Aarhus School of Business HD(R) - Afhandling

Transkript

1 Aarhus School of Business HD(R) - Afhandling Udarbejdet af: Kristian Amdi Konradsen Vejleder: Torben Bagge, advokat (H) Afleveringsdato: 28. april 2010

2 Indholdsfortegnelse 1. EXECUTIVE SUMMARY INDLEDNING PROBLEMFORMULERING RAMMERNE FOR AFHANDLINGEN METODE OG DISPONERING AFGRÆNSNING KILDEKRITIK FORKORTELSER DEN HISTORISKE UDVIKLING I SAMBESKATNINGSREGLERNE I DANMARK HVEM ER OMFATTET AF DE NATIONALE SAMBESKATNINGSREGLER SKATTESUBJEKTERNE OMFATTET AF NATIONAL SAMBESKATNING Koncerndefinitionen Udeholdelse af sambeskatningen DELKONKLUSION ADMINISTRATIONSSELSKABET HVAD ER ET ADMINISTRATIONSSELSKAB VALG AF ADMINISTRATIONSSELSKAB NYT ADMINISTRATIONSSELSKAB ADMINISTRATIONSSELSKABETS OPGAVER DELKONKLUSION HVILKEN BETYDNING HAR INDKOMSTÅRET I SAMBESKATNINGEN SAMME INDKOMSTÅR Tvungen omlægning af indkomstår OMLÆGNING AF ADMINISTRATIONSSELSKABETS INDKOMSTÅR DELKONKLUSION SAMBESKATNINGSINDKOMSTEN GRUNDLÆGGENDE REGLER OG PRINCIPPER FOR OPGØRELSE AF SAMBESKATNINGSINDKOMSTEN UNDERSKUD Underskudsrækkefølgen SUB-SAMBESKATNING DELPERIODEOPGØRELSE Valg af skattemæssige dispositioner Afskrivninger DELKONKLUSION SKAT AF SAMBESKATNINGSINDKOMSTEN SAMBESKATNINGSBIDRAG ORDINÆR ACONTOSKAT OG FRIVILLIG SKAT RESTSKAT, OVERSKYDENDE SKAT, TILLÆG OG GODTGØRELSER HÆFTELSE FOR SKATTER DELKONKLUSION OMSTRUKTURERINGER IND- OG UDTRÆDEN AF SAMBESKATNINGEN VED OMSTRUKTURERING Fusion Spaltning Aktieombytning...76 Side 1 af 103

3 Tilførsel af aktiver UNDERSKUD I FORBINDELSE MED SKATTEFRI OG SKATTEPLIGTIG OMSTRUKTURERING Fusion Spaltning Aktieombytning Tilførsel af aktiver DELKONKLUSION HVILKEN BETYDNING HAR SAMBESKATNINGSREGLERNE I PRAKSIS EKSEMPEL PÅ SAMBESKATNING KONKLUSION LITTERATURLISTE BILAG 1: NATIONAL SAMBESKATNING, INDKOMSTÅR BILAG 2: NATIONAL SAMBESKATNING, INDKOMSTÅR BILAG 3: HJÆLPESKEMA TIL OPGØRELSEN AF SAMBESKATNINGSINDKOMST Side 2 af 103

4 1. Executive summary When adopting Law no. 426 of the 6. of June 2005, the rules of national joint taxation were changed from voluntary national joint taxation into statutory national joint taxation for all companies, who fulfilled the Danish Corporation Tax Act 31 and the group definition in the Danish Financial Statements Act enclosure 1, litra B, no. 4. The new rules led to a obligatory national joint taxation for all affiliated companies in Denmark, and one should no longer apply for joint taxation of the companies in the group. The new rules in Law no. 426 of the 6. of June 2005 change the ways a loss can be used, who is liable for paying taxes, and furthermore it needs to be determined which company is the management company. The purpose of the thesis has been to disclose the rules of national joint taxation after the adoption of Law no. 426 of the 6. June Besides national joint taxation the groups has the possibility of choosing voluntary international joint taxation. This area is not treated in this thesis because it is only seldom used in practice ch. the delimitation. Group definition and group affiliations Companies and associations are included in statutory national joint taxation, as long as they are included in the Danish Corporation Tax Act 1, subsection 1, no. 1-2 a, 2 d-2 h, 3 a-5 and 5 b, 2, subsection 1, litra a and b, and a group affiliation exists between the tax payers cf. the Danish Corporation Tax Act 31. The rules of national joint taxation only include Danish companies and permanent Danish establishments of foreign companies, which mean that foreign companies are not included, unless the management place is in Denmark. Besides a delimitation of taxpayers in 31 of the Danish Corporation Tax Act, there is a condition for statutory national joint taxation, which says that the companies and associations has to be group affiliated. Side 3 af 103

5 A group of companies is an economic union of legally independent companies. According to the Danish Corporation Tax Act 31C, a group consists of a parent company and its subsidiary companies. The Danish Corporation Tax Act 31 C, subsection 1-7 also describes, when an actual group affiliation arises. The key word here is controlling interest. Although a company is included by the rules of national joint taxation, cf. the Danish Corporation Tax Act 31, it does not necessarily mean that the company should be included in the joint taxation. The Danish Corporation Tax Act 31 C, subsection 6-8 contains a delimitation towards companies, who must and can stay out of the joint taxation. The management company The management company is the company in the group, which has the contact with SKAT, which gives it an important role in the joint taxation. It means that the management company is the one, who receives the tax refunds, pays the tax of the group and distributes the joint taxation contribution between the companies in the group. The group does not choose the management company itself, because according to the Danish Corporation Tax Act 31, subsection 4, it is the highest parent company, which has to be management company. Subsidiary companies can be middle management companies, but not Management Company towards SKAT, unless a superior Danish parent company does not exist. In these cases it is one of the affiliated companies, which is chosen as Management Company. Assessment year All the companies in the group must have the same assessment year as the management company. This means that a forced adjustment of assessment year is made when entering the joint taxation, if the company does not already have the same assessment year as the management company. When adjusting the assessment year, it is not allowed to skip or duplicate an assessment year, which means that it can be necessary to shorten an assessment year. In some situations it can also be an advantage to adjust the assessment year of the management company, so it follows the assessment year of a subsidiary company. SKAT Side 4 af 103

