Ved clarificeringen i 2009 af de internationale standarder om revision og den efterfølgende ajourføring af andre af IAASB s internationale standarder er der gennemført en række ændringer i udformningen af den uafhængige revisors erklæring. Ændringerne er af rent formel karakter og har primært som formål at forbedre læsbarheden af revisors erklæring. Da ajourføringen af de internationale standarder sker successivt, er de pågældende ændringer endnu ikke indarbejdet i alle IAASB s standarder med den konsekvens, at der er opstået forskelle i udformningen af revisors erklæring, der mere skyldes formalia end substans. Dette forhold gør sig i særlig grad gældende for revisors reviewerklæring, hvor forskellen mellem erklæringseksemplerne i ISRE 2400 vedrørende opgaver om review af historiske regnskaber og ISRE 2410 DK om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er så markant, at brugerne af disse erklæringer med god grund kan føle anledning til at betvivle, at substansen i de to erklæringsopgaver reelt er den samme. Det er REVU s opfattelse, at en ensartet udformning af revisors erklæring, herunder en ensartet brug af begreber og overskrifter, fremmer læsernes forståelse af erklæringen samt bidrager til at tydeliggøre de substantielle forskelle, der er mellem de forskelige typer af erklæringsopgaver, opgavens mål og ikke mindst revisors konklusion på opgaven. På denne baggrund har REVU udarbejdet en række eksempler på revisors erklæring om review udført efter ISRE 2410 DK, der bortset fra henvisningen til den anvendte standard er enslydende med de erklæringseksempler, REVU i november 2013 har offentliggjort i REVU s udtalelse om revisors erklæring om review af historiske regnskaber. For en nærmere omtale af brugen af begreber, overskrifter og modifikationer til konklusionen i revisors reviewerklæring henvises til denne udtalelse. Erklæringen anbefales 1 anvendt for review, der udføres af selskabets uafhængige revisor for perioder, der slutter 31. december 2013 eller senere. REVISIONSTEKNISK UDVALG JANUAR 2014 1 Det skal understreges, at REVU s anbefaling om at anvende eksemplerne i denne udtalelse, når revisor udfører review af et regnskab efter ISRE 2410 DK, ikke udelukker brug af en reviewerklæring, der er udformet som eksemplerne i ISRE 2410 DK. 1
Eksempler på erklæringer om review Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab. Dansk Engelsk... 3 Den uafhængige revisors erklæring om review af delårsregnskab (IAS 34)... 5 Den uafhængige revisors erklæring om review af internt regnskab... 7 Den uafhængige revisors erklæring om review af bilag til selvangivelsen... 9 Den uafhængige revisors erklæring om review af regnskab i henhold til aftale med tredje mand... 11 Den uafhængige revisors erklæring om review af en mellembalance ved udlodning af ekstraordinært udbytte... 13 Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab med konklusion med forbehold som følge af væsentlig fejlinformation i regnskabet... 15 Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab med afkræftende konklusion som følge af væsentlig fejlinformation i regnskabet... 17 Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab med manglende konklusion som følge af manglende mulighed for at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis... 19 2
Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab. Dansk Engelsk Eksempel 1 Omstændighederne omfatter følgende: review af et fuldstændigt regnskab 2 udarbejdet efter årsregnskabsloven begrebsramme for regnskab med generelt formål med henblik på at give et retvisende billede vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. The Independent Auditor s Review Report on Interim Financial Statements Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskabet To the shareholders of Company AB We have reviewed the accompanying financial statements of Company AB for the period 1 January to 30 June 201x [alt: the period ended 30 June 201x], which comprise [summary of significant accounting policies, income statement, balance sheet, statement of changes in equity, cash flow statement and notes]. Management s Responsibility for the Interim Financial Statements Management is responsible for the preparation of interim financial statements, that give a true and fair view in accordance with the Danish Financial Statements Act and for such internal control as Management determines is necessary to enable the preparation of the interim financial statements that are free from material misstatement whether due to fraud or error. Auditor s Responsibility Our responsibility is to express a conclusion on the interim financial statements. We conducted our review in accordance with International Standard relating to Review of Interim Financial Information