Nyheder inden for regnskabsmæssige

Transkript

1 Nyheder inden for regnskabsmæssige forhold Nr. 3 Februar 2008 Indhold IASB Ændringer til IAS 32 Økonomi- og Erhvervsministeriet Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har udsendt notat om brug af produktionsmetoden ved indregning af indtægter på entreprisekontrakter efter årsregnskabsloven IFRS Kalender IASB Ændringer til IAS 32 vedr. egenkapitalinstrumenter med tilbagekøbspligt for selskabet og forpligtelser, der opstår ved likvidation af et selskab Products & Services Strandvejen Hellerup Telefon tip@.dk Den gældende udgave af IAS 32 har en sondring mellem egenkapitalinstrumenter og gældsinstrumenter. Efter denne sondring udgør ethvert instrument, der giver indehaveren ret til at tilbagesælge instrumentet til udsteder, et gældsinstrument. Hvorvidt indehaveren har ret til en andel af virksomhedens nettoaktiver ( ejerinteresse ) indgår ikke. Instrumenter, hvis primære risiko består i en risiko for værdiændringer i nettoaktiverne, og ikke - som det er typisk for gældsinstrumenter - kreditrisiko, risikerer at blive klassificeret som gældsinstrumenter. Bestemmelsen har medført, at en række virksomhedstyper regnskabsmæssigt ikke har nogen egenkapital eller kun egenkapital i begrænset omfang. Det gælder f.eks. investeringsforeninger, hvor indehaver har en lovbestemt indløsningsret, og en række kooperative virksomheder, hvor den enkelte andelshaver typisk har en ret og pligt til at lade sig indløse ved udtræden. For så vidt angår sidstnævnte modificerer IFRIC 2 dog konsekvenserne, idet den accepterer en porteføljebetragtning i de tilfælde, hvor der eksempelvis er en vedtægtsbestemt minimumskapital. Bestemmelserne har været meget kritiserede, fordi det ikke tillægges betydning, at et instrument har ret til en andel af virksomhedens nettoaktiver ( ejerinteresse ). IASB udsendte i midten af 2006 et udkast til ændring af IAS 32, som medførte undtagelser fra klassifikation som gældsinstrumenter i enkelte, nærmere specificerede tilfælde. Ændringen, der netop er udsendt i endelig form, indeholder lidt bredere formulerede undtagelser end det, der var lagt op til i udkastet. Betingelserne for at klassificere et egenkapitalinstrument, der giver indehaveren en ret til at tilbagesælge til selskabet, er: 1. Instrumentet giver indehaveren en ret til forholdsmæssig del af nettoaktiverne ved en likvidation 2. Der er tale om den lavest rangerende klasse af egenkapitalinstrumenter for så vidt angår ret til likvidationsprovenu 3. Samtlige instrumenter i klassen har samme rettigheder 4. Instrumentet indeholder ikke i øvrigt elementer, der forpligter udsteder til at betale likvider til indehaveren 5. De samlede pengestrømme på instrumentet over instrumentets løbetid er i al væsentlighed baseret på virksomhedens resultat, værdiændringer i indregnede nettoaktiver eller ændringer i dagsværdien af indregnede og ikke indregnede nettoaktiver Alle betingelser skal være opfyldt. Den sidste betingelse betyder, at indløsningsprisen skal være baseret på enten dagsværdi af instrumenterne eller en regnskabsmæssig værdi. Det betyder, at beviser i investeringsforeninger og lignende foreninger, der kan kræves indløst

2 til den regnskabsmæssige indre værdi - svarende til dagsværdien af nettoaktiverne - fremadrettet vil blive klassificeret som egenkapital. Det samme vil være tilfældet for en række kooperative virksomheder og interessentskaber/partnerskaber, hvor indløsningsprisen ofte baseres på formler med tilknytning til regnskabsmæssige værdier og/eller dagsværdier. Betingelserne for at klassificere et instrument, der giver udsteder en pligt til at uddele nettoaktiverne ved likvidation, når likvidationen på forhånd er bestemt til at finde sted på et bestemt tidspunkt - hvorved instrumentet efter den gældende udgave af IAS 32 klassificeres som et gældsinstrument - er de 1-3 ovenfor anførte betingelser. Ændringen træder i kraft for regnskabsår, der begynder 1. januar 2009 eller senere. Det er tilladt at anvende den fra et tidligere tidspunkt. Danske virksomheder kan dog ikke anvende den, før den er godkendt i. Økonomi- og Erhvervsministeriet Erhvervs- og selskabsstyrelsen har udsendt notat om brug af