Den 29 juni 2011 blev der i sag nr. 23/2010 A som bestyrelsesformand for B ApS mod statsautoriseret revisor C og statsautoriseret revisor D afsagt sålydende K e n d e l s e: Ved skrivelse af 6. og 26. april 2010 har A som bestyrelsesformand for B ApS i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, indbragt de statsautoriserede revisorer C og D for Revisornævnet. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at C har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 29. januar 1991 til den 19. september 2008, hvor beskikkelsen er blevet deponeret i Erhvervsog Selskabsstyrelsen. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har videre oplyst, at D har været godkendt som statsautoriseret revisor fra den 5. januar 2004. Klagen drejer sig om overholdelse af god revisorskik. Sagsfremstilling: Det fremgår af en skrivelse af 15. september 2008 fra revisionsfirmaet til blandt andet klager, at revisionsselskabet gav tilbud vedrørende revision for året 2008 vedrørende selskabet D ApS, nu B ApS. Følgende fremgår blandt andet af skrivelsen: Honorartilbud 2008 Indledningsvis skal jeg oplyse, at honoraret for vort arbejde beregnes på grundlag af anvendt tid og normale timesatser for de forskellige medarbejderkategorier. Vi har ved honoraroverslaget lagt speciel vægt på, at vi modtager afstemt revisionsmateriale i god tid inden tidsfrister samt at forretningsgange, interne kontroller og afstemninger for følgende selskabers hovedområder er velfungerende: Omsætning/tilgodehavender fra salg Omkostninger/gæld til leverandører af varer og tjenesteydelser Løn og gager, herunder eventuelle ferieopgørelser Udviklingsomkostninger Igangværende arbejder Periodiseringer Værdipapirer, Indestående/gæld til pengeinstitutter Moms Mellemregninger imellem selskaberne/aktionærer 1
Såfremt revisionsarbejdet må udvides med assistance til afstemninger og specifikationer mv., vil dette blive faktureret særskilt som regnskabsmæssig assistance... Honorar for økonomisk rådgivning mv. i øvrigt vil ligeledes blive faktureret særskilt. Det fremgår af mails fra den 5. juni 2009 til den 11. juni 2009, herunder fra og til indklagede D og klager, at der sker drøftelser vedrørende årsregnskabet 2008 for selskabet B ApS, samt, at der stilles spørgsmål til honorar fra selskabet til den daværende direktør, F. Af mailen af 9. juni 2009 fra indklagede til blandt andet klager fremgår blandt andet, at A Der er ingen indtægter/omsætning år til dato for 2009 og ingen konkrete aftale herom eller indskud fra investorer. b For at kunne afgive en blank påtegning kræves i henhold til lovgivningen, at der foreligger dokumentation for (tilførsel af) tilstrækkelig likviditet, herunder i form af skriftlige indeståelser/indskud fra investorer, til driften for 2009 c Ud fra det foreliggende materiale er det ikke muligt at afgive en blank påtegning, idet vi kun har bemærkningerne i ledelsesberetningen Indklagede D har den 12. juni 2009 afgivet revisionspåtegning på årsrapporten 2008 for selskabet B ApS. Følgende fremgår blandt andet af påtegningen: Forbehold Vi tager forbehold for værdiansættelsen af tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser, der i balancen er indregnet til tkr. 417. Som følge af manglende nedskrivning af dubiøse debitorer er tilgodehavender fra salg og tjenesteydelser efter vor opfattelse værdiansat tkr. 148 for højt. Efter indregning af skatteeffekt heraf er årets resultat og egenkapital opgjort tkr. 111 for højt. Konklusion Det er vor opfattelse, at årsrapporten, bortset fra det i forbeholdet anførte, giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2008 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2008 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysning angående forhold i regnskabet. Uden at det har påvirket vor konklusion skal vi henvise til ledelsesberetningen, afsnit Forventet udvikling og kapitalforhold, hvori ledelsen redegør for forudsætning for selskabets fortsatte drift, idet det er usikkert om den budgetterede omsætning realiseres og om den nødvendige finansiering opnås. Uden at det har påvirket vor konklusion skal vi henvise til ledelsesberetningen, afsnit Usikkerhed vedrørende indregning af måling, hvori ledelsen redegør for usikkerheden vedrørende måling af kapitalandele i tilknyttet virksomhed samt ansvarligt lån og tilgodehavender hos tilknyttede virksomhed i alt indregnet med tkr. 656. Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at klager, A, er medlem af selskabets bestyrelse, at selskabets hovedaktivitet er at levere tekniske løsninger til offentlig transport, at årets resultat var på 513.388 kr., at egenkapitalen udgjorde 830.332 kr. samt at tilgodehavende udgjorde 532.116 kr. Indklagede D har endvidere den 12. juni 2009 påtegnet bilag til årsrapport og selvangivelsen vedrørende indkomståret 2008. 2
Den 30. juni 2009 har indklagede ved honorarnota xxxxxxx faktureret B ApS for arbejde udført i maj og juni 2009. Notaen er specificeret. Det fremgår blandt andet af en mail af 3. august 2009 fra G fra B ApS til H (revisionsfirmaet), at der anmodes om pris på assistance vedrørende bogføring. Ved skrivelse af 26. august 2009 fra indklagede D til B ApS er blandt andet fremsendt balance vedrørende 1.1. til 30. 6. 2009. Det fremgår, at der er sket udarbejdelse på grundlag af virksomhedens bogføring, foreviste bilag samt meddelte oplysninger, at periodebalancen er til internt brug samt, at der ikke er foretaget revision. Det fremgår af en mail af 25. november 2009 fra indklagede D til J, at bilagsmapper vedrørende B ApS) kan afhentes. Ved en mail af 19. januar 2010 til indklagede D vedrørende emnet B ApS stilles en række spørgsmål til indklagede, der besvarer disse ved en mail af 19. januar 2010. Følgende fremgår blandt andet af denne mail: Jeg har i det følgende besvaret de anførte principielle spørgsmål fra A. For så vidt angår de tekniske spørgsmål afventer dette K s (vores Erhvervsservice medarbejder) tilbagemelding. Jeg skal dog bekræfte, at jeg på intet tidspunkt efter aflæggelse af årsrapporten for B ApS har været i dialog med hverken L ApS eller G, bortset fra sidstnævntes besked om at han har skiftet revisor. I forbindelse med aflæggelse af en årsrapport skal både ledelse (direktion og bestyrelse) og revisor sikre sig, at selskab har tilstrækkeligt kapitalberedskab til at kunne fortsætte driften min. 12 mdr. efter årsafslutningen. Bogføringen for de første måneder af 2009 udviste et underskud på ca. 0,5 mio. kr., og omsætningen/ordrer udgjorde et lavt niveau, og henset til en arbejdskapital på tkr.l86 og en egenkapital på tkr. 830 pr. 31/12 2008, er det en væsentlig opgave i relation til aflæggelse af årsrapporten at afdække finansiering af den fortsatte drift. Jeg skal hertil henvise til vedhæftede mail fra A af 5. juni 2009 vedrørende forklaring på fremskaffelse af likviditet, herunder afhængigheden af opretholdelse af finansiering fra L ApS. Jeg blev under vores revision opfordret af dig selv til at tage dialog med L ApS (jeg mener at personen hedder M), men denne var på ferie, hvorfor jeg aldrig kom i dialog med L ApS. Angående vores honorarnota for årsrapporten, så har jeg vedhæftet denne, hvoraf det tydeligt fremgår, hvad der er udført af ekstraarbejde, som i det væsentlige kan henføres til manglende kvalitet i det modtagne materiale. Problemerne med åbningsbalancen kan henføres til N i forbindelse med overgang til økonomistyringssystem. Angående tidspunktet for revisionen, så kan vi ikke påbegynde denne inden vi modtager bogføringsmateriale mv. Og eftersom dette først blev afleveret ultimo maj/primo juni, har vi udført vores arbejde så hurtigt som muligt. Jeg skal i den forbindelse henvise til vedhæftede mail fra A, hvor vi allerede den 5. juni (dvs. 4 dage efter modtagelse af materiale) fremsender mangelliste til ledelsen i selskabet. Angående principielle spg. 6/7 om F s honorar, så må jeg henvise til vedhæftede mailkorrespondance vedrørende samme. Vi konstaterer i forbindelse med vores revision, 3