Performed by the Independent Auditor of the Entity and additional requirements under Danish Auditor regulation. This requires us to conclude whether anything has come to our attention that causes us to believe that the financial Til kapitalejerne i Selskab AB Vi har udført review af perioderegnskabet for Selskab AB for perioden 1. januar 30. juni 201x, der omfatter [anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter 3 ]. Ledelsens ansvar for perioderegnskabet Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et perioderegnskab, der giver et retvisende billede i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at udarbejde et perioderegnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om perioderegnskabet. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er 2 Et regnskab omfattet af definitionen i erklæringsbekendtgørelsen 2. 3 Tilpasses regnskabets elementer. 3
statements, taken as a whole, are not prepared in all material respects in accordance with the applicable financial reporting framework. This requires us also to comply with relevant ethical requirements. A review of financial statements in accordance with the International Standard relating to Review of Interim Financial Information Performed by the Independent Auditor of the Entity is a limited assurance engagement. The auditor performs procedures primarily consisting of making inquiries of management and others within the entity, as appropriate, and applying analytical procedures, and evaluates the evidence obtained. The procedures performed in a review are substantially less than those performed in an audit conducted in accordance with International Standards on Auditing. Accordingly we do not express an audit opinion on the interim financial statements. Conclusion Based on our review, nothing has come to our attention that causes us to believe that the interim financial statements do not give a true and fair view of the company s assets, liabilities and financial position as at June 30, 201x and of its financial performance [and cash flow] for the period 1 January to 30 June 201x [alt: the period ended 30 June 201x], in accordance with the Danish Financial Statements Act. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om perioderegnskabet. Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at perioderegnskabet ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. juni 201x samt af resultatet af selskabets aktiviteter og pengestrømme for perioden 1. januar 30. juni 201x i overensstemmelse med årsregnskabsloven. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 4
Den uafhængige revisors erklæring om review af delårsregnskab (IAS 34) Eksempel 2 Omstændighederne omfatter følgende: review af et delårsregnskab udarbejdet efter IAS 34, hvor selskabet i overensstemmelsen med IAS 34 har valgt at præsentere delårsregnskabet i komprimeret form begrebsramme for regnskab med generelt formål med henblik på at opfylde minimums kravene i IAS 34. Begrebsrammen anses ikke som fyldestgørende i relation til at opnå et retvisende billede 4 vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Den uafhængige revisors erklæring om review af delårsregnskabet Til kapitalejerne i Selskab D Vi har udført review af delårsregnskabet for Selskab D for perioden 1. januar 30. juni 201x, der omfatter [anvendt regnskabspraksis, sammendraget balance, sammendraget totalindkomstopgørelse, sammendraget egenkapitalopgørelse, sammendraget pengestrømsopgørelse og udvalgte noter 5 ]. Ledelsens ansvar for delårsregnskabet Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et delårsregnskab i overensstemmelse med IAS 34, Præsentation af delårsregnskaber, som godkendt af EU og danske oplysnings krav for børsnoterede selskaber. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at udarbejde et delårsregnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om delårsregnskabet. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om delårsregnskabet. 4 IAS 34 giver også virksomheden mulighed for at udarbejde et fuldstændigt regnskab inklusive noter. Er dette tilfældet, anses IAS 34 som en fyldestgørende regnskabsmæssig begrebsramme i relation til at opnå et retvisende billede, hvilket skal afspejles i revisors konklusion. 5 Tilpasses regnskabets elementer. 5
Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at delårsregnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med IAS 34, Præsentation af delårsregnskaber, som godkendt af EU og danske oplysnings krav for børsnoterede selskaber. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 6
