Valg af virksomhedsform og beskatning. En analyse af mindre virksomheders muligheder

Transkript

1 HD Regnskab og Økonomistyring, Handelshøjskolecenteret Valg af virksomhedsform og beskatning En analyse af mindre virksomheders muligheder Afsluttende specialeafhandling fra HD Regnskab og Økonomistyring Afleveret Erling Kyed ******-**** Vejleder: Jon Lauritzen 1

2 Indholdsfortegnelse Indholdsfortegnelse Indledning Problemformulering Afgrænsning Metode Målgruppen Personskatteloven Personlig indkomst Kapitalindkomst Beskatning af indkomst Amtsskat, kommuneskat og kirkeskat Bundskat Mellemskat Topskat Personfradrag Skatteberegning Hæftelse Selskabsskatteloven Indkomst Beskatning Hæftelse Udbytte Beskatning af udbytte Andre forhold Virksomhedsskatteordningen Generelle krav Hvem kan anvende ordningen? Krav for anvendelse af loven Hvilke aktiver kan indgå? Den generelle anvendelse af virksomhedsskatteordningen

3 8.3. Centrale begreber i loven Indskudskonto Generelt Indgangsværdier Den årlige opgørelse Fornyet indgang i virksomhedsskatteordningen Kapitalafkastgrundlag/kapitalafkast Generelt Indgangsværdier Beregningen Mellemregningskonto Rentekorrektion Lån i den selvstændige erhvervsvirksomhed Indskud og hævning inden for indkomståret Indkomsten Overførsler Hæverækkefølge Opsparet overskud Virksomhedsskatten Opsparing af overskud Hævning af overskud Virksomhedsskatteordningen samlet Hæftelse Beskatning Kapitalafkastordningen Indkomst Kapitalafkast og grundlaget Konjunkturudligningskonto Beregning af henlæggelse Konjunkturudligningsskat Indsætning Hævning

4 9.5. Beskatning Hæftelse Skatteberegninger via de 4 ordninger Forudsætningerne Resultat og renter Skatteprocenter Selskabsbeskatning Skatteberegning årrække 1 som enkelt år Selskab Overskud som løn Overskud som udbytte og løn Personskattelov Kapitalafkastordning Virksomhedsskatteordning Sammenligning af skatteberegninger Skatteberegning årrække 2 som enkelt år Selskab Overskud som løn Overskud som udbytte kr og rest som løn Overskud som løn til topskat og rest som udbytte Personskattelov Kapitalafkastordning Virksomhedsskatteordning Sammenligning af skatteberegninger Skatteberegning for årrække 1 og 2 flere år Selskaberne PSL KAO VSO Fælles sammenligning Renter PSL vs. VSO Renteprocenten

5 Skatteprocenterne Fradragsforskellen på renterne Renteprocenten i forhold til skatteprocenten Konklusion Anvendte forkortelser Litteraturliste: Links Bøger Diverse BILAG BILAG BILAG BILAG

6 1. Indledning Som selvstændig erhvervsdrivende er der mange ting at slås med i hverdagen i forbindelse med drift af virksomhed - ikke mindst valget af beskatningsform. Den danske skattelovgivning tilbyder flere muligheder alt efter, hvordan virksomheden er konstrueret (selskab eller personlig) selskabsbeskatning, virksomhedsskatteordning, kapitalafkastordning eller personskatteloven. Det er dog ikke lige meget, hvilken beskatningsform der vælges. Beskatningsformen kan have indflydelse på den daglige drift af virksomheden og på de økonomiske dispositioner, der skal træffes. 2. Problemformulering Når man vil føre en forretningside ud i livet, skal det foregå i en virksomhed, men det er ikke lige meget, hvilken virksomhedsform der vælges. Specielt mindre virksomheder, her forstås enkeltmandsvirksomheder eller konstruktioner, hvor alle ejerne deltager aktivt i virksomhedens drift, synes at have flere muligheder for konstruktioner og beskatninger. Med baggrund i denne problemstilling ønskes belyst hvilke forhold, der kan have indflydelse på valget af virksomhedskonstruktion og beskatningsform. Problemstillingen formuleres som: Hvilke aspekter bør overvejes inden valg af virksomhedsform? Hæftelse Underskudsmodregning Indkomstudligning Hvor stor er forskellen på de forskellige beskatningsformer? 6

7 Ved en gennemgang af personskatteloven, selskabsskatteloven, virksomhedsskatteordningen og kapitalafkastordningen vil ovenstående problemstillinger blive belyst i forhold til de enkelte beskatningsformer. 3. Afgrænsning Afgrænsningen har til formål at afgrænse det felt, indenfor hvilket hovedopgaven kan øge fokuseringen. Afgrænsningen gør, at der bevist fravælges områder, som ikke vurderes relevante for projektet, men gør samtidig, at der er risiko for, at der sorteres områder fra som kunne have relevans for hovedopgaven. Der er foretaget følgende afgrænsninger i nærværende hovedopgave: Virksomheder: Selskaber begrænses til at være anpartsselskaber omfattet af lov om erhvervsdrivende virksomheders aflæggelse af årsregnskab m.v. (årsregnskabsloven) - Regnskabsklasse B. At der kun ønskes behandlet Regnskabsklasse B-selskaber skyldes, at de kan være et alternativ til en virksomhed drevet i privatregi. Selskaber beskrevet i opgaven indgår ikke i nogen former for koncernkonstruktioner og behandles som selskaber ejet af en anpartshaver. Anpartshaveren er ansat i selskabet og modtager løn for denne ansættelse. Øvrige virksomheder i opgaven, kaldet den selvstændige erhvervsvirksomhed, er drevet i privat regi og indgår altså ikke i nogen form for selskabskonstruktion. Skat: Alle skattetal i hovedopgaven vil være 2003-tal forstået på den måde, at bundfradrag og skatteprocenter vedrører indkomståret Skatteberegninger for flere efterfølgende indkomstår vil alle bruge 2003-tal som grundlag. De involverede parter er alle medlem af folkekirken, da det forudsættes, dette er mere reglen end undtagelsen. 7

8 De involverede parter er ikke gift og der er derfor i beregningerne ikke regnet med indkomst fra ægtefælle eller med uudnyttede bundfradrag overført til og fra ægtefælle. Indkomst: I hovedopgaven er der ikke regnet med, at de involverede har anden indkomst end den, der kommer fra selskabet eller den selvstændige erhvervsvirksomhed. Beskrivelser af beskatningsformer: Personskatteloven og selskabsskatteloven omhandler en del andre ting end beskatning af virksomhedsresultat og er derfor ikke beskrevet i sine helheder. Virksomhedsskatteordningen bruges kun til beskatning af selvstændige erhvervsvirksomhed og er samtidig utrolig svær at beskrive kort. Den forholdsvise lange beskrivelse af virksomhedsordningen er derfor nødvendig for ordningens forståelse. Kapitalafkastordningen omhandler ligeledes kun beskatning af selvstændig erhvervsvirksomhed og er derfor beskrevet i sin helhed. 4. Metode Selve opgaven vil blive opbygget som en gennemgang af personskatteloven, selskabsskatteloven, virksomhedsskatteloven og kapitalafkastordningen i relation til beskatningen af en virksomhed ejet af en person. Der vil være steder, hvor der er beskrivelser af konstruktioner med flere ejere. Disse beskrivelser er kun relevante i forhold til oplysningen, om at de findes. Formålet med gennemgangen af de 4 beskatningsmuligheder er at identificere styrker og svagheder. Da skat og det man får ud af sine anstrengelser af en virksomhed ofte kan være de tungeste begrundelser for valg af virksomhedsform og beskatningsform, vil jeg via skatteberegninger for de forskellige beskatningsmuligheder se på, hvor stor forskellene egentlig er, hvis det, der beskattes, kan sammenlignes. 8

9 Da virksomhedsskatteordningen stort set er en overbygning på personskatteloven, vil jeg analysere forskellene og komme med beregninger, som viser, hvor store de reelle forskelle er. 5. Målgruppen Målgruppen for opgaven først og fremmest mig selv som studerende og selvfølgelig dem, som skal vurdere opgaven. Yderligere håber jeg, at opgaven kan benyttes til rådgivning og inspiration for kollegaer og kunder i mit nuværende arbejde som revisor. 6. Personskatteloven Personer, der er skattepligtige til Danmark, beskattes efter personskatteloven, forkortet kaldet PSL. Indkomsten opgøres efter de almindelige regler i den danske skattelovgivning, så som statsskatteloven(ssl), ligningsloven(ll), kursgevinstloven(kgl) m.v. Indkomsten, kaldet den skattepligtige almindelige indkomst, opgøres i: Personlig indkomst Kapitalindkomst Aktieindkomst CFC-indkomst Den skattepligtige almindelige indkomst indeholder således aktieindkomst og CFCindkomst. Men Aktieindkomst og CFC-indkomst indgår ikke i den skattepligtige indkomst, som bruges til beregningen af stats-, amts-, kommune- og eventuelt kirkeskat. De er således ikke relevante i forhold til beskatning af selvstændig erhvervsvirksomhed efter PSL. Derfor beskrives kun de relevante indkomstarter, som følger Personlig indkomst Den personlige indkomst opgøres som alle de indkomster, der ikke er kapitalindkomst efter PSL 4, aktieindkomst efter PSL 4a samt CFC-indkomst efter PSL 4b. 9

