ISRE 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber

IFAC Board ISRE 2400 (ajourført) September 2012 International standard om reviewopgaver ISRE 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber

International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 529 Fifth Avenue, 6th Floor New York, New York 10017 USA International standard om reviewopgaver (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber (september 2012) Denne Internationale standard om reviewopgaver (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber, er udgivet på engelsk af International Auditing and Assurance Standards Board i International Federation of Accountants (IFAC) i september 2012 og oversat til dansk af FSR danske revisorer i oktober 2012 og genudgivet med tilladelse fra IFAC. IFAC har overvejet processen for oversættelsen af den Internationale standard om reviewopgaver (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber, og oversættelsen er udført i overensstemmelse med Policy Statement Policy for Translating and Reproducing Standards issued by IFAC. Den godkendte tekst i International standard om reviewopgaver (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber, der udgives af IFAC, er den originale, engelske tekst. Engelsk udgave af International standard om reviewopgaver (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber 2012, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Dansk udgave af den Internationale standard om reviewopgaver (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber 2012, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Original titel International standard om reviewopgaver: (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber, ISBN: 978-1-60815-127-1. 2

INTERNATIONAL STANDARD OM REVIEWOPGAVER 2400 (AJOURFØRT) OPGAVER OM REVIEW AF HISTORISKE REGNSKABER (Træder i kraft for review af regnskaber for perioder, der slutter 31. december 2013 eller senere) INDHOLDSFORTEGNELSE Afsnit Indledning Omfanget af denne ISRE... 1-4 Opgaven om review af historiske regnskaber... 5-8 Gyldigheden af denne ISRE... 9-12 Ikrafttrædelsesdato... 13 Mål... 14-15 Definitioner... 16-17 Krav Udførelse af en reviewopgave i overensstemmelse med denne... ISRE... 18-20 Etiske krav... 21 Professionel skepsis og faglig vurdering... 22-23 Kvalitetsstyring på opgaveniveau... 24-28 Accept og fortsættelse af klientforhold og reviewopgaver... 29-41 Kommunikation med den daglige ledelse og den øverste ledelse... 42 Opgavens udførelse... 43-57 Efterfølgende begivenheder... 58-60 Skriftlige udtalelser... 61-65 Vurdering af bevis opnået ved de udførte handlinger... 66-68 Udformning af revisors konklusion om regnskabet... 69-85 Revisors erklæring... 86-92 Dokumentation... 93-96 Vejledning og andet forklarende materiale Omfanget af denne ISRE... A1-A5 Opgaven om review af historiske regnskaber... A6-A7 Mål... A8-A10 Definitioner... A11-A13 Udførelse af en reviewopgave i overensstemmelse med denne ISRE... A14 Etiske krav... A15-A16 Professionel skepsis og faglig vurdering... A17-A25 Kvalitetsstyring på opgaveniveau... A26-A33 3

Accept og fortsættelse af klientforhold og reviewopgaver...... A34-A62 Kommunikation med den daglige ledelse og den øverste ledelse... A63-A69 Opgavens udførelse... A70-A99 Skriftlige udtalelser... A100-A102 Vurdering af bevis opnået ved udførte handlinger... A103-A105 Udformning af revisors konklusion om regnskabet... A106-A117 Revisors erklæring... A118-A144 Dokumentation... A145 Bilag 1: Eksempel på aftalebrev for en reviewopgave af historiske regnskaber Bilag 2: Eksempler på revisors erklæringer om review International standard om opgaver om review (ISRE) 2400 (ajourført), Opgaver om review af historiske regnskaber, bør læses i sammenhæng med Forord til de internationale standarder for kvalitetskontrol, revision, review, andre erklæringer med sikkerhed og beslægtede opgaver. 4

Indledning Omfanget af denne ISRE 1. Denne internationale standard om reviewopgaver (ISRE) omhandler (jf. afsnit A1): revisors ansvar, når revisor engageres til at udføre et review af historiske regnskaber, og revisor ikke er den revisor, der reviderer virksomhedens regnskab, og formen og indholdet af revisors erklæring på regnskabet. 2. Denne ISRE behandler ikke et review af en virksomheds regnskab eller perioderegnskab udført af en revisor, der er den uafhængige revisor, der reviderer virksomhedens regnskab (jf. afsnit A2). 3. Denne ISRE kan med nødvendig tilpasning anvendes ved review af andre historiske finansielle oplysninger. Erklæringsopgaver med begrænset sikkerhed, der ikke er review af historiske finansielle oplysninger, udføres efter ISAE 3000. 1 Forbindelse til ISQC1 2 4. Kvalitetsstyringssystemer, -politikker og -procedurer er firmaets ansvar. ISQC 1 gælder for revisionsfirmaer, hvad angår opgaver om review af regnskaber 3. Bestemmelserne i denne ISRE om kvalitetsstyring på opgaveniveau ved individuelle opgaver om review er baseret på den præmis, at revisionsfirmaet er underlagt ISQC 1 eller andre krav, der er mindst lige så krævende (jf. afsnit A3- A5). Opgaven om review af historiske regnskaber 5. Review af historiske regnskaber er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed som beskrevet i den internationale begrebsramme for erklæringsopgaver med sikkerhed 4 (jf. afsnit A6-A7). 6. Ved review af regnskaber udtrykker revisor en konklusion, der er udformet med henblik på at forøge graden af de tiltænkte brugeres tillid til udarbejdelsen af en virksomheds regnskaber i overensstemmelse med en relevant regnskabsmæssig begrebsramme (jf. afsnit A8). Revisors konklusion er baseret på, at revisor opnår begrænset sikkerhed. Revisors erklæring omfatter en beskrivelse af arten af en reviewopgave som grundlag for, at erklæringens læsere kan forstå konklusionen. 7. Revisor udfører primært forespørgsler og analytiske handlinger for at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis som grundlag for en konklusion om regnskabet som helhed udtrykt i overensstemmelse med kravene i denne ISRE. 8. Hvis revisor bliver opmærksom på et forhold, der giver revisor grund til at mene, at regnskabet kan indeholde væsentlig fejlinformation, udformer og udfører revisor yderligere handlinger, som revisor finder nødvendige efter omstændighederne for at blive i stand til at konkludere om regnskabet i overensstemmelse med denne ISRE. Gyldigheden af denne ISRE 9. Denne ISRE omfatter revisors mål ved at overholde denne ISRE, der tilvejebringer den sammenhæng, hvori kravene i denne ISRE er fastsat med det formål at assistere revisor med at forstå, hvad der skal opnås i en reviewopgave. 1 International standard om erklæringsopgaver med sikkerhed (ISAE) 3000, Andre erklæringsopgaver med sikkerhed end revision eller review af historiske finansielle oplysninger. 2 International standard om kvalitetsstyring (ISQC) 1, Kvalitetsstyring i firmaer som udfører revision og review af regnskaber, andre erklæringsopgaver med sikkerhed samt beslægtede opgaver. 3 ISQC 1, Kvalitetsstyring i firmaer som udfører revision of review af regnskaber, andre erklæringsopgaver med sikkerhed samt beslægtede opgaver, afsnit 4. 4 International begrebsramme om erklæringsopgaver med sikkerhed, afsnit 7 og 11. 5

