Retten på Frederiksberg

Transkript

1 Retten på Frederiksberg Udskrift af dombogen DOM Afsagt den 16. januar 2018 i sag nr København SV mod Skatteministeriet Nicolai Eigtveds Gade København K A/S I denne sag har der deltaget 3 dommere, jf. retsplejelovens 12, stk. 3. Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling jf. retsplejelovens 218 a, stk. 3. Sagens baggrund og parternes påstande Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgers krav på tilbagebetaling af registreringsafgift af leasede køretøjer i medfør af registreringsafgiftsloven 3 b, stk. 7, er bortfaldet som følge af, at ansøgning ikke er indsendt rettidigt. Sagen vedrører endvidere spørgsmålet om, hvorvidt sagsøger som det mindre har krav på eksportgodtgørelse efter registreringsafgiftslovens 7 b. Sagsøger, A/S, herefter har endeligt nedlagt følgende påstande: Principalt: Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at har krav på tilbagebetaling af registreringsafgift kr med tillæg af sædvanlig procesrente fra den 8. marts 2013, subsidiært fra sagens anlæg. Subsidiært: Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at har krav på tilbagebetaling af registreringsafgift på kr med tillæg af sædvanlig procesrente fra den 8. marts 2013, subsidiært fra sagens anlæg. Mere subsidiært: Sagen hjemvises til fornyet behandling ved SKAT. Skatteministeriet har påstået frifindelse.

2 Side 2/52 Oplysningerne i sagen ansøgte den 5. februar 2013 om tilbagebetaling af afgift for 211 leasingbiler efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, med kr. svarende til den principale påstand i denne sag. SKAT gav den 2. april 2013 afslag på ansøgningen med den begrundelse, at ansøgningen ikke var indgivet rettidigt. Forud for ansøgningen af 5. februar 2013 var der den 14. oktober 2011 indgået en storkundeaftale mellem og SKAT om forretningsgange og procedurer vedrørende den forholdsmæssige registreringsafgift. Aftalen angiver at træde i kraft pr. 1. januar Der er under sagen fremlagt en tidligere storkundeaftale fra 2010, der alene er underskrevet af Der er endvidere fremlagt mailkorrespondance mellem og SKAT i perioden fra den 17. oktober 2011 til den 1. maj 2012 vedrørende håndteringen af spørgsmålet om tilbagebetaling af forholdsmæssig betalt registreringsafgift. klagede den 29. maj 2013 over SKATs afgørelse. fremsatte herunder en subsidiær påstand om udbetaling af afgiftsgodtgørelse for eksport, jf. registreringsafgiftslovens 7 b, svarende til den subsidiære påstand under denne sag. Skatteankestyrelsen traf den 18. februar 2014 følgende afgørelse: "... Sagens emne Klagen skyldes, at selskabets ansøgning om tilbagebetaling af afgift for leasingbiler efter registreringsafgiftslovens 3b, stk. 7 ikke er blevet imødekommet. Faktiske oplysninger A/S (herefter Selskabet) ansøgte d. 5. februar 2013 om tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift på kr. efter registreringsafgiftsloven 3b, stk. 7. Det er oplyst, at anmodningen vedrører leasingkontrakter, der er opsagt medio SKAT gav afslag på ansøgningen ved afgørelse af 2. april SKATs afgørelse SKAT har ikke imødekommet ansøgningen, idet ansøgningen ikke er indgivet rettidigt.

3 Side 3/52 Selskabet har d. 5, februar 2013 ansøgt om tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift på kr., jf. registreringsafgiftsloven 3b, stk. 7. Bestemmelsen om mulighed for tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift i registreringsafgiftsloven 3b, stk. 7, jf. lovbekendtgørelse nr. 615 af 7. juni 2012 om registreringsafgift af motorkøretøjer mv., har følgende ordlyd: På det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes, eller hvor køretøjet udgår af ordningen, jf. 1, stk. 3, 5. og 6. pkt., fastsætter told- og skatteforvaltningen efter ansøgning køretøjets aktuelle afgiftspligtige værdi efter 10. Hvis den betalte afgift efter stk. 2 overstiger den beregnede afgift efter 1. pkt., tilbagebetales differencen. Hvis den betalte afgift efter stk. 2 er mindre end den beregnede afgift efter 1. pkt., opkræves differencen. Bestemmelsens 1. pkt. fastslår, at SKAT efter ansøgning fastsætter køretøjets aktuelle, dvs. nuværende værdi efter 10 på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes, eller hvor køretøjet udgår af ordningen. Bestemmelsen er et værdiansættelsestidspunkt, jf. bestemmelsens ordlyd. Den aktuelle (nuværende) værdi skal således fastsætte på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten ophører eller køretøjet udgår af ordningen. Lovens forarbejder angiver ligeledes, at den afgiftspligtige værdi skal fastsættes på det tidspunkt, hvor køretøjet udgår af ordningen. Køretøjets aktuelle værdi fastsættes efter registreringsafgiftsloven 10, stk. 1, som angiver: For brugte køretøjer fastsættes den afgiftspligtige værdi til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres. I bekendtgørelse om værdiansættelse af motorkøretøjer mv., jf. bekendtgørelse nr. 230 af 22. marts 2006 fremgår det at: 8. Den afgiftspligtige værdi af et brugt køretøj ansættes med udgangspunkt i prisen for et tilsvarende brugt køretøj, eller for et køretøj af så vidt muligt tilsvarende mærke og model i normalt vedligeholdt stand. Fastsættelsen af grundlaget for opgørelsen af registreringsafgift af brugte køretøjer foretages ved en sammenligning af det aktuelle prisniveau for tilsvarende køretøjer. Dette gælder uanset om den aktuelle transaktion vedrører