10 Overskud af den selvstændige erhvervsvirksomhed er altså personlig indkomst 1. Underskud i den selvstændig erhvervsvirksomhed kan modregnes hos den selvstændigt erhvervsdrivende i det indkomstår underskuddet opstår, hvis det det da kan indeholdes i den skattepligtige indkomst 2. Overskud af selvstændige erhvervsvirksomhed opgjort efter virksomhedsskatteordningen, som forklares i afsnit 8. Virksomhedsskatteordningen, er også personlig indkomst 3. I den personlige indkomst kan der fradrages en del udgifter, men i forhold til opgaven, er det kun relevant at nævne at udgifter til erhvervelse, sikring og vedligeholdelse af indkomst fra den selvstændige erhvervsvirksomhed 4 kan fradrages. Renter 5, provisioner af lån 6 og kurstab 7 vedrørende den selvstændige erhvervsvirksomhed ikke fradrages i den personlige indkomst, men er kapitalindkomst, se afsnit 6.2. Kapitalindkomst. Arbejdsmarkedsbidrag, kaldet AM-bidrag, og Den særlige pensionsopsparing, kaldet SP-bidrag, på henholdsvis 8% og 1% er fradragsberettiget i den personlige indkomst 8. AM-bidraget beregnes i henhold til Lov om en arbejdsmarkedsfond 10. SP-bidraget beregnes i henhold til Lov om arbejdsmarkedets tillægspension 17 f. Beregningsgrundlaget for de 2 bidrag er den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud, som er personlig indkomst. 1 PSL 3 2 PSL 13 3 VSL 10 4 PSL 3 stk. 2, nr. 1 5 PSL 3 stk. 2, nr. 1 og PSL 4 stk. 1, nr. 1 6 PSL 3 stk. 2, nr. 1 og LL 9G 7 PSL 3 stk. 2, nr. 1 og PSL 4 stk. 1, nr. 2 8 PSL 3 stk. 1 nr. 3 10

11 6.2. Kapitalindkomst Kapitalindkomst i relation til selvstændig erhvervsvirksomhed opgøres som renter 9, kurstab og -gevinster 10 samt ejendomsavance i henhold til ejendomsavancebeskatningsloven Beskatning af indkomst Selve beskatningen af den skattepligtige indkomst og dens underindkomster, personlig indkomst og kapitalindkomst foregår efter forskellige procentsatser og bundfradrag Amtsskat, kommuneskat og kirkeskat Amtsskat, i henhold til lov om amtskommunal indkomstskat, kommuneskat og kirkeskat(kirkelige afgifter) i henhold til lov om kommunal indkomstskat betales af den i henhold PSL opgjorte skattepligtige indkomst. De kirkelige afgifter betales kun af personer som er medlemmer af Den Danske Folkekirke. Skatteprocenterne for de enkelte amter og kommuner varierer en del og bestemmes lokalt af de enkelte amter og kommuner. Den gennemsnitlige amts-, kommune- og kirkeskat i indkomståret 2003 er 33,30% Bundskat Efter PSL 6 skal der betales bundskat på 5,50% af personlig indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst. En eventuelt negativ kapitalindkomst hos en ægtefælle modregnes inden beregningen af bundskatten. Hvis ægtefællernes samlede kapitalindkomst er negativ sættes den til kr PSL 4 stk. 1 nr PSL 4 stk. 1 nr PSL 4 stk. 1 nr eller bilag 1 11

12 Mellemskat Efter PSL 6a skal der betales mellemskat på 6% af personlig indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst og fradrag af et bundfradrag på kr reguleret efter PSL 20. PSL 20 er en paragraf som sørger for at bundfradrag i skattelovgivningen løbende, indkomstår for indkomstår, forøges. Paragraffen er højest sandsynligt indført for at lette skatteministerens adgang til at regulere bundfradraget så det følger udviklingen i samfundets lønninger m.v.. Reguleringstallet for indkomståret 2003 er 155,4, hvilket vil sige at bundfradraget er ( *1,554) Hvis bundfradraget hos en ægtefælle ikke udnyttes overføres de resterende bundfradrag til den anden ægtefælle. En eventuelt negativ kapitalindkomst hos en ægtefælle modregnes inden beregningen af mellemskatten. Hvis ægtefællernes samlede kapitalindkomst er negativ sættes den til kr Topskat Efter PSL 7 skal der betales topskat på 15% af personlig indkomst med tillæg af positiv kapitalindkomst, tillæg af eventuelt fradraget kapitalpension og fradrag af et bundfradrag på kr reguleret efter PSL 20, 2003-tal kr Et eventuelt ikke anvendt bundfradrag kan ikke overføres til ægtefælle. En eventuel positiv kapitalindkomst hos ægtefællen tillægges beregningsgrundlaget hos den ægtefælle med det højeste beregningsgrundlag og beskattes med 15% topskat. Skatten af den positive kapitalindkomst betales af den ægtefælle, der har den positive kapitalindkomst. Topskatten kan i henhold til PSL 19 (det skrå skatteloft) begrænses, hvis summen af amtsskat, kommuneskat, bundskat, mellemskat og topskat overstiger 59%. Begrænsningen varierer fra amt til amt og kommune til kommune, da skatteprocenterne varierer en 12

13 del. Gennemsnitligt blev der givet et nedslag i topskatten på 0,10 % 13 i indkomståret Personfradrag I de beregnede skatter fratrækkes skatteværdien af personfradraget. Personfradraget er for fuldt skattepligtige personer over 18 år et grundbeløb på kr reguleret efter PSL 20, 2003-tal kr Skatteværdien beregnes som skatteprocenterne af amtsskat, kommuneskat, bundskat og eventuel kirkeskat ganget med bundfradraget. Hvis skattefradraget ikke kan rummes i amtsskat, kommuneskat, bundskat og eventuel kirkeskat, nedsættes de øvrige skatter. Med de gennemsnitlige amts-, kommune- og kirkeskatter på 33,30% 15 og bundskatteprocenten på 5,50% 16 giver personfradraget kr (35.600*38,80%) i skattefradrag i indkomståret Skatteberegning I henhold til ovenstående kan der nu laves en skatteberegning, dog kan der ikke udregnes en entydig skatteprocent, da amts-, kommune-, og kirkeskatter er varierende. Nedenstående skatteberegning kan ikke anvendes generelt, da der kun er taget udgangspunkt i et overskud af den selvstændig erhvervsvirksomhed. Der er for eksempel ikke taget højde for: Befordringsfradrag 17 Faglige kontingenter eller bilag 1 14 PSL eller bilag 1 16 PSL 6 17 LL 9C 18 LL 13 13

14 Underholdsbidrag 19 Indskud på rate- eller kapitalpension 20 Overskud virksomhed 100% Arbejdsmarkedsbidrag 8% af overskud -8% SP-bidrag 1% af overskud -1% Personlig indkomst 91% Kapitalindkomst??% Skattepligtig indkomst??% Kommuneskat??,??% Amtsskat??,??% Kirkeskat??,??%??,??% af skattepligtig indkomst Bundskat 5,50% af personlig indkomst + positiv kapitalindkomst Mellemskat 6,00% af personlig indkomst + positiv kapitalindkomst bundfradrag Husk overførsel af ikke anvendt bundfradrag fra ægtefælle Topskat 15,00% af personlig indkomst + positiv kapitalindkomst bundfradrag Husk eventuel begrænsning af skatteprocent Kirkeskat??,??% Kommuneskat??,??% Amtsskat??,??% Bundskat??,??%??,??% Af personfradrag, som fradrag i de beregnede skatter ovenfor Totale skatter Renterne af virksomheden er som tidligere beskrevet kapitalindkomst. Renterne i PSL skal altid opgøres som nettorenter - altså indtægter minus udgifter. Men fra indkomståret 2000 har renteudgifter og renteindtægter ikke haft samme skatteværdi. 19 LL PSL 3 stk. 2 nr. 3 14

15 Netto renteindtægterne bliver beskattet med en højere procent end netto renteudgifterne giver i fradrag, i det renteindtægterne er blevet tillagt den personlige indkomst ved beregningen af statsskatterne (bund-, mellem- og topskat). Netto renteindtægter bliver reelt beskattet med 59% (det skrå skatteloft), mens nettorenteudgifter kun giver et fradrag i amts-, kommune- og eventuelt kirkeskatten. Da de skatteprocenterne renterne giver fradrag i, er varierende, kan der ikke opsættes et generelt fradrag. Det gennemsnitlige fradrag i indkomståret 2003 er opgjort af Skatteministeriet og er kr % Hæftelse Hvis en person i en selvstændig erhvervsvirksomhed beskattes af sit overskud efter PSL, drives virksomheden sandsynligvis som en enkeltmandsvirksomhed. I enkeltmandsvirksomheder er der juridisk set ingen opdeling i virksomhedens formue og ejerens formue. Det hele betragtes som ejerens formue og den selvstændige erhvervsvirksomheds kreditorer kan derfor søge dækning af deres tilgodehavende hos virksomheden i ejerens private formue. Som tidligere beskrevet driver personen selvstændig erhvervsvirksomhed for egen regning og risiko. Alternativt drives virksomheden som et I/S, et interessentskab, som interessenten beskattes af med sin ejerandel af interessentskabets overskud. I et I/S er der minimum 2 ejere, kaldet interessenter, og normalt deles overskuddet ligeligt mellem interessenterne, men det kan aftales anderledes i interessentskabskontrakten. Når det kommer til hæftelsen, så hæfter interessenterne personligt, solidarisk og direkte for I/S ets gæld. Det vil sige, at kreditorer kan hente deres tilgodehavende hos hvilken som helst af interessenterne, som har et ubehæftet aktiv, der kan være til genstand for udlæg eller bilag 1 15

16 Risikoen i et I/S, kan vel dermed siges at være en del større, faktisk 100% minus sin egen ejerandels størrelse. Forklaret på den måde, at et I/S for eksempel har 2 indehavere, altså ejer de 50% hver. Regnestykket er så 100%(den totale virksomhed) minus 50%(den enes ejerandel) lige med 50%(den del af gælden, som ejeren ikke har fradrag for, men hæfter for). Man hæfter altså i dette tilfælde for 100% mere end man har fradrag for, da de 50% man hæfter for af sin medinteressantes gæld, svarer til det man selv har haft fradrag for. 100 % 50 % Udregning af risiko = 100 % 50% Det er ikke muligt for interessenterne at aftale sig ud af den solidariske hæftelse ved indførelse af sådanne regler i deres interessentskabskontrakt. 16

