HØJESTERETS KENDELSE afsagt tirsdag den 12. september 2017 Sag 99/2017 A ved advokat C kærer Vestre Landsrets kendelse om ikke at genoptage boet efter B. I tidligere instanser er afsagt kendelse af Retten i Viborg, skifteretten, den 11. januar 2017 og af Vestre Landsrets 13. afdeling den 14. februar 2017. I påkendelsen har deltaget fem dommere: Thomas Rørdam, Poul Dahl Jensen, Henrik Waaben, Jan Schans Christensen og Kurt Rasmussen. Påstand Kærende, A, har påstået boet efter B genoptaget. Sagsfremstilling B afgik ved døden den 6. juli 2016. Boet blev udleveret til privat skifte den 26. juli 2016, og proklama blev indrykket i Statstidende den 16. august 2016. Ved mail af 17. november 2016 sendte advokat C på vegne af A åbningsstatus med tilhørende bilag til skifteretten. Det fremgik af mailen, at åbningsstatus samtidig var sendt til SKAT. I åbningsstatus var der sat kryds i rubrikken Opgørelsen er samtidig endelig boopgørelse med skæringsdag på dødsdagen. Af åbningsstatus fremgår endvidere af en vedlagt specifikation til punkt 14 under aktiver på dødsdagen (handelsværdien), at den samlede værdi af fast ejendom blev ansat til 1,85 mio. kr. fordelt med 1,4 mio. kr. på en helårsbolig og 450.000 kr. på et sommerhus. Værdien af helårsboligen svarer til den offentlige vurdering, mens værdien af sommerhuset er blevet nedsat, idet den offentlige vurdering var 660.000 kr.
- 2 - SKAT godkendte værdiansættelserne i boopgørelsen den 22. december 2016, hvorefter skifteretten udfærdigede boafgiftsberegning på baggrund af boopgørelsen og SKATs godkendelse. Den 30. december 2016 opkrævede skifteretten boafgift på i alt 266.438,33 kr. Den 2. januar 2017 sendte advokat C en mail til skifteretten. Det fremgår af mailen bl.a.: Jeg har efter juleferien modtaget hhv. SKATs godkendelse af boopgørelsen samt Skifterettens afgiftsberegning Jeg gør i den forbindelse opmærksom på, at der ved en fejl herfra er blevet oplyst (sat kryds ved), at opgørelsen samtidig er endelig boopgørelse. Det er det ikke af den simple grund, at boets faste ejendomme ikke er blevet afhændet, og slutopgørelse afventer dette. Skifteretten meddelte ved brev af 11. januar 2017 følgende til advokat C: Åbningsstatus er den endelige boopgørelse, når der er sket afkrydsning i rubrikken herfor, og skifterettens afgiftsberegning fastholdes dermed. Skifteretten kan henvise til afgørelsen trykt i TFA 2001.18/1. Samme dag afsagde skifteretten kendelse om ikke at genoptage boet. Det fremgår af afgørelsen bl.a.: Det fremgår af Vejledningen om udfyldelse af åbningsstatus blandt andet: Du kan vælge at slutte boet pr. dødsdagen. Du skal så sætte X i rubrikken Opgørelsen er samtidig endelig boopgørelse med opgørelsesdag pr. dødsdagen og vedlægge et særskilt ark med fordeling af arven til arvingerne og evt. legatarer. Konsekvensen er, at aktivernes værdi opgøres pr. dødsdagen, og at arvingerne overtager aktiverne pr. denne dag. Begravelsesudgifterne og andre udgifter tages med, selvom de ikke eksisterede på dødsdagen. Hvis du vælger, at boet skal have en senere opgørelsesdag end dødsdagen, skal du indsende en boopgørelse. I boopgørelsen skal indgå indtægter og udgifter under boets behandling. Dit valg af opgørelsesdag kan få skattemæssige konsekvenser.
