LEVER BUDGETTET STADIG?

Transkript

1 LEVER BUDGETTET STADIG? Studerende Johannes Wisby Andersen Martin Lytken Mikkel Strange Lauest Morten Vestergaard-Madsen Gruppe Vejleder Afleveringsdato HA16 Niels Sandalgaard Antal sider 77 Institution Aalborg Universitet

2 2 Side

3 1.0 TITELBLAD Gruppe HA16 Projektperiode 16. februar juni 2012 Vejleder Niels Sandalgaard Uddannelse Almen erhvervsøkonomi 6. semester Uddannelsesinstitution Aalborg Universitet Tegn (med mellemrum eksklusive bilag) (72 normalsider) Udarbejdet af nedenstående Johannes Wisby Andersen Martin Lytken Mikkel Strange Lauest Morten Vestergaard-Madsen Dato 3 Side

4 1.1 EXECUTIVE SUMMARY In 2003 Hope and Fraser published the book Beyond Budgeting: How managers can break free from the annual budget trap in which they presented critique against the annual budget and why it should be abandoned. The three main points are: 1. Budgeting is cumbersome and too expensive The budget absorbs too much time, without having clear benefits. Hope and Fraser (2003) claims that it consumes percent of senior executives and financial managers time. 2. Budgeting is out of kilter with the competitive environment and no longer meets the needs of either executives or operating managers While the business environment has become less predictable, the budget itself has not changed. In an uncertain environment the managers needed a management control system (MCS) that was up-to-date at all times, while providing enough flexibility, enabling the companies to adapt to the business environment. 3. The extent of gaming the numbers has risen to unacceptable levels Fixed performance contracts are used alongside budgets, to motivate staff such as managers. Unfortunately these contracts can lead to undesirable behaviour, such as gaming the numbers. This can lead the company into an annual performance trap, where all actions focus on the current fiscal year, rather than the economic success of the company. Despite the criticism, the traditional budget is still the preferred MCS in Danish companies according to Sandalgaard and Bukh s (2008/1) working paper. This bachelor thesis will discuss and analyse the critique presented by Hope and Fraser (2003) to see if their critique against the traditional budget is valid. This will be done through a scientific discussion, in which theorists such as Govindarajan (1984), Jensen (2001) and Schweitzer et al. (2004), will be used to discuss the three main points of critique. By doing so it is either possible to support or decline the critique. Furthermore the thesis aims to clarify how traditional budgets can be used as a part of companies management control systems, considering the critique. To do so there has been made a noninterventionistic case study of the local company Hamworthy Svanehøj A/S (Svanehøj). The case study was made by interviewing Svanehøj s Chief Financial Officer (CFO) and their Chief Logistics Officer. Svanehøj is a production company currently with 90 employees and an annual revenue of DKK 157 m. (2010/2011). The findings in this thesis three main points are: 1. Budgeting is cumbersome and too expensive In several studies there was found no proof that budgeting consumes too much time. On the 4 Side

5 contrary managers were pleased with their budget. The reason could be, that the budget in a cost/benefit perspective, gives companies more value than it consumes. Svanehøj showed a low level of time spent on budgeting. Their success could come from their well-structured ERP-system, the CFO s extensive knowledge about each department s budget and the fact that they are a small company with low complexitivity. 2. Budgeting is out of kilter with the competitive environment and no longer meets the needs of either executives or operating managers The business environment has become less certain, and the budget has shown to be outdated quickly, because of its 1-year cycle. As seen in the case study, it is not all business that experience a turbulent environment. In an uncertain environment, forecasting combined with a profit conscious style has shown to be effective tools to keep the budget updated for Svanehøj. 3. The extent of gaming the numbers has risen to unacceptable levels The budget can provide incentive to game, but it is hard to prove because people rarely admit when they cheat. Despite the incentive to game, the budget is an effective tool for motivating employees because of its fixed goals. There has been found no indication of gaming in Svanehøj. It is possible that their extended fixed performance contracts complicate gaming because they include several small goals and a subjective evaluation. This thesis has found that, despite Hope and Frasers (2003) critism, the budget can work for some companies. The budget will not necessarily be affected by Hope and Frasers (2003) critique if it is fitted and applied with each individual company s needs in mind. 5 Side

6 2.0 OVERSIGT 1.0 TITELBLAD OVERSIGT INDLEDNING TIL TRADITIONELLE BUDGETTER METODE TEORI PRÆSENTATION AF SVANEHØJ ANALYSE KONKLUSION PERSPEKTIVERING BIBLIOGRAFI BILAG Side

7 2.1 INDHOLDSFORTEGNELSE 1.0 TITELBLAD EXECUTIVE SUMMARY OVERSIGT INDHOLDSFORTEGNELSE FIGUR- OG TABELLISTE INDLEDNING TIL TRADITIONELLE BUDGETTER HISTORIEN BAG DET TRADITIONELLE BUDGET UDFORDRINGERNE VED TRADITIONEL BUDGETTERING PROBLEMFORMULERING METODE TEORI DET TRADITIONELLE BUDGET BUDGETUDARBEJDELSEN BUDGETTET (TALSÆTTET) BUDGETOPFØLGNING KRITIK AF DET TRADITIONELLE BUDGET BUDGETTET ER FOR RESSOURCEKRÆVENDE BUDGETTET ER UFLEKSIBELT BUDGETTET GIVER ANLEDNING TIL DYSFUNKTIONEL ADFÆRD VIDENSKABELIG DISKUSSION AF KRITIKKEN BUDGETTET ER FOR RESSOURCEKRÆVENDE BUDGETTET ER UFLEKSIBELT BUDGETTET GIVER ANLEDNING TIL DYSFUNKTIONEL ADFÆRD DELKONKLUSION ER KRITIKKEN AF DET TRADITIONELLE BUDGET RELEVANT? PRÆSENTATION AF SVANEHØJ ORGANISATION ØKONOMI BUDGETTERING PRÆSTATIONSEVALUERING ERP-SYSTEMET INVESTERINGER BRUG AF FORECASTING TIL RESSOURCEDISPONERING OMVERDENENS INDFLYDELSE Side

