S KATTEinformation JANUAR 2011 Det konstruktive alternativ: KRESTON DANMARK Et landsdækkende samarbejde mellem uafhængige danske statsautoriserede revisionsvirksomheder. Vi kombinerer den mindre revisionsvirksomheds fordele med den stores ressourcer. www.kreston.dk
Forord Globaliseringen og den buldrende økonomiske udvikling i andre verdensdele har givet anledning til bekymringer og refleksioner over, hvad vi egentlig skal leve af i Danmark i fremtiden. I kølvandet på finans- og gældskrisen fornemmer man i det økonomiske liv en forsigtig og afventende holdning og adfærd, der har sin baggrund i en usikkerhed over, om krisen nu er helt overstået og det spirende opsving stabilt. Disse forhold er formentlig årsagen til, at man kan konstatere en øget interesse for og dermed et øget fokus på den internationale skatteret, der regulerer de skattemæssige forhold i forbindelse med grænseoverskridende aktiviteter. Vi beskriver de til tider komplicerede skattepligtsregler, der gælder ved personers flytning til og fra Danmark. Det er nok også årsagen til, at man kan konstatere en betydelig interesse for sundhedsordninger og sundhedsforsikringer. I usikre tider søger man at sikre sig så godt som muligt! Vi beskriver derfor de skattemæssige muligheder og konsekvenser ved etablering af sundhedsordninger og sundhedsforsikringer i såvel ansættelsesforhold som for selvstændigt erhvervsdrivende. Traditionen tro indeholder publikationen også ny skattelovgivning samt et udsnit af de mere principielle og interessante domme og afgørelser. I billedkavalkaden har vi tilstræbt måske som en reaktion på internationaliseringen at vise noget umiskendeligt dansk. Og hvad er mere dansk end de idylliske og hyggelige danske kroer? God læselyst og godt nytår. Redaktionen er afsluttet den 17. december 2010. Kreston Danmark www.kreston.dk Skatteinformation januar 2011. Revitax A/S. revitax@revitax.com Redaktion: Dorte Borup Madsen (ansv.), Frode Holm, Ebbe Melchior og Jens Staugaard Grafisk tilrettelæggelse: Moquist Copenhagen ApS Forsiden: Aalbæk gl Kro. Foto Danske Kroer & Hoteller. Tryk: CoolGray Vi tager forbehold for fejl og mangler i vores referat af lovgivning m.m., og vi påtager os intet rådgivningsansvar uden forudgående konsultation vedrørende de omhandlede emner i publikationen. Eftertryk af hele artikler med kildeangivelse er tilladt. Redaktionen er afsluttet den 17. december 2010. ISSN 1395-9530
Skatteinformation Januar 2011 1 Aalbæk Gl. Kro. Kro siden 1818 Foto Danske Kroer & Hoteller
2 Indhold Selvangivelsen 2010... 4 Personer... 4 Frister for indsendelse i 2011... 5 Flytning til udlandet... 7 Ophør af fuld dansk skattepligt... 7 Dobbeltdomicil... 7 Konsekvenser af skattepligtsophør og domicilskift.. 9 Selvangivelse for fraflytningsåret... 12 Flytning til Danmark... 14 Indtræden af fuld dansk skattepligt... 14 Dobbeltdomicil... 15 Beskatning i tilflytningsåret... 15 Pensionsordninger oprettet i udlandet... 16 AM-bidraget er nu en skat... 19 Historiens gang... 19 Hvem skal betale AM-bidrag?... 19 Hvilke indkomster skal der ikke betales AM-bidrag af?... 19 Vederlag i ansættelsesforhold... 19 Vederlag uden for ansættelsesforhold... 20 Selvstændigt erhvervsdrivende... 20 Er AM-bidraget fuldt ud en skat?... 20 Sundhedsordninger... 22 Historiens gang... 22 Arbejdsrelaterede skader... 22 Forebyggende sundhedsundersøgelser... 23 Lægefagligt begrundede sundhedsbehandlinger... 25 Tandforsikringer... 26 Motion og kostrådgivning... 26 Fradrag for sundhedsudgifter... 27 Syge- og ulykkesforsikringer... 27 Registret for udenlandske tjenesteydere... 28 Den udenlandske virksomheds pligt... 28 Den danske hvervgivers pligt... 28 Alternative behandlere... 30 Behandling i momslovens forstand... 30 Behandlingskrav... 30 Uddannelseskrav... 30 Nye love... 31 Større skattefrit bundfradrag ved sommerhusudlejning... 31 Pensionsordninger... 31 Ekspertordningen... 32 Genanbringelse af ejendomsavance og ekspropriation... 33 Ægtefællerabat på multimediebeskatning... 34 Ingen fradrag for udgifter til tobak... 34 Investering i vedvarende energianlæg... 34 Yderligere vederlag ved salg af fast ejendom... 34 Verserende lovforslag... 35 Kapitalindskud og anskaffelsessum for aktier... 35 Gevinst og tab på ikke indbetalt selskabskapital... 35 Overgangsregel for selskabers tab på aktier ved statusskift... 36 Aktietab og skattefrit udbytte... 36
Indhold 3 Koncerninterne konvertible obligationer... 36 Overgangsregel for selskabers tab på aktiebaserede kontrakter... 36 Fraflytningsbeskatning af aktier mv.... 37 Værnsreglen om mellemholdingselskaber... 38 Underskudsbegrænsning i selskaber... 39 Rentefradragsbegrænsningsreglen for selskaber... 39 Kildebeskatning af udbytter... 40 Hybride selskaber og finansieringsinstrumenter... 40 Fonde og avanceopgørelse efter realisationsprincippet... 41 Tonnageskat... 41 Skattefri virksomhedsomdannelse til et udenlansk skelskab... 41 Foto Danske Kroer & Hoteller Domme... 42 Tøj og makeup til sangerinde... 42 Grænsehandel dansk moms... 42 Rentefiksering... 42 Fast ejendom og ekspropriationsrealitet... 44 Specialindrettet gulpladebil... 44 Momsfradragsret ombygning, svømmebassin og badefaciliteter... 45 Hornslet Kro. Kro siden 1866 Administrative afgørelser... 46 Afkald på løn til velgørende formål... 46 Parcelhusreglen og udlejet ejendom... 46 Reklameudgift gave til hjælpeorganisation... 46 Skattefri kørselsgodtgørelse og kontantlønsnedgang... 47 Skattepligtig værdi af fri helårsbolig... 48
