TfS 2008, 76 SR Emne: Spaltning - ophørsspaltning - pengetankreglen Resume: Skatterådet bekræftede, at den påtænkte spaltning af A ApS - som er et pengetankselskab - opfylder betingelserne om skattefri ophørsspaltning, således at spaltningen kan gennemføres uden beskatning af hverken de deltagende selskaber eller anpartshaverne. Indhold: Spørgsmål Kan det bekræftes, at den påtænkte spaltning af A ApS opfylder betingelserne i fusionsskattelovens 15 a, stk. 1, 4.-8. pkt., så spaltningen kan gennemføres uden beskatning af hverken de deltagende selskaber eller anpartshaverne. Svar Ja. Se sagsfremstilling og begrundelse. Beskrivelse af de faktiske forhold A ApS blev stiftet den 4. marts 1982 med en indskudskapital på x kr., som er indbetalt af XX. I indkomståret 2005 succederer børnene YY og ZZ hver i 24 pct. af anparterne i A ApS. A ApS har på nuværende tidspunkt frasolgt alle kapitalandele i selskabets datterselskaber, og selskabets aktiver består på nuværende tidspunkt udelukkende af likvide beholdninger, børsnoterede værdipapirer, driftsmidler og malerier. Anpartshaverne i A ApS ønsker med virkning fra den 1. januar 2007 at foretage en skattefri ophørsspaltning af A ApS, således at de 3 anpartshavere fremover kommer til at eje hver deres selskab. Den skattefri ophørsspaltning af A ApS ønskes gennemført uden tilladelse efter reglerne i fusionsskattelovens 15 a, således at A ApS ophørsspaltes til tre nye selskaber. XX vil således komme til at eje det nystiftede selskab A ApS 100 pct., og ZZ vil komme til at eje det nystiftede selskab B ApS 100 pct., og YY vil komme til at eje det nystiftede selskab C ApS 100 pct. Til underbygning af at aktiver og passiver er fastsat til handelsværdien er der redegjort for værdiansættelsen af de forskellige aktiver og Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: 29-04-2009 - Side 1
passiver. Eksterne vurderinger og korrespondance i forbindelse med indhentelse af vurderingerne er vedlagt anmodningen. Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling Værdien af de tildelte anparter med tillæg af den kontante udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver Det fremgår af fusionsskattelovens 15 a, stk. 2, 2. pkt., at det er en betingelse for at gennemføre en skattefri spaltning uden tilladelse, at værdien af de tildelte anparter med tillæg af kontant udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver. Det er rådgivers opfattelse at værdien af de tildelte anparter med tillæg af den kontante udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver. Betingelsen om, at værdien af de tildelte anparter med tillæg af en eventuel kontant udligningssum skal svare til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver, skal sikre, at spaltningen ikke anvendes som et instrument til at sikre en formueforskydning mellem selskabsdeltagerne. Der er efter rådgivers opfattelse intet grundlag for at antage, at den konkrete spaltning har et sådant formål, og den omhandlende betingelse må derfor anses for opfyldt. Forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab svarer til forholdet mellem aktiver og gæld i de modtagende selskaber Det fremgår af fusionsskattelovens 15 a, stk. 2, 3. pkt., at det er en betingelse for at gennemføre en skattefri spaltning uden tilladelse, at forholdet mellem aktiver og gæld der overføres til de modtagende selskaber, svarer til forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab. Betingelserne skal ifølge forarbejderne forhindre, at man - som et alternativ til et skattepligtigt salg af aktiver - foretager en skattefri udspaltning af de pågældende aktiver til et modtagende selskab og samtidig overfører gæld i et forhold, der overstiger forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab, og derved reducerer den skattepligtige avance ved en senere afståelse af aktierne i det modtagende selskab. Bestemmelsen skal tilsvarende forhindre, at det indskydende selskab via en skattefri spaltning uden tilladelse bliver tømt for værdier, ved at selskabet bliver efterladt med en gæld, der overstiger det hidtidige forhold mellem aktiver og gæld, således at den skattepligtige avance ved salg af aktierne er reduceret. Det må dermed lægges til grund, at kravet om forholdsmæssig overførsel af aktiver og gæld skal fortolkes således, at det skal forhindre en uforholdsmæssig fordeling af det indskydende selskabs aktiver og gæld. I den konkrete sag overføres det indskydende selskabs aktiver og gæld efter fradrag af den kontante udligningssum, der udbetales til to af anpartshaverne forholdsmæssigt til de modtagende selskaber. Den omstændighed at der er ydet kontant vederlag til to af selskabsdeltagerne i de modtagende selskaber, ændrer ikke på at der sker forholdsmæssig overførsel af det indskydende selskabs aktiver og gæld. Efter rådgivers opfattelse dokumenterer spaltningsbalancen, at forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab svarer til forholdet Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: 29-04-2009 - Side 2
