Beskatning af en selvstændig erhvervsdrivende

Beskatning af en selvstændig erhvervsdrivende En analyse af brug gældende skatteordninger Anslag: 120.445 Forfatter: Anders Dysted Sønderup Studienummer: AS3011 Vejleder: Torben Rasmussen Hovedopgave HD 2.del 4. Semester Regnskab og Økonomistyring

Indholdsfortegnelse Summary of the report... 3 1. Indledning... 5 2. Problemformulering... 6 2.1 Hovedspørgsmål... 6 2.2 Teoretisk del... 6 2.3 Analyserende del... 6 2.4 Vurderende del... 6 3. Metode... 7 4. Afgrænsning... 7 5. Målgruppe/ interessenter... 8 6. Definitioner... 8 Teoretisk del af rapporten... 9 7. Krav til opstilling af en årsrapport for en personlig virksomhed... 9 8. Opgørelse af det regnskabsmæssige resultat.... 13 9. Opgørelse af det skattemæssige resultat... 15 9.1 Permanente afvigelser... 16 9.2 Midlertidige afvigelser... 16 10. Personskatteloven... 18 11. Virksomhedsskatteloven... 19 11.1 Hvem kan benytte virksomhedsordningen... 20 11.3 Indskudskontoen... 21 11.4 Mellemregningskontoen... 22 11.5 Rentekorrektion... 22 11.6 Kapitalafkastsgrundlaget... 23 11.7 Kapitalafkast... 24 11.8 Overskudsdisponering... 24 11.9 Underskudsdisponering... 25 11.10 Hæverækkefølgen... 25 12. Kapitalafkastordningen... 27 S i d e 1 69

12.1 Konjunkturudligningsfonden... 29 Analyserede del af opgaven... 30 13. Scenariet... 30 13.1 Indledende overvejelser.... 31 13.2 Generelle indledende betragtninger... 31 13.3 Personskatteloven... 32 13.3.1 2014... 32 13.3.2 2015... 34 13.4. Virksomhedsordningen.... 35 13.4.1. 2014... 35 13.4.2. 2015... 40 13.5. Kapitalafkastordningen... 43 13.5.1. 2014... 45 13.5.2. 2015... 47 13.6. Sammenfatning af de forskellige beskatningsmetoder ud fra scenariet i 2014. 49 13.7. Sammenfatning af de forskellige beskatningsmetoder ud fra scenariet i 2015. 50 13.8. Fordele og ulemper ved brug af personskatteloven.... 50 13.9. Fordele og ulemper ved virksomhedsordningen.... 51 13.10. Fordele og ulemper ved kapitalafkastordningen.... 52 Vurderende del... 53 14. Hvilken skatteordning skal den selvstændige erhvervsdrivende vælge?... 53 15. Ændringer i virksomskatteordningen.... 55 15.1 Sikkerhedsstillelser... 57 15.1.1. Undtagelser for beskatning af sikkerhedsstillelser.... 57 15.1.2. Overgangsregler.... 58 15.2. Indskudskontoen... 60 16. Muligheder for at værne sig for fremtiden... 60 17. Konklusion... 63 18. Kildefortegnelse... 68 S i d e 2 69

Summary of the report This report is about tax options for self employed persons. In the Danish legislation for self employed persons the option to choose what tax method they want to be taxed by. Therefore the main question is in this report, when should a self employed person choose to use personal tax legislation or the business scheme or capital return scheme and which factors come into play between the business scheme and the capital return scheme. The problem formulation is divided into a theoretical part, an analyzed part and an evaluative part. The theoretical part answer the question about of how the legislation the establishment of an annual report of an self employed people and how the financial results and the how the tax is calculated. I addition it provides answers to how the law for personal tax, capital return scheme and the business scheme. In the analyzed part at the report is it calculated from the annual reports from the attached Annex for Hans Hansen how the tax using the law for the personal tax, capital return scheme and the business scheme to be calculated. This provides an overview of the complexity of the different tax regimes. After making the calculations for Hans Hansen the conclusion that he must select the business scheme. In addition it is explained which benefits and drawbacks with the different tax regimes. In the evaluative part of the rapport we will decide what the future looks like for business tax law. The 2. of June 2016 there were introduced changes to the business scheme. In the future self-employed persons can t provide security for private loans in the company's business assets in the business scheme. If there is security for private loans or a negative balance on the deposit account in the business scheme, there will not in the future be possible accumulated surplus in the business scheme. This allows the self employed person a risk to have to pay the top tax rate, since the savings opportunity is not there anymore. If the collateral is not removed before the tax year 2018 it come to taxation in this year. In addition, there are reports on tax free conversion from self-employed to a company. For if the self-employed person for many years has accumulated profits in the business scheme wants to get out of business scheme this will result in a taxation of all the S i d e 3 69

retained profits at once. But if the self-employed transform the company the taxation will be postponed to when he sells the company. The conclusion of the report explains that the choice of taxation with the different tax regimes all depends on the circumstances the self-employed face. It depends on income and capital invested in the business. In principle, all taxable persons and self-employed persons are taxed by personal tax legislation. The benefits of the personal tax legislation are in relation to other tax regimes that this method is the most simple. Obvious it is difficult but the tax provides much help when reporting tax return. This method is for the self-employed who have surplus in the upper tax limit and no significant assets in its business. If the self-employed, however, has significant assets should choose this capital return scheme because the scheme allows self-employed person a return for the capital invested in the company. This return can be deducted from personal income and added to capital income. This provides a tax savings compared to the law of personal tax. In addition, this capital scheme gives the possibility of the self-employed to save 25% of the profits to be put in a cyclical equalization account. But there must be a withdrawal on the cyclical equalization account to pay for the business tax equal to the corporation for the current fiscal year. If self-employed person has an income above the top tax threshold will the business scheme be an option. This business scheme provides the opportunity to tax optimization. In addition, there are benefits in business scheme. The business Scheme gives a right to deduct interest expenses in personal income, whereby will the tax base for personal income be reduced. This saves tax. It gives return on capital like in the capital return scheme and the opportunity to save profits for future consumption. However, this must be in capital return scheme also paid a business tax. The downside is the administrative requirements that come with the business scheme. There must be made a business accounting and a private accounting of the selfemployed economy. But the business scheme gives the option to tax optimize the selfemployed income from year to year, which if all goes as it should the self-employed can avoid paying top-bracket tax. S i d e 4 69