17 7. Selskabsskatteloven Selskabsskatteloven, forkortet kaldet SEL, anvendes hovedsageligt på indregistrerede aktie- og anpartsselskaber, men også på en del andre selskaber for eksempel Amba, sparekasser og DSB. Disse er dog ikke interessante for opgavens løsning. Selskaberne skal selvfølgelig være registret i Danmark. Registrering af selskaber varetages af Erhvervsog Selskabsstyrelsen Indkomst Indkomsten opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler, så som Afskrivningsloven (AL), Ligningsloven (LL) Ejendomsavancebeskatningsloven (EBL) m.v.. Personskatteloven (PSL) gælder ikke for selskaber, lige som selskabsskatteloven (SEL) ikke gælder for personer. Den skattepligtige indkomst opgøres som selskabets indkomster med fradrag af de udgifter, der vedrører indtægterne. Altså indgår renteindtægter og -udgifter i selskabets skattepligtige indkomst. Løn til selskabets ansatte, også en eventuel eneanpartshaver, fradrages i selskabets indkomst og beskattes som personlig indkomst 22 hos lønmodtageren Beskatning Selskabet er et selvstændigt skattesubjekt 23 og har derfor intet med sine ejeres indkomstopgørelse at gøre. Selskabet skal betale 30% 24 i skat af indkomstårets skattepligtige indkomst. Eventuelle underskud kan kun fradrages i efterfølgende indkomstårs overskud i selskabet. Underskud i opstartsfasen er derfor utroligt likviditetskrævende, da der ikke opnås et skattefradrag før der igen er tjenes penge. 22 I henhold til PSL 3 stk SEL 1 24 SEL 17 17

18 7.2. Hæftelse Selskaber er selvstændige juridiske enheder og hæfter derfor for sig selv. Anpartsselskaber (ApS) skal mindst have en anpartskapital på kr Anpartskapitalen skal indskydes ved selskabets oprettelse men behøver ikke at være i kontanter. Indskud af anpartskapital kan også være driftsmidler, så som en bil eller en maskine. Selskabets revisor skal overfor Erhvervs- og Selskabsstyrelsen bekræfte at anpartskapitalen er til stede. Hæftelsen i selskaber er begrænset til deres formue, lige som hæftelsen hos private er begrænset til deres formue. Ejere af selskaber, anpartshaverne, har dermed begrænset deres tab eller hæftelse til værdien af deres anparter i selskabet. Mange ApS er har kun en anpartshaver og formålet med at drive sit erhverv i selskabsform er mange gange at få begrænset den personlige hæftelse. Men i praksis kan dette ikke altid lade sig gøre. Af bitter erfaring kræver banker og pengeinstitutter sikkerhed i ejerens personlige formue, så som pantebreve i fast ejendom eller selvskyldnererklæringer. Dermed hæfter ejeren lige pludselig personligt for selskabets gælden over for bankforbindelsen. De almindelige kreditorers krav skal stadig dækkes af selskabets formue, da de ikke har sikkerhed i anpartshaverens personlige formue Udbytte Ejere af anparter og aktier kan få udbytte af deres investeringer, hvis det bliver besluttet på selskabets generalforsamling, at der skal udloddes udbytte. Udbyttet, der udloddes, er ikke fradragsberettiget i selskabets indkomstopgørelse, men fragår i selskabets egenkapital, som består af anparts- eller aktiekapitalen og tidligere års resultater Beskatning af udbytte Udloddet udbytte fra selskabet beskattes hos anpartshaveren, efter PSL 4a med 28% af de første , som er et grundbeløb, der reguleres efter PSL 20, svarende til i 2003-tal. Aktieindkomst, som udbyttet kaldes, over de kr beskattes 18

19 med 43%. Der er overførsel af bundfradrag/grundbeløb mellem ægtefæller. Det betyder, at hvis et ægtepar samlet ikke har aktieindkomst over kr i indkomståret 2003, skal de kun beskattes med 28% Andre forhold Selskaber må ikke yde lån til anpartshavere, direktører eller ledelse 25. Selskaber må maksimalt tabe 40% 26 af deres anpartskapital, hvis der tabes mere skal ledelsen senest 6 måneder efter redegøre for den økonomiske situation over for anpartshaverne og opstille en plan for hvordan anpartskapitalen kan genetableres fuldt ud. Selskaber skal aflægge reviderede driftsøkonomiske regnskaber, som skal indsendes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen senest 5 måneder efter regnskabsårets afslutning 27, som offentliggører regnskaberne. Revisionen 28 skal udføres at en registreret eller statsautoriseret revisor og sikre at regnskabet er retvisende og udarbejdet i henhold til gældende lovgivning. En sådan revision koster noget, så derfor er selskabers regnskaber dyrere end regnskaber uden revision. 25 Bekendtgørelse af lov om anpartsselskaber 49 stk Bekendtgørelse af lov om anpartsselskaber 52 stk lov om erhvervsdrivende virksomheders aflæggelse af årsregnskab m.v. (årsregnskabsloven) lov om erhvervsdrivende virksomheders aflæggelse af årsregnskab m.v. (årsregnskabsloven)

20 8. Virksomhedsskatteordningen 8.1 Generelle krav Hvem kan anvende ordningen? Virksomhedsskatteordningen kan anvendes af alle, der driver selvstændig erhvervsvirksomhed 29. Det er kun virksomheder drevet i personligt regi, der kan anvende virksomhedsskatteordningen Krav for anvendelse af loven For at kunne anvende virksomhedsloven skal der udarbejdes et selvstændigt regnskab for virksomheden på baggrund af en bogføring, der er tilrettelagt således, at ejerens økonomi er delt op i privat og erhverv. Regnskabet skal opfylde bogføringslovens krav. Den selvstændige erhvervsdrivende kan frit år for år vælge om virksomhedsskatteordningen ønskes anvendt. Dette sker ved afkrydsning på selvangivelsen. En del af virksomhedens regnskab er opgørelse af indskudskonto og afkastgrundlag som begge forklares i afsnittene Indskudskonto og Kapitalafkastgrundlag/kapitalafkast Hvilke aktiver kan indgå? Alle aktiver, der anvendes 100% erhvervsmæssigt, kan indgår i virksomhedsskatteloven. Der er dog undtagelser 30 : 1. Aktier m.v. omfattet af aktieavancebeskatningsloven undtaget er dog konvertible obligationer. 2. Andele i foreninger omfattet af selskabsskatteloven 1 stk. 1 nr. 3 og 4 det er andelsforeninger og brugsforeninger. 3. Indeksobligationer 4. Uforrentede obligationer 5. Præmieobligationer 29 VSL 1, stk VSL 1, stk. 2 20

21 Hvis ovenstående er købt som led i næring, kan de godt indgå i virksomhedsskatteordningen. Grunden til disse undtagelser skyldes, at afkastet af disse aktiver enten er skattefrit eller bliver beskattet med en lavere skatteprocent, end hvis det havde været overskud i henhold til virksomhedsskatteordningen. En anden årsag til at de ikke indgår i virksomhedsskatteordningen er, at aktiverne ville forøge kapitalafkastgrundlaget og dermed øge ejerens mulighed for at overføre en del af den selvstændig erhvervsvirksomhedens resultat som kapitalindkomst. Den nærmere forklaring af kapitalafkastgrundlag og kapitalafkast findes under afsnit Kapitalafkastgrundlag/kapitalafkast. Aktiver, der anvendes til både erhvervsmæssige og private formål, kan ikke indgå. Men også her er der undtagelser: 1. Blandede ejendomme kan indgå med den del der anvendes i virksomheden 2. Blandede biler kan indgå Værdien af den private andel af blandede benyttede aktiver fastsættes efter ligningslovens 16. For blandede benyttede biler anvendes ligningslovens 9 stk Den generelle anvendelse af virksomhedsskatteordningen Virksomhedsskatteordningen blev lavet for at sidestille selvstændig erhvervsvirksomhed med virksomheder drevet i selskabsform, specielt ApS. I selskaber bliver de ansatte beskattet af den løn, de får udbetalt. I mange tilfælde er det indehaveren af aktierne eller anparterne, som er ansat i selskabet og derfor får løn af virksomheden. I virksomhedsskatteordningen er det lavet sådan, at den selvstændigt erhvervsdrivende kun skal beskattes af det, vedkommende hæver i virksomheden. Altså lige som i selskaberne, hvor virksomhedsejeren beskattes af det, der hæves i virksomheden. 21

22 Men hvad så med resten? Jo i selskaber bliver selskabets overskud i øjeblikket beskattet med 30% 31. Derfor er det i virksomhedsskatteordningen lavet sådan, at det, som den selvstændigt erhvervsdrivende ikke har hævet, bliver foreløbig beskattet med 30% 32 og benævnes opsparet overskud. Ejere af aktier og anparter kan få udbytte fra selskabet, altså en forrentning af deres investerede kapital (aktie- eller anpartskapitalen). Derfor er der lavet noget tilsvarende i virksomhedsskatteordningen, nemlig et kapitalafkast. En del af den selvstændige erhvervsvirksomhedens overskud kan blive beskattet som kapitalindkomst, hvis den selvstændigt erhvervsdrivende har opsparet kapital (egenkapital) i virksomheden Centrale begreber i loven Indskudskonto Generelt Indskudskontoen 33 opgøres, når den selvstændigt erhvervsdrivende indtræder i virksomhedsskatteordningen. Den opgøres som forskellen mellem de aktiver (bankkonti, driftsmidler m.v.) og de passiver (banklån og leverandørgæld m.v.) som indskydes i virksomhedsskatteordningen. Som hovedregel vil indskudskontoen være lig med egenkapitalen i virksomheden. Hele formålet med opgørelsen af indskudskontoen er af få opgjort, hvad den selvstændigt erhvervsdrivende har indskudt i den selvstændige erhvervsvirksomhed og derfor kan hæve uden at blive beskattet. De indskudte aktiver og passiver er i princippet anskaffet for allerede beskattede midler og skal derfor ikke beskattes igen, hvis de hæves i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Et andet formål er at finde ud af om den selvstændige erhvervsdrivende har lånt penge af virksomheden og dermed bebyrder virksomheden med renter af gæld, som burde 31 SEL VSL 10 stk VSL 3 22

