Moms Forlaget Andersen 4.2 Registreringspligtig person Af Senior VAT Consultant Susanne Johnsen, Ernst & Young P/S susanne.johnsen@dk.ey.com Indhold Denne artikel omhandlende registreringspligtig person har følgende indhold: 1. Registreringspligten 2. Fællesregistrering 3. Delregistrering 4. Fritagelse for registrering 5. Valgfri registrering 6. Registrering ved handel med udlandet 7. Frivillig registrering 1. Registreringspligten Momspligtige personer, der leverer varer og ydelser, som ikke er fritaget for moms skal momsregistreres hos SKAT. Undtaget fra registreringspligten er momspligtige personer, der alene leverer varer, som uden moms er oplagt i Københavns Frihavn, på et frilager, et toldoplag eller et afgiftsoplag. - registrering ved repræsentant Udenlandske virksomheder, der ikke har forretningssted i Danmark, men som har momspligtigt salg af varer og ydelser her i landet er ligeledes registreringspligtige. Tilsvarende gælder når den udenlandske virksomhed foretager erhvervelser af varer fra andre EU-lande. En udenlandsk virksomhed, som er beliggende i et land uden for EU med hvem Danmark ikke har indgået aftale om gensidig bistand skal registreres ved en repræsentant (alle tredjelande bortset fra Færøerne, Grønland, Island og Norge). Repræsentanten kan enten være en person bosiddende i Danmark eller en virksomhed der er etableret her i landet. Registreringen sker gennem repræsentantens skattecenter. Kapitel 4.2. Side 1/8. Oktober 2011
- anmeldelse til registrering Den registreringspligtige person skal anmelde sig til registrering senest 8 dage før den momspligtige virksomhed påbegyndes. I praksis accepteres det, at anmeldelse sker samtidig med eller umiddelbart efter virksomheden påbegyndes. Virksomheden skal ved anmeldelsen oplyse om den samlede momspligtige omsætning forventes at overstige 20 mio. kr. i den følgende 12-måneders periode, da virksomheden i så fald skal registreres med måneden som momsperiode. Registrering sker ved henvendelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, der varetager opgaven med nyregistrering, ændring af eksisterende registrering samt afmeldelse. Anmeldelse og andre dokumenter kan indsendes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen elektronisk eller i papirform. Ved anmeldelse i papirform skal Erhvervs- og Selskabsstyrelsens anmeldelsesblanket anvendes. Alle relevante blanketter findes på følgende hjemmeside: www.webreg.dk Virksomheden tildeles herefter et CVR-nr./SE-nr. og der udstedes et registreringsbevis. - ændringer og ophør Ved ændringer i virksomhedens registreringsforhold skal der ske meddelelse til SKAT senest 8 dage efter ændringen, ligesom virksomheder der ophører med at drive registreringspligtig virksomhed skal underrette SKAT herom senest 8 dage efter ophøret. 2. Fællesregistrering Flere momspligtige personer kan efter anmodning registreres under ét. Fællesregistrering medfører, at virksomhederne momsmæssigt anses for at udgøre én momspligtig person, som afregner moms fælles over et CVR-nr./SE-nr. Der udarbejdes stadig separate regnskaber. Fællesregistrering er udelukkende en momsteknisk ordning. I konsekvens heraf skal virksomhederne ikke afregne moms i forbindelse med intern handel mellem de fællesregistrerede selskaber ligesom fradragsretten opgøres samlet. De virksomheder, der indgår i fællesregistreringen, hæfter solidarisk for skyldig moms. Som udgangspunkt kan der altid ske fællesregistrering mellem fuldt momspligtige virksomheder. Kapitel 4.2. Side 2/8. Oktober 2011
En fællesregistrering kan tillige omfatte virksomheder med såvel momspligtige som momsfritagne indtægter, eller virksomheder som udelukkende har momsfrie indtægter. Det forudsætter imidlertid, at den ene virksomhed - moderselskabet - gennem direkte eller indirekte besiddelse af samtlige aktier ejer den eller de øvrige selskaber, som skal indgå i fællesregistreringen. Fællesregistreringen kan tidligst få virkning 1 måned efter, at der er fremsat anmodning herom. 3. Delregistrering En momspligtig person der har flere virksomheder skal som udgangspunkt lade disse registre samlet. Herved kan der ske intern handel uden momsmæssige konsekvenser ligesom fradragsretten opgøres under ét. Imidlertid kan virksomhederne efter anmodning registreres hver for sig under forudsætning af, at der udarbejdes et særskilt momsregnskab for hver virksomhed, som derefter anses for en selvstændig momspligtig person. - eksportmomsordningen Eksportmomsordningen er en ordning, som er indført for at tilgodese virksomheder med eksportvirksomhed. Virksomheder der har et momspligtigt salg i Danmark og et betydeligt momsfrit salg til andre EU-lande eller 3. lande kan således med fordel anvende ordningen. Ordningen indebærer oprettelse af en delregistrering, idet virksomheden udskiller eksportomsætningen i en selvstændig momsregistrering. Virksomheden skal dermed udfylde to momsangivelser, én for hovedenheden og én for eksportenheden. Hovedenheden sælger varerne/ydelserne til eksportenheden, som herefter står for eksporten. Salget mellem hovedenheden og eksportenheden bliver et momspligtigt salg, hvilket betyder, at hovedenheden skal afregne salgsmoms heraf. Eksportenheden har således udelukkende negativ moms, da alt salg fra eksportenheden sker til udlandet momsfrit. Fordelen ved eksportmomsordningen ligger således i, at eksportenheden angiver købsmomsen snarest efter momsperiodens udløb, mens hovedenheden venter med at afregne salgsmomsen indtil momsperiodens udløb. Herved opnår den samlede virksomhed en likviditetsfordel for en periode. Kapitel 4.2. Side 3/8. Oktober 2011
Det er en forudsætning, at der skal betales moms af de leverancer, der finder sted mellem hovedenheden og eksportenheden. Betingelserne er derfor: at levering af varer og ydelser fra hovedenheden til eksportenheden er momspligtige transaktioner, og at en tilsvarende leverance mellem to uafhængige parter etableret i Danmark ville være belagt med dansk moms. Det er et krav, at der sker fakturering i to led. Hovedenheden skal således fakturere eksportenheden og eksportenheden skal fakturere den eksterne kunde. Eksportenheden skal endvidere opfylde de almindelige krav ved fakturering til eksterne kunder. Når der sker salg til kunder i andre EU-lande, skal fakturaen således påføres kundens registreringsnummer samt en tekst, hvoraf det fremgår, at fakturaen er uden dansk moms. Såfremt hovedenheden fakturerer til eksportvirksomheden på uge- eller månedsbasis skal fakturaen indeholde en henvisning til de tilsvarende fakturaer udstedt af eksportenheden. - forskudsvis udbetaling af negativ moms Virksomheden kan ligeledes blive omfattet af reglerne om forskudsmoms. Ved indtræden i denne ordning sker der udbetaling af et beløb, svarende til 3/52 dele af den samlede negative moms for de foregående 12 måneder. Virksomheden skal ikke tilbagebetale det modtagne beløb, før eksportaktiviteterne, og dermed grundlaget for ordningen, ophører. Der skal imidlertid ske en årlig regulering af beløbet på baggrund af den realiserede eksportomsætning. Er eksportomsætningen vokset har virksomheden et for lille forskud og virksomheden får således udbetalt differencen. Omvendt vil et fald i eksportomsætningen betyde, at virksomheden skal indbetale differencen. Reglerne om forskudsmoms betyder, at virksomheden får tilført likviditet i form af et rentefrit lån. 4. Fritagelse for registrering - bundgrænse for registrering Der findes forskellige fritagelser, hvorefter registreringspligtige personer kan undlade at lade sig registrere. Virksomheder der har en samlet momspligtig omsætning som ikke overstiger 50.000 kr. årligt er ikke omfattet af registreringspligten. Bundgrænsen gælder ikke for udenlandske virksomheder eller for personer, der leverer nye transportmidler til andre EU-lande. Kapitel 4.2. Side 4/8. Oktober 2011
- blindes salg Blindes salg af varer og ydelser, der ikke overstiger 170.000 kr. årligt er ikke omfattet af registreringspligten. - førstegangssalg af kunstværker En kunstner eller dennes arvinger der for første gang sælger egne kunstgenstande skal ikke registreres når salget hverken i det løbende eller i det foregående kalenderår overstiger 300.000 kr. Der betales alene moms af salg, der sker efter registreringspligtens indtræden. - fjernsalg Udenlandske virksomheder der udøver fjernsalg af ikke-punktafgiftspligtige varer til Danmark er ikke omfattet af registreringspligten, hvis den samlede levering hverken i det løbende år eller i det foregående kalenderår overstiger 280.000 kr. 5. Valgfri registrering Virksomheder der er fritaget fra registreringspligten jf. ovenfor kan vælge at blive momsregistreret. Registreringen er bindende for en periode på mindst 2 kalenderår. 6. Registrering ved handel med udlandet - registrering for EU-erhvervelser (varer) Ikke-momspligtige personer og momspligtige personer der ikke er registreringspligtige i medfør af ovennævnte bestemmelser skal alligevel momsregistreres ved visse former for handel med udlandet. Ikke-momspligtige juridiske personer og momspligtige personer der i øvrigt ikke er registreringspligtige skal momsregistreres hvis der foretages EU-erhvervelser (køber af varer fra andre EU-lande). Hvis den samlede værdi af erhvervelserne hverken i det løbende år eller i det foregående kalender år overstiger 80.000 kr. og der er tale om ikke-punktafgiftspligtige varer bortfalder registreringspligten imidlertid. Bestemmelsen betyder, at mange offentlige institutioner, momsfritagne virksomheder m.fl. er pligtige til at lade sig registrere. En erhverver der er undtaget fra registreringspligten kan vælge at blive momsregistreret. Registreringen er bindende for en periode på mindst 2 kalenderår. - registrering for omvendt betalingspligt ved køb (ydelser) Momspligtige personer der i øvrigt ikke er registreringspligtige skal momsregistreres hvis der købes ydelser fra andre EU-lande, for hvilke de er betalingspligtige. Her gælder der ingen bundgrænse. Kapitel 4.2. Side 5/8. Oktober 2011
-registrering for omvendt betalingspligt ved levering af ydelser Momspligtige personer der i øvrigt ikke er registreringspligtige skal momsregistreres hvis der leveres ydelser til andre EU-lande, for hvilke modtageren er betalingspligtig. Registreringspligten er begrundet i, at virksomheden skal indberette salg af ydelser med omvendt betalingspligt til EU-salg uden moms. 7. Frivillig registrering Udlejning og salg af fast ejendom er med visse undtagelser momsfritaget jf. artikel 5.8 og 5.9. På visse betingelser kan virksomheder opnå en frivillig registrering for erhvervsmæssig udlejning samt køb/opførelse af fast ejendom og byggemodning af jord med henblik på salg til en momsregistreret virksomhed. Udlejning omfatter også videreudlejning. Der kan ligeledes gives tilladelse til en frivillig registrering for levering af investeringsguld, hvilket dog ikke behandles nærmere i nærværende håndbog. - erhvervsmæssig udlejning Der kan alene gives tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejningsvirksomhed. Dette indebærer samtidig, at udlejning til boligformål ikke kan omfattes af en frivillig registrering. Sondringen mellem boligformål og erhvervsformål kan give anledning til problemer i forhold til hotel- og ferielejligheder. Efter praksis kan der alene kan gives tilladelse til frivillig registrering af de pågældende lejligheder, hvis følgende betingelser er opfyldt: Der skal være tale om erhvervsmæssig udlejning Der må ikke i lejeaftalen overhovedet være nogen adgang for ejeren til selv at benytte lejligheden. Dette gælder også for ejerforeningens fællesarealer. Der må ikke ske udlejning til boligformål. Det forudsættes altså, at lejeren driver hotelvirksomhed i de lejede lokaler - og ikke udleje til feriebolig Der opstilles således betydelige krav til, at en ferielejlighed kan frivilligt momsregistreres. I betingelsen om, at udlejningen skal være erhvervsmæssig ligger endvidere et krav om, at der i et vist omfang skal ske en forrentning af den investerede kapital. Såfremt udlejningen af den faste ejendom sker til et symbolsk beløb, anses udlejningen ikke for erhvervsmæssig og kan derfor ikke frivilligt momsregistreres. Kapitel 4.2. Side 6/8. Oktober 2011