- 3 - Skifterettens begrundelse og resultat Af den indsendte åbningsstatus er der afsat kryds i rubrikken for, at opgørelsen tillige er endelig boopgørelse. Advokat C, der har skiftefuldmagt fra arvingerne til at underskrive og indsende åbningsstatus og boopgørelse i boet mv., har på vegne arvingerne valgt at lade åbningsstatus være endelig boopgørelse, og har dermed valgt dødsdagen som skæringsdag. På denne baggrund skal afgiftsberegningen ske på grundlag af værdierne pr. dødsdagen, selvom det kan have den konsekvens, at boets faste ejendomme vil indbringe ca. 450.000-500.000 kr. mindre end den offentlige vurdering, med hvilken ejendommene er medtaget i boopgørelsen. Da arvingerne er repræsenteret ved advokat C i forbindelse med boets behandling, og da det blandt andet fremgår af vejledning til åbningsstatus, at afkrydsning for endelig boopgørelse kan have afgifts- og skattemæssige konsekvenser, er der ikke grundlag for at genoptage boet i medfør af dødsboskiftelovens 103, stk. 1, nr. 3, selvom valg af skæringsdag og værdiansættelse af de faste ejendomme vil medføre væsentlige skatte- og afgiftsmæssige konsekvenser for boet og arvingerne. Da boopgørelsen er endelig og bindende for boet, når denne er indleveret til Skat og skifteretten, er der ikke hjemmel til at genoptage boet med henblik på ændring af skæringsdagen. Advokat C kærede skifterettens afgørelse til Vestre Landsret og oplyste i den forbindelse bl.a., at boets parcelhus den 4. januar 2017 var blevet solgt for 1.250.000 kr. kontant, mens det endnu ikke var lykkedes at sælge sommerhuset. Ved kendelse af 14. februar 2017 stadfæstede landsretten skifterettens afgørelse. Det fremgår af landsrettens kendelse bl.a.: Det tiltrædes, at der under de foreliggende omstændigheder ikke er grundlag for at genoptage boet efter dødsboskiftelovens 103. Det, der er anført for landsretten, kan ikke føre til et andet resultat. Anbringender A har anført bl.a., at afkrydsning i feltet Opgørelsen er samtidig endelig boopgørelse med skæringsdag på dødsdagen skyldes en åbenlys fejl, som skifteretten burde have reageret overfor og tilladt ændret, da fejlen blev oplyst, således at værdiansættelsen af boets faste ejendomme kunne bringes i overensstemmelse med de reelle handelsværdier. Endvidere er der under passiverne ikke medtaget bl.a. udgifter til boets behandling, udgifter til ejendomsmægler, ejendomsskatter mv. Fejlen har medført, at boafgiften er blevet beregnet til et for højt beløb.
- 4 - Retsgrundlag mv. Adgangen til genoptagelse af et dødsbo er reguleret i dødsboskiftelovens 103, stk. 1, der lyder: 103. Skifteretten kan genoptage et bo eller omgøre en beslutning eller kendelse, når det findes påkrævet, navnlig fordi 1) der er fremkommet yderligere aktiver eller passiver, 2) arven er fordelt forkert eller udlodningen er foretaget forkert, 3) der er begået væsentlige fejl i forbindelse med boets behandling, 4) boafgiften eller tillægsboafgiften er beregnet forkert og en arving eller legatar anmoder derom, 5) boet skal udleveres til anden behandlingsmåde eller 6) der i øvrigt foreligger nye oplysninger af væsentlig betydning for boets behandling eller for tredjemands retsstilling. Stk. 2. Skifteretten kan betinge genoptagelse eller omgørelse af, at der helt eller delvis stilles sikkerhed for de omkostninger, der er forbundet hermed. Om skifterettens vejledningspligt bestemmer dødsboskiftelovens 7, stk. 3, at skifteretten vejleder de pårørende og bistår med udfærdigelse af anmodninger og opgørelser, der skal indgives i forbindelse med bobehandlingen. Bestemmelsen skal sammenholdes med dødsboskiftelovens 91, der nærmere regulerer skifterettens vejledningspligt. Følgende fremgår af 91: 91. Skifteretten bistår med udfærdigelse af anmodninger og opgørelser mv. og vejleder ægtefælle, arvinger, legatarer, kreditorer og andre berettigede om deres retsstilling, herunder om deres klagemuligheder, medmindre bistanden på grund af boets størrelse eller andre forhold vil være særlig tidskrævende eller vil kræve særlige undersøgelser. I dødsboskiftelovens 80 er bl.a. følgende fastsat vedrørende skifterettens beregning og opkrævning af bo- og tillægsboafgift: 80. Skifteretten beregner og opkræver bo- og tillægsboafgift efter reglerne i lov om afgift af dødsboer og gaver og kan forinden forelægge spørgsmål om afgiftsberegningen for told- og skatteforvaltningen. Told- og skatteforvaltningen opkræver boafgift efter boafgiftslovens 1 b, stk. 1.