1. Indledning Som iværksætter i gamle dage kunne man enten vælge at være selvstændig erhvervsdrivende eller stifte et selskab. Et anpart- eller et aktieselskab. En iværksætter startede ofte som selvstændig erhvervsdrivende, indtil man havde opsparet nok kapital til at stifte et selskab. Men i 1987 blev 1 der gennemført omfattende ændringer af skattestrukturen som også gjaldt for selvstændige erhvervsdrivende. Der blev indført en proportional beskatning med lavere beskatning for kapitalindkomst og højere beskatning for arbejdsindkomst, afgrænset og reguleret i personskatteloven. Det gjaldt også fradrag for negativ kapitalindkomst så som renteudgifter. For ikke at personlige virksomheder kom i klemme med et lavere fradrag for renteudgifter, sikrede virksomhedsskatteloven fuld skatteværdi af virksomhedens renter i virksomhedens overskud, som kunne sammenlignes med selskabsbeskatningen samt andre forbedringer for de selvstændige erhvervsdrivende. Med den nye virksomhedsskattelov havde man muligheden for at opspare overskud til fremtidige år, så de selvstændige erhvervsdrivende kunne værne sig mod konjunkturændringer. Både i højkonjunktur og lavkonjunktur. 1 Lærebog for indkomstskat, side 54+55 S i d e 5 69

2. Problemformulering 2.1 Hovedspørgsmål Hvornår bør en selvstændig erhvervsdrivende overveje at gøre brug af henholdsvis virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen frem for personskatteloven og hvilke faktorer spiller ind på valget mellem virksomhedsordningen eller kapitalafkastordningen? Til besvarelsen af hovedspørgsmålet, vil opgaven blive opbygget i en teoretisk del, en analyserende del og en vurderende del. 2.2 Teoretisk del Den teoretiske del danner grundlaget for den analyserende del og den vurderende del og har til formål at besvare følgende underspørgsmål. Underspørgsmål 1. Hvordan opgøres en årsrapport for en selvstændig erhvervsdrivende? 2. Hvordan opgøres det skattepligtige resultat ud fra det regnskabsmæssige resultat? 3. Hvordan er reglerne for beskatning efter personskatteloven? 4. Hvordan er reglerne for beskatning efter virksomhedsordningen? 5. Hvordan er reglerne for beskatning efter kapitalafkastordningen? 2.3 Analyserende del Den teoretiske del bringer opgaven videre til den analyserende del, hvis formål er at besvare følgende underspørgsmål. 6. Hvilke fordele og ulemper der ved valg af personskatteloven, virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen? 2.4 Vurderende del Der vil på baggrund af den teoretiske del og den analyserende del foretages en samlet vurdering af hvornår det er mest hensigtsmæssigt at bruge det ene beskatningsmetode fra for det andet. I 2016 blev der vedtaget ændringer til virksomskatteloven. S i d e 6 69

Til besvarelsen af den vurderende del er der opstillet følgende underspørgsmål. 7. Hvornår bør man vælge det ene beskatningsalternativ frem for det andet? 8. Hvilke ændringer blev der fortaget i lovændringen vedtaget i 2016 og hvilken indflydelse har det for dem, som benytter virksomhedsskatteloven? 9. Hvilke andre muligheder har selvstændige erhvervsdrivende for at værne sig for fremtiden. 3. Metode Som nævnt i problemformuleringen er opgaven bygget op i tre dele, en teoretisk del, en analyserende del og en vurderende del. Hver enkel del er indbyrdes afhængig af hinanden. Den teoretiske del bygger på sekundære data i form af bøger, artikler og love, mens den analyserende -og den vurderende del tager udgangspunkt i et Casestudie, hvor forskellige regnskabsmæssige situationer er med til at klarlægge fordele og ulemper ved de forskellige beskatningsalternativer, samt hvornår det er mest hensigtsmæssigt at gøre brug af det ene beskatningsalternativ frem for det andet. I konklusionen svares på alle underspørgsmålene og herunder hovedspørgsmålet i rapporten. 4. Afgrænsning Personskatteloven: Det forudsættes, at læseren har et nogenlunde kendskab til personskatteloven. Opgørelse af indkomst skatten: Den ekstra renteomkostning, som kan fratrækkes i den personlige indkomst ved at medtage sommerhuset på indskudskontoen, medregnes ikke i beregningerne. Ved opgørelse af den personlige skat medtages ejendomsværdi skatten ikke. Ved opgørelse af ligningsmæssige fradrag medtages kun beskæftigelsesfradraget og ikke andet. Forskudsopgørelse: Der vil ikke blive laver beregning af forskudsskat/ B-skat, da skyldig skat ikke er relevant i rapporten. Regnskabsmæssig årsrapport: Jeg vil kun medtage poster fra det regnskabsmæssige regnskab, som er væsentlige for behandling af virksomhedsskatteloven og kapitalafkastordningen. Blandende aktiver indgår ikke i den regnskabsmæssige årsrapport, da virksomhedsregnskabet skal opfylde betingelserne i virksomhedsordningen om opdeling af virksomhedsøkonomien og privatøkonomien. S i d e 7 69

Virksomhedsskatteloven: Kapital 5 15 20 om afståelse og ophør i virksomhedsskatteloven vil ikke blev behandlet i denne rapport. Kapital 7 b om kapitalafkastberegning for aktier og anparter fra virksomhedsskatteloven og kapitel 7 c om udligningsordning for forfattere og skabende kunstnere medtages ikke. Rapporten vil ikke omhandle virksomhed i selskabsform. Rapporten vil ikke omhandle virksomheder med flere ejere Rapporten vil ikke omhandle overvejelser om generationsskifte eller salg af virksomhed 5. Målgruppe/ interessenter Denne rapport har til opgave at give revisorer eller andre rådgivere viden om personskatteloven, virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen. Ud fra de forskellige regneeksempler i rapporten, kan disse revisorer og rådgivere lære nogle af de gense problemstillinger ved benyttelsen af de forskellige beskatningsmetoder. Herunder fordele og ulemper for de forskellige beskatningsmetoder og nogle at de udfordringer, som de selvstændige erhvervsdrivende står overfor med ændringer i loven for virksomhedsordningen. 6. Definitioner ÅRL = Årsregnskabsloven VSO = Virksomhedsordningen KAO = Kapitalafkastordningen AL = Afskrivningsloven VSL = Virksomhedsskatteloven S i d e 8 69