Den uafhængige revisors erklæring om review af internt regnskab Eksempel 3 Omstændighederne omfatter følgende: review af et internt regnskab (specifikationshæfte) den relevante regnskabsmæssige begrebsramme er beskrevet under anvendt regnskabspraksis (typisk vil begrebsrammen kunne tage udgangspunkt i årsregnskabslovens indregnings- og målingskriterier, idet præsentationen, herunder omfanget og detaljeringsgraden af oplysningerne i det interne regnskab, vil være fastlagt af ledelsen med henblik på at opfylde dennes behov for informationer fremfor et retvisende billede efter årsregnskabsloven) regnskabsmæssig begrebsramme med særligt formål, der ikke kan fraviges vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til ledelsen i Selskab AB Vi har udført review af [det interne regnskab] 6 for Selskab AB for perioden x. xxxx xx. xxxx, der omfatter [anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter 7 ]. Ledelsens ansvar for [det interne regnskab] Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af [det interne regnskab] i overensstemmelse med den regnskabspraksis, der er beskrevet i afsnittet om anvendt regnskabspraksis. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at udarbejde et [internt regnskab] uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om [det interne regnskab]. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om [det interne regnskab]. 6 Indsæt den konkrete benævnelse på regnskabet. 7 Tilpasses regnskabets elementer. 7
Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at [det interne regnskab] ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den regnskabspraksis, der er beskrevet i afsnittet om anvendt regnskabspraksis. Supplerende oplysning om forståelsen af det [interne regnskab] 8 Uden at modificere vores konklusion henleder vi opmærksomheden på [det interne regnskabs] afsnit om anvendt regnskabspraksis. [Det interne regnskab] er udarbejdet med henblik på at opfylde ledelsens krav til regnskabsinformationer og kan være uegnet til andet formål. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 8 Erklæringsbekendtgørelsen stiller ikke krav til brug af specifik overskrift, da et internt regnskab ikke er omfattet af bekendtgørelsens definition på et regnskab jf. Erklæringsbekendtgørelsen 2. 8
Den uafhængige revisors erklæring om review af bilag til selvangivelsen Eksempel 4 Omstændighederne omfatter følgende: review af bilag til selvangivelsen den relevante regnskabsmæssige begrebsramme er gældende dansk skattelovgivning, hvilket fremgår af note x i bilag til selvangivelsen regnskabsmæssig begrebsramme med særligt formål, der ikke kan fraviges Bilag til selvangivelsen har til formål at opfylde behovet hos bestemte brugere, og brug af oplysningerne er derfor begrænset til disse brugere distribution af revisors erklæring er begrænset til de tiltænkte brugere vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til ledelsen i Selskab AB Vi har udført review af bilag til selvangivelsen] 9 for Selskab AB for indkomståret 201x, der omfatter [opgørelse af skattepligtig indkomst, noter og specifikationer 10 ]. Ledelsens ansvar for bilag til selvangivelsen] Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et bilag til selvangivelsen] i overensstemmelse med gældende skattelovgivning som beskrevet i note x i bilag til selvangivelsen]. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at kunne udarbejde et bilag til selvangivelsen] uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om bilag til selvangivelsen]. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om bilag til selvangivelsen]. Konklusion 9 Indsæt benævnelsen på det konkrete bilag. 10 Tilpasses regnskabets elementer. 9
Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at bilag til selvangivelsen] ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med gældende skattelovgivning som beskrevet i note x i bilag til selvangivelsen]. Supplerende oplysning om anvendt regnskabspraksis og om begrænsning i anvendelse 11 Uden at modificere vores konklusion henleder vi opmærksomheden på note x i bilag til selvangivelsen], hvoraf fremgår, at bilag til selvangivelsen] er udarbejdet og præsenteret på det grundlag, der er foreskrevet i gældende skattelovgivning med henblik på selskabets overholdelse af lovgivningen. Bilag til selvangivelsen] kan derfor være uegnet til andet formål. Vores erklæring er udelukkende udarbejdet til brug for Selskab AB og SKAT. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 11 Erklæringsbekendtgørelsen stiller ikke krav til brug af specifik overskrift, da bilag til selvangivelsen] ikke er omfattet af bekendtgørelsens definition på et regnskab jf. Erklæringsbekendtgørelsen 2. 10