8 6.3.6 TIDSFORBRUG ANALYSE BUDGETTET ER FOR RESSOURCEKRÆVENDE SVANEHØJS TIDSFORBRUG BUDGETTET FUNGERER I SVANEHØJ DELKONKLUSION BUDGETTET ER UFLEKSIBELT BUDGETTET FORÆLDES ØGET OMVERDENSUSIKKERHED BUDGETTET ER FASTLÅST DELKONKLUSION BUDGETTET GIVER ANLEDNING TIL DYSFUNKTIONEL ADFÆRD SVANEHØJS BONUSORDNING GAMING DELKONKLUSION KONKLUSION BUDGETTET ER FOR RESSOURCEKRÆVENDE BUDGETTET ER UFLEKSIBELT BUDGETTET GIVER ANLEDNING TIL DYSFUNKTIONEL ADFÆRD AFSLUTTENDE BEMÆRKNINGER PERSPEKTIVERING HVORDAN SVANEHØJ KAN FORBEDRE DERES BUDGETTERING FORKORTELSE AF BUDGETPERIODEN UNDERSØGELSE AF GAMING I SVANEHØJ MOTIVATION I BUDGETTERNE MINDRE FORECASTNING BIBLIOGRAFI BILAG BILAG 1 VIRKSOMHEDSBESØG 1: SPØRGSMÅL TIL ØKONOMICHEFEN BILAG 2 VIRKSOMHEDSBESØG 2: SPØRGSMÅL TIL ØKONOMICHEFEN BILAG 3 VIRKSOMHEDSBESØG 2: SPØRGSMÅL TIL LOGISTIKCHEFEN Side

9 2.2 FIGUR- OG TABELLISTE FIGUR 1: TRADITIONEL BUDGETLÆGNING (LIBBY & LINDSAY, 2003) FIGUR 2: PROJEKTSTRUKTUR FIGUR 3: BUDGETPROCESSEN FIGUR 4: ELEMENTERNE I VIRKSOMHEDENS ØKONOMISKE STYRING (ANDERSEN & ROHDE, 2007) FIGUR 5: SKIFTENDE OMVERDEN (HOPE & FRASER, 2003, S. 8) FIGUR 6: TRADITIONEL BONUSMODEL (JENSEN, 2001) FIGUR 7: HOLDNING TIL BUDGETTER (SANDALGAARD & BUKH, 2008/1) FIGUR 8: TIDSFORBRUG PÅ BUDGET- OG PLANLÆGNINGSPROCESSEN (BASICO CONSULTING, 2010) FIGUR 9: TIDSFORBRUG FORDELT PÅ OMSÆTNING (BASICO CONSULTING, 2010) FIGUR 10: TILFREDSHEDSGRADEN MED BUDGET- OG PLANLÆGNINGSPROCESSEN (BASICO CONSULTING, 2010) FIGUR 11: LÆNGDEN AF BUDGET- OG PLANLÆGNINGSPROCESSEN PÅVIRKER TILFREDSHEDSGRADEN (BASICO CONSULTING, 2010).. 32 FIGUR 12: HOLDNING TIL BUDGETTET (EKHOLM & WALLIN, 2000) FIGUR 13: LINEÆR BONUSMODEL (JENSEN, 2001) FIGUR 14: ORGANISATIONSSTRUKTUR TABEL 1: FORDELING AF KONSERVATIVE OG RADIKALE Side

10 3.0 INDLEDNING TIL TRADITIONELLE BUDGETTER Budgettering spiler en central rolle i næsten alle virksomheder. Selv i hjemmet kan et budget være nødvendigt, for at få de månedlige indtægter til at passe med de månedlige udgifter. Jo større virksomhederne bliver, desto mere komplekse bliver deres økonomi. Langt de fleste virksomheder producerer ikke længere kun ét produkt, men mange forskellige slags produkter. Som følge heraf bliver der et større fokus på, at det økonomiske aspekt er under kontrol. Det stiller krav til den måde, hvorpå virksomheder arbejder med økonomien. I mange år var det system, der skulle holde økonomien under kontrol, den traditionelle budgetform. Denne budgetform opfyldte de krav, som virksomhederne på daværende tidspunkt havde. 3.1 HISTORIEN BAG DET TRADITIONELLE BUDGET Atkinson et al. (2007, s. 445) definerer budgettet på følgende måde; a budget is a quantitative expression of the planned money inflows and outflows that reveal whether the current operating or business plan will meet the organization s final objectives.. Historisk set har hovedelementer, i forståelsen af, hvad budgettet grundlæggende gør for en organisation, ikke ændret sig synderligt. Sandalgaard og Bukh (2008/2) beskriver at De Cazauxs (1825, jf. De Cazaux, 1965), kommer med den første beskrivelse af budgetlægningens formål. Det defineres, at et budget er en sammenligning af mængder og priser i forhold til lager og forbrug i en fastsat periode. Der hvor De Cazaux primært finder et budget anvendeligt, er i planlægningsopgaven for et landbrug, hvilket siden hen er adopteret af virksomheder. Senere er brugen af budgettet blevet udvidet til at omfatte sammenligning af budgetterede omkostninger og faktiske omkostninger (Solomons, 1968, Hess, 1903, jf. Sandalgaard & Bukh, 2008/2). Her bliver der fokuseret på, at budgettet kan bruges til at evaluere præstationer i virksomheder. Det er dog ifølge Atkinson et al. (2007), først op igennem 1920 erne, at den form for budgettering, der bruges af virksomheder i dag. Den blev udviklet, da amerikanske virksomheder som General Moters og DuPont udarbejdede budgetter, der skulle hjælpe med at kontrollere og koordinere drift og investering i de enkelte enheder i organisationen (Sandalgaard & Bukh, 2008/2). Nutidens budgetformål beskrives af flere lærebøger, fx Anthony og Govindarajan (2007), der mener, at budgettetes formål i dag primært er kontrol og planlægning. Budgetteringen foregår typisk over en étårig periode og skal vise periodens indtægter og omkostninger. Ifølge Anthony og Govindarajan (2007) er meningen at budgettet skal bruges: Til at koordinere mellem de enkelte afdelinger Som et fundament for præstationsaflønning Som en konkret handlingsplan for den overordnede strategi Til at uddelegere ansvar Selve modellen for en traditionel budgetlægning er blevet karikeret af Libby og Lindsay (2003), da modellen er en forenkling af den traditionelle budgetlægning. I modellen ses det, hvordan budgetprocessen starter med strategiske mål for virksomheden. Disse strategier danner grundlag for for- 10 Side

11 ventninger, i form af budgetmål, til det kommende budgetår. Budgetmålene forhandles af en overordnet og dennes underordnede. Løbende foretager virksomheden kontrol af deres budget(mål), der viser om de er på rette spor i forhold til, hvad der er realiseret rent økonomisk. Eventuelle afvigelser forklares af den underordnede til den overordnede. Hvis der er negative afvigelser, bliver der sat en redningsaktion i gang, der skal rette op på afvigelserne. I slutningen af budgetåret sammenlignes de budgetterede resultater med de faktiske resultater ned på kontoniveau. På baggrund af dette evalueres den enkeltes præstationer og en eventuel præstationsaflønning sker som følge af disse præstationer. FIGUR 1: TRADITIONEL BUDGETLÆGNING (LIBBY & LINDSAY, 2003) 3.2 UDFORDRINGERNE VED TRADITIONEL BUDGETTERING De seneste årtier er der blevet sat spørgsmålstegn ved, om den traditionelle budgetform er givtig for virksomhederne, eller den gør mere skade end gavn. I de seneste to årtier er det især to personer, der har rettet voldsom kritik mod den traditionelle budgetform; Jeremy Hope og Robin Fraser (2003). Deres kritik går især på, at det traditionelle budget ikke formår at opfylde de krav, som en hurtigt skiftende hverdag stiller til virksomhedernes fleksibilitet og økonomistyring. De har med deres Beyond Budgetting-model udarbejdet en platform, der helt afskaffer budgettet. I stedet arbejder de ud fra en model, hvor bl.a. forecastning og decentralisering skal hjælpe virksomheder med hurtigere at tilpasse sig omverden. Derudover argumenterer Hope og Fraser (2003) for, at 11 Side