Teoretisk del af rapporten 7. Krav til opstilling af en årsrapport for en personlig virksomhed En selvstændig erhvervsdrivende eller en personlig virksomhed skal opstille sin årsrapport ud fra regnskabsklasse A iht. til årsregnskabsloven (ÅRL) af 2001. Der er flere regnskabsklasser i ÅRL ud fra størrelsen af virksomhederne. Klasse A 2 er for selvstændige erhvervsdrivende og med nogle tilpasninger, kan årsrapport modellen også anvendes til andre klasse A-virksomheder indenfor andre brancher. Klasse A kan anvendes for erhvervsdrivende foreninger uden begrænset ansvar, andelsforeninger med begrænset ansvar og visse kommanditselskaber eller interessentselskabet, som ikke er omfattet af regnskabsklasse B. Jo højere, at virksomhederne kommer op i klasserne, jo flere regler/ paragraffer skal virksomheden overholde i årsregnskabsloven og de internationale standarder. De forskellige regnskabsklasser er opdelt ud fra nogle beløbsgrænser som ikke må overskrides. Hvis 2 af beløbsgrænserne overskriges i 2 på hinanden efterfølgende år, skal virksomheden/selskabet stifte regnskabsklasse. Nedenfor er der beløbsgrænser, som gælder for en virksomhed i regnskabsklasse B. Hvis virksomheden forbliver under disse beløbsgrænser, er virksomheden fortsat i en regnskabsklasse B virksomhed. 1. Nettoomsætning 40 mio. kr. 2. Balancesum 20 mio. kr. 3. Antal heltidsansatte 50 ansatte Den selvstændig erhvervsdrivende kan undlade udarbejde en årsrapport efter ÅRL regler for sin virksomhed, hvis årsrapporten ikke skal offentliggøres. Det er dog et krav at virksomheden udarbejder et årsregnskab i henhold til god regnskabsskik og efterfølgende et skatteregnskab opgjort efter skattemæssige principper. Men hvis årsrapporten skal fremvises i den erhvervsdrivendes pengeinstitut, leasingselskaber eller andre kreditorer, betragtes det som om at årsrapporten skal offentliggøres. Indberetning eller indsendelse til skattemyndigheder anses ikke som en offentliggørelse. Årsrapporten skal ikke indsendes til Erhvervsstyrelsen eller offentliggøres på nogen måde, da der ikke er revisionspligt for en årsrapport i regnskabsklasse A. 2 Regnskabsklasse A, Foreningen af Statsautoriserede Revisorer - FSR S i d e 9 69

Hvis den selvstændige erhvervsdrivende frivilligt vælger at aflægge en årsrapport, ikke kun til eget brug men til det offentlige, skal virksomheden som minimum følge visse grundlæggende bestemmelser for regnskabsklasse A. Efter ÅRL 11. stk. 1, skal årsrapporten give et retvisende billede af virksomhedens aktiver og passiver, finansielle stilling samt resultat. Der stilles generelle bestemmelser jf. ÅRL 18-21, til en årsrapport i klasse A, men hvis en statsautoriseret eller registreret revisor underskriver en påtegning/erklæring i årsrapporten, kommer reglerne fra 11-17 også til anvendelse, som også gælder for årsrapporter i den andre regnskabsklasser, herunder B, C og D. Efter ÅRL 13 skal årsrapporten udarbejdes efter følgende grundlæggende forudsætninger: - Årsrapporten udarbejdes på klar og overskuelig måde 3 - Der skal tage hensyn til reelle forhold, og ikke formelle forhold uden reelt indhold 4 - Alle relevante forhold skal medtaget i årsrapport medmindre disse er uvæsentlige. Hvis mange uvæsentlige forhold sammenlagt giver er væsentligt forhold, skal de medtages i årsrapporten 5 - Der skal tage stilling til Going Concern. Det betyder om en aktivitet i driften kan fortsætte eller skal ophører 6 - Enhver prisændring skal registreres uanset indflydelsen på resultatopgørelsen eller balance (neutralitet) 7 - Alle transaktioner, værdiændringer og begivenheder, alle hver for sig, skal medregnes og periodisering når de sker uanset tidspunkt for betaling 8 - Indregningsmetoder og målegrundlag skal anvendes ensartet på samme kategori af forhold (konsistens) 9 3 ÅRL 13, nr.1 4 ÅRL 13, nr. 2 5 ÅRL 13, nr. 3 6 ÅRL 13, nr.4 7 ÅRL 13, nr. 5 8 ÅRL 13, nr. 6 9 ÅRL 13, nr. 7 S i d e 10 69

- Hver transaktion, begivenhed og værdiændring skal indregnes og måles hver for sig, ligesom de enkelte forhold ikke må modregnes med hinanden (bruttoværdi) 10 - Primo balancen for regnskabsåret skal svare til ultimo balancen for det foran gående regnskabsår (formel kontinuitet) 11 Det forventes jf. ÅRL 13, stk. 2 at der reelt kontinuitet med oplysningerne i årsrapporten. Her tænkes på periode for regnskabsår, opstilling og klassifikation af årsrapporten, konsolideringsmetoder, indregningsmetoder og målegrundlag. Hvis der sker ændringer skal det oplyses under anvendt regnskabspraksis. Indholdet af årsrapporten skal som minimum indeholde en indehaver/ ledelsespåtegning, anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance og noter. Hvis en revisor har lavet en påtegning/ erklæring om gennemgang eller assistance med opstilling af regnskabet også indgå i årsrapporten jf. ÅRL 18. I indehaver/ ledelsespåtegning erklærer indehaveren, at årsregnskabet giver et retvisende billede og at årsrapporten er aflagt i forhold til og i overensstemmelse med ÅRL. I revisorpåtegningen erklæringer revisor, at årsrapporten er opstillet i henhold til ÅRL og gældende regler og at årsrapporten giver et retvisende billede. Indehaveren har muligheden for at vælge en ledelsesberetning. Her har indehaveren muligheden for at forklare sig om, hvad der er sket af væsentlige ting i virksomheden i løbet af året. Ting, som han mener, en regnskabslæser vil være interesseret i at læse. Indehaveren kunne eventuelt berette om Going Concern problemer, væsentlige risikofaktorer i virksomheden eller andre usikkerheder og om hvordan indehaveren ser muligheder i fremtiden. I henhold til min erfaring som revisor, er ledelsesberetning oftest valgt fra ved årsrapporter med en assistanceerklæring fra revisor. Derimod ikke ved review eller revision af årsrapporten. Under anvendt regnskabspraksis beskrives indregningsmetoderne, målegrundlag, værdiansættelser og definitioner for de forskellige regnskabsposter. 10 ÅRL 13, nr. 8 11 ÅRL 13, nr. 9 S i d e 11 69

