Tilbagebetaling af ulovligt opkrævet skat eller afgift

Transkript

1 AARHUS UNIVERSITY, SCHOOL OF BUSINESS AND SOCIAL SCIENCES 2014 Tilbagebetaling af ulovligt opkrævet skat eller afgift I et erhvervsjuridisk perspektiv Forfattere: Frank Nørgaard - FN86668 Pernille Mortensen - PM Vejledere: Antal anslag: Pernille Wegener Jessen - Juridisk institut Bo Sandemann Rasmussen - Institut for Økonomi

2 Indholdsfortegnelse 1. INDLEDNING PROBLEMFORMULERING AFGRÆNSNING METODE Danske retsakter Fællesskabsretten Lissabontraktaten (TEUF Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmåde, TEU Traktat om den Europæiske Union) Forordninger Direktiver Meddelelser fra Kommissionen EU-domstolen Generaladvokaternes forslag til afgørelser ULOVLIGE AFGIFTER GT-LINK - U H OG C-242/ DANSKE REGLER OM TILBAGESØGNING AF ULOVLIGT OPKRÆVET SKATTER OG AFGIFTER CONDICTIO INDEBITI I DANSK RET Condictio indebiti og retsgrundlaget i Den Europæiske menneskerettighedskonvention (EMRK) FORÆLDELSE AF TILBAGESØGNINGSKRAVET EFFEKTIVITETSPRINCIPPET OG ÆKVIVALENSPRINCIPPET EFFEKTIVITETSPRINCIPPET ÆKVIVALENSPRINCIPPET RÆKKEVIDDEN AF EFFEKTIVITETSPRINCIPPET Webers Wine World C-147/ Forbindelse mellem overvæltning og ugrundet berigelse Smøreolieafgiftssagen SKM V Comateb De forenede sager C-192/95 C-218/ KONKLUSION PÅ RÆKKEVIDDEN AF EFFEKTIVITETSPRINCIPPET ØKONOMISK EFFEKT AF AFGIFT FIGUR 1 PRISDANNELSE VED FULDKOMMEN KONKURRENCE FIGUR 2 FORSKYDNING AF UDBUDSKURVE Cost-benefit-analyser af energipolitik samt energi- og transport afgifter UDBUDSELASTICITET Figur 3 - Udbudselastisitet AFGIFT PÅLAGT VIRKSOMHEDEN KONTRA AFGIFT PÅLAGT FORBRUGEREN Side 1 af 77

3 Figur 4 Afgift pålagt virksomhederne Figur 5 Afgift pålagt forbrugerne ØKONOMISKE FAKTORER MED JURIDISK RELEVANS Markedsafgrænsning Konkurrenceforhold Priselasticitet for efterspørgsel Figur 6 Forskellen mellem priselastiske og pris-uelastiske varer OVERVÆLTNING UGRUNDET BERIGELSE UGRUNDET BERIGELSE OG STATSSTØTTE COMATEB - DE FORENEDE SAGER C-192/95 C-218/ Forslag til afgørelsen af Comateb-sagerne fra generaladvokat Giuseppe Tesauro fremsat den 27. juni AMBI-SAGERNE Denkavit C-200/ Lady & Kid - C-398/ Forslag til afgørelse af Lady & Kid m.fl. fra generaladvokat P. Cruz Villalón, fremsat d. 7. december Sawo - SKM Ø Monsanto - U H Retstilstanden som følge af ambi-sagerne ØVRIGE OMSÆTNINGSLEDS MULIGHED FOR AT OPNÅ TILBAGEBETALING SMØREOLIEAFGIFTSSAGEN SKM V Resultat og betydning af smøreolieafgiftssagen SKOLEMÆLKSSAGERNE U /2 Ø OG U Ø ØVRIGE LEDS MULIGHED FOR TILBAGESØGNING MOD 1. LED I OMSÆTNINGSKÆDEN BEVISBYRDEN I FORBINDELSE MED TILBAGESØGNING OG ERSTATNING TILBAGESØGNINGSREGLER ERSTATNINGSREGLER RETSSTILLING FOR BEVISBYRDEN OMKRING UGRUNDET BERIGELSE Det offentliges erstatningsansvar BIANCO OG GIRARD DE FORENEDE SAGER 331, 376 OG 378/ SAN GIORGIO C-199/ PERSPEKTIVERING KONKLUSION ENGLISH SUMMARY LITTERATURLISTE BILAG Side 2 af 77

4 1. Indledning Denne afhandling vil beskrive og analysere problemstillinger i forbindelse med tilbagebetaling af ulovligt opkrævet afgift. Ifølge den danske grundlov kan man kun indføre skatter og afgifter ved lov. Der skal derfor et flertal i Folketinget til, før staten kan indføre en skat eller pålægge en afgift. Som udgangspunkt har man som borger tiltro til, at en vedtaget lov om en skat eller afgift ikke er i strid med fællesskabsretten eller national lovgivning. Gennem tiden er der dog set flere eksempler på, at der i flere EU-medlemslande er blevet indført afgifter i strid med fællesskabsretten. Når en afgift bliver dømt som stridende mod fællesskabsretten, har den, der har betalt afgiften, ret til tilbagebetaling af den ulovligt opkrævede afgift, jf. både fællesskabsretten og dansk lovgivning. En virksomhed, der er blevet pålagt en afgift som senere bliver kendt ulovlig, kan have valgt at overvælte afgiften videre i omsætningskæden. Tilbagebetalingen skal ske til den, der de facto har betalt afgiften. En virksomhed, der har fortaget overvæltning af en ulovlig afgift, vil derfor som udgangspunkt ikke have mulighed for at opnå et tilbagesøgningskrav, da det vil betyde ugrundet berigelse af virksomheden. En overvæltning kan ske ved at hæve prisen med afgiftens værdi, hvorved der vil være sket prisstigning. Har prisstigningen beviseligt resulteret i mindre salg, kan der opnås et erstatningskrav for det mindre salg. Bevisbyrden er dog omvendt ved erstatningskravet, da det er virksomhedens ansvar at bevise, at der er sket mindre salg på grund af afgiften. Dette er en tung bevisbyrde at løfte for virksomhederne. Ved tilbagesøgningskravet vil det være staten, som har indført afgiften, der skal bevise, at tilbagebetaling vil medføre ugrundet berigelse. Hvis en virksomhed har ladet prisen stige ved overvæltning og derfor har haft et mindre salg, kan virksomheden opnå et erstatningskrav. Dette erstatningskrav kan transformeres til et tilbagesøgningskrav på det beløb, afgiften oprindeligt har været på. Dette forudsætter at det ikke vil medføre ugrundet berigelse af virksomheden. Hvis en virksomhed har overvæltet en afgift og ikke oplevet mindre salg herfor, vil en tilbagebetaling af afgiften betyde ugrundet berigelse. I denne situation vil der sandsynligvis kunne drages paralleller til ulovlig statsstøtte, hvilket er i strid med EU-konkurrenceretten. Indtil april 2013 har dansk retspraksis på området betydet, at kun første led i omsætningskæden kan fremsætte et tilbagesøgningskrav mod staten eller myndighederne, når der skal tilbagebetales ulovligt opkrævet skat eller afgift. Side 3 af 77