4 Side 4/52 import, eksport, fornyet vurdering forud for leasing på forholdsmæssig registreringsafgift eller statusskift i forhold til registreringsafgiftsloven. Der er tale om et skøn over køretøjets almindelige pris og skønnet tager udgangspunkt i dagsaktuelle faktorer. Køretøjet skal således vurderes i forhold til den stand og det kilometertal, som det har på transaktionstidspunktet og med det udstyr og ekstraudstyr, som er monteret i køretøjet. SKAT har, jf. registreringsafgiftsloven 25, stk. 1, beføjelse til at forlange ethvert køretøj fremstillet til eftersyn, for så vidt det skønnes nødvendigt af afgiftsmæssige grunde. En besigtigelse af køretøjet i forbindelse med værdifastsættelsen må naturligvis foretages i umiddelbar forbindelse med transaktionstidspunktet, dvs. det tidspunkt, hvor leasingkontrakten er ophørt eller køretøjet udgår af ordningen, idet det også i praksis vil være umuligt for SKAT at fastslå køretøjets afgiftsmæssige identitet, hvis tidspunktet for værdifastsættelsen ikke er i overensstemmelse med transaktionstidspunktet. Der er således heller intet, som tyder på, at lovgiver har tilsigtet en anden retstilstand for den værdifastsættelse, der kan søges om efter registreringsafgiftsloven 3b, stk. 7. Det følger heraf, at ansøgning om fastsættelse af køretøjets afgiftspligtige værdi skal indgives på transaktionstidspunktet, dvs. tidspunktet hvor leasingkontrakten ophører eller køretøjet udgår af ordningen. Den værdifastsættelse, som SKAT skal foretage på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten ophører eller køretøjet udgår af ordningen, iværksættes ifølge bestemmelsen af en ansøgning. Det gøres i ansøgningen gældende, at ansøgningen er indgivet til SKAT inden for den almindelige treårige ansættelsesfrist, jf. skatteforvaltningslovens 31, stk. 2, 2. pkt. Registreringsafgiftsloven må imidlertid anses for at være særlovgivning i forhold til skatteforvaltningsloven. I henhold til princippet om lex specialis følger det, at når der er fastsat andre frister for ændringer af skatteansættelsen i registreringsafgiftsloven, går disse frister forud for de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningsloven. Tidspunktet for at afgive ansøgningen er derfor bestemt af tidspunktet, hvor leasingkontrakten ophører eller køretøjet udgår af ordningen. Selskabet har anført, at de tekstændringer, der i foretaget i SKATs Juridiske Vejledning fra version til , er udtryk for en praksisændring. Tekstændringen er imidlertid på ingen udtryk for ændring af praksis, idet praksis har været uændret siden bestemmelsen blev indsat i registreringsafgiftsloven. Ændringen af teksten er således kun en ændring af formuleringen

5 Side 5/52 med henblik på at tydeliggøre indholdet i bestemmelsen.... Skatteankestyrelsens afgørelse Det fremgår af den dagældende lovbekendtgørelse nr. 615 af 7. juni 2012 (registreringsafgiftsloven) 3b, stk. 7, at på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes, eller hvor køretøjet udgår af ordningen, jf. 1, stk. 3, 5. og 6. pkt., fastsætter told- og skatteforvaltningen efter ansøgning køretøjets aktuelle afgiftspligtige værdi efter 10. Hvis den betalte afgift efter stk. 2 overstiger den beregnede afgift efter 1. pkt., tilbagebetales differencen. Hvis den betalte afgift efter stk. 2 er mindre end den beregnede afgift efter 1. pkt., opkræves differencen. Det fremgår af lovbekendtgørelse nr. 175 af 23. februar 2011 (skatteforvaltningsloven) 31, stk. 2, 2. pkt., at en virksomhed eller en person, der ønsker godtgørelse af afgift, senest 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende, skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde godtgørelse af afgiften. Selskabet har ansøgt SKAT om fastsættelse af den på tidspunktet aktuelle afgiftspligtige værdi d. 5. februar Det er oplyst, at ansøgningen vedrører leasingkontrakter, der blev afbrudt medio Idet der ved en beregning af afgift efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, foretages en ny ansættelse, er der ikke tale om en egentlig ændring af den oprindelige beregning af afgift. Muligheden for at få foretaget en beregning på baggrund af en vurdering af bilen på det tidspunkt for leasingkontraktens afbrydelse anses for en særhjemmel uden for reglerne om genoptagelse i skatteforvaltningslovens 31, stk. 2. Hvis det var den oprindelige afgiftsberegning efter registreringslovens 3 b, stk. 2, der ønskedes ændret, ville skatteforvaltningslovens 31, stk. 2, finde anvendelse. Dette er ikke tilfældet her. Ligeledes findes forældelseslovens regler ikke at finde anvendelse som anført af repræsentanten, idet et eventuelt krav først opstår ved en eventuel ny beregning af afgiften efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7. Det følger af ordlyden af registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, at fastsættelse af køretøjets aktuelle afgiftspligtige værdi og dermed også ansøgning skal ske på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes. En fortolkning hvorefter det alene er værdien på det tidspunkt, der skal fastsættes, kan ikke tiltrædes. Det må følge heraf, at ansøgning skal indgives i umiddelbar tilknytning til leasingkontraktens afbrydelse.