produktionsmetoden ved indregning af indtægter på entreprisekontrakter efter årsregnskabsloven Erhvervs- og Selskabsstyrelsen udsendte d. 28. januar 2008 et notat om anvendelse af produktionsmetoden efter årsregnskabsloven. For virksomheder i klasse B er det frivilligt at benytte produktionsmetoden, mens det er en pligt for virksomheder i regnskabsklasse C og D. Konklusionen i E&S-notatet er, at indtægter på entreprisekontrakter alene må indregnes efter produktionsmetoden (i takt med produktionen), hvis betingelserne i IAS 11 er opfyldt. Betingelserne i de internationale regnskabsstandarder for anvendelse af produktionsmetoden afhænger af, om det, der leveres, er en tjenesteydelse eller en vare. Tjenesteydelser E&S-notatet tager ikke stilling til den regnskabsmæssige behandling af indtægtsindregning på servicekontrakter, hvorfor tjenesteydelser fortsat indregnes efter produktionskriteriet, når: omsætningen kan måles pålideligt det er sandsynligt, at de økonomiske fordele forbundet med transaktionen vil tilgå virksomheden transaktionens færdiggørelsesgrad på balancedagen kan måles pålideligt omkostningerne, som er afholdt i forbindelse med transaktionen og omkostningerne forbundet med at fuldføre transaktionen, kan måles pålideligt. Entreprisekontrakter Er der tale om salg af en vare, gælder lignende betingelser. Det er dog i dette tilfælde en væsentlig yderligere betingelse for anvendelse af produktionskriteriet, at der er tale om en entreprisekontrakt. En entreprisekontrakt defineres i de internationale regnskabsstandarder som en individuelt forhandlet kontrakt om anlæg, opførelse eller bygning af et aktiv eller flere aktiver, som er nært forbundne eller indbyrdes afhængige med hensyn til deres design, teknologi og funktion eller deres endelige formål eller anvendelse. IFRIC - som er det organ, der udarbejder de officielle fortolkninger af de internationale regnskabsstandarder - har udarbejdet et udkast, D21, til en fortolkning af, hvornår en kontrakt er en entreprisekontrakt i overensstemmelse med IAS 11 s kriterier. Efter udkastet er forhold, der alene eller tilsammen indikerer dette: 1. Køber skal have mulighed for at få afgørende indflydelse på byggeriets udformning, design, valg af materialer, indretning osv., inden byggeriet påbegyndes, og/eller skal have mulighed for at specificere væsentlige ændringer i takt med byggeriet. 2. Sælger overdrager kontrollen og de væsentligste risici og fordele knyttet til ejerskabet i takt med arbejdets udførelse. Indikationer herpå er f.eks.: Byggeriet foregår på en grund, der er ejet af køber Køber har ret til at overtage byggeriet i løbet af opførelsen (evt. ved at betale en godtgørelse til sælger), eksempelvis for at få en anden til at overtage byggeriet Hvis aftalen om opførelse afbrydes i byggeforløbet, og køber dermed overtager byggeriet, skal sælger alene have ret til betaling for arbejde, der allerede er udført. Udkastet til fortolkningen er ikke vedtaget. Det fremgår ikke, hvorvidt både nr. 1 og nr. 2 skal være opfyldt. Det er et af de forhold, der p.t. drøftes som led i IFRIC s endelige udsendelse af fortolkningen. Brugen af produktionskriteriet vil fremover ske i færre tilfælde, hvis

3 der hidtil ikke har været tilstrækkelig fokus på ét af de kriterier, der i IAS 11 er helt afgørende: At det producerede aktiv skal være specielt designet og opført til kunden. Er der tale om standardvarer - f.eks. visse typehuse, hvor kunden ikke tilbydes mange muligheder for at tilpasse aktivet - vil produktionsmetoden således ikke kunne benyttes. Ændring af regnskabspraksis I de situationer, hvor virksomheden i dag benytter produktionsmetoden til indregning af indtægter, og denne efter E&S s notat ikke kan anses for at opfylde årsregnskabslovens betingelser for brug af produktionsmetoden, skal den anvendte regnskabspraksis ændres. Det er vores opfattelse, at virksomheden kan gennemføre denne ændring som en sædvanlig praksisændring, hvor såvel regnskabsårets tal som sammenligningstallene tilpasses den nye praksis. Effekten af ændringen indregnes på egenkapitalen primo sammenligningsåret. Derved sikres, at såvel sammenligningsåret som indeværende år vises korrekt i henhold til den ændrede praksis.