5 En af de nyere sager i dansk ret er smøreolieafgiftssagen, 1 som med sin afgørelse har tilladt tilbagesøgningskrav direkte mod staten eller myndighederne fra øvrige led i omsætningskæden. Dermed ændres den hidtidige danske retspraksis Problemformulering Denne afhandling har til formål at klarlægge en virksomheds mulighed for at få tilbagebetalt en ulovligt opkrævet skat eller afgift i Danmark Afgrænsning Afhandlingen vil fokusere på juridiske personers mulighed for at tilbagesøge en ulovligt opkrævet skat eller afgift. Ved tilbagesøgning ser man på den juridiske person, og det er dermed ikke relevant at skelne mellem, hvorvidt det er en privat person eller en virksomhed, der anlægger et krav med baggrund i at få en ulovligt opkrævet afgift tilbagebetalt. Begrebet virksomheder vil derfor blive anvendt i denne afhandling. Afhandlingen vil ikke have fokus på, hvad baggrunden er, for at en skat eller afgift er blevet kendt ulovlig. Fokus vil være på hvilke foranstaltninger, der skal foretages, når den ulovlige afgift skal tilbagebetales. Under gennemgang af juridiske problemstillinger i forbindelse med tilbagesøgning vil der blive fokuseret på virksomheder i de første led i omsætningskæden. De nærmere problemstillinger for tilbagesøgning i led, der er senere end og 3. Omsætningsled, har samme juridiske rettigheder. Der kan dog være forskellige problemstillinger med hensyn til, hvor tung bevisbyrden er at løfte, da det kan være mere vanskeligt, jo længere ude i omsætningskæden virksomheden befinder sig. Ved tilbagesøgning skelnes der ikke mellem, hvorvidt der er tale om en ulovligt opkrævet skat eller afgift, da eventuelle tilbagesøgningskrav, erstatningskrav og procedurer er den samme når en ulovligt opkrævet skat eller afgift skal tilbagebetales Metode Denne afhandling vil beskæftige sig med virksomheders muligheder for at få tilbagebetalt skatter og afgifter opkrævet i strid med fællesskabsretten eller national ret og de problemstillinger, der kan opstå i denne forbindelse. Efter en introduktion til emnet vil det blive fastslået, hvornår en afgift er ulovlig, afsnit 2, og danske regler for tilbagesøgning vil blive gennemgået, afsnit 3. Afhandlingen vil inddrage økonomiske teorier om effekten af afgiftspålæggelse, ligesom økonomiske faktorer, der har relevans for de juridiske problemstillinger, vil blive undersøgt og beskrevet, for at understøtte den juridiske analyse, afsnit 5. Efterfølgende vil begreberne overvæltning og ugrundet berigelse blive analyseret afsnit 6 og 7. Det vil blive anvendt som grundlag for vurderingen af, hvornår en virksomhed i 1. led i omsætningskæden kan få tilbagebetalt en ulovligt opkrævet skat eller afgift. Herefter vil øvrige omsætningsleds mulighed for 1 SKM V - Smøreolieafgifts-sagen Side 4 af 77

6 tilbagesøgning analyseres, afsnit 8, ligesom bevisbyrdens omfang i forbindelse med tilbagesøgning vil blive analyseret, afsnit 9. Dette vil tilsammen lægges til grund for en juridisk og økonomisk analyse af emnet, hvorefter der perspektiveres og konkluderes i forhold til problemstillingen. For at sikre validitet og systematik i opgaven vil den retsdogmatiske metode blive anvendt med henblik på at fastlægge gældende ret. Retspolitiske betragtninger vil blive inddraget i afhandlingen, for at relevante problemstillinger belyses fra flere vinkler. Både national ret og fællesskabsretten vil blive anvendt til at besvare problemformuleringen, derfor vil relevante besvarelser og afgørelser fra EU-domstolen blive inddraget Danske retsakter I afhandlingen anvendes dansk lovgivning og afgørelser fra danske domstole til at belyse og analysere problemstillingen. Afgørelser fra danske domstole danner grundlag for retspraksis i Danmark og dermed for, hvordan lovgivning og uskrevne retsgrundsætninger fortolkes. De danske domstole har i medfør af TEUF art. 267 mulighed for at stille præjudicielle spørgsmål til Den Europæiske Unions Domstol for at afgøre tvivlsspørgsmål om fortolkning af traktaterne og om gyldigheden og fortolkning af retsakter udstedt af Unionen. EU-domstolens svar vil derefter blive benyttet til at fortolke dansk lovgivning og retsgrundsætninger, så disse er i overensstemmelse med fællesskabsretten. Danske regler om tilbagesøgning findes i den ulovfæstede obligationsretlige grundsætning condictio indebiti, se afsnit 3.1. Der findes i skatteforvaltningsloven 34c specielle regler, når sagerne omhandler beløb fra DK og fra DK. Cirkulærer er administrative retningslinjer, der bliver udstedt af det relevante ministerium. Cirkulærer er kun bindende for en eller flere nationale administrative myndigheder ikke for borgerne. Cirkulæret anvendes som vejledning til en konkret lov Fællesskabsretten Danmark blev i 1973 medlem af EF, senere EU. Medlemskabet medfører, at den danske stat skal følge en række traktater, der blev etableret via EU-samarbejdet, og som derfor er underlagt fællesskabsretlige regler og principper. Fællesskabsretten har forrang for national ret, hvilket vil sige, at danske nationale regler ikke må være i strid med fællesskabsretten EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s. 169 Side 5 af 77