Årsrapporten skal også opfylde mindstekravsbekendtgørelsen, som fastlægger de krævende oplysninger og specifikationer for virksomhedens skatteopgørelse. Noteoplysninger er heller ikke et lovkrav men påkrævet jf. mindstekravsbekendtgørelsen. Sammenligningstal er også påkrævet jf. mindstekravsbekendtgørelsen eller ÅRL, og det hjælper til at give årsrapporten et mere retvisende billede. Hvis man skal lave en årsrapport, skal man have for øje at klasse A virksomheder, stort set er fritaget for konkrede regler for indregning og måling og kan vælge et regnskab, som er naturlig inden for den branche virksomheden operere under. A-klasse virksomheder kan vælge at opstille regnskaber efter reglerne for klasse B. I ÅRL 19, stk. 3 skal posterne i resultatopgørelsen klassificeres efter virksomhedens art og aktiviteternes omfang. På bilag 2, skema 1, vises det som minimum skal indgå i balancen, de opregnede og relevante hovedposter og romertalsposter. Der er ingen skema krav for en A-klasse virksomhed for resultatopgørelsen men bilag 2, skema 1 og 4, giver en god inspiration for udvikling af en balance og resultatopgørelse. Der er yderligere oplysningskrav til årsrapport jf. ÅRL 21, stk. 2. Så som: 1. Eventualforpligelser 10. Pantsætninger og anden sikkerhed for aktiver 11. Renter for indskud på egenkapitalen 12. Hvor meget der er uddelt eller udloddet til ejere eller andre virksomhedsdeltagere 13. Hvorledes underskud er dækket og 14. Hvorvidt uddelinger eller udlodninger er sket kontant eller på anden måde. Hvis en indehaver eller ægtefællerne i fællesskab ejer aktiver, gæld, eventuelforpligtelser og pantsætninger, privat og uden for virksomheden jf. ÅRL 21, stk. 3 som ikke har noget at gøre med virksomhedens aktiviteter at gøre, skal følgende særskilt oplyses; 1. om virksomheden undlader at indregne de pågældende aktiver og gæld, S i d e 12 69

2. om virksomheden undlader at indregne eller oplyse om de pågældende eventualforpligtelser, 3. om virksomheden undlader at oplyse om de pågældende pantsætninger, og 4. hvorledes der tages hensyn til indehaverens og ægtefællens indbyrdes formueforhold. Dette indgår også under anvendt regnskabspraksis. De relevante oplysninger medtages under anvendt regnskabspraksis. De overstående oplysninger er medtaget og bearbejdet i de regnskaber for Hans Hansen, som er vedlagt i bilagene. 8. Opgørelse af det regnskabsmæssige resultat. Som tidligere beskrevet ÅRL 23, stk. 1 skal resultatopgørelsen og balancen opstilles i skematiske form iht. bilag 2, skema 1-4. Skemaerne er for et selskab og ikke en selvstændig erhvervsdrivende. For en selvstændig erhvervsdrivende skal opgørelsen af egenkapitalen gøres en smule anderledes op. Bilag 2, skema 4 viser en resultatopgørelse som er funktionsopdelt. Posterne i en funktionsopdelt resultatopgørelse, opstilles efter de organisatoriske funktioner virksomheder råder over, så som produktion, distribution og administration. Hvis virksomheden har en artsopdelt resultatopgørelse, opstilles posterne efter deres art, så som materiale, personale, husleje osv. Et regnskab for en selvstændig erhvervsdrivende strækker sig for det meste fra 1. januar til 31. december dvs. at regnskabsperioden er efter kalenderåret. Men eksempelvis selvstændige landmænd kan have skæve regnskabsår. Noget at gøre med høsten. Eksempelvis fra 1. juli til 30. juni. Beskatning sker i det regnskabsår, hvor regnskabsperioden slutter. For at nå frem til det regnskabsmæssige resultat skal alle indtægter tillægges og omkostninger fratrækkes for en given regnskabsperiode jf. ÅRL 28, stk. 1. Indtægter indregnes i resultatopgørelsen i takt med at de indtjenes jf. ÅRL 49, stk. 1. En resultatopgørelse er opdelt en variabel del og fast del. I den variable del opgøres indtægter og omkostninger, som kan variere med virksomhedens primære aktivitet og i den faste del, er indtægter og omkostninger, som anses for at faste uanset virksomhedens aktivitet. Eksempelvis for en Tømremester med ansatte, vil indtægter fra S i d e 13 69

udførte opgaver og forbrug af træ, materialer og lønninger til svende være variable poster i resultatopgørelsen. Salgs-, lokale- og administrationsomkostninger anses som faste omkostninger, da de skal betales for uanset, om virksomheden har nogen aktivitet eller ej. Til de faste omkostninger findes der også afskrivninger og finansielle poster, så som renteindtægter og renteomkostninger. Herved er det regnskabsmæssige resultat opgjort. Der er dog poster af det regnskabsmæssige resultat, som kommer fra balancen. Herunder afskrivninger, som er redegjort for i efterfølgende afsnit. For helhedens skyldig medtages balancen i denne del af rapporten. Balancen viser et øjebliksbillede pr. eksempelvis 31. december 2015 eller den sidste dato for resultatopgørelsen. Balancen er opdelt i aktiver og passiver. Definitionen på et aktiv jf. ÅRL bilag 1, C, nr. 1 er, at aktiver er en ressource, som er under virksomhedens kontrol, som er resultat af tidligere begivenheder og hvorfra fremtidige økonomiske fordele forventes at tilflyde virksomheden og aktives værdi er udregnet pålideligt. Aktiverne er opdelt i anlægsaktiver og omsætningsaktiver. Anlægsaktiver er aktiver, som virksomheden ejer eller bruger over en længere periode også kaldt langfristede aktiver. Anlægsaktiver kan først indregnes i regnskabet, når de er taget i brug i virksomheden. På kan afskrives på visse anlægsaktiver, så som goodwill, ejendomme, produktionsmidler, maskiner, driftsmidler og inventar. Jf. ÅRL 43 har alle disse aktiver en brugstid eller en forventet levetid for virksomheden. Denne brugstid fastgøres ud fra en vurdering af aktivet. Det kunne eksempelvis være en varevogn. Virksomheden har vurderet, at varebilen er slidt op efter 5 år. Afskrivningerne skal foretages systematisk. At afskrive, betyder at varevognens anskaffelsesværdi opdeles i 5 ens beløb for hvert år, så varevognens værdi efter 5 år er nul. Denne afskrivningsmetode kaldes den lineære metode. Hvis virksomheden er 5 år vurdere at varevognen er kr. 20.000 værd, kaldes denne værdi scrapværdi. Afskrivninger fratrækkes i varevognens værdi under aktiver og tillægges, som en omkostning i resultatopgørelsen. Omsætningsaktiver er aktiver, som ikke anlægsaktiver også kaldt kortfristede aktiver. Definitionen for kortfristede aktiver er jf. definitioner i ÅRL: - aktivet forventes at blive solgt, eller er anskaffet med salg for øje eller skal forbruges i virksomhedens produktion eller drift. - aktivet er anskaffet primært med videresalg for øje S i d e 14 69