4 Selvangivelsen 2010 I foråret 2011 vil mange lønmodtagere modtage en kuvert fra SKAT, som indeholder en årsopgørelse for indkomståret 2010 og eventuelt et oplysningskort. Selvstændigt erhvervsdrivende og andre personer med lidt mere komplicerede skatteforhold skal derimod udfylde en selvangivelse, inden de kan modtage årsopgørelsen. Personer Årsopgørelse og oplysningskort Langt de fleste lønmodtagere vil i foråret 2011 modtage en årsopgørelse og eventuelt et oplysningskort. Årsopgørelsen for indkomståret 2010 forventes at kunne ses i skattemappen i TastSelv på www.skat.dk fra den 10. marts 2011. Det er dog muligt selv at beregne slutskatten på SKATs hjemmeside inden da, men det forudsætter, at man selv indtaster af alle oplysninger. Hvis der sammen med årsopgørelsen medfølger et oplysningskort, er det et udtryk for, at SKAT formoder, at man har indkomster eller fradrag ud over de indkomster og fradrag, der fremgår af årsopgørelsen. Man har pligt til at kontrollere, at årsopgørelsens oplysninger om indkomster og fradrag er korrekte. Tilføjelser eller rettelser skal meddeles SKAT, selv om oplysningskort ikke er vedlagt årsopgørelsen. Dette kan ske enten via TastSelv eller ved indsendelse af oplysningskortet. Korrektioner til årsopgørelsen skal være SKAT i hænde senest den 1. maj 2011. Selvangivelse Selvstændigt erhvervsdrivende og andre personer med lidt mere komplicerede skatteforhold skal indsende en selvangivelse. Selvangivelse skal indsendes af personer, som: Driver selvstændig virksomhed Ejer anparter, som ikke er omfattet af anpartsreglerne Har udlejningsejendom Har forskudt indkomstår Har oplysningspligt om kontrollerede transaktioner Er kunstner (indkomstudligningsordning) Har udenlandsk indkomst. Senest den 3. juli 2011 skal selvangivelsen sendes via TastSelv eller være modtaget hos SKAT. Restskat Betaling i perioden 1. januar 2011 til 1. juli 2011 Der kan uden beløbsbegrænsning frivilligt indbetales restskat for indkomståret 2010. Hvor meget der skal betales i rente af restskatten, afhænger af, hvornår restskatten betales, idet renten er en såkaldt dag til dagrente. Dag til dag-renten udgør 4,2 % p.a. Renten kan ikke skattemæssigt fratrækkes. Ved frivillig indbetaling af restskat, eksempelvis den 30. marts 2011, skal der betales rente for 90 dage. Udgør restskatten eller den forventede restskat eksempelvis 100.000 kr., beregnes renten således: 100.000 kr. x 4,2 % x 90/365 = 1.035 kr. Indbetaling inklusive renten 101.035 kr. Viser det sig senere, at restskatten er større, kan der foretages yderligere indbetaling mod betaling af en yderligere dag til dag-rente. Indbetaling skal dog ske senest den 1. juli 2011. Restskat, der ikke er betalt senest den 1. juli 2011 Er restskatten for indkomståret 2010 ikke indbetalt senest den 1. juli 2011, skal der betales et fast procenttillæg på 6,2 %. Procenttillægget kan ikke skattemæssigt fratrækkes. Da der er tale om et fast procenttillæg, opnås der ingen besparelse ved at indbetale restskatten før det tidspunkt, hvor skatten opkræves af SKAT. Restskat indtil 18.300 kr. tillagt 6,2 % indregnes i forskudsskatten for 2012. Restskat ud over 18.300 kr. tillagt 6,2 % skal betales i tre rater senest den 20. september, 20. oktober og 21. november 2011. AM-bidrag For lidt betalt AM-bidrag opkræves af SKAT, og der skal ikke betales renter eller procenttillæg. For meget betalt AM-bidrag modregnes i en eventuel restskat inden beregning af dag til dag-rente eller procenttillæg.
Selvangivelsen 2010 5 Overskydende skat For meget betalt skat udbetales med et skattefrit procenttillæg. Procenttillægget til overskydende skat udgør 0,5 %. Der opnås ikke procenttillæg til overskydende skat, der skyldes frivillig indbetaling af restskat. Ved udbetaling af overskydende skat, hvor der er betalt en dag til dag-rente af beløbet, vil der sammen med udbetalingen af den overskydende skat ske tilbagebetaling af den betalte dag til dag-rente. Frister for indsendelse i 2011 Gaveanmeldelser 1. maj Anmeldelse af afgiftspligtige gaver ydet i 2010. Lønmodtagere 1. maj Frist for personer til at meddele rettelser til årsopgørelsen. For deltagere i anpartsprojekter er fristen dog den 3. juli 2011. Etableringskonto og iværksætterkonto 13. maj Indskud på etableringskonto og iværksætterkonto. Udsættelse med selvangivelsen forlænger ikke fristen for indskud. Selskaber og fonde 30. juni Selvangivelsesfrist for selskaber og fonde mv. med kalenderregnskabsår. For selskaber og fonde mv., hvis regnskabsår udløber i perioden fra den 1. februar 2011 til den 31. marts 2011, er fristen den 1. august 2011 ellers 6 måneder efter regnskabsårets udløb. Ophørspension 1. juli Indskud på ophørspension. Frivillig indbetaling af restskat 1. juli Sidste frist for frivillig indbetaling af restskat mod betaling af en dag til dag-rente på 4,2 % p.a. Selvstændige 3. juli Selvangivelsesfrist for bogførings- eller regnskabspligtige personer herunder personer, der anvender virksomhedsordningen, deltager i anpartsprojekter eller har udenlandsk indkomst. Hvis selvangivelsen ikke indsendes rettidigt, skal der betales et skattetillæg, selv om SKAT har alle oplysninger via servicebrevet. Beholdningsoversigt over aktier 3. juli Indsendelse af beholdningsoversigt. Restskat September Den del af en eventuel restskat, der ligger over 18.300 kr., opkræves i september, oktober Oktober og november 2011 med et procenttillæg på 6,2 %. Den del, der ligger under 18.300 kr., November indregnes sammen med procenttillægget i forskudsskatten for 2012.