6 can allow this, if it is more management suitable and no tax advantages arise. If these 2 conditions are fulfilled, the change is nearly always permitted. The joint taxation income In order to prepare the joint taxation income statement for the individual companies, and the final joint taxation income statement for the group, some basic rules and principles must be followed and used. The companies in the group must prepare a separate joint taxation income statement, which is used in the total joint taxation income statement of the group. The joint taxation income of the companies is their taxable income after the use of special loss. The joint taxation income of the group is the sum of all the taxable incomes of the companies after use of losses. In the statement of the joint taxation income, the entire income from the subsidiary companies is included (no regards to ownership interest), but only for the period of which there has been group affiliation cf. the Danish Corporation Tax Act 31 C cf. the Danish Corporation Tax Act 31, subsection 3. If a group affiliation has not existed for the entire assessment year, a part-period statement must be made for the period before the group affiliation existed. The part-period statement has to give a correct image of the period and must not be made as a proportional statement. Furthermore it must be made following the tax rules. Yet the statement has to include proportional depreciations. The part-period statement must be included in the joint taxation income of the selling group, and the subsequent period must be included in the joint taxation income of the buying group. The fiscal decisions, the selling group chose for the part-period statement are binding, which means that the buying group must use the same decisions for the subsequent statement of income, of which they were affiliated with the subsidiary company. Restructuring Part-period statements must also be made in some cases of restructuring. It depends on whether the group affiliation is influenced or not. If a group affiliation is established Side 5 af 103

7 or interrupted together with a restructuring, a part-period statement must be made. If the group affiliation is not influenced, it is not necessary to make a part-period statement. The joint taxation and the part-period statements are influenced by the kind of restructuring that is made. Losses in companies, who participate in a kind of restructuring, must be treated differently depending on which kind of restructuring is made, and whether this restructuring is made tax free or tax liable. Losses In the joint taxation, losses are one of the important areas, because it is possible in the joint taxation to use the loss of other companies in the group. In the joint taxation there are 3 kinds of losses: special-loss, loss in the assessment year and deferred loss from the joint taxation, and they should be used in that order. Special losses can only be used by the company, which has the special loss, because it arose before the group affiliation was established. If the group affiliation is not interrupted, the companies can use each other s losses from the joint taxation, even if they enter a new group. If this is the case, a sub circle of joint taxation arises in the new group, and this sub circle can use losses within the circle, as up until now. Taxes of the joint taxation income The companies in the group who has positive taxable income can use the above mentioned losses to reduce their taxable income. If the companies use losses, a joint taxation contribution must be paid by the companies, from which the loss is used. The joint taxation contributes makes up 25% of the used loss and must be paid on the final due date for tax payment. This means that the companies with losses, gets their loss converted into a cash fund, instead of a deferred tax receivable. Administrating the taxes in the group is a job for the management company, for which reason the management company must also pay the taxes to SKAT. The other compa- Side 6 af 103

8 nies in the group must yet oblige to pay their share of the tax to the management company, and they have to do this on the final due date for tax payment. The individual companies in the group are only liable to the share of the tax, which can be referred to them. This counts for the income tax, tax on account, tax underpaid and interest payments. The liability moves from the companies to the management company, when the companies pay the taxes to the management company. Joint taxation in practice The thesis is finished with a practical example, which purpose is to cover most of the possible situations in joint taxation. Among other things the example shows how the joint taxation income is made up, how the losses are used and how the joint taxation contribution is distributed. Because of the obligatory national joint taxation in Denmark, it is an area the companies should keep themselves well informed about. Their focus should especially be on the Danish Corporation Tax Act 31 C because the new changes of the group definition can cause that the group definition is fulfilled for companies, which was not earlier a part of the group and therefore should be included in the joint taxation statement. Side 7 af 103

9 2. Indledning Ved indførelsen af lov nr. 426 af 6. juni 2005 blev de nationale sambeskatningsregler ændret og man gik fra frivillig sambeskatning til obligatorisk national sambeskatning for alle selskaber, der opfyldte SEL 31 og koncerndefinitionen i SEL 31 C. De nye regler medførte tvungen sambeskatning for alle koncernforbundne selskaber i Danmark og man skulle derfor ikke længere ansøge skattemyndighederne om lov til sambeskatning af selskaberne i koncernen. Tidligere var reglerne for sambeskatning ikke tydeligt anført, da det ikke fremgik af SEL 31 fra 1960, hvad sambeskatningen egentligt gik ud på. Dette er nu blevet præciseret efter indførslen af Lov nr. 426 af 6. juni Selskabsskattelovens regler om sambeskatning, er inddelt i 5 hovedgrupper: SEL 31 National Sambeskatning SEL 31 A International Sambeskatning 1 SEL 31 B Skatterådets bemyndigelser SEL 31 C Koncerndefinitionen SEL 31 D - Tilskud 2 I denne periode, hvor mange selskaber og koncerner har været ramt af krisen, er der mange selskaber med underskud, hvorfor det er yderst relevant, at se på mulighederne i sambeskatningen. Derudover har indførslen af Lov nr. 470 følgevirkninger ind i sambeskatningen i kraft af, at koncerndefinitionen ændres i den nye selskabslov. Ændringen medfører en ændring i koncerndefinitionen i sambeskatningen, hvorfor selskaberne skal have 100% styr på, hvilke selskaber der skal medtages i opgørelsen af sambeskatningsindkomsten. Selvom Lov nr. 426 af 6. juni 2005 er ved at være 5 år gammel, er det stadig relevant at kende til mulighederne i sambeskatningen og den store fordel, der er for selskaberne, ved at kunne udnytte underskud i koncernen. 1 Jf. afgrænsningen vil international sambeskatning ikke blive behandlet i opgaven. 2 Jf. afgrænsningen vil tilskud ikke blive behandlet i opgaven. Side 8 af 103

10 Da jeg i mit daglige arbejde har bemærket et øget rådgivningskrav omkring, hvordan underskud behandles i sambeskatningen, har jeg valgt, at skrive indeværende opgave omkring obligatorisk national sambeskatning. Side 9 af 103