12 det traditionelle budget ikke er godt nok til at motivere medarbejderne i virksomhederne, samt at det er for ressourcetungt. 3.3 PROBLEMFORMULERING På baggrund af Hope og Frasers (2003) kritik af de traditionelle budgetter er der opstået følgende problemformulering: Er Hope og Frasers (2003) kritik mod det traditionelle budget berettiget? Hvordan kan en virksomhed benytte det traditionelle budget som en del af deres økonomistyring set i lyset af kritikken? 12 Side

13 4.0 METODE Dette metodeafsnit vil klarlægge den metodiske fremgang benyttet i dette projekt. Der vil blive argumenteret for valg af teori, samt blive redegjort for den benyttede fremgangsmåde i forbindelse med casestudiet. Det teoretiske grundlag for dette bachelorprojekt, er Anthony og Govindarajan (2007), der bruges til at beskrive det traditionelle budget. Anthony og Govindarajan (2007) er en lærebog, der er central litteratur inden for traditionel budgettering. De beskriver budgetprocessen i detaljer, uden at stille sig specielt kritisk over for budgettet og de eventuelle tilhørende svagheder. Derudover sondres der mellem karakteristika for et budget og for et forecast, hvilket er nødvendigt når der arbejdes med udgangspunkt i Beyond Budgeting, hvori der differentieres mellem forecast og budgettering. Derfor er de benyttet som primær litteratur til beskrivelsen af budgetprocessen i teoriafsnittet. Derudover er der inddraget andre teoretikere, der beskriver det traditionelle budget og deltager i kritikken af det traditionelle budget, til at underbygge forståelsen, herunder bl.a.: Jensen (2001); Schweitzer et al. (2004); Locke og Latham (2002). Til kritikken af det traditionelle budget tages der udgangspunkt i den kritik Hope og Fraser (2003), fremfører i forbindelse med promoveringen af Beyond Budgeting. Der afgrænses således at der ikke tages stilling til om Beyond Budgeting er løsningen, men det er kun den kritik Hope og Fraser (2003) fremfører der behandles. Der tages i den forbindelse forbehold for, at Hope og Frasers (2003) kritik af det traditionelle budget bunder i et produkt de har udviklet og deres kritik derfor bruges til at retfærdiggøre behovet for Beyond Budgeting. Det er valgt at en del af projektet skrives som et non-interventionistisk (jf. Lukka, 2005) casestudie, i perspektiveringen vil der komme forslag til, hvordan Svanehøj kan forbedre deres budgetproces, dette kan betragtes som et beskedent forsøg på at være interventionistisk. Casestudiet bruges til at undersøge hvordan traditionel budgettering fungerer i praksis kontra den kritik Hope og Fraser (2003) fremfører. Valget af Svanehøj som case-virksomhed er sket på baggrund af en bekendt i ledelsen, som er logistikchef. Dette er en opportunistisk tilgang jf. Baxter og Chua (1998). Data for undersøgelsen er foretaget ved indsamling af primære og sekundære data. De primære data er indsamlet på baggrund af interviews med ledende medarbejdere i Svanehøj. Det første indledende interview forgik med økonomichefen med henblik på at afdække budgetprocessen. Spørgsmålene var semistrukturerede for at afdække og forstå den nuværende budgetproces, spørgsmål er vedlagt som bilag 1, 2 og 3. Der blev herved givet en forståelse for, hvordan budgettet påvirker den daglige drift i Svanehøj. Det blev klart, at Svanehøj arbejder ud fra et traditionelt budget, men de er klar over, at virksomheder i en hurtig omskiftelig verden skal være omstillingsparate og skal have en fleksibel økonomistyring. Dette betyder at Svanehøj har tilpasset deres budgetproces til at tage hensyn til dette. Efter udarbejdelsen af beskrivelsen af Svanehøjs budgetproces, blev dette sendt til økonomichefen for at få yderligere kommentarer og for at få rettet eventuelle misforståelser. Efterfølgende er der foretaget yderligere semistrukturerede interviews med både økonomi- og logistikchefen. Under disse interviews blev der spurgt mere specifikt ind til, hvordan Svanehøj arbejdede med fleksible økonomistyringsredskaber, spørgsmål er vedlagt som bilag 1, 2 og Side

14 Alle interviews havde en varighed af en halv time til 1 time og 37 minutter og blev alle båndede og gemt digitalt, disse er vedlagt projektet som bilag på cd. Ved første virksomhedsbesøg (den 15/03-12) blev økonomichefen interviewet, af en varighed på 1 time og 37 minutter. Ved andet virksomhedsbesøg (den 03/04-12) blev økonomichefen interviewet i 29 minutter og logistikchefen blev interviewet i 50 minutter. Der blev tilbudt fortrolighed til de interviewede, hvilket de ikke anså for værende nødvendigt. Der tages forbehold for at de interviewede kan have tilbageholdt information grundet interviewsene blev optaget. Det gøres opmærksomt over for læseren, at de primære data kun bygger på interviews med to personer i ledergruppen (økonomichefen og logistikchefen), hvorfor data ikke nødvendigvis afspejler den fulde sandhed. Interview med logistikchefen blev transskriberet, metoden blev dog ikke valgt til alle interviews pga. tidsperspektivet i projektet, på trods af det var gavnligt for forståelsen af det interviewet. Sekundære data er indsamlet igennem en virksomhedspræsentation foretaget ved første virksomhedsbesøg, igennem artikler samt et virksomhedsprojekt, udarbejdet af studerende fra Aalborg Universitet, omhandlende Svanehøj. Virksomhedsprojektet danner udelukkende baggrund for en helhedsforståelse af Svanehøj og af deres produktportefølje. Projektet er bygget op over nedenstående Figur 2. Denne projektstruktur skal gøre det nemmere for læseren at orientere sig projektet og forstå de enkelte dele der tilsammen udgør selve projektet. FIGUR 2: PROJEKTSTRUKTUR Problemfasen Teorifasen Analysefasen Den vurderende fase Indledning Problemformulering Metode Det traditionelle budget Kritik af det traditionelle budget Videnskabelig diskussion af kritikken af det traditionelle budget Virksomhedspræsentation Budgettering i Svanehøj Analyse af case Konklusion Perspektivering Problemfasen giver en forståelse for de problemer der er ved det traditionelle budget og skal udmøntes i en problemformulering, der bruges som rettesnor for projektet. 14 Side

