Nyhedsbrev Skatter og afgifter 07.02.2014
PRAKSISÆNDRING FOR MOMSFRI FORVALTNING AF INVESTERINGS- FORENINGER SKAT ændrer praksis for hvilke enheder, der er omfattet af momsfritagelsen for momsfri "forvaltning af investeringsforeninger" i momsloven. Ændringen har virkning fra 1. april 2014. Baggrund Forvaltning af investeringsforeninger er i henhold til momslovens 13, stk. 1, nr. 11, litra f, fritaget for moms. I momsloven er det i dag ikke defineret, hvordan "investeringsforening" skal forstås i momsmæssig sammenhæng. I henhold til hidtidig dansk momspraksis er følgende enheder blevet anset for "investeringsforeninger": 1. Investeringsforeninger og andre institutter for kollektiv investering i værdipapirer (investeringsinstitutter) omfattet af UCITS-direktivet. 2. Kontoførende investeringsforeninger, jf. lov om beskatning af medlemmer af kontoførende investeringsforeninger, uanset om foreningerne er omfattet af UCITSdirektivet. 3. Bevisudstedende investeringsforening med minimumsbeskatning, uanset om de er omfattet af UCITS-direktivet. 4. Investeringsselskaber omfattet af aktieavancebeskatningslovens 19, uanset om de er omfattet af UCITS-direktivet. 5. Bevisudstedende akkumulerende investeringsforeninger, uanset om de er omfattet af UCITS-direktivet. 6. Såkaldte ITC'er, jf. EF-domstolens dom i sag C-363/05, Claverhouse. 7. Andre institutter for kollektiv investering i værdipapirer, som efter en konkret vurdering kan anses for at udbyde ydelser, som er sammenlignelige og i konkurrence med de ydelser, som investeringsforeninger omfattet af nr. 1-6 udbyder til medlemmer, aktionærer m.fl. med hensyn til risikospredning i forbindelse med investering i værdipapirer. I henhold til hidtidig dansk momspraksis har begrebet "investeringsforeninger" dermed omfattet en række enheder, som ikke udgør investeringsforeninger i henhold til den finansielle regulering. EU-Domstolen har ved dom af 7. marts 2013 (C-424/11 - Wheels) slået fast, at de eneste institutter, der kan anses for investeringsforeninger i momsmæssig henseende er institutter for kollektiv investering i værdipapirer, som er fastsat eller i øvrigt omfattet af UCITS direktivet samt investeringsinstitutter, som efter en konkret vurdering anses for at besidde lignende karakteristika som de investeringsinstitutter, der er fastsat i UCITSdirektivet. SKAT ændrer praksis fra 1. april 2014 2/7
På baggrund af dommen udsendte SKAT den 17. januar 2014 et styresignal, hvoraf det fremgår, at dansk praksis ændres med virkning fra 1. april 2014. Herefter er det kun følgende enheder, der vil være omfattet af begrebet "investeringsforeninger" i momslovens 13, stk. 1, nr. 11, litra f: Institutter for kollektiv investering i værdipapirer som omhandlet i direktivet om investeringsinstitutter (UCITS direktivet). Institutter, som uden at være omfattet af UCITS-direktivet, besidder lignende kendetegn, som UCITS-investeringsinstitutterne, således at de foretager tilsvarende transaktioner eller besidder sammenlignelige træk i en sådan grad, at de konkurrerer med UCITSinvesteringsinstitutterne. Med virkning fra 1. april 2014 vil SKAT endvidere kun anerkende, at investeringsinstitutter besidder lignende kendetegn som UCITS-investeringsinstitutter, hvis: instituttet har mindst otte investorer der sker en effektiv markedsføring over for offentligheden eller større dele heraf med henblik på at bringe antallet af medlemmer op. Koncernforbundne medlemmer vil i denne sammenhæng blive regnet for et medlem. Andre investeringsinstitutter end UCITS-investeringsinstitutter vil ikke blive anerkendt som inve-steringsforeninger i momslovens forstand, hvis ikke instituttet opfylder én af de to ovennævnte betingelser. Konsekvenser Ændringen af praksis vil udløse en meromkostning for de enheder, som efter den tidligere praksis i momsmæssig sammenhæng er blevet anset for "investeringsforeninger", men som efter den nye praksis ikke længere anses for omfattet af