11 3. Problemformulering Indeværende afhandling har til formål, at beskrive hvilke skatteretlige regler, der gælder for national sambeskatning samt hvilken betydning sambeskatningsreglerne har i praksis. Jeg har med udgangspunkt i de skatteretlige regler, opstillet nedenstående hovedproblemstilling: Hvilke skatteretlige regler er der for obligatorisk national sambeskatning og hvordan skal selskaberne anvende disse regler i praksis. For at kunne løse hovedproblemstillingen, er nedenstående undersøgelsesspørgsmål opsat. Undersøgelsesspørgsmålene vil endvidere danne grundlag for opgavedisponeringen. Hvordan var de hidtil gældende regler for sambeskatning? (før indførelsen af lov nr. 426 af 6. juni 2005) De sambeskatningsregler, der var gældende før indførelsen af lov nr. 426 af 6. juni 2005, gennemgås kort, for at give et perspektiv i forhold til de nye regler om sambeskatning, som resten af opgaven vil omhandle. Hvem er omfattet af de nationale sambeskatningsregler? Indeværende afsnit vil behandle, hvem der er omfattet af de nationale sambeskatningsregler. Idet koncernforbindelse har indflydelse på sambeskatning, er det relevant at få afdækket, hvad koncernforbindelse dækker over og hvad der skal til før der opstår koncernforbindelse, samt hvordan den nye koncerndefinition påvirker sambeskatningen, hvorfor afsnittet vil have fokus på disse områder. Hvad er et administrationsselskab og hvilken funktion har det? I dette afsnit afdækkes betydningen af et administrationsselskab og dets funktioner. Afsnittet omfatter endvidere en beskrivelse af, hvad et administrationsselskab er, hvordan administrationsselskabet vælges og hvilke opgaver det har. Side 10 af 103

12 Hvilken betydning har indkomståret i sambeskatningen? Afsnittet vil se på, hvilken betydning indkomståret har i sambeskatningen og hvilke regler der forbinder sig hertil. Herunder, hvilke krav der er til omlæggelse af indkomståret for selskaber med andet indkomstår end administrationsselskabet og hvordan administrationsselskabet kan ændre indkomstår. Endvidere vil der blive udarbejdet eksempler herpå. Hvordan opgøres sambeskatningsindkomsten? Afsnittet vil indeholde en beskrivelse af, hvordan de grundlæggende regler er for opgørelsen af sambeskatningsindkomsten. Herunder behandlingen og anvendelsen af underskud i sambeskatningen og en kort beskrivelse af sub-sambeskatning. Derudover behandles hvilken betydning delperiodeopgørelser har i sambeskatningen og hvordan denne opgøres. Hvilke regler er der for afregning og fordeling af skatten og hvem hæfter for skatten i sambeskatningen? Afsnittet vil bl.a. se på, hvilken betydning sambeskatningsbidraget har. Endvidere vil reglerne i forbindelse med betalingen og opkrævningen af ordinær aconto og frivillig skat blive gennemgået. Ligeledes vil reglerne om restskat og overskydende skat, samt metoder til at fordele tillæg og godtgørelser blive gennemgået. Til sidst vil afsnittet indeholde en beskrivelse af, hvornår og hvilke selskaber der hæfter for skatten. Hvordan er reglerne og hvilke konsekvenser er der i sambeskatning i forbindelse med omstruktureringer? Ind- eller udtræden af sambeskatningen i forbindelse med fusion, spaltning, aktieombytning og tilførsel af aktiver blive gennemgået i indeværende afsnit, samt hvornår der skal udarbejdes delperiodeopgørelser i forbindelse hermed. Idet der kan være selskaber i en omstrukturering med underskud, vil afsnittet endvidere se på, hvordan underskud i forbindelse med skattefrie og skattepligtige omstruktureringer skal behandles. Afsnittet vil også indeholde modeller til at illustrere reglerne. Hvilken betydning har sambeskatningsreglerne i praksis? Hvordan sambeskatningsreglerne påvirker selskaberne i praksis og hvilken betydning indførelsen af lov nr. 426 af 6. juni 2005 har haft på selskaberne i praksis, vil blive beskrevet kort i indeværende afsnit. Afsnittet vil afsluttes med et praktisk eksempel på, Side 11 af 103

13 hvordan sambeskatningsreglerne, herunder fordeling af underskud og skatter mv., skal anvendes i praksis samt hvordan sambeskatningsskemaet til SKAT udfyldes korrekt. 4. Rammerne for afhandlingen 4.1 Metode og disponering Afhandlingen er indholdsmæssigt valgt disponeret med vægt på de overordnede hovedafsnit ud fra selskabsskattelovens 31, 31B og 31 C. I forbindelse med opgavedisponeringen, er beregningseksempler hovedsageligt valgt indarbejdet i opgavebesvarelsen, hvor dette findes relevant. Dette er valgt frem for i bilag, da jeg mener, det øger læsevenligheden og idet forståelsen af eksemplerne er essentielle for forståelsen af principperne i regelsættet. Afhandlingen tager udgangspunkt i gennemgang af love, lovforarbejder, bekendtgørelser, afsagte domme, samt relevante bøger vil blive inddraget. Afhandlingen indledes med en redegørelse for, hvem der er omfattet af de nationale sambeskatningsregler for at få afgrænset, hvem der skal anvende reglerne. Herefter foretages en gennemgang af reglerne og kravene i sambeskatningen ud fra selskabsskattelovens 31, 31B og 31 C. Efterfølgende gennemgås reglerne i forbindelse med omstruktureringer i sambeskatningen og slutteligt illustreres anvendelsen af de gennemgåede regler i et praktisk eksempel. Afhandlingen afsluttes med en konklusion, hvor der konkluderes på de behandlede problemstillinger. 4.2 Afgrænsning I forhold til ovenstående problemformulering afgrænses der for følgende. Afhandlingen omhandler ikke opgørelse af skattepligtig indkomst i de enkelte selskaber, da det ikke har direkte forbindelse til reglerne i sambeskatning, men blot indgår som grundlag for sambeskatningen. Dette forudsættes endvidere for kendt stof. Side 12 af 103