23 havde været i den private økonomi. En negativ indskudskonto tyder på, at der er lånt penge i virksomheden. Men kan det dokumenteres, at samtlige aktiver og passiver, der indskydes i virksomhedsskatteordningen er 100% erhvervsmæssige, må den selvstændigt erhvervsdrivende sætte indskudskontoen til nul Indgangsværdier Hvis det er en igangværende selvstændig erhvervsvirksomhed som skal beskattes via virksomhedsskatteordningen, skal anlægsaktiverne indskydes til den nedskrevne værdi. Negative saldi sættes til nul. Øvrige løsøregenstande indgår til handelsværdien. Varelagre omfattet af Lov om skattemæssig opgørelse af varelagre m.v. og husdyrbesætninger omfattet af Lov om den skattemæssige behandling af husdyrbesætninger, indgår til de værdier, som er fastsat i disse love. Fast ejendom indskydes til anskaffelsessummen eller til den seneste fastsatte ejendomsværdi med tillæg og fradrag for nedrivninger og forbedringer som endnu ikke er indregnet i ejendomsvurderingen Den årlige opgørelse Ved hvert indkomstårs afslutning opgøres indskudskontoen som primo plus indskud minus hævning lig med ultimo. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Årets indskud består af de indskud der er foretaget gennem indkomståret og som ikke er blevet hævet efterfølgende. Indskud kan ikke modregnes i hævninger foretaget tidligere i indkomståret. Årets hævning består af resten af de faktiske hævninger som ikke kunne dækkes af indkomstårets overskud og tidligere årets opsparede overskud. De nærmere forklaringer på de 2 begreber findes i afsnittene Indkomsten og Opsparet overskud. 23

24 Fornyet indgang i virksomhedsskatteordningen Skulle den selvstændigt erhvervsdrivende gå ud af virksomhedsskatteordningen og senere igen ønske at indtræde og det sker inden for 5 indkomstår, skal værdien af en eventuel fast ejendom indgå i indskudskontoen til samme værdi, som den var medregnet til før udtrædelsen af virksomhedsskatteordningen. De øvrige aktiver opgøres som om det var første gang den selvstændige erhvervsdrivende indgik i virksomhedsskatteordningen Kapitalafkastgrundlag/kapitalafkast Generelt Kapitalafkastgrundlaget 34 opgøres, lige som indskudskontoen, når den selvstændige erhvervsvirksomhed første gang skal ind i virksomhedsskatteordningen, samt ved hvert indkomstårs afslutning. Kapitalafkastgrundlaget er den kapital den selvstændigt erhvervsdrivende har investeret i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Kapitalafkastgrundlaget er skabt fordi virksomhedsskatteordningen skulle kunne sidestilles med investering i passive investeringer, så som obligationer. Obligationer giver et afkast i form af rente. Det beskattes som kapitalindkomst efter personskattelovens 4. Kapitalafkastet 35 beregnes med en procent, kaldet afkastsatsen 36, som udregnes af Københavns Fondsbørs. Afkastsatsen er den gennemsnitlige obligationsrente for de første 6 mdr. af indkomståret. Kapitalafkastet fratrækkes virksomhedens overskud og beskattes som kapitalindkomst hos den selvstændigt erhvervsdrivende. Kapitalafkastet kan ikke overstige den selvstændige erhvervsvirksomheds resultat, da resultatet i den personlige indkomst dermed ville blive negativt. Har den selvstændige erhvervsvirksomhed ikke opnået et overskud 34 VSL 8 35 VSL 7 36 VSL 9 24

25 som er lige så stort som det beregnede kapitalafkast, kan man sige at kapitalafkastgrundlaget ikke har været forrentet godt nok i indkomståret. Den selvstændige erhvervsdrivende må derfor nøjes med at få et kapitalafkast svarende til den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud Indgangsværdier Indgangsværdierne i kapitalafkastgrundlaget er stort set de samme som på indskudskontoen. Men der er forskelle: Fast ejendom medregnes til den kontante anskaffelsessum. Gæld indgår med kursværdien Beregningen Selve kapitalafkastet beregnes som kapitalafkastgrundlaget primo ganget med afkastsatsen. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Mellemregningskonto Mellemregningskontoen 37 er et alternativ til indskudskontoen, men den kan først oprettes efter at virksomhedsskatteordningen er påbegyndt. På mellemregningskontoen kan indskydes kontante beløb fra den private økonomi og udlæg foretaget af den selvstændigt erhvervsdrivende. Mellemregningskontoen vil så stå som en gæld i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Mellemregningskontoen påvirker derfor ikke kapitalafkastgrundlaget og giver dermed ikke kapitalafkast og er således uforrentet over for den selvstændigt erhvervsdrivende. Mellemregningskontoen kan frit hæves uden beskatning, da den lige som de ting, der er indskudt via indskudskontoen, antages for at være anskaffet for allerede beskattede midler. 37 VSL 4a 25

26 Indskud på mellemregningskontoen har sine fordele og ulemper i forhold til indskud som føres på indskudskontoen og kapitalafkastgrundlaget. Fordele: Kan hæves uden at det påvirker hæverækkefølgen, forklaret under afsnit Hæverækkefølge Ulemper: Giver ikke kapitalafkast Begrænser ikke en eventuel rentekorrektion 38 ved negativ indskudskonto og kapitalafkastgrundlag Rentekorrektion Rentekorrektionen er opfundet for at få placeret renteudgifterne der hvor de faktisk hører hjemme. Filosofien er at renteudgifterne vedrørende den selvstændige erhvervsvirksomhed skal fradrages i den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud og renteudgifterne vedrørende den private økonomi skal fradrages i den skattepligtige indkomst. Men der er forskel på, hvor meget fradrag renterne giver. Rentefradrag hvis virksomhedsskatteordningen anvendes kan opgøres således: Beskatningsprocent Overskud 100,00 % AM-bidrag 8,00 % 8,00 % SP-bidrag 1,00 % 1,00 % Rest 91,00 % Skråt skatteloft 59,00% * 91,00% 53,69 % Gennemsnitlig kirkeskat i ,70 % 63,39 % 38 Afsnit eller bilag 1 26

27 Private personers rentefradrag kan opgøres således: Beskatningsprocent Gennemsnitlige kommune- og amtsskatter i ,60 % Gennemsnitlig kirkeskat i ,70 % 33,30 % Som det ses af de to ovenstående beregninger af renters fradragsprocent, er rentefradraget ca. dobbelt så stort, hvis de kan fratrækkes i virksomheden. Dette gør, at der forsøges at få placeret så mange renteudgifter som muligt i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Men det er her rentekorrektionen kommer ind. Der er to forskellige rentekorrektioner: Lån i den selvstændige erhvervsvirksomhed Indskud og hævning inden for indkomståret Lån i den selvstændige erhvervsvirksomhed Som beskrevet under afsnit Indskudskonto, holdes der styr på om den selvstændigt erhvervsdrivende låner penge i den selvstændige erhvervsvirksomhed. En negativ indskudskonto betyder, at der er lånt penge i den selvstændige erhvervsvirksomhed som ikke er beskattet og at der er gæld i den selvstændige erhvervsvirksomhed, som faktisk vedrører et privat forbrug i en eller anden form, det være sig køb af en bil, ombygning eller almindeligt forbrug. Det er ikke nok, at der er en negativ indskudskonto. Kapitalafkastgrundlaget skal også være negativt. Det vil sige, at der kun i særlige tilfælde kan være kapitalafkast og rentekorrektion samme år. Nemlig når kapitalafkastgrundlaget er positivt primo og negativt ultimo, samtidig med en negativ indskudskonto primo eller/og ultimo. 27

28 I praksis tages den mest negative af indskudskonto primo og ultimo og ganges med afkastsatsen, så tages den mest negative af kapitalafkastgrundlaget primo og ultimo og ganges med afkastsatsen og til sidst tages nettorenteudgifterne i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Det mindste af de 3 beregnede tal er rentekorrektionen for indkomståret. Hvorfor nettorenteudgifterne skal tages med i overvejelserne er jo klart. For hvis virksomheden har haft muligheden for at låne rigtigt billigt, altså under afkastsatsen, skal den selvstændigt erhvervsdrivende jo ikke straffes ved at skulle beskattes af en højere rente end den, der faktisk er betalt i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Indskud og hævning inden for indkomståret Der skal beregnes rentekorrektion, hvis den selvstændigt erhvervsdrivende i et indkomstår både hæver og indskyder midler eller aktiver i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Rentekorrektionen beregnes som det mindste beløb af det, der er overført til den selvstændigt erhvervsdrivende gange afkastsatsen eller det, der er indskudt gange afkastsatsen. Der er i lovforslaget ikke umiddelbart nogen forklaring på, hvorfor der skal beregnes rentekorrektion i denne situation. Indskudskontoen og kapitalafkastgrundlaget er reglen irrelevant og kan derfor være positiv som negativ. En forklaring kunne måske være at når der har være hævet i løbet at året og senere foretages indskud, har der løbende været lånt penge i den selvstændige erhvervsvirksomhed. Efter at mellemregningskontoen er blevet indført i virksomhedsskatteloven, bør ingen blive beskattet af denne rentekorrektion, da indskuddet så kan bogføres på mellemregningskontoen. Fejl! Ugyldig kæde. 28

29 Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Indkomsten Den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud opgøres efter de almindelige skatteregler i afskrivningsloven m.v. Indkomst Resultat før rente Renteindtægter Renteudgifter Overskud Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Overførsler Overførslerne er en opgørelse af, hvad der er overført fra den selvstændige erhvervsvirksomheds økonomi til private økonomi. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Først og fremmest er det faktiske overførsler, altså de beløb der i indkomstårets løb er blevet hævet i den selvstændige erhvervsvirksomhed og overført til den private økonomi. Det kan kaldes en form for acontoløn. Dernæst er der rentekorrektionen, som er beskrevet under afsnittet Rentekorrektion. Rentekorrektionen anses for at være en del af det faktisk hævede beløb i indkomståret. Hensat til senere hævning primo og ultimo er nogle regnskabstekniske reguleringer, der bliver lavet i virksomhedsskatteordningen. Primoen stammer selvfølgelig fra sidste år, så det er nok mere naturligt at forklare, hvad ultimoen er. 29

30 Hensat til senere hævning ultimo er en regnskabsteknisk regulering, som øger den selvstændigt erhvervsdrivendes hævning i den selvstændige erhvervsvirksomhed for det pågældende indkomstår. Som tidligere nævnt under afsnit 8.2 Den generelle anvendelse af virksomhedsordningen, bliver den selvstændigt erhvervsdrivende beskattes af det, der er hævet i den selvstændige erhvervsvirksomhed, men hvis overskuddet i den selvstændige erhvervsvirksomhed er større end hævningerne og den selvstændige erhvervsdrivende gerne vil have sin indkomst højere, kan der hensættes til senere hævning ultimo. Det, der er hensat til senere hævning ultimo, er nu beskattet og kan derfor hæves uden beskatning, hvilket er begrundelsen for, at den bliver modregnet i næste års hævninger Hæverækkefølge Hæverækkefølgen er den rækkefølge, hvori den selvstændigt erhvervsdrivendes hævninger i den selvstændige erhvervsvirksomhed bliver taget af den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud, opsparede overskud og indskudskonto. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud, også kaldet indkomst, dækker de 2 første poster i hæverækkefølgen, kapitalafkastet og det resterende overskud. De efterfølgende 2 poster i hæverækkefølgen: Hævet opsparet overskud Hævet fra indskudskonto De kommer kun i brug, hvis årets overskud er mindre end årets hævninger. Som tidligere forklaret er det muligt for den selvstændigt erhvervsdrivende at opspare overskud, hvis hævningerne er mindre end den selvstændige erhvervsvirksomheds resultat/overskud. 30