7 Lissabontraktaten (TEUF Traktaten om den Europæiske Unions Funktionsmåde, TEU Traktat om den Europæiske Union) Lissabontraktaten er den gældende traktat for den Europæiske Union. Lissabontraktaten er en folkeretlig traktat, der sætter retningslinjerne for EU-samarbejdet. Alle nationale regler og retningslinjer i EU skal være i overensstemmelse med traktaten. Traktaten omfatter både TEUF og TEU. Som udgangspunkt kan man ikke påberåbe sig traktatens bestemmelser, når der udelukkende foreligger rent nationale forhold, der ikke på nogen måde påvirker forhold, der har effekt over landegrænserne internt i EU. Dette skal opfattes i bred forstand Forordninger Når en forordning bliver vedtaget af EU-parlamentet og Ministerrådet er den ifølge TEUF art. 288, almengyldig. Den er bindende i alle enkeltheder og gælder umiddelbart i hver medlemsstat Det betyder, at forordningen virker direkte over for medlemsstaterne, og at det dermed ikke er nødvendigt at implementere forordningen i national lovgivning. Dette tilsigter en fuldstændig ens stilling på det retsområde, som den pågældende forordning omhandler Direktiver Et EU-direktiv vedtages på baggrund af et forslag fra Kommissionen, der først skal til behandling i både EUparlamentet og Rådet. Ifølge TEUF art. 288 er et direktiv med hensyn til det tilsigtede mål bindende for enhver medlemsstat, som det rettes til, men overlader det til de nationale myndigheder at bestemme form og midler for gennemførelsen Før et direktiv har retsvirkning i de enkelte medlemsstater, skal de implementeres i national ret. Direktiver har til formål at skabe harmonisering inden for EU. Det er op til den enkelte medlemsstat at bestemme form og midler for implementeringen. En række krav skal dog opfyldes, før implementeringen er gyldig. Retsstillingen skal være klar og utvetydig, reglerne skal skabe en sikker retstilstand, der skal være effektive sanktioner hvis reglerne overtrædes, og implementeringen skal ske inden for den tidsfrist, der er angivet i direktivet Meddelelser fra Kommissionen Kommissionen har inden for visse dele af fællesskabsretten administrative beføjelser. Dette gælder blandt andet konkurrenceretten og statsstøtteområdet. Det betyder, at en meddelelse fra Kommissionen på et af disse områder skal tilkendegive Kommissionens konkrete retsopfattelse af det gældende traktatgrundlag. Et 4 EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s. 252 f. 5 EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s. 116 f. Side 6 af 77

8 eksempel på dette er Kommissionens meddelelse om afgrænsning af det relevante marked. Disse meddelelser er vejledende for medlemslandene EU-domstolen Ifølge TEUF art. 288 er en afgørelse bindende i alle enkeltheder. Når den angiver, hvem den er rettet til, er den kun bindende for disse... Domme, der afsiges af EU-domstolen, er fortolkninger af fællesskabsretten. Afgørelserne er derfor bindende for medlemsstaterne, medmindre domstolens udtalelse specifikt angiver, hvem dommen er rettet mod. Domstolens fortolkning af lovgivning, retningslinjer og EU-retlige principper skal give et billede af gældende ret. Det er dog et dynamisk billede, der kan ændre sig med tiden præcis ligesom danske domstole kan ændre retspraksis. Derfor er domme af ældre dato ikke altid et udtryk for gældende retstilling. Henstillinger og udtalelser fra Kommissionen er ikke bindende, men de kan betragtes som retningsgivende for Domstolens potentielle afgørelser. 8 Der findes i fællesskabsretten ingen erstatningsregler, og det er derfor op til de nationale myndigheder at fastsætte regler for erstatning, når det gælder borgere fra hjemlandet og andre EU-lande. EU-domstolen har i Courage-sagen 9 udtrykt, at disse regler ikke må være mindre gunstige end de nationale regler. Dette er for at sikre ens behandling af alle unionsborgere, jf. ækvivalensprincippet. Samtidig må det ikke være umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at gøre sit krav gældende, jf. effektivitetsprincippet 10 Se nærmere om ækvivalensprincippet og effektivitetsprincippet i afsnit Generaladvokaternes forslag til afgørelser Behandlingstiden for EU-domstolen kan være utrolig lang. Derfor er der i EU oprettet et generaladvokatur, der kan komme med et forslag til en afgørelse. EU-domstolen har tilknyttet otte generaladvokater. 11 Generaladvokaterne har samme kvalifikationer som EU-domstolens dommere, og deres opgave er at fremsætte et forslag til afgørelser i verserende sager og ved præjudicielle spørgsmål, der er forelagt EU-domstolen. Generaladvokaternes forslag til afgørelser er ikke bindende for EU-domstolen og har derfor ingen retsvirkning i EU. Der er både eksempler på, at EUdomstolen er enig og uenig med generaladvokaternes forslag, men det er i sidste ende EU-domstolen, der afgør en sag 12. Generaladvokaten kan komme med et svar hurtigere end EU-domstolen kan behandle en sag EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s C-453/99 - Courage-sagen 10 Regulering af konkurrencen i EU - Iversen, Bent m.fl. - s TEUF art EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s. 82 f. Side 7 af 77

9 og kan derfor være retningsgivende for, hvordan EU-domstolen vil dømme. Generaladvokatens funktion er oprettet med inspiration fra fransk ret og er meget fremmed set fra et dansk synspunkt Ulovlige afgifter I medfør af grundlovens kan ingen skat pålægges, forandres eller ophæves uden at være vedtaget ved lov. Dette gælder også afgifter. Ifølge grundlovens 15 3 er den lovgivende magt hos kongen og Folketinget i forening. Den udøvende magt er hos kongen og den dømmende magt er hos domstolene. I praksis vil det betyde, at det er Folketinget, der vedtager lovene, men kongen eller regenten der endeligt godkender og underskriver dem. Når staten indfører en afgift ved lov, må man som enten virksomhed eller privat person som udgangspunkt antage, at den skal betales som foreskrevet i den pågældende lov. Da det kun er Folketinget, der kan vedtage afgifter og skatter, går man ud fra, at den ikke er i strid med fællesskabsretten eller nationale lovgivning. Derfor må man antage, at privatpersoner og virksomheder betaler, hvad de bliver pålagt af Folketinget. Da staten er den eneste, der kan indføre og opkræve skatter og afgifter, må man ydermere antage, at retsgrundlaget er undersøgt på forhånd, og at en sådan skat eller afgift ikke vil være i strid med fællesskabsretten eller national lovgivning. En afgift kan være ulovlig ved at være i strid med national lovgivning, hvis der ikke forefindes hjemmel i lovgivningen. Afgiften kan desuden være i strid med fællesskabsretten. Måden, hvorpå en afgift er opkrævet, kan også være i strid med gældende regler. Sidstnævnte er tilfældet i sagen GT-Link 16, hvor en afgift, der ikke stred mod lovgivningen, blev kendt ulovligt opkrævet på grund af misbrug af dominerende stilling GT-link - U H og C-242/95 Sagen U H omhandler DSB-ejede Gedser havn, hvor der ved trafikhavneloven 17 blev pålagt en havneafgift på importerede varer og en afgift for benyttelse af havnen. Loven blev ophævet d. 31. december Transportministeren kunne dog fritage nogle havne fra denne lov, hvilket skete for havne ejet af DSB. Der blev dog iført et regulativ, der regulerede afgiften for havnene ejet af DSB, som var ens med trafikhavneloven fra Der blev yderligere pålagt en afgift på varer importeret via havnen på 40 %, i tilknytning til en i 1956 foretaget generel justering af havnenes takstniveau. Denne afgift blev ophævet 1. april 1990, og senere kendt i strid med EØF-traktatens 18 artikel 95 i GT-link-sagen EU-retten - Sørensen, Karsten Engsig m.fl. - s LOV nr. 169 af 05/06/ LOV nr. 169 af 05/06/ U H GT-link-sagen 17 LOV nr. 239 af 12/05/ Romtraktaten - Traktaten om oprettelse af Det Europæiske Økonomiske Fællesskab 19 EU-domstolens besvarelse af første spørgsmål i sag C-242/95 GT-link-sagen Side 8 af 77