4 IFRS-kalender Senere Q4 Q1 Q2 IAS 1 Projekt om præsentation af regnskabet (fase A) Indførelse af ændret terminologi, i visse tilfælde krav om to års sammenligningstal til balance (herefter opgørelse over finansielle stilling); krav om opgørelse af totalindkomst separat fra transaktioner med ejere - eventuelt i forlængelse af resultatopgørelse. IAS 1 Projekt om præsentation af regnskabet (fase B) Opdeling i opgørelsen over den finansielle position (balancen) i driftsaktiver og forpligtelser og investeringsaktiver og forpligtelser; i opgørelsen over totalindkomsten foretages en opdeling på aktivitet (funktion) og en underopdeling på omkostningsart; afskaffelse af recycling fra anden totalindkomst ; krav om afstemning mellem beløb i opgørelsen af totalindkomsten og pengestrømsopgørelsen. IAS 7 irksomhedssammenslutninger fase I Ændringer i besiddelser af ejerandel af dattervirksomhed klassificeres som finansieringsaktivitet. Opnås eller mistes kontrol klassificeres pengestrømmene under investeringsaktivitet. IAS 7 Projekt om præsentation af regnskabet (fase B) Afskaffelse af den indirekte metode til præsentation af pengestrømsopgørelsen. IAS 11 Projekt om indregning af indtægter ED Indregning af indtægter på basis af ændringer i aktiver og forpligtelser. IAS 12 Kortsigtet harmoniseringsprojekt med FASB ED Ændring i definitionen på en midlertidig forskel. Hensigten med et aktiv eller en forpligtelse U må samtidig ikke længere have betydning for fastsættelse af den skattemæssige værdi. Samtidig afskaffes undtagelsen fra at indregne udskudt skat af forskelle, der opstår ved første indregning, som hverken påvirker den skattepligtige indkomst eller resultat, og som ikke opstår ved en virksomhedssammenslutning. IAS 12 irksomhedssammenslutninger fase II Reguleringer, der foretages efter 12 måneder, af udskudte skatteaktiver vedr. en overtagen virksomhed skal ske i reslutatopgørelsen. IAS 14 Kortsigtet harmoniseringsprojekt med FASB Standarden erstattes af IFRS 8. IAS 17 Samarbejdsprojekt om leasing med FASB Samarbejdsprojekt med FASB om leasing. IAS 17 Kortsigtet harmoniseringsprojekt Angivelse af, at IAS 37 finder anvendelse på tabsgivende leasingkontrakter. IAS 18 Projekt om indregning af indtægter ED Indregning af indtægter på basis af ændringer i aktiver og forpligtelser. IAS 19 Ydelser efter ansættelsen ED Langsigtet harmoniseringsprojekt med FASB omkring personale ydelser (særligt pensioner). IAS 19 Godtgørelser i forbindelse med fratrædelse Tilføjelse om behandlingen af godtgørelser i forbindelse med fratrædelse. IAS 20 Harmoniseringsprojekt med FASB Opdeling i betingede og ubetingede støtteordninger. Standarden skal ikke regulere behandling af lån med ingen eller lav rente samt garantikontrakter. Disse behandles i IAS 39. IAS 20 Handel med forureningsrettigheder Den regnskabsmæssige behandling af handel med udledningsrettigheder. IAS 21 irksomhedssammenslutninger fase II Angivelse af hvornår indregning af akkumulerede valutakursforskelle i relation til dattervirksomheder, fælleskontrolerede og associerede virksomheder indregnes i resultatopgørelsen. IAS 23 Kortsigtet harmoniseringsprojekt med FASB Krav om at låneomkostninger indgår i kostprisen for kvalificerede aktiver. IAS 24 Ændring i definitionen af nærtstående parter Lempelse for statslige virksomheder og ændring i definitionen på nærtstående parter. IAS 27 irksomhedssammenslutninger fase II Minoritetens andel af tab i en dattervirksomhed skal fordeles til minoriteten. Ændringer i en modervirksomheds besiddelser i en dattervirksomhed behandles som egenkapitaltransaktioner (så længe kontrollen bevares). IAS 27 Konsolidering, kontrol og SPE er Revision af IAS 27 hvor er bl.a. også tages højde for SPE-er. IAS 27 Ændring i definitionen på kostpris og indskydelse af ny modervirksomhed Kravet om at modtagne udbytter, som overstiger modervirksomhedens andel af overført resultat siden overtagelsen, bortfalder. Behandling når der indskydes ny modervirksomhed angives. IAS 28 irksomhedssammenslutninger fase II Afstås kapitalandele i en associeret virksomhed, men bevares den betydelige indflydelse, skal en til afhændelsen svarende del af indtægter og omkostninger, der er indregnet direkte på egenkapital, medregnes i resultatopgørelsen. Mistes den betydelige indflydelse, skal alle de omtalte bevægelser indregnes i resultatopgørelsen. Investeringen måles til dagsværdi fra det tidspunkt den betydelige indflydelse mistes. ærdireguleringen indregnes i resultatopgørelsen.