14 Afhandlingen vil ikke omhandle international sambeskatning. Dette som følge af, at reglerne kun anvendes meget sjældent i praksis. Grunden til, at reglerne sjældent anvendes i praksis er, at alle selskaber i koncernen, danske som udenlandske, skal indgå i sambeskatningen, samt at der er en bindingsperiode på 10 år, hvilket gør det svært at overskue fremtidige konsekvenser af sambeskatningen. Afhandlingen vil endvidere kun omhandle selskaber, der er fuldt skattepligtige til Danmark, hvorfor skattesubjekter der er begrænset skattepligtige til Danmark og selskaber der er sambeskattet med udenlandske selskaber ikke blive behandlet i opgaven. Da fokus for afhandlingen er, at beskrive reglerne omkring sambeskatningen, vil der i opgaven ikke være en gennemgang af problemstillingerne omkring transfer pricing og territorialprincippet. 4.3 Kildekritik Fremskaffelsen af materiale til denne afhandling sker primært via desk research. Hovedparten af kilderne er officielle og almindeligt anerkendte. Litteraturen består af såvel primær som sekundær litteratur. Den primære litteratur omfatter lovtekster, lovforarbejder, cirkulærer og vejledninger. Litteraturen er angivet i litteraturfortegnelsen bagerst i afhandlingen. Der er endvidere anvendt bøger som sekundære litteratur, der er angivet i litteraturfortegnelsen bagerst i afhandlingen. Den øvrige del af den sekundære litteratur, er udelukkende anvendt til inspiration i research fasen og er derfor ikke angivet i litteraturfortegnelsen. Denne omfatter internettet, interne arbejdspapirer og notater samt officielle udtalelser og publikationer fra skatteeksperter. Størstedelen af det anvendte materiale består af primær litteratur som lovtekst, lovforarbejder mv. og er derfor direkte gyldigt. Den sekundære litteratur, der er anvendt i opgaven, er sammenholdt med gældende lovgivning og er skrevet efter indførelsen af lov nr. 426 af 6. juni Side 13 af 103

15 Der vurderes ud fra ovenstående, ingen problemer at være i forhold til præjudikatværdien af de anvendte kilder. 4.4 Forkortelser AL ABL FUL LV SEL ÅRL Afskrivningsloven Aktieavancebeskatningsloven Fusionsskatteloven Ligningsvejledningen Selskabsskatteloven Årsregnskabsloven Side 14 af 103

16 5. Den historiske udvikling i sambeskatningsreglerne i Danmark 3 I 1903 blev Danmark introduceret for indkomstbeskatning ved indførelse af statsskatteloven og i denne periode opstod sambeskatningen i praksis - sambeskatningen opstod uden lovhjemmel. Grunden til at sambeskatningen opstod i praksis, kan henføres til manglen på en selskabsretlig lovgivning i Danmark. I denne periode var der ingen selskabsretlig lovgivning og det betød, at man ikke kunne hente hjælp i lovgivningen, til at afgøre om der var tale om et eller flere selskaber. Da der heller ikke var hjælp at hente i de civilretlige regler, var det svært at begrunde, hvorfor et eller flere selskaber skatteretligt ikke skulle behandles som et selskab. Skatteretligt kunne flere selskaber blive godkendt som et skattesubjekt, hvis selskaberne udgjorde en fuldstændig økonomisk, administrativ og forretningsmæssigt enhed, hvilket svarer til, at selskaberne blev betragtet som filialer. Sambeskatningen kan derfor være opstået ud fra den praktiske tilgang, at filialer skulle behandles ens uanset om det var selvstændige juridiske personer eller organiseret som alm. forretningsfilialer. I 1917 blev de selskabsretlige regler lagt mere fast end hidtil, da man i året indførte den første aktieselskabslov. Aktieselskabsloven var dog ikke fyldestgørende og der var stadig mange åbne spørgsmål. Det var bl.a. stadig uvist om et aktieselskabs eneaktionær kunne være et andet selskab, og derfor gav man stadig tilladelse til sambeskatning. Udover udnyttelsen af underskud i andre selskaber gjorde sambeskatningen det også muligt, at modtage skattefrit udbytte fra datterselskaber, da man i sambeskatningen så bort fra datterselskabsudbytter. Derfor var det altså attraktivt at få tilladelse til at blive sambeskattet, da man undgik en dobbeltbeskatning på udbytte til moderselskabet. Med indførslen af nye regler i statsskatteloven i 1922, blev dobbeltbeskatningen fjernet, da man indførte en datterselskabslempelse, så moderselskabets skat blev nedsat med den skat der faldt på udbytter fra datterselskabet. 3 Rapport fra Sambeskatningsudvalget, betænkning nr. 1452, november 2004, side Side 15 af 103

17 Idet sambeskatningen var opstået uden lovhjemmel, mente skattemyndighederne, at datterselskabslempelse var et praj fra lovgivningsmagten om, at den ulovhjemlede sambeskatning skulle fjernes. Selvom skattemyndighederne mente, at sambeskatningen nu var lukket, blev de dog ved med at give tilladelse til sambeskatningen, da der stadig var usikkerheder i de selskabsretlige regler. Usikkerhederne blev imidlertid fjernet med ændringen af aktieselskabsloven i 1930 og skattemyndighederne kom frem til, at sambeskatning nu ikke længere kunne lade sig gøre for selskaber optaget i aktieselskabsregistret som selvstædige selskaber. Skattemyndighedernes fortolkning af datterselskabslempelse blev underkendt af Højesteret i U H, der fastslog at lempelsen ikke udelukkede en fortsættelse af indledt sambeskatning. Højesteret mente endvidere, at selskaber skattemæssigt skulle behandles som et skattesubjekt, hvis et moderselskabet og dets 100% ejede datterselskab havde fælles bestyrelse og direktør (økonomisk enhed). Herefter blev praksis for sambeskatning, at der kunne gives tilladelse til sambeskatning, hvis man ansøgte efter nedenstående betingelser: Skattemyndighederne gav tilladelse Moderselskabet skulle eje 100 % af aktiekapitalen i datterselskabet, hvor dette var et dansk selskab (økonomisk enhed) Selskaberne skulle drive virksomheden i samme eller nærbeslægtede branche (saglig enhed) Moderselskabets bestyrelse skulle have hovedindflydelsen i datterselskabet, dvs. besætte flertallet af bestyrelsesposterne i datterselskabet med bestyrelsesmedlemmer i moderselskabet (administrativ enhed) Praksis efter Højesteretsafgørelsen mindede meget om, hvordan praksis havde været siden Nu var vilkårene for skattemyndighedernes accept af sambeskatning bare blevet gjort mere ensartet. Lovhjemmel i selskabsskatteloven fra 1960 I selskabsskatteloven fra 1960 fik sambeskatning sin egen paragraf ( 31) og derved opstod der lovhjemmel for sambeskatning. SEL 31 beskrev dog ikke, hvad sambe- Side 16 af 103