10 GT-link er en virksomhed, der har drevet færgerute mellem Gedser og Travmunde (Vesttyskland) siden Virksomheden ønsker DSB tilpligtet at tilbagebetale en del af det totale beløb for havneafgiften, som GT-link har betalt i perioden 18. februar 1987 til den. 31. december 1989, og subsidiært krævet tilbagebetaling af importtillægget, som selskabet har betalt i samme periode. GT-link mener, at DSB handler i strid med TEF art. 86 (nu art. 106 i TEUF) og yderligere indtager en dominerende stilling på markedet, samt at DSB via urimeligt høje afgifter har misbrugt denne stilling. Østre Landsret foreligger derfor en række præjudicielle spørgsmål til EU-domstolen, og spørger i den forbindelse: 7) Hvis spørgsmål 6 20 besvares bekræftende, har de personer/virksomheder, der er blevet opkrævet afgiften, efter EF-reglerne ret til at rejse krav om tilbagebetaling eller erstatning? Der bliver på baggrund af EU-domstolens besvarelse afsagt dom i Østre Landsret d. 28. juni Afgørelsen bliver senere anket til Højesteret, hvor der bliver afsagt dom d. 20. april Højesteret finder, at DSB indtager en dominerende stilling på markedet for havne til aflæsning af varer mellem Tyskland og Danmark 21. Højesteret kommer desuden frem til, at der er opkrævet både en for høj afgift i forhold til, hvad der er nødvendigt for at opretholde de forpligtelser, DSB har til at vedligeholde og drive Gedser havn. DSB skal derfor tilbagebetale den ulovlige afgift på importerede varer. Der er derfor både en afgift, der er i direkte strid med fællesskabsretten; afgiften på importerede varer, og en afgift, hvor omstændighederne omkring opkrævningen er i strid med fællesskabsretten på grund af misbrug af dominerende stilling. Derfor skal svaret på Østre Landsrets forelagte spørgsmål nr. 7, anvendes, for at finde ud af om den urimeligt høje afgift og den ulovligt opkrævede afgift skal betales tilbage til GT-link. EU-domstolen fastslår i sin besvarelse, at medlemsstater som udgangspunkt er forpligtede til at tilbagebetale afgifter, der er opkrævet i strid med fællesskabsretten, jf. Comateb 22 præmis Samme argumentation gælder for afgifter, der er opkrævet i strid med fællesskabsretten af offentlige virksomheder, der hører under Trafikministeriet, og hvis budget er indeholdt i finansloven. 24 Der er i Højesteret enighed om, at det samlede afgiftsbeløb, GT-Link har betalt til DSB, udgør ,37 kr., at tillægsafgiften udgjorde ,91 kr., samt at kr. af dette beløb var blevet pålagt varer fra andre medlemslande. Højesteret udtaler i sin begrundelse, at allerede fordi den del af tillægsafgiften, der vedrører varer indført fra EF-medlemslande var i strid med fællesskabsretten, har GT-link krav på tilbagebetaling af denne del af 20 Spørgsmål 6 omhandlede hvorvidt en antageligt dominerende virksomhed, ville kunne siges at misbruge sin dominerende stilling ved at opkræve de i sagen omtalte afgifter. 21 U H - GT-link-sagen - s De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. 23 C-242/95 - GT-link-sagen - Præmis C-242/95 - GT-link-sagen - Præmis 59 Side 9 af 77

11 havneafgifterne på kr. Højesteret gør med sin formulering opmærksom på, at tilbagebetalingen skal foregå efter principperne om condictio indebiti. 25 Højesteret vurderer, at den for højt fastsatte afgift, som DSB har pålagt GT-link, svarer til kr. - inklusiv den del af afgiften, der blev opkrævet for importerede varer, på kr. 26 EU-domstolen slår dermed fast, at tilbagebetalingsprincipperne ikke kun gælder for tilbagebetaling af afgifter, der er i direkte strid med fællesskabsretten, og hvor selve afgiften er i strid med et direktiv eller andet. Principperne omfatter også afgifter, som i og for sig er lovlige, men hvor måden eller mængden, hvorpå de er opkrævet, er i strid med fællesskabsretten. Det omfatter eksempelvis misbrug af dominerende stilling i markedet, hvor en virksomhed - som i nærværende sag - har pålagt urimeligt høje afgifter. 3. Danske regler om tilbagesøgning af ulovligt opkrævet skatter og afgifter Skatteforvaltningsloven 27 (SFL), kapitel 12 b 34 c, beskriver reglerne for tilbagebetaling af skatter og afgifter. SFL 34 c, stk. 1 omhandler tilbagebetaling af uretmæssigt opkrævede skatter og afgifter for beløb under kr. I disse tilfælde vil man ikke tage hensyn til, om den uretmæssige opkrævede skat eller afgift er overvæltet videre til et senere led i omsætningskæden eller til slutforbrugeren. Her sker blot en direkte tilbagebetaling. Hvis beløbet, der skal tilbagebetales, er mellem og kr., skal man benytte 34 c, stk. 2. Her skal man tage hensyn til, hvorvidt virksomheden, der er blevet pålagt den uretmæssige skat eller afgift, har væltet afgiften videre i omsætningskæden. Hvis dette er tilfældet, skal kravet reduceres. Denne reduktion skal ske ud fra en tabsprocent, som told- og skatteforvaltningen kan fastsætte ud fra forholdene i den gældende branche. For så vidt angår den del af beløbet, der ligger under kr., finder stk. 1 anvendelse, og der reduceres dermed ikke i den del af kravet. Hvis branchen er så speciel, eller der kun findes meget få producenter af et givent produkt, som medfører at SKAT ikke kan fastlægge branchen. Der skal i disse tilfælde ske en konkret vurdering af sagen, også selvom der er tale om beløb under kr. 28 SFL 34 c, og de opsatte beløbsgrænser er indført for, at man ikke bruger unødigt mange ressourcer hos hverken SKAT, virksomheden eller domstolene på at opgøre beløbet. 29 SFL 34 c angår udelukkende den situation, hvor tilbagebetalingskravet gøres gældende af den, der har betalt skatten eller afgiften til staten, og hvor kravet lyder på tilbagebetaling af det indbetalte beløb. 30 Dermed gælder reglerne i SFL 34c ikke, når senere led i omsætningskæden ønsker at gøre et krav 25 Erstatnings og tilbagebetaling som følge af konkurrenceretlige overtrædelser - Christensen, Andreas m.fl. s U H - GT-link-sagen - s LBK nr. 175 af 23/02/ Side 10 af 77