at F ikke har fået udbetalt honorar, og forelægger dette for ledelsen for at få bekræftet om dette er korrekt. Dette er en naturlig handling i relation til en revision at undersøge om alle omkostninger/forpligtelser er indregnet. Jeg vender tilbage, når K er på kontoret. Følgende fremgår af mail af 22. januar 2010 fra indklagede D til klager: Vi vil meget gerne være behjælpelige med udlevering af bogføringsmateriale (bogføringsfil) og besvarelse af dine spørgsmål (i det omfang det er muligt for os) vedrørende B ApS. Vi vil også gerne besvare spørgsmålene vedrørende B ApS til dig i din egenskab af bestyrelsesformand. Jeg havde dog forstået, at korrespondancen med J var givet videre til dig. For at besvare spg.1-18 vedrørende bogføringen i B ApS har vores erhvervsservice medarbejder, som har varetaget bogføring for B ApS i 2009, umiddelbart behov for at få udleveret bilagene. For besvarelse af de øvrige spørgsmål vedrørende B ApS vil jeg videresende min mail til J af 19. januar 2010 med vedhæftede filer. Angående udlevering af bogføringsfil, kontoudskrifter mv. vil dette kunne ske ved afhentning på vores adresse på mandag den 25. januar 2010 kl. 16. Jeg skal i øvrigt bemærke, at såfremt vi skal anvende et større tidsforbrug på at besvare yderligere spørgsmål, vil dette kræve forudbetaling herfor. Jeg hører gerne om bilagene vil blive udleveret og om bogføringsfil vil blive afhentet på mandag. Følgende fremgår af mail af 25. januar 2010 fra indklagede D til klager: Jeg har endnu ikke hørt fra dig angående nedenstående, men vi gør materialet klar til afhentning. Inden udlevering bedes du meddele, at du eller J afhenter materialet. For så vidt angår dine øvrige spørgsmål, så kan vi ikke besvare disse i sin helhed uden bilagsmaterialet, idet vores erhvervsservicemedarbejder dog bemærker, at vi ikke har foretaget indberetning af listeoplysninger til Skat, ligesom vi ikke har foretaget indberetning af moms, men alene fremsendt opgørelse af momstilsvar for 2. kvartal 2009 til selskabets daværende direktør. Angående varelager har vi ikke fået oplyst, hvad beholdningen udgør, hvorfor det ikke har været muligt at regulere dette. Angående spørgsmål til udlevering af årsrapporten og generalforsamling mv. må jeg henvise til J for besvarelse heraf, idet jeg ikke har været involveret heri. Og endelig for så vidt angår fordeling af B ApS's betaling til os, må jeg henvise til fremsendte fakturaer/honorarnotaer, hvoraf dette er specificeret. Endvidere foreligger der en række mails fra klager til indklagede D fra januar måned 2010, hvori der stilles en række spørgsmål til indklagede, herunder vedrørende selskabet B ApS. Det fremgår blandt andet af en mail af 27. januar 2010 fra indklagede til klager, at det bogføringsmateriale mv., som indklagede har i sin besiddelse, kan afhentes. Ved mail af 4. februar 2010 fra de indklagede til klager og ved skrivelser af 18. marts 2010, 12. april 2010 samt 15. juni 2010 fra de indklagede til B ApS er der sket meddelelse om, at de 4
indklagede fratræder som revisor for B ApS. I skrivelserne er endvidere anført, hvorledes selskabet skal forholde sig i den forbindelse. Som begrundelse for, at de indklagede er fratrådt, har de indklagede henvist til uenighed omkring samarbejdet, hvilket kan henføres til manglende samarbejdsvilje fra og tillid til bestyrelsesmedlem A, som følge af at denne har udvist mistillid og fremført ukorrekte påstande vedrørende vores arbejde og samarbejde samt fremsat trusler om erstatningsansvar. Klagen: Klager har formuleret sin klage således: Selskabets anke er primært, at O A/S har svækket selskabets muligheder for at forfølge ovennævnte (økonomisk kriminalitet) og derved været medvirkende til at forsinke, at selskabet har kunnet indlede politimæssig efterforskning af dette i indtil mindst 6 måneder. Ydermere mener selskabet ikke, at O A/S har opfyldt sine forpligtelser som revisor, da ovennævnte (økonomisk kriminalitet) har kunnet udvikle sig så drastisk i perioden fra juni 2009 til november 2009, hvor O A/S har haft væsentlig indsigt i selskabets forhold som både revisor og bogholder. Indklagede har præciseret klagen i fire klagepunkter, således: 1. Manglende agtpågivenhed i forbindelse med revision af årsrapporten 2008 vedrørende afdækning af besvigelsesrisiko. 