6 Side 6/52 Ansøgningen anses i nærværende tilfælde ikke for indgivet i umiddelbar tilknytning til leasingkontrakternes afbrydelse. For så vidt angår den subsidiære påstand om eksportgodtgørelse bemærkes, at registreringsafgiftslovens 7 b, ikke omfatter afgift beregnet efter 3 b. SKATs afgørelse stadfæstes...." Sagsøger anmodede den 11. april 2014 Skatteankestyrelsen om at genoptage afgørelsen. Skatteankestyrelsen afviste anmodningen ved afgørelse af 15. september Af afgørelsen fremgår bl.a.: "... SKATs udtalelse Der kan kun udbetales eksportgodtgørelse for leasingkøretøjer, hvis der enten er betalt restafgift efter end leasingperiode eller hvis køretøjet på et senere tidspunkt er blevet afgiftsberigtiget på normal vis efter registreringsafgiftslovens 4-6b, således som det er anført i Den Juridiske Vejledning , afsnit E.A Denne opfattelse er støttet på ordlyden af registreringsafgiftslovens 7b, stk. 1, 1. pkt., hvorefter afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter 4, 5, 5a, 6, 29 eller 29a, kan godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Motorregistret og udføres fra landet. Hensigten med 7b er, at fuldt afgiftsberigtigede køretøjer kan udføres fra Danmark under vilkår, der sikrer, at der er svaret på registreringsafgift, der er proportional med køretøjets værditab under indregistreringen i Danmark. Registreringsafgiftslovens 3b er en senere tilkommen bestemmelse om forholdsmæssig registreringsafgift for leasede køretøjer, der indregistreres i Danmark på grundlag af en tidsbegrænset leasingkontrakt. Der er indsat særskilte regler i bestemmelsen, der sikrer, at den forholdsmæssige afgift er proportional med køretøjets værditab i Danmark, jf. 3b, stk. 7, hvorefter den betalte registreringsafgift kan reguleres på baggrund af køretøjets værdi på tidspunktet for leasingperiodens ophør. Det er på den baggrund og på baggrund af formuleringen af bestemmelsen i 7b, SKATs opfattelse, at der ikke er hjemmel til at udbetale eksportgodtgørelse, når et køretøj har været afgiftsberigtiget på forholdsmæssig afgift efter 3b. Denne opfattelse af gældende ret blev indsat i Den Juridiske Vejledning i januar Det er korrekt, at der indtil dette tidpunkt fremgik og fortsat fremgår af Den Juridiske Vejlednings afsnit E.A.8.1.6, at muligheden for eksportgodtgørelse også kan omfatte køretøjer, der betaler registreringsafgift kvartalsvis efter de