- 5 - Stk. 3. Arvinger, legatarer og told- og skatteforvaltningen kan klage over afgiftsberegningen til skifteretten. Klagefristen er 4 uger, der regnes fra modtagelsen af meddelelsen om afgiftsberegningen. I privatskiftede boer anses alle arvinger for underrettet fra det tidspunkt, hvor den i henhold til 25, stk. 6, udpegede person modtager meddelelsen, Indgives klage ikke rettidigt, er afgiftsberegningen endelig. Af de specielle bemærkninger til lovforslaget om skifte af dødsboer fremsat den 8. december 1995 fremgår bl.a. (Folketingstidende 1995-96, Tillæg A, lovforslag nr. L 120, s. 2845-2846, 2898 og 2903-2904): Til 7 Bestemmelsen i stk. 3, jf. 91, omhandler skifterettens vejledningspligt. Skifterettens vejledningspligt ved dødsboskifter følger i dag af retsplejelovens 14, stk. 3, men findes rettelig at burde indgå i en sammenhæng med de øvrige skifteretlige regler og foreslås derfor i stedet lovfæstet i forslaget til den nye lov om skifte af dødsboer. Skifterettens vejledning og retshjælp har stor betydning i forbindelse med afholdelse af førstegangsmødet, hvor de fleste pårørende møder uden professionel bistand. Vejledningspligten angår først og fremmest arve- og skifteretlige spørgsmål, men også hovedpunkterne i skatte- og afgiftslovgivningen. Skifteretten har efter bestemmelsen pligt til at vejlede den afdødes pårørende om deres retsstilling og bistå med udfærdigelse af anmeldelser og opgørelser, der skal udfærdiges og indgives af de pårørende. Retshjælpen kan omfatte bistand til udfærdigelse af anmodning om boudlæg, om 150.000 kr.'s udlæg, om uskiftet bo og om privat skifte, samt udfyldelse af fuldmagtsblanketter. I ukomplicerede boer kan retshjælpen tillige omfatte bistand til udfærdigelse af fællesboopgørelser og boopgørelser. Derimod er det ikke skifterettens opgave at bistå med udfærdigelse af selvangivelser og andre påbudte indberetninger til skattemyndighederne. Uden for skifterettens retshjælpsopgaver falder ligeledes udfærdigelse af arveafkald og overdragelsesdokumenter. Hertil kommer, at boets størrelse eller forhold i øvrigt kan tilsige, at de pårørende i stedet henvises til privat rådgivning. Til 91 Bestemmelsen er i det væsentligste overført fra retsplejelovens 14, stk. 3, og fastslår, at skifteretten har en egentlig vejledningspligt over for arvinger, legatarer og andre berettigede om deres retsstilling, herunder om deres klagemuligheder. Vejledningspligten omfatter som hidtil rådgivning om korrekt udfyldelse af anmeldelser og opgørelser, der skal indgives til skifteretten. Pligten til vejledning er ganske vidtgående i relation til arveretlige og skifteretlige spørgsmål, der opstår i forbindelse med drøftelserne om, hvorledes et bo bedst kan berigtiges. Også mere standardmæssige spørgsmål, der har relation til dødsboskatteforhold, herunder om de anmeldelser, der skal indgives til skattemyndighederne, omfattes af vejledningspligten. Da skifterettens personale imidlertid ikke er specialuddannet i