2. Manglende agtpågivenhed i forbindelse med assistance med bogføring for en delperiode af 2009, herunder udlevering af bogføringsmateriale 3. Manglende aftalegrundlag vedrørende udført arbejde. 4. Passivitet i relation til efterforskning vedrørende besvarelse af rejste spørgsmål. Revisornævnet har behandlet klagen for så vidt angår de 4 konkrete klagepunkter. Parternes bemærkninger: Klager har indledningsvist oplyst, at selskabet B ApS i løbet af 2009 og måske helt tilbage fra 2008 er blevet udsat for groft underslæb af selskabets daværende direktør og en medaktionær, som endvidere har bortskaffet og slettet det meste af selskabets arkiver. Samlet risikerer selskabets, dets aktionærer, bank og kreditorer et tab foreløbig opgjort til ca. 3 mio. kr. Dette forhold opdages i oktober-november måned 2009. Ad klagepunktet: Erklæringen afgivet på årsrapporten for 2008 vedrørende B ApS, manglende agtpågivenhed vedrørende afdækning af besvigelse. Klager har gjort gældende, at de indklagede har et skærpet ansvar, når der er konstateret besvigelser i forbindelse med et årsregnskab, som de indklagede har påtegnet. Der er i den konkrete sag konstateret svigagtige handlemåder fra selskabets daværende direktør og [nationalitet] samarbejdspartner, hvilket de indklagede hverken som revisor eller som bogholder i 2009 er blevet opmærksom på eller har stillet spørgsmål til. De indklagede burde ud fra meget store honorarudbetalinger til den tidligere direktør, manglende lageropgørelser, ekstremt store udokumenterede vareindkøb, fejl i momsangivelser samt manglende bilag, blandt andet vedrørende selskabets debitorer, i nummerrækkefølgen, kreditorbilag vedrørende væsentlige samarbejdspartnere, alle bilag fra august måned 2009 og grundbilag vedrørende momsindberetning, være blevet opmærksom på uregelmæssighederne. 5
Hertil kommer, at selskabets selvangivelse for 2008 ikke stemmer overens med årsrapport for 2008. Ifølge årsrapporten skulle selskabet have betalt en ikke uvæsentlig selskabsskat, men ifølge modtaget årsopgørelse fik selskabet skat tilbage. Endvidere har de indklagede i forbindelse med udarbejdelse af årsrapporten for 2008 over for klager oplyst, at revisionsvirksomheden var i fortrolig dialog om selskabets drift og økonomiske fremtid med de aktionærer, som siden har medvirket til underslæb. Vedrørende udlevering af bogføringsmateriale har klager anført, at det først efter rykkere over en periode på 3 måneder lykkedes af få det yderst mangelfulde - bogføringsmateriale udleveret. Der mangler adskillige bilag, herunder alle væsentlige debitorbilag. Ad klagepunktet: Manglende aftalegrundlag vedrørende udført erklæringsarbejde. Klager har hverken kunnet finde dokumentation for udført revision, herunder fakturaer, eller egentlige aftaledokumenter mellem selskabet og revisorvirksomheden. Der er alene uspecificerede regninger på ekstremt store beløb. Klager har endvidere anført, at de indklagede ensidigt har afbrudt samarbejdet, selv om de havde fået betalt hele honorarkravet. Klager har endelig anført, at de indklagede har udvist passivitet, idet de indklagede ikke har medvirket ved opklaring af besvigelsesforholdene. De indklagede har indledningsvis anført, at klagen fremstår uklar og upræcis, herunder for hvilke uregelmæssigheder og hvornår de anførte uregelmæssigheder har fundet sted, og for hvilken periode det manglende materiale vedrører. Indklagede har på den baggrund anført, at indklagede forstår klagen således, at denne i det væsentlige