12 gældende. Disse må følge almindelige, ulovbestemte regler om tilbagebetaling. Se nærmere om condictio indebiti i afsnit 3.1. Hvis SKAT har truffet en administrativ afgørelse om tilbagebetaling ved anvendelse af en skematisk opgjort tabsprocent, er afgørelsen bindende for både skattemyndighederne og virksomheden, jf. SFL 34 c, stk. 6. For beløb over skal man foretage en individuel vurdering. Her gøres der brug af den ulovfæstede obligationsretlige grundsætning condictio indebiti. Reglerne i SFL 34 c, der fastsætter grænserne for, hvornår tabet opgøres efter en branchebaseret udregning af tabsprocenten, ville umiddelbart være i strid med fællesskabsretten, da EU-domstolen i Comateb-sagerne 31 fremhæver, at der skal ske en konkret vurdering af hver enkelt sag. I forhold til De Minimis grænserne 32 for statsstøtten på EUR (ca kr.) ligger grænsen i SFL 34 c, imidlertid langt under dette beløb. Reglerne i SFL 34 c er som tidligere nævnt indført for, at man ikke bruger unødigt mange ressourcer hos hverken SKAT, virksomhederne eller domstolene på at opgøre beløbet, da disse sager vil være omkostningskrævende for både skattemyndighederne, virksomhederne og domstolene. 33 Hvis en virksomheden bliver ugrundet beriget, vil det være i strid med TEUF art. 107 omkring ulovlig statsstøtte, hvor der fastslås, at støtte..ydes ved hjælp af statsmidler under enhver tænkelig form, og som fordrejer eller truer med at fordreje konkurrencevilkårene ved at begunstige visse virksomheder eller visse produktioner, uforenelig med det indre marked i det omfang, den påvirker samhandelen mellem medlemsstaterne. Da ugrundet berigelse af en virksomhed falder under TEUF art. 107, vil grænserne i De Minimis kunne anvendes. I Danmark har man valgt nationale regler, der er mere restriktive end foreskrevet i fællesskabsretten. Grænserne i SFL er derfor i overensstemmelse med fællesskabsretten, da de ikke er lempeligere end EUR Condictio indebiti i dansk ret Condictio indebiti er en ulovfæstet, obligationsretlig grundsætning i dansk ret. Sætningen er et udtryk for, at en debitor har mulighed for at tilbagesøge en erlagt ydelse, som vedkommende har anset for at være retlig bindende, hvis den senere viser sig at være uretmæssig. Reglen finder anvendelse, når skyldneren fejlagtigt har antaget, at skyld er forårsaget af, at kreditor har fremsendt en forkert faktura eller opkrævning. 34 Reglen om condictio indebiti finder anvendelse, hvor en debitor har handlet i god tro, og hvor der ikke er faldet en dom om lovligheden af det opkrævede beløb. I tilfælde med skatter og afgifter vil man skulle vurdere lovligheden af den indførte skat eller afgift. Skattemyndighederne har ikke nødvendigvis handlet i ond tro 31 De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. - Præmis Kommissionens forordning (EF) Nr. 1998/2006 af 15. december Europæiseringen af dansk ret - Olsen, Birgitte Egelund m.fl. - s. 371 Side 11 af 77

13 ved at indføre en skat eller afgift. Domstolen har imidlertid ikke fundet den fornødne hjemmel i lovgivningen til at indføre en given skat eller afgift, og derfor vil den blive kendt ulovlig. Det vil sige, at hvis der ikke er den fornødne hjemmel for de danske myndigheder til at opkræve eller indføre en skat eller afgift, har debitor et tilbagesøgningskrav, som kan støttes op på denne almindelige uskrevne obligationsretlige grundsætning om condictio indebiti. 35 Det er efter gældende ret ikke muligt at afvise et tilbagesøgningskrav med den begrundelse, at den tilbagesøgende ikke har taget forbehold ved opkrævningen af skatten eller afgiften Condictio indebiti og retsgrundlaget i Den Europæiske menneskerettighedskonvention (EMRK) Art. 1 stk. 1. i den 1. tillægsprotokol til EMRK siger at: Enhver fysisk eller juridisk person er berettiget til uforstyrret nydelse af sin ejendom. Ingen må berøves sin ejendom undtagen i samfundets interesse og i overensstemmelse med de ved lov og folkerettens almindelige principper fastsatte betingelser. Det kan heraf udledes at man ikke kan krænke den private ejendomsret, medmindre det er hjemlet i lovgivningen. Efter Den Europæiske Menneskerettighedsdomstols retspraksis vil såvel materielle skatteregler med processuelle regler, der angår selve inddrivelsen af skatter og afgifter, indebære et indgreb i den private ejendomsret. 37 Derfor skal sådanne regler vurderes i forhold til art. 1, stk. 1, i den 1. tillægsprotokol til EMRK. Herunder med hensynstagen til grundlovens 38 43, som klart forskriver, at ingen skat kan pålægges, forandres eller ophæves, uden at det sker ved lov Forældelse af tilbagesøgningskravet Efter forældelseslovens 39 3 stk. 1 er forældelsesfristen almindeligvis 3 år på almindelige fordringer. Jf. 2 i forældelsesloven er begyndelsestidspunktet for beregning af forældelse fra det tidligste tidspunkt, fordringshaveren kunne kræve fordringen opfyldt. Hvis fordringshaveren har eller burde have kendskab til, at man kunne gøre fordringen gældende, starter beregningen af forældelsen fra den dato. Undtagelsen til 2 findes i 3, stk. 2, hvor det fremgår, at forældelsesfristen først beregnes fra den dato, fordringshaveren kan forventes at have kendskab til fordringen. Dette vil være tilfældet, hvis fordringshaver ikke burde have kendskab til, at en fordring kunne kræves opfyldt. Et tilbagesøgningskrav mod det offentlige om ulovligt opkrævede skatter og afgifter vil gå ind under 3 i forældelsesloven. Kravet vil altså forældes efter 3 år. Dog jf. forældelseslovens 3 stk. 3 nr. 3, vil fristen for tilbagesøgning være 10 år fra, at der er afsagt dom om afgiftens lovlighed. 35 Europæiseringen af dansk ret - Olsen, Birgitte Egelund m.fl. - s. 372 f 36 Europæiseringen af dansk ret - Olsen, Birgitte Egelund m.fl. - s Europæiseringen af dansk ret - Olsen, Birgitte Egelund m.fl. - s. 374 f 38 LOV nr. 169 af 05/06/ LBK nr af 28/08/2013 Side 12 af 77