31 Hvis der skal hæves fra opsparet overskud skal hævningerne således være større end den selvstændige erhvervsvirksomheds resultat. Hvis ejernes hævninger i årets ikke kan dækkes af overskuddet og det opsparede overskud, så skal der hæves af indskudskontoen. Det hele skal ende med, at overførsler og hæverækkefølge skal stemme overens. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Opsparet overskud Det opsparede overskud er det overskud i den selvstændige erhvervsvirksomhed som den selvstændigt erhvervsdrivende ikke har hævet og som er beskattet som virksomhedsindkomst. Som forklaret under afsnit Overførsler, kan den selvstændigt erhvervsdrivende hensætte beløb til senere hævning og dermed forøge sine hævninger og derved få et mindre beløb til virksomhedsbeskatning Virksomhedsskatten Tilbage i tiden har der været flere virksomhedsskatteprocenter, hvilket har gjort at der kan være en del konti med opsparet overskud at holde styr på. Siden vedtagelsen af virksomhedsskatteloven har der været følgende virksomhedsskatteprocenter: 31

32 Indkomstår Virksomhedsskatteprocent Brøk til opsparing af overskud % (1,00-0,50) = 0, % (1,00-0,38) = 0, % (1,00-0,34) = 0, % (1,00-0,32) = 0, % (1,00-0,30) = 0, Opsparing af overskud Opsparingen af overskud kan kun ske, hvis den selvstændige erhvervsvirksomhed har givet et større overskud end det, den selvstændigt erhvervsdrivende har hævet i indkomståret. Overskud Kapitalafkast Kapitalindkomst Overskud Overførsler i alt Rest overskud Resterende overskud Dog maks. Personlig indkomst Indkomst til virksomhedsbeskatning Rest overskud/0,70 Virksomhedsskat Opsparet overskud Primo Årets opsparing Årets hævning Ultimo Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Overskuddet deles op i et kapitalafkast og et resterende overskud. Kapitalafkastet er kapitalindkomst 40. Det resterende overskud deles derefter op i personlig indkomst 41 og beløb til virksomhedsbeskatning 42. Men før vi kan dele det resterende overskud op. skal vi kigge på overskuddet i forhold til overførslerne. 40 PSL 4 stk. 1 nr PSL 3 42 VSL 10 stk. 2 32

33 Overførslerne fratrækkes overskuddet eller indkomsten, og der opnås et rest overskud. Rest overskuddet divideres med 0,70, se forklaring afsnit Virksomhedsskatten. Virksomhedsskatten har siden lovens vedtagelse fulgt selskabsskatten. Ikke fordi virksomhedsskatteloven henviser til selskabsskatteloven, men fordi meningen med virksomhedsskatteloven har været at sidestille selvstændige erhvervsdrivende med selskaber. Men hvorfor dividere med dette decimaltal? Det fremgår ikke tydeligt af det oprindelige lovforslag, men går på noget i retning af, at virksomhedsskatten betales uden for virksomhedsskatteordningen og det opsparede overskud bliver inde i virksomhedsskatteordningen. Når skatten betales uden for ordningen, belastes den selvstændigt erhvervsdrivendes hævninger og dermed den selvstændige erhvervsvirksomheds likviditet. Et lille regneeksempel letter måske forklaringen og forståelsen for, hvad der sker Dog maks /0, Opsparet overskud Primo Årets hævning Ultimo Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Rest overskuddet betragtes som et nettooverskud efter, der er betalt virksomhedsskat af beløbet. Altså svarer rest overskuddet til 70% af det beskattede beløb hvilket også fremgår ved at rest overskuddet og det opsparede overskud er ens. 33

34 Det resterende overskud kr fordeles i personlig indkomst kr og i virksomhedsskat kr og i opsparet overskud kr Den personlige indkomst og virksomhedsskatten svarer til overførslerne til den selvstændigt erhvervsdrivende. På den måde bliver den selvstændigt erhvervsdrivende ikke beskattet af det, der er hævet til betaling af virksomhedsskatten i løbet af året Hævning af overskud Hvis den selvstændigt erhvervsdrivende har hævet mere end den selvstændige erhvervsvirksomhed har i overskud i indkomståret og der er opsparet overskud, hæves det opsparede overskud. Inden det hævede beløb overføres til den personlige indkomst skal det divideres med 0,70, se afsnittet Opsparing af overskud. Det beløb der står på konto for opsparet overskud svarer til de resterende 70% efter betalingen af de 30% virksomhedsskat. Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen 34

35 Eksempel med tal: Fejl! Ugyldig kæde. Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen Virksomhedsskatteordningen samlet Efter at have gennemgået de enkelte dele af virksomhedsskatteordningen, er det nu muligt at samle det hele og kommer til at se ud som følger: 35

36 Indkomst Resultat før rente Renteindtægter Renteudgifter Overskud Afkastgrundlag primo *kapitalafkastsats Kapitalafkast Kapitalindkomst Overskud Overførsler i alt Rest overskud Rest overskud/0,70 Overførsler Faktisk hævet Rentekorrektion - hensat til senere hævning primo + hensat til senere hævning ultimo Overførsler i alt Resterende overskud Dog maks. Virksomhedsskat Hæverækkefølge Kapitalafkast Resterende overskud Hævet opsparet overskud Hævet fra indskudskonto Hæverækkefølge i alt Personlig indkomst Indkomst til virksomhedsbeskatning Opsparet overskud Primo Årets opsparing Årets hævning Ultimo Indskudskonto Primo Årets indskud Årets hævning Ultimo Hævet opsparet/0,70 Indskudskonto primo Indskudskonto ultimo Kapitalafkastgrundlag Primo Kapitalafkastgrundlag ultimo Mest negative * kapitalafkastsats Mest negative * kapitalafkastsats Nettorenteudgifter Mindst negative tal = rentekorrektion Overført til ejeren * kapitalafkastsats Året indskud * kapitalafkastsats Mindste tal = rentekorrektion Egen tilvirkning, med inspiration af skema udarbejdet af revisor Jens Olsen 36

37 8.4. Hæftelse Hæftelsen ved valg af virksomhedsskatteordningen er ikke anderledes end hæftelsen ved en selvstændig erhvervsvirksomhed beskattet efter personskatteloven. Derfor henvises der til afsnittet 6.4. Hæftelse under personskatteloven Beskatning Virksomhedsskatteordningen er faktisk bare en anden måde at opgøre en selvstændig erhvervsvirksomheds overskud på. Den endelige beskatning af den selvstændige erhvervsvirksomhed foregår stadig i personskatteloven. Det fremgår af skemaet, der er vist under afsnit Virksomhedsskatteordningen samlet, at indkomsten deles op i kapitalindkomst og personlig indkomst, indkomstarter vi kender fra PSL, og som er beskrevet under afsnittene 6.2. Kapitalindkomst og 6.1. Personlig indkomst. 37

38 9. Kapitalafkastordningen Kapitalkastordningen, kaldet KAO, er også en del af virksomhedsskatteloven, men er ikke nær så kompliceret og omfattende som virksomhedsskatteordningen. Lige som virksomhedsskatteordningen er kapitalafkastordningen en overbygning på PSL. Anvendelsen af kapitalafkastordningen skal angives ved indsendelsen af selvangivelsen og vælges indkomstår for indkomstår Indkomst Indkomsten opgøres efter de almindelige regler i den danske skattelovgivning, så som statsskatteloven (SSL), ligningsloven (LL), kursgevinstloven (KGL) m.v.. Det beregnede kapitalafkast fratrækkes i den personlige indkomst og tillægges kapitalindkomsten. Kapitalafkastet kan dog højest udgøre den største talmæssige værdi af: Positiv indkomst fra den selvstændige erhvervsvirksomhed i indkomståret Negativ nettokapitalindkomst i henhold til PSL 4 Forstået på den måde at kapitalafkastet højest kan blive den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud i indkomståret eller maksimalt kan udligne de netto renteudgifter den selvstændige erhvervsdrivende har. Renteudgifterne vedrørende den selvstændige erhvervsvirksomhed kan kun fratrækkes i kapitalindkomsten og er derfor ikke en del af den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud. 38

39 9.2. Kapitalafkast og grundlaget I kapitalafkastordningen beregnes et kapitalafkast af virksomhedens erhvervsmæssige aktiver ved indkomstårets start. Ved nyetablering af virksomhed, er det de erhvervsmæssige aktivers værdi ved etableringen, som benyttes. Blandede aktiver medregnes til den forholdsmæssige værdi af aktivets erhvervsmæssige anvendelse. I kapitalafkastgrundlaget kan ikke indgå: Aktiver fra selvstændig erhvervsvirksomhed, hvor den selvstændige erhvervsdrivende ikke deltager i driften i væsentligt omfang og der er flere end 10 ejere Kontante beholdninger Andre fordringer (tilgodehavender), med mindre de er erhvervet som ved salg af virksomhedens ydelser. Aktier og andre værdipapirer Varelagre, debitorer, igangværende arbejder m.v. indgår kun i kapitalafkastgrundlaget, hvis deres værdi overstiger varekreditorer m.v. som er opstået som led i køb til at skabe virksomhedens omsætning. Kapitalafkastet beregnes med samme procent som kapitalafkastet i virksomhedsskatteordningen, se afsnit Kapitalafkastgrundlag/kapitalafkast Konjunkturudligningskonto I lighed med virksomhedsskatteordningen er der i kapitalafkastordningen en udligningsordning af indkomst Beregning af henlæggelse Den selvstændige erhvervsdrivende kan henlægge op til 25% af den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud i indkomståret altså før renteindtægter og - udgifter. Henlæggelsen skal minimum udgøre kr

