Cand.merc.aud. Eksamensopgave sommer 2008 SKATTERET

Transkript

1 Cand.merc.aud. Eksamensopgave sommer 2008 SKATTERET Rettevejledning Opgave 1. Fortjeneste ved afståelse af fast ejendom skal som udgangspunkt medregnes ved indkomstopgørelsen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens (EBL) 1. Efter EBL 8, stk. 1, skal fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder dog ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit (parcelhusreglen). Det fremgår ikke af lovbestemmelsen, om en ejer på samme tid kan have to ejendomme, der tjener til bolig for ejeren eller dennes husstand i ejendomsavancebeskatningslovens forstand. Administrativ praksis har imidlertid slået fast, at en supplerende ejendom (bolig nr. to) vil kunne sælges skattefrit efter parcelhusreglen, hvis ejendommen i ejerperioden har været anvendt som bolig af ejeren af arbejdsmæssige årsager. Dette er fastslået i sagen SKM H, hvor Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle overfor skatteyderens påstand. Retsforliget er kommenteret af Skattedepartementet i SKM DEP. Det er uden betydning, om skatteyderen anskaffede ejendommen af arbejdsmæssige årsager eller ej, blot skatteyderen faktisk har anvendt ejendommen af arbejdsmæssige årsager. Det beror på en konkret vurdering af samtlige foreliggende omstændigheder, hvorvidt det er sandsynliggjort, at lejligheden er anvendt som bolig for ejeren i arbejdsmæssig forstand og om boligkravet i ejendomsavancebeskatningsloven således er opfyldt. I opgaven er det oplyst, at Ivan Ibsen anvender lejligheden som bolig omkring 3-4 dage om ugen i forbindelse med arbejde i Århus. Anvendelsen af lejligheden må siges at være af arbejdsmæssige årsager (og i praksis må brugen konkret forudsættes dokumenteret af Ivan Ibsen ved fremlæggelse eksempelvis regninger fra elselskab m.v.). Salg af lejligheden er derfor omfattet af EBL 8, stk. 1. Der henvises bl.a. til SKM SR hvor Skatterådet traf afgørelse i en lignende sag. Ejendommen ejes af Ivan Ibsen og hans ægtefælle i sameje, og der skal således også tages stilling til de skattemæssige konsekvenser for ægtefællen. 1

2 Hvor skattefriheden under alle omstændigheder må gælde Ivan Ibsen, er det mere usikkert, hvorvidt skattefriheden også gælder ægtefællen. Ægtefællen har således ikke anvendt lejligheden af arbejdsmæssige årsager men alene til feriebrug. Uanset ægtefællen udelukkende har anvendt lejligheden som fritidsbolig er der ikke grundlag for at anvende den særlige praksis, hvorefter også helårsejendomme kan sælges skattefrit efter sommerhusreglen i EBL 8, stk. 2. Det er efter denne praksis en betingelse, at helårsejendommen er såvel købt som og anvendt som fritidsbolig. Det kan ikke udledes af opgavens oplysninger, at ejendommen er købt for at blive anvendt til fritidsbolig, ligesom lejligheden ikke kan siges at være anvendt som fritidsbolig, da den har været udlejet til datteren. I sagen refereret i SKM SR, som tillige synes at angå et samejeforhold, hvor kun den ene ægtefælle havde benyttet lejligheden af arbejdsmæssige årsager, bekræftede Skatterådet imidlertid spørgers forespørgsel om, at ejendommen kunne sælges skattefrit efter EBL 8, stk. 1. Med denne afgørelse synes Ivan Ibsens ægtefælle ligeledes at kunne sælge sin andel af ejendommen skattefrit. Den gode besvarelse ser og drøfter problemstillingen, hvorimod resultatet er mindre afgørende. Opgave 2. Fastlæggelse af ejertid for solgte aktier Ved Byg Holding A/S salg af aktierne i Byggecentrum A/S i februar 2008, skal det undersøges, hvorvidt aktierne i skattemæssig henseende har været ejet i mere end 3 år. I givet fald vil avancen være skattefri, jf. ABL 9, stk. 1. Kapitalnedsættelsen i 2006 er omfattet af Ligningslovens 16 A. Dette gælder også, selv om der ikke sker udlodning i tilknytning til nedskrivningen. Ifølge LL 16 A, stk. 12 og 16 B, stk. 3 finder ABL anvendelse ved udlodninger i forbindelse med kapitalnedsættelser. Ved fastlæggelsen af ejertiden finder FIFO-princippet anvendelse, jf. ABL 5 (det blev allerede med Højesterets dom i TfS 2003, 890 H fastslået, at FIFO-princippet i ABL også kan udstrækkes til kapitalnedsættelser omfattet af LL 16 A). Uanset det selskabsretligt er de nye aktier, der samtidig nedsættes, gælder det således skattemæssigt, at det er de ældste aktier, der må anses for afstået ved kapitalnedsættelsen i marts Det betyder, at de i behold værende aktier (efter kapitalnedsættelsen) i alt nom. kr ,00 alle i skatteteknisk henseende må anses for anskaffet i marts 2006 og solgt i februar