- aktiver forventes at være solgt inden 12 måneder - aktivet er en form for likvid og der et sat en begrænsning på aktivet, som det ikke kan omsættes eller bruges til at indfri en forpligtelse i mindst 12 måneder efter balancedagen. Omsætningsaktiver kan være likvider, varelagere, tilgodehavender ved salg/ debitorer og andre tilgodehavender. Ting som kan være let omsættelige. Passiverne er opdelt i egenkapitalen, langfristede forpligtelser og kortfristede forpligtelser. Egenkapitalen er et udtryk for virksomhedens værdi og beregnes som forskellen mellem alle virksomhedens aktiver minus alle virksomhedens forpligtelser. Langfristede forpligtelser er forpligtelser, som har en løbetid over et år. Disse kan være prioritetsgæld og etableringslån. Kortfristede forpligtelser har en løbetid under et år, så som kreditorer, skyldig moms og lønrelaterede poster. 9. Opgørelse af det skattemæssige resultat Til hjælp i dette afsnit, kan man se opgørelsen af den skattemæssige indkomst/ resultat på side 21 i årsrapporten i bilagene. Opgørelse af det skattemæssige resultat bygger stadig på 4-6 i statsskatteloven fra starten af det 1900- tallet. Sidenhen er der kommet en række speciallove, som betragtes som modifikationer eller undtagelser til statsskattelovens hovedregler. Et udpluk af disse speciallove er følgende: - Afskrivningsloven som indeholder skattemæssige afskrivninger af anlægsaktiver. - Avancebeskatningsloven som indeholder detaljerede regler for beskatning af aktier og værdipapirer. - Ejendomsavanceloven som indeholder detaljerede regler for salg af fast ejendom. - Ligningsloven som indeholder regler for skattefrihed for særlige indkomster og fradragsret for særlige udgifter. - Kursgevinstloven som indeholder regler for beskatning af gevinster, tab på fordring og gæld og finansielle kontrakter. S i d e 15 69

- Selskabsloven som indeholder regler for beskatning af selskaber - Skatteloven som indeholder regler for selvangivelser og andre områder. Ved opgørelse af det skattemæssige resultat tager man udgangspunkt i det regnskabsmæssige resultat før skat. Da det regnskabsmæssige resultat er fremkommet ud fra regnskabsmæssige principper fra årsregnskabsloven og internationale standarder (IAS) og det skattemæssige resultat er fremkommet ud fra skattemæssige principper fra skatteloven og speciallove så som afskrivningsloven og ligningsloven. Inden man når frem til det skattemæssige resultat kan der være regnskabsposter som er fradragsberettiget iht. ÅRL men ikke fradragsberettigede iht. skattelovene. Disse poster opdeles i permanente afvigelser og midlertidige afvigelser. 9.1 Permanente afvigelser Permanente afvigelser forekommer, når poster i det regnskabsmæssige regnskab ikke kan fratrækkes i det skattemæssige regnskab for indkomståret. Derfor bliver disse omkostninger lagt til igen. 9.2 Midlertidige afvigelser Midlertidige afvigelser forekommer når poster behandles anderledes regnskabsmæssigt og skattemæssigt. Eksempelvis afskrivning af varevognen fra tidligere som afskrives efter den lineære metoden, skal skattemæssigt afskrives efter saldometoden. For at kunne holde styr på det hele laves der i det regnskabsmæssige regnskab et anlægskartotek for alle anlægsaktiver. For materielle anlægsaktiver laves der anlægskartoteker for forskelle grupper af materielle anlægsaktiver. - grunde og bygninger - produktionsanlæg og maskiner - andre anlæg, driftsmidler og inventar. I hver gruppe afskrives hver aktiv hver for sig i henhold til de regnskabsmæssige principper. Men skattemæssigt ved brug af saldometoden tages der udgangspunkt i S i d e 16 69

summen/ saldoen af den skattemæssige værdi af samtlige driftsmidler i gruppen fra året før, altså ultimo værdien, som i dette regnskabsår er primo værdien. Saldometoden opgøres på følgende måde: Saldo primo + køb (til kontantværdi) + forbedring - salg (til kontantværdi) - erstatning- og forsikringssummer = afskrivningsgrundlag - afskrivning op til 25 % (gerne brudte procenter) = Saldo ultimo På den skattemæssige opgørelse bliver de regnskabsmæssige afskrivninger, som er opgjort med den lineære metode bliver lagt til igen og de skattemæssige afskrivninger, som er opgjort efter saldometoden bliver trukket fra. Et andet eksempel er regler om afskrivning af småaktiver. Regnskabsmæssigt er der ingen beløbsmæssig grænse for aktivering af småaktiver i balancen. Men skattemæssig jf. AL 6, stk. 1, nr. 1-4. kan alle små aktiver straks afskrives, hvis: - Aktiver med en værdi under kr. 12.800 for 2015 og derunder - Driftsmidler med en fysisk ikke teknisk eller økonomisk levetid på tre år eller herunder - Driftsmidler anskaffet til forsøgs- og forskningsaktiviteter - Software til IT Flere småaktiver som samlet fungere sammen og har en værdi over kr. 12.800 for 2015, kan også aktiveres. Denne regel medtages i de fleste regnskaber også regnskabsmæssig for at gøre opgørelsen af regnskabet skattemæssigt nemmere. Der findes også andre poster, som jeg ikke kommer ind på her. S i d e 17 69

10. Personskatteloven Alle skattepligtige personers indkomst i Danmark bliver beskattet efter personskatteloven jf. PSL 1. I denne gruppe ligger almindelige lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende. Den skattepligtige indkomst opgøres med en personlig indkomst, kapitalindkomst, aktieindkomst og CFC-indkomst (Controlled Foreign Company) jf. PSL 2. Vi har for den personlige indkomst en progressiv beskatning, hvilket vil sige, at beskatningen stiger progressiv i forhold til en højere løn. Ud fra en marginal betragtning for sidste indtjente krone, betaler vi en bundskat på 36,7% og en topskat på 51,7%. Skattepligtige skal betale bundskat af indkomsten op til kr. 449.100 i 2014 og topskat for indkomsten over dette beløb. Dog har alle et personligt fradrag på kr. 42.800 i 2014, som den skattepligtige ikke skal betale skat af. For ugifte personer under 18 år er det personlig fradrag dog kun kr. 32.100. Satserne indeksreguleres løbende. I 1997 blev indført en ny, hvor det blev bestemt at skatteyderne i Danmark skulle betale arbejdsmarkedsbidrag. Arbejdsmarkedsbidrag går hovedsagelig til arbejdsløse til dækning af dagpenge, orlov, efteruddannelse, aktivering og andet uddannelse. Opgørelse af den skattepligtige indkomst: Personlig indkomst efter arbejdsmarkedsbidrag +/- Kapitalindkomst - Ligningsmæssige fradrag = Skattepligtig indkomst Bundskatten er opdelt i forskellige andele. Den er opdelt i sundhedsbidrag på 4%, kommune- og kirkeskat på 26,09% og bundskat på 8,08, som sammen giver rundet op 36,7%. Disse skattesatser er opgjort efter satser gældende for Horsens Kommune for 2014. Bund- og topskat beskattes af den personlige indkomst efter arbejdsmarkedsbidrag og sundhedsbidrag, kommune- og kirkeskat beskattes af den skattepligtige indkomst. Sundhedsbidrag bliver nedsæt med 1 % om året og overføres til bundskatten, hvilket vil sige, at de skattepligtige kommer til at betale mere i skat fremover, da grundlaget for den personlige indkomst er højere end grundlaget for den skattepligtige indkomst. S i d e 18 69