18 skatning egentligt gik ud på, men var kun grundbetingelserne for sambeskatning, som var gældende indtil indførelsen af Lov nr. 426 af 6. juni Grundbetingelserne i SEL 31 fra 1960: Sambeskatning kræver tilladelse fra Ligningsrådet Aktieselskaberne skal have samme regnskabsår Moderselskabet skal direkte eller indirekte eje samtlige aktier i datterselskabet; medmindre datterselskabet er hjemmehørende i udlandet. I så fald skal moderselskabet blot eje den del af aktierne, som efter lovgivningen i det pågældende land kan ejes af danske selskaber. De nærmere vilkår for sambeskatning herunder bestemmelser om fremgangsmåde i tilfælde af dennes ophævelse fastsættes af Ligningsrådet. Ligningsrådet havde fået bemyndigelse til at fastsætte betingelser og vilkår for sambeskatningen, som de fastsatte og udsendte i sambeskatningsanvisninger. Ligningsrådets første anvisning fra 1962 indeholdt en forsat betingelse om økonomisk, administrativ og saglig enhed, før der kunne gives tilladelse til sambeskatning. Derudover indeholdt anvisningerne en betingelse om, at før sambeskatning kunne tillades, skulle selskaberne have fælles ledelse og arbejde indenfor samme branche. Der var endvidere en betingelse om, at Hvor selskaberne er medlem af en koncern, kræves alle koncernens selskaber sambeskattet, medmindre rimelige grunde taler for, at et eller flere af selskaberne særbeskattes. Denne betingelse skulle sikre, at der ikke kun blev søgt om sambeskatning med underskudsgivende selskaber. Betingelsen om fælles ledelse blev dog hurtigt afskaffet, da moderselskabets aktiebesiddelse i datterselskabet var nok til at styre datterselskabet gennem den valgte bestyrelse og direktion. I 1983/1984 fjernede man betingelsen om samme branche, da betingelsen ikke blev håndhævet i praksis. I samme indkomstår fjernede man betingelsen om, at alle selskaber i koncernen skulle medtages i sambeskatningen. Dette skete, da der var en betingelse om 100% ejerskab før et selskab kunne være med i sambeskatningen og betingelsen derfor kunne omgås ved, at sælge 1 aktie i det selskab man ønskede holde udenfor. Side 17 af 103

19 Ligningsrådets første anvisning havde en betingelse, der var gældende indtil indførelsen af Lov nr. 426 af 6. juni Nemlig, at moderselskabet skulle have ejet datterselskabet i hele sit indkomstår før det kunne inddrages i sambeskatningen. Ligningsrådet mistede i 1977 retten til at tillade sambeskatning, da denne opgave blev overlagt til ligningsmyndighederne og fra 1977 blev anvisningerne erstattet af sambeskatningscirkulærer, som Ligningsrådet vedtog en gang om året. Indtil 2004 blev Ligningsrådets betingelser og vilkår udsendt i sambeskatningscirkulærer, som blev revideret årligt og disse skulle være overholdt for at selskaberne kunne opretholde sambeskatning. Sambeskatning indtil indførelsen af Lov nr. 426 af 6. juni 2005 var altså frivillig og noget selskaberne skulle søge om at få lov til. Med indførelsen af lov nr. 426 af 6. juni 2005 blev disse regler ændret markant. Den resterende del af denne afhandling vil behandle sambeskatningsreglerne efter vedtagelsen af Lov nr. 426 af 6. juni Side 18 af 103

20 6. Hvem er omfattet af de nationale sambeskatningsregler I dette afsnit redegøres for, hvilke skattesubjekter, der er omfattet af de nationale sambeskatningsregler. Da det har stor betydning for selskaberne, er det nødvendigt, at få afklaret, hvilke skattesubjekter der skal og ikke skal medtages i sambeskatningen. Koncerndefinitionen har i denne forbindelse en stor betydning og indeværende afsnit vil derfor lægge stor vægt på behandlingen af koncerndefinitionen. 6.1 Skattesubjekterne omfattet af national sambeskatning Selskaber og foreninger mv. er omfattet af obligatorisk national sambeskatning såfremt de er omfattet af SEL 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 h, 3 a-5 og 5 b, 2, stk. 1, litra a og b 4 og der foreligger koncernforbindelse mellem skattesubjekterne jf. SEL 31. Som følge af SEL 1 er følgende selskaber og foreninger mv. omfattet af sambeskatningsreglerne 5 : Aktie- og anpartsselskaber Andre selskaber, hvor ingen af deltagerne hæfter personligt, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital Sparekasser, andelskasser, sammenslutninger af andelskasser mv. DSB Elselskaber Kommunale el- og netforsyningsvirksomheder Energinet Danmark Brugsforeninger Foreninger, hvis formål er at fremme medlemmernes fælles erhvervsmæssige interesser gennem deres deltagelse i foreningens virksomhed Gensidige forsikringsforeninger Fonde og foreninger som nævnt i 216 i lov om finansiel virksomhed, herunder kreditforeninger og realkreditinstitutter Faste driftssteder beliggende her i landet Faste ejendomme beliggende her i landet Selskaber, der alene er skattepligtige til Danmark efter kulbrinteskattereglerne 4 Skattesubjekterne omfattet, benævnes efterfølgende som selskaber og foreninger mv. 5 Ligningsvejledningen 2010, S.D Side 19 af 103

21 Fysiske personer og skattemæssige transparente enheder som kommanditselskaber (K/S), interessentskaber (I/S) og partnerskaber (P/S) indgår ikke i sambeskatningen, da man indregner indtægter/udgifter i ejerens indkomstopgørelse og derved er de ikke selvstændige skattesubjekter. Da I/S, K/S og P/S er er skattemæssigt transparente, kan disse alligevel godt indgå i sambeskatning, hvis ejeren er et selskab. Dette kan lade sig gøre, da indkomsten fra skattemæssige transparente enheder indregnes direkte i ejerens indkomst, f.eks. et selskabs indkomstopgørelse og derved i sambeskatningen 6. Jf. ovenstående liste er udenlandske selskaber med ledelsessæde i Danmark, også omfattet af SEL 31. Hvis det udenlandske selskab flytter hovedsædet til eller fra Danmark, kan koncernen lade selskabet ind- eller udtræde af national sambeskatning. Hvis denne manøvre udføres, har det dog konsekvenser for selskabet, da der så vil ske en ophørsbeskatning. Derudover er det også muligt, at en dansk aktivitet kan blive henført til et fast driftssted og derved omfattet af reglerne om national sambeskatning, selvom ledelsessæde i den udenlandske virksomhed flytter til udlandet 7. Det må derfor gælde, at de nationale sambeskatningsregler kun gælder danske selskaber og danske faste driftssteder mv. af udenlandske selskaber og derved er udenlandske selskaber ikke omfattet af reglerne, medmindre ledelsessæde er i Danmark. Udenlandske selskaber kan dog være omfattet af reglerne om international sambeskatning, men da der er afgrænset for dette i afhandlingen, vil de internationale sambeskatningsregler ikke blive beskrevet nærmere. Ovenstående liste dækker over alle de selskaber og foreninger mv., som er omfattet af sambeskatningsreglerne jf. SEL 31. Det kan derfor udledes, at selskaber og foreninger mv., der ikke er koncernforbundne og omfattet af SEL 31, ikke er omfattet af sambeskatningsreglerne. Derfor må andelsforeninger, der er skattepligtige efter SEL 1, stk. 1, nr. 3, investeringsforeninger, der er skattepligtige efter SEL 1, stk. 1, nr. 5 a, andre foreninger mv., der er skattepligtige efter SEL 1, stk. 1, nr. 6, samt fonde og foreninger, der er skattepligtige efter fondsbeskatningsloven, ikke skulle indgå i sambeskatningen 8. Fonde og foreninger mv. der ikke er en del af sambeskatningen, kan 6 Sambeskatning i teori og praksis, side 20 7 Ligningsvejledningen 2010, S.D Ligningsvejledningen 2010, S.D Side 20 af 103