40 Konjunkturudligningsskat Der betaltes konjunkturudligningsskat af det hensatte beløb med samme procent, som der betales skal virksomhedsskat 43-30% Indsætning Det resterende beløb af hensættelsen 70% - skal indsættes på en bunden konto i et pengeinstitut. Pengeinstituttet skal være godkendt af Finanstilsynet. Indsættelsen skal ske i indkomståret efter det indkomstår, som henlæggelsen vedrører men før indsendelsen af selvangivelsen Hævning Når beløb fra den bundne konto hæves, beskattes de som overskud af selvstændig erhvervsvirksomhed. Det hævede beløb divideres med 0,70, svarende til de 70% som blev indsat, da det blev opsparet. Ønskes indkomsten i et indkomstår øget, kan der hæves fra den bundne konto frem til indsendelsen af selvangivelsen og det hævede beløb vil blive anset som indkomst for det foregående indkomstår. Indsætninger på konjunkturudligningskonti, skal senest hæves i det 10. indkomstår efter henlæggelsesåret. Der hæves altid fra ældste konti først. For det indkomstår, hvor der hæves fra den bundne konto, modregnes den tidligere betalte konjunkturudligningsskat i årets beregnede skatter. Hvis der er bundne konti med konjunkturudligningsmidler på og den selvstændige erhvervsvirksomhed giver underskud, skal der hæves et beløb, som divideret med 0,70 svarer til underskuddet. Sådan så indkomsten fra den selvstændige erhvervsvirksomhed giver kr VSL 10 stk. 2 40

41 Ophører den selvstændige erhvervsdrivende med at blive beskattet efter KSO, skal alle bundne konti beskattes, som om de blev hævet. Dog kan de få lov til at blive stående, hvis den selvstændige erhvervsdrivende i stedet vælger at lade sig beskatte efter VSO Beskatning Der er ikke den store forskel i forhold til beskatningen af selvstændig erhvervsvirksomhed efter PSL. Overskuddet før renter beskattes som personlig indkomst, dog kan kapitalafkastet fradrags i den personlige indkomst og tillægges kapitalindkomsten. Henlæggelse til konjunkturudligning fratrækkes overskuddet af den selvstændige erhvervsvirksomhed i den personlige indkomst og tillægges i det indkomstår, hvor der foretages hævninger Hæftelse Hæftelsen ved valg af kapitalafkastordningen er ikke anderledes end hæftelsen ved en selvstændig erhvervsvirksomhed beskattet efter personskatteloven eller virksomhedsskatteordningen. Derfor henvises der til afsnittet 6.4. Hæftelse under personskatteloven. 41

42 10. Skatteberegninger via de 4 ordninger For at kunne sammenligne de 4 ordninger tager jeg udgangspunkt i det, jeg mener, er sammenligneligt, hvilket er en aktivitet i en virksomhed. Aktivitet skal forstås på den måde, at ejeren/indehaveren har en ide, som kan skabe en bestemt omsætning pr. indkomstår og omkostningerne er også de samme. Altså er det lige meget hvilken form for virksomhed, selskab eller selvstændig erhvervsvirksomhed, der anvendes. Det er blot et spørgsmål, om hvor meget skat der skal betales, før hele overskuddet er kommet over i den private formue hos selskabsejeren eller den selvstændige erhvervsdrivende Forudsætningerne Det vil sikkert vise sig, at det stort set er til at opnå det resultat, man gerne vil nå, hvis bare man sætte de rigtige forudsætninger op. Jeg har valgt at opstille flere forskellige beregninger. Nogle med ét indkomstår som baggrund og nogle med en årrække som baggrund. Begrundelsen er, at specielt virksomhedsskatteordningen er designet til at udligne udsving i den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud over en årrække. Ved at opstille en række forudsætninger, som dækker en årrække, og lave beregninger som dækker hele årrækken samt kun det første år, kan jeg vise, at valget af hvilken virksomhedsform og/eller beskatning der vælges ikke kun kan anskues for et enkelt indkomstår Resultat og renter For at kunne vise nogle af de forskelle, der er ved de forskellige beskatninger, har jeg valgt at opstille 2 årrækker med hver deres forløb. En med et stigende resultat og en med et faldende resultat. Af hensyn til virksomhedsskatteordningen sættes hævningerne i begge årrækker til de samme beløb lige som resultaterne af de 2 årrækker også er det samme, dog indtjent i forskellig rækkefølge. 42

43 Årrække 1: Fælles År 1 År 2 År 3 År 4 Resultat før rente og løn Renteudgifter Resultat Virksomhedsskatteordning Egenkapital primo 0 Udregnes Udregnes Udregnes Hævninger Indskudskonto primo 0 Udregnes Udregnes Udregnes Kapitalafkastordning Kapitalafkastgrundlag primo Årrække 2: Fælles År 1 År 2 År 3 År 4 Resultat før rente og løn Renteudgifter Resultat Virksomhedsskatteordning Egenkapital primo 0 Udregnes Udregnes Udregnes Hævninger Indskudskonto primo 0 Udregnes Udregnes Udregnes Kapitalafkastordning Kapitalafkastgrundlag primo Som tidligere beskrevet har selskaber fradrag for deres ansattes løn. I opgaven er det forudsat,at ejeren af selskabet er ansat og modtager løn fra selskabet. Lønnen er ikke fratrukket de viste aktiviteter oven over. Over årrækken skal de samlede resultater hæves billigst muligt skattemæssigt. 43

44 Skatteprocenter Til brug for skatteberegningerne bruges de gennemsnitlige skatteprocenter for amt, kommune og kirke. I år 2003 er de 33,30% Selskabsbeskatning Alle vil helst undgå at betale topskat og ejere af selskaber har da også denne mulighed i det de kan nøjes med at hæve løn, så det passer med topskattegrundlaget. Men hvad så hvis der er mere tilbage af selskabets overskud? Hvordan får man så det ud uden at betale topskat? Jo, det udloddes som udbytte. Men kan det betale sig? Hvis ejeren af selskabet får løn som overstiger topskattegrundlaget kommer vedkommende til at betale 63,39% 45 i skat af hver krone, der overstiger topskattegrundlaget. Hvis der udloddes udbytte, er det af et overskud, som er blevet beskattet i selskabet og udregningen af beskatningsprocenten kan derfor opgøres således. Udbytte under progressionsgrænse 46 på kr i 2003-tal Beskatningsprocent Overskud 100,00 % Selskabsskat 30,00% 30,00 % Rest 70,00 % Aktieskatteprocent 28% 28,00 % * 70,00% 19,60 % 49,60 % 44 eller bilag 1 45 Se beregning af rentefradragsprocent under afsnit Rentekorrektion 46 PSL 8a stk. 1 44

45 Udbytte over progressionsgrænse 47 på i 2003-tal. Beskatningsprocent Overskud 100,00 % Selskabsskat 30,00% 30,00 % Rest 70,00 % Aktieskatteprocent 43% 43,00 % * 70,00% 30,10 % 60,10 % Ud fra de beregnede beskatningsprocenter kan det betale sig at få udbytte, så længe ejeren hæver løn op til topskattegrundlaget. Der kan i øvrigt også henvises til bilag 2, som er en medlemsartikel fra FRR. 47 PSL 8a stk. 2 45

46 10.2. Skatteberegning årrække 1 som enkelt år Selskab Overskud som løn Hele selskabets resultat hæves som løn. Selskabet: Skatter i alt Resultat før rente, løn og skat Renteudgifter Resultat før løn og skat Løn op til topskat Resultat før skat 0-30% selskabsskat 30% af Resultat til evt. udlodning 0 Personligt: Løn AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale

47 Overskud som udbytte og løn Der udbetales udbytte op til progressionsgrænsen på kr Selskabet: Skatter i alt Resultat før rente, løn og skat Renteudgifter Resultat før løn og skat Løn Resultat før skat % selskabsskat 30% af Resultat til evt. udlodning Personligt: Løn AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Aktieskat: Udlodning selskabets overskud efter skat Aktieskat 28% af Samlede skatter at betale PSL 8 a stk. 1 47

48 Personskattelov Personligt: Skatter i alt Resultat før rente AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Renteudgifter Skattepligtig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale

49 Kapitalafkastordning Personligt: Skatter i alt Resultat før rente Kapitalafkast 5% af AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Kapitalafkast Renteudgifter Skattepligtig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale

50 Virksomhedsskatteordning Personligt: Skatter i alt Resultat før rente Renteudgifter Rentekorrektion ( )*5% AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Rentekorrektion Skattepligtig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale Sammenligning af skatteberegninger De fem foranstående skatteberegninger skulle nu kunne sammenlignes og kommenteres. Selskab Selskab PSL KSO VSO Kun løn Udbytte og løn Skat i alt De to skatteberegninger vedrørende selskab viser, at det kan ikke betale sig at udbetale udbytte, så længe der ikke udbetales løn op til topskattegrundlaget. Det der kan udbeta- 50

51 les før der skal betales topskat svarer til kr ( /91%). De 91%, der divideres med, er det, der er tilbage af lønnen efter, at der er betalt AM- og SP-bidrag 49. Nu er der måske nogen, der vil sige, jamen, der er hævet kr i virksomhedsskatteordningen og resultatet er kun kr Altså er der hævet kr for meget. Det er også rigtigt, men den selvstændig erhvervsdrivende bliver beskattet af en rente af det for meget hævede i den selvstændige erhvervsvirksomhed, da det er blevet til en negativ indskudskonto, se forklaring afsnit Indskudskonto. Den selvstændige erhvervsdrivende har haft det for meget hævede til rådighed, men det kunne jo lige så godt have været et lån som vedkommende have optaget i banken. KSO og PSL ligner hinanden meget og forskellen ligger da også kun i at kapitalafkastet er flyttet fra personlig indkomst til kapitalindkomst. Besparelsen består af lidt AM- og SP-bidrag, men da besparelsen på bidraget giver en højere indkomst, forøges stats-, amts-, kommune- og kirkeskatterne. Selskab og VSO ligger i nogenlunde samme niveau med nogle noget lavere skatter end PSL og KSO. PSL og KSO ligger i deres eget niveau. 49 Se eventuel beregning i afsnit