Den personlige indkomst er indkomster, som ikke er kapitalindkomst eller aktieindkomst jf. PSL 3 stk. 1. Kapitalindkomst kan være mange ting. For eksempel jf. PSL 4 stk. 1, renteindtægter og renteudgifter, skattepligtige gevinster og tab ved salg af aktier og obligationer, kapitalafkast og rentekorrektion i forbindelse med virksomhedsordningen og kapitalafkast i forbindelse med kapitalafkastordningen, visse aktieudbytter, over- og underskud ved udlejning af fritidshuse og ejerlejligheder, gevinst ved salg af ejendomme og visse udlejningsindtægter. Aktieindkomst kan hovedsagelig omfatte jf. PSL 4a. Aktieudbytte, gevinst og tab ved salg af aktier. Ligningsmæssige fradrag er behandlet i ligningsloven. Som skattepligtig person i Danmark har alle et personfradrag som omtalt tidligere. Ved opgørelse at den skattepligtige indkomst kan de ligningsmæssige fradrag fratrækkes i beskatningsgrundlaget. Der er mange forskellige fradrag for lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende. Her er en række eksempler: Beskæftigelsesfradrag, befordringsfradrag, kontingenter til fagforeninger, A-kasse og efterløn, underholdsbidrag til tidligere ægtefælle og børn, gavefradrag osv. 11. Virksomhedsskatteloven Virksomhedsskatteloven er opdelt i dele: Virksomhedsskatteloven Virksomhedsordningen Kapitalafkastordningen Da virksomhedsskatteloven blev vedtaget som led i skattereformen af 19. juni 1987 var idéen at skabe de samme fordele for de selvstændige erhvervsdrivende, som hovedaktionærerne, som drev deres virksomheder i selskabsregi havde. S i d e 19 69

11.1 Hvem kan benytte virksomhedsordningen Virksomhedsskatteordningen også kaldt virksomhedsordning eller forkortet (VSO) er en mulighed for beskatning, hvis man har et interessentskab (I/S) eller en enkeltmandsvirksomhed. Et interessentskab er en virksomhed, som er ejet at minimum 2 personer. Det fungerer i praksis som en enkeltmandsvirksomhed. Som selvstændig erhvervsdrivende hæfter personerne solidarisk for den gæld, som virksomheden stifter og der er ingen kapitalkrav. Ved kapitalkrav menes at der ikke skal indskydes noget fast beløb på egenkapitalen ved stiftelse/ oprettelse af virksomheden. Alle skattepligtige personer som driver selvstændig erhvervsvirksomhed, som har indkomst af denne virksomhed jf. VSL 1, stk. 1, kan benytte virksomhedsordningen. Det gælder også jf. VSL 1, stk. 2 aktier og obligationer hvis den skattepligtige driver næring af disse aktiver. Hvis den skattepligtige benytter aktiver til både erhvervsmæssige og privat formål, kan kun den erhvervsmæssige del indgå i VSO. For biler, computere, telefoner og datakommunikationsforbindelser som benyttes både privat og erhvervsmæssig kan indgå i virksomheden. Dog kan der ske en fordeling af den private andel iht. Ligningsloven 16 og for biler ligningsloven 9 C, stk. 7. 11.2 Krav til regnskabet. For at kunne anvende virksomhedsordningen er det en betingelse jf. VSL 2, stk. 1, at den skattepligtige udarbejder en selvstændigt regnskab for virksomheden, som opfylder bogføringslovens krav. Den skattepligtiges samlede økonomi skal opdeles i virksomhedsregnskab, hvor bogføringsloven benyttes og et privatregnskab. Ved indberetning af selvangivelsen for den skattepligtige, skal jf. VSL 2, stk. 2 vælge om denne vil være i virksomhedsordningen senest den 30. juni året efter kalender- og regnskabsåret afslutning. Hvis den skattepligtige vælger at anvende virksomhedsordningen, skal hele virksomhedens indkomst for hele indkomståret indberettes. Herudover skal den skattepligtige oplyse størrelsen af indestående på konto for indskud og konto for opsparet overskud jf. VSL 3 og 10, stk. 2 og kapitalafkast og afkastgrundlag jf. VSL 7 og 8. Hvis den skattepligtige har flere virksomheder, behandles indkomsten for samtlige under ét i virksomhedsordningen jf. VSL 2, stk.3. Beløb, der overføres mellem S i d e 20 69

privatøkonomien og virksomhedsordningen, skal bogføres særskilt for hver post med virkning fra det tidspunkt posteringen eller overførslen finder sted jf. VSL 2, stk. 4. Posteringer vedrørende biler, som bruges både erhvervsmæssigt og til private formål, skal bogføres i starten af indkomståret. Jf. VSL 2, stk. 5 kan overførsler af finansielle aktiver og passiver, indskud og overførsler iht. VSL 5 (hæverækkefølgen) indtil fristen for indberetning af selvangivelsen, bogføres frem til indkomstsårets udløb. 11.3 Indskudskontoen Hvis den skattepligtige vælger at bruge virksomhedsordningen, skal indskudskontoen gøres op. Indskudskontoen opgøres af de skattemæssige værdier i starten af det første indkomstår, hvor virksomhedsordningen anvendes jf. VSL 3, stk. 2. Dog medregnes ikke beløb på mellemregningskontoen mellem privatøkonomien og virksomheden jf. VSL 3, stk. 1. Ved opgørelse af indskudskontoen skal de skattemæssige værdier af indskudte aktiver og de indskudte passiver, fratrækkes hinanden jf. VSL 3, stk. 3. Jf. VSL 3, stk. 4 ved opgørelse af ejendomme bruges anskaffelsessummen eller den ved indkomstårets begyndelse, fastsatte ejendomsværdi med fradrag for omkostninger, om ikke er medtaget ved opgørelse af vurderingen. Der kan også være andre forhold, som skal tages højde for ved opgørelsen af vurderingen, så ombygning eller forbedringer til ejendommen mv. Erhvervsmæssige driftsmidler opgøres til den skattemæssige saldoværdi, driftsmidlet er afskrevet til ved indkomstårets begyndelse iht. afskrivningsloven kapitel 2. En negativ saldoværdi medregnes ikke. Andre løsøregenstande medregnes til handelsværdi. Værdien af opgjorte varelager medregnes også. Øvrige aktiver medregnes til anskaffelsessummer med fradrag for skattemæssige afskrivninger. Hvis anskaffelsessummen omregnes til en kontantværdi anvendes denne. Private aktiver, som skal indskydes i virksomheden, som tidligere er været brugt privat og som fremover skal være 100 % erhvervsmæssige bliver værdisat til handelsværdien. Virksomhedens gæld opgøres til kursværdien. Hvis indskudskontoen bliver opgjort til en negativ værdi JF. VSL 3, stk. 5, ud fra værdierne jf. VSL 3 stk. 2-4 og aktiver og al gæld kan dokumenteres er S i d e 21 69