10. Denne ISRE indeholder krav udtrykt ved brug af skal, der er udformet for at gøre det muligt for revisor at opfylde de angivne mål. 11. Denne ISRE indeholder desuden introduktions materiale, definitioner, samt vejledning og andet forklarende materiale, som tilsammen giver den sammenhæng, der er relevant for en behørig forståelse af denne ISRE. 12. Vejledning og andet forklarende materiale giver nærmere forklaring på kravene og vejledning i at udføre dem. Mens sådan vejledning ikke i sig selv stiller krav, er den relevant for en behørig overholdelse af kravene. Vejledning og andet forklarende materiale kan også bruges som baggrundsoplysninger om forhold, der behandles i denne ISRE, og hjælpe med overholdelse af kravene. Ikrafttrædelsesdato 13. Denne ISRE træder i kraft for review af regnskaber for perioder, der slutter 31. december 2013 eller senere. Mål 14. Revisors mål ved review af regnskaber efter denne ISRE, er at: opnå begrænset sikkerhed for, om regnskabet som helhed er uden væsentlig fejlinformation, ved primært brug af forespørgsler og analytiske handlinger, der gør revisor i stand til at udtrykke en konklusion om, hvorvidt revisor er blevet opmærksom på forhold, der har givet revisor grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med en relevant regnskabsmæssig begrebsramme, og afgive erklæring på regnskabet som helhed og kommunikere i overensstemmelse med kravene i denne ISRE. 15. I alle situationer, hvor der ikke kan opnås begrænset sikkerhed og en konklusion med forbehold i revisors erklæring er utilstrækkelig efter omstændighederne, kræver denne ISRE, at revisor enten ikke udtrykker en konklusion i erklæringen vedrørende opgaven eller, hvor det er passende, fratræder opgaven, hvis fratræden er mulig efter gældende lov eller øvrig regulering (jf. afsnit A8-A10, A115- A116). Definitioner 16. For at bidrage til en konsistent fortolkning indeholder Håndbogens ordliste over begreber (Ordlisten) 5 de begreber, der er defineret i denne ISRE, samt beskrivelser af andre begreber, der findes heri. Eksempelvis er udtrykkene den daglige ledelse og den øverste ledelse, som er anvendt i denne ISRE, defineret i ordlisten (jf. afsnit A11-A12). 17. I denne ISRE forstås ved: analytiske handlinger vurdering af finansielle oplysninger gennem analyse af forventelige sammenhænge mellem både finansielle og ikke-finansielle oplysninger. Analytiske handlinger omfatter også en nødvendig undersøgelse af konstaterede udsving eller sammenhænge, der ikke er konsistente med anden relevant information, eller som beløbsmæssigt afviger betydeligt fra forventede værdier opgaverisiko risikoen for, at revisor udtrykker en upassende konklusion, når regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation 5 Den ordliste, der er indeholdt I IFAC s Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and related Services Pronouncements (Håndbogen), og som vedrører internationale standarder, der er udsendt af IAASB. 6

Krav (c) (d) (e) (f) (g) (h) (i) (j) (k) regnskab med generelt formål et regnskab, der er udarbejdet i overensstemmelse med en begrebsramme med generelt formål begrebsramme med generelt formål en regnskabsmæssig begrebsramme, der er udformet til at imødekomme de almindelige behov for finansielle oplysninger hos en bred kreds af brugere. Den regnskabsmæssige begrebsramme kan være en begrebsramme for regnskaber, der giver et retvisende billede, eller en begrebsramme, der ikke kan fraviges forespørgsel ved forespørgsel indhentes informationer fra vidende personer i eller uden for virksomheden begrænset sikkerhed den grad af sikkerhed, der er opnået, når opgaverisikoen er reduceret til et niveau, der er acceptabelt efter opgavens omstændigheder som grundlag for at udtrykke en konklusion i overensstemmelse med denne ISRE, men hvor risikoen er større end ved en erklæringsopgave med høj grad af sikkerhed. Kombinationen af arten, den tidsmæssige placering og omfanget af handlinger for at opnå bevis er som minimum tilstrækkelig for revisor til at opnå en meningsfuld grad af sikkerhed. For at kunne anses som meningsfuld skal graden af sikkerhed, som revisor opnår, sandsynligvis kunne forøge de tiltænkte brugeres tillid til regnskabet. (jf. afsnit A13) revisor en praktiserende revisor. Begrebet omfatter den opgaveansvarlige partner, andre medlemmer af opgaveteamet eller, hvor det er relevant, revisionsfirmaet. Hvor denne ISRE udtrykkeligt har som hensigt, at det er den opgaveansvarlige partner, der skal opfylde et krav eller påtage sig et ansvar, anvendes udtrykket opgaveansvarlig partner frem for revisor. I den offentlige sektor henviser opgaveansvarlig partner og firma til tilsvarende udtryk i den offentlige sektor, hvor det er relevant faglig vurdering anvendelse af relevant oplæring, viden og erfaring inden for områderne erklærings - og regnskabsstandarder samt etiske standarder i forhold til at træffe beslutninger på et kvalificeret grundlag om de handlinger, der er passende efter reviewopgavens omstændigheder relevante etiske krav etiske krav, som opgaveteamet er underlagt, når det udfører opgaver om review. Disse krav omfatter normalt Del A og Del B af International Ethics Standards Board for Accountants Code of Ethics for Professional Accountants (IESBA s etiske regler) samt nationale krav, der er strengere regnskab med særligt formål regnskaber, der er udarbejdet i overensstemmelse med en begrebsramme med særligt formål begrebsramme med særligt formål en regnskabsmæssig begrebsramme, der er udformet for at imødekomme behovet for finansielle oplysninger hos specifikke brugere. Den regnskabsmæssige begrebsramme kan være en begrebsramme for regnskaber, der giver et retvisende billede, eller en begrebsramme, der ikke kan fraviges. Udførelse af en reviewopgave i overensstemmelse med denne ISRE 18. Revisor skal have en forståelse af hele indholdet af denne ISRE, herunder dens vejledning og andet forklarende materiale, for at kunne forstå dens mål og anvende dens krav behørigt (jf. afsnit A14). Overholdelse af relevante krav 19. Revisor skal overholde alle krav i denne ISRE, medmindre et bestemt krav ikke er relevant for reviewopgaven. Et krav er relevant for reviewopgaven, når de forhold, kravet er rettet mod, er til stede. 20. Revisor må ikke i sin erklæring udtrykke overensstemmelse med denne ISRE, medmindre revisor har overholdt alle de krav i denne ISRE, der er relevante for reviewopgaven. 7