3 Aktierne har således på salgstidspunktet været ejet i mindre end 3 år, og avancen ved salget er skattepligtig, jf. ABL 8, stk. 1. Forbeholdt udbytte Byg Holding A/S skal ifølge aftalen med køber oppebære 1 mio. kr. af udbyttet fra Byggecentrum A/S på den førstkommende ordinære generalforsamling. Aftalen indgås i februar 2008 og udbytteudlodningen vedtages først på den ordinære generalforsamling i maj Det følger af praksis, at aftaler om forbeholdte udbytteudlodninger, hvor udlodningen vedtages efter det tidspunkt, hvor aktierne skattemæssigt anses for afstået, ikke kan anses som udbytte i skattemæssig henseende men i stedet skal indgå i sælgers opgørelse af aktieavancen ved aktiesalg, jf. TfS 2003, 616 LSR. Udbytteudlodningen skal således indgå i opgørelsen af Byg Holding A/S avance ved salg af aktierne i Byggecentrum A/S. Avanceopgørelsen er herefter som følger: Kontant salgssum for aktier ,00 Forbeholdt udbytte ,00 Salgssum i alt ,00 Anskaffelsessum ,00 Avance ,00 Earn out Byg Holding A/S skal foruden den kontante salgssum og den forbeholdte udbytte oppebære andel af overskuddet i Byggecentrum A/S i årene 2008 og I praksis har det givet anledning til nogen usikkerhed, hvorvidt efterfølgende korrektioner til købesummen for aktier skal beskattes som yderligere vederlag efter ABL eller som løbende ydelser efter LL 12 B. Ifølge Ligningslovens 12 B er der tale om en løbende ydelse, når der hersker usikkerhed om enten ydelsens varighed eller ydelsens årlige størrelse, når ydelsen løber ud over aftaleåret. Det kan af praksis udledes, at omsætningsafhængige ydelser, der forfalder på én gang (som én ydelse) ikke er omfattet af ligningslovens 12 B, hvorimod ydelser, der forfalder over to indkomstår eller flere, er omfattet af ligningslovens 12 B, såfremt de (begge) opfylder betingelsen om usikkerhed med hensyn til størrelsen, jf. TfS 2003, 255 LR og TfS 2003, 852 LR. 3

4 Da ydelserne forfalder over to indkomstår må det konkluderes, at reguleringerne er omfattet af LL 12 B om løbende ydelser. Hovedindholdet i reglerne om løbende ydelser er, at den løbende ydelse skal kapitaliseres ved opgørelsen af henholdsvis overdragers afståelsessum og sælgers anskaffelsessum for de overdragne aktier. For så vidt de løbende ydelser måtte overstige den kapitaliserede værdi, skal overdrager beskattes af differencen, medens erhverver omvendt kan fratrække differencen. Opgavens oplysninger giver ikke grundlag for en nærmere kapitalisering af ydelserne. Opgave 3. Er Asger Hagen Beier skattefri af kursgevinst ved selskabets indfrielse af gældsbrevet? I tilfælde, hvor aktier i et selskab erhverves sammen med fordringer mod selskabet, har skattemyndighederne gennem en lang årrække fulgt den praksis, at dersom aktionæren efterfølgende får afviklet sin fordring, vil dette medføre udlodningsbeskatning. Afdraget på fordringen vil således blive beskattet som udbytte, jf. LL 16 A, og ikke som en skattefri kursgevinst efter KGL 14. Udlodningsbeskatningen foretages af skattemyndighederne med henvisning til, at fordringerne og selskabet ved det samtidige køb var uden værdi for sælger af fordringerne og selskab, og at de efterfølgende stedfundne afdrag på fordringerne kun er tilvejebragt og betalt, fordi hovedaktionæren er aktionær i selskabet. Den pågældende praksis er tiltrådt af Højesteret i TfS 1999, 346 H (omtalt i Lærebog om Indkomstskat, 12. udg., side 536). Asger Hagen Beier vil således blive udlodningsbeskattet ved selskabets indfrielse af fordringen. Gør det nogen forskel, hvis Asger Hagen Beier i stedet afhændede gældsbrevet til tredjemand? Det er i praksis fastslået, at der tillige foretages udbyttebeskatning i de tilfælde, hvor fordringen overdrages til en uafhængig tredjemand, jf. TfS 2006, 687 Ø (omtalt i Lærebog om Indkomstskat, 12. udg., side 537). I relation til udbyttebeskatningen gør det således ingen forskel, om Asger Hagen Beier sælger fordringen til tredjemand frem for at lade selskabet indfri gælden. Betydning for den skattefri aktieombytning Det fremgår af ABL 36 A, stk. 7, at en aktieombytning, der er sket uden tilladelse fra SKAT, bliver skattepligtig, hvis det erhvervende selskab i en periode på 3 år regnet fra ombytningstidspunktet 4

5 modtager udbytte af aktierne i det erhvervede selskab, der overstiger det erhvervende selskabs andel af det ordinære resultat i den godkendte årsrapport for det regnskabsår, som udlodningen vedrører. Hvis Asger Hagen Beier lader selskabet indfri gældsbrevet eller han afhænder det til tredjemand vil beløbet blive anset for maskeret udlodning. Hvis beløbet sammen med evt. andre udlodninger fra Is & Kram A/S dermed overstiger det ordinære resultat i Is & Kram A/S for indfrielses- eller salgsåret, er der risiko for, at ombytningen vil blive anset for skattepligtig. Dette må dog forudsætte, at indfrielses-/salgsbeløbet anses for en udbytteudlodning fra først Is & Kram A/S til holdingselskabet, AHB Holding 2008 A/S, og derefter en udlodning fra AHB Holding 2008 A/S til Asger Hagen Beier personligt. Resultatet er ikke oplagt, hvorfor en fornuftig diskussion må anses for afgørende. JB