7 Side 7/52 særlige regler for udlændingebiler, firmabiler og leasingbiler i registreringsafgiftslovens 3a, 3b, og 3c, samt at godtgørelse for disse køretøjer bliver udregnet på samme måde, som et køretøj, der er afgiftsberigtiget efter 4, hvorefter der modregnes det registreringsafgiftsbeløb, der endnu ikke er betalt. Det beror på en fejl, at der ikke er foretaget konsekvensrettelse af Den Juridiske Vejledning i forbindelse med den praksisændring, der blev indført i udgaven af Den Juridiske Vejledning, afsnit E.A , ligesom der ikke blev iagttaget sædvanlige forholdsregler ved skærpelse af administrativ praksis. SKAT vil snarest udsende et styresignal, hvor praksis præciseres i overensstemmelse med det ovenfor beskrevne, og styresignalet vil efterfølgende blive indarbejdet i Den Juridiske Vejledning, der ligeledes vil blive konsekvensrettet. Under de omstændigheder, og under henvisning til, at eksporten af bilerne blev foretaget i 2011, findes det ikke at kunne udtale sig imod, at Skatteankestyrelsen lægger den administrative praksis til grund, der kom til udtryk i den på eksporttidspunktet gældende version af Den Juridiske Vejledning ved bedømmelsen af sagen. Det skal imidlertid bemærkes, at SKAT ved behandlingen af anmodning om eksportgodtgørelse for køretøjer, der blev eksporteret i 2011 vil stå overfor en tilsvarende problemstilling, som den der førte til, at klagerens anmodning om tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift i henhold til registreringsafgiftslovens 3b, stk. 7, ikke kunne imødekommes. For at kunne beregne godtgørelsesbeløbet efter 7b, skal SKAT værdiansætte køretøjet, jf. registreringsafgiftslovens 10. Efter 10, stk. 5 kan Skatteministeren fastsætte regler for opgørelse af den skattepligtige værdi af brugte køretøjer. Det fremgår af registreringsafgiftsbekendtgørelsens 28, stk. 1, at den afgiftspligtige værdi ansættes på grundlag af en samlet vurdering af køretøjets stand under hensyntagen til udstyr, kilometerstand, vedligeholdelse, eventuelle forbedringer og forringelser som følge af ombygning og øvrige beskaffenhed. Det fremgår videre af registreringsafgiftsbekendtgørelsens 28, stk. 2, 2. pkt., at Hvis køretøjet skal udføres fra landet, vurderes køretøjets stand på udførsels-tidspunktet. Efter 7c, stk. 1, 3. pkt. kan told- og skatteforvaltningen bestemme, at der skal indhentes en synsrapport om køretøjets stand inden godtgørelsen udbetales. Det fremgår videre af registreringsafgiftslovens 7c, stk. 2, at såfremt told- og skatteforvaltningen på grund af modtagerens (af eksportgodtgørelsens) forhold ikke kan foretage den nødvendige kontrol af køretøjets værdi på udførselstidspunktet, afbrydes fristen for udbetaling af godtgørelsen. Det fremgår endelig af registreringsafgiftslovens 7c, stk. 2, at eksportgodtgørelsen skal udbetales til køretøjets ejer. Idet de omhandlede køretøjer er

8 Side 8/52 solgt og eksporteret, er klager ikke ejer af køretøjerne. Det må følge heraf, at ansøgning om eksportgodtgørelse skal indgives af køretøjets ejer, forud for/i forbindelse med, at køretøjet eksporteres, således at SKAT har en reel adgang til at fastsætte køretøjets værdi på eksporttidspunktet, herunder har adgang til at besigtige køretøjet jf. 10, stk. 3, sidste pkt., eller foranledige køretøjet synet med henblik på at fastslå køretøjets stand i øvrigt jf. 7c, stk. 1, 4. pkt. Med henvisning til, at selskabet efter det oplyste eksporterede de omhandlede køretøjer medio 2011, at selskabet ikke på nuværende tidspunkt har indgivet anmodning om eksportgodtgørelse til SKAT, samt at spørgsmålet om eksportgodtgørelse først blev rejst som en subsidiær påstand ved sagens behandling ved Skatteanke-styrelsen, finder SKAT ikke, at påstanden om at være berettiget til eksportgodtgørelse kan imødekommes. Selskabets repræsentants bemærkninger til SKATs udtalelse Selskabets repræsentant har følgende bemærkninger til SKATs udtalelse: Genoptagelsessagen handler om eksportgodtgørelse af eksporterede biler i 2011 og normeres af RAL 7b, stk. 1, jf. L 342/2002: 7 b. Afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter 4, 5, 5 a, 6,6 a, 6 b, 29 eller 29 a, godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra motorregisteret og udføres fra landet. Der er i 7b ingen særlige tidsmæssige grænser eller ansøgningsfrister. Reglen er ændret ved L 1396/2012, men realiteten og bestemmelsens sigte er ens. SKAT anerkender som noget nyt, at man ved ændringen af SKATs Juridiske Vejledning i januar 2012 ved en fejl har skærpet administrativ praksis uden dengang at markere, at der var tale om en ændring af SKATs administrative praksis. SKAT vil gå skridtet videre og udsende et styresignal, som så først kan få fremadrettet virkning fra engang i 2014 og dermed ikke reparere på afgifter for leasingbiler, jf. RAL 3b, som er eksporteret tidligere. Som SKAT er inde på i sit høringssvar, bør Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten derfor lægge til grund, at de eksporterede biler i denne sag fra 2011 omfattes af praksis som beskrevet i Juridisk Vejledning før planerne om styresignalets praksisændring. Selvom SKAT nu anerkender, at administrativ praksis giver klageren en rettighed, fastholdes det fra min side, at der helt grundlæggende ikke er hjemmel i RAL 7b til at undtage køretøjer registreret efter 3b