Den uafhængige revisors erklæring om review af regnskab i henhold til aftale med tredje mand Eksempel 5 Omstændighederne omfatter følgende: review af et regnskab udarbejdet i henhold til aftale med tredje mand den relevante regnskabsmæssige begrebsramme er fastlagt i kontrakt mellem de to parter (afsnit X- Y) regnskabsmæssig begrebsramme med særligt formål, der ikke kan fraviges regnskabet har til formål at opfylde behovet hos bestemte brugere, og brug af oplysningerne er derfor begrænset til disse distribution af revisors erklæring er begrænset til de tiltænkte brugere vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til ledelsen i Selskab AB og ledelsen i Selskab CD Vi har udført review af [vedlagte regnskab] 12 for Selskab AB for perioden x. xxxx. 201x til xx.xxxx. 201x, der omfatter [nævn regnskabets bestanddele]. Ledelsens ansvar for [vedlagte regnskab] Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af [vedlagte regnskab] i overensstemmelse med regnskabsbestemmelserne i afsnit X-Y, der fremgår af kontrakten, der blev indgået den 1. xxxx. 201x mellem Selskab AB og Selskab CD. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at kunne udarbejde et [vedlagt regnskab] uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om [vedlagte regnskab]. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om [vedlagte regnskab]. 12 Indsæt benævnelsen på det konkrete regnskab, erklæringen vedrører. 11
Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at [vedlagte regnskab] ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med regnskabsbestemmelserne i afsnit X Y i kontrakten. Supplerende oplysning om anvendt regnskabspraksis og om begrænsning i distribution og anvendelse 13 Uden at modificere vores konklusion henleder vi opmærksomheden på note 1 i [vedlagte regnskab], hvoraf fremgår, at [vedlagte regnskab] er udarbejdet med henblik på at opfylde Selskab AB s kontrakt med Selskab CD og derfor kan være uegnet til andet formål. Vores erklæring er udelukkende udarbejdet til brug for Selskab AB og Selskab CD og bør ikke udleveres til eller anvendes af andre parter. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 13 Erklæringsbekendtgørelsen stiller ikke krav til brug af specifik overskrift, da [vedlagte regnskab] ikke er omfattet af bekendtgørelsens definition på et regnskab jf. Erklæringsbekendtgørelsen 2. 12
Den uafhængige revisors erklæring om review af en mellembalance ved udlodning af ekstraordinært udbytte Eksempel 6 Omstændighederne omfatter følgende: review af mellembalance udarbejdet med henblik på at forsyne [det centrale ledelsesorgan] med en oversigt over selskabets finansielle stilling, herunder tilstedeværelsen af frie reserver og likvide midler til rådighed mellembalancen udarbejdes efter årsregnskabslovens indregnings- og målingskriterier, og ledelsens krav til præsentation, det vil sige en regnskabsmæssig begrebsramme med særligt formål, der ikke kan fraviges regnskabet har til formål at opfylde behovet hos bestemte brugere, og brug af oplysningerne er derfor begrænset til disse brugere distribution af revisors erklæring er begrænset til de tiltænkte brugere vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til det [centrale ledelsesorgan] Vi har udført review af mellembalancen pr xx. xxxx 201x for Selskab AB, der omfatter anvendt regnskabspraksis, aktiver, passiver og noter 14. Ledelsens ansvar for mellembalancen Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af mellembalancen i overensstemmelse med den regnskabspraksis, der er beskrevet i afsnittet Anvendt regnskabspraksis. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at udarbejde en mellembalance uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om mellembalancen. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om mellembalancen. 14 Tilpasses regnskabets elementer. 13
Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at mellembalancen ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den regnskabspraksis, der er beskrevet i afsnittet Anvendt regnskabspraksis. Supplerende oplysning om forståelse af mellembalancen og begrænsninger i distribution og anvendelse 15 Uden at modificere vores konklusion henleder vi opmærksomheden på, at mellembalancen er udarbejdet med henblik på at forsyne ledelsen med en oversigt over selskabets finansielle stilling, herunder tilstedeværelsen af frie reserver og [likvide midler til rådighed], der sammen med andre informationer kan give selskabets [centrale ledelsesorgan] et grundlag for dets overvejelser og eventuelle beslutning om at gennemføre en udlodning af ekstraordinært udbytte. Mellembalancen kan derfor være uegnet til andet formål. Vores erklæring er udelukkende udarbejdet for sammen med anden information at danne grundlag for [centrale ledelsesorgans] overvejelser og beslutning om en eventuel udlodning af ekstraordinært udbytte og bør ikke udleveres til eller anvendes af andre parter. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 15 Erklæringsbekendtgørelsen stiller ikke krav til brug af specifik overskrift, da mellembalancen ikke er omfattet af bekendtgørelsens definition på et regnskab jf. Erklæringsbekendtgørelsen 2. 14
Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab med konklusion med forbehold som følge af væsentlig fejlinformation i regnskabet Eksempel 7 Omstændighederne omfatter følgende: review af et fuldstændigt regnskab udarbejdet efter årsregnskabsloven begrebsramme for regnskab med generelt formål med henblik på at give et retvisende billede vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11 (b), af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning på grundlag af reviewet anses varebeholdningerne fejlagtigt opgjort. Fejlinformationen er væsentlig, men ikke gennemgribende. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til kapitalejerne i Selskab AB Vi har udført review af perioderegnskabet for Selskab AB for perioden 1. januar 30. juni 201x, der omfatter [anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter 16 ]. Ledelsens ansvar for perioderegnskabet Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et perioderegnskab, der giver et retvisende billede i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at kunne udarbejde et perioderegnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om perioderegnskabet. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om perioderegnskabet. 16 Tilpasses regnskabets elementer. 15
Forbehold Grundlag for konklusion med forbehold Selskabets varebeholdninger er indregnet i balancen med kr. xxx. Ledelsen har ikke målt varebeholdningerne til kostpris eller nettorealisationsværdi, hvor denne er lavere, men alene til kostpris, hvilket er en afvigelse fra årsregnskabsloven. Selskabets regnskabsmateriale indikerer, at det er nødvendigt at nedskrive varebeholdningerne med kr. xxx, hvis ledelsen måler varebeholdningerne til kostpris eller nettorealisationsværdi, hvor denne er lavere. Vareforbruget ville som følge heraf være blevet forøget med kr. xxx, mens skat, resultat og egenkapital ville være blevet reduceret med henholdsvis kr. xxx, kr. xxx og kr. xxx. Konklusion med forbehold Ved det udførte review er vi, bortset fra indvirkningen af det forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for konklusion med forbehold, ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at perioderegnskabet ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. juni 201x samt af resultatet af selskabets aktiviteter og pengestrømme for perioden 1. januar 30. juni 201x i overensstemmelse med årsregnskabsloven. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 16
Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab med afkræftende konklusion som følge af væsentlig fejlinformation i regnskabet Eksempel 8 Omstændighederne omfatter følgende: review af et fuldstændigt regnskab udarbejdet efter årsregnskabsloven begrebsramme for regnskab med generelt formål med henblik på at give et retvisende billede vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation. Fejlinformationen anses som gennemgribende for regnskabet. Fejlinformationens indvirkninger på regnskabet er ikke fastlagt, idet det ikke var muligt at gøre dette. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til kapitalejerne i Selskab AB Vi har udført review af perioderegnskabet for Selskab AB for regnskabsåret 1. januar 31. juni 201x, der omfatter [anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter 17 ]. Ledelsens ansvar for perioderegnskabet Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et perioderegnskab, der giver et retvisende billede i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Ledelsen har endvidere ansvaret for den interne kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at kunne udarbejde et perioderegnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om perioderegnskabet. Vi har udført vores review i overensstemmelse med den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Dette kræver, at vi skal udtrykke en konklusion om, hvorvidt vi er blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet som helhed ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. Dette kræver også, at vi overholder etiske krav. Et review af et regnskab udført efter den internationale standard om review af et perioderegnskab udført af selskabets uafhængige revisor er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed. Revisor udfører handlinger, der primært består af forespørgsler til ledelsen og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden samt anvendelse af analytiske handlinger og vurdering af det opnåede bevis. Omfanget af de handlinger, der udføres ved et review, er betydeligt mindre end ved en revision udført efter de internationale standarder om revision. Vi udtrykker derfor ingen revisionskonklusion om perioderegnskabet. 17 Tilpasses regnskabets elementer. 17