erhvervsmæssigt, medregnes til skattemæssige værdier, bliver indskudskontoens værdi sat til 0. Indskudskontoen reguleres ved indkomstårets udløb jf. VSL 3 stk. 6. Årets indskud tillægges og overførsel af værdi til den skattepligtige, som ikke er overskud, fradrages. 11.4 Mellemregningskontoen Jf. VSL 4 a, stk. 1, kan den skattepligtige i stedet for at indskyde alt på indskudskontoen jf. 2 i virksomhedsordningen, vælge at indskyde kontante beløb fra privatøkonomien på en mellemregningskonto. Så bliver disse beløb ikke låst fast på indskudskontoen. Så snart virksomhedsordningen er gjort op for indkomståret jf. VSL 4a, stk. 2, kan den skattepligtige ikke rette på mellemregningskontoen med tilbagevirkende kraft. Værdier og beløb som overføres fra mellemregningskontoen til privatøkonomien, anses ikke for at være hævninger, som er omfattet af VSL 5 (hæverækkefølgen) så snart mellemregningskontoen ikke er negativ. Hvis mellemregningskontoen bliver negativ anses summen af det negativ beløb, som en hævning, og dette skal udlignes jf. VSL 5. Driftsomkostninger eller privat indskud i virksomheden afholdt af private midler, kan bogføres på mellemregningskontoen jf. VSL 4 a, stk. 4 og beløb, der skal overføres til medarbejdende ægtefælle jf. 12, kan hensættes på mellemregningskontoen fra indkomstsåret begyndelse jf. VSL 4 a, stk. 5. 11.5 Rentekorrektion Rentekorrektion foretages hvis indskudskontoen er negativ jf. VSL 11, stk. 1. Der tages udgangspunkt i indskudskontoen fra det tidspunkt indskudskontoen er opgjort for første gang eller i det efterfølgende indkomstårs begyndelse eller afslutning. Hvis indskudskontoen er negativ på noget i disse tidspunkter beregnes rentekorrektion. Beløbet som udregnes, svare til afkastsatsen iht. VSL 9 ganget med den største negative saldo af indskudskontoen ved virksomhedsordningens begyndes eller saldoen for indskudskontoen ved næste indkomstårs begyndelse eller afslutning. Rentekorrektionsbeløbet kan dog højst udgøre største negative afkastgrundlag i det år virksomhedsordningens begyndes eller saldoen for afkastgrundlag ved næste S i d e 22 69

indkomstårs begyndelse eller afslutning. Rentekorrektionsbeløbet kan herudover højst udgøre virksomhedens nettorenteudgifter med eventuel forhøjet med kurstab og nedsat med kursgevinster, der er skattepligtige efter kursgevinstloven. Overføres værdier fra virksomheden via hæverækkefølgen til den skattepligtige jf. VSL 5 og indskydes der værdier jf. VSL 3, stk. 1 i det samme indkomstår til indskudskontoen fra virksomheden, skal der beregnes rentekorrektion jf. VSL 9, stk. 2. Der foretages rentekorrektion med udgangspunkt i kapitalafkastsatsen gange med jf. VSL 9 værdier indestående på indskudskontoen jf. VSL 5, stk. 1, nr. 5. og VSL 5, stk. 2 som redegøre for reglerne for VSL 11 også skal benyttes her. Rentekorrektionsbeløbet fra VSL 11, stk. 1 og 2, kan dog i dette tilfælde højst svare til afkastsatsen ganget med indskuddet fra den skattepligtige til virksomheden jf. VSL 3, stk. 1. Den udregnede rentekorrektion straffer hermed en skattepligtige for at have en negativ indskudskonto i virksomhedsordningen ved at rentekorrektionen tillægges den personlige indkomst og fradrages i kapitalindkomsten jf. VSL 11, stk. 3.7 11.6 Kapitalafkastsgrundlaget Kapitalafkastgrundlaget opgøres ved opstart af virksomhedsordningen eller ved indkomstårets begyndelse ved at trække virksomhedens gæld fra virksomhedens aktiver jf. VSL 8. Der er her tale om de skattemæssige værdier. Dog skal følgende beløb ikke medtages i opgørelsen; - beløb, som er hensatte, der vedrøre finansielle aktiver, af den del af kapitalafkastet, som skal overføres til den selvstændige jf. VSL 4 - beløb, hensat til senere hævning jf. VSL 10, stk. 1 - beløb, indestående på mellemregningskontoen jf. VSL 4 a. - beløb, som ved virkning fra indkomstårets begyndelse, er overført fra virksomhedsordningen til privatøkonomien jf. VSL 8, stk. 1 - beløb, som vedrører sikkerhedsstillelse for privat gæld fra tidligere år, som er omfattet af VSL 4b, stk. 1. S i d e 23 69

Værdiansættelse for virksomhedens aktiver og gæld indgår i kapitalafkastgrundlaget med de skattemæssige værdier som i henhold til bestemmelserne for opgørelse af indskudskontoen. 11.7 Kapitalafkast Kapitalafkastet bliver beregnet ud fra kapitalafkastsatsen iht. VSL 9 ganget med kapitalafkastgrundlaget iht. VSL 8. Hvis kapitalafkastet bliver negativ, skal kapitalafkastet ikke medregnes. Kapitalafkastet kan ikke udgøre en værdi højere end det skattepligtige overskud for virksomheden. Hvis perioden for regnskabsåret er kortere eller længere end 12 måneder, skal kapitalafkastet ændre forholdsmæssigt for hele måneder herefter jf. VSL 7, stk. 2. Der er også en mulighed for at opspare kapitalafkastet til fremtiden og her til modregning i fremtidig overforbrug. 11.8 Overskudsdisponering Når virksomhedens skattemæssige resultat for indkomståret er opgjort skal der ske en fordeling af resultatet. I henhold til personskatteloven, bliver den skattepligtige beskattet af det skattemæssige resultat som personlig indkomst og renter som kapitalindkomst. Men i virksomhedsordningen bliver den skattepligtige beskattet af de hævninger, den skattepligtige har hævet i virksomhedens egenkapital for regnskabsåret. Derved skal der laves en fordeling af overskuddet for indkomståret. Det skattemæssige overskud overføres til den skattepligtige som personligt indkomst jf. VSL 10, stk. 1 for indkomståret. I den personlige indkomst afdrages kapitalafkastet, som bliver beregnet iht. VSL 7, og lægges til i kapitalindkomsten. Hvis hævningerne i egenkapitalen er mindre end det skattemæssige overskud efter at kapitalafkastet er fratrukket, kan forskellen opspares i virksomhedsordningen jf. VSL 10, stk. 2. Det opsparede overskud for indkomståret bliver foreløbig beskattet med selskabsskatteprocenten jf. selskabslovens 17, stk. 1, som for 2014 er 24,5 % og det skattemæssige overskud med fradrag for virksomhedsskatten indgår på virksomhedens konto for opsparet overskud. Virksomhedsskatten pålignes og opkræves hos den skattepligtige iht. regler for KSL, jf. VSL 21, stk. 1. På den skattepligtiges årsopgørelse, vil virksomhedsskatten på de 24,5 % blive tillagt, som en acontoskat altså et beløb, som betales forud. S i d e 24 69