9 Side 9/52 fra at have ret til eksportgodtgørelse. Herefter finder SKAT, at kontrolhensyn/systemhensyn alligevel taler imod eksportgodtgørelsen i denne sag. SKAT hæfter sig ved, at formel ansøgning om eksportgodtgørelse ikke er indgivet af til SKAT og drager tvivl om, hvorvidt kan anses for rette ansøger/ejer. Heroverfor skal jeg gøre gældende: - at gennem KPMG har gjort synspunktet om eksportgodtgørelse gældende under den første sagsbehandling i Skatteankestyrelsen og at klagen fra KPMG normalt vil tilgå SKAT i høring, - at anser SKAT som en enhedsforvaltning, der sammen med Skatteankestyrelsen, indgår i Skatteministeriet, - at via KPMG har haft en langvarig dialog med SKAT Motor forud for den første klage til Skatteankestyrelsen, hvor sagen åbent var lagt frem med henblik på udredning af registreringsafgiftslovens regler i relation til eksport af leasingbiler, - at RAL 7b som nævnt ikke indeholder lovmæssige procedurer, som kan give virksomheder særlige pligter lex specialis i relation til ansøgningsfrister, eller skærpe ejerbegrebet, - at SKATs påstand om behov for mulighed for toldsyn og besigtigelse mv. af biler fra inden eksport er erfaringsmæssig i praksis irrelevant. Eksempelvis kan det oplyses, at selskabet i perioden fik eksportgodtgørelse på biler. 5-7 % af disse biler var gennem toldsyn inden eksport, men ingen toldsyn førte efter mine oplysninger til regulering af eksportgodtgørelsen. Med andre ord eksporterede selskabet i den 2 årige periode biler, hvor der ikke var nogen reguleringer af eksportgodtgørelsesbeløbet på nogen af bilerne som følge af toldsyn eller besigtigelse. Det er et retsområde præget af store professionelle aktører og en høj grad af selvforvaltning under ansvar. Jeg finder derfor, at det er positivt, at SKAT på den ene side anerkender, at Juridisk Vejledning har været fejlagtig, men på den anden side er det min opfattelse, at de argumenter, som SKAT fremfører for at undgå at udbetale eksportgodtgørelsen, er juridisk uholdbare og snarere tekniske hindringer imod det rigtige resultat. Jeg skal derfor anmode om, at Skatteankestyrelsen henset til SKATs anerkendelse stiller sagen meget anderledes ift. Skatteankestyrelsens tidligere afslag på eksportgodtgørelse nu genoptager afgørelsen af 18. februar Herefter begæres sagen pådømt af Landsskatteretten med adgang til retsmøde i denne juridiske sag, som har betydning for leasingbranchen. Skatteankestyrelsens afgørelse

10 Side 10/52... Af Skatteankestyrelsens afgørelse af 18. februar 2014 fremgår, at selskabet har modtaget den automatisk beregnede afgift for afbrydelse tilbage, jf. registreringsafgiftslovens 3b, stk. 6. Der er således alene betalt registreringsafgift for de aktuelle leasingperioder. Efter registreringsafgiftslovens 3b, stk. 7, er det muligt, at få foretaget en beregning på baggrund af en vurdering af bilen på tidspunktet for leasingkontraktens afbrydelse/udløb, hvorefter en eventuel difference enten tilbagebetales eller opkræves. Selskabet fik ved den nævnte afgørelse af 18. februar 2014 afslag på denne værdibaserede afgiftsregulering, idet ansøgning herom ikke var indgivet i umiddelbar tilknytning til leasingkontrakternes afbrydelse. Der findes ikke i registreringsafgiftslovens 7b at være hjemmel til at anvende reglerne om eksportgodtgørelse til at opnå en tilsvarende værdibaseret afgiftsregulering på udførselstidspunktet, jf. den nævnte afgørelse. Imidlertid fremgik det af punktafgiftsvejledningen 2011 E.1.6. om fradrag efter 7b, stk. 3: Godtgørelsen kan principielt også omfatte køretøjer, der betaler registreringsafgift kvartalsvis efter de særlige regler for udlændingebiler, firmabiler og leasingbiler, jf. 3a, 3b og 3c. For sådanne køretøjer bliver godtgørelsen udregnet efter de ovenfor anførte regler, hvorefter der modregnes det registreringsafgiftsbeløb, der endnu ikke er betalt. SKAT har over for Skatteankestyrelsen anført, at man ikke kan udtale sig imod, at det anførte i punktafgiftsvejledningen finder anvendelse i nærværende sag, men at selskabet ikke har ansøgt om eksportgodtgørelse i forbindelse med eksporten af bilerne, hvorfor det er indstillet, at anmodningen om eksportgodtgørelse ikke imødekommes. Som anført anmodede selskabet ikke i umiddelbar tilknytning til leasingkontrakternes afbrydelse om en værdibaseret afgiftsregulering. Selskabet anmodede heller ikke i forbindelse med bilernes udførsel om eksportgodtgørelse eller afgiftsregulering efter det nævnte afsnit i punktafgiftsvejledningen. Uanset om selskabet kan støtte ret på det anførte i den dagældende punktafgiftsvejledning, er der allerede af denne grund ikke adgang til eksportgodtgørelse. Det bemærkes, at eksportgodtgørelsen efter det anførte i den dagældende punktafgiftsvejledning skulle modregnes det registreringsafgiftsbeløb, der endnu ikke var betalt. Da der alene er betalt registreringsafgift for de aktuelle leasingperioder, ville en godtgørelse forudsætte, at afgiften på eksporttidspunktet blev beregnet på grundlag af en højere værdi end den værdi bilerne forudsattes at have ved leasingkontrakternes ophør. Dette ville forudsætte en