omhandler de ovenfor nævnte 4 klagepunkter. Indklagede har i den forbindelse gjort gældende, at punkterne 2 (assistance med bogføring i 2009) og 4 (passivitet vedrørende efterforskning og besvarelse i relation til besvigelser) ikke vedrører erklæringsarbejde, men rådgivningsarbejde, hvorfor disse klagepunkter bør afvises. Ad klagepunktet: Erklæringen afgivet på årsrapporten for 2008 vedrørende B ApS, manglende agtpågivenhed vedrørende afdækning af besvigelse. De indklagede har gjort gældende, at med udgangspunkt i revisionsaftalen er revisionen af årsrapporten 2008 udført i overensstemmelse med gældende lovgivning. Der er i forbindelse med planlægningen af revisionen sket overvejelser om mulige indikationer for besvigelser, herunder usædvanlige transaktioner, hvilket ikke blev fundet. Selskabet havde på det tidspunkt en positiv udvikling i såvel aktivitet som indtjening. Endvidere blev hvilket var væsentligt bogføringen for 2008 varetaget af N, som er klagers far, med bistand fra klager selv. Videre blev herunder i forbindelse med fremsendelse af regnskabserklæring og revisionsprotokollat - ledelsen af selskabet spurgt, om man var bekendt med besvigelser, hvilket ikke var tilfældet. Som led i revisionen anmodedes om en periodebalance for efterfølgende periode samt et budget for 2009. Som følge af underskudsgivende aktivitet i starten af 2009 pågik der drøftelser med blandt andet A omkring forventninger til og kapitalberedskab for 2009. Resultatet heraf er udtrykt i ledelsesberetningen i årsrapporten 2008 under afsnittet "Kapitalforhold og den forventede udvikling". Endelig har A i sin egenskab af bestyrelsesmedlem og med tæt kontakt til selskabets bogholderi og bogholder ikke givet udtryk for risiko for besvigelser, og indklagede har under revisionen i øvrigt ikke identificeret forhold, der indikerer besvigelser. Indklagede har som dokumentation for dialogen med A henvist 6
til mail af 22. januar 2010 til A samt de til denne mail vedhæftede filer: mail af 5. juni 2009 fra A, mail af 11. juni 2009 fra F samt honorarnota vedrørende revision af årsrapporten 2008. På baggrund heraf blev revisionen afsluttet den 12. juni 2009 uden nogen form for indikationer på besvigelser, og revisionen af årsrapporten 2008 er således udført i overensstemmelse med god revisionsskik. Indklagede har vedrørende selvangivelsen for 2008 anført, at i henhold til selskabets årsrapport for 2008 udgør skat af årets resultat tkr. 178, hvoraf tkr. 164 er skyldig skat og tkr.14 regulering af udskudt skat. Selskabets skattepligtige indkomst udgør tkr. 656 for 2008. Selskabet besidder 75 % af aktierne og stemmerne i det underliggende datterselskab, P A/S, og er dermed administrationsselskab i en obligatorisk sambeskatning af de to selskaber. P A/S har en skattepligtig indkomst for 2008 på tkr. - 850 (negativ indkomst), hvorved den samlede skattepligtige indkomst for sambeskatningsenheden udgør tkr. -194 (negativ indkomst). B ApS er opkrævet og har indbetalt ordinær acontoskat for indkomståret 2008 på tkr. 16, hvorfor det må være korrekt, at årsopgørelsen for 2008 resulterer i en overskydende skat til udbetaling. Den skyldige skat i årsrapporten 2008 for selskabet udgør således skatterefusion til datterselskabet som følge af sambeskatningen. Indklagede har ikke fået fremsendt årsopgørelsen for 2008 fra selskabets ledelse til gennemgang og kontrol. Ad klagepunktet: Manglende aftalegrundlag vedrørende udført erklæringsarbejde. De indklagede har anført, at revisionsselskabet siden den 10. juni 2006 har varetaget hvervet som generalforsamlingsvalgt revisor for B ApS. Grundlaget for revisionsarbejdet i forbindelse med årsrapporten for 2008 fremgår af en skrivelse af 15. september 2008, ligesom arbejdet har været efterfølgende drøftet på et møde den 28. oktober 2008, i hvilket møde blandt andet klager deltog fra selskabets side. De indklagede har vedrørende bogføringsassistancen for 2009 oplyst, at i august 