14 Tidsfristen regnes fra den dag, hvor fordringshaveren kunne kræve sin fordring opfyldt. Starttidspunktet for forældelsesfristen i forbindelse med tilbagebetaling af ulovligt opkrævet afgift vil være den dag, hvor en domstol kender afgiften ulovlig, jf. forældelsesloven 2. Hvis en fordring forældes jf. reglerne i forældelsesloven, kan fordringshaveren ikke gøre sit krav gældende længere jf stk. 2 siger, at når en hovedfordring forældes og derved bortfalder, vil man heller ikke have krav på renter og lignende ydelser. Man kan derfor ikke opkræve renter, hvis et krav forældes. 4. Effektivitetsprincippet og ækvivalensprincippet Den nationale lovgivning skal overholde de fællesskabsretlige principper om effektivitet og ækvivalens. Det må ikke være sværere at tilbagesøge ulovligt opkrævede beløb på baggrund af fællesskabsretten, end det er på baggrund af national ret. Tilbagesøgning af fællesskabsstridige opkrævede beløb må derfor ikke være underlagt materielle eller formelle regler, som er mindre gunstige, end ved tilsvarende nationale søgsmål. Reglerne må ikke gøre det praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskelig at udøve de rettigheder, der tillægges i henhold til fællesskabsretten Effektivitetsprincippet Effektivitetsprincippet er et fællesskabsretligt princip, der kræver en effektiv beskyttelse af borgernes rettigheder. Det medfører et implicit krav om, at national lovgivning og nationale domstole på en effektiv måde håndhæver lovgivning fra EU. 41 Det er lagt ud til de enkelte medlemslande at sørge for, at fællesskabsretten bliver overholdt, da der i EU er procesautonomi, og de enkelte medlemslande selv må fastsætte processuelle regler. Dog skal de nationale regler være i overensstemmelse med fællesskabsretlige principper. De nationale domstole skal sørge for at dømme og vurdere i overensstemmelse med fællesskabsretten og dens principper. Det fællesskabsretlige domstolssystem er decentraliseret, og det er derfor op til de nationale domstole at dømme og fortolke i overensstemmelse med fællesskabsretten for at sikre alle unionsborgers retssikkerhed. 42 Nationale domstole må derefter fortolke effektivitetsprincippet i overensstemmelse med fællesskabsretten, og derfor skal disse også have effektiv mulighed for at stille præjudicielle spørgsmål til EU-domstolen, før retsbeskyttelsen effektivt kan opretholdes i den enkelte medlemsstat. Ifølge TEU artikel 19 skal medlemsstaterne tilvejebringer den nødvendige adgang til domstolsprøvelse for at sikre en effektiv retsbeskyttelse på de områder, der er omfattet af EU-retten. Denne artikel angiver, at 40 Generaladvokatens forslag til afgørelse i sag C-398/09 - Lady & Kid-sagen - Præmis The general principles of EU Law - Tridimas, Takis - s The general principles of EU Law - Tridimas, Takis - s. 418 Side 13 af 77

15 nationale domstole spiller en vigtig rolle, når det kommer til håndhævelsen af fællesskabsretten og dermed fortolkningen af principperne heri. Dette kan læses i sammenhæng med TEU art. 4, omhandlende loyalitetsprincippet, hvor der står Medlemsstaterne bistår Unionen i gennemførelsen af dens opgaver og afholder sig fra at træffe foranstaltninger, der kan bringe virkeliggørelsen af Unionens mål i fare. Sammenholdt medfører disse artikler, at medlemsstaterne skal sikre effektiv retsbeskyttelse - og sørge for at nationale foranstaltninger ikke er i strid med Unionens mål i øvrigt. Effektivitetsprincippet skal ses i sammenhæng med ækvivalensprincippet Ækvivalensprincippet Ækvivalensprincippet er til for at sikre, at en unionsborger, der befinder sig i et medlemsland hvor man ikke har statsborgerskab, har samme rettigheder som en statsborger i det pågældende medlemsland. Reglen udspringer fra ikke-diskriminationsprincippet. Det betyder, at et krav fremsat på baggrund af fællesskabsretten ikke må være dårlige stillet end et krav fremsat på baggrund af national ret. 43 Da fællesskabsretten enten er implementeret i national lovgivning via et direktiv eller har direkte retsvirkning via en forordning, er der lighed mellem national ret og fællesskabsret. I tilfælde, hvor national ret og fællesskabsretten ikke er blevet harmoniseret, har fællesskabsretten forrang frem for national ret. For at overholde ækvivalensprincippet skal fællesskabsretlige principper dog også overholdes, som f.eks. effektivitetsprincippet. Det er derfor op til domstolene at fortolke nationale regler ud fra ækvivalensprincippet, så fællesskabsretten bliver indfortolket i national lovgivning på de områder, hvor der er plads og behov for fortolkning Rækkevidden af effektivitetsprincippet I smøreolieafgiftssagen 44 udtaler domstolen, at staten kan modsætte sig et tilbagesøgningskrav over for 2. og 3. omsætningsled med den begrundelse, at disse virksomheder ikke har betalt afgiften direkte til staten dog med den betingelse, at det er muligt for 2. og 3. led i medfør af nationale regler at rette et tilbagesøgningskrav mod 1. led i omsætningskæden, og at dette ikke er praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt, særligt i forbindelse med 1. leds insolvens. 45 Der er dog flere tilfælde end ved 1. leds insolvens, hvor det kan være uforholdsmæssigt vanskeligt for 2. omsætningsled at få gennemført et tilbagesøgningskrav. Dette er gældende både ved forhold i virksomheden i 1. led, og det kan gøre sig gældende med hensyn til forhold i nationale regler omkring tilbagesøgning. EU-domstolen har i følgende sager fastslået rækkevidden af effektivitetsprincippet. 43 The general principles of EU Law - Tridimas, Takis - s SKM V Smøreolieafgifts-sagen 45 SKM V Smøreolieafgifts-sagen - Præmis 28 Side 14 af 77