6 Flytning til udlandet Foto Danske Kroer & Hoteller Aalbæk Gl. Kro. Kro siden 1818
Flytning til udlandet 7 Den stigende internationalisering er en af årsagerne til, at mange danskere tager udfordringen op og arbejder i udlandet i en periode. I hvert enkelt tilfælde skal der tages stilling til, om personen trods opholdet i udlandet i en længere periode fortsat er omfattet af fuld dansk skattepligt, eller om denne er bragt til ophør. Personer med bopæl her i Danmark er omfattet af fuld dansk skattepligt. Fuld skattepligt betyder som hovedregel, at globalindkomsten og dermed alle personens indkomster skal selvangives i Danmark. Hvis personen tillige er fuldt skattepligtig til et land, som Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med også kaldet dobbeltdomicil må Danmark muligvis afstå fra at beskatte globalindkomsten. Ophør af fuld dansk skattepligt Ophør af fuld dansk skattepligt kræver, at den danske bopæl opgives. Hvis bopælen bevares ved udrejsen, vil den fulde danske skattepligt bestå, også selv om der indtræder fuld skattepligt i tilflytningslandet. Bopæl og bolig er næsten altid sammenfaldende, når skattepligtsspørgsmålet skal afgøres. Det betyder, at så længe personen råder over en dansk helårsbolig, herunder en bolig uden bopælspligt, vil den fulde danske skattepligt normalt bestå. Ved udlejning af den hidtidige helårsbolig er det som alt overvejende hovedregel en betingelse for ophør af fuld dansk skattepligt, at der sker udlejning med en uopsigelighedsperiode for udlejer på mindst tre år. Ejerskab af et dansk sommerhus hindrer normalt ikke ophør af fuld dansk skattepligt. Dette gælder, når sommerhuset kun anvendes til kortvarige ophold i forbindelse med ferie eller lignende. Pensionister, der efter planlovens regler har opnået ret til at benytte et sommerhus som helårsbolig, vil fortsat være omfattet af fuld dansk skattepligt, selv om de flytter til udlandet og anskaffer sig en helårsbolig dér. Hvis den fulde danske skattepligt opretholdes, og der samtidig indtræder fuld skattepligt i tilflytningslandet, foreligger der et såkaldt dobbeltdomicil. For diplomater, ansatte ved stat, regioner og kommuner, EU-ansatte og søfolk gælder der særlige regler for bevarelse af den fulde danske skattepligt i forbindelse med flytning til udlandet. Disse regler vil ikke blive omtalt nærmere. Dobbeltdomicil Hvis den fulde danske skattepligt bevares trods flytning til et andet land, og personen bliver fuldt skattepligtig i tilflytningslandet, foreligger der såkaldt dobbeltdomicil. Den skattemæssige håndtering heraf er afhængig af, om Danmark har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med det nye bopælsland eller ej. Dobbeltbeskatningsoverenskomst med tilflytningslandet Hvis tilflytningslandet har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, afgør overenskomsten dobbeltdomicilkonflikten (fuld skattepligt til to lande). Efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten udpeges et domicilland, og det andet land får status som kildeland. Domicillandet er det land, hvor personen: 1. Har fast bolig til rådighed 2. Har de stærkeste personlige og økonomiske interesser (centrum for livsinteresser) 3. Sædvanligvis opholder sig 4. Er statsborger. De fire kriterier er opstillet i en prioriteret orden, hvilket betyder, at kan afgørelsen træffes ud fra punkt 1, går man ikke videre til punkt 2. Eksempel Vælger en person at udleje den danske helårsbolig for en periode på to år, er han fortsat fuld skattepligtig til Danmark efter interne danske regler. Personen bosætter sig i Italien, hvor han og familien har købt sig en helårsbolig. Familien har foreløbig valgt kun at være bosat i Italien i to år, hvor manden har fået en tidsbegrænset ansættelse. Der indtræder fuld skattepligt til Italien efter reglerne for derboende personer. Den ful-
8 Flytning til udlandet Aalbæk Gl. Kro. Kro siden 1818 de skattepligt til to lande betyder, at der foreligger dobbeltdomicil. Dobbeltdomicilkonflikten skal da løses efter den dansk-italienske dobbeltbeskatningsoverenskomst. Da boligen i Danmark er udlejet for en periode på to år, har familien alt andet lige ikke længere en fast bolig til rådighed i Danmark. Derimod har de en helårsbolig til rådighed i Italien, hvilket betyder, at Italien er domicilland (det skattemæssige hjemsted), og Danmark er kildeland. Havde den samme familie derimod valgt, at de ikke ville udleje den danske helårsbolig, ville dobbeltdomicilkonflikten herefter skulle løses ud fra kriteriet om de stærkeste personlige og økonomiske interesser. I eksemplet, hvor familien er flyttet med, og manden tillige arbejder i Italien, vil centrum for livsinteresserne være i Italien, og Italien vil derfor være domicilland og Danmark kildeland. Et af de tungtvejende elementer i kriteriet centrum for livsinteresser er, hvor en eventuel ægtefælle og mindreårige børn opholder sig. Hvis den ene ægtefælle flytter til udlandet, uden at dette står i forbindelse med samlivsophævelse, vil den fraflyttede ægtefælle i de allerfleste tilfælde fortsat være fuldt skattepligtig til Danmark, og Danmark vil være domicilland. Hvis ægtefællens forbliven i Danmark er af midlertidig karakter, eksempelvis til skoleåret er slut for børnene, vil den fulde danske skattepligt for den fraflyttede ægtefælle ofte ophøre på fraflytningstidspunktet, selv om der fortsat disponeres over en dansk helårsbolig, idet der her er tale om et mellemstadium, indtil hele familien flytter, og helårsboligen så sælges eller udlejes uopsigeligt i en periode på mindst tre år. Vælger den nu fraflyttede familie at beholde huset, herunder udleje det i en periode på mindre end tre år, vil den fulde danske skattepligt efter interne regler normalt bestå, men Danmark vil efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten typisk ikke længere være domicilland. Foto Danske Kroer & Hoteller Domicillandets beskatningsret Personens domicilland har ret til at beskatte globalindkomsten, det vil sige personens samlede indkomster. Når Danmark har status som domicilland, er personen skattepligtig af sin globalindkomst, og Danmark er forpligtet til at give lempelse efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten for de indkomster, som kildelandet er tillagt beskatningsretten til. De fleste danske dobbeltbeskatningsoverenskomster medfører, at Danmark skal give lempelse efter kreditmetoden, hvilket betyder, at der maksimalt kan gives lempelse for den i udlandet betalte skat. Er den lempelsesberettigede indkomst løn, kan personen dog vælge at få eksemptionslempelse efter en intern dansk regel, når en række betingelser er opfyldt. Eksemptionslempelse betyder, at der gives et nedslag i den danske skat svarende til den
Flytning til udlandet 9 del af den beregnede skat, der falder på den udenlandske lønindkomst (løn for arbejde udført uden for Danmark, Færøerne og Grønland). Den udenlandske nettolønindkomst bliver da reelt ikke undergivet dansk skattebetaling, men lønnen skal alligevel selvangives og indgå i den danske skatteberegning af hensyn til progressive statsskatter og personfradrag, ligesom eventuelle nettorenteudgifter fragår i den udenlandske indkomst. Kildelandets beskatningsret Det land, som efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst har fået status som kildeland, må kun beskatte indkomst af derværende kilder, og i øvrigt er det et krav, at beskatningsretten er tillagt kildelandet efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Har Danmark status som kildeland, kan der kun ske dansk beskatning af indkomst af danske kilder, og kun i det omfang beskatningsretten er tillagt Danmark i henhold til den indgåede dobbeltbeskatningsoverenskomst. Tre typiske eksempler på dansk kildelandsbeskatning er fast ejendom beliggende i Danmark, bestyrelseshonorar fra et dansk selskab og aktieudbytte fra et dansk selskab. Hvis det i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med domicillandet er anført, at Danmark kun må beskatte udbytte med eksempelvis 15 %, da er det den maksimale skat, som Danmark kan opkræve, selv om personen fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark. Når Danmark er kildeland, er der kun skattemæssigt fradrag for de udgifter, der vedrører de indtægter, som beskattes i Danmark. Ingen dobbeltbeskatningsoverenskomst med tilflytningslandet Bosætter man sig i et land, som Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med, skal personens globalindkomst fortsat selvangives i Danmark. I så fald giver de interne danske regler to lempelsesmuligheder for eventuel dobbeltbeskatning. Den ene lempelsesmulighed er kreditmetoden, hvor man ved den danske skatteberegning bliver godskrevet de i udlandet betalte skatter, dog højst et beløb svarende til den del af den danske skat, som forholdsmæssigt falder på den udenlandske nettoindkomst. Resultatet bliver derfor, at den samlede skattebetaling mindst svarer til fuld dansk skat. Den anden lempelsesmulighed er eksemptionsmetoden, hvor den udenlandske indkomst skal selvangives og medtages ved skatteberegningen af hensyn til personfradraget, de progressive statsskatter mv. Der gives herefter et nedslag i den danske skat med et beløb svarende til den udenlandske nettoindkomsts andel af den samlede beregnede skat. Eksemptionsmetoden kan kun anvendes på løn i ansættelsesforhold, og en række betingelser skal være opfyldt, for at man kan få denne lempelse. Betingelserne er i hovedtræk følgende: Mindst 6 måneders ophold i udlandet (uden for Danmark, Færøerne og Grønland). Ferie og fridage i Danmark må højst udgøre 42 dage inden for enhver 6-måneders-periode. Enhver form for arbejde i Danmark afbryder udlandsopholdet, dog er det muligt at foretage afrapportering og lignende, der direkte vedrører udlandsarbejdet. Afrapporteringsdage medregnes i de 42 dage. Der gælder særlige regler for offentligt ansatte. Konsekvenser af skattepligtsophør og domicilskift Ved ophør af fuld dansk skattepligt eller skift af skattemæssigt domicil, hvor Danmark får status som kildeland, skal personens globalindkomst ikke længere selvangives i Danmark. Skattepligtsophøret eller domicilskiftet betyder også, at personen skal beskattes af visse kapitalgevinster mv., ligesom der kan blive tale om efterbeskatning af visse pensionsindbetalinger. Aktier og anparter Aktier og anparter anses skattemæssigt for afstået på tidspunktet for skattepligtsophøret eller skift af domicil til udlandet. Der kan også blive tale om beskatning af
10 Flytning til udlandet optioner, der giver ret til at tegne eller købe aktier. I det følgende omtales reglerne om optioner ikke nærmere. Hovedreglen er, at kun personer, der har været fuldt skattepligtige til Danmark i mindst syv år inden for de seneste 10 år forud for skattepligtsophøret, er omfattet af reglerne om fraflytningsbeskatning. Beskatning forudsætter endvidere, at personen ejer aktier med en kurs værdi på mindst 100.000 kr. Dog vil der altid ske beskatning, hvis aktiernes anskaffelsessum er negativ som følge af, at aktierne er erhvervet ved en skattefri omdannelse af en personlig virksomhed til selskab. For ægtefæller gælder grænsen på 100.000 kr. for hver ægtefælle. Har den ene ægtefælle aktier med en kursværdi på 150.000 kr., er disse aktier omfattet af fraflytningsbeskatning, selv om den anden ægtefælle ingen aktier har. Der skal opgøres en urealiseret avance af personens samlede aktiebeholdning, og som salgssum anvendes aktiernes kursværdi på fraflytningstidspunktet. Avancen skal selvangives, og sammen med selvangivelsen skal der indsendes en oversigt over aktiebeholdningen. Der beregnes skat af den opgjorte urealiserede aktieavance, og der ydes rentefri henstand med skattebetalingen. Ved fraflytning til et land, der ikke er omfattet af den nordiske bistandsoverenskomst eller EU s inddrivelsesdirektiv, er henstand med betaling af fraflytterskat betinget af, at der stilles betryggende sikkerhed. Flytter man derimod til et EU-land mv., skal der ikke stilles sikkerhed for henstandsskatten. Der er fremsat lovforslag om, at det er det aktuelle bopælsland, der er afgørende for sikkerhedsstillelse. Det betyder, at ved videreflytning til et andet land kan der henholdsvis blive tale om sikkerhedsstillelse eller bortfald af allerede stillet sikkerhed. Den skat, der er opgjort ved fraflytningen (henstands saldoen), kan nærmest karakteriseres som en gæld til SKAT. Der skal afdrages på henstandssaldoen ved følgende dispositioner: Udlodning af udbytte Andre udlodninger og dispositioner, der reducerer aktiernes værdi Ydelse af lån til aktionæren mfl. Salg af aktier. Der skal hvert år indgives en dansk selvangivelse, så længe personen har en positiv henstandssaldo. Selvangivelsesfristen er den 1. juli i året efter indkomståret. Afdrag på henstandssaldoen skal betales til SKAT senest den 20. oktober i året efter udbytteudlodningen, aktiesalget mv. Agerskov Kro. Kongelig privilegeret kro 1767 Foto Danske Kroer & Hoteller
Flytning til udlandet 11 Det er en betingelse for henstand med fraflytterskatten, at der såvel i fraflytningsåret som i de følgende år selvangives rettidigt. Fordringer og finansielle kontrakter Ved ophør af fuld dansk skattepligt eller skift af skattemæssigt domicil til udlandet betragtes fordringer og finansielle kontrakter som afstået til værdien på fraflytningstidspunktet. Reglerne omfatter de fordringer mv., hvor en gevinst ved afståelse eller indfrielse vil medføre en avancebeskatning. Hovedreglen er, at beskatning kun skal ske for personer, der har været fuldt skattepligtige til Danmark i en eller flere perioder på i alt mindst 7 år inden for de sidste 10 år forud for fraflytningen. Fraflytningsbeskatning skal i øvrigt kun ske, hvis personens beholdning af fordringer og finansielle kontrakter har en kursværdi på fraflytningstidspunktet på mindst 100.000 kr. For ægtefæller gælder grænsen på 100.000 kr. for hver ægtefælle. Har den ene ægtefælle aktier finansielle kontrakter med en kursværdi på 150.000 kr., er disse kontrakter omfattet af fraflytningsbeskatning, selv om den anden ægtefælle ingen fordringer eller finansielle kontrakter har. Der skal ved fraflytningen udarbejdes en beholdningsoversigt, og den opgjorte avance skal selvangives. Blåstemplede fordringer, som personen har erhvervet inden den 27. januar 2010, skal ikke indgå i beholdningsoversigten. Der kan opnås henstand med betaling af fraflytterskatten, når gevinst eller tab skal opgøres efter realisationsprincippet. Henstanden er rentefri. Ved fraflytning til et land, der ikke er omfattet af den nordiske bistandsoverenskomst eller EU s inddrivelsesdirektiv, er henstand med betaling af fraflytterskat betinget af, at der stilles betryggende sikkerhed. Flytter man derimod til et EU-land mv., skal der ikke stilles sikkerhed for henstandsskatten. Der er fremsat lovforslag om, at det er det aktuelle bopælsland, der er afgørende for sikkerhedsstillelse. Det betyder, at ved videreflytning til et andet land kan der henholdsvis blive tale om sikkerhedsstillelse eller bortfald af allerede stillet sikkerhed. Der skal betales afdrag på henstandssaldoen ved afståelse og indfrielse af de pågældende fordringer og finansielle kontrakter. Der skal hvert år indgives en dansk selvangivelse, så længe personen har en positiv henstandssaldo. Selvangivelsesfristen er den 1. juli i året efter indkomståret. Afdrag på henstandssaldoen skal betales til SKAT senest den 20. oktober i året efter afståelsen eller indfrielsen af fordringen eller den finansielle kontrakt. Afskrivningsberettigede aktiver i udlandet Der skal ske beskatning af genvundne afskrivninger på aktiver, der befinder sig i udlandet, når den fulde danske skattepligt ophører eller ved skift af skattemæssigt domicil. Fraflytningsbeskatningen gælder kun for de aktiver, som Danmark efter fraflytningen ikke har beskatningsretten til. Hvis aktiverne indgår i et fast driftssted i Danmark, eller der er tale om en fast ejendom beliggende i Danmark, skal der ikke ske beskatning. De udenlandske aktiver anses for afstået til handelsværdien på fraflytningstidspunktet, dog højst et beløb svarende til anskaffelsessummen. Det betyder, at der kun sker beskatning af genvundne afskrivninger, hvorimod en avance på en fast ejendom ikke beskattes. Der kan ikke opnås henstand med den beregnede fraflytterskat. Pensionsordninger Ved skattepligtsophør skelnes mellem pensionsordninger oprettet i ansættelsesforhold og privattegnede pensionsordninger. Pensionsordninger oprettet i ansættelsesforhold Der kan blive tale om efterbeskatning af en del af pensionsindbetalingerne på en arbejdsgiveradministreret pensionsordning, hvis der er foretaget ekstraordinært store indbetalinger i fraflytningsåret og de fire foregående år. For hovedaktionærer gælder dog en 10-års-regel. Efterbeskatningen gælder for ratepensioner og pensionsordninger med løbende udbetalinger (livrenter).
12 Flytning til udlandet Efterbeskatning skal ske, hvis pensionsindbetalingerne vilkårligt er forøget i 5-års-perioden (hovedaktionærer dog 10-års-perioden). Der kan dog aldrig blive tale om efterbeskatning af den del af pensionsindbetalingen i det enkelte år, der maksimalt udgør 20 % af årets lønindtægt, inklusive pensionsindbetalingen fra arbejdsgiveren og værdi af fri bil mv. Privattegnede pensionsordninger For privattegnede livsvarige livrenter kan der blive tale om omberegning af allerede foretagne fradrag for indbetalinger. Dette gælder, hvis der er aftalt en indbetalingsperiode på 10 år, hvor den årlige indbetaling er større end det såkaldte opfyldningsfradrag. Fra og med indkomståret 2010 gælder der ikke en bindingsperiode på 10 år for indbetalinger til ratepensioner og ophørende livrenter, idet det årlige fradrag maksimalt kan udgøre 100.000 kr. (2010). Selvstændigt erhvervsdrivendes indbetaling på en såkaldt 30-procents-ordning er ikke omfattet af reglerne om efterbeskatning eller omberegning af foretagne fradrag. Det samme gælder indbetalinger på de såkaldte ophørspensioner ved salg af virksomhed. Fritagelse for pensionsafkastskat Personer, der ikke er fuldt skattepligtige til Danmark, eller som efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst er skattemæssigt hjemmehørende i udlandet, skal ikke betale skat af pensionsafkast. Der skal indsendes en blanket til SKAT Maribo om fritagelse for pensionsafkastskat. Selvangivelse for fraflytningsåret Selvangivelsen for fraflytningsåret skal indsendes enten 1. maj eller 1. juli (de almindelige tidsfrister) i året efter fraflytningsåret. Selvangivelsen for fraflytningsåret skal omfatte indkomsten fra 1. januar frem til skattepligtsophøret mv. Der skal ske fuld periodisering af renteindtægter og renteudgifter. For andre indkomster er det normalt en betingelse, at der er erhvervet endelig ret til beløbet inden fraflytningen. Løn og feriepenge mv., der er optjent inden udrejsen, skal dog medtages på selvangivelsen, selv om udbetaling af beløbene først sker senere. Ved ophør af fuld dansk skattepligt skal skattepligtige indkomster og fradragsberettigede udgifter omregnes til helårsbeløb. Omregningen sker af hensyn til personfradraget og de progressive statsskatter. Ved omregning til helårsindkomst kan man vælge mellem den faktisk konstaterede indkomst i hele året eller den teoretiske helårsindkomst, hvilket vil sige den selvangivne indkomst omregnet til et helt år ud fra antal skattepligtsdage. Der skal naturligvis kun betales skat af den indkomst, der faktisk er optjent inden fraflytningen (delårsindkomsten). Hvis personen fortsat er fuldt skattepligtig til Danmark efter interne danske skatteregler, men skattemæssigt hjemmehørende i udlandet efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det nye bopælsland, skal der ikke ske omregning af delårsindkomsten til helårsindkomst. Begrænset dansk skattepligt Uanset om den fulde danske skattepligt er ophørt ved fraflytningen, eller personen fortsat er fuld skattepligtig til Danmark, men skattemæssigt hjemmehørende i udlandet, kan der være indkomster, som skal selvangives i Danmark. Det gælder eksempelvis indkomst fra udlejning af fast ejendom beliggende i Danmark, ejendomsværdiskat af et dansk sommerhus og bestyrelseshonorar fra et dansk selskab. En række andre indkomster fra Danmark kan også være omfattet af dansk skattepligt, hvilket blandt andet afhænger af en eventuel dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og det nye bopælsland. Selvangivelsen for begrænset skattepligtige personer skal anvendes, hvis den fulde danske skattepligt er ophørt ved fralytningen. Er personen fortsat omfattet af fuld dansk skattepligt, skal den almindelige selvangivelse for fuldt skattepligtige personer anvendes, også selv om Danmark ikke kan beskatte globalindkomsten, fordi det nye bopælsland efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst er personens domicilland.
Flytning til udlandet 13 Foto Johnny Madsen / Scanpix Bromølle Kro. Kongelig bevilling 1198
14 Flytning til Danmark Personer bosat i udlandet, som erhverver en dansk helårsbolig, bliver ikke fuldt skattepligtige, før de tager ophold i Danmark. Kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende er muligt, uden at den fulde danske skattepligt indtræder. Kortvarige erhvervsmæssige ophold i Danmark medfører derimod, at der som altovervejende hovedregel indtræder fuld dansk skattepligt. Indtræden af fuld dansk skattepligt Bedømmelsen af, om en person er omfattet af fuld dansk skattepligt eller ej, når der rådes over en helårsbolig i Danmark, er forskellig, afhængig af om der er tale om flytning til Danmark eller flytning fra Danmark. Ved flytning fra Danmark til udlandet er den altovervejende hovedregel, at hvis helårsboligen ikke sælges eller udlejes uopsigeligt for udlejer i mindst tre år, ophører den fulde danske skattepligt efter interne regler ikke. Derimod kan en i udlandet bosiddende person erhverve sig en helårsbolig i Danmark, uden at der Bromølle Kro. Kongelig bevilling 1198 Foto Kaspar Wenstrup / Scanpix indtræder fuld dansk skattepligt, hvis boligen kun benyttes til kortvarige ferieophold i Danmark. Kortvarige ferieophold Erhverver en person, der er bosiddende i udlandet, og som ikke er fuldt skattepligtig til Danmark, en dansk helårsbolig, bliver personen først omfattet af fuld dansk skattepligt, når han tager ophold i Danmark. Kortvarige ophold i Danmark på grund af ferie eller lignende betragtes ikke som ophold, der konstituerer fuld skattepligt. Ifølge administrativ praksis anses et uafbrudt ophold i Danmark af en varighed på mere end tre måneder eller samlede ophold, der overstiger 180 dage inden for en periode på 12 måneder, ikke for kortvarigt ophold. Ved beregning af opholdets varighed medregnes ethvert påbegyndt døgn som et fuldt døgn. Overskrides en af disse grænser, indtræder der fuld dansk skattepligt, selv om personen kun har holdt ferie og fridage i Danmark. Den administrative praksis om, at der ikke indtræder fuld dansk skattepligt, når personen kun opholder sig kortvarigt i Danmark på grund af ferie eller lignende, betyder eksempelvis, at et ægtepar, der har været bosat i udlandet i en årrække, kan anskaffe sig en dansk helårsbolig, uden at der indtræder fuld dansk skattepligt. Det ses af og til, at den ene af ægtefællerne vælger at flytte til Danmark, mens den anden ægtefælle forbliver bosat i udlandet på grund af ansættelse i en udenlandsk virksomhed. Den ægtefælle, der flytter til Danmark, bliver naturligvis fuldt skattepligtig, men der indtræder ikke fuld dansk skattepligt for den ægtefælle, der forbliver boende i udlandet, når personen kun opholder sig kortvarigt i Danmark i forbindelse med ferie og fridage. Erhvervsmæssige ophold Den fulde danske skattepligt kan imidlertid indtræde straks fra begyndelsen af det første ophold efter erhvervelsen af den danske helårsbolig. Dette gælder, hvis personen under sit ophold i Danmark udøver erhvervsmæssig beskæftigelse. Fra praksis på området kan blandt andet nævnes følgende afgørelser:
Flytning til Danmark 15 En sygeplejerske, der var bosiddende i Schweiz, påtænkte at købe en andelsbolig i Danmark. Hun var ansat ved forskellige uddannelsesinstitutioner i Schweiz. Andelsboligen ville blive brugt i forbindelse med ferie. I ferieperioden ville hun gerne have mulighed for at udarbejde undervisningsmateriale til brug for arbejdet i Schweiz. Der ville maksimalt blive tale om 14 arbejdsdage (udarbejdelse af undervisningsmateriale i boligen) i Danmark om året. Det daværende Ligningsråd var af den opfattelse, at der ikke ville indtræde fuld dansk skattepligt. Tog sygeplejersken derimod arbejde på et dansk hospital i maksimalt en måned om året, ville der indtræde fuld dansk skattepligt, når et sådant arbejde blev påbegyndt. En person, der var bosat i Belgien og arbejdede der, påtænkte at foretage arbejdsrejser til Danmark i maksimalt 16 dage om året. Hustru og børn var flyttet til Danmark. Overnatning i Danmark i forbindelse med arbejdsrejserne ville ske på hotel. Skatterådet var af den opfattelse, at den fulde danske skattepligt ville indtræde første gang, han foretog en arbejdsrejse til Danmark. En person havde købt en dansk helårsbolig. Arbejdsmæssigt overvejede han at opholde sig i Danmark maksimalt 8 x 2 dage om året, hvor han skulle undervise. Skatterådet udtalte, at han ville blive fuldt skattepligtig til Danmark fra den første undervisningsdag. En person, der boede i Dubai, hvor familien tillige boede, overvejede at leje en ejerlejlighed i Danmark. Personen var eneejer af aktierne i et dansk holdingselskab, der ejede aktier i flere selskaber. Ejerlejligheden ønskede han og familien at anvende til ferieophold i Danmark i 4-8 uger om året. Han ville dog under opholdene i Danmark deltage i bestyrelsesmøder fire gange om året. Landsskatteretten var af den opfattelse, at deltagelse i bestyrelsesmøderne ville have en sådan karakter, at der var tale om løbende personlig varetagelse af et erhverv. Konsekvensen heraf var, at den fulde danske skattepligt ville indtræde fra det tidspunkt, hvor han deltog i det første møde. Som det fremgår af den refererede praksis, er den altovervejende hovedregel, at erhvervsmæssig beskæftigelse i Danmark betyder, at den fulde danske skattepligt indtræder fra den første arbejdsdag, hvis man disponerer over en dansk helårsbolig. Dobbeltdomicil Indtræder der fuld dansk skattepligt, fordi opholdene i Danmark ikke kan karakteriseres som kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende, skal personen som udgangspunkt beskattes i Danmark af sin globalindkomst. Dette gælder ubetinget, hvis personen er bosat i et land, som Danmark ikke har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med. Bor personen derimod i et land, som har indgået en dobbeltbeskatningsoverenskomst med Danmark, skal det ud fra overenskomstens artikel om skattemæssigt hjemsted afgøres, hvilket land der er domicilland, og det andet land får status som kildeland. Der er tale om en konkret vurdering ud fra en række nærmere fastsatte kriterier, men som oftest vil domicillandet være der, hvor personens centrum for livsinteresser er, når personen har en fast bolig til rådighed i begge lande. Domicillandet må beskatte personen af globalindkomsten, mens kildelandet kun må beskatte indkomst af kilder der, og kun i det omfang beskatningsretten er tillagt kildelandet i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Indtræden af fuld dansk skattepligt, hvor Danmark efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst har status som kildeland, får dermed som hovedregel ingen alvorlige skattemæssige konsekvenser, men de skattemæssige forhold bør dog nøje overvejes, inden man bringer sig i denne skattemæssige situation. Beskatning i tilflytningsåret Selvangivelsen for tilflytningsåret skal omfatte globalindkomsten fra datoen for indtræden af fuld dansk skattepligt eller domicilskift og indtil indkomstårets udløb. Indkomsten i tilflytningsåret opgøres efter almindelige danske skatteregler. Der skal dog laves en periodisering af renteindtægter og renteudgifter, således at kun de indtægter og udgifter, der vedrører skattepligtsperioden, bliver undergivet dansk beskatning. For andre indkomster er hovedreglen, at det afgørende
16 Flytning til Danmark for skattepligten er retserhvervelsestidspunktet. Når den fulde danske skattepligt indtræder, vil indkomsten omfatte en kortere periode end et år. Det betyder, at de skattepligtige indkomster og fradragsberettigede udgifter skal omregnes til helårsbeløb. Omregningen sker af hensyn til personfradraget og de progressive statsskatter. Ved omregning til helårsindkomst kan man vælge mellem den faktisk konstaterede indkomst i hele året eller den teoretiske helårsindkomst, hvilket vil sige den selvangivne indkomst omregnet til et helt år ud fra antal skattepligtsdage. Der skal naturligvis kun betales skat af den faktiske indkomst fra skattepligtens indtræden (delårsindkomsten). Indgangsværdier Ved indtræden af fuld dansk skattepligt eller når en person bliver skattemæssigt hjemmehørende i Danmark (domicilland) efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, skal der fastsættes indgangsværdier for de aktiver og passiver, som personen ejer, og som ikke allerede er omfattet af dansk skattepligt. Som hovedregel anses aktiver og passiver for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tilflytningstidspunktet. For afskrivningsberettigede aktiver gælder særlige regler for fastsættelse af indgangsværdier. Fastsættelse af indgangsværdi gælder også for aktier, finansielle kontrakter mv., der tidligere har været omfattet af dansk fraflytningsbeskatning, og som personen fortsat ejer på tidspunktet for genindtræden af fuld dansk skattepligt. Der skal dog ske en regulering af handelsværdien, og den resterende henstandssaldo bortfalder. Pensionsordninger oprettet i udlandet Ved skattebegunstigede pensionsordninger (ratepensioner, pensionsordninger med løbende udbetalinger og kapitalpensioner) forstås, at der skattemæssigt er fradragsret for indbetalinger til pensionen. Indbetaler arbejdsgiveren på en skattebegunstiget pensionsordning, er medarbejderen ikke skattepligtig af indbetalingen (bortseelsesret). Fra og med den 1. januar 2008 blev de danske skattebegunstigelsesregler for pensionsordninger udvidet til også at omfatte indbetalinger på pensionsordninger oprettet inden for EU/EØS (undtagen Liechtenstein). Den altovervejende hovedregel er, at der kun opnås fradragsret eller bortseelsesret, hvis den udenlandske pensionsordning svarer til skattebegunstigede danske pensionsordninger. Der gælder dog lidt lempeligere krav i en tidsbegrænset periode, hvis en person flytter til Danmark og har oprettet pensionsordningen, mens han var bosat i udlandet. Skattebegunstigede udenlandske pensionsordninger Der er mulighed for fradragsret eller bortseelsesret for indbetalinger til pensionsordninger, der er oprettet i et pensionsinstitut i andet EU-land eller EØS-land (undtagen Liechtenstein). Fradragsretten eller bortseelsesretten forudsætter, at en række betingelser til såvel pensionsordningen, pensionsinstituttet og pensionsopspareren er opfyldt. Disse betingelser er i hovedtræk følgende: Pensionsordningen skal svare til en dansk skattebegunstiget ordning, det vil sige aldersbetingelser, krav til indsættelse af begunstigede mv. Pensionsinstituttet skal opfylde de samme krav til indberetninger og indeholdelse af skatter og afgifter som danske pensionsinstitutter. Pensionsopspareren skal underskrive en erklæring om, at han indvilliger i at betale skat eller afgifter til Danmark af pensionsudbetalingerne. For at opnå fradragsret eller bortseelsesret for arbejdsgiverindbetalinger skal pensionsordningen godkendes af Skattecenter Maribo. På SKATs hjemmeside findes en blanket, som skal udfyldes og indsendes sammen med en kopi af pensionsaftalen. Det løbende afkast af pensionsordningen beskattes med 15 % pensionsafkastskat ligesom pensionsordninger oprettet i danske pensionsinstitutter. Personer, der flytter til Danmark og som har oprettet en pensionsordning i et pensionsinstitut i et andet
Flytning til Danrmark 17 EU-land eller EØS-land (undtagen Liechtenstein), kan fortsætte med at indbetale på pensionen med fradragsret eller bortseelsesret i op til 60 måneder. I denne periode skal der ikke betales dansk pensionsafkastskat af værditilvæksten. Det er et krav, at pensionsordningen godkendes af Skattecenter Maribo. Betingelserne for godkendelse er ikke helt så strenge som generelt ved tegning af udenlandske pensionsordninger. Betingelserne er i hovedtræk følgende: Pensionsordningen er oprettet i et andet EU-land eller EØS-land på et tidspunkt, hvor personen ikke var fuldt skattepligtig eller skattemæssigt hjemmehørende i Danmark. Indbetalinger til pensionsordningen gav fradragsret eller bortseelsesret på det tidspunkt, hvor ordningen blev oprettet. Personen eller dennes arbejdsgiver har betalt til ordningen i mindst et år, før skattepligten til Danmark indtrådte. Tylstrup Kro. Kro siden 1644. Kongelig privilegeret kro 1834 Foto Danske Kroer & Hoteller
18 Flytning til Danmark Personen har ikke inden for de sidste tre år før flytning til Danmark været omfattet af fuld eller begrænset skattepligt (gælder dog ikke fast ejendom, udbytte og royalty) til Danmark. Pensionsordningen skal ligne danske ordninger, hvilket blandt andet betyder, at ordningen skal have karakter af en pension, der kommer til udbetaling ved normal pensionsalder eller invaliditet mv., opsparingen skal være adskilt fra personens øvrige formue, og der må ikke kunne disponeres over pengene. Fradrag i medfør af en dobbeltbeskatningsoverenskomst I nogle dobbeltbeskatningsoverenskomster er der indsat en bestemmelse om skattebegunstigelse af indbetalinger til visse pen sionsordninger i det andet land. Det drejer sig om dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med Storbritannien, Schweiz, Holland og grænsegængeraftalen med Sverige. Sådanne pensionsordninger er ikke omfattet af ovenstående regler og skal heller ikke forhåndsgodkendes af Skattecenter Maribo. Tylstrup Kro. Kro siden 1644. Kongelig privilegeret kro 1834 Foto Danske Kroer & Hoteller Andre udenlandske pensionsordninger Pensionsordninger, som ikke er eller kan godkendes af SKAT, er ikke skattebegunstigede. Det betyder, at der ikke ved opgørelsen af den danske indkomst er fradragsret eller bortseelsesret for indbetalingerne. Disse pensionsordninger kan skattemæssigt kategoriseres i to hovedgrupper. Den ene hovedgruppe omfatter de ordninger, hvor der formodentlig ikke har været fradragsret eller bortseelsesret for indbetalingerne. Ved indtræden af fuld dansk skattepligt er den årlige værditilvækst skattepligtig som kapitalindkomst. Udbetalinger fra pensionsordningen er skattefri, hvis personen kan dokumentere, at der ikke har været fradragsret eller bortseelsesret for indbetalingerne. Den anden hovedgruppe omfatter pensionsordninger, hvor der i udlandet har været fradragsret eller bortseelsesret for indbetalingerne. Ved indtræden af fuld dansk skattepligt skal der betales pensionsafkastskat på 15 % af den løbende værditilvækst. Udbetalinger fra pensionsordningen er skattepligtige. Har personen indbetalt på pensionsordningen, efter at han er blevet fuldt skattepligtig til Danmark, er den del af udbetalingerne dog skattefri, idet der ikke har været fradragsret for indbetalingen. Ved indtræden af fuld dansk skattepligt, hvor man er ejer af en udenlandsk pensionsordning, er det derfor vigtigt at undersøge, hvilken kategori pensionsordningen tilhører. Der er normalt pligt til at oplyse SKAT om, at man er ejer af en udenlandsk pensionsordning.
AM-bidraget er nu en skat 19 I perioden 1994-2007 var AM-bidraget et socialt bidrag på 8 %. Fra og med 2008 var der ikke længere tale om et socialt bidrag, men en skat. Det betød dog ikke de store ændringer. I forbindelse med Forårspakke 2.0 vedtog Folketinget i 2009 en ny arbejdsmarkedsbidragslov og konsekvensen heraf er, at AM-bidraget nu betragtes som en skat, som dog ikke skal betales af overførselsindkomster mv., men skal betales af flere personer og indkomster end tidligere. De nye regler gælder fra og med indkomståret 2011. Historiens gang AM-bidraget var i perioden 1994-2007 et socialt bidrag, som var øremærket til visse sociale og beskæftigelsesmæssige formål. Det betød, at det oprindeligt fastsatte bidrag på 8 % skulle reguleres, hvis udgifterne blev større eller mindre. På grund af en række år med meget lav arbejdsløshed blev resultatet, at bidraget fra og med 2008 skulle nedsættes til 7,5 %. Dette skete dog ikke, idet Folketinget vedtog, at AM-bidraget ikke længere skulle være et socialt bidrag, men en skat på 8 %. Betaling af AM-bidraget var dog fortsat afhængig af, om personen var omfattet af dansk social sikring. I Forårspakke 2.0, som blev vedtaget i foråret 2009, tog Folketinget den fulde konsekvens og vedtog en ny lov om arbejdsmarkedsbidrag. Denne nye lov gælder fra og med indkomståret 2011. Hvem skal betale AM-bidrag? Personer, der er skattepligtige til Danmark, skal betale AM-bidrag. Fuldt skattepligtige personer skal betale AM-bidrag af såvel dansk som udenlandsk arbejdsindkomst og indkomst ved selvstændig virksomhed, uanset hvor personen er omfattet af social sikring. Det samme gælder indkomst fra Færøerne og Grønland. Begrænset skattepligtige personer skal betale AMbidrag til Danmark af den bidragspligtige indkomst, selv om personen er omfattet af social sikring i sit hjemland. Hvilke indkomster skal der ikke betales AM-bidrag af? Hovedreglen er, at skal der betales skat af indkomsten (personlig indkomst), skal der også betales AM-bidrag. Der skal dog ikke betales AM-bidrag af følgende indkomster: Overførselsindkomster DIS-hyre Biblioteksafgifter. Indkomster, som er gjort helt eller delvis skattefri, skal der heller ikke betales AM-bidrag af. Det betyder, at der ikke skal betales bidrag af eksempelvis den skattefri del af visse jubilæumsgratialer, fratrædelsesgodtgørelser og legatbeløb. Udenlandske gæstestuderende, der efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst er berettiget til et særligt fradrag i lønindkomst mv., skal kun betale AM-bidrag af lønindkomsten efter gæstefradraget. Vederlag i ansættelsesforhold Vederlag i ansættelsesforhold (lønmodtagere) er AMbidragspligtigt, herunder for personer omfattet af ekspertbeskatning, kulbrintebeskatning og reglerne om arbejdsudleje. Lønmodtagere skal betale AM-bidrag af følgende indkomster: Løn, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel mv., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser mv. Personalegoder i form af: 4Fri kost og logi 4Fri bil 4Multimedier 4Fri sommerbolig til hovedaktionærer mfl. 4Fri lystbåd til hovedaktionærer mfl. 4Fri helårsbolig til hovedaktionærer mfl. 4Aktier, tegningsretter til aktier og køberetter til aktier, der beskattes på tildelingstidspunktet eller udnyttelsestidspunktet. Pensionsindbetalinger foretaget af arbejdsgiver, hvor der har været bortseelsesret for indbetalingen.
20 AM-bidraget er nu en skat For så vidt angår sommerbolig, lystbåd og helårsbolig, skal der kun betales AM-bidrag, hvis der er tale om en direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, og hvor der gælder skærpede værdiansættelsesregler. En direktørtitel er imid lertid ikke tilstrækkeligt til, at de skærpede værdiansættelsesregler skal anvendes. Hvis direktøren har meget begrænsede ledelsesbeføjelser, og alle vigtige beslutninger eksempelvis skal godkendes af en administrerende direktør, vil de almindelige regler for medarbejdere normalt skulle anvendes, og der skal derfor ikke betales AM-bidrag. Hovedaktionærer skal altid betale AM-bidrag af sådanne personalegoder. Arbejdsgiveren skal betale AM-bidrag af indbetalinger, som ikke kan henføres til den enkelte ansatte, og som arbejdsgiveren foretager til en pensionskasse eller til en hjælpe- og understøttelsesfond. Vederlag uden for ansættelsesforhold Der skal betales AM-bidrag af ethvert vederlag, som indgår i den personlige indkomst. Bidragspligten omfatter også indkomst fra frit erhverv udøvet i udlandet, på Færøerne og i Grønland. Der skal også betales AM-bidrag af naturalier af de samme goder, som gælder for lønmodtagere, se ovenfor om Vederlag i ansættelsesforhold. Også her gælder, at det kun er hovedaktionærer og andre med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, der skal betale AM-bidrag af sommerbolig, lystbåd og helårsbolig. Der ligger i begrebet vederlag en forudsætning om en modydelse, eksempelvis en arbejdsydelse eller et bestyrelseshonorar. Men også eksempelvis en ydelse i form af et immaterielt aktiv det, som sædvanligvis betegnes som royalties er AM-bidragspligtig. Principielt skal personer, der er begrænset skattepligtige til Danmark af eksempelvis royalties, også betale AMbidrag af denne indkomst. Men da skatten af sådan indkomst er begrænset til 28 % efter interne danske skatteregler, og beskatningen i øvrigt ofte er mindre som følge af en mellem Danmark og personens bopælsland indgået dobbeltbeskatningsoverenskomst, får bidragspligten ikke nogen selvstændig betydning. Er der derimod ikke præsteret en modydelse, eksempelvis i tilfælde af et privat legat, skal der ikke betales AM-bidrag. Selvstændigt erhvervsdrivende Grundlaget for AM-bidrag for selvstændigt erhvervsdrivende er den del af virksomhedens overskud, der beskattes som personlig indkomst. Fradragsberettigede indbetalinger til pensionsordninger fragår ikke ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for AM-bidraget. Fremført negativ personlig indkomst fragår i grundlaget for AM-bidraget, dog ikke den del, der udgør fradrag for indbetalinger til pensionsordninger. Der skal også betales AM-bidrag af virksomhed og fast ejendom i udlandet, på Færøerne og i Grønland Der skal ikke betales AM-bidrag af biblioteksafgifter. Anvendes virksomhedsskatteordningen, ydes en godtgørelse på 8,7 % af biblioteksafgiften. Godtgørelsen er skattepligtig som en del af virksomhedens overskud og ydes i det år, hvor biblioteksafgiften modtages. Godtgørelsen betragtes som en indbetalt foreløbig skat og modregnes i slutskatten for det pågældende indkomstår. Er AM-bidraget fuldt ud en skat? Uanset om AM-bidraget fuldt ud kan betegnes som en skat eller ej, skal der dog gives nogle afsluttende bemærkninger om bidraget: AM-bidraget fragår i det bidragspligtige beløb (den personlige indkomst), inden der beregnes skat. Skatteloftet (marginalskat) udgør 51,5 % eksklusive kirkeskat og AM-bidrag. Underskud i virksomhedsordningen, der modregnes i personlig indkomst, nedsætter ikke beregningsgrundlaget for AM-bidraget. Ved lempelse i den danske skat for udenlandsk indkomst er AM-bidraget en skat, hvilket har været gældende siden 2008. Da AM-bidraget er en skat, indgår det ved opgørelsen af restskat, overskydende skat og indregning i næste års forskudsskat, men først for restskat mv. for indkomståret 2011 eller senere.