2009 modtog man en henvendelse om assistance med bogføring for 2009. Bogføringen blev udført på baggrund af modtagne bilag og for perioden 1. januar til 28. august 2009. Der er udarbejdet forslag til momsangivelser for 2. kvartal, men ikke foretaget indberetning fra de indklagedes side. Der er ikke foretaget revision eller afgivet erklæring for denne periode. Derfor afvises denne del af klagen. De indklagede har vedrørende udlevering af bogføringsbilag oplyst, at bilagene allerede i november måned 2009 var klar til afhentning, og det er derfor ukorrekt, når klager anfører, at det tog 3 måneder før, materialet kunne hentes. De fremlagte mails understøtter indklagedes anbringende. De indklagede har udleveret det bogføringsmateriale, de har modtaget. De indklagede har vedrørende mistanken om strafbare forhold begået af selskabets tidligere direktør oplyst, at de indklagede sent i efteråret 2009 fik at vide, at anpartsselskabets tidligere direktør var mistænkt for underslæb, og indklagede D har på anmodning herom fra januar 2010 besvaret en række spørgsmål stillet af anpartsselskabets ledelse både vedrørende revision af årsrapporten for 2008 og for bogføringen for 2009. Indklagede D har besvaret de spørgsmål, som det var ham muligt, og indklagede D har vedlagt mailkorrespondance til underbygning heraf. Indklagede har endvidere deltaget i et møde den 21. maj 2010 med anpartsselskabets nuværende direktør og advokat. Indklagede D blev i øvrigt på et tidspunkt opfordret af den daværende bestyrelsesformand om at tage dialog med L ApS vedrørende en finansieringsaftale, men kontakten blev aldrig etableret. De indklagede har vedrørende sin fratrædelse som revisor oplyst, at det er sket, fordi der mellem klager som bestyrelsesmedlem af anpartsselskabet og indklagede er opstået et mistillidsforhold, 7
hvorfor indklagede ikke kan fortsætte som revisor. Indklagede D har meddelt sin fratræden såvel mundtligt som skriftligt med angivelse af begrundelse. Indklagede D fratrådte den 12. april 2010. Indklagede har vedrørende honorar for udført arbejde oplyst, at der er fremsendt fakturaer både til selskabet og til klager vedrørende revisionen for året 2008 i januar 2010. Fakturaerne er betalt. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Indledningsvis bemærkes, at en klager ikke hverken helt eller delvist kan overlade det til Revisornævnet at udforme de enkelte klagepunkter ud fra f.eks. en beskrivelse af et sagsforløb eller i form af generelle vendinger om utilfredshed, passivitet og lignende. I så fald ville de indklagede revisorer ikke have rimelig mulighed for at varetage deres eventuelle forsvar overfor den rejste klage, og det ville i realiteten være Revisornævnet, der fremstod som de indklagedes egentlige modpart, hvilket ville anfægte Revisornævnets status som et af parterne uafhængigt klagenævn. Klageskrivelserne i denne sag er i vidt omfang formuleret i generelle vendinger, og Nævnet har derfor som det uafhængige organ i det væsentlige behandlet klagepunkterne i den form, som indklagede har konkretiseret disse i sit første svarskrift. Indledningsvis bemærkes endvidere, at efter revisorlovens 43, stk. 3, jf. lovens 1, stk. 1, og 2, omfatter Nævnets kompetence alene revisors afgivelse af revisionspåtegning på regnskaber, herunder revisors udtalelser om ledelsesberetninger i henhold til årsregnskabsloven, og ved revisors afgivelse af andre erklæringer med sikkerhed, der ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug. Nævnet kan således ikke tage stilling til erstatningskrav, honorarspørgsmål, rådgivning eller andre former for adfærdsklager. Endvidere har nævnet efter bestemmelserne i revisorlovens 43, stk. 3, jf. 1, stk. 2 og 3, alene kompetence til at behandle klager over revisorerne, når disse udfører erklæringsopgaver som offentlighedens tillidsrepræsentant efter revisorloven. Når en person ikke har en godkendelse hertil eller ikke længere har en sådan godkendelse, fordi der er sket deponering udøver den pågældende ikke virksomhed efter loven, og Nævnet har i de tilfælde ikke kompetence til at behandle en klage over vedkommende. På denne baggrund afvises klagen over indklagede statsautoriserede revisor C, idet pågældende ikke har afgivet en erklæring, og idet vedkommende har deponeret sin bestalling. Nævnets saglige kompetence er som anført ovenfor begrænset til erklæringsafgivelse. Efter revisorlovens forarbejder må Nævnets kompetence imidlertid anses for også at omfatte hele processen fra opdragets givelse over de enkelte undersøgelser til den endelige erklæring (jf. betænkning 1411/2002 om Revisorlovgivningen s. 66). På denne baggrund og i overensstemmelse med fast nævnspraksis såvel under den nugældende som under den forud herfor gældende revisorlovgivning finder Revisornævnet, at Nævnet ikke kan påkende den del af klagen, der vedrører selskabet B ApS s regnskabsår 2009, idet den indklagede, statsautoriserede revisor D, ikke har afgivet erklæring på denne årsrapport efter revisorlovens 1, stk. 2, og 3, idet assistancen med bogføringsopgaven ikke førte frem til en revisorpåtegning for regnskabsåret, og idet assistancen var til internt brug. Derfor afvises denne del af klagen. Vedrørende klagen over, at indklagede statsautoriserede revisor D var passiv i relation til en efterforskning internt i B ApS finder Revisornævnet, at denne klage må karakteriseres som en adfærdsklage og ikke en klage over den afgivne erklæring. Derfor afvises også denne del af klagen. 8
Ad klagepunktet: Erklæringen afgivet på årsrapporten for 2008 vedrørende B ApS, manglende agtpågivenhed vedrørende afdækning af besvigelse. Revisornævnet lægger til grund, at indklagede D i forbindelse med planlægningen af revisionsopgaven vedrørende regnskabsåret 2008 for B ApS som anført foretog afdækning af, om der var særlig risiko for besvigelser, samt at de oplysninger, indklagede modtog fra selskabets ledelse vedrørende dette spørgsmål, afkræftede en sådan risiko. Dette understøttes også af klagers fremstilling i sagen, hvorefter klager først i oktober/november 2009 fik en mistanke om strafbart forhold. Nævnet finder endvidere ikke, at klager har godtgjort, at andre momenter i særlig grad og udover oplysninger fra selskabets ledelse kunne lede indklagedes opmærksomhed hen til sådanne forhold. Netop den fremgangsmåde, at revisor i forbindelse med sin planlægning af revisionen skal søge at afdække risikoen for eventuelle besvigelser er anbefalet i revisionsstandarderne. Hertil kommer, at fordi der på grund af de iboende begrænsninger i en revision er en uundgåelig risiko for, at væsentlige fejl eller besvigelser ikke opdages, selv om revisionen er planlagt og udført i overensstemmelse med revisionsstandarderne, er det forhold, at der efterfølgende viser sig at være begået strafbare forhold/besvigelser, ikke tilstrækkelig til at godtgøre, at en revision ikke er udført i overensstemmelse med god revisorskik. På denne baggrund frifindes indklagede D for dette klagepunkt. Vedrørende den af indklagede afgivne erklæring vedrørende skat for året 2008 finder Nævnet ikke, at klager har godtgjort, at indklagede har begået fejl. Derfor frifindes indklagede for en klage herover. Ad klagepunktet: Manglende aftalegrundlag vedrørende udført erklæringsarbejde. Revisornævnet lægger til grund, at aftalegrundlaget fremgår i tilstrækkelig grad af skrivelse af 15. september 2008. Derfor frifindes indklagede D for dette klagepunkt. Revisornævnet har ikke fundet det bevist, at indklagede D har handlet i strid med god revisorskik, herunder i forbindelse med tilbagelevering af eventuelle bilag vedrørende regnskabsåret 2008 eller i forbindelse med sin fratræden. Thi bestemmes: Klagen mod statsautoriseret revisor, C, afvises. For de ikke afviste klagepunkter sker der frifindelse af indklagede, statsautoriseret revisor D. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Karen Duus Mathiesen 9