skatteyder har afgivet urigtige oplysninger til grund for det bindende svar. Side 20 FSR er meget bekymret over de retssikkerhedsmæssige aspekter af forslaget, og er som nævnt ovenfor af den opfattelse at et bindende svar altid skal være bindende. Hvis dette ikke skal være tilfældet, bør der i hvert fald være meget specifikke og snævre grænser for, i hvilke tilfælde et bindende svar ikke er bindende. FSR frygter, at der i mange tilfælde reelt bliver tale om omvendt bevisbyrde, hvor SKATs sandsynliggørelse af, at aktivets værdi på tidspunktet for afgivelsen af det bindende svar afveg mindst 30 %/1 mio. kr. fra værdien i det bindende svar, reelt blot vil komme til at bestå i en konstatering af, at aktivet efterfølgende blev solgt til en væsentligt højere værdi end værdien i henhold til det bindende svar, hvorefter det vil være op til skatteyderen at påvise årsagerne til værdiforskellen. Det bør derfor fremgå af bemærkningerne til lovforslaget, at SKAT har bevisbyrden, og at denne bl.a. indebærer, at SKAT skal påvise, hvilke faktorer i den oprindelige værdiansættelse, der var forkerte, og at dette ikke var forudsigeligt, på det tidspunkt hvor det bindende svar blev afgivet. Således bør bestemmelsen f.eks. ikke finde anvendelse blot, fordi SKAT nu finder, at der ved den oprindelige værdiansættelse blev brugt en forkert diskonteringsfaktor. FSR forudsætter, at SKAT som led i sandsynliggørelsen skal sandsynliggøre, hvad værdien reelt var ved afgivelsen af det bindende svar. Det vil således ikke være tilstrækkeligt, at SKAT blot anfører, at det er åbenlyst, at værdien afveg mere end 30%/1 mio. kr. SKAT skal derimod komme med deres værdiansættelse af aktivet. Alternativt er der tale om en omvendt bevisbyrde, hvor skatteyderen skal modbevise SKATs senere skøn, hvilket i praksis har vist sig nærmest umuligt. Dette kan medføre langvarig behandling i klagesystemet både af spørgsmålet om, hvorvidt SKAT kunne tilsidesætte det bindende svar og senere om værdiansættelsen. FSR skal foreslå, at der bliver mulighed for, at parterne allerede på dette tidspunkt (inden en klagebehandling) kan indhente et syn og skøn foretaget af en uafhængig tredjemand for fastslå værdien og bilægge striden herom hurtigt. Det er endvidere stærkt bekymrende, at bestemmelsen ikke er tidsmæssigt begrænset. Mange overdragelser, herunder f.eks. generationsskifter, sker

mellem skatteydere omfattet af ligningslovens 2. Uden tidsmæssigt begrænsning for, hvornår SKAT kan tilsidesætte et tidligere afgivet bindende svar, betyder dette at overdragelser indenfor denne kreds vil være forbundet med stor usikkerhed i mere end 6 år efter overdragelsen har fundet sted, uagtet at der er indhentet bindende svar, inden overdragelsen blev gennemført. Efter FSRs opfattelse er dette ikke en rimelig afvejning af hensynet til reglens værnsformål og hensynet til skatteydernes retssikkerhed. FSR foreslår derfor, at der indsættes en tidsmæssigt grænse for, hvor længe efter afgivelsen af et bindende svar en tilsidesættelse heraf kan ske. Side 21 I forhold til senere salg af aktivet, finder FSR det mere passende, hvis det alene er på baggrund af salg indenfor f.eks. en 24 måneders periode efter afgivelsen af det bindende svar, at SKAT kan tilsidesætte det bindende svar. Den samme frist, hvis ikke kortere, bør gælde i forhold til en tilsidesættelse udfra størrelsen af afkastet på aktivet. Udover de retssikkerhedsmæssige aspekter er et andet væsentligt forhold i relation til forslaget, at skattemyndighederne og skatteyderne har stor fælles interesse i, at skattemæssige forhold bliver afklaret så tidligt som muligt. Dette sker for eksempel ved, at skatteyderne indhenter bindende svar, eller at virksomhederne deltager i et udvidet samarbejde med SKAT ( Tax Governance - projektet). Det er FSRs vurdering, at lovforslaget vil medvirke til, at skatteydere, herunder virksomhederne ikke vil ofre ressourcer på indhentelse af bindende svar, hvis svaret alligevel ikke er bindende for myndighederne. Herved mister SKAT en betydelig indsigt i skatteydernes forhold. Det er foreslået, at et bindende svar vedrørende værdiansættelse ikke vil være bindende, hvis det efterfølgende sandsynliggøres, at værdien afveg med mindst 30 % og mindst 1 mio. kr. Denne vurdering kan være baseret på efterfølgende salg eller afkast på aktivet. Henset til, at forslaget berører bindende svar om alle overdragelser, herunder rent danske generationsskifter, finder FSR det uhensigtsmæssigt, at der er foreslået en mindre beløbsgrænse på kun 1 mio. kr., hvorefter afvigelser i værdiansættelsen på 1 mio.kr. kan medføre, at et svar ikke anses for bindende for skattemyndighederne. Dette kan ikke anses for at være i overensstemmelse med ønsket om, at de foreslåede bestemmelser skal finde anvendelse i tilfælde, hvor det efterfølgende har vist sig, at værdien af et aktiv må have afveget