- 6 - vanskeligere dødsboskattemæssige spørgsmål, og da en fejlagtig rådgivning kan være erstatningspådragende for statskassen, bør spørgsmål herom henvises til privat rådgivning ved advokat eller revisor. En anden begrænsning af vejledningspligtens omfang følger af, at boets forhold kan være så komplicerede, at en korrekt vejledning ville være særlig tidskrævende eller kræve særlige undersøgelser. Bistand til udfærdigelse af skøder, pantebreve og arveafkald m.v. falder som efter hidtidig praksis uden for området for skifterettens vejledningspligt. Vejledningspligten består, indtil boet er sluttet. I boer, der er udleveret til forenklet privat skifte og dermed teknisk set er afsluttet ved udleveringen, består vejledningspligten i indtil 15 måneder fra dødsdagen, jf. herved 35, stk. 2. Vejledningspligten kan som angivet ved bestemmelsen f.eks. angå privatskiftende arvingers mulighed for at indbringe en tvist for skifteretten eller eventuelle klagemuligheder. Pligten kan også angå rådgivning om genoptagelsesmuligheder. Til 103 En udtømmende angivelse af de situationer, hvor omgørelse og genoptagelse skal kunne finde sted, er ikke mulig. Bestemmelsen er på den baggrund opbygget efter en tilsvarende skabelon som retsplejelovens 504, således at der angives en række typetilfælde, som i retspraksis har ført til omgørelse eller genoptagelse. I øvrigt overlades det til den fremtidige retsanvendelse at fastlægge i enkelttilfælde, hvornår omgørelse og genoptagelse mere præcist skal tillades efter de nye systemer i forslaget. Ved kravet om, at omgørelse og genoptagelse kun kan finde sted, når det findes påkrævet, er anvendt en kriterium svarende til retsplejelovens. Efter bestemmelsens nr. 1 kan omgørelse eller genoptagelse finde sted, når der er fremkommet yderligere aktiver eller passiver. Efter bestemmelsens nr. 2 kan omgørelse eller genoptagelse finde sted, når arven er fordelt forkert, eller når udlodningen er foretaget forkert. Efter bestemmelsens nr. 3 kan genoptagelse eller omgørelse ske, når der er begået væsentlige fejl i forbindelse med boets behandling. Bestemmelsen har særlig betydning for omgørelse, idet genoptagelse normalt vil blive afvist, når fejlen ikke har givet sig udslag i, at arven er fordelt forkert, eller udlodningen er foretaget forkert. Bestemmelsen i nr. 4 er ny og har nær sammenhæng med forslagets 80, hvorefter skifterettens afgørelse om bo- og tillægsboafgift gøres judiciel. Når klagefristen i 80, stk. 3, er udløbet, uden at klage er indgivet, eller når skifteretten har truffet endelig afgørelse i en klagesag, og skifterettens endelige afgørelse ikke er påkæret, er afgiftsberegningen endelig, og eventuel inddrivelse kan finde sted. Kan arvinger eller legatarer imidlertid dokumentere, at de har betalt for meget i boafgifter, findes de at burde have adgang til tilbagebetaling.