Etiske krav 21. Revisor skal overholde relevante etiske krav, herunder de krav, der vedrører uafhængighed (jf. afsnit A15-A16). Professionel skepsis og faglig vurdering 22. Revisor skal planlægge og udføre opgaven med professionel skepsis i erkendelse af, at der kan forekomme omstændigheder, der medfører, at regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation (jf. afsnit A17-A20). 23. Revisor skal anvende faglig vurdering ved udførelse af en reviewopgave (jf. afsnit A21-A25). Kvalitetsstyring på opgaveniveau 24. Den opgaveansvarlige partner skal have kompetence i form af færdigheder og teknikker, der knytter sig til erklæringsopgaver med sikkerhed, samt kompetence inden for regnskabsaflæggelse, der er passende efter opgavens omstændigheder (jf. afsnit A26). 25. Den opgaveansvarlige partner skal påtage sig ansvar for (jf. afsnit A27-A30): (c) (d) den generelle kvalitet af enhver reviewopgave, som den pågældende partner udpeges til ledelse af, tilsyn med samt planlægning og udførelse af reviewopgaven i overensstemmelse med faglige standarder og gældende krav i lovgivning og øvrig regulering (jf. afsnit A31) at revisors erklæring er passende efter omstændighederne, og at opgaven udføres i overensstemmelse med firmaets kvalitetsstyringspolitikker, herunder: i) sikre sig, at passende procedurer vedrørende accept og fortsættelse af klientforhold og opgaver er fulgt, og at de dragne konklusioner er passende, herunder overveje, om der foreligger oplysninger, der kunne få den opgaveansvarlige partner til at konkludere, at den daglige ledelse mangler integritet (jf. afsnit A32-A33) ii) iii) sikre sig, at opgaveteamet tilsammen har de relevante kompetencer og færdigheder, herunder de færdigheder og teknikker, der knytter sig til erklæringsopgaver med sikkerhed, samt den ekspertise i regnskabsaflæggelse, der er nødvendig for at: a. udføre reviewopgaven i overensstemmelse med faglige standarder og gældende krav i lovgivning og øvrig regulering og b. muliggøre, at der kan afgives en erklæring, der er passende efter omstændighederne, og tage ansvar for opbevaring af passende opgavedokumentation. Relevante overvejelser efter accept af opgaven 26. Hvis den opgaveansvarlige partner får oplysninger, som ville have fået revisionsfirmaet til at afvise opgaven, dersom de pågældende oplysninger havde været tilgængelige tidligere, skal den opgaveansvarlige partner straks kommunikere disse oplysninger til revisionsfirmaet, således at revisionsfirmaet og den opgaveansvarlige partner kan tage de nødvendige tiltag. Overholdelse af relevante etiske krav 27. Under opgavens udførelse skal den opgaveansvarlige partner gennem nødvendige observationer og forespørgsler forblive opmærksom på bevis for, at opgaveteamets medlemmer ikke har overholdt relevante etiske krav. Hvis den opgaveansvarlige partner gennem revisionsfirmaets kvalitetsstyringssystem eller på anden vis bliver opmærksom på forhold, der indikerer, at medlemmer af opgaveteamet ikke har overholdt relevante etiske krav, skal den opgaveansvarlige partner ved konsultation med andre i revisionsfirmaet fastslå passende tiltag. 8

Overvågning 28. Et effektivt kvalitetsstyringssystem omfatter en overvågningsproces, der er udformet til at give revisionsfirmaet høj grad af sikkerhed for, at dets politikker og procedurer vedrørende kvalitetsstyringssystemet er relevante, passende og fungerer effektivt. Den opgaveansvarlige partner skal overveje resultatet af revisionsfirmaets overvågningsproces, som denne er dokumenteret i den senest rundsendte meddelelse fra revisionsfirmaet og, hvor det er relevant, fra andre netværksfirmaer, og overveje, om mangler, der er omtalt i meddelelsen, kan påvirke reviewopgaven. Accept og fortsættelse af klientforhold og reviewopgaver Faktorer, der påvirker accept og fortsættelse af klientforhold og reviewopgaver 29. Medmindre lov eller øvrig regulering stiller krav derom, skal revisor ikke acceptere en reviewopgave, hvis (jf. afsnit A34-A35): (c) (d) (e) revisor ikke er overbevist om: i) at opgaven har et fornuftigt formål, eller (jf. afsnit A36) ii) at det efter omstændighederne vil være hensigtsmæssigt at udføre en reviewopgave (jf. afsnit A37) revisor har grund til at mene, at relevante etiske krav, herunder kravene til uafhængighed, ikke vil blive opfyldt revisors indledende forståelse af opgavens omstændigheder tyder på, at de oplysninger, der er nødvendige for at udføre reviewopgaven, sandsynligvis ikke vil være tilgængelige eller pålidelige (jf. afsnit A38) revisor har grund til at betvivle den daglige ledelses integritet på en måde, der sandsynligvis vil påvirke en behørig udførelse af reviewopgaven (jf. afsnit A37), eller den daglige ledelse eller den øverste ledelse begrænser omfanget af revisors arbejde i vilkårene for en foreslået reviewopgave på en måde, så begrænsningen efter revisors opfattelse vil resultere i, at revisor ikke kan udtrykke en konklusion om regnskabet. Forudsætninger for accept af en reviewopgave 30. Inden revisor accepterer en reviewopgave, skal revisor (jf. afsnit A39): fastslå, om den regnskabsmæssige begrebsramme, der anvendes ved udarbejdelsen af regnskabet, er acceptabel, herunder ved en begrebsramme med særligt formål opnå en forståelse af regnskabets formål og de tiltænkte brugere (jf. afsnit A40-A46) og opnå den daglige ledelse accept af, at den anerkender og forstår sit ansvar for: (jf. afsnit A47- A50): i) udarbejdelsen af regnskabet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, herunder, hvor det er relevant, regnskabets retvisende billede ii) iii) sådan intern kontrol, som den daglige ledelse fastlægger som nødvendig for at gøre det muligt at udarbejde et regnskab uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl, og at give revisor: a. adgang til al information, som den daglige ledelse er bekendt med er relevant for udarbejdelsen af regnskabet, såsom registreringer, dokumentation og andre forhold b. yderligere information, som revisor måtte anmode den daglige ledelse om, til reviewets formål og 9