11 Side 11/52 egentlig værdiansættelse af bilerne på tidspunktet for udførslen. Dertil kommer, at godtgørelsesbeløbet fratrækkes 15 %. Anmodningen om genoptagelse kan derfor ikke imødekommes...." Efter sagens anlæg er der fremlagt regneark, hvoraf fremgår, at de omhandlede 211 leasingkøretøjer blev taget i brug, d.v.s. leasingkontrakterne blev påbegyndt, i perioden fra den 1. juni 2010 til og med den 9. august Derudover er en enkelt leasingkontrakt påbegyndt den 2. februar Det fremgår videre, at leasingkontrakterne blev afbrudt i perioden fra den 11. februar 2011 til den 4. september Der er således enighed mellem parterne om, at ansøgning om tilbagebetaling i alle tilfælde ikke er indsendt senest dagen efter de enkelte leasingskontrakters afbrydelse, men at ansøgning er indsendt inden for 3 års fristen i skatteforvaltningslovens 31, stk. 2. Der er ligledes enighed om, at samtlige biler efter afbrydelsen af leasingkontrakterne er eksporteret til udlandet, og at SKAT i den omhandlede periode på intet tidspunkt har anmodet om besigtigelse af bilerne. SKAT har efter pålæg om edition fremlagt oplysninger om en række andre ansøgninger om tilbagebetaling af registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens 3 b og oplysninger om afgørelser vedrørende registreringsafgiftslovens 7 b. Forklaringer Der er under sagen afgivet forklaring af, og partner i. har forklaret, at han i perioden fra 2010 til 2015 var adm. direktør i Han har været ansat i siden 2003, og han er fortsat ansat i firmaet. er en af de store spillere på markedet for leasing af biler. De er samtidig store kunder hos SKAT. Tidligere leasede biler, som var registreret på fuld afgift. Den fulde afgift blev betalt på indregistreringstidspunktet. Leasingperioden for bilerne var normalt 3 år. Ved ophør af leasingperioden blev bilerne eksporteret, hvis det ikke var muligt at afsætte dem på det danske marked. I forbindelse med eksporten modtog efter ansøgning eksportgodtgørelse i overensstemmelse med reglerne herom. På et tidspunkt overgik til at indregistrere bilerne på forholdsmæssig registreringsafgift. Dette er mere attraktivt, fordi der ved forholdsmæssig registreringsafgift ikke bliver fratrukket 15 %, som der blev

12 Side 12/52 ved beregning af eksportgodtgørelsen. Det var således af konkurrencemæssige årsager, at overgik til at indregistrere bilerne på forholdsmæssig registreringsafgift. Markedet for brugte biler i Danmark er ikke så stort, og det er derfor nødvendigt at eksportere de brugte biler. Mange af bilerne bliver solgt til udlandet via et auktionshus, f.eks. Vejle Bilauktion, eller over internettet. Når en leasingaftale udløber, bliver kunden adviseret, og kunden skal så tilbagelevere bilen. Kunden kan aflevere bilen flere forskellige steder, normalt hos forhandleren. FDM gennemgår herefter bilen sammen med kunden, og der bliver udarbejdet en tilstandsrapport. Tilstandsrapporten indeholder en udførlig beskrivelse af bilen, herunder en beskrivelse af, om der er mere end almindelig slitage, og der bliver taget billeder af bilen. Eventuelle skader bliver værdiansat. Servicehistorien fremgår også af tilstandsrapporten. Oplysningerne i tilstandsrapporten giver et godt grundlag for at afgive bud på køb af bilen. anvender FDM for at få en troværdig, neutral vurdering af bilen. har løbende dialog med SKAT, motorkontoret. har siden værdiansat omkring biler om året. De har dermed stor erfaring med værdiansættelse af biler. Forud for indgåelsen af storkundeaftalerne med SKAT var der meget administration forbundet med ansøgningerne om eksportgodtgørelse. Formålet med at indgå en storkundeaftale var bl.a. at lette arbejdsbyrden hos SKAT, idet de tidligere havde problemer med at få sagerne igennem til tiden. For var reglen om en-dagsfristen ny i forhold til tidligere. Leasingaftalerne var typisk 3-årige, og de forventede derfor først at se biler registreret på den forholdsmæssige afgift komme retur i midten af Det var derfor en ny situation for dem, når de modtog biler registreret på forholdsmæssig afgift retur som følge af førtidig ophør af leasingkontrakten. var ikke klar over, hvordan de skulle håndtere situationen med bilerne registreret på forholdsmæssig afgift. Det store flow af biler, der kom retur, var fortsat registreret på fuld afgift, og for disse blev der søgt om eksportgodtgørelse. Det er den eneste forklaring, han kan give på, at man ventede med at søge om at få afgiften omberegnet for bilerne registreret på forholdsmæssig afgift. Det er korrekt, at der var noget forsinkelse på det. blev overrasket over udmeldingen om fristen. Udmeldingen fik de i foråret be- Det var nok først omkring midten af 2010, at gyndte at anvende reglerne om registrering på forholdsmæssig afgift. Ny lovgivning på leasingområdet gennemgås af Finans og Leasing, der herefter fremsender den nye lovgivning med kommentarer til de enkelte lea-