- 7 - Ved bestemmelsens nr. 5 gøres det muligt at omgøre en tidligere truffet afgørelse eller at genoptage et bo, når der er behov for at udlevere boet til anden behandlingsmåde. Efter bestemmelsens nr. 6 kan genoptagelse eller omgørelse endelig ske, når der i øvrigt foreligger nye oplysninger af væsentlig betydning for boets behandling eller for trediemands retsstilling.... Loven bygger på betænkning nr. 1270/1994 om skifte af dødsboer. Af betænkningens side 143 f. fremgår følgende om skifterettens vejledningspligt: Skifteretten har pligt til at vejlede den afdødes pårørende om deres retsstilling og i nødvendigt omfang bistå med udfærdigelse af anmeldelser og opgørelser, der skal udfærdiges og indgives af de pårørende. Såfremt bistanden på grund af boets størrelse eller forhold vil være særligt tidkrævende, eller såfremt den vil kræve særlige undersøgelser, kan skifteretten i stedet henvise de pårørende til privat rådgivning. Skifterettens vejledning og retshjælp har stor betydning i forbindelse med afholdelse af førstegangsmødet, hvor de fleste pårørende møder uden professionel bistand. Vejledningspligten angår først og fremmest arve- og skifteretlige spørgsmål, men også hovedpunkterne i skatte- og afgiftslovgivningen. Retshjælpsarbejdet forudsættes som hidtil i vidt omfang udført af medarbejdere, der i henhold til retsplejelovens 17 a, stk. 2, med særlig bemyndigelse beklæder skifteretten. Intensiteten af skifterettens retshjælp skal være størst, hvor de pårørende møder uden professionel bistand og ikke selv er i stand til at udfærdige de nødvendige papirer. Retshjælpen omfatter bistand til udfærdigelse af anmodning om boudlæg, om 150.000 krs. udlæg, om uskiftet bo og om privat skifte, samt udfyldelse af fuldmagtsblanketter. I ukomplicerede boer omfatter retshjælpen tillige bistand til udfærdigelse af fællesboopgørelser og boopgørelser. Derimod kan skifteretten ikke udfærdige selvangivelser og andre påbudte indberetninger til skattemyndighederne. Uden for skifterettens retshjælpsopgaver falder tillige udfærdigelse af arveafkald og overdragelsesdokumenter. For så vidt angår værdiansættelserne i boopgørelsen fremgår det af boafgiftslovens 12, stk. 1, 1. pkt., at Aktiver og passiver i dødsboer ansættes i boopgørelsen til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag. Om klageadgangen fremgår følgende af boafgiftslovens 35, stk. 1:
- 8-35. Arvinger og legatarer kan inden 4 uger efter, at de har modtaget skifterettens afgiftsberegning, klage over denne til skifteretten, jf. 80, stk. 3 i lov om skifte af dødsboer. Af de specielle bemærkninger til lovforslaget om afgift af dødsboer og gaver fremsat den 4. maj 1995 fremgår bl.a. (Folketingstidende 1994-95, Tillæg A, lovforslag nr. L 254, s. 3851-3852): Til 12 Efter arve- og gaveafgiftslovens 17 skal et aktivs eller passivs værdi fastsættes til handelsværdien på skæringsdagen eller på det tidspunkt, hvor det udlægges til en arving. Det foreslås i stk. 1, at disse regler fortsat skal være gældende. Ved efterprøvelse af de afgiftspligtige værdier vil kildeskattelovens regler herom, jf. kildeskattelovens 16, stk. 3-5, også fortsat være gældende. Boet skal således selv foretage værdiansættelsen af et aktiv eller passiv og denne værdiansættelse er bindende for boet og arvingerne. Den kommunale skattemyndighed er derimod ikke bundet af værdiansættelsen, men kan ændre den eller forlange vurdering. Selv om boet har baseret sin værdiansættelse på en sagkyndig vurdering, der er udmeldt efter kildeskattelovens 16, stk. 3, er den kommunale skattemyndighed ikke bundet af resultatet, jf. stk. 2. Skattemyndigheden er heller ikke bundet af en vurdering udmeldt af skifteretten efter skiftelovens 48. I praksis godkender skattemyndigheden imidlertid disse vurderingsresultater. Kun hvis der er begået fejl ved vurderingen eller lignende, ændres en værdiansættelse, eller omvurdering finder sted. Principperne i Skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning og den praksis, der