c. ubegrænset adgang til personer i virksomheden, som revisor fastslår, det er nødvendigt at opnå bevis fra. 31. Hvis revisor ikke er tilfreds med et eller flere af de ovenfor beskrevne forhold, som er forudsætninger for at acceptere en reviewopgave, skal revisor drøfte forholdet med den daglige ledelse eller den øverste ledelse. Hvis der ikke kan gennemføres ændringer, således at revisor bliver tilfreds med de pågældende forhold, skal revisor ikke acceptere opgaven, medmindre dette kræves ved lov eller øvrig regulering. En opgave, der udføres under sådanne omstændigheder, opfylder imidlertid ikke kravene i denne ISRE. Revisor må derfor i sin erklæring ikke henvise til, at reviewet er udført i overensstemmelse med denne ISRE. 32. Hvis det efter accept af opgaven bliver afdækket, at revisor ikke er tilfreds med et eller flere af de ovenfor beskrevne forhold, skal revisor drøfte forholdet med den daglige ledelse eller den øverste ledelse og fastslå: (c) om forholdet kan løses om det er passende at fortsætte med opgaven og om og i givet fald hvordan, forholdet kommunikeres i revisors erklæring. Yderligere overvejelser, hvis formuleringen af revisors erklæring er foreskrevet ved lov eller øvrig regulering 33. Der skal i revisors erklæring om reviewopgaven kun henvises til denne ISRE, hvis erklæringen opfylder kravene i afsnit 86. 34. I nogle tilfælde, når reviewet udføres i henhold til gældende lov eller øvrig regulering i en jurisdiktion, kan den relevante lov eller øvrige regulering foreskrive, at revisors erklæring opstilles eller formuleres på en måde eller med begreber, der afviger betydeligt fra kravene i denne ISRE. I sådanne tilfælde skal revisor tage stilling til, om brugere vil kunne misforstå den grad af sikkerhed, der er opnået ved reviewet af regnskabet, og i bekræftende fald, om yderligere forklaring i revisors erklæring kan mindske mulig misforståelse (jf. afsnit A51, A142). 35. Hvis revisor konkluderer, at yderligere forklaring i revisors erklæring ikke kan mindske den mulige misforståelse, skal revisor ikke acceptere reviewopgaven, medmindre dette kræves ved lov eller øvrig regulering. Et review udført i overensstemmelse med sådan lov eller øvrig regulering overholder ikke denne ISRE. Revisor skal i sin erklæring således ikke medtage en henvisning til, at reviewet er udført i overensstemmelse med denne ISRE (jf. afsnit A51, A142). Aftale om vilkårene for opgaven 36. Revisor og den daglige ledelse eller, hvor det er relevant, den øverste ledelse skal aftale vilkårene for opgaven, før opgaven udføres. 37. De aftalte vilkår for opgaven skal anføres i et aftalebrev eller i en anden passende form for skriftlig aftale og indeholde (jf. afsnit A52-A54, A56): (c) (d) (e) den tiltænkte brug og distribution af regnskabet og eventuelle relevante begrænsninger i anvendelse eller distribution af regnskabet identifikation af den relevante regnskabsmæssige begrebsramme målet med og omfanget af reviewopgaven revisors ansvar den daglige ledelses ansvar, herunder det i afsnit 30 beskrevne ansvar (jf. afsnit A47-A50, A55) 10

(f) (g) en omtale af, at opgaven ikke er en revision, og at revisor ikke vil udtrykke en revisionskonklusion om regnskabet og henvisning til den forventede form og det forventede indhold af den erklæring, der skal afgives af revisor, og en omtale af, at der kan være omstændigheder, hvor erklæringen kan afvige fra den forventede form og det forventede indhold. Tilbagevendende opgaver 38. Ved tilbagevendende reviewopgaver skal revisor vurdere, om omstændighederne, herunder ændringer i overvejelserne ved opgaveaccept, kræver, at vilkårene for opgaven opdateres, og om det er nødvendigt at henlede den daglige ledelses eller, hvor det er relevant, den øverste ledelses opmærksomhed på de eksisterende vilkår for opgaven (jf. afsnit A57). Accept af ændring i vilkårene for reviewopgaven 39. Revisor må ikke acceptere ændringer i vilkårene for opgaven, hvor der ikke er nogen rimelig begrundelse herfor (jf. afsnit A58-A60). 40. Hvis revisor før færdiggørelsen af en reviewopgave bliver anmodet om at ændre opgaven til en opgave, hvor der ikke opnås sikkerhed, skal revisor fastslå, om der er en rimelig begrundelse for at gøre dette (jf. afsnit A61-A62). 41. Hvis vilkårene for opgaven ændres under opgavens udførelse, skal revisor og den daglige ledelse eller, hvor det er relevant, den øverste ledelse aftale og anføre de nye vilkår for opgaven i et aftalebrev eller anden passende form for skriftlig aftale. Kommunikation med den daglige ledelse og den øverste ledelse 42. I forbindelse med reviewopgaven skal revisor kommunikere rettidigt med den daglige ledelse eller, hvor det er relevant den øverste ledelse om alle de forhold ved reviewopgaven, der efter revisors faglige vurdering er tilstrækkeligt vigtige til at berettige den daglige ledelses eller, hvor det er relevant, den øverste ledelses opmærksomhed (jf. afsnit A63-A69). Opgavens udførelse Væsentlighed ved et review af et regnskab 43. Revisor skal fastsætte væsentlighed for regnskabet som helhed og anvende denne væsentlighed ved udformningen af handlingerne og vurderingen af resultatet af disse handlinger (jf. afsnit A70-A73). 44. Revisor skal genoverveje væsentlighed for regnskabet som helhed, hvis revisor under reviewet bliver opmærksom på oplysninger, der ville have fået revisor til at fastsætte et andet beløb fra starten (jf. afsnit A74). Revisors forståelse 45. Revisor skal opnå en forståelse af virksomheden og dens omgivelser samt den relevante regnskabsmæssige begrebsramme for at identificere områder i regnskabet, hvor der sandsynligvis kan opstå væsentlig fejlinformation, og derigennem tilvejebringe et grundlag for at udforme handlinger, der retter sig mod disse områder (jf. afsnit A75-A77). 46. Revisors forståelse skal omfatte følgende (jf. afsnit A78, A87, A89): relevante brancheforhold, regulering og andre eksterne forhold, herunder den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, virksomhedens art, herunder: i) dens aktiviteter ii) dens ejerforhold og ledelsesstruktur 11