16 Webers Wine World C-147/01 Weber s Wine World-sagen 46 omhandler en vinforhandler samt flere restauratører. Weber's Wine Word Handels-GmbH er vinforhandler, mens de andre sagsøgere er restauratører. Sagen omhandler en afgift på alkoholholdige og alkoholfrie drikkevarer, der blev pålagt som følge af Østrigsk lovgivning. Denne afgift blev senere kendt ulovlig på alkoholholdige drikkevarer, og Weber s Wine World m.fl. søger afgiften tilbagebetalt. Dette afvises af de østrigske myndigheder under henvisning til, at der er sket overvæltning. Østrigsk lovgivning indeholdt bestemmelsen i Wiens skattekontrollov, WAO s 185 stk. 1 omkring tilbagebetaling af afgift. Paragraffen gjorde det muligt at ansøge om tilbagebetaling af tilgodehavende afgifter, der ikke skulle anvendes til betaling af forfaldne afgifter. Tilbagebetalingen af sådanne tilgodehavender var ikke forbundet med andre forhåndsbetingelser. Østrig ændrede senere lovgivningen omkring tilbagebetaling af afgift første gang én uge før domsafsigelsen i EKW-dommen 47, der kendte afgiften på alkoholholdige drikkevarer ulovlig, og senere igen året efter. Dette, mente sagsøger, var i strid med loyalitetsprincippet i fællesskabsretten, da lovgivningen blev ændret med tilbagevirkende kraft. Herefter vælger den østrigske domstol at stille et præjudicielt spørgsmål til EU-domstolen, hvor den ønsker at få besvaret, om det er i strid med fællesskabsretten at ændre lovgivningen i forbindelse med tilbagebetaling af afgift med tilbagevirkende kraft. 48 Den østrigske domstol er af den opfattelse, at det ikke er i strid med fællesskabsretten at nægte tilbagebetaling af ulovlig opkrævet afgift, når der er sket overvæltning af afgiften. 49 EU-domstolen har allerede i flere sager slået fast at en national lovgiver ikke må fastsætte procedureregler, som specifikt forringer mulighederne for tilbagesøgning af ulovlig opkrævet afgift. Disse regler må ikke fastsættes efter at EU-domstolen har afsagt dom, hvoraf det fremgår at en bestemt lovgivning er uforenelig med traktaten (jf. Deville-dommen, præmis 13, Dilexport-dommen, præmis 38 og 39, og dom af , sag C-62/00, Marks & Spencer, Sml. I, s. 6325, præmis 36). 50 EU-domstolen udtaler, at det fremgår af de nævnte domme, at en medlemsstat ikke må udstede regler omkring tilbagesøgning af ulovlig opkrævet afgift, der ved dom af EU-domstolen er erklæret uforenelig med 46 C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. 47 C-437/97 EKW-sagen 48 C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis 40 Side 15 af 77

17 fællesskabsretten, der specifikt vedrører den pågældende afgift. Dette gælder, hvis de nye regler er mindre fordelagtige end de, der ellers ville gælde, jf. ækvivalensprincippet. 51 EU-domstolen konkluderer derfor vedrørende dette punkt, at en medlemsstats vedtagelse af en ordning med tilbagevirkende kraft, der indskrænker retten til tilbagesøgning af beløb erlagt i urigtig formening om skyld, for at imødegå de mulige virkninger af en dom afsagt af Domstolen, hvori det fastslås, at fællesskabsretten er til hinder for at opretholde en national afgiftspålæggelse, kun er i strid med fællesskabsretten og navnlig traktatens artikel 10, for så vidt som den specifikt tager sigte på denne afgiftspålæggelse, hvilket det tilkommer den nationale ret at efterprøve. Den omstændighed, at en sådan foranstaltning har tilbagevirkende kraft, udgør ikke i sig selv en tilsidesættelse af fællesskabsretten, når foranstaltningen ikke specifikt tager sigte på den afgiftspålæggelse, der er genstand for Domstolens dom. 52 Den omstændighed, at lovgivningen har tilbagevirkende kraft, er i sig selv ikke i strid med fællesskabsretten. Dog skal lovgivningen være i overensstemmelse med ækvivalensprincippet, og derfor må den ikke tage specifikt sigte på én bestemt afgift. Samtidig må lovgivningen ikke være i strid med effektivitetsprincippet. Det er op til den nationale domstol at efterprøve, hvorvidt den nationale lovgivning tager specifikt sigte på den pågældende afgift. EU-domstolen udtalte om effektivitetsprincippet i sagen: 53 For det andet bemærkes, for så vidt angår overholdelsen af effektivitetsprincippet, at en erhvervsdrivende, der har betalt en afgift, der er opkrævet med urette, principielt har ret til tilbagebetaling af det indbetalte beløb (jf. dommen i sagen Comateb m.fl., præmis 20), og at afgiftsmyndigheden kun kan afslå tilbagebetaling af en sådan afgift, hvis tilbagebetalingen medfører en ugrundet berigelse af den erhvervsdrivende. For at være i overensstemmelse med effektivitetsprincippet må reglerne i fællesskabsretten vedrørende tilbagesøgning af ulovlig opkrævet afgift ikke gøre det umuligt eller uforholdsmæssig vanskeligt at søge afgiften tilbagebetalt. EU-domstolen udtalte om ækvivalensprincippet i sagen: 54 For det første forbyder ækvivalensprincippet en medlemsstat at fastsætte processuelle regler for ansøgninger på grundlag af fællesskabsretten om tilbagebetaling af en afgift, der er i strid hermed, som er mindre fordelagtige end dem, der gælder for tilsvarende søgsmål på grundlag af national ret. EU-domstolen konkluderer, at det er op til den nationale ret at efterprøve, om det faktisk er sådan, at reglerne for tilbagebetaling af afgift i strid med national ret er mere fordelagtige end reglerne for tilbagebetaling af afgift, der er fundet i strid med fællesskabsretten. Reglerne for tilbagebetaling opkrævet i strid med 51 C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis 104 Side 16 af 77

18 fællesskabsretten må ikke være mindre fordelagtige end tilsvarende regler, der finder anvendelse ved tilbagesøgning af afgift der er i strid med national ret Forbindelse mellem overvæltning og ugrundet berigelse EU-domstolen slår fast, at borgere har ret til at få tilbagebetalt afgifter, som en medlemsstat har opkrævet i strid med fællesskabsretten. 55 Der er kun én enkelt undtagelse til dette: At der er sket fuldt ud overvæltning af afgiften til en anden juridisk person, og at en tilbagebetaling af afgiften vil medføre ugrundet berigelse for den afgiftspligtige. Heraf følger det, at hvis kun dele af beløbet er væltet over til senere led, er myndighederne forpligtet til at tilbagebetale det ikke-overvæltede beløb. EU-domstolen udtaler, at denne undtagelse skal fortolkes restriktivt, da der specielt skal tages hensyn til, at en overvæltning af en afgift på senere led ikke nødvendigvis udligner de økonomiske virkninger af afgiftspålæggelsen for den afgiftspligtige. Selv om national lovgivning indikerer, at der skal ske overvæltning til den endelige forbruger, kan man ikke lægge til grund, at der rent faktisk er sket fuldt ud overvæltning. Det afhænger af en række forskellige forhold ved den enkelte transaktion. Selv om der er sket overvæltning, er det ikke sikkert, at en tilbagebetaling til den afgiftspligtige vil medføre ugrundet berigelse. 56 EU-domstolen slår fast, at selvom afgiften er fuldstændig integreret i prisen på varen, kan den afgiftspligtige stadig lide et økonomisk tab som følge af afgiftspålæggelsen i forbindelse med forringelse af salgsmængde. Der skal således udarbejdes en økonomisk analyse af alle relevante omstændigheder for at fastlægge, om en eventuel tilbagebetaling vi medføre ugrundet berigelse. 57 EU-domstolen konkluderer vedrørende punktet omkring forbindelsen mellem overvæltning og ugrundet berigelse, at fællesskabsretten skal fortolkes således, at den er til hinder for en national ordning, hvor tilbagebetaling af ulovlig opkrævet afgift afslås, alene med den begrundelse at afgiften er væltet over på tredjemand, uden at det undersøges, hvorvidt tilbagebetaling vil medføre ugrundet berigelse. 58 EU-domstolen besvarer altså den forelæggende domstols første skrivelse, som ikke er en del af spørgsmålet, hvor den forelæggende ret skriver, at den er af den opfattelse, at betingelsen om, at afgiften ikke er væltet 55 C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis 102 Side 17 af 77