Overskudsdisponering VSO Kapitalindkomst Personlig indkomst Overskud virksomhed Skat 24,5 % Resterende overskud Virksomhedsbeskatning Opsparet overskud 11.9 Underskudsdisponering Hvis det skattemæssige overskud er mindre end hævningerne på egenkapitalen, er der tale om et skattemæssigt underskud for indkomståret. Den skattepligtige kan jf. VSL 13, stk. 1 modregne det skattemæssige underskud et tidligere års opsparet overskud. Det opsparede overskud fra tidligere år med tillæg, svarende til virksomhedsskatten, medregnes ved opgørelse af virksomhedsindkomsten for indkomståret, svarende til forskellen mellem det skattemæssige overskud og hævningerne på egenkapitalen for indkomståret. Den tilhørende aconto skat som er betalt i tidligere år, bliver modregnet ved opgørelsen af den skattepligtiges slutskat jf. VSL 10, stk. 3. Herved bliver den skattepligtige reelt beskattet med forskellen mellem virksomhedsskatten betalt i tidligere år og den endelige skattesats opgjort i den personlige indkomst for skattepligtige. 11.10 Hæverækkefølgen Som tidligere beskrevet, er det hævningerne i egenkapitalen, altså værdier som overføres fra virksomheden til privatøkonomien, som den selvstændige bliver beskattes af. Ved brug af virksomhedsordningen skal hævninger for den selvstændige foretages i en bestemt rækkefølge, som også er kaldt hæverækkefølgen. Dette er fordi, at der er skattemæssigt forskel på, om man overfører indskud, beløb ud over indskud og S i d e 25 69

virksomhedsoverskud. 12 Når der overføres fra virksomhedsøkonomien til privatøkonomien med beløb eller andre værdier, bliver hævningerne delt op i faktiske hævninger, anses for overført, hensat til senere hævning og stillet til sikkerhed for privat lån. Faktiske hævninger kan være driftsomkostninger, som ejeren af virksomheden har langt ud for med hans private midler. Anses for overført er private andele til bil, telefon og andet. Kan være bogføringsmæssige posteringer. Hensat til senere hævning er en udbetaling fra virksomheden som udsættes til fremtiden. Der foretages beskatning af hensættelsen, så beløbet det efterfølgende år er skattefrit. Beløbet skal fratrækkes i kapitalafkastgrundlaget i indkomståret afslutning i det år beløbene er hensat. Det hensatte beløb kan overføres til indskudskontoen. Hvis en overførsel skal findes sted, skal beløbet behandles som en hævning i hæverækkefølgen og som et indskud jf. VSL 3 og 5. Der er ingen frist for hvor langt tid beløbet kan hensættes. Alle beløb kan hensættes til hensat til senere faktisk hævning dog ikke saldoen på indskudskontoen. Hensat til senere hævning beløbet kan højest udgøre på den ene side jf. VSL 5 stk. 1, nr. 1-4 dvs. alle overførsler undtagen indskudskontoen i den udvidede hæverækkefølge og på den anden side summen af faktiske hævninger og anses for hævet. Hvis der sker hævninger til betaling af skat, skal disse hævninger uden om hæverækkefølgen, da disse beløb er skattefrie. Dette gælder også for beløb overført fra indskudskontoen. Dette anses som et privatlån i virksomheden. Overskud fra virksomheden beskattes enten som personlig indkomst eller kapitalindkomst. Hæverækkefølgen Hensat til senere hævning - kapitalafkast som vedrøre tidligerer indkomstår jf. VSL 7 - resterende overskud som vedrører tidligere indkomstår jf. VSL 10, stk. 1 Årets overskud dette indkomstår - årets kapitalafkast som overføres til den skattepligtige som personlig indkomst jf. VSL 7 og 23 a - årets resterende overskud jf. VSL 10, stk. 1 Opsparet overskud fra tidligere år Indestående på indskudskontoen Figur fra Tax.dk om hæverækkfølgen. En anden figur af hæverækkefølgen nedenfor. 12 Tax.dk. C.C.5.2.7.1 Overførsler fra virksomhedsordningen til privatøkonomien. S i d e 26 69

Bruttohævninger Hævninger Hæverækkefølge Kontant hævet Beløb, som anses for hævet Refusion af driftsomkostninger (som ikke er krediteret på mellemregningskontoen) Medarbejdende ægtefælle (som ikke er krediteret på mellemregningskontoen) Virksomhedsskat Hensat til senere hævning, primo Kapitalafkast (kapitalindkomst) Resterende overskud (personlig indkomst) Konto for opsparede overskud 2014 (75,5 %) Hensat til senere hævning, ultimo Bruttohævning i alt Indskudskonto Hæverækkefølge i alt 12. Kapitalafkastordningen Den selvstændige erhvervsdrivende kan også vælge at bruge kapitalafkastordningen hvis denne er mere hensigtsmæssig end virksomhedsordningen. Ordningen er nemmere at anvende end virksomhedsordningen. Ligesom i virksomhedsordningen beregnes en kapitalafkast for virksomhedens erhvervsmæssige aktiver som er beskrevet i VSL 22 a- c. Kapitalafkastet i kapitalafkastordningen er dog udregnet på en anden måde end kapitalafkastet opgjort i virksomhedsordningen. Kapitalafkastet fragår dog stadig i den personlige indkomst og tillægges i kapitalindkomsten ved opgørelse af indkomstskattet for den selvstændige erhvervsdrivende. Men selvstændige erhvervsdrivende som anvender ordningen, beskattes af overskud før renter som personlig indkomst og renteudgifter som negativ kapitalindkomst i henhold til personskatteloven. I henhold til VSL 22a, stk. 2 udregnes kapitalafkastet ved at afkastsatsen fra VSL 9 ganges med kapitalafkastgrundlaget, som opgøres efter VSL 22a, stk. 5-7. Det opgjorte kapitalafkast må dog ikke oversige den største talmæssige værdi af følgende beløb jf. VSL 22a, stk. 3: - Positiv personlig nettoindkomst fra selvstændig erhvervsvirksomhed, jf. personskatteloven 3 - Negativ nettokapitalindkomst, jf. personskatteloven 4. Når nettokapitalindkomsten opgøres skal der ses bort fra kapitalafkast i henhold til S i d e 27 69