(c) (d) iii) de typer af investeringer, den foretager og planlægger at foretage iv) virksomhedens struktur og finansiering og v) virksomhedens mål og strategier virksomhedens regnskabssystemer og bogføring og virksomhedens valg og anvendelse af regnskabspraksis. Udformning og udførelse af handlinger 47. For at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis som grundlag for en konklusion om regnskabet som helhed skal revisor udforme og udføre forespørgsler og analytiske handlinger for at (jf. afsnit A79-A83, A87, A89): behandle alle væsentlige poster i regnskabet, herunder oplysninger og fokusere på områder i regnskabet, hvor væsentlige fejlinformationer sandsynligvis kan opstå. 48. Revisors forespørgsler til den daglige ledelse og, hvor det er relevant, andre i virksomheden skal omfatte følgende (jf. afsnit A84-A87): (c) (d) (e) (f) (g) hvordan den daglige ledelse udøver de betydelige regnskabsmæssige skøn, der er krævet efter den relevante regnskabsmæssige begrebsramme identifikation af transaktioner med nærtstående parter, herunder formålet med disse transaktioner hvorvidt der er betydelige, usædvanlige eller komplekse transaktioner, begivenheder eller forhold, der har påvirket eller kan påvirke virksomhedens regnskab, herunder: i) betydelige ændringer i virksomhedens forretningsmæssige aktiviteter eller drift ii) betydelige ændringer i kontraktvilkår med en væsentlig påvirkning på virksomhedens regnskab, herunder finansierings- og låneaftaler iii) betydelige posteringer i eller andre reguleringer til regnskabet iv) betydelige transaktioner, der er indtruffet eller indregnet tæt på balancedagen v) status på eventuel ikke-korrigeret fejlinformation, der er konstateret ved tidligere udførte opgaver og vi) indvirkninger eller mulige følger for virksomheden af transaktioner med eller relationer til nærtstående parter tilstedeværelsen af eventuelle konstaterede, formodede eller påståede: i) besvigelser eller ulovlige handlinger, der påvirker virksomheden, og ii) manglende overholdelse af bestemmelser i love eller øvrig regulering, der generelt anses for at have en direkte indvirkning på fastsættelsen af væsentlige beløb og oplysninger i regnskabet, såsom love og øvrig regulering vedrørende skat og pension hvorvidt den daglige ledelse har konstateret og behandlet begivenheder, der er indtruffet mellem balancedatoen og datoen på revisors erklæring og kræver regulering af eller oplysning i regnskabet grundlaget for den daglige ledelses vurdering af virksomhedens evne til at fortsætte driften (jf. afsnit A88) hvorvidt der er begivenheder eller forhold, der synes at skabe tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften 12

(h) (i) væsentlige tilsagn, kontraktlige forpligtelser eller eventualforpligtelser, der har påvirket eller kan påvirke virksomhedens regnskab, herunder oplysningerne i regnskabet og væsentlige, ikke-monetære transaktioner eller transaktioner uden vederlag i den pågældende regnskabsperiode. 49. Når revisor udformer analytiske handlinger, skal revisor overveje, hvorvidt data fra virksomhedens regnskabssystem og bogføring er fyldestgørende til brug for udførelse af analytiske handlinger (jf. afsnit A89-A91). Handlinger rettet mod specifikke forhold Nærtstående parter 50. Revisor skal under reviewet fortsat være opmærksom på ordninger eller oplysninger, der kan tyde på, at der er relationer til eller transaktioner med nærtstående parter, som den daglige ledelse ikke tidligere har konstateret eller oplyst revisor om. 51. Hvis revisor under udførelsen af reviewet konstaterer, at der er foretaget betydelige transaktioner, som ligger uden for virksomhedens normale forretningsområde, skal revisor forespørge den daglige ledelse om: (c) transaktionernes art hvorvidt nærtstående parter kan være involveret og den forretningsmæssige begrundelse (eller mangel herpå) for de pågældende transaktioner. Besvigelser og manglende overholdelse af love eller øvrig regulering 52. Hvis der er tegn på, at der er sket besvigelser i virksomheden, eller at virksomheden ikke har overholdt love eller øvrig regulering, eller der er mistanke herom, skal revisor: (c) (d) Fortsat drift kommunikere forholdet til det passende niveau i ledelsen eller, hvor det er relevant, den øverste ledelse anmode om den daglige ledelses vurdering af eventuelle indvirkninger på regnskabet overveje den eventuelle indvirkning af den daglige ledelses kommunikation til revisor om indvirkninger af besvigelser eller manglende overholdelse af love eller øvrig regulering på revisors konklusion og erklæring og fastslå, om der er et ansvar for at rapportere de konstaterede eller formodede besvigelser eller ulovlige handlinger til en part uden for virksomheden (jf. afsnit A92). 53. Et review af et regnskab omfatter overvejelser om virksomhedens evne til at fortsætte driften. Når revisor overvejer den daglige ledelses vurdering af virksomhedens evne til at fortsætte driften, skal revisor dække samme periode, som den daglige ledelse lagde til grund ved sin vurdering efter den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, eller efter lov og øvrig regulering, såfremt en længere periode følger heraf. 54. Hvis revisor under udførelsen af reviewet bliver opmærksom på begivenheder eller forhold, der kan skabe betydelig tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften, skal revisor (jf. afsnit A93): forespørge den daglige ledelse om planer for fremtidige handlinger, der vil påvirke virksomhedens evne til at fortsætte driften, og om gennemførligheden heraf, samt om den daglige ledelse mener, at resultatet af de pågældende planer vil forbedre virksomhedens evne til at fortsætte driften 13