Lokaler der ikke er udlejet kan også omfattes af den frivillige registrering, hvis virksomheden forsøger at udleje disse. Her lægges vægt på om virksomheden aktivt arbejder for dette, eksempelvis gennem annoncering mv. Den frivillige registrering kan omfatte hele ejendommen eller dele heraf. - fradragsret Konsekvenserne af en frivillig registrering er, at udlejer skal lægge moms på huslejen. Til gengæld vil udlejer opnå fradrag for momsen af udgifter til opgørelse, ombygning, reparation, vedligeholdelse mv. efter de almindelige fradragsregler jf. artikel 7.1 og 7.2. Ved opførelse af byggeri til udlejning skal SKAT inden byggeriets påbegyndelse godkende en erklæring fra virksomheden om i hvilket omfang lejemålet forventes omfattet af registreringen. Senest 6 måneder efter byggeriets færdiggørelse skal virksomhedens redegøre for byggeriets anvendelse og evt. foretage regulering af købsmomsen, hvis der er sket ændringer heri. - reguleringsforpligtelse Fast ejendom, bortset fra reparation og vedligeholdelse indgår i en 10-årig reguleringsforpligtelse, regnet fra ibrugtagningen af ejendommen. For reparationer og vedligeholdelse gælder en 5-årig reguleringsforpligtelse. En reguleringsforpligtelse indebærer, at der skal ske tilbagebetaling af den fratrukne købsmoms, hvis den faste ejendom anvendes til ikke-momspligtige aktiviteter indenfor reguleringsperioden, herunder ophævelse af den frivillige registrering. Se artikel 7.4 for en nærmere beskrivelse af reguleringsforpligtelsen. - køb og opførelse Der kan ligeledes opnås en frivillig registrering for køb og opførelse mv. af fast ejendom samt byggemodning af jord, når det sker med henblik på efterfølgende salg til en momsregistreret virksomhed. Herved kan virksomheden få fradrag for momsen vedrørende køb og opførelse når den kan dokumentere, at salget sker til en momspligtig virksomhed, der skal anvende ejendommen til momspligtige aktiviteter. Således overtager køberen reguleringsforpligtelsen. Kapitel 4.2. Side 7/8. Oktober 2011
- registrering med tilbagevirkende kraft En frivillig registrering for udlejning af fast ejendom kan som udgangspunkt alene gives med fremadrettet virksomhed, det vil sige fra ansøgningstidspunktet. Der kan i visse tilfælde ske registrering med tilbagevirkende kraft fra det tidspunkt, hvor ejendommen blev købt eller opført. Dette forudsætter imidlertid, at der ikke er påbegyndt udlejning uden moms. Er udlejningen endnu ikke påbegyndt er der ikke sket nogen tilkendegivelse af om udlejningen skal ske med eller uden moms, hvorfor registreringen kan ske med tilbagevirkende kraft. Derudover må ejendommen ikke være taget i brug til andre formål. Udlejes ejendommen uden moms på ansøgningstidspunktet kan registreringen tidligst ske fra dette tidspunkt. I praksis accepteres også, at den frivillige registrering kan ske med tilbagevirkende kraft, hvis virksomheden i øvrigt er momsregistret og har pålagt huslejen moms, uagtet den manglende frivillige registrering. I et sådant tilfælde har virksomheden ageret som om den var i besiddelse af den frivillige registrering. Registrering for køb og opførelse mv. af fast ejendom samt byggemodning af jord, når det sker med henblik på efterfølgende salg til en momsregistreret virksomhed kan ske med tilbagevirkende kraft. En frivillig registrering for udlejning er bindende for en periode på mindst 2 kalenderår. Ved registrering inden byggeriets afslutning regnes 2-års perioden fra tidspunktet for første udlejnings påbegyndelse. Susanne Johnsen Susanne Johnsen er Senior VAT Consultant hos Ernst & Young. Susanne er uddannet Cand.Merc.Jur fra Aarhus School of Business og har specialiseret sig indenfor moms med fokus på fast ejendom, personalegoder og delvis fradragsret. Susanne rådgiver nogle af Danmarks største og mest komplekse virksomheder og er også forfatter til en lang række artikler indenfor hendes specialeområder. Kapitel 4.2. Side 8/8. Oktober 2011