momsfritagelsen i momslovens 13, stk. 1, nr. 11, litra f. I forhold til sådanne enheder vil omkostningerne til forvaltning fremover være momspligtige. Dette vil blandt andet være tilfældet for kontoførende investeringsforeninger med mindre end otte investorer og såkaldte investeringsselskaber, som er omfattet af aktieavancebeskatningslovens 19 organiseret som aktie- eller anpartsselskaber med mindre end otte investorer. Det er i sådanne tilfælde relevant at overveje alternative strukturer eller aftale set-up med henblik på at reducere eller undgå en sådan meromkostning. Kromann Reumert analyserer p.t. en række potentielle løsninger i denne sammenhæng. 3/7
FORDELING AF RENTEFRADRAG VED SOLIDARISK HÆFTELSE Selvom det i praksis accepteres, at låntagere kan indgå en aftale om forskydning af solidarisk hæftelse og en tilsvarende forskydning af rentefradraget, var det imidlertid ikke tilfældet for en skatteyder i en nylig afgørelse i Skatterådet. Renter på lån kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Hvis flere personer har lånt penge sammen, må renterne på lånet i almindelighed fordeles mellem låntagerne i forhold til lånehæftelsen. Dette kan eksempelvis være tilfældet ved realkreditbelåning af en fast ejendom, som erhverves af flere solidarisk hæftende personer i fælleskab (sameje). I sådanne tilfælde fordeles renterne normalt ligeligt mellem låntagerne. I praksis accepteres det dog, at låntagerne kan indgå en aftale om forskydning af hæftelsen, hvilket resulterer i en tilsvarende forskydning af rentefradraget. Ligeledes kan en låntager, som har betalt alle renterne på et fælleslån, få fradrag for alle disse renter, hvis det kan dokumenteres, at låntagerens krav mod en solidarisk hæftende medskyldner er "uerholdeligt" henset til medskyldners økonomiske situation. Dette var imidlertid ikke tilfældet i en nylig skatteafgørelse. Afgørelsen omhandlede en skatteyder, der ønskede rentefradrag for alle renterne på et lån vedrørende en fast ejendom, som han ejede i sameje med sin tidligere ægtefælle. Til trods for, at den tidligere ægtefælle ikke agtede at betale sin del af renteudgifterne, fandt Skatterådet det ikke godtgjort, at skatteyderens krav mod ægtefællen var "uerholdeligt", og at lånebetalingen således kun påhvilede skatteyderen. Skatteyderen var derfor kun berettiget til skattefradrag for halvdelen af renterne. 4/7
TANDKIRURG VAR ARBEJDSUDLEJET Skatterådet har i et bindende svar taget stilling til, om en udenlandsk tandkirurgs arbejde for en dansk klinik udgjorde en integreret del af den danske kliniks forretningsområde, eller om arbejdet kunne anses for at være udskilt på mere permanent basis til den udenlandske klinik. En tandlægeklinik i Danmark markedsførte sig med at have alle specialer inden for moderne tandpleje, herunder tandkirurgi. Til at forestå de kirurgiske indgreb indgik klinikken et samarbejde med en kirurg fra en udenlandsk klinik, der havde en særlig knowhow inden for dette felt. Ved vurderingen af om dette samarbejdsforhold udgjorde "arbejdsudleje", og den udenlandske kirurg dermed blev begrænset skattepligt til Danmark, skulle Skatterådet i sit bindende svar tage stilling til, om arbejdet udgjorde en integreret del af den danske kliniks forretningsområde, eller om arbejdet kunne anses for at være udskilt på mere permanent basis til den udenlandske klinik. Skatterådet fandt, at tandkirurgi var en del af den danske tandlægekliniks kerneydelser, og at kirurgen fra den udenlandske klinik således måtte anses for at udføre arbejdet for den danske klinik. I den forbindelse spillede det ligeledes en rolle, at den danske klinik havde ansvaret for eventuelle fejlbehandlinger foretaget af den udenlandske kirurg, og at klinikken påtænkte at indgå samarbejdsaftaler med andre kirurger, hvorimod det ikke var afgørende, at kirurgen selv skulle medbringe udstyr. Den danske kliniks ydelser inden for tandkirurgi ansås ikke for permanent outsourcet, særligt henset til, at klinikken selv skaffede kunderne og opkrævede samt modtog betaling fra dem, og at arbejdet udførtes i den danske kliniks lokaler. Dette selvom den danske klinik ikke havde egne ansatte til at udføre tandkirurgi. 5/7