22 dog godt jf. SEL 31, stk. 2 indgå i vurdering af om andre selskaber er koncernforbundne og derved skal sambeskattes. I SEL 31 er der, udover ovenstående afgrænsning af skattesubjekter, en yderligere betingelse for obligatorisk national sambeskatning og det er, at selskaberne og foreningerne mv. skal være koncernforbundne, hvorfor en nærmere gennemgang af begrebet koncernforbundne er relevant Koncerndefinitionen En koncern er en økonomisk sammenslutning af juridiske selvstændige selskaber. Koncernen består ifølge SEL 31 C af et moderselskab og dettes datterselskaber. En koncern kan være opbygget på mange forskellige måder og et moderselskab og et datterselskab udgør en koncern. Figur 1 eksempler på en koncern og opbygningen heraf, egen tilvirkning SEL 31 C, stk. 1-7 beskriver endvidere, hvornår der opstår koncernforbindelse, hvilket gennemgås nærmere nedenfor. Koncernforbindelse i sambeskatningen svarer næsten til koncerndefinitionen i årsregnskabslovens (ÅRL) bilag 1 B, nr. 4. Den umiddelbare forskel på Selskabsskattelovens og Årsregnskabslovens definitioner er, at Selskabsskatteloven omfatter selskaber og Årsregnskabsloven omfatter virksomheder. Dette bunder i, at Selskabsskatteloven omfatter selvstændige skattesubjekter, mens Årsregnskabsloven også gælder andre virksomheder, der f.eks. ikke er selvstændige skattesubjekter, som P/S er, K/S er og I/S er, hvor indkomsten indregnes i det bagvedliggende skattesubjekt indkomstopgørelse 9. Formålet med, at koncerndefinitionen i Selskabsskatteloven og Årsregnskabsloven næsten er den samme, er bl.a., at selskaberne, i forbindelse med udarbejdelsen af konsolideringen i koncernregnskabet, i forvejen udveksler en del oplysninger, der også 9 Sambeskatning i teori og praksis, side 22 Side 21 af 103

23 er nødvendige for udarbejdelsen af sambeskatningsindkomsten 10. Ved at lave de to definitioner ens, er der overensstemmelse mellem de selskaber, koncernen har med i konsolideringen í koncernregnskabet og i sambeskatningsindkomsten, hvorfor koncernen ikke skal bruges ekstra ressourcer på at fastlægge, hvilke selskaber der skal medtages. En del af elementerne i konsolideringen bruges da også i forbindelse med skatteberegningen i sambeskatningen, men da der er forskel på den regnskabsmæssige konsolidering og den skattemæssige konsolidering, er det ikke alle oplysninger til opgørelsen af sambeskatningsindkomsten, der kan ses i koncernregnskabet, hvorfor der skal indhentes yderligere oplysninger fra datterselskaberne før sambeskatningsindkomsten kan opgøres 11. Selskaberne i koncernen opgør selv deres skattepligtige indkomst og efterfølgende lægges disse indkomstopgørelser sammen til sambeskatningsindkomsten 12. Derved kan underskud udnyttes af andre selskaber i koncernen og den samlede sambeskatningsindkomst blive mindre. Derfor har koncernforbindelse stor betydning for selskaberne og koncernen, hvorfor det er interessant at se på, hvornår der opstår koncernforbindelse. Jf. tidligere om de gamle sambeskatningsregler, blev der kun givet tilladelse til sambeskatning, hvis moderselskabet ejede datteren 100% og havde gjort det gennem hele indkomståret. Efter de nugældende regler i SEL 31, stk. 1 skal der bare have været koncernforbindelse efter SEL 31 C i noget af indkomståret før, at selskaberne skal indgå i sambeskatningen. Dette betyder, at det afgørende for, hvornår sambeskatning indtræder er, hvornår koncernforbindelse opstår. Koncernforbindelse Koncernforbindelse kan opstå på flere forskellige måder jf. SEL 31 C, stk. 1-7, hvorfor det er relevant at gennemgå disse, da det har stor betydning i sambeskatningen. 10 Betænkning over forslag til lov om aktie- og anpartsselskaber (selskabsloven) og forslag til lov om ændring af årsregnskabslove, lov om finansiel virksomhed og forskellige andre love. 11 Forskellen på regnskabsmæssig og skattemæssig konsolidering og regnskab vil ikke blive gennemgået nærmere. 12 Jf. afsnittet om opgørelsen af sambeskatningsindkomst senere i opgaven. Side 22 af 103