5 Senere Q4 Q1 Q2 IAS 31 Afskaffelse af mulighed for pro rata konsolidering Fællesledede virksomheder, hvori der udelukkende modtages en andel af resultatet, kan ikke længere pro rata konsolideres. IAS 31 irksomhedssammenslutninger fase II Afhændes kapitalandele i en fællesledet virksomhed, men bevares den fælles kontrol, skal en tilsvarende del af den tidligere fællesledede virksomheds indtægter og omkostninger, der er indregnet direkte på anden totalindkomst (egenkapitalen), medtages i resultatopgørelsen. Mistes fælles indflydelse i en fællesledet virksomhed, skal kapitalandelene måles efter IAS 39, såfremt der ikke bliver tale om en associeret virksomhed eller en dattervirksomhed. Alle bevægelser, der er indregnet direkte på anden totalindkomst, indregnes i resultatopgørelsen. IAS 32 Kapitalandele, der kan indløses til dagsværdi Ændringer der medfører en anden klassifikation mellem egenkapital og gæld (finansielle instrumenter, som kan indløses til dagsværdi, og forpligtelser som opstår ved likvidation). IAS 33 irksomhedssammenslutninger fase II Tilpasninger som følge af ændring til IFRS 3. IAS 33 Indtjening pr. aktie ED Ændring som kræver anvendelse af fondsaktiemetoden ved beregning af udvandingseffekten af konvertibel gæld. IAS 34 Segmenteringsoplysninger i delårsregnskaber Der stilles ændrede og flere krav om segmenteringsoplysninger i delårsregnskaber. IAS 36 Projekt om needskrivninger Fællesprojekt med FASB omkring nedskrivning. IAS 37 Harmoniseringsprojekt med FASB Afskaffelse af begrebet eventualforpligtelser. En del af disse skal i stedet indregnes i balancen. IAS 38 irksomhedssammenslutninger fase II Ændringer som led i virksomhedssammenslutninger fase II-projektet. IAS 38 irksomhedssammenslutninger fase II Bestemmelser om fastlæggelse af brugstiden for generhvervede rettigheder. IAS 38 Harmoniseringsprojekt med FASB Indførelse af begreberne betingede og ubetingede aktiver. Ændringen medfører, at en række eventualaktiver skal indregnes i balancen i forbindelse med en virksomhedssammenslutning IAS 38 Harmoniseringsprojekt med FASB Harmoniseringsprojekt med FASB omkring immaterielle aktiver. IAS 39 irksomhedssammenslutninger fase II Betingede vederlag i en virksomhedssammenslutning omfattes af standarden. IAS 39 Arbejdsgruppe om finansielle instrumenter Langsigtet projekt om ændring af IAS 39. IAS 39 Harmoniseringsprojekt med FASB Harmoniserings- og forenklingsprojekt med FASB omkring finansielle instrumenter. IAS 39 Regnskabsmæssig afdækning af en del Ændringer der skal klarlægge, hvilke risici der kan afdækkes, og hvorledes en virksomhed må henføre en del af pengestrømmene fra et finansielt aktiv som det, der afdækkes. IAS 39 irksomhedssammenslutninger fase II Tab og gevinster på den effektive del af en pengestrømsafdækning hos en associeret eller fællesledet virksomhed skal indregnes forholdsmæssigt i resultatopgørelsen hos investor, når denne afstår kapitalandele, men bibeholder den betydelige, fælles eller bestemmende indflydelse. IFRS 1 irksomhedssammenslutninger fase II Implementeringsbestemmelser i relation til fase II i projektet om virksomhedssammenslutninger. IFRS 1 Måling af kapitalandele ved overgang til IFRS ed overgang til IFRS kan kostprisen for en dattervirksomhed opgøres til den regnskabsmæssige værdi af dattervirksomheden efter tidligere regnskabspraksis eller dagsværdien af kapitalandelene i dattervirksomheden. IFRS 1 Kortsigtet harmoniseringsprojekt med FASB Indførelse af mulighed for at låneomkostninger først indregnes