52 10.3. Skatteberegning årrække 2 som enkelt år Selskab Overskud som løn Hele selskabets resultat hæves som løn. Selskabet: Skatter i alt Resultat før rente, løn og skat Renteudgifter Resultat før løn og skat Løn op til topskat Resultat før skat 0-30% selskabsskat 30% af Resultat til evt. udlodning 0 Personligt: Løn AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Skråt skatteloft 0,1% 50 af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale eller bilag 1 52

53 Overskud som udbytte kr og rest som løn Selskabet overskud udloddes og svarer til progressionsgrænsen for aktieindkomst kr Resten udbetales som løn. Selskabet: Skatter i alt Resultat før rente, løn og skat Renteudgifter Resultat før løn og skat Løn op til topskat Resultat før skat % selskabsskat 30% af Resultat til evt. udlodning Personligt: Løn AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Skråt skatteloft 0,1% 52 af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Aktieindkomst Aktieskat 28,00% af Samlede skatter at betale PSL 8 a stk eller bilag 1 53

54 Overskud som løn til topskat og rest som udbytte Selskabet overskud udbetales som løn op til topskattegrundlaget, se beregning afsnit Sammenligning af skatteberegninger. Resten udloddes som udbytte. Selskabet: Skatter i alt Resultat før rente, løn og skat Renteudgifter Resultat før løn og skat Løn op til topskat Resultat før skat % selskabsskat 30% af Resultat til evt. udlodning Personligt: Løn AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Aktieindkomst Aktieskat 28,00% af Aktieskat 43,00% 53 af Samlede skatter at betale PSL 8 a stk. 2 54

55 Personskattelov Personligt: Skatter i alt Resultat før rente AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Renteudgifter Skattepligtig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Skråt skatteloft 0,1% 54 af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale eller bilag 1 55

56 Kapitalafkastordning Personligt: Skatter i alt Resultat før rente Kapitalafkast 5% af AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Personlig indkomst Kapitalafkast Renteudgifter Skattepligtig indkomst Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Skråt skatteloft 0,1% 55 af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale eller bilag 1 56

57 Virksomhedsskatteordning Personligt: Skatter i alt Resultat før rente Renteudgifter AM-bidrag 8% af SP-bidrag 1% af Indkomstskatter Amt-, kommune- og kirkeskat 33,30% af Bundskat 5,50% af Mellemskat 6,00% af Topskat 15,00% af Skråt skatteloft 0,1% 56 af Personfradrag *(33,30%+5,50%) Samlede skatter at betale Sammenligning af skatteberegninger De seks ovenstående skatteberegninger skulle nu kunne sammenlignes og kommenteres. Selskab Selskab Selskab PSL KSO VSO Kun løn Udbytte Løn til topskat og og rest som rest som løn udbytte Skat i alt Som det fremgår af ovenstående beregninger er der nu store forskelle i, hvor meget der skal betales i skat af en aktivitet ved forskellige beskatningsmuligheder eller bilag 1 57

58 Ved at have aktiviteten i et selskab, bliver skatten umiddelbart den laveste, da det er muligt at få en del af overskuddet som udbytte. Udbyttet beskattes lavere end indkomst, når man når op over topskattegrundlaget. Virksomhedsskatteordningen sammenlignet med selskab med kun løn er ens og det er det, der har været målsætningen med at lave virksomhedsskatteloven at sidestille beskatningen mellem selvstændig erhvervsvirksomhed med beskatning af et selskab. At virksomhedsskatteordningen så er dyrere end de 2 andre beskatninger via selskab, skyldes, at der i beregningen vedrørende virksomhedsskatteordning blandt andet er regnet med en egenkapital på kr. 0,00 primo. Havde der for eksempel været en positiv egenkapital i den selvstændige erhvervsvirksomhed, ville den selvstændige erhvervsdrivende kunne have opnået et kapitalafkast, som så ville have blevet beskattet som kapitalindkomst og dermed have sparet AM- og SP-bidrag. Men man sparer ikke AM- og SP-bidraget, der skal jo betales skat at de sparede bidrag. Som minimum kan besparelsen opgøres som: Besparelse AM-bidrag 8,00% SP-bidrag 1,00% Amts- kommune- og kirkeskat af AM- og SP-bidrag 33,30% 57 af 9% -3,00% Bundskat af AM- og SP-bidrag 5,50% af 9% -0,50% Mellemskat af AM- og SP-bidrag 6,00% af 9% -0,54% Samlet besparelse 4,96% Når besparelsen, som minimum, kan opgøres til ovenstående skyldes det, at der ikke er regnet med, at der spares bund-, mellem- og topskat af kapitalafkastet minus det sparede AM- og SP-bidrag. Hvis der ikke er andet kapitalindkomst end kapitalafkastet vil det jo blive tillagt beregningsgrundlagene for bund-, mellem- og topskat eller bilag 1 58

59 PSL og KSO er igen de 2 dyreste beskatningsformer, med KSO som den billigste af dem. Det er igen kapitalafkastet i KAO som udgør forskellen. KAO skal generelt kun vælges hvis kravene i virksomhedsskatteordningen ikke kan eller vil opfyldes. Der vil være en lille skattebesparelse i KSO i forhold til PSL, hvilket gør KAO bør foretrækkes frem for PSL. PSL er ikke et alternativ, men den beskatning der sker hvis noget andet ikke vælges. Set ud fra et indkomstår og med de ovenstående forudsætninger har man de største muligheder med et selskab, men hvis man ikke har midlerne til at oprette et selskab, skal man så vidt muligt forsøge at blive beskattet via virksomhedsskatteordningen Skatteberegning for årrække 1 og 2 flere år Skatteberegningerne for årrække 1 er vist i bilag 3 og skatteberegningerne for årrække 2 er vist i bilag 4, men for et overbliks skyld er der en samling af de samlede skatter for hver årrække og beskatningsform: Selskab PSL KAO VSO Skatter i alt Årrække Skatter i alt Årrække Selskaberne Der er ikke den store forskel på den skat, der skal betales i de 2 årrækker, men forskellen viser, at det ikke er lige meget, hvordan indkomsten fordeler sig. I årrække 1 er der en stigende indkomst, hvilket betyder, at det ikke er muligt tilrettelægge hævningen af løn og udbytte, så indkomsten bliver beskattes så lavt som muligt. I årrække 2 er der en faldende indkomst, som betyder, at de første års indkomst kan tilrettelægge med løn op til topskattegrundlaget og udbytte til den lave skat, som er det mest optimale, der kan opnås via et selskab. I de sidste 2 år udbetales hele selskabet indtjening som løn og selskabet får derved et resultat på kr. 0. Her udnyttes topskattegrundlaget ikke hos anpartshaveren, som modtaget lønnen, hvilket ikke er optimalt. 59

60 Havde man haft en længere årrække, hvor resultatet igen var stigende, kunne anpartshaveren have modtaget løn op til topskattegrundlaget hvert år og selskabet havde fået et underskud i de dårlige år. Underskuddene havde de så efterfølgende kunne fratrække i senere års overskud og dermed opnå en skattefordel PSL De samlede skatter i PSL er de samme for begge årrækker. Dette skyldes, at det ikke er muligt at udskyde eller fremskyde beskatning af overskud af selvstændig erhvervsvirksomhed i henhold til PSL. Dog skal det siges at en anden fordeling af overskuddene i årrækkerne havde kunne give forskellige resultater for de 2 årrækker. Årrækkernes resultater er trods alt ens, da stigningen i årrække 1 er magen til faldet i årrække KAO Skatterne i de 2 årrækker viser at det er afgørende for kapitalafkastordningens succes at den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud kommer i den rigtige rækkefølge. Dermed sagt at større resultater i starten er det bedste, da de giver mulighed for udligning af indkomsterne over en årrække. Samme tendens kan ses i under selskaber, at større overskud i starten giver en mindre skat i længden. Indkomsterne i forudsætningerne er måske ikke til fordel for kapitalafkastordningen i disse beregninger, da der, i år 1 i årrække 2, løbes ind i en begrænsning af konjunkturudligningen. De efterfølgende år er indkomsterne ikke lave nok til at det hensatte konjunkturudligningsbeløb kan hæves uden at der skal betales topskat. Under andre forudsætninger ville ordningen have givet en anden skat, men sådan havde det også været for de andre ordninger. 60

61 VSO Der er en stor forskel på de 2 årrækker, men viser at lige som under afsnit Selskaberne at en faldende indkomst er lettere at får udlignet end en stigende indkomst. Men til forskellen skal nævnes, at den selvstændige erhvervsdrivende faktisk starter med at låne i den selvstændige erhvervsvirksomhed i årrække 1 og derved kommer til at betale rentekorrektion og at der i årrække 2 opnås kapitalafkast, hvor der spares en del AM- og SP-bidrag, men betales lidt mere i stats-, amts-, kommune- og kirkeskatter Fælles sammenligning Til forskel fra afsnit Sammenligning af skatteberegninger, hvor det kun var et enkelt indkomstår, det drejede sig om, synes virksomhedsskatteordningen mere konkurrencedygtig i forhold til et selskab. Kapitalafkastordningen og personskatteloven er der ikke de store forskelle på og kapitalafkastordningen er afhængig af større indkomster i starten for at opnå en større fordel over for personskatteloven. I årrækkerne har det været muligt at udligne indkomstsvingningerne i selskab og virksomhedsskatteordning. Selskab giver en nogenlunde stabil skat, mens udviklingen i indkomst og udviklingens retning ser ud til at være afgørende for virksomhedsskatteordningen succes. At virksomhedsskatteordningen skattemæssigt er et godt alternativ til et selskab, syntes at fremgå af ovenstående skatteberegninger. Kapitalafkastordningen og personskatteloven er de 2 bundskrabere, med de højeste skatter. Kapitalafkastordningen skal så vidt muligt vælges, da der som minimum kan opnås kapitalafkast hvis der altså er et positivt afkastgrundlag. Kapitalafkastordningen kan være til yderligere fordel hvis indkomsterne kommer så der er mulighed for at konjunkturudligne Renter PSL vs. VSO I forbindelse med pinsepakken fra 1993 blev der igen ændret ved renternes beskatning og fradrag. Renteudgifterne kan nu kun fradrages i amts-, kommune- og kirkeskatten. 61