Forbehold Grundlag for afkræftende konklusion Selskabets aftaler om finansiering udløb, og restgælden forfaldt 30. juni 201x. Selskabet har ikke været i stand til at genforhandle og opnå ny finansiering og overvejer indgivelse af konkursbegæring. Disse begivenheder tyder på en væsentlig usikkerhed, der kan rejse betydelig tvivl om selskabets evne til at fortsætte driften, hvorfor selskabet kan være ude af stand til at realisere sine aktiver og indfri sine forpligtelser som led i den normale drift. Perioderegnskabet indeholder ikke oplysninger om dette forhold. Afkræftende konklusion På grundlag af det udførte review er det vores opfattelse, at perioderegnskabet som følge af betydeligheden af det forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for afkræftende konklusion, ikke giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 30. juni 201x samt af resultatet af selskabets aktiviteter og pengestrømme for regnskabsåret 1. januar 30. juni 201x i overensstemmelse med årsregnskabsloven. X-by (revisors kontorsted), dato statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 18
Den uafhængige revisors erklæring om review af perioderegnskab med manglende konklusion som følge af manglende mulighed for at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis Eksempel 9 Omstændighederne omfatter følgende: review af et fuldstændigt regnskab udarbejdet efter årsregnskabsloven begrebsramme for regnskab med generelt formål med henblik på at give et retvisende billede vilkårene for reviewopgaven afspejler beskrivelsen i ISRE 2410 DK, afsnit 11, af ledelsens ansvar for regnskabet revisor er valgt til at udføre revision af årsregnskabet efter de internationale standarder om revision og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning revisor er ikke i stand til at udforme en konklusion om regnskabet, idet det ikke har været muligt at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis for adskillige elementer i regnskabet. Revisor mener, at indvirkningen heraf på regnskabet kunne være væsentlig og gennemgribende. Revisor har navnlig ikke været i stand til at opnå bevis for tilstedeværelsen af virksomhedens varebeholdninger og tilgodehavender. Den uafhængige revisors reviewerklæring Til kapitalejerne i Selskab AB Vi er engageret til at udføre review af perioderegnskabet for Selskab AB for regnskabsåret 1. januar 30. juni 201x, der omfatter [anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance, egenkapitalopgørelse, pengestrømsopgørelse og noter 18 ]. Ledelsens ansvar for perioderegnskabet Ledelsen har ansvaret for udarbejdelsen af et perioderegnskab, der giver et retvisende billede i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Ledelsen er også ansvarlig for sådan intern kontrol, som ledelsen anser nødvendig for at kunne udarbejde et regnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl. Revisors ansvar Vores ansvar er at udtrykke en konklusion om perioderegnskabet. På grund af de(t) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for manglende konklusion, har vi imidlertid ikke været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis, der kan danne grundlag for at udtrykke en konklusion om regnskabet. Forbehold Grundlag for manglende konklusion Ledelsen har ikke foretaget optælling af varebeholdningerne ved årets udgang. Vi har ikke været i stand til at udføre de handlinger, som vi anser nødvendige med hensyn til varebeholdningerne pr. 30. juni 201X, der er indregnet i balancen med kr. xxx. Desuden har indførelsen af et nyt it-system for tilgodehavender i februar 201X været årsag til adskillige fejl i tilgodehavender. På datoen for vores erklæring var ledelsen stadig i færd med at afhjælpe mangler ved systemet og rette fejlene. Vi har ikke på anden vis været i stand til at bekræfte eller verificere tilgodehavenderne, der er indregnet i balancen med i alt kr. xxx pr. 30. juni 201X. Som følge af disse forhold har vi ikke været i stand til at fastlægge, om eventuelle justeringer kunne være 18 Tilpasses regnskabets elementer. 19
anset for nødvendige i relation til registrerede eller ikke-registrerede varebeholdninger og tilgodehavender samt resultatopgørelsen, egenkapitalopgørelsen og pengestrømsopgørelsen. Manglende konklusion På grund af betydeligheden af de forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for manglende konklusion, har vi ikke været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis til at udforme en konklusion om perioderegnskabet. Vi udtrykker derfor ingen konklusion om perioderegnskabet. X-by (revisors kontorsted), dato Statsautoriseret/registreret/godkendt revisionsfirma NN statsautoriseret revisor/registreret revisor 20