FORSKERSKATTEORDNINGEN - REGULERING AF MINIMUMSLØN OG OPHÆVELSE AF KRAV OM TIDLIGERE ANSÆTTELSE I SAMME VIRKSOMHED Fra 1. januar 2014 ophæves betingelser i forskerskatteordningen, der bl.a. indebærer, at udenlandske arbejdere fra 1. januar 2014 kan vende tilbage til samme arbejdsgiver i Danmark efter eventuel udstationering i udlandet og genoptage den resterende del af forskerskatteordningen. Forskerskatteordningen giver mulighed for, at løn til godkendte forskere og højtlønnede medarbejdere fra udlandet i en periode på op til i alt 5 år kan bruttobeskattes med 26 pct. Fra 1. januar 2014 er forskerskatteordningen blevet justeret på to punkter. Efter kildeskattelovens 48 E, stk. 3, nr. 3 er det en betingelse for anvendelse af forskerskatteordningen, at den udenlandske arbejder modtager en minimumsløn. Fra indkomståret 2010 til 2013 blev den lovbestemte minimumsløn ikke reguleret og udgjorde i perioden 69.300 kr. Fra og med indkomståret 2014 reguleres minimumslønnen igen efter personskattelovens 20 og udgør således i 2014 70.600 kr. pr. måned. Det skal i denne forbindelse bemærkes, at kravet om minimumsløn ikke gælder for godkendte forskere. Før 1. januar 2014 kunne forskerskatteordningen, i henhold til den dagældende kildeskattelovs 48 E, stk. 3, nr. 3, ikke anvendes ved ansættelse i en virksomhed eller forskningsinstitution, hvis den udenlandske arbejder tidligere havde været ansat i den pågældende virksomhed eller institution eller i en koncernforbundet virksomhed på noget tidspunkt inden for en periode på 3 år før og 1 år efter ophør af dansk skattepligt. Det var ligeledes en betingelse efter kildeskatteloven 48 E, stk. 3, nr. 4, at den udenlandske arbejder ikke forud for ansættelsen havde været udsendt til udlandet som ph.d.-studerende lønnet af offentlige midler fra Danmark. Disse betingelser er ophævet med virkning fra 1. januar 2014. I praksis indebærer dette fremadrettet, at udenlandske arbejdere fra 1. januar 2014 kan vende tilbage til samme arbejdsgiver i Danmark efter eventuel udstationering i udlandet og dermed genoptage den resterende del af forskerskatteordningen. 6/7
FORLÆNGET ANSÆTTELSESFRIST I FIRMABILSAGER Vestre- og Østre Landsret har i to nylige domme taget stilling til, hvorvidt SKAT kan anvende den forlængede ansættelsesfrist i sager, hvor en hovedaktionær og direktør har fået stillet en firmabil til rådighed af selskabet. Som udgangspunkt kan SKAT ikke ændre en skatteansættelse senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Indtil maj 2014 kan der derfor som udgangspunkt ikke foretages ændringer i skatteansættelser, der ligger forud for indkomståret 2010. Fristen for at foretage ændringer i ansættelsen forlænges imidlertid fra fire til seks år, når der er tale om "kontrollerede transaktioner". Med "kontrollerede transaktioner" forstås som udgangspunkt aftaler, som er indgået mellem koncernforbundne selskaber eller aftaler, som en person har indgået med et selskab i sin egenskab af hovedaktionær. Den nærmere forståelse af begrebet var omdrejningspunktet i to nylige afgørelser fra henholdsvis Østre- og Vestre Landsret. Begge sager vedrørte en ordning, hvor en direktør og eneanpartshaver i et selskab havde fået stillet en bil til rådighed til privatkørsel. Spørgsmålet i sagerne var, om selskabets beslutning havde karakter af en "kontrolleret transaktion" og på den måde begrundede en forlængelse af ansættelsesfristen. Begge domstole fandt, at der var tale om en kontrolleret transaktion. Retstillingen synes herefter at være, at SKAT kan ændre skatteansættelsen for aftaler, der er indgået mellem en hovedaktionær og et selskab efter den 6-årige frist, selvom den indgåede aftale vedrører hovedaktionærens ansættelse i selskabet. 7/7