væsentligt fra den værdi, der er lagt til grund i et bindende svar, således som anført i lovforslagets afsnit 3.2.2. Side 22 Det er således FSRs bekymring, at de foreslåede ændringer vil ramme uhensigtsmæssigt mange skatteydere og transaktioner, herunder generationsskifte af mindre danske familievirksomheder, særligt henset til den nylige ophævelse af 1982-cirkulæret. Hvis grænsen fastsættes til 1 mio. kr., må det ligeledes forventes, at væsentligt færre skatteydere vil anmode om bindende svar. FSR skal derfor opfordre Skatteministeriet til, at grænsen ændres til 10 mio. kr. Ved en sådan ændring sikres det, at de foreslåede ændringer i højere grad alene vil finde anvendelse på de situationer, de er tiltænkt, og som er målet for at sikre en fair og korrekt dansk beskatning. Det vil samtidig sikre, at beløbsmæssigt mindre omfattende transaktioner, herunder rene danske generationsskifter, ikke vil blive berørt af de foreslåede ændringer. FSR skal i denne sammenhæng henvise til, at der allerede i dag eksisterer beløbsgrænser i værnslovgivning, hvor mindre virksomheder friholdes. I relation til den foreslåede bestemmelse i skatteforvaltningslovens 25, stk. 2, 3 pkt., skal FSR venligst anmode Skatteministeriet præcisere, hvordan afkast på aktivet skal opgøres. Det følger af bemærkninger til udkastet til lovforslaget, at afkast skal forstås som indtægter, som oppebæres af aktivet, herunder indkomst som genereres som følge af ejerskab til aktivet... Vil det være brutto- eller nettoafkast, der skal danne baggrund for en sådan vurdering? I forbindelse med anmodning om bindende svar om værdiansættelse vil spørger ofte anvende en bestemt værdiansættelsesmodel (eksempelvis efter TSScirkulære 2000-9 eller efter SKATs værdiansættelsesvejledning). Skatteministeriet bedes bekræfte, at skattemyndighederne ikke alene kan anse det bindende svar for at være ikke bindende ved efterfølgende at anvende en anden model for værdiansættelse.

Ligeledes skal FSR anmode Skatteministeriet præcisere, at vurderingen af et tilsvarende aktiv, som nævnt i bemærkningerne til udkastets 4, nr. 4, kun finder anvendelse i den situation som beskrevet i bemærkningerne, hvor en anden ejer af aktivet end spørger foretager en overdragelse. Side 23 FSR skal derudover anmode Skatteministeriet oplyse, om bestemmelsen vil kunne finde anvendelse ved en efterfølgende indirekte overdragelse af samme aktiv eksempelvis ved en overdragelse af det selskab, som ejer aktivet (og andre aktiver)? Det følger af ordlyden af den foreslåede bestemmelse i skatteforvaltningslovens 25, stk. 2, 3. pkt., at et svar ikke er bindende, hvis det kan sandsynliggøres, at værdien afveg med mindst 30 % og mindst 1 mio. kr. I bemærkningerne til lovforslagets 4, nr. 4 er det nævnt, at vurderingen af en eventuel højere værdi vil f. eks. være relevant, hvor værdien af aktiver er anvendt i forbindelse med en fraflytning, mens vurdering af en eventuel lavere værdi vil være relevant, hvor værdien af aktiver er anvendt i forbindelse med en tilflytning. Skatteministeriet bedes kommentere, hvorledes den foreslåede bestemmelse finder anvendelse i situationer, hvor en afvigende værdiansættelse vil resultere i en nedsættelse af et selskabs danske skattepligtige indkomst, det vil sige i tilfælde, hvor en lavere værdi efterfølgende kan sandsynliggøres. FSR hører i denne sammenhæng gerne Skatteministeriets kommentarer til, hvorvidt det vil have betydning for anvendelse af de foreslåede ændringer, at der i den eksisterende bestemmelse i ligningslovens 2, stk. 6 er krav om korresponderende forhøjelse af den skattepligtige indkomst i et andet land, hvis der er tale om en grænseoverskridende kontrolleret transaktion. 1, nr. 2, 2 og 3 skat på stiftere af trusts og fonde Det foreslås at indsætte en bestemmelse i ligningslovens 16 K, hvoraf det følger, at danske skattepligtige stiftere af trusts og fonde skal medregne positiv indkomst i alle former for trusts og fonde ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Eneste undtagelse til beskatningen er, hvis der er tale om en fond eller lignende enhed, hvor lovgivningen i det pågældende land kræver, at formuen er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifteren. En lang række lande har ikke en egentlig lovgivning om fonde, se således beskrivelsen af de landespecifikke regler på European Foundation Centre s