24 Indførelsen af Lov nr. 470, selskabsloven, indeholder en ændring af koncerndefinitionen og som følgeændring heraf, ændres koncerndefinitionen i selskabsskatteloven, således at koncerndefinitionen i de 2 lovgivninger er enslydende. Dette betyder at koncernbegrebet i SEL 31 C, stk. 1-7 ændres til den nye definition i selskabsloven. Ændringen i SEL 31 C er trådt i kraft pr. 1. marts , hvorfor en sammenligning med den hidtidige SEL 31 C, er relevant for at afdække om ændringen har konsekvenser i sambeskatningen. Jf. betænkningen 14 - bemærkningerne til nr. 11, vil ændringen af koncernbegrebet kun i mindre omfang ændre på kredsen af selskaber, der er omfattet af sambeskatningsreglerne. Den nye definition af koncernbegrebet er gennemgået nedenfor. For at kunne vurdere om konklusionen fra betænkningen 15 - bemærkningerne til nr. 11 er korrekt, er den gamle definition gennemgået for at kunne sammenholde denne med den nye definition. Det tidligere koncernbegreb 16 En koncern bestod jf. SEL 31 C af et moderselskab og dettes datterselskaber. Efter SEL 31 C, stk. 2 er et selskab, en fond, en trust eller en forening m.v. et moderselskab, hvis det: 1. Besidder flertallet af stemmerettighederne i et selskab (datterselskab), 2. Er selskabsdeltager og har ret til at udnævne eller afsætte et flertal af medlemmerne i et andet selskabs (datterselskabs) øverste ledelsesorgan, 3. Er selskabsdeltager og har ret til at udøve en bestemmende indflydelse over et andet selskabs (datterselskabs) driftsmæssige og finansielle ledelse på grundlag af vedtægter eller aftale med dette, 4. Er selskabsdeltager og på grundlag af aftale med andre deltagere råder over flertallet af stemmerettighederne i et andet selskab (datterselskab) eller 5. Besidder kapitalandele i et andet selskab (datterselskab) og udøver en bestemmende indflydelse over dettes driftsmæssige og finansielle ledelse. 13 Jf. Bekendtgørelse nr. 186 om delvis ikrafttræden af lov om ændring af årsregnskabsloven, lov om finansiel virksomhed og forskellige andre love 1, nr Betænkning over forslag til lov om aktie- og anpartsselskaber (selskabsloven) og forslag til lov om ændring af årsregnskabslove, lov om finansiel virksomhed og forskellige andre love. 15 Betænkning over forslag til lov om aktie- og anpartsselskaber (selskabsloven) og forslag til lov om ændring af årsregnskabslove, lov om finansiel virksomhed og forskellige andre love. 16 Gældende frem til 1. marts 2010 Side 23 af 103

25 De 4 første kriterier går på, om selskabet har bestemmende indflydelse enten ved direkte, at eje mere end 50% af stemmerne eller ved at have bestemmende indflydelse pga. en aktionæroverenskomst eller vedtægter. De første 4 kriterier kaldes derfor for de jure 17. Det sidste kriterium er et opsamlingskriterium, hvorefter det konkret skal påvises, at moderselskabet faktisk udøver bestemmende indflydelse, hvorfor dette kriterium er de facto 18. Har et selskab eller forening mv. en forbindelse til et moderselskab og opfyldes et af ovenstående kriterier, er selskabet eller foreningen et datterselskab jf. SEL 31 C, stk. 3 og der er tale om en koncern efter reglerne i SEL 31 C, stk. 1. Selskabet skal ikke opfylde alle 5 kriterier for at være et moderselskab. Det er således efter SEL 31 C, stk. 2, nok kun at opfylde et af de 5 kriterier for, at være moderselskab og derved opfylde betingelsen for sambeskatning. Kriterium 1 Det første kriterium i SEL 31 C, stk. 2 er besiddelse af flertallet af stemmerettighederne i et selskab. Besiddelsen af flertallet af stemmerettighederne er et af de vigtigste kriterier, da en del af sagerne på generalforsamlingen, som udgangspunkt afgøres ved flertal 19, dog vedtages en del af beslutningerne også ved 2/3 eller 9/10 flertal, men overordnet set, er flertallet af stemmerne et af de vigtige kriterier. Dette kriterium kan opfyldes ved at besidde 50% af stemmerettighederne og et praktisk flertal 20 er ikke nok til at opfylde kriteriet. I sambeskatningen har det ingen betydning, at der i loven, stiftelsesoverenskomsten eller selskabsvedtægterne står, at alle eller nogle beslutninger kræver kvalificeret flertal 21. Det er i sambeskatningen nok, at have et simpel flertal (50%+) for at kriteriet er opfyldt. 17 Sambeskatning i teori og praksis, side Sambeskatning i teori og praksis, side Selskabets vedtægter kan dog godt have bestemmelser, der går imod dette. 20 Der kan opnås praktisk flertal, hvis de øvrige stemmerettigheder er delt ud på mange mindre aktionærer, og disse aktionærer aldrig møder op på generalforsamlingen. Hvis de ikke møder op, er et mindre antal stemmerettigheder nok til at give bestemmende indflydelse, men altså ikke nok til at opfylde kriteriet. 21 Sambeskatning Advokatfirma DAHL side 36 Side 24 af 103

26 Kriterium 2 Dette kriterium har 2 betingelser. Den starter med en betingelse om, at selskabet er selskabsdeltager. Dette opfyldes ved at selskabet har kapitalandele i datterselskabet. Der står ikke noget om ejerandel, hvorfor det må være underordnet, hvor stor en kapitalandel selskabet har for at betingelsen er opfyldt. Den anden betingelse er, at selskabet skal have ret til at udnævne eller afsætte flertallet af medlemmerne i datterselskabets øverste ledelsesorgan. Hvordan selskabet opnår ret hertil, er der ingen betingelser for, hvorfor en beskrivelse i vedtægterne eller aktionæroverenskomsten, er nok til at opfylde kriteriet. Kriterium 3 Dette kriterium er meget lig det foregående og bygger igen på selskabsdeltager og bestemmende indflydelse. Her skal selskabet dog have ret til, at bestemme over selskabets driftsmæssige og finansielle ledelse. Hermed menes, at hvis der er uenighed, kan selskabet udnytte sin bestemmende indflydelse og bestemme, hvordan den driftsmæssige og finansielle ledelse i datterselskabet skal udføres 22. Hvordan uenigheder skal løses, kan beskrives i aktionæroverenskomsten og derved vil aktionæroverenskomsten også angive, hvem der har den bestemmende indflydelse. Kriterium 4 Det 4. kriterium minder om nr. 1, selskabet skal i dette kriterium være selskabsdeltager. Endvidere skal stemmeflertallet i kriterium 4 opstå som følge af aftaler med andre selskabsdeltagere i f.eks. aktionæroverenskomsten. Ud fra ovenstående kan man se, at de første 4 kriterier opfyldes ved at have bestemmende indflydelse og selskabsdeltagelse, men der står intet om, at man skal udnytte den bestemmende indflydelse. Det er altså nok, at muligheden foreligger for at selskaberne indtræder i sambeskatning. Det sidste kriterium er derimod anderledes, hvorfor det også benævnes som en de facto-indikation Sambeskatning Advokatfirma DAHL side Sambeskatning i teori og praksis, side 26 Side 25 af 103