13 Side 13/52 singselskaber. gennemgår herefter ændringerne og overvejer, hvad ændringerne betyder for den fremtidige drift. har ikke egen juridisk afdeling i Danmark. I 2010 havde kreditchefen ansvaret for reglerne om registreringsafgift. Som tidligere administrerende direktør har han sat sig ind i storkundeaftalen fra Der er dog dele af storkundeaftalen, der er svære at forstå. Han husker ikke, om han gennemgik storkundeaftalen, efter SKAT meddelte afslag første gang. Han blev først senere bekendt med indholdet af storkundeaftalen fra Da modtog de første biler registreret på forholdsmæssig afgift tilbage, var de ikke klar over, hvordan de skulle forholde sig. Det er ikke ham men hans medarbejdere, der har siddet med ansvaret for registreringsafgiten. Han var ikke bekendt med en-dagsfristen i Han har tidligere oplevet, at SKAT har foretaget kontrol af formalia, f.eks. hvis der er angivet en forkert registreringsdato, men han har ikke oplevet, at biler blev udtaget til kontrol. Der har ikke været gennemført besigtigelser i 2011 og 2012, og som altovervejende hovedregel har SKAT lagt værditabsberegninger til grund. Partner i har forklaret, at han siden begyndelsen eller midten af 00 erne har rådgivet om moms og afgifter. Han har som rådgiver løbende fulgt op på ændringer i lovgivning og praksis. Han har ikke rådgivet om de storkundeaftaler, som indgik med SKAT. blev involveret i sagen i foråret 2012, hvor rettede henvendelse til dem. Der havde forud for henvendelsen til været dialog mellem og SKAT om, hvornår skulle anmode om en værditabsvurdering. Konklusionen fra SKAT var, at der gjaldt en en-dagsfrist. forelagde spørgsmålet for ham, og han var ikke enig i SKATs konklusion. Han havde ikke før hørt, at der skulle gælde en særlig frist. Han kunne heller ikke finde praksis herom. Han redegjorde for disse forhold over for Han havde ikke, forinden han kom med redegørelsen, gennemgået indholdet af storkundeaftalen. I forbindelse med udarbejedelse af redegørelsen kiggede han i SKATs Juridiske Vejledning fra Der stod ikke noget om en en-dagsfrist. Han kiggede ikke i den juridiske vejledning fra 2012, idet den endnu ikke var offentliggjort. rettede på baggrund af redegørelsen på ny henvendelse til SKAT. SKAT fastholdt imidlertid, at der gjaldt en frist. Henover sommeren/efteråret 2012 fortsatte dialogen mellem og om, hvorledes de så skulle forholde sig. Det blev herunder drøftet, om der skulle indhentes et bindende afgiftssvar eller om man skulle anmode om en værditabsvurdering direkte. Konklusionen blev, at der blev lavet en