hjemmeside, www.efc.be. Konsekvensen af manglende lovregulering på området ser således ud til at være, at man i de situationer ikke kan få anerkendt en fondsstiftelse, uanset om formuen efter landets praksis og eventuelt aftalegrundlag er endeligt og uigenkaldeligt udskilt fra stifteren. Dette bedes bekræftet. Side 24 Det bedes endvidere bekræftet, at stiftere af trusts aldrig vil kunne fritages for dansk beskatning, selv om lovgivningen i det pågældende land kræver endelig og uigenkaldelig udskillelse, jf. ordlyden i den foreslåede 16 K, stk. 1-7. FSR skal herudover anmode om Skatteministeriets vurdering af, om dette ikke er i strid med EU-retten. I tilfælde af, at trusten er uigenkaldeligt udskilt fra stifteren vil de foreslåede regler forhindre stifteren i at bosætte sig i Danmark, hvis trusten ikke er mere end 10 år gammel. Ministeriet anfører i lovbemærkningerne (side 7), at stifteren blot i stedet for kan anvende en dansk fondskonstruktion. Dette kan dog ikke ske, hvis der allerede er givet uigenkaldeligt afkald på formuen, da stifteren dermed ikke længere har adgang til trustens formue og dermed ikke længere kan disponere over den? Konsekvensen af de foreslåede regler ser således ud til at være, at helt reelle trusts eller fondsstiftelser ikke anerkendes i Danmark, medmindre der specifikt er tale om egentlige fonde, som er beliggende i lande, hvor der tilfældigvis er en lovgivning, der helt modsvarer den danske fondslovgivning. En udenlandsk statsborger, der er dansk skattepligtig, vil således ikke uden fortsat beskatning kunne oprette hverken en trust eller en fond i det land, hvor den pågældende er statsborger og naturligt har en særlig tilknytning til. Kun hvis der oprettes en egentlig fond og landet har regler, som helt svarer til danske fondsregler, vil en sådan stiftelse kunne fritage stifteren for dansk beskatning. Dette bedes bekræftet. For så vidt der er tale om trusts eller fonde stiftet i et land, der er medlem af EU, bedes Skatteministeriet oplyse, om de foreslåede regler er i overensstemmelse med EU-retten? I den foreslåede 16 K, stk. 1, anføres i sidste punktum Andre skattepligtige omfattet af de nævnte bestemmelser, der indskyder aktiver i trusten, sidestilles med stifteren. Hvad menes der med trusten? Refereres der alene til indskud i en trust, hvor afkastet i forvejen beskattes hos stifteren, jf. 1. punktum? Vil en