27 Kriterium 5 Dette kriterium minder om nr. 3, da det går på den driftsmæssige og finansielle ledelse i datterselskabet. Forskellen er, at for at opfylde kriterium 5, skal selskabet reelt udøve den bestemme indflydelse. Det er altså ikke nok, som i nr. 3, at retten foreligger selskabet skal udøve sin bestemmende indflydelse for, at opfylde betingelsen. Dette kriterium bruges oftest i de situationer, hvor selskabet ikke har flertallet af stemmerne, men hvor de resterende aktier er spredt udover et antal mindre aktionærer, der aldrig møder op til afstemningerne, og derved opnår selskabet bestemmende indflydelse i f.eks. forbindelse med valg af bestyrelsesmedlemmer 24. Et selskab kan kun indgå i én sambeskatning 25, men der kan godt være flere selskaber, der opfylder et eller flere af ovenstående kriterier. Da der står eller i SEL 31 C, stk. 2, skal de 5 kriterier ses som alternativer og de er således ikke arrangeret efter, hvilket kriterium, der vægter mest i afgørelsen om bestemmende indflydelse. Hvis der skulle opstå en situation, hvor der er flere selskaber, der opfylder kriterierne, er det de faktiske forhold, der vejer tungere end de formelle og det selskab, der faktisk udøver den bestemmende indflydelse, der skal medtage datterselskabet i sambeskatningen 26. Ny definition af koncernbegrebet Med vedtagelsen af Lov nr. 516 af 12. juni 2009 er betingelserne med selskabsdeltagelse og bestemmende indflydelse ændret til, at se på, hvem der reelt har bestemmende indflydelse over selskabet også uden at være selskabsdeltager. Har et selskab således bestemmende indflydelse i et andet selskab, skal dette selskab medtages i sambeskatningen, også selvom selskabet ikke er selskabsdeltager. Bestemmende indflydelse er derfor blevet et centralt område i sambeskatningen, hvorfor det er relevant at gå i dybden med begrebet. Bestemmende indflydelse Bestemmende indflydelse kan, jf. L nr. 516, 18, inddeles i 2 afsnit. Moderselskabet kan have bestemmende indflydelse i selskaber, hvor det har over 50% af stemmerettighederne og bestemmende indflydelse i selskaber, hvor det har under 50% af stemmerettighederne. 24 Sambeskatning i teori og praksis, side SEL 31 C stk Jf. Skatteministerens høringssvar til advokatrådet i forbindelse med L 110 A Side 26 af 103

28 Bestemmende indflydelse i selskaber, hvor moderselskabet har over 50% af stemmerettighederne ses i L nr. 516, 18, stk. 2 og stk. 3: 1. Bestemmende indflydelse er beføjelsen til at styre et datterselskabs økonomiske og driftsmæssige beslutninger Bestemmende indflydelse i forhold til et datterselskab foreligger, når moderselskabet direkte eller indirekte gennem et datterselskab ejer mere end halvdelen af stemmerettighederne i et selskab, medmindre det i særlige tilfælde klart kan påvises, at et sådant ejerforhold ikke udgør bestemmende indflydelse 28. Moderselskabet kan også have bestemmende indflydelse selvom det ikke ejer mere end 50% af stemmerettighederne, hvis et af følgende er opfyldt jf. L nr. 516, 18, stk. 4: 3. Råderet over mere end halvdelen af stemmerettighederne i kraft af en aftale med andre investorer 29, 4. Beføjelse til at styre de finansielle og driftsmæssige forhold i et selskab i henhold til en vedtægt eller aftale 30, 5. Beføjelse til at udpege eller afsætte flertallet af medlemmerne i det øverste ledelsesorgan og dette organ besidder den bestemmende indflydelse på selskabet 31, 6. Råderet over det faktiske flertal af stemmerne på generalforsamlingen eller i et tilsvarende organ og derved besidder den faktisk bestemmende indflydelse over selskabet 32. Et selskab kan kun have et direkte moderselskab. Men derfor kan et selskab sagtens have flere ejere, der opfylder et eller flere af ovenstående punkter. For at afgøre, hvilket selskab, der er det direkte moderselskab, går man ind og ser på, hvem der faktisk udøver den bestemmende indflydelse over selskabet. Moderselskabet der udøver den bestemmende indflydelse er også det selskab, der skal medtage datterselskabets indkomst i sambeskatning jf. L nr. 516, 18, stk L nr stk L nr stk L nr stk. 4, nr L nr stk. 4, nr L nr stk. 4, nr L nr stk. 4, nr. 4 Side 27 af 103

29 For at danne sig et overblik over, hvordan de nye regler påvirker koncerndefinitionen, er reglerne sammenholdt med de gamle kriterier. L nr. 516, 18, stk. 2 I den nye definition, kan stk. 2 henføres til det gamle kriterium 3, hvor der også opnås koncernforbindelse ved, at have bestemmende indflydelse over driften og finansielle beslutninger. I det gamle kriterium 3, var der også et krav om selskabsdeltagelse, men dette er fjernet i L nr. 516, 18, stk. 2 og for koncerndefinitionen er opfyldt er det nok at have beføjelsen til at træffe beslutningerne. L nr. 516, 18, stk. 3 Har et selskabet mere end halvdelen af stemmerettighederne i et andet selskab, er koncerndefinitionen opfyldt. Dette glæder uanset om ejerskabet er direkte eller indirekte. Dette kan henføres til kriterium 1 i den gamle koncerndefinition, hvor der også var et krav om, at besidde flertallet af stemmerettighederne. L nr. 516, 18, stk. 4, nr. 1 Dette minder om det gamle kriterium nr. 4. I den nye definition, er betingelsen for selskabsdeltagelse fjernet og det går udelukkende på, at selskabet råder over mere end halvdelen af stemmerettighederne gennem aftaler med andre investorer. Dette kan være fastlagt eks. i vedtægterne eller aktionæroverenskomsten. L nr. 516, 18, stk. 4, nr. 2 Hvis man sammenligner dette punkt med det gamle kriterium 3, vil man kunne se en sammenhæng. Nu behøver selskabet bare ikke at være selskabsdeltager og beføjelsen til at styre de finansielle og driftsmæssige forhold er ligeledes nok, at beskrive i vedtægterne eller aktionæroverenskomsten. L nr. 516, 18, stk. 4, nr. 3 Dette erstatter det gamle kriterium 2. Igen skal selskabet ikke længere være selskabsdeltager, men det er nok at selskabet har beføjelse til, at afsætte flertallet af medlemmerne i det øverste ledelsesorgan. Side 28 af 103