er etableret på området, vil fortsat være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget. Det fremgår af Skatteministeriets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning, at den værdi, der skal lægges til grund for afgiftsberegningen, er værdien i handel og vandel. Højesterets begrundelse og resultat Boet efter B blev udleveret den 26. juli 2016 til privat skifte, og boets kontaktperson, advokat C, sendte den 17. november 2016 åbningsstatus med tilhørende bilag til skifteretten. I åbningsstatus er der sat kryds i rubrikken Opgørelsen er samtidig endelig boopgørelse med skæringsdag på dødsdagen. Blandt aktiverne er anført en helårsbolig og et sommerhus, og
- 9 - værdien af helårsboligen er anført til den offentlige ejendomsværdi på 1.400.000 kr., mens værdien af sommerhuset er ansat til 450.000 kr., hvilket er 210.000 kr. lavere end den offentlige ejendomsværdi på 660.000 kr. Skifteretten beregnede og opkrævede herefter boafgiften med 266.438,33 kr. den 30. december 2016. Den 2. januar 2017 skrev advokat C til skifteretten, at det ved en fejl var anført, at åbningsstatus samtidig var endelig boopgørelse, idet slutopgørelsen rettelig afventede afhændelse af boets faste ejendomme. Efter boafgiftslovens 35, stk. 1, kan arvinger og legatarer inden 4 uger efter, at de har modtaget skifterettens afgiftsberegning, klage over denne til skifteretten, jf. dødsboskiftelovens 80, stk. 3. Højesteret finder, at arvingerne under en sådan klagesag vedrørende afgiftsberegningen ikke kan anfægte de oplysninger i boopgørelsen, som de selv er fremkommet med, herunder om værdiansættelse, og som er lagt til grund ved afgiftsberegningen. Når der er tale om en endelig boopgørelse, f.eks. fordi der er sket afkrydsning i rubrikken Opgørelsen er samtidig endelig boopgørelse med skæringsdag på dødsdagen på åbningsstatusblanketten, må ændring af sådanne oplysninger, som boet selv er fremkommet med, i givet fald ske efter reglerne om genoptagelse i dødsboskiftelovens 103. Det er derfor med rette, at skifteretten og landsretten har behandlet klagen som en anmodning om genoptagelse og ikke som en klage over afgiftsberegningen. Sagen angår herefter, om boet efter B skal genoptages med henblik på, at angivelsen i åbningsstatus om tillige at være endelig boopgørelse med skæringsdag på dødsdagen kan omgøres, således at der kan indgives en ny endelig boopgørelse med en ændret ansættelse af værdien af de aktiver og passiver, der indgår i grundlaget for beregningen af boafgiften. Efter dødsboskiftelovens 103 kan skifteretten, når det findes påkrævet, genoptage et bo, bl.a. hvis der er begået væsentlige fejl i forbindelse med boets behandling, eller hvis boafgiften er beregnet forkert. Det fremgår af 12, stk. 1, 1. pkt., i boafgiftsloven, at aktiver og passiver i dødsboer ansættes til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag. I bemærkningerne til 12 er det anført bl.a., at boet selv skal foretage værdiansættelsen, og at denne er bindende for boet og arvingerne, jf. Folketingstidende 1994-95, Tillæg A, lovforslag nr. L 254, s. 3852. Af den skriftlige vejledning om udfyldelse af åbningsstatus fremgår bl.a., at alle aktiver skal an-
- 10 - gives til handelsværdien, og at handelsværdien er den pris, som arvingerne forventer at få for aktiverne, hvis de sælges. Højesteret finder efter det anførte, at arvingerne som udgangspunkt ikke kan kræve genoptagelse af et bo efter dødsboskiftelovens 103 med henblik på at omgøre angivelsen af, at opgørelsen samtidig er endelig boopgørelse med skæringsdag på dødsdagen. Højesteret finder, at der i den foreliggende sag ikke er oplyst sådanne omstændigheder, at der er grundlag for at fravige dette udgangspunkt og lægger herved bl.a. vægt på, at der er tale om en fejl fra advokatkontorets side. Der er endvidere ikke grundlag for at fastslå, at skifteretten har tilsidesat sin vejledningsforpligtelse. Højesteret stadfæster derfor landsrettens kendelse. Thi bestemmes: Landsrettens kendelse stadfæstes.