19 over på tredjemand, før der kan ske tilbagebetaling, ikke er i strid med fællesskabsretten. 59 Den forelæggende domstol har ikke ret i sin opfattelse. 60 I denne sag slår EU-domstolen fast, at national lovgivning ikke må gøre det umuligt eller uforholdsmæssig vanskeligt at få tilbagebetalt ulovligt opkrævet afgift. Dog er det ikke i strid med effektivitetsprincippet at indføre lovgivning med tilbagevirkende kraft, så længe denne lovgivning ikke tager sigte på én bestemt afgift, men er en ændring af generelle regler. Disse ændrede regler skal ligeledes være i overensstemmelse med både effektivitetsprincippet og ækvivalensprincippet Smøreolieafgiftssagen SKM V I smøreolieafgiftssagen har 2. omsætningsled ikke forsøgt at gøre et tilbagesøgningskrav gældende hos 1. omsætningsled, men har derimod gjort et krav gældende direkte over for skattemyndighederne. Landsretten nægter at lade skattemyndighederne afvise kravet, da landsretten ikke mener, at de danske nationale regler om tilbagesøgning opfylder det fællesskabsretlige effektivitetsprincip, da det er uafklaret om 2. led kan gennemføre et krav mod 1. led. I dette tilfælde lader landsretten effektivitetsprincippet række ud til forhold ved national lovgivning, der ikke opfylder dette princip. Hvis landsretten var af den overbevisning, at 2. omsætningsled ville kunne opretholde et tilbagesøgningskrav mod 1. omsætningsled og komme igennem med dette, ville landsretten have været tilbøjelig til at give skattemyndighederne medhold, hvorved 2. omsætningsled ville være nødsaget til at rette et tilbagesøgningskrav mod 1. led. Effektivitetsprincippet rækker ud, hvor der er tvivl om, hvorvidt den ene part kan gennemføre sit krav - og ikke kun når det er sikkert, at kravet ikke kan gennemføres Comateb De forenede sager C-192/95 C-218/95 Comateb-sagerne 61 indeholder ligeledes elementer, der er medvirkende til at fastsætte rækkevidden af effektivitetsprincippet. Sagerne omhandler virksomheden Comateb samt 26 andre selskaber, der i medfør af et sagsanlæg mod den franske generaldirektør for told og indirekte afgifter stiller et præjudicielt spørgsmål til EU-domstolen vedrørende tilbagebetaling af afgift opkrævet i strid med fællesskabsretten. Efter fransk lovgivning skal den afgiftspligtige lade afgiften indgå i prisen på varen som en del af købsprisen. Det vil sige at afgiften opkræves i det første omsætningsled uden mulighed for fradrag i senere omsætningsled, da der ikke som ved almindelig moms foretages særskilt fakturering. Det betyder desuden, at der skal ske overvæltning, hvilket er afgiftsmyndighedernes begrundelse for at nægte tilbagebetaling. Den franske lovgivning indeholder altså bestemmelser om, at afgiften skal overvæltes på køber, da afgiften skal indgå i varens pris. Den franske domstol stiller et præjudicielt spørgsmål til EU-domstolen, hvor det 59 C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis C-147/01 - Weber s Wine World m.fl. - Præmis De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. Side 18 af 77

20 ønskes besvaret om en medlemsstat kan nægte tilbagebetaling af en afgift erlagt med urette, under henvisning til at afgiften er overvæltet på køberen, når dette er pålagt i den nationale lovgivning. EU-domstolen udtaler, at selvom national lovgivning indikerer, at der skal ske overvæltning af afgiften til køber, kan man ikke gå ud fra at sådan en overvæltning generelt er sket. Det afhænger af en række omstændigheder ved hver enkelt transaktion, og det er derfor op til de nationale domstole at vurdere i hvert enkelt tilfælde, hvorvidt der faktisk er sket overvæltning. Der kan i den forbindelse ikke opstilles en formodning om, at der er sket overvæltning, så det bliver den afgiftspligtige, der skal dokumentere, at der ikke er sket overvæltning og bevisbyrden på den måde bliver vendt. 62 Det samme gælder i tilfælde, hvor det i lovgivningen mere end indikeres, at der skal ske overvæltning som i dette tilfælde hvor lovgivningen foreskriver at afgiften skal indgå som en del af varens kostpris. 63 En medlemsstat kan derfor kun afvise tilbagebetaling, hvis det er godtgjort at der er sket overvæltning, og hvis tilbagebetaling vil medføre ugrundet berigelse af den afgiftspligtige. 64 EU-domstolen fremhæver, at det ikke er i alle tilfælde, hvor der er sket overvæltning, at tilbagebetaling vil medføre ugrundet berigelse. 65 Se nærmere om overvæltning og ugrundet berigelse i afsnit 6 og 7. Det er derfor i strid med effektivitetsprincippet at godtgøre, at afgiften er blevet overvæltet på baggrund af, at det er indikeret eller står direkte i national lovgivning. Der skal en nærmere undersøgelse af relevante omstændigheder og transaktioner til at afgøre, at der faktisk er sket overvæltning. Hvis der på baggrund af national lovgivning opstilles en formodning, om at der er sket overvæltning, er det uforholdsmæssigt vanskeligt for virksomheden, der har betalt ulovlig opkrævet afgift, at komme igennem med sit tilbagesøgningskrav Konklusion på rækkevidden af effektivitetsprincippet. Effektivitetsprincippet er til for at sikre en effektiv retstilstand i EU. I sammenhæng med tilbagebetaling af ulovligt opkrævet afgift, er effektivitetsprincippet til, for at sikre at tilbagebetaling ikke bliver umulig eller uforholdsmæssig vanskelig. Det er navnlig i forbindelse med 1. omsætningsleds insolvens, at effektivitetsprincippet ikke er opfyldt. Det rækker dog også videre end dette specifikke tilfælde. Det gælder for de processuelle regler for tilbagesøgning, at der ikke må opstilles formodningsregler for, at der er sket overvæltning, hvilket vil medføre omvendt bevisbyrde. Ej heller, hvis det er indikeret eller står direkte i lovgivningen, at afgiften er beregnet til at blive overført til et senere led i omsætningskæden. For at effektivitetsprincippet er overholdt, skal der i alle tilfælde ske en vurdering af relevante omstændigheder og transaktioner for at fastslå, om der reelt er sket overvæltning, hvilket skal følges af en vurdering af, hvorvidt en eventuel tilbagebetaling vil medføre ugrundet berigelse. 62 De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. - Præmis De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. - Præmis De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. - Præmis De forenede sager C-192/95 C-218/95 - Comateb m.fl. - Præmis 29 Side 19 af 77