mellem aktiver og gæld i de modtagende selskaber. Da der i forbindelse med spaltningen udbetales en kontant udligningssum til anpartshaverne på x kr. er det rådgivers opfattelse, at den kontante udligningssum på x kr. ikke skal medregnes i forbindelse med opgørelse af forholdet mellem aktiver og gæld, da den kontante udligningssum udbetales til anpartshaverne i forbindelse med spaltningen, og således ikke overføres til de modtagende selskaber. Rådgiver har derfor i sin opgørelse fratrukket de x kr. (men tillagt reguleringer) i det indskydende selskabs aktiver, inden den foretagne beregning af forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende og de modtagende selskaber. Såfremt den kontante udligningssum ikke fratrækkes inden beregningen af forholdet mellem aktiver og gæld, vil det - efter rådgivers opfattelse - have den konsekvens, at det ikke er muligt at foretage udbetaling af en kontant udligningssum i forbindelse med en skattefri spaltning. Som det fremgår af spaltningsregnskabet udgør gælden i både det indskydende og de modtagende selskaber 5,22 pct. af aktivernes værdi. Udbetaling af kontant udligningssum Det fremgår af det vedlagte spaltningsregnskab, at værdien af tildelte anparter med tillæg af den kontante udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver. Dette medfører efter rådgivers opfattelse, at der er mulighed for at de enkelte anpartshavere modtager kontante udligningssummer med beløbsstørrelser, der er uafhængig af den enkeltes ejerandel, blot værdien af tildelte anparter med tillæg af den kontante udligningssum svarer til handelsværdien af de overførte aktiver og passiver. SKATs indstilling og begrundelse Når et selskab ejes af flere aktionærer, som bliver eneaktionærer i hvert af de modtagende selskaber, er det i henhold til fusionsskattelovens 15 a, stk. 1, en betingelse for at gennemføre spaltningen uden tilladelse, at alle aktionærer har været selskabsdeltagere i minimum tre år. Af det oprindeligt fremsatte lovforslag fremgik det, at betingelsen om minimum tre års ejertid ikke kunne opfyldes via succession. Ejertid opnået via skattemæssig succession skulle således - ifølge lovforslaget - ikke kunne medregnes i den nødvendige ejertid. Dette forhold blev drøftet under udvalgsbehandlingen, jf. bilag 10 og ved afgivelse af betænkningen, jf. bilag 22, blev den oprindelige formulering af fusionsskattelovens 15 a, stk. 1, 7. pkt., fjernet fra lovforslaget (betænkningen 3, nr. 14). Ved at fjerne den omtalte formulering og samtidig fastholde kravet om, at aktionærerne skal have været selskabsdeltagere i minimum tre år, accepteres det, at ejertid optjent ved succession kan medregnes ved opgørelsen af, om aktionærerne i selskabet har været selskabsdeltagere i mere end tre år. I den konkrete sag har hovedanpartshaverens børn erhvervet anparterne i det indskydende selskab efter reglerne om familiesuccession i aktieavancebeskatningslovens (ABL) 34, og anses i relation til fusionsskattelovens 15 a, stk. 1, at have opfyldt ejertidskravet. Ejertid optjent ved succession kan således i den konkrete sag medregnes Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: 29-04-2009 - Side 3
ved opgørelsen af, om aktionærerne i selskabet har været selskabsdeltagere i mere end tre år. Det fremgår endvidere af fusionsskattelovens 15 a, stk. 2, 2. pkt., at det er en betingelse for at kunne foretage en skattefri spaltning uden tilladelse, at ombytningen sker til handelsværdi. Det vil sige, at værdien af vederlagsaktierne med tillæg af en eventuel kontant udligningssum skal svare til handelsværdien af de tilførte aktiver og passiver. Ombytningsforholdet skal fastsættes ud fra værdierne pr. den i fusionsskattelovens 5 omtalte spaltningsdato, jf. bilag 23 til L 110 A. Som udgangspunkt anses søskende i forbindelse med værdiansættelse at have modsatrettede interesser, henset hertil - samt de i forbindelse med spaltningen indhentede og vedlagte uvildige eksterne vurderinger af aktiver og passiver i det indskydende selskab, har SKAT ingen bemærkninger til den aftalte værdiansættelse. Herudover er det en betingelse, at forholdet mellem de aktiver og den gæld, der ved spaltningen overdrages til det modtagende selskab, skal svare til forholdet mellem aktiver og gæld i det indskydende selskab. Det fremgår af fusionsskattelovens 15 a, stk. 2, 3. pkt. SKAT lægger i den forbindelse vægt på, at det indskydende selskab har gæld/aktivbeholdning i forholdet 5,22 pct., ligesom gælden i forhold til aktivbeholdningen, der overdrages til de modtagende selskaber også har forholdet 5,22 pct. SKAT indstiller på denne baggrund, at spørgsmålet besvares "ja". Skatterådets afgørelse og begrundelse Skatterådet kan tiltræde SKATs indstilling og begrundelse. Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode 5 år. Kilde: TfS 2008, 76 SKM: SKM2007.921.SR Myndighed: Skatterådet Journal: 07-188415 Dato: 18. december 2007 (20071218) Referencer: FUL 15 a Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: 29-04-2009 - Side 4
Magnus Informatik A/S Udskriftsdato: 29-04-2009 - Side 5