14 Side 14/52 samlet ansøgning. Ansøgningen blev sendt til SKAT i begyndelsen af Han har andre kunder i leasingbranchen. Han har kun set denne problemstilling i forhold til Han har ikke hørt om, at der har været kontrol af månedsindberetningerne. Ham bekendt er i besiddelse af samtlige oplysninger, herunder statistisk materiale, så det er muligt også nu at kontrollere værdiangivelserne. Han har svært ved at se, at SKAT ved en senere ansøgning om værdiansættelse skulle miste kontrolmuligheder, når der i forvejen er en ekstern part, der har vurderet bilens stand. Parternes synspunkter Sagsøgeren har i påstandsdokument af 2. november 2017 anført følgende til støtte for påstandene: "... SAGENS HISTORIK OG VÆSENTLIGE FAKTISKE OMSTÆNDIGHEDER Denne sag drejer sig om to forhold. 1.Dels om den ansøgning om tilbagebetaling af afgift for leasingbiler, som indsendte den 5. februar 2013 til SKAT, og som SKAT gav afslag på at imødekomme, skal anses for at være fremsendt rettidigt. Spørgsmålet er nærmere, om SKAT med rette har givet afslag på at tilbagebetale registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, herunder navnlig om der i denne bestemmelse kan indfortolkes en frist på én dag for til at indsende ansøgning til SKAT fra det tidspunkt, hvor leasingaftalen afbrydes, når er godkendt og registreret som selvanmelder og dermed selv har adgang til at vurdere køretøjerne. 2. Dels om som det mindre i det mere er berettiget til eksportgodtgørelse efter reglerne i registreringsafgiftsloven 7 b. driver omfattende virksomhed med finansiering og leasing af biler i Danmark til private og er-hvervskunder. Det er bl.a. biler af mærket, der finansieres og leases. Sagen drejer sig om et større antal biler, som der var indgået leasingaftaler for i perioden 1. juni 2010 til 2. februar 2012 (bilag K). Da leasingaftalerne blev afbrudt i perioden fra den 11. februar 2011 til og med den 4. september 2012 og efter afmeldelsen blev eksporteret til udlandet, er det retstillingen i 2011 og 2012, der er afgørende. En række leasingkontrakter, som havde indgået med leasingtagere, blev i perioden 11. februar 2011 til 4. september 2012 afbrudt, hvilket gav

15 Side 15/52 anledning til hos SKAT at ansøge om tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift på kr for de underliggende køretøjer, som alle er blevet eksporteret ud af Danmark. I forbindelse med den førtidige afbrydelse har alene modtaget den automatisk beregnede afgift for afbrydelse og ikke den værdibaserede afgiftsregulering. Baggrunden for, at ikke har anmodet SKAT om vurdering af køretøjerne, er begrundet i, at er selvanmelder og dermed selv kan foretage vurderingen af køretøjerne. Procedurebeskrivelsen for værditabsbegrænsning i SKATs vejledning E 185 af 6. januar 2010 (bilag M) var således ikke aktuel for da denne procedurebeskrivelse var baseret på, at SKAT foretog vurderingen. havde imidlertid ikke fået afklaret med SKAT, hvordan skulle indberette reguleringen efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, når var godkendt og registreret som selvanmelder. Indgåelse af storkundeaftale med SKAT I henhold til registreringsafgiftslovens 3 b kan told- og skatteforvaltningen dvs. SKAT efter ansøgning meddele tilladelse til, at afgiften af registreringspligtige leasingkøretøjer, der registreres med henblik på tidsbegrænset anvendelse her i landet, betales efter stk. 2 og 3, når motorkøretøjet tilhører en virksomhed eller et fast driftssted, der er beliggende her i landet eller i udlandet, og når køretøjet i en tidsbegrænset periode i henhold til en skriftlig aftale leases til en fysisk eller juridisk person, der er bosiddende her i landet. Kontrakten skal indeholde nøjagtige oplysninger om den aftalte leasingperiode. Ansøgningen skal indgives af enten leasingvirksomheden eller den person, som leaser køretøjet. Registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 2, fastslår, at der skal betales afgift, hvornår registrerings- og afgiftspligten indtræder samt hvordan afgiften opgøres. Registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 3, fastslår, at der udover afgiften skal tillægges en forrentning af den del af den beregnede registreringsafgift, der resterer efter betaling. I henhold til ordlyden i registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 1, kan der alene ske indregistrering af køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift efter ansøgning og forudgående godkendelse af den enkelte leasingaftale hos SKAT. SKAT har imidlertid efter 2008, hvor danske leasingselskaber ligeledes fik adgang til at indregistrere køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift, administreret bestemmelsen således, at danske virksomheder, som var registreret som selvanmeldere efter registreringsafgiftslovens 14 og 15, selv kunne indregistrere køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift, hvis virksomhederne indgik leasingaftaler, der var baseret på en standardkontrakt, som var forelagt og godkendt af SKAT. Baggrunden for, at SKAT administrerede bestemmelsen på denne måde, var,

16 Side 16/52 at SKAT i stort omfang blev overbebyrdet med leasingkontrakter, som skulle godkendes af SKAT. Samtidig erfarede SKAT i forbindelse med de indsendte leasingaftaler, at mange virksomheder anvendte en standardformular, hvorfor SKAT fandt det hensigtsmæssigt at indgå storkundeaftale med danske leasingselskaber, som kunne blive registreret efter registreringsafgiftslovens 14 og 15 og dermed godkende nogle standardformularer således, at leasingselskaberne selv kunne beregne registreringsafgiften og indregistrere køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift mv. Den administrative praksis til at give selvanmeldere tilladelse til at indregistrere køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift blev lovfæstet pr. 1. juli 2016 ved indførelse af registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 11 og 12, jf. 1, nr. 16, i lov nr. 650 af 8. juni I henhold til SKATs administrative praksis har som selvanmelder i den omhandlende periode, som nærværende sag vedrører, haft adgang til selv at angive forholdsmