ISRE 2400 DK Review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning

Transkript

1 International Auditing and Assurance Standards Board Januar 2012 Januar 2012 In International Standard om Review Review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning

2 International Auditing and Assurance Standards Board International Federation of Accountants 545 Fifth Avenue, 14 th Floor New York, New York USA Denne Internationale Standard om Review (), Review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning er baseret på ISRE 2400 Engagements to Review Financial Statements (Previously ISA 910), som er udgivet på engelsk af International Auditing and Assurance Standard Board i International Federation for Accountants (IFAC) i Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services Pronouncements, 2010 Edition Part II. Standarden er oversat til dansk af FSR danske revisorer og genudgivet i 2012 med tilladelse fra IFAC. Engelsk udgave af International Standard om Review (ISRE 2400), Engagement to Review Financial Statements 2010, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes. Dansk udgave af International Standard om Review (), Review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning 2012, International Federation of Accountants (IFAC). Alle rettigheder forbeholdes , Review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning er tidligere udsendt af FSR under benævnelsen RS 2400, Review af regnskaber. I forhold til RS 2400, som blev udsendt af FSR`s Revisionstekniske Udvalg i oktober 2008, er der udover ændringen af standardens navn og heraf følgende konsekvensrettelser, foretaget mindre ændringer til de danske tilpasninger, således at de afspejler yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning er indarbejdet i kursiv som en integreret del af den danske oversættelse af ISRE Ikrafttrædelse den ændrede benævnelse af standarden træder i kraft med virkning for erklæringer der afgives 1. juli 2012 og senere.

3 Review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning Indholdsfortegnelse Afsnit Indledning Målet med et review... 3 Generelle principper for et review Omfanget af et review... 8 Begrænset sikkerhed... 9 Opgavens indhold Planlægning Arbejde udført af andre Dokumentation Handlinger og bevis Konklusioner og erklæring Bilag 1: Eksempel på aftalebrev om review af et regnskab Bilag 2: Eksempler på detaljerede handlinger, som kan udføres ved review af et regnskab Bilag 3: Eksempel på reviewerklæring uden forbehold Bilag 4: Eksempler på modificerede reviewerklæringer, Review af regnskaber, bør læses i sammenhæng med Forord til de internationale standarder om kvalitetsstyring, revision, review, andre erklæringsopgaver med sikkerhed og beslægtede opgaver, som fastlægger anvendelsen og rækkevidden af ISRE erne Retningslinjer for revisorers etiske adfærd (Etiske regler for revisorer) udarbejdes efter FSR - danske revisorers vedtægter og er en oversættelse af IFACs Code of Ethics for Professional Accountants. De mere restriktive regler der på enkelte områder følger af dansk revisorlovgivning er indarbejdet i de Etiske regler for revisorer. Som følge heraf henvises der generelt til Etiske regler for revisorer, hvor den internationale standard henviser til IFACs Code of Ethics. 1

4 Indledning 1. Formålet med denne ISRE er at opstille standarder for og give vejledning om revisors professionelle ansvar, når denne uden at være virksomhedens revisor påtager sig at udføre review af et regnskab, og om form og indhold af den erklæring, revisor afgiver i forbindelse med et sådant review. Er revisor virksomhedens revisor, når han påtager sig at udføre review af et perioderegnskab, udføres et sådant review efter ISRE 2410 DK, Review af et perioderegnskab udført af virksomhedens uafhængige revisor og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. 2. Denne ISRE retter sig mod review af regnskaber, herunder personlige regnskaber. Den anvendes imidlertid også med fornødne tilpasninger, for review af andre historiske finansielle oplysninger. Vejledningen i internationale standarder om revision (ISA er) kan være nyttig for den praktiserende revisor ved anvendelse af denne ISRE. 1 Målet med et review 3. Målet med et review af et regnskab er at sætte revisor i stand til at erklære, om revisor på basis af handlinger, som ikke giver samme grad af sikkerhed som ved revision, er blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at regnskabet ikke i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med en fastlagt regnskabsmæssig begrebsramme (begrænset sikkerhed). Generelle principper for et review 4. Revisor skal overholde Etiske regler for revisorer. Etiske principper, som omhandler revisors professionelle ansvar, er: (a) (b) (c) (d) (e) (f) (g) Uafhængighed integritet objektivitet faglig kompetence og fornøden omhu fortrolighed professionel adfærd tekniske standarder. 5. Revisor skal gennemføre et review i overensstemmelse med denne ISRE. 6. Revisor skal planlægge og udføre sit review med professionel skepsis og skal herunder være opmærksom på, at der kan forekomme omstændigheder, som kan medføre, at regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation. 7. Med henblik på at kunne udtrykke begrænset sikkerhed i reviewerklæringen skal revisor, primært gennem forespørgsler og analyser, opnå tilstrækkeligt og egnet bevis til at drage konklusioner. Omfanget af et review 8. Betegnelsen omfanget af et review henviser til de reviewhandlinger, som findes nødvendige i det pågældende tilfælde for at opnå målet med reviewet. De handlinger, der er krævet for at gennemføre et review af et regnskab, skal fastlægges af revisor 1 Afsnit 2 i denne ISRE DK blev tilføjet i oktober 2008 for at gøre anvendelsen af standarden mere klar.

5 under hensyntagen til kravene i denne ISRE, relevant lovgivning og, hvor det er relevant, indholdet af reviewaftalen og rapporteringskravene. Begrænset sikkerhed 9. En reviewopgave giver begrænset sikkerhed for, at den information, der reviewes, er uden væsentlige fejl, hvilket udtrykkes som beskrevet i afsnit 3. Opgavens indhold 10. Revisor og klient skal indgå aftale om opgavens indhold. Det aftalte indhold nedfældes i et aftalebrev eller i anden passende form, som for eksempel en kontrakt. 11. Et aftalebrev er nyttigt ved planlægningen af reviewarbejdet. Det er i både revisors og klientens interesse, at revisor fremsender et aftalebrev, som dokumenterer de vigtigste vilkår for opgaven. Et aftalebrev bekræfter revisors accept af opgaven og forebygger misforståelser vedrørende blandt andet målet med og omfanget af opgaven, omfanget af revisors ansvar og den erklæring, der skal afgives. 12. Forhold, der kan medtages i aftalebrevet, omfatter: Målet med den ydelse, der skal udføres ledelsens ansvar for regnskabet omfanget af det planlagte review, herunder henvisning til denne ISRE ubegrænset adgang til alle registreringer, dokumentationsmateriale eller anden information, der anmodes om i forbindelse med reviewet et eksempel på den erklæring, der forventes afgivet det faktum, at opgaven ikke giver sikkerhed for afsløring af eventuelle fejl eller mangler, ulovligheder eller andre uregelmæssigheder, for eksempel besvigelser eller underslæb en angivelse af, at der ikke udføres revision, og at en revisionskonklusion ikke afgives. For at understrege dette forhold og for at undgå misforståelser kan revisor også overveje at påpege, at et review ikke vil opfylde noget lov- eller tredjemandskrav om en revision. Et eksempel på et aftalebrev om review af et regnskab findes i bilag 1 til denne ISRE. Planlægning 13. Revisor skal planlægge arbejdet, så opgaven udføres effektivt. 14. Ved planlægningen af et review af regnskaber skal revisor opnå eller opdatere kendskabet til virksomheden og herunder foretage overvejelser om virksomhedens organisation, regnskabssystemer, særlige driftsforhold og karakteren af aktiver, passiver, indtægter og omkostninger. 15. Revisor skal opnå en forståelse af sådanne forhold og andre forhold, der er relevante for regnskabet, for eksempel kendskab til virksomhedens produktions- og distributionsmetoder, produktlinjer, driftssteder og nærtstående parter. Revisor har brug for denne forståelse for at foretage relevante forespørgsler og for at tilrettelægge passende handlinger såvel som for at vurdere de svar eller andre informationer, der tilvejebringes.

6 Arbejde udført af andre 16. Når der anvendes arbejde udført af en anden revisor eller af en ekspert, skal revisor sikre sig, at dette arbejde er tilstrækkeligt for at opfylde formålet med reviewet. Dokumentation 17. Revisor skal dokumentere forhold, der er vigtige som beviser, der underbygger reviewerklæringen, samt underbygger, at reviewet er udført i overensstemmelse med denne ISRE. Handlinger og bevis 18. Ved fastlæggelsen af arten, den tidsmæssige placering og omfanget af konkrete reviewhandlinger skal revisor foretage en afvejning baseret på forhold som: Kendskab opnået ved revision eller review af regnskaber for tidligere perioder revisors kendskab til virksomheden, herunder kendskab til branchens regnskabsprincipper og -praksis virksomhedens regnskabssystemer i hvilket omfang en specifik post er påvirket af ledelsens vurderinger væsentligheden af transaktioner og regnskabsposter. 19. Revisor skal gøre sig de samme overvejelser omkring væsentlighed, som hvis der skulle afgives en revisionskonklusion på regnskabet. Selv om der er en større risiko for, at fejl ikke opdages ved et review, end der er ved en revision, foretages bedømmelsen af, hvad der er væsentligt, under hensyntagen til de oplysninger, som revisor erklærer sig om, og behovene hos dem, der har tiltro til disse oplysninger, og ikke under hensyntagen til graden af den afgivne sikkerhed. 20. Et review af et regnskab vil normalt omfatte følgende handlinger: Opnåelse af kendskab til virksomhedens forretningsforhold og branche forespørgsler om virksomhedens regnskabspraksis forespørgsler om virksomhedens procedurer for registrering, klassificering og summering af transaktioner samt opsamling af regnskabsoplysninger og udarbejdelse af regnskabet forespørgsler om alle væsentlige udsagn i regnskabet analyser med det formål at finde sammenhænge og enkeltposter, der forekommer usædvanlige. Sådanne analyser kan omfatte: Sammenholdelse med regnskaber for tidligere perioder sammenholdelse af regnskabet med forventningerne til resultat og den finansielle stilling undersøgelse af sammenhængen mellem de dele af regnskabet, som kunne forventes at passe til et forudsigeligt mønster baseret på virksomhedens erfaring eller branchenormer. Ved gennemførelse af disse handlinger vil revisor overveje forhold, som krævede efterposteringer i tidligere perioder. Forespørgsler om beslutninger på generalforsamlinger, bestyrelsesmøder eller andre møder, der kunne påvirke regnskabet

7 gennemlæsning af regnskabet for at overveje, om regnskabet på basis af oplysninger, som revisor er blevet bekendt med, forekommer at være i overensstemmelse med den anførte regnskabsmæssige begrebsramme indhentelse af erklæringer, hvis det er aktuelt og findes nødvendigt, fra andre revisorer, som er blevet anmodet om at revidere eller foretage review af regnskaber for dele af virksomheden forespørgsler til personer, som har ansvar for regnskabsmæssige og bogføringsmæssige forhold, for eksempel: Om alle transaktioner er registreret om regnskabet er aflagt i overensstemmelse med den anførte regnskabspraksis ændringer i virksomhedens aktiviteter og regnskabspraksis forhold, som har givet anledning til spørgsmål i forbindelse med gennemførelsen af ovenstående handlinger indhentelse af skriftlige erklæringer fra ledelsen, hvis det findes hensigtsmæssigt. Bilag 2 til denne ISRE indeholder en liste med eksempler på handlinger, der ofte anvendes. Listen er ikke udtømmende, og det er heller ikke hensigten, at alle de foreslåede handlinger skal anvendes ved alle reviewopgaver. 21. Revisor skal forespørge om begivenheder efter regnskabsdatoen, som kan medføre rettelser eller yderligere oplysninger i regnskabet. Revisor har ikke noget ansvar for at udføre handlinger for at identificere begivenheder, der opstår efter datoen for reviewerklæringen. 22. Hvis revisor har grund til at mene, at de oplysninger, der reviewes, er væsentligt fejlbehæftede, skal revisor udføre sådanne yderligere eller mere omfattende handlinger, som er nødvendige for at give begrænset sikkerhed, eller for at få bekræftet, at det er nødvendigt at modificere erklæringen. Konklusioner og erklæring 23. Reviewerklæringen skal indeholde en klart formuleret, skriftlig udtalelse, der udtrykker begrænset sikkerhed. Revisor skal som basis for erklæringen, der udtrykker begrænset sikkerhed, gennemgå og vurdere de konklusioner, der er truffet på grundlag af de tilvejebragte beviser. 24. Baseret på det udførte arbejde skal revisor vurdere, om oplysninger tilvejebragt i forbindelse med reviewet indikerer, at regnskabet ikke giver et retvisende billede i overensstemmelse med den angivne regnskabsmæssige begrebsramme. 25. Reviewerklæringen på et regnskab beskriver opgavens omfang, for at læseren herigennem bliver i stand til at forstå arten af det udførte arbejde, og gør det klart, at der ikke er udført revision, og at der derfor ikke afgives en revisionskonklusion. 26. Reviewerklæringen på et regnskab skal indeholde følgende grundelementer, normalt i følgende rækkefølge:

8 (a) (b) (c) Overskrift2 adressat åbnings- eller indledningsafsnit indeholdende: (i) (ii) Identifikation af det regnskab, der er reviewet, og en omtale af virksomhedsledelsens ansvar og af revisors ansvar (d) afsnit, som beskriver indholdet af det udførte review, herunder: (i) (ii) En henvisning til denne ISRE om review eller til andre relevante standarder eller praksis en omtale af, at review er begrænset til primært at omfatte forespørgsler og analyser, og (iii) en omtale af, at revision ikke er foretaget, at de foretagne handlinger giver mindre sikkerhed end en revision, og at en revisionskonklusion ikke afgives (e) (f) (g) (h) erklæring med afgivelse af begrænset sikkerhed revisors adresse dato for erklæringen, og revisors underskrift. Bilag 3 og 4 til denne ISRE indeholder eksempler på reviewerklæringer. 27. Reviewerklæringen skal: (a) (b) Fastslå, at revisor ved sit review ikke er blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at regnskabet ikke giver et retvisende billede i overensstemmelse med den angivne regnskabsmæssige begrebsramme (begrænset sikkerhed), eller hvis revisor er blevet opmærksom på sådanne forhold, skal de forhold, der påvirker det retvisende billede i overensstemmelse med den angivne regnskabsmæssige begrebsramme, beskrives, herunder skal revisor, hvor det er muligt, give oplysning om den beløbsmæssige indvirkning på regnskabet og enten: (i) (ii) Tage forbehold i den afgivne erklæring om begrænset sikkerhed, eller give en erklæring om, at regnskabet ikke er retvisende i overensstemmelse med den angivne regnskabsmæssige begrebsramme, når virkningen af forholdet har en så væsentlig og gennemgribende regnskabsmæssig effekt, at revisor konkluderer, at et forbehold ikke er tilstrækkeligt til at vise, at regnskabet er vildledende eller mangelfuldt, eller (c) hvis der har været væsentlige begrænsninger i arbejdsomfanget /det udførte review, beskrive begrænsningerne og enten: 2 Det kan være hensigtsmæssigt at anvende ordet den uafhængige i overskriften for at adskille revisors erklæring fra erklæringer, der afgives af andre, som for eksempel ledende funktionærer i virksomheden, eller fra erklæringer fra andre revisorer, som ikke nødvendigvis skal overholde de samme etiske krav som en uafhængig revisor.

9 (i) (ii) Tage forbehold i den afgivne erklæring om begrænset sikkerhed vedrørende de mulige rettelser til regnskabet, som kunne have været fundet nødvendige, hvis der ikke havde været nogen begrænsning, eller undlade at give nogen sikkerhed, når den mulige virkning af begrænsningen er så væsentlig og gennemgribende, at revisor konkluderer, at der ikke kan gives nogen grad af sikkerhed 27a. Revisor skal i erklæringen give nødvendige supplerende oplysninger i overensstemmelse med Erklæringsbekendtgørelsen Revisor skal datere sin reviewerklæring pr. den dato, hvor det foretagne review afsluttes, hvilket indebærer, at der udføres arbejde vedrørende begivenheder, der finder sted indtil erklæringsdatoen. Da revisors ansvar er at erklære sig om det af ledelsen aflagte regnskab, må revisor ikke datere sin erklæring tidligere end den dato, hvor regnskabet godkendes af ledelsen.

10 Eksempel på aftalebrev om review af et regnskab Bilag 1 Det følgende brev kan bruges som en vejledning i forbindelse med overvejelserne beskrevet i afsnit 10 af denne ISRE og skal tilpasses i overensstemmelse med individuelle krav og omstændigheder. Til bestyrelsen (eller den relevante repræsentant for ledelsen): Formålet med dette brev er at bekræfte vor forståelse af betingelserne for og målet med vort arbejde samt arten af og begrænsningerne i det arbejde, vi vil udføre. Vi vil udføre følgende arbejde: Vi vil foretage review af balancen for virksomhed ABC pr. 31. december 20XX og den tilhørende resultatopgørelse og pengestrømsopgørelse for året afsluttet på denne dato i overensstemmelse med den internationale standard om review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Vi vil ikke revidere regnskabet, og vi vil ikke afgive en revisionskonklusion derom. Vi forventer at afgive følgende erklæring om regnskabet: (se bilag 3 til denne ISRE) Selskabets ledelse har ansvaret for regnskabet og for fuldstændigheden heraf. Dette omfatter vedligeholdelsen af tilstrækkelige regnskabssystemer og interne kontroller og valg af regnskabspraksis. (Som en del af vort foretagne review vil vi bede ledelsen skriftligt bekræfte udsagn fremkommet i forbindelse med det foretagne review 3 ). Dette aftalebrev vil også være gældende i fremtidige år, medmindre det ophæves, udvides eller erstattes (hvis det er relevant). Vort arbejde kan ikke påregnes at afsløre, om der forekommer fejl, mangler eller ulovlige forhold. Men vi vil informere Dem om ethvert væsentligt forhold, som vi bliver opmærksomme på. Underskriv og returner venligst vedlagte kopi af dette brev som udtryk for, at det er i overensstemmelse med Deres opfattelse af aftalerne om vort review af regnskabet. XYZ & Co Bekræftet på vegne af virksomhed ABC af (Underskrift) Navn og stilling Dato 3 Denne sætning anvendes efter revisors frie valg.

11 Bilag 2 Eksempler på detaljerede handlinger, som kan udføres ved review af et regnskab 1. Forespørgsler og analyser, som udføres ved review af regnskaber, fastlægges efter revisors professionelle vurdering. De nedenfor anførte handlinger er kun eksempler derpå. Det er ikke meningen, at alle de foreslåede handlinger skal benyttes ved enhver reviewopgave. Dette bilag er ikke ment som et program eller en checkliste for gennemførelsen af review. Generelt 2. Gennemgå betingelserne for og omfanget af opgaven med klienten og opgaveteamet. 3. Udarbejd et aftalebrev, der fastlægger betingelserne for og omfanget af opgaven. 4. Opnå et kendskab til virksomhedens forretningsforhold og til dens registrerings- og rapporteringssystem. 5. Spørg, om alle finansielle informationer er registreret: (a) (b) (c) Fuldstændigt straks, og efter nødvendig godkendelse. 6. Få råbalancen og fastslå, om den stemmer med bogføringen og regnskabet. 7. Overvej resultaterne af tidligere revisioner og reviewopgaver, herunder de efterposteringer, der var nødvendige. 8. Spørg, om der har været nogen væsentlige forandringer i virksomhedens forhold i forhold til året før (for eksempel ejerskifter eller ændringer i kapitalstrukturen). 9. Spørg om regnskabspraksis og overvej om: (a) (b) (c) Den er i overensstemmelse med lokale eller internationale standarder. den er anvendt på den rigtige måde, og den er anvendt konsistent, og hvis ikke, overvej så, om der er givet oplysning om enhver ændring i regnskabspraksis. 10. Læs referater fra generalforsamlinger, bestyrelsesmøder og fra andre relevante møder for at finde forhold, der kunne være vigtige for reviewet. 11. Spørg, om beslutninger, der er taget på generalforsamlinger, bestyrelses- eller tilsvarende møder, og som påvirker regnskabet, er vist korrekt deri. 12. Spørg, om der er transaktioner med nærtstående parter, hvordan sådanne transaktioner behandles, og om de nærtstående parter er oplyst korrekt i regnskabet. 13. Spørg om eventualforpligtelser og bindende aftaler. 14. Spørg om planer om salg af større aktiver eller dele af virksomheden. 15. Få regnskabet og gennemgå det med ledelsen. 16. Overvej, om der er de nødvendige oplysninger i regnskabet, og om de er passende klassificeret og præsenteret. 17. Sammenlign resultaterne i denne periodes regnskab med dem, der er vist i regnskaber for tilsvarende tidligere perioder og, i det omfang de findes, med budgetter og forecasts.

12 18. Få forklaringer fra ledelsen på enhver usædvanlig afvigelse eller manglende sammenhæng i regnskabet. 19. Overvej virkningen af enhver ikke rettet fejl, såvel individuelt som samlet. Gør ledelsen opmærksom på fejlene og fastslå, hvordan de ikke bogførte fejl vil påvirke reviewerklæringen. 20. Overvej at få en regnskabserklæring fra ledelsen. Likvide midler 21. Få bankafstemningerne. Spørg klientens personale, om der er gamle eller usædvanlige afstemningsposter. 22. Spørg om overførsler mellem bankkonti i perioden før og efter datoen for reviewet. 23. Spørg, om der er rådighedsbegrænsninger over bankkonti. Tilgodehavender 24. Spørg om regnskabspraksis for indregning af tilgodehavender og fastlæg, om der gives nedslag i forbindelse med sådanne transaktioner. 25. Få en debitorsaldoliste og fastlæg, om totalen stemmer med råbalancen. 26. Få og overvej forklaringer på væsentlige afvigelser i saldi fra tidligere perioder eller fra det forventede. 27. Få en aldersopdelt debitorliste. Spørg om grunden til usædvanligt store konti, kreditsaldi og enhver anden usædvanlig saldo og spørg om debitorernes betalingsevne. 28. Drøft med ledelsen klassificeringen i regnskabet af tilgodehavender, herunder langfristede konti, kreditsaldi og tilgodehavender hos selskabsdeltagere, ledelsen og andre nærtstående parter. 29. Spørg om, hvordan man identificerer langsomme betalere og nedskriver på dubiøse debitorer, og vurder hensigtsmæssigheden af disse procedurer. 30. Spørg, om tilgodehavender er pantsat, omfattet af factoring eller er diskonteret. 31. Spørg, om de procedurer, som anvendes for at sikre korrekt skæring af salgstransaktioner og returvarer, er udført. 32. Spørg, om kontiene omfatter konsignationssalg og, hvis det er tilfældet, om rettelser så er foretaget for at tilbageføre sådanne transaktioner og medtage varerne som lager. 33. Spørg, om der i perioden efter balancedagen er udskrevet store kreditnotaer vedrørende indtægter, og om der er foretaget reservationer til dækning af sådanne beløb. Varelagre 34. Få lagerlisten og fastlæg, om: (a) Totalen stemmer med saldoen ifølge råbalancen, og (b) listen er opgjort på basis af en fysisk optælling af varelageret. 35. Spørg om lageroptællingsmetoden. 36. I de tilfælde, hvor lageroptællingen ikke var på balancedagen, spørg, om:

13 (a) (b) Et lagerkartotekssystem er i brug, og om der sker periodiske sammenholdelser mellem dette og de fysiske beholdninger, og et integreret kostprissystem er i brug, og om det hidtil har givet troværdig information. 37. Drøft rettelser, som er foretaget som et resultat af den seneste lageroptælling. 38. Spørg om de procedurer, der anvendes for at styre periodeafgrænsningen og mulige lagerbevægelser. 39. Spørg om grundlaget for værdiansættelsen af hver kategori af lageret og i særdeleshed om eliminering af interne fortjenester mellem afdelinger. Spørg, om varelageret er værdiansat til den laveste værdi af kostpris- og nettorealisationsværdi. 40. Overvej kontinuiteten i anvendelsen af lagervurderingsmetoder og herunder elementer som materialer, arbejdsløn og indirekte produktionsomkostninger. 41. Sammenlign beløbene for større lagerkategorier med de tilsvarende fra tidligere perioder og med de forventede for den indeværende periode. Spørg om større bevægelser og forskelle. 42. Sammenlign lageromsætningshastigheden med tidligere perioders. 43. Spørg om den metode, der anvendes for at identificere langsomt omsættelige og ukurante varer, og om disse varer er værdiansat til nettorealisationsværdi. 44. Spørg, om noget af lageret er konsignationslager hos virksomheden, og, hvis det er tilfældet, om rettelser er foretaget for at udelukke sådanne varer fra lageropgørelsen. 45. Spørg, om lageret er pantsat, opbevaret på andre steder eller som konsignationslager hos andre, og overvej, om sådanne transaktioner er behørigt bogført. Investeringer (herunder associerede virksomheder og værdipapirer) 46. Få en opgørelse over investeringerne på balancedagen og fastlæg, om den stemmer med råbalancen. 47. Spørg om regnskabspraksis for investeringer. 48. Spørg ledelsen om værdiansættelsen af investeringer. Overvej, om der er realisationsproblemer. 49. Overvej, om der er sket en korrekt bogføring af gevinster og tab samt indtægter vedrørende investeringer. 50. Spørg om klassificering af langfristede og kortfristede investeringer. Materielle anlægsaktiver og afskrivninger 51. Få en opgørelse over de materielle anlægsaktiver udvisende kostpris og akkumulerede afskrivninger og fastslå, om den stemmer med råbalancen. 52. Spørg om regnskabspraksis for afskrivninger, og hvordan der skelnes mellem aktivering og vedligeholdelse. Overvej, om materielle anlægsaktiver har undergået en væsentlig værdiforringelse. 53. Drøft med ledelsen tilgangen og afgangen på anlægskontiene, og hvorledes gevinster og tab ved afhændelser bogføres. Spørg, om alle sådanne transaktioner er bogført. 54. Spørg om kontinuiteten i anvendelsen af afskrivningsmetoder og -procenter og sammenlign afskrivningsbeløbene med tidligere år. 55. Spørg, om de materielle anlægsaktiver er behæftede.

14 56. Drøft, om lejeaftaler er behandlet korrekt i regnskabet i overensstemmelse med ældende regnskabsskik. Forudbetalte omkostninger, immaterielle og andre aktiver 57. Få opgørelser, der viser arten af disse konti, og drøft værdiansættelsen deraf med ledelsen. 58. Spørg om baggrunden for bogføringen af disse konti og det afskrivningsprincip, der anvendes. 59. Sammenhold saldi på tilhørende omkostningskonti med dem fra tidligere perioder og drøft betydelige afvigelser med ledelsen. 60. Drøft klassifikationen af lang- og kortfristede konti med ledelsen. Lån 61. Få fra ledelsen en opgørelse over lån og kontroller, om totalen stemmer med råbalancen. 62. Spørg, om der er lån, hvor ledelsen ikke har overholdt lånebetingelserne, og, hvis det er tilfældet, så spørg om ledelsens tiltag, og om relevante rettelser er foretaget i regnskabet. 63. Overvej sandsynligheden af renteomkostninger i forhold til lånesaldi. 64. Spørg, om der er stillet sikkerhed for lån. 65. Spørg, om lån er klassificeret som kort- og langfristet. Varekreditorer 66. Spørg om regnskabspraksis for indregning af varekreditorer og om virksomheden er berettiget til noget nedslag i forbindelse med sådanne transaktioner. 67. Få og overvej forklaringer på væsentlige afvigelser i saldi fra tidligere perioder eller fra de forventede. 68. Få en opgørelse over varekreditorer og fastslå, om totalen stemmer med råbalancen. 69. Spørg, om saldiene er afstemt med kontoudtog fra kreditorer, og sammenhold med tidligere saldi. Sammenhold omsætningshastigheden med tidligere perioder. 70. Overvej, om der kunne være væsentlige gældsposter, der ikke var bogført. 71. Spørg, om gæld til selskabsdeltagere, ledelsen og andre nærtstående parter er vist særskilt. Skyldige omkostninger og eventualforpligtelser 72. Få en opgørelse over skyldige omkostninger og fastlæg, om totalen stemmer med råbalancen. 73. Sammenhold større saldi på de tilhørende omkostningskonti med tilsvarende saldi for tidligere perioder. 74. Spørg om godkendelser af sådanne skyldige omkostninger, betalingsbetingelser, overholdelse af betingelser, sikkerhedsstillelser og klassifikation. 75. Spørg, om hvilken metode der anvendes for at opgøre skyldige omkostninger. 76. Spørg om arten af de beløb, der er indeholdt i eventualforpligtelser og bindende aftaler. 77. Spørg, om der er aktuelle forpligtelser eller eventualforpligtelser, som ikke er vist i regnskabet. Hvis det er tilfældet, så drøft med ledelsen, om det er nødvendigt at hensætte dertil i regnskabet, eller om der skal oplyses derom i noterne til regnskabet.

15 Indkomst- og andre skatter 78. Spørg ledelsen, om der er begivenheder, herunder tvister med skattemyndigheder, som kunne få en væsentlig virkning på virksomhedens betalbare skatter. 79. Vurder den beregnede skat i forhold til virksomhedens indtægt for perioden. 80. Spørg ledelsen om tilstrækkeligheden af de bogførte udskudte og skyldige indkomstskatter herunder hensættelser vedrørende tidligere perioder. Efterfølgende begivenheder 81. Få fra ledelsen det sidste perioderegnskab og sammenhold det med det regnskab, der reviewes, eller med det, der omfatter tilsvarende perioder fra det tidligere år. 82. Spørg om begivenheder efter balancedagen, som kunne have en væsentlig virkning på det reviewede regnskab, og spørg især, om: (a) (b) (c) Betydelige forpligtelser eller usikkerheder er opstået efter balancedagen betydelige ændringer i selskabskapitalen, langfristet gæld eller arbejdskapital har fundet sted, og usædvanlige rettelser er foretaget i perioden efter balancedagen. Overvej behovet for rettelser eller oplysning herom i regnskabet. 83. Indhent og læs referaterne fra generalforsamlings-, bestyrelses- og andre relevante møder afholdt efter balancedagen. Retssager 84. Spørg ledelsen, om virksomheden er involveret i truende, uafsluttede eller igangværende retssager. Overvej virkningen heraf på regnskabet. Egenkapital 85. Få og overvej en opgørelse over egenkapitalbevægelserne, herunder nye kapitaltilførsler, nedsættelser og udbytter. 86. Spørg, om der er begrænsninger i anvendelsen af overført overskud eller i andre egenkapitalposter. Driften 87. Sammenhold resultaterne med tidligere perioders og de forventede for indeværende periode. Drøft betydelige afvigelser med ledelsen. 88. Drøft, om indregningen af større salg og omkostninger er sket i den rigtige periode. 89. Overvej ekstraordinære og usædvanlige poster. 90. Overvej og drøft med ledelsen sammenhængen mellem relaterede poster i resultatopgørelsen og vurder rimeligheden deraf i relation til tilsvarende sammenhænge i tidligere perioder og anden information, der er til rådighed for revisor.

16 Bilag 3 Eksempel på reviewerklæring uden forbehold (her illustreret for en klasse A- virksomhed) Den uafhængige revisors erklæring om review af årsregnskabet Til ejeren af Virksomhed ABC Vi har efter aftale udført review af årsregnskabet for Virksomhed ABC v/person YY for regnskabsåret 1. januar 31. december 20XX. Virksomhedens ejer har ansvaret for årsregnskabet. Vort ansvar er på grundlag af vort review at afgive en konklusion om årsregnskabet. Det udførte review Vi har udført vort review i overensstemmelse med den internationale standard om review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Denne standard kræver, at vi tilrettelægger og udfører reviewet med henblik på at opnå begrænset sikkerhed for, at årsregnskabet ikke indeholder væsentlig fejlinformation. Et review er begrænset til først og fremmest at omfatte forespørgsler til virksomhedens ejer og medarbejdere samt analyser af regnskabstal og giver derfor mindre sikkerhed end en revision. Vi har ikke udført revision, og som følge heraf udtrykker vi ikke en revisionskonklusion om årsregnskabet. Konklusion Ved det udførte review er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver os anledning til at konkludere, at årsregnskabet ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 20XX samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 20XX i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Adresse, dato Statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed Statsautoriseret eller registreret revisor

17 Bilag 4 Eksempler på modificerede reviewerklæringer (her illustreret for en klasse A- virksomhed) Modificeret erklæring Uenighed om værdiansættelse Konklusion med forbehold Den uafhængige revisors erklæring om review af årsregnskabet Til ejeren af Virksomhed ABC Vi har efter aftale udført review af årsregnskabet for Virksomhed ABC v/personnavn YY for regnskabsåret 1. januar 31. december 20XX. Virksomhedens ejer har ansvaret for årsregnskabet. Vort ansvar er på grundlag af vort review at afgive en konklusion om årsregnskabet. Det udførte review Vi har udført vort review i overensstemmelse med den internationale standard om review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Denne standard kræver, at vi tilrettelægger og udfører reviewet med henblik på at opnå begrænset sikkerhed for, at årsregnskabet ikke indeholder væsentlig fejlinformation. Et review er begrænset til først og fremmest at omfatte forespørgsler til virksomhedens ejer og medarbejdere samt analyser af regnskabstal og giver derfor mindre sikkerhed end en revision. Vi har ikke udført revision, og som følge heraf udtrykker vi ikke en revisionskonklusion om årsregnskabet. Forbehold Det er over for os oplyst, at varelageret er optaget til kostpris, hvilket overstiger nettorealisationsværdien. Ledelsens beregninger, som vi har reviewet, viser, at varelageret ville have været kr. X mindre, hvis det var optaget til nettorealisationsværdien som krævet i årsregnskabsloven, og at nettoresultatet og egenkapitalen som følge heraf ville have været kr. Y mindre end i årsregnskabet. Vi tager forbehold for værdiansættelsen af varelageret. Konklusion Bortset fra virkningerne af det i forbeholdet anførte, er vi ikke ved det udførte review blevet bekendt med forhold, der giver os anledning til at konkludere, at årsregnskabet ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 20XX samt af resultatet af virksomhedens aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 20XX i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Adresse, dato Statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed Statsautoriseret eller registreret revisor

18 Modificeret erklæring Manglende oplysninger Afkræftende konklusion Den uafhængige revisors erklæring om review af årsregnskabet Til ejeren af Virksomhed ABC Vi har efter aftale udført review af årsregnskabet for Virksomhed ABC v/personnavn YY for regnskabsåret 1. januar 31. december 20XX. Virksomhedens ejer har ansvaret for årsregnskabet. Vort ansvar er på grundlag af vort review at afgive en konklusion om årsregnskabet. Det udførte review Vi har udført vort review i overensstemmelse med den internationale standard om review af regnskaber og yderligere krav ifølge dansk revisorlovgivning. Denne standard kræver, at vi tilrettelægger og udfører review med henblik på at opnå begrænset sikkerhed for, at årsregnskabet ikke indeholder væsentlig fejlinformation. Et review (en gennemgang) er begrænset til først og fremmest at omfatte forespørgsler til virksomhedens ejer og medarbejdere samt analyser af regnskabstal og giver derfor mindre sikkerhed end en revision. Vi har ikke udført revision, og som følge heraf udtrykker vi ikke en revisionskonklusion om årsregnskabet. Forbehold (Afsnit med forbehold, der redegør for uenigheden) Konklusion Som følge af det i forbeholdet anførte, er det vor opfattelse at årsregnskabet ikke giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 20XX, eller af resultatet af selskabets aktiviteter og pengestrømme for regnskabsåret 1. januar 31. december 20XX i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Adresse, dato Statsautoriseret eller registreret revisionsvirksomhed Statsautoriseret eller registreret revisor