15 Teorifasen beskriver teorien omhandlende traditionel budgettering, samt redegør for den kritik Hope og Fraser (2003) fremfører mod den traditionelle budgetform. Efterfølgende vil der være en videnskabelig diskussion der vil inddrage andre synspunkter der er relevante i forbindelse med kritikken af det traditionelle budget. Den videnskabelige diskussion vil diskutere om Hope og Fraser (2003) har ret i deres kritik eller om den er overdrevet. Analysefasen inddrager en virksomhed der benytter sig af traditionel budgettering. Virksomheden inddrages for at analysere om case-virksomheden oplever de problemer, som Hope og Fraser (2003) ser som værende problemer ved den traditionelle budgetform. Den vurderende fase konkluderer om kritikken mod det traditionelle budget har sin berettigelse. Grundlaget for konklusionen vil være den teori der er fremført, den videnskabelige diskussion samt de observationer der er gjort i forbindelse med virksomhedscasen. Slutteligt vil være en perspektivering der kommer med forslag til hvordan Svanehøj kan forbedre deres nuværende budgetform. 15 Side

16 5.1 DET TRADITIONELLE BUDGET 5.0 TEORI Det følgende afsnit tager udgangspunkt i, at budgetprocessen er opdelt i tre dele: budgetudarbejdelsen, selve talsættet og budgetopfølgningen. Disse tre punkter, vil der blive teoretisk redegjort for, hovedsageligt på baggrund af Anthony og Govindarajans (2007) beskrivelse af den traditionelle budgetproces. FIGUR 3: BUDGETPROCESSEN Budgetudarbejdelsen (processen) Budgettet (talsættet) Budgetopfølgning (processen) BUDGETUDARBEJDELSEN Budgetudarbejdelsen kan være en langvarig proces, der gennemgår adskillige trin. Processen starter på et overordnet plan, hvor der tages udgangspunkt i strategiplanen. Detaljegraden stiger løbende og slutteligt er et detaljeret budget, der er helt nede på kontoniveau, færdigt STRATEGIPLAN Et budget udarbejdes i overensstemmelse med en flerårig strategiplan, der har til formål at beskrive, hvordan en organisation når sine overordnede visioner og mål. Strategiplanen revideres hvert år således, at den altid ser en bestemt periode frem i tiden. Anthony og Govindarajan (2007, s. 381) beskriver forskellen på budgettet og strategiplanen således: The budgeting process focuses on a single year, whereas strategic planning focuses on activities that extend over a period of several years. Derved skaber strategiplanen rammerne for, hvordan budgettet skal udarbejdes. Endvidere er strategiplanen udført efter produktlinjer i modsætning til budgettet, der er udført i overensstemmelse med de forskellige ansvarscentre, som findes i organisationen BUDGETFORUDSÆTNINGER Efter strategiplanen er udfærdiget, opstilles der en række budgetforudsætninger, som skal sikre, at afdelingsledere for de enkelte ansvarscentre ved, hvordan rammerne for netop deres budget er. Disse forudsætninger stemmer overens med strategiplanen således, at de bruges til at få implementeret strategiplanen i virksomheden. Det kunne fx være, at der skulle tages højde for lønstigninger og prisstigninger på råvare. Andre forudsætninger kunne være specifikt afdelingsrelateret. De diskuteres af ledelsen, inden de respektive afdelinger får dem udleveret (Ibid., s. 388). 16 Side

17 INDLEDENDE BUDGETFORSLAG Ud fra budgetforudsætningerne og med strategiplanen in mente udarbejder hvert ansvarscenter et budgetforslag. Et ansvarscenter har typisk samme personale, faciliteter og ressourceforbrug som ved sidste års budget, og der tages dermed udgangspunkt i det forrige års budget, hvorefter det tilpasses i forhold til de budgetforudsætninger ansvarscentrene har fået. Ændringerne, i forhold til sidste års budget, kan være internt relateret eller eksternt relateret, hvor de internt relaterede, er ændringer i bl.a. produktionsomkostninger, nye maskiner, nyt produktmiks samt arbejdsintensiteten. De eksternt relaterede ændringer kan være prisstigninger i råvarer, timeløn, salgspris og generelle ændringer på det finansielle marked. De interne forhold kan organisationen selv kontrollere, og de eksterne forhold er dem, som organisationen ikke selv kan kontrollere (Ibid., s ) FORHANDLING Når hvert ansvarscenter har udarbejdet budgetforslaget, skal budgetterne diskuteres med den overordnede. Her forsøger den overordnede at dømme, hvor korrekt budgetforslaget er, og den budgetansvarlige får her en mulighed for at argumentere for de budgetændringer, der måtte være. Da de budgetansvarlige over tid erfarer, hvordan budgetprocessen foregår, kan de have en tendens til at indarbejde luft i budgettet - også kaldt slack. Slack gør det nemmere for de budgetansvarlige at opfylde deres budgetmål, da der er blevet forhandlet et enten højere budget end nødvendigt eller et lavere budgetmål. Ved budgetgennemgang er det den overordnedes opgave at finde og komme slack til livs. Udover at de budgetansvarlige kan have en tendens til at indarbejde slack i budgettet, kan budgettet også games. Ved budgetforhandlingerne kan de budgetansvarlige og deres overordnede game målene i hver deres retning. De underordnede har en tendens til at ville sætte deres mål så lavt så muligt, for dermed nemmere at kunne opnå disse, hvorpå deres overordnede forsøger at sætte målene tilsvarende højere (Sandalgaard, 2012). Der findes også begrebet smoothing. Dette er en handling, hvor den budgetansvarlige udnytter, at der er sat et fast mål for vedkommende. Hvis den budgetansvarlige, før budgetåret er omme, kan se, at budgetmålet er opfyldt, åbnes der op for muligheden for at smoothe sit budget. Det går ud på, at fx bogføring af en ordre eller et salg forskydes til næste budgetår for at gøre budgetmålene for næste år nemmere at opnå. Smoothing vil især kunne opleves i de tilfælde, hvor der er et maksimum på, hvor meget bonus en medarbejder eller budgetansvarlig kan opnå for opfyldelse af sit budgetmål (Ibid.) GENNEMGANG OG GODKENDELSE Efter budgetforslagets udarbejdelse bliver det gennemgået af økonomiafdelingen, hvis opgave er at finde ud af, om der er sammenhæng i budgettet, fx om produktionsomkostningerne passer med den forventede salgsvolumen. Derudover ser økonomiafdelingen på, om budgettet lever op til organisationens mål. Før budgettet bliver godkendt, skal det igennem yderligere to led; den administrerende direktør og bestyrelsen. Når den administrerende direktør har godkendt budgettet, sendes det videre 17 Side