(c) vurdere resultatet af disse forespørgsler med henblik på at overveje, om den daglige ledelses svar giver tilstrækkeligt grundlag for: i) fortsat at aflægge regnskabet under forudsætning om fortsat drift, hvis den relevante regnskabsmæssige begrebsramme omfatter forudsætningen om, at virksomheden fortsætter driften, eller ii) at konkludere, om regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation eller på anden vis er vildledende i forhold til virksomhedens evne til at fortsætte driften og overveje den daglige ledelses svar i lyset af alle relevante oplysninger, som revisor er blevet opmærksom på ved sit review. Brug af arbejde udført af andre 55. Ved reviewets udførelse kan det være nødvendigt for revisor at gøre brug af arbejde udført af andre revisorer eller arbejde udført af en enkeltperson eller organisation med ekspertise på et andet område end regnskab og afgivelse af erklæringer med sikkerhed. Hvis revisor ved udførelsen af reviewet gør brug af arbejde udført af en anden revisor eller en ekspert, skal revisor tage passende skridt for at sikre sig, at det udførte arbejde er hensigtsmæssigt i relation til revisors formål (jf. afsnit A80). Afstemning af regnskabet til den underliggende bogføring 56. Revisor skal opnå bevis for, at regnskabet stemmer med eller kan afstemmes til virksomhedens underliggende bogføring (jf. afsnit A94). Yderligere handlinger, når revisor bliver opmærksom på, at regnskabet kan indeholde væsentlig fejlinformation 57. Hvis revisor bliver opmærksom på et eller flere forhold, der giver revisor grund til at mene, at regnskabet kan indeholde væsentlig fejlinformation, skal revisor udforme og udføre yderligere handlinger, der er tilstrækkelige til, at revisor kan (jf. afsnit A95-A99): konkludere, at forhold(ene) sandsynligvis ikke vil medføre, at regnskabet som helhed indeholder væsentlig fejlinformation, eller fastslå, at forhold(ene) medfører, at regnskabet som helhed indeholder væsentlig fejlinformation. Efterfølgende begivenheder 58. Hvis revisor bliver opmærksom på begivenheder, der indtræffer mellem balancedatoen og datoen på revisors erklæring, og som kræver regulering af eller oplysning i regnskabet, skal revisor anmode den daglige ledelse om at korrigere fejlinformationen. 59. Revisor har ikke pligt til at udføre handlinger vedrørende regnskabet efter datoen på revisors erklæring. Hvis revisor efter datoen på revisors erklæring, men før datoen for regnskabets offentliggørelse, imidlertid får kendskab til et forhold, som kunne have foranlediget revisor til at ændre sin erklæring, hvis det havde været kendt af revisor på datoen for erklæringen, skal revisor: (c) drøfte forholdet med den daglige ledelse og, hvor det er passende, den øverste ledelse fastslå, om regnskabet bør ændres, og i givet fald forespørge den daglige ledelse om, hvordan den har til hensigt at behandle forholdet i regnskabet. 60. Hvis den daglige ledelse ikke ændrer regnskabet i tilfælde, hvor revisor mener, at det bør ændres, og virksomheden allerede har modtaget revisors erklæring, skal revisor anmode den daglige ledelse og den øverste ledelse om ikke at distribuere regnskabet til tredjepart, før de nødvendige ændringer er 14

foretaget. Hvis regnskabet derefter alligevel offentliggøres uden de nødvendige ændringer, skal revisor træffe passende foranstaltninger for at forsøge at forhindre, at revisors erklæring tillægges betydning. Skriftlige udtalelser 61. Revisor skal anmode den daglige ledelse om en skriftlig udtalelse om, at den har opfyldt sit ansvar som beskrevet i de aftalte vilkår for opgaven. Den skriftlige udtalelse skal omfatte, at (jf. afsnit A100- A102): den daglige ledelse har opfyldt sit ansvar for udarbejdelsen af regnskabet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, herunder, hvor det er relevant, det retvisende billede, og har givet revisor al relevant information og adgang til information som anført i vilkårene for opgaven og alle transaktioner er blevet registreret og afspejlet i regnskabet. Hvis lov eller øvrig regulering kræver, at den daglige ledelse skal afgive offentligt tilgængelige skriftlige erklæringer om sit ansvar, og revisor fastslår, at sådanne erklæringer indeholder nogle af eller alle de udtalelser, der kræves i afsnit -, behøver de relevante forhold, der er omfattet af disse erklæringer, ikke at indgå i den skriftlige udtalelse. 62. Revisor skal endvidere anmode den daglige ledelse om skriftlige udtalelser om, at den daglige ledelse har informeret revisor om (jf. afsnit A101): (c) (d) (e) (f) (g) identiteten af virksomhedens nærtstående parter og samtlige transaktioner med og relationer til nærtstående parter, som den daglige ledelse har kendskab til betydelige fakta vedrørende besvigelser eller mistanker herom, som den daglige ledelse har kendskab til, og som kan have påvirket virksomheden konstateret eller eventuel manglende overholdelse af love eller øvrig regulering, der påvirker virksomhedens regnskab alle oplysninger, der er relevante for anvendelsen af forudsætningen om fortsat drift i regnskabet at alle begivenheder, der er indtruffet efter balancedatoen, og som den relevante regnskabsmæssige begrebsramme kræver reguleret eller oplyst om, er reguleret eller oplyst væsentlige tilsagn, kontraktlige forpligtelser eller eventualforpligtelser, der har påvirket eller kan påvirke virksomhedens regnskab, herunder oplysninger herom og væsentlige ikke-monetære transaktioner eller transaktioner uden vederlag, der er foretaget af virksomheden i den pågældende regnskabsperiode. 63. Hvis den daglige ledelse ikke afgiver en eller flere af de krævede skriftlige udtalelser, skal revisor: (jf. afsnit A100) (c) drøfte forholdet med den daglige ledelse og, hvor det er relevant, den øverste ledelse genoverveje den daglige ledelses integritet og vurdere den eventuelle indvirkning heraf på pålideligheden af udtalelser (mundtlige og skriftlige) og bevis generelt og tage passende forholdsregler, herunder fastslå den mulige indvirkning på konklusionen i revisors erklæring i overensstemmelse med denne ISRE. 64. Revisor skal undlade at udtrykke en konklusion om regnskabet eller fratræde opgaven, hvis fratræden er mulig efter gældende lov og øvrig regulering, hvis revisor konkluderer, at der er tilstrækkelig tvivl om den daglige ledelses integritet i en grad, så afgivne skriftlige udtalelser ikke er pålidelige, eller den daglige ledelse ikke afgiver de krævede udtalelser efter afsnit 61. 15

Datoen på skriftlige udtalelser og den eller de periode(r), de omfatter 65. Datoen på de skriftlige udtalelser skal ligge så tæt som muligt på men ikke efter, datoen på revisors erklæring. De skriftlige udtalelser skal omfatte alle regnskabets bestanddele og perioder, der henvises til i revisors erklæring. Vurdering af bevis opnået ved de udførte handlinger 66. Revisor skal vurdere, om der er opnået tilstrækkeligt og egnet bevis ved de udførte handlinger og, hvis dette ikke er tilfældet, udføre andre handlinger, som revisor efter omstændighederne anser som nødvendige for at kunne udforme en konklusion om regnskabet (jf. afsnit A103). 67. Hvis revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis til at udforme en konklusion, skal revisor drøfte disse begrænsningers indvirkning på omfanget af reviewet med den daglige ledelse og, hvor det er relevant, den øverste ledelse (jf. afsnit A104-A105). Vurdering af indvirkningen på revisors erklæring 68. Revisor skal vurdere det bevis, der er opnået ved de udførte handlinger, for at fastslå indvirkningen på revisors erklæring (jf. afsnit A103). Udformning af revisors konklusion om regnskabet Overvejelse af den relevante regnskabsmæssige begrebsramme i relation til regnskabet 69. Når revisor udformer sin erklæring om regnskabet, skal revisor: vurdere, om regnskabet på passende vis henviser til eller beskriver den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, (jf. afsnit A106-A107) overveje med udgangspunkt i den relevante regnskabsmæssige begrebsramme og resultatet af de udførte handlinger, om: i) den anvendte terminologi i regnskabet, herunder titlen på hver bestanddel af regnskabet, er passende ii) iii) iv) regnskabet indeholder fyldestgørende oplysninger om betydelig anvendt regnskabspraksis den valgte og anvendte regnskabspraksis er konsistent med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme og er passende de regnskabsmæssige skøn, der er foretaget af den daglige ledelse, synes rimelige v) de oplysninger, der præsenteres i regnskabet, er relevante, pålidelige, sammenlignelige og forståelige og vi) 70. Revisor skal overveje: regnskabet giver fyldestgørende oplysninger, så de tiltænkte brugere kan forstå indvirkningen af væsentlige transaktioner og begivenheder på den information, der formidles i regnskabet (jf. afsnit A108-A110). indvirkningen på regnskabet som helhed af ikke-korrigerede fejlinformationer, der er konstateret ved reviewet og ved det foregående års review af virksomhedens regnskab, og indvirkningen af kvalitative aspekter ved virksomhedens regnskabsprincipper, herunder tegn på mulig manglende neutralitet i den daglige ledelses vurderinger (jf. afsnit A111-A112). 71. Hvis regnskabet er udarbejdet efter en begrebsramme for regnskaber, der giver et retvisende billede, skal revisor desuden tage følgende med i sine overvejelser (jf. afsnit A109): om regnskabets samlede præsentation, struktur og indhold er i overensstemmelse med den gældende begrebsramme, og 16

Konklusionens form om regnskabet, herunder de tilhørende noter, synes at gengive de underliggende transaktioner og begivenheder på en sådan måde, at regnskabet set som en helhed kan siges at være retvisende * eller giver et retvisende billede. 72. Revisors konklusion om regnskabet skal, uanset om den er modificeret eller ej, udtrykkes i en form, der er passende efter den regnskabsmæssige begrebsramme, som regnskabet er udarbejdet efter. Konklusion uden modifikationer 73. Revisor skal udtrykke en konklusion uden modifikationer i sin erklæring om regnskabet som helhed, når revisor har opnået begrænset sikkerhed om at kunne konkludere ikke at være blevet bekendt med forhold, der giver grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme. 74. Når revisor udtrykker en umodificeret konklusion, skal revisor, medmindre lov eller øvrig regulering kræver andet, anvende en af følgende formuleringer efter omstændighederne (jf. afsnit A113-A114): på grundlag af vores review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender giver et retvisende billede * (eller ikke giver et retvisende billede) i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter begrebsrammer for aflæggelse af et regnskab, der giver et retvisende billede), eller på grundlag af vores review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter begrebsrammer, der ikke kan fraviges). Konklusion med modifikationer 75. Revisor skal udtrykke en konklusion med modifikationer i sin erklæring om regnskabet som helhed, når: revisor på grundlag af de udførte handlinger og det opnåede bevis fastslår, at regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation, eller revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis for en eller flere specifikke poster i regnskabet, som er væsentlige for regnskabet som helhed. 76. Når revisor modificerer konklusionen, der udtrykkes om regnskabet, skal revisor: alt efter forholdet anvende overskriften Konklusion med forbehold, Afkræftende konklusion eller Manglende konklusion på konklusionsafsnittet i revisors erklæring, og give en beskrivelse af det forhold, der er årsag til modifikationen, under en passende overskrift (som f.eks. alt efter forholdet Grundlag for konklusion med forbehold, Grundlag for afkræftende konklusion eller Grundlag for manglende konklusion ) i et særskilt afsnit i revisors erklæring (benævnt afsnittet om grundlag for konklusion), der placeres umiddelbart før konklusionen. Regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation * Oversættelse af achieves fair presentation kan efter dansk lovgivning og praksis ikke anvendes som gyldigt alternativ til giver et retvisende billede. * Oversættelse af present fairly in all material respects kan efter dansk lovgivning og praksis ikke anvendes som gyldigt alternativ til giver et retvisende billede. 17

77. Hvis revisor fastslår, at regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation, skal revisor udtrykke: en konklusion med forbehold, hvis revisor konkluderer, at det eller de forhold, som modifikationen skyldes, har en væsentlig men ikke gennemgribende indvirkning på regnskabet, eller en afkræftende konklusion, hvis det eller de forhold, som modifikationen skyldes, har både væsentlig og gennemgribende indvirkning på regnskabet. 78. Når revisor udtrykker en konklusion med forbehold om regnskabet som følge af en væsentlig fejlinformation, skal revisor, med mindre lov eller øvrig regulering kræver andet, anvende en af de følgende formuleringer efter omstændighederne: på grundlag af vores review er vi, bortset fra indvirkningerne af (de) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for konklusion med forbehold, ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender giver et retvisende billede * (eller ikke giver et retvisende billede) i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter begrebsrammer for aflæggelse af et regnskab, der giver et retvisende billede), eller på grundlag af vores review er vi, bortset fra indvirkningerne af de(t) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for konklusion med forbehold, ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter en begrebsramme, der ikke kan fraviges). 79. Når revisor udtrykker en afkræftende konklusion om regnskabet, skal revisor, medmindre lov eller øvrig regulering kræver andet, anvende en af de følgende formuleringer efter omstændighederne: på grundlag af vores review er det som følge af betydeligheden af de(t) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for afkræftende konklusion, vores opfattelse, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender giver et retvisende billede (eller ikke giver et retvisende billede)i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter begrebsrammer for aflæggelse af et regnskab, der giver et retvisende billede), eller på grundlag vores review er det som følge af betydeligheden af de(t) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for afkræftende konklusion, vores opfattelse, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskabet, der er udarbejdet efter begrebsrammer, der ikke kan fraviges). 80. Ved væsentlig fejlinformation, der resulterer i en konklusion med forbehold eller en afkræftende konklusion, skal revisor i afsnittet om grundlag for konklusionen: beskrive og kvantificere de beløbsmæssige konsekvenser af fejlinformationen, hvis den væsentlige fejlinformation vedrører specifikke beløb i regnskabet (herunder kvantitative oplysninger), medmindre dette ikke er muligt, hvilket revisor i så fald skal anføre redegøre for, hvordan oplysninger er fejlbehæftede, hvis den væsentlige fejlinformation vedrører beskrivende oplysninger, eller * Oversættelse af present fairly in all material respects kan efter dansk lovgivning og praksis ikke anvendes som gyldigt alternativ til giver et retvisende billede. 18

(c) beskrive arten af oplysninger, hvis den væsentlige fejlinformation vedrører udeladelse af krævede oplysninger. Revisor skal medtage de udeladte oplysninger, hvor det er muligt, medmindre dette er forbudt ved lov eller øvrig regulering. Manglende mulighed for at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis 81. Hvis revisor ikke er i stand til at udforme en konklusion om regnskabet, fordi det ikke har været muligt at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis, skal revisor: udtrykke en konklusion med forbehold, hvis revisor konkluderer, at de mulige indvirkninger af eventuel ikke opdaget fejlinformation på regnskabet kan være væsentlig, men ikke gennemgribende, eller ikke udtrykke en konklusion, hvis revisor konkluderer, at de mulige indvirkninger af eventuel ikke opdaget fejlinformation på regnskabet kan være både væsentlig og gennemgribende. 82. Revisor skal fratræde opgaven, hvis alle de følgende omstændigheder er til stede (jf. afsnit A115- A117): (c) revisor er ude af stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis til at udforme en konklusion om regnskabet på grund af en begrænsning i reviewets omfang, som den daglige ledelse har pålagt efter revisors accept af opgaven revisor har fastslået, at de mulige indvirkninger af ikke opdaget fejlinformation på regnskabet er væsentlige og gennemgribende, og fratræden er mulig efter gældende lov eller øvrig regulering. 83. Når revisor udtrykker en konklusion med forbehold om regnskabet, fordi det ikke har været muligt at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis, skal revisor, medmindre lov eller øvrig regulering kræver andet, anvende en af de følgende formuleringer efter omstændighederne: på grundlag af vores review er vi, bortset fra de mulige indvirkninger af de(t) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for konklusion med forbehold, ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender giver et retvisende billede * (eller ikke giver et retvisende billede) i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter begrebsrammer for aflæggelse af et regnskab, der giver et retvisende billede), eller på grundlag af vores review er vi, bortset fra de mulige indvirkninger af de(t) forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for konklusion med forbehold, ikke blevet bekendt med forhold, der giver os grund til at mene, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme (for regnskaber, der er udarbejdet efter begrebsrammer, der ikke kan fraviges). 84. Når revisor ikke udtrykker en konklusion om regnskabet, skal revisor i konklusionsafsnittet anføre, at: revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis som grundlag for at udforme en konklusion om regnskabet på grund af betydeligheden af det eller de forhold, der er beskrevet i afsnittet Grundlag for manglende konklusion, og revisor derfor ikke udtrykker en konklusion om regnskabet. * Oversættelse af present fairly in all material respects kan efter dansk lovgivning og praksis ikke anvendes som gyldigt alternativ til giver et retvisende billede. 19

85. I afsnittet om grundlaget for konklusion i relation til enten en konklusion med forbehold som følge af, at det ikke har været muligt at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis, eller når revisor ikke udtrykker en konklusion, skal revisor redegøre for årsagen(erne) til, at revisor er ude af stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet bevis. Revisors erklæring 86. Revisors erklæring på reviewopgaven skal være skriftlig og indeholde følgende elementer (jf.afsnit A118-A121, A142, A144): (c) (d) (e) (f) (g) en titel, der klart angiver, at der er tale om en erklæring om et review afgivet af en uafhængig revisor adressat(er), som krævet af opgavens omstændigheder et indledende afsnit, der: i) identificerer det regnskab, der reviewes, herunder titlen på hver af de bestanddele, som regnskabet består af, samt datoen og perioden, som hver af bestanddelene omfatter ii) iii) henviser til anvendt regnskabspraksis og andre forklarende oplysninger og anfører, at regnskabet er blevet reviewet, en beskrivelse af den daglige ledelses ansvar for udarbejdelsen af regnskabet, herunder en forklaring på, at den daglige ledelse er ansvarlig for: (jf. afsnit A122-A125): i) regnskabets udarbejdelse i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme, herunder, hvor det er relevant, regnskabets retvisende billede ii) den interne kontrol, som den daglige ledelse fastslår for nødvendig for at kunne udarbejde et regnskab, der er uden væsentlig fejlinformation, uanset om denne skyldes besvigelser eller fejl hvis regnskabet er et regnskab med særligt formål: i) en beskrivelse af det formål, som regnskabet udarbejdes til og, om nødvendigt, af de tiltænkte brugere, eller en henvisning til en note i regnskabet med særligt formål, som indeholder sådan information og ii) en henvisning i beskrivelsen af den daglige ledelses ansvar for regnskabet til dens ansvar for at fastslå, at den relevante regnskabsmæssige begrebsramme er acceptabel efter omstændighederne, hvis den daglige ledelse har mulighed for at vælge mellem regnskabsmæssige begrebsrammer ved udarbejdelsen af sådanne regnskaber en beskrivelse af revisors ansvar for at udtrykke en konklusion om regnskabet, herunder en henvisning til denne ISRE og, hvor det er relevant, gældende lov eller øvrig regulering (jf. afsnit A 126-A127, A143) en beskrivelse af arten af et review af et regnskab og dets begrænsninger, samt følgende angivelser (jf. afsnit A128): i) en reviewopgave, der udføres efter denne ISRE, er en erklæringsopgave med begrænset sikkerhed ii) iii) revisor udfører handlinger, der primært består i at stille forespørgsler til den daglige ledelse og, hvor det er hensigtsmæssigt, andre i virksomheden, anvender analytiske handlinger og vurderer det opnåede bevis og de handlinger, der udføres som led i et review, er betydeligt mindre omfattende end de handlinger, der udføres ved en revision udført i overensstemmelse med Internationale 20