i kostprisen for kvalificerede aktiver fra overgangstidspunktet til IFRS. IFRS 2 irksomhedssammenslutninger fase II IFRS 3 skal anvendes ved vurdering af, om egenkapitalinstrumenter, som er udstedt som led i en virksomhedssammenslutning, er en del af vederlaget for den overtagne virksomhed. IFRS 2 Ophør af aktieopsparingsordning mv. Tilføjelse til IFRS 2 der tager stilling til alle former for ophør af en aktieaflønningsordning. Herudover sker der ændring i definitionen af optjeningsbetingelser. Efter ændringen kan optjeningsbetingelser kun være enten servicebetingede eller performancebaserede. IFRS 2 Aktiebaseret vederlæggelse i koncernforhold ED Tilføjelse som angiver, at standarden også finder anvendelse, når en virksomhed modtager ydelser eller varer fra en tredjepart (herunder medarbejdere), men det er en anden virksomhed i koncernen, der skal afregne med tredjepart og prisen/værdien er baseret på prisen på aktierne i et af koncernselskaberne.

6 Senere Q4 Q1 Q2 IFRS 3 irksomhedssammenslutninger fase II algfrit også at beregne goodwill for minoritetsinteressen (som herefter benævnes ikkekontrollerende interesse). Omkostninger til rådgivere mv. anses ikke som en del af vederlaget og skal indregnes i resultatopgørelsen i de år, de afholdes. Kapitalandele, som virksomheden besidder i forvejen, anses for solgt og købt igen til dagsværdien på overtagelsestidspunktet. Reguleringer af betingede vederlag senere end 12 måneder fra overtagelsestidspunktet skal indregnes i resultatopgørelsen. IFRS 4 Forsikringskontrakter fase II ED Standarden skal tages op til revision. IFRS 5 irksomhedssammenslutninger fase II Oplysning om aktionærer i moderselskabets andel af resultat fra forsættende aktivitet og resultat fra ophørende aktivitet. IFRS 8 Segmentoplysinger Segmentopdeling og segmentoplysningerne skal baseres på den information, der anvendes i den interne styring (gældende fra regnskabsår der starter den 1. januar 2009 eller senere). Årlige tilretninger ED Årlig tilretninger til eksisterende standarder (IFRS 1, 5 og 7, IAS 1, 2, 7, 8, 10, 16, 17, 18, 20, 23, 27, 28, 29, 31, 32, 34, 36, 38, 39, 40 og 41) Regnskabsstandarder for små og mellemstore virksomheder Regnskabsstandarder for små og mellemstore virksomheder Regnskabsmæssig måling Forskningsprojekt om regnskabsmæssige problemer i relation til anvendelsen af en passende måling af regnskabets elementer. Ændringer i begrebsrammen Projekt med FASB mod en fælles ny begrebsramme. Fase A ED Fase B Fase C Fase D Fase E Fase F Fase G Fase H Udvindingsaktiviteter Projekt om udvindingsaktiviteter. Hyperinflation Forskningsprojekt om hyperinflation Ledelsesberetning Projekt om standard for ledelsens kommentarer. Måling til dagsværdi Projekt om vejledning til måling til dagsværdi Forpligtelser og egenkapital Projekt om forpligtelser og egenkapital (med FASB). Andet Regnskabsstandarder for små og mellemstore virksomheder. Årlige korrektioner (udkast oktober) ED Blandt andet korrektioner af: IFRS 1, 5 og 7, IAS 1, 2, 7, 8, 10, 16, 17, 18, 20, 23, 27, 28, 29, 31, 32, 34, 36, 38, 39, 40 og 41. ED Diskussionsoplæg Projektarbejde m.m. ED Udkast til standard Behandling af kommentarer til udkast Standard er vedtaget? Status uvis Godkendt af -Kommissionen Oversigten er angivet summarisk og dermed på ingen måde fyldestgørende. Forholdende kan være ændret mellem redaktionens afslutning og udsendelsen. Læseren bør derfor ikke basere sine handlinger på baggrund af oversigten. Angivne forventninger er generelt meget usikre.