18 til bestyrelsens godkendelse. Hvis ikke budgettet bliver godkendt, bliver det returneret til den ansvarlige leder til rettelser (Anthony & Govindarajan, 2007). Som udgangspunkt er tallene i budgettet faste, og kan dermed ikke ændres. Hvis der er betydelige uoverensstemmelser mellem de faktiske tal og de budgetterede, kan der være et behov for at revidere budgettet. Anthony og Govindarajan (2007, s. 390) opstiller to typer af budgetrevidering: Procedures that provide for a systematic (say quarterly) updating for the budget Procedures that allow revisions under special circumstances Før et budget kan revideres, skal særlige omstændigheder være gældende. Et eksempel herpå er, da finanskrisen brød ud. Hvis et budget frit kunne revideres, var den tid, der var brugt på udarbejdelsen spildt, da budgettet alligevel ikke blev brugt til noget FORECASTNING Virksomheder benytter forecastning, for at tage hensyn til, at budgetter med tiden har risiko for at blive forældet. Ideen bag forecastning er, at der løbende (fx måned til måned) laves et forecast på, hvor meget virksomheden kan sælge i løbet af den kommende måned, samt hvor mange omkostninger virksomheden skal afholde. Forecastning går ikke i dybden, som et budget gør, men bruges til at give et overordnet overblik over, hvordan virksomheden forventes at klare sig i den kommende tid. Personen, der udarbejder forecastet, bliver ikke holdt ansvarlig for at forecastet bliver opfyldt. Forecastet skal normalt ikke godkendes på højere niveau, da det er et pejlemærke i forhold til planlægning for virksomheden. Fra ledelsens side er det udelukkende et planlægningsværktøj, hvor budgettet er værktøj, der bruges både til planlægning og til kontrol. Det er også grunden til at forecastet ikke kan bruges til hverken kontrol eller evaluering, da forecastet sidst på året vil passe med de realiserede resultater CONTINGENCY BUDGETTER I virksomheder, der opererer på et omskifteligt marked, fx IT-branchen, kan der være et behov for at have et contingency-budget. Et contingency budget kan derfor betragtes som et reservebudget, der kan tage hensyn til forskellige markedsudviklinger. Hvis fx salgsvolumen stiger eller falder kraftigt, vil det planlagte budget være ubrugeligt. Her vil et på forhånd udregnet contingency-budget tages i brug i stedet for. Derved udgør et contingency budget en hurtig vej til at indstille sig efter et nyt markedsforhold, nye råvarepriser eller andre prisstigninger af betydning BUDGETTET (TALSÆTTET) Budgettet omfatter hele virksomheden og benyttes som styring af de økonomiske resultater. I Figur 4 ses sammenhængen mellem virksomhedens arbejdsbetingelser, rammebetingelser, styrende elementer og deres operative paradigme, som udmunder i deres økonomiske resultater, balance og cash flow. 18 Side

19 FIGUR 4: ELEMENTERNE I VIRKSOMHEDENS ØKONOMISKE STYRING (ANDERSEN & ROHDE, 2007) De omgivende arbejdsbetingelser De strategiske rammebetingelser Virksomhedens styrende elementer (handlinger) Virksomhedens operative elementer Virksomhedens økonomiske resultater Det økonomiske resultat udgøres af resultatposterne, der angiver omsætning og omkostninger. På et dybere niveau udgøres resultatposterne af mange operative elementer. Eksempelvis bestemmes omsætningen af to faktorer; antal solgte enheder og salgsprisen per enhed. Omkostningerne udgøres derimod af langt flere elementer såsom lønninger, arbejdstimer, timeløn, overarbejde og bonusser. Grundet den direkte sammenhæng mellem de operative elementer og de økonomiske resultater er virksomheden nødt til at se, hvilke styrende elementer de kan benytte for at styre de operative elementer og dermed deres økonomiske resultat. Fx bestemmes virksomhedens omsætning af deres varesalg, som styres af faktorer såsom efterspørgsel, marketing, kvalitet og pris. Virksomhedens strategiske rammebetingelser, er de rammer, som de har placeret sig indenfor som følge af tidligere beslutninger ud fra deres strategi. Det kan være den geografiske lokation, der opereres fra, som dermed sætter rammer for deres logistik eller skatter og afgifter, hvilket påvirker de operative elementer. De omgivende arbejdsbetingelser er virksomhedens omverden dvs. konkurrenter, staten, kunder og andre faktorer, som de ikke selv har direkte kontrol over. Disse faktorer kan i høj grad påvirke de operative elementer (Andersen & Rohde, 2007). Dette ses med den nylig indførte fedtafgift, hvor 19 Side

20 virksomheder inden for fødevareindustrien skulle vælge mellem selv at betale merprisen eller lade kunderne betale - med et faldende salg som følge. Der skal tages højde for disse tre elementer, når talsættet bestemmes i henhold til virksomhedens økonomiske målsætning for regnskabsåret. Selve talsættet udgøres typisk af et operationelt budget, investeringsbudget, budgetteret balance og et budgetteret cash flow. Ifølge Anthony og Govindarajan (2007) inkluderer det operationelle budget: Salgsbudgettet, der er et af de vigtigste elementer i det operationelle budget, men samtidig også det element, som er forbundet med størst usikkerhed, da virksomheden ikke direkte kan bestemme salgsvolumen. Dog kan de vha. førnævnte faktorer for omsætningen 1 påvirke salget. Typisk benyttes forecasts for at forudsige tendenser på markedet og dermed salgets størrelse. Salgsbudgettet forhandles ud fra de forventninger virksomheden har og dens mål jf. strategiplanen. Produktionsomkostninger inkluderer ændringer i varelageret, og dermed er produktionsomkostningerne ikke blot enhedsomkostninger og løn kombineret med salgsbudgettet. I stedet budgetterer produktionsmanageren produktionsomkostninger vha. omkostningerne for given volumen af virksomhedens standard produktsortiment, som er den fordeling af virksomhedens produkter, der er planlagt produceret for det givne budgetår. Marketingsbudgettet dækker over de omkostninger, der er forbundet med virksomhedens salgsfremmende indsats. Da marketing skal planlægges måneder forinden kampagner starter, og kontrakter med medier foretages i god tid, vil en del af budgettet typisk være afsat, inden budgetåret er startet. Logistikomkostningerne har mange ligheder med produktionsomkostningerne, da det er nødvendige omkostninger for at få afsat varerne. De inkluderede omkostninger er ordrebehandling, varehus og transport. Da omkostningerne er afhængige af salget og dermed marketingsindsatsen, udarbejdes det typisk i sammenhæng med marketingsbudgettet. Administrationsomkostningerne dækker over de generelle administrative omkostninger, der er i forbindelse med virksomhedsdrift. Det er omkostninger til fx HR- og økonomiafdelingen. Da disse områder ikke har nogen reel værdiskabelse for kunden, får de megen opmærksomhed ved budgetudarbejdelsen, således der ikke afsættes flere ressourcer end nødvendigt. Forskning- og udviklingsomkostninger adskiller sig fra de andre dele i det operationelle budget ved, at der oftest planlægges på lang sigt. Da det er dyrt at ansætte og oplære nye ingeniører, er det hensigtsmæssigt på kort sigt at opretholde samme ressourceallokering til forskning og udvikling. Omkostningerne kan fastsættes ved, at der tages en procentsats af den gennemsnitlige omsætning set over flere år. Eksempelvis afsættes 5 % af omsætningen til forskning og udvikling. Det operationelle budget har størst fokus i det traditionelle budget, men som tidligere nævnt, består det også af et investeringsbudget, en budgetteret balance og et budgetteret cash flow. Investeringsbudgettet består af de godkendte projekter for budgetåret samt en sum penge til mindre projekter, der ikke kræver godkendelse af ledelsen. Den budgetterede balance viser den effekt, det 1 Faktorer såsom efterspørgsel, marketing, kvalitet og pris 20 Side