dansk skattepligtig således kunne indskyde aktiver i en trust uden beskatning, hvis den skattepligtige ikke er stifter af trusten og trusten ikke er stiftet af de i stk. 4 nævnte nærtstående? Side 25 Stk.2 10 års grænsen: FSR finder, at en grænse på 10 år er for lang, da det vil ramme selv forholdsvist gamle trustkonstruktioner. En 5 årig grænse som er gældende i den nuværende fondsbeskatningslovs 3A er mere passende. Stk. 3, 2.pkt. reference til boafgiftslovens 1 Der forekommer at være en fejl i lovbemærkningerne (side 25), hvori det fremgår: Efter forslaget sker der endvidere ikke beskatning af indkomsten i trusten, hvis stifteren godtgør, at midlerne i trusten udelukkende anvendes til pensionsformål for en større kreds af personer, der ikke er i familie med afdøde, jf. boafgiftslovens 1, stk. 3. (vores markering). Henvisningen skulle formentligt have været til boafgiftslovens 1, stk. 2, hvilket også er den reference, der findes i selve lovteksten. Stk. 3, 3. pkt. investeringsselskab I den foreslåede 16 K, stk. 3, 3. pkt. er anført: Desuden finder bestemmelsen ikke anvendelse, hvis der er tale om et investeringsselskab m.v., jf. aktieavancebeskatningslovens 19, mens der i bemærkningerne på side 10 er anført: hvis der er tale om kommercielle trusts anvendt som kollektiv investeringsforening eller pensionsopsparing. Der bør være overensstemmelse mellem lovteksten og bemærkningerne. Beskatning af indkomsten og uddelinger fra trusten Det følger af den foreslåede bestemmelse, at stifteren skal medregne trustens positive indkomst til sin skattepligtige indkomst, hvorimod underskud ikke kan fradrages i stifterens indkomst. Skal denne beskatningsform også være gældende, hvor midlerne slet ikke er udskilt fra stifteren og hvor stifteren som følge af den manglende udskillelse hidtil har været anset som skattesubjekt for hele indkomsten og formuen?

Tilsvarende overvejelse gør sig gældende, hvis der udbetales eller tilbageføres midler til stifteren. Efter forslaget, jf. 16 K, stk. 7, er stifteren skattefri af uddelinger, der modsvarer indkomst, der efter de samme regler er beskattet hos stifteren, hvorimod der ikke er taget stilling til beskatningen, hvis der udbetales beløb, der overstiger den hos stifteren beskattede indkomst. Eksempelvis tilbagebetaling af indskud. Side 26 Det fremgår endvidere af bemærkningerne, at begunstigede fortsat vil være skattepligtige af uddelinger efter statsskattelovens 4. Hvis formuen ikke er udskilt fra stifterens formue, må der vel være tale om en gave fra stifteren til modtageren, som skal beskattes efter de regler, der gælder for gaver. FSR hører gerne Skatteministeriets kommentarer hertil. Flere personer indskyder aktiver i samme trust Det fremgår af den foreslåede 16 K, stk. 1, næstsidste punktum, at der skal foretages en forholdsmæssig fordeling af indkomsten efter værdien af de indskudte aktiver. Det følger af bemærkningerne til 1, nr. 2 i udkastet til lovforslaget, at der ved beregning af fordelingen af aktiverne skal tages hensyn til, at aktiver kan være indskudt på forskellige tidspunkter. Følgende eksempel kan illustrere problemstillingen. A stifter en trust den 1. juli 2015 og indskyder aktiver med en værdi på i alt 1 mio. kr. Den 15. september 2015 indskyder B aktiver med en værdi på i alt 500.000 kr. i trusten. Trustens samlede indkomst for 2015 er 225.000 kr. FSR skal anmode Skatteministeriet uddybe, hvordan trustens indkomst i ovenstående eksempel skal fordeles mellem A og B. Skal der blot ske en forholdsmæssig fordeling, opgjort efter antal dage, hvor de enkelte aktiver har været i trusten, eller skal indkomsten fordeles og allokeres til de separate perioder? Ved fordelingen burde afkastet fordeles forholdsmæssigt i forhold til det indskudte beløb og fondens/trusts ens aktiver på tidspunktet for den nye indskud af aktiver, da det ellers vil betyde en skævdeling ift. indskydere i trusts, hvor aktiiverne er steget i værdi siden stiftelse. Det fremgår ikke klart om stiftere og indskydere kun er de skatteydere, der er omfattet af kildeskattelovens 1 eller dødsbobeskatningslovens 1, stk. 2, jf. 1. pkt. i den foreslåede 16 K. Det bør derfor præciseres, at stiftere og indskydere

både er danske og udenlandske skattepligtige personer mv., da det ellers vil få den konsekvens, at en dansk indskyder i en fond/trust, hvor de øvrige indskydere er udlændinge, vil få tillagt hele afkastet i fonden. Side 27 Såfremt der er spørgsmål til ovenstående, står foreningen gerne til rådighed. Med venlig hilsen Bjarne Gimsing Formand for skatteudvalget Mette Bøgh Larsen Chefkonsulent