62 Den større og større margin mellem renternes fradragsret i virksomhedsskatteordningen og i den skattepligtige indkomst, har betydet, at det kan være vanskeligt at afgøre, om det er fordelagtigt at optage et lån i virksomheden til privatforbrug eller om lånet skal placeres i den private økonomi. Der er en del forhold, der tilsammen er afgørende for, om det ene eller det andet har den største fordel. De fleste vil gerne have, at renterne skal give så stort fradrag som muligt, dermed mener jeg, at de vil have dem fradraget i den personlige indkomst, hvor der betales den højeste skatteprocent. For at kunne sammenligne renternes fradrag skal der kigges på: Renteprocenten Skatteprocenterne Renteprocenten Renteprocenten på lån afhænger af den sikkerhed, som långiver får for lånet, samt lånets løbetid. Som hovedregel kan det siges at: Jo kortere løbetid desto lavere rente Jo større sikkerhed desto lavere rente Skatteprocenterne Som tidligere beskrevet under afsnit Skatteberegning under personskatteloven giver renteudgifterne et fradrag på 33.30% 58 i gennemsnit på landsplan, hvis de fradrages som kapitalindkomst. I virksomhedsskatteordningen giver renteudgifterne 63,39% i fradrag, se afsnit Rentekorrektion for beregningen eller bilag 1 62

63 Fradragsforskellen på renterne Efter virksomhedsskatteordningen kan renterne give et fradrag på 63,39% og efter personskatteloven 33,30%. Begge tal er for indkomståret Da der er så store forskelle i renternes fradrag, kan rentemarginalen, der skal betales, være en helt del større i virksomhedsskatteordningen. Den letteste måde af udregne, hvor meget højere renten må være, er, at fratrække de 2 fradragsprocenter fra hinanden, gange tallet med 100 og dividere det med fradragsprocenten for personskatteloven. (fradragsprocent virksomhedsordning personskattelov)* = %mæssig højere rente Fradragsprocent personskattelov Procenten, der hermed er blevet udregnet, skal ikke ses som en rente procent, men skal ses som det højere en rente må være i virksomhedsskatteordningen i forhold til i personskatteloven. Fradragsforskellen er på 30,09% skat svarer til, at renterne i virksomhedsskatteordningen har et fradrag, som er ca. 90% større end i personskatteloven. Denne store forskel gør, at det også kan betale sig at betale noget mere i renteprocent i virksomhedsskatteordningen, da skattefradraget er så meget større. 63

64 Renteprocenten i forhold til skatteprocenten Hvor meget betyder det så? Ja, det finder vi ud af ved at bruges formlen fra afsnit Fradragsforskellen på renterne og indsætte en rente, som vi ville kunne optage et privat lån til. For eksempel et realkreditlån til 5%: (63,39 33,30)* = 90.36% 5%*1,9036 = 9,518% 33,30 Den store fradragsforskel gør, at et realkreditlån i den private økonomi stort set giver samme fradrag som et højere forrentet banklån i virksomhedsskatteordningen. Det var selvfølgelig også muligheden at placere realkreditlånet inde i virksomhedsskatteordningen og dermed opnå den større fradragsprocent på den lave rente. Men så skal man være opmærksom på, at indskud af et lån i virksomhedsskatteordningen svarer til en hævning. Hævninger i virksomhedsskatteordningen betyder som tidligere beskrevet beskatning og derfor kan man ikke bare sige, at det er sådan, det skal gøres. Men har man brug for pengene i den private økonomi, er det måske mest fordelagtigt at have optaget lånet i den private økonomi. 64

65 11. Konklusion Er der noget i livet, der er sikkert, så er det vist, at man skal betale skat af et overskud af en virksomhed. Men ikke dermed sagt, at man ikke skal gøre sin nogle overvejelser omkring, hvor meget man vil betale i skat. Vi bestemmer selvfølgelig ikke selv, hvad vi skal betale i skat, men kan blandt andet påvirke det via vores valg af virksomhedsform. Og sagt med det samme det er ikke muligt kun af få fordele. Selskab: Vælger man et selskab, skal man have penge op af lommen lige fra starten af, da selskabets anpartskapital på den ene eller den anden måde skal være til stede ved starten. Ved at drive sin virksomhed i selskabsform begrænser man dog sin hæftelse over for kreditorerne og til dels over for sin bankforbindelse, hvis denne da ikke kræver privat sikkerhed for gælden. Underskud i selskaber er ikke fradragsberettigede i den private økonomi. Underskuddene er kun fradragsberettigede i fremtidige overskud i selskabet. Ved valget af selskab som virksomhedsform, er virksomhedens beskatningsform lagt fast. Anpartshaverens beskatning er også lagt i faste rammer, da selskabets overskud kun kan overføres som løn eller udbytte til anpartshaveren. Men med den rette sammensætning kan selskabets overskud overføres til anpartshaveren forholdsvis billigt i forhold til de øvrige beskatningsmuligheder. Virksomhedsskatteordning: Selvstændige erhvervsvirksomheder kan beskattes via virksomhedsskatteordningen og kan dermed opnå cirka samme beskatning som selskaber. Dette har været meningen med virksomhedsskatteloven fra starten. Opsparingen af overskud og rentefradraget er virksomhedsskatteordningens 2 store fordele, dels fordi de giver likviditet som ellers skulle have betalt i skat her og nu og at det 65

66 opsparede overskud giver udligning af svingende indkomster over en årrække. Underskud i virksomhedsskatteordningen fradrages i den selvstændige erhvervsdrivendes indkomst i det indkomstår underskuddet opstår og giver dermed skattefradrag med det samme i modsætning til underskud i selskaber. Der er ikke nogen speciel hæftelse i virksomhedsskatteordningen, da den selvstændige erhvervsvirksomhed ikke er en selvstændig juridisk enhed eller skattesubjekt. Den selvstændige erhvervsdrivende hæfter med hele sin formue, det være sig den private som den der er i virksomhedsskatteordningen. Kapitalafkastordningen: Kapitalafkastordningen kan kaldes den lille virksomhedsskatteordning med konjunkturudligning og kapitalafkast. Konjunkturudligningen har dog den hage, at det der hensættes til konjunkturudligning alt sammen skal finansieres. De 30% skal betales i skat og det opsparede overskud resten af henlæggelsen skal indsættes på en bunden konto. Det giver ingen likviditet i virksomheden, men det kan udligne svingende indkomster over flere år. Kapitalafkastet giver kapitalafkastordningen en lille fordel frem for personskatteloven, da en del af den selvstændige erhvervsvirksomheds overskud kan overføres til kapitalindkomsten og dermed modregnes i de renteudgifter som reelt vedrører den selvstændige erhvervsvirksomhed, men som kun er fradragsberettigede som kapitalindkomst. Der er lige som i virksomhedsskatteordningen fradrag for underskud i det indkomstår hvor det opstår og giver skattefradrag med det samme. Som i virksomhedsskatteordningen er der ingen speciel hæftelse, hvis kapitalafkastordningen anvendes. Det er den selvstændige erhvervsdrivende, der hæfter for det hele. 66

67 Personskatteloven: Personskatteloven er ikke et alternativ, men det, der bliver brugt hvis en anden ordning ikke vælges. Personskatteloven er derfor kun med for at se, hvor meget der måske kan spares ved at vælge en af de øvrige beskatningens muligheder. Underskud i den selvstændige erhvervsvirksomhed er fradragsberettiget i den personlige indkomst og kan dermed giver skattefradrag med det samme. Hæftelserne i den selvstændige erhvervsvirksomhed er de samme lige meget, om det er virksomhedsskatteordningen eller kapitalafkastordningen, der vælges eller om man nøjes med personskatteloven. Samlet: Samlet set mener jeg, at et selskab kun bør overvejes, hvis man af en eller anden grund vil begrænse sin hæftelse eller erstatningspligt over for dem, som virksomheden handler med, det være sig kunder eller kreditorer. Ved beskatning via virksomhedsskatteordningen opnås stort set den samme beskatning som ved et selskab. Samtidig opnår man, at ikke er være begrænset af virksomhedens kapital ved hævninger. I selskaber må der jo ikke optages lån af anpartshavere eller ledelse, mens der i virksomhedsskatteordningen via en negativ indskudskonto godt kan optages lån. Underskudsfradraget i selskab kan være et problem, da mange starter virksomhed samtidig med, de har en eller anden form for indkomst. Underskud i virksomhedsskatteordningen, kapitalafkastordningen eller personskatteloven ville kunne fradrages i det indkomstår de opstår og dermed give et skattefradrag med det samme. Valget mellem virksomhedsskatteordningen eller kapitalafkastordningen går lidt på om man er villig til at opfylde kravene i virksomhedsskatteordningen eller ej. Men et større rentefradrag og dermed mindre skattebetaling samt muligheden for indkomstudligning 67

68 uden binding af likviditet får nok mange til at vælge virksomhedsskatteordningen frem for kapitalafkastordningen. Beskatning via personskatteloven er faktisk ikke noget valg, kan man vel sige, men er det onde, der er tilbage, hvis man ikke vælger en af de andre. 68

69 Anvendte forkortelser PSL = Personskatteloven LL = Ligningsloven SL = Statsskatteloven KGL = Kursgevinstloven SEL = Selskabsskatteloven VSO = Virksomhedsskatteordningen VSL = Virksomhedsskatteloven KAO = Kapitalafkastordningen Litteraturliste: Links Virksomhedsskatteloven: Lovforslag 107 og bemærkninger: Statistik om antal der anvender virksomhedsskatteloven: Historiske skatteprocenter: Generelt til love Bøger Skatteret Almen del 2003, 4 udgave, 1. oplag 2003 Magnus Informatik A/S ISBN Skatteret speciel del 2003, 3 udgave, 1. oplag 2003 Magnus Informatik A/S ISBN Erhvervsjura5. udgave 2. oplag 1999 Handelshøjskolens Forlag ISBN

70 Handelshøjskolens og universitetets skattelovsamling mv. jan udgave, 1. oplag Schultz forlag ISBN Diverse Brugt til inspiration: Skema udarbejdet af revisor Jens Olsen til brug for virksomhedsskatteordningen 70

71 BILAG 1 71

72 72

73 BILAG 2 73

74 74

75 75

76 BILAG 3 76

77 77

78 78

79 79

80 80

81 81

82 82

83 83

84 84

85 BILAG 4 85

86 86

87 87

88 88

89 89

90 90

91 91

92 92

93 93