21 operationelle- og investeringsbudgettet har på balancen. Det budgetterede cash flow skaber et overblik over den likviditet, der skabes og bruges i løbet af året. Sammenlagt giver disse elementer det endelige talsæt, som virksomheden benytter for budgetåret. Formålet med selve budgettet er at give et retvisende billede af det næste års aktivitet, og det benyttes som en detaljeret kortsigtet plan. De enkelte afdelinger bruger det til at planlægge deres kommende økonomiske aktivitet BUDGETOPFØLGNING Den sidste fase i budgettets tre hovedfaser er budgetopfølgningen. Denne fase udføres først ved udløbet af budgetperioden, og denne sidste fase kaldes også for kontrolfasen. Virksomheden ønsker at kunne sammenligne det planlagte budget, som blev udarbejdet i starten af perioden med virksomhedens realiserede resultater. Virksomheden får svar på, om de økonomiske mål er blevet opnået. Sammenligningen sker eksempelvis igennem variansanalyser, hvor virksomheden ser på de udsving, der er på de forskellige poster i budgettet. Ved at se på udsvingene igennem en variansanalyse, bliver det muligt at få ny viden omkring de enkelte poster, og virksomheden opnår en bedre erfaring til at lægge næste års budget. Det vigtige er ikke at kunne konstatere, at der er afvigelser fra det budgetterede til det realiserede, men at kunne analysere sig frem til årsagerne til afvigelserne. Det er derfor vigtigt, at der er den nødvendige detaljegrad i budgetterne, så der bedre kan skabes et overblik til at fastslå årsager til afvigelser. Andersen og Rhode (2007, s. 133) skriver, at budgetafvigelser primært skyldes to ting; enten prognosefejl eller handlingsafvigelser. Prognosefejl kan ske ved, at budgetplanlæggerne ikke har tilstrækkelig viden og kendskab til virksomheden (fx priser og lønninger) eller virksomhedens omgivelser; herunder lovændringer, kundeforhold, konkurrenter og lignende (Ibid.). Handlingsafvigelser er afvigelser fra de handlingsplaner, der er blevet lagt for budgetperioden. Budgetopfølgningen skal følge op på handlingsafvigelser, hvad enten de har haft positiv eller negativ økonomisk effekt for virksomheden (Ibid.). Udover handlingsafvigelser og prognosefejl forklarer Andersen og Rhode (2007) også, at periodeforskydning kan have betydning for afvigelser i budgettet. Periodeforskydninger er et problem, der opstår, fordi virksomheden arbejder med faste perioder, fx årlige perioder. Et eksempel kunne være reklameomkostninger der er planlagt til år 1, men som reelt set først bliver iværksat i år 2 grundet forsinkelser. Dette betyder at der vil ske en negativ forskydning i en regnskabsperiode, men en positiv i en anden periode (Ibid.). Når årsagerne til de enkelte afvigelser i budgettet er fastslået, er det muligt at se, hvilke enkeltpersoner eller afdelinger, der er ansvarlige for afvigelserne. Efterfølgende kan der udarbejdes en plan over hvilke områder, der kræver ekstra fokus i fremtiden, så budgetoverskridelserne ikke gentages. Hopwoods (1972) undersøgelse af budgettets rolle i præstationsevaluering viser, at virksomheder, der benytter budgettering, kan evaluere enten profitorienteret eller budgetorienteret. Ved overskridelser, der skyldes eksterne faktorer, vil profitorienterede virksomheder enten acceptere overskridelsen eller forsøge at forklare den. Typisk vil overskridelser kunne forklares ud fra langsigtede be- 21 Side

22 sparelser. Modsat vil budgetorienterede virksomheder bruge mange ressourcer på konstant at få kontrol over de månedlige udsving i budgettet. Hopwood (1972) konkluderer, at en profitorienteret evaluering vil medvirke til en større effektivitet end den budgetorienterede evalueringsstil. For mange virksomheder er det ikke nok kun én gang årligt at undersøge om budgettet overholdes. Derfor vil det være relevant at foretage løbende budgetopfølgning igennem året. Her udarbejdes der eksempelvis månedsrapporter eller forecasts, der giver svar på, hvordan virksomheden fra måned til måned klarer sig i forhold til det planlagte budget. Månedsrapporterne ser bagud, hvorimod forecasts ser fremad. Der arbejdes ikke med samme detaljegrad med de månedlige tal, som der gøres i slutningen af budgetperioden, hvor der arbejdes helt ned på kontoniveau. Det er også i budgetopfølgningsfasen, at der følges op den enkelte medarbejders budgetmål (præstationsevaluering) og eventuel præstationsaflønning, hvilket er en problemstilling, som vil blive diskuteret nærmere i kritikafsnittet af det traditionelle budget. I budgetopfølgningen kan virksomheden kontrollere, om den enkelte medarbejder har opfyldt de målsætninger, der blev fastsat i budgetplanlægningsfasen. I det traditionelle budget er de mål, der er fastsat i starten af budgetperioden faste og ændres således ikke løbende. 5.2 KRITIK AF DET TRADITIONELLE BUDGET Der er den seneste tid fremkommet kritik mod den traditionelle måde at budgettere på. I en globaliseret verden anses det for værende en nødvendighed at kunne korrigere efter behov. Omskifteligheden i omverdenen medfører en høj grad af usikkerhed, og det traditionelle budget bliver kritiseret for at være for ufleksibelt og ressourcekrævende. Kritikken omhandler også måden at motivere medarbejdere på, samt medarbejdernes incitament til at game budgettet. I det følgende vil Hope og Frasers (2003) kritik af traditionelle budgetter blive gennemgået BUDGETTET ER FOR RESSOURCEKRÆVENDE Et af kritikpunkterne omhandler det ressourcespild budgetterne medfører. Hope og Fraser (2003, s. 3) forklarer: (...) the process takes too long and adds too little value. Gevinsten ved at benytte budgetterne opvejer ikke, de ressourcer der er blevet brugt på budgettet. Kritikken går på, at der bruges unødvendig megen tid på at planlægge, forhandle og lægge det endelige budget for næste år. Allerede fire til fem måneder før budgettet tages i brug, skal organisationen begynde på strategiplanen, hvorefter selve budgetudarbejdelsen går i gang 2 (Hacket Benchmarking Solutions, 2002, jf. Hope & Fraser, 2003, s. 6). Udarbejdelsen af budgettet optager organisationens tid en stor del af året og uden en sikker gevinst ved at benytte det. Selvom der i dag benyttes forskellige hjælpemidler til budgetudarbejdelsen, såsom IT-systemer, så forbliver processen langvarig og dyr (Hope & Fraser, 2003). Desuden forklarer de, at op imod % af ledelsens tid bliver brugt på budgetrelateret arbejde (Fran Littlewood, 2000, jf. Hope & Fraser, 2003, s. 6). 2 Se afsnit Budgetudarbejdelsen for nærmere forklaring 22 Side

23 En undersøgelse foretaget i 1998 af Hackett Benchmarking Soultions viser, at virksomheder i gennemsnit bruger arbejdsdage pr. $ 1 mia. omsætning på budgetudarbejdelse samt budgetopfølgning. Tiden, der bliver brugt på budgettet, kunne være brugt på aktiviteter, der ville skabe større værdi for virksomheden, mener Hope og Fraser (2003). I 1999 blev der foretaget en undersøgelse, der viste at personalet i økonomiafdelinger brugte 21 % af deres tid på at analysere data, mens 79 % af deres tid på aktiviteter blev betegnet som lower valueadded. Denne betegnelse af aktivitet bliver ofte brugt omkring budgettet, da det ikke direkte tilfører værdi til virksomheden (Ibid.). Ud fra disse tal og undersøgelser ses det, at ressourcerne, der kræves for at benytte et budget, er omfattende. Dette skal også ses i lyset af, at Hope og Fraser (2003) forklarer, at alt arbejdet kan være spildt, hvis der fx sker store konjunkturudsving, råvarepriserne stiger eller ændringer i arbejdsstyrken. Hvis en sådan situation opstår, vil det være nødvendigt at bruge endnu flere ressourcer på enten at revidere det nuværende budget eller udarbejde et nyt, hvilket underbygger at det traditionelle budget ikke indeholder en stor grad af fleksibilitet. Et kritikpunkt i forbindelse med ressourcespild er, hvis en afdeling i løbet af året ikke har grund til at opbruge alle de tildelte ressourcer, men vælger at gøre det alligevel for ikke at blive beskåret i tildelingen af ressourcer det følgende år (Sandalgaard, 2012). Denne handling kaldes ratchet effect og kan bevirke, at der i virksomheden bliver brugt unødvendige ressourcer, hvis afdelingerne prioriterer deres eget budget højere end virksomhedens samlede resultat. De enkelte afdelinger har interesse i at få tildelt flest mulige ressourcer, men hvis kutymen er, at budgettet justeres ift. forrige års performance, kan virksomheden risikere at afdelingerne forsøger at bruge hele deres budget. Dette sker for at undgå nedskæringer i det følgende budgetår BUDGETTET ER UFLEKSIBELT Et andet af Hope og Frasers (2003) kritikpunkter er manglende fleksibilitet ved traditionel budgettering og hvorvidt budgettet er i stand til at give et retvisende billede af den forventede aktivitet det kommende år. Da budgettet udarbejdes forud for den kommende budgetperiode, kan det i en relativ omskiftelig omverden medføre, at budgettet forældes og reduceres i værdi allerede inden, det tages i brug, påpeger Bukh (2005). Værdien af budgettet forringes dermed i takt med, at budgetperioden skrider frem, da de omstændigheder, der gjorde sig gældende ved budgetudarbejdelsen, ikke nødvendigvis er de samme et år senere. Dermed kan budgettets rammer begrænse virksomhedens økonomiske råderum i en situation, hvor nye investeringer vil være favorable. Hope og Fraser (2003, s. 7) fremfører et eksempel fra 1970 erne, hvor det traditionelle budget udgjorde størstedelen af mange virksomheders økonomistyring. Det blev benyttet som en plan, hvor enhver detalje kunne måles og styres med hård hånd direkte fra hovedkontoret. IBM benyttes som eksempel, da de i 1973 havde et komplekst system kørende blot til at udarbejde budgettet. Ifølge Hope og Fraser (2003) havde IBM ansatte til planlægning og budgettering - en proces der tog op mod 18 måneder. Set i lyset af budgetperioden kun var 12 måneder, og budgettet ikke direkte har nogen direkte værdiskabelse for kunden, så er det et meget omkostningstungt apparat at opretholdet året rundt. IBM dominerede computermarkedet, men med stigende oliepriser og usikkerhed i 23 Side

24 markedet var det massive bureaukrati en stor byrde, som forringede deres ellers dominerende position (Hope & Fraser, 2003, s. 7). Hope og Fraser (2003) kritiserer den traditionelle budgettering for ikke at være gearet til en omverden, der er præget af stadig større usikkerhed. I Figur 5 ses der, hvordan omverdensusikkerheden har udviklet sig de sidste 50 år. Der er sket et skift fra et forudsigeligt marked med loyale kunder og stabil innovation til en uforudsigelig global markedsplads, der stiller større krav til virksomhederne. FIGUR 5: SKIFTENDE OMVERDEN (HOPE & FRASER, 2003, S. 8) Den store usikkerhed harmornerer ikke med budgettets stabile og forudsigelige natur. Innovation og investeringer er fastlåst til planer, der blev lagt for op mod måneder siden. Dermed er der ikke sammenhæng mellem den situation virksomheden er i, når budgettet udarbejdes, og den situation de befinder sig i, når budgettet eksekveres. Det er i sig selv ingen udfordring for virksomhederne, hvis planen ubekvemt kan ændres i takt med tidernes skiften. Men under udarbejdelsen kræver budgettet godkendelse fra flere sider, før det tages i brug. Det samme gør sig gældende ved ændringer i budgettet. Dermed giver budgettet stivhed i organisationen samtidig med det baseres på forældede tal og forudsætninger. Budgettets centraliserede opbygning, hvor ændringer kræver godkendelse af personer højt oppe i organisationens hierarki, bevirker, at de medarbejdere, der er tæt ved kunderne, ikke har den nødvendige indflydelse til at tage hurtige beslutninger. I stedet skal disse medarbejdere først igennem flere led, før de kan få godkendt deres idéer. Det giver en ufleksibel og tung organisation, der ikke kan tilpasse sig markedet. Kritikken går specifikt på, at de medarbejdere, der er tættest kunden, bør have indflydelse over de rammer, de arbejder inden for, således medarbejderne kan tage hurtige beslutninger for virksomheden. I stedet er de tvunget til at følge et forældet budget, og handle budgetorienteret i stedet for at gavne virksomheden ved at være profitorienteret. 24 Side

25 Disse udfordringer så flere virksomheder og forsøgte sig derfor med rullende budgetter og kortere budgetperioder, fx halvårlige eller kvartals budgetter. Det forstærkerede et af de nuværende problemer med budgettet, som er det store ressourceforbrug. Og det på trods af, at der blev benyttet en lavere detaljegrad end ved det årlige budget. Andre løsninger, såsom Balanced Scorecard, blev også forsøgt, men dog uden nævneværdigt held, da den mere langsigtede tilgang blev overskygget af det traditionelle budgets kortsigtede fokus. Hope og Fraser (2003) anser ikke de nye værktøjer som en endegyldig løsning på budgettets udfordringer med manglende fleksibilitet. I stedet kritiserer de dem for at være fejlbehæftede forsøg på at lappe et system, der fundamentalt er i stykker. Det traditionelle budget er meget stift i sin tiltænkte form, hvilket giver udfordringer for virksomheder, der skal tilpasse sig et marked i konstant forandring. Dette kan delvist løses ved at budgettere oftere, men så forstærkes en af budgettets andre svagheder; ressource- og tidsforbruget ved udarbejdelsen BUDGETTET GIVER ANLEDNING TIL DYSFUNKTIONEL ADFÆRD FIXED PERFORMANCE CONTRACTS En omdiskuteret problemstilling er præstationsaflønning i forhold til budgetmål, hvor Hope og Fraser (2003) anser det som værende et problem, når en virksomhed anvender budgettet til både at være et planlægnings- og præstationsaflønningsværktøj. Kritikken er mod fixed performance contracts, hvor medarbejdernes præstationsevaluering sættes op mod de budgetmål, som er fastsat i den pågældende budgetperiode. Disse målsætninger afspejler faste mål for salg, indtjening og finansielle nøgletal, ressourceallokering mellem afdelinger og derudover strategiske og finansielle planer, som skal gennemføres. Kritikken går på, at der skabes et øget fokus på budgetmålene, og at der derfor ikke tages højde for værdiskabende aktiviteter såsom kundepleje. Hope og Fraser (2003) mener, at fixed performance contracts kan føre til uetisk og dysfunktionelt adfærd blandt medarbejderne, da de vil have incitament til at snyde med tallene for at nå deres mål. Det traditionelle budget giver derfor anledning til en række dysfunktionelle forhold såsom gaming, slack og smoothing. Problemet består i brugen af budgetmålet til fastlæggelse af bonus, samt hvordan medarbejdere først søger at forhandle et så lavt budgetmål som muligt for dernæst at gøre alt for at nå målet (Hope & Fraser, 2003); (Jensen, 2001). Gaming kommer eksempelvis til udtryk, hvis medarbejderne under budgetlægningsfasen har tendens til at sætte deres præstationsmål lavere, så de har en større chance for at nå målet og derved opnå belønning eller anerkendelse. Differencen mellem det forventede præstationsmål og det gamede mål, kaldes for slack. Slack er ikke velanset, da det forhindrer budgetterne i at fungere som tiltænkt, når der enten budgetteres med flere omkostninger eller lavere omsætning end forventet. Jensen (2001) nævner et eksempel, hvor et bryggeri har en salgschef, der bevidst undervurderer efterspørgslen på øl, med henblik på at få et lavere budgetmål. Dette gøres ud fra den overbevisning om, at hvis han sætter sit personlige mål lavere, vil han få nemmere ved at opfylde budgetmålet og evt. få bonus og anderkendelse. Problemet er, hvis resten af virksomheden budgetterer med salgstallene og producerer efter salgschefens forventninger. Så risikerer bryggetiet at løbe tør for øl i det pågældende år, fordi de har budgetteret med for 25 Side

26 lave salgstal. Smoothing er, hvis en salgsmedarbejder bogfører salg af varer for at nå sit salgsmål, men reelt set først har salget i den følgende periode. Således vil salget for indeværende budgetperiode se højere ud, og evt. resultere i en bonus for salgsmedarbejderen på trods af, at salget først falder senere. En anden slags smoothing, der kan finde sted er, hvis der kort før periodens udgang sælges flere produkter, som salgsmedarbejderen ved vil blive sendt retur. Dermed får salgsmedarbejderen ekstra salg i perioden, men varerne vil først blive returneret i den følgende periode, hvorved sælgeren kan få større bonus, da salget først krediteres i perioden efter. Som følge af belønningen giver det sælgeren incitament til at skabe større omkostninger for virksomheden, i form af logistikomkostninger, salgsomkostninger, evt. badwill fra kunden og bonusudbetaling BUDGETMÅL (TARGETS) Hope og Fraser (2003) mener, at når en virksomhed anvender budgetmål til præstationsevaluering, kan motivationen delvist eller helt forsvinde, hvis ikke disse budgetmål bliver valgt med omhu. Sættes målet urealistisk højt, fra ledelsens side, vil medarbejdernes motivation for at nå målet dale signifikant. Omvendt vil medarbejderne ikke være motiverede til at yde en ekstra indsats, såfremt målet sættes for lavt. Der vil her være en tendens til, at de vil have en tilbagelænet holdning, og dermed ikke udfører en højere arbejdsindsats resten af året. Jf. tidligere eksempel, omhandlende bryggeriet, vil salgschefen kunne tage den med ro, når salgsmålet var nået uden at gøre en ekstra indsats for at skabe en større omsætning. Herved vil virksomheden gå glip af en tabt omsætningen og med stor sandsynlighed også profit, der kunne være tjent, hvis blot alle medarbejdere yder maksimal indsats hele året DEN TRADITIONELLE BONUSMODEL Flere virksomheder har i dag en bonusmodel, hvor der er et loft over hvor meget, der kan gives i bonus. Modellen (Figur 6) tager udgangspunkt i et budget target (100 %), som typisk fastsættes som en fixed performance contract. Hertil er der en nedre grænse på 80 % (A) og en øvre grænse på 120 % (B). Medarbejderens løn vil forblive den samme indtil han/hun rammer de 80 % af budgetmålet (A), hvorefter lønnen stiger grundet en tilknyttet bonus. Lønnen stiger indtil lønloftet på 120 % (B) rammes, og der vil ikke blive udbetalt mere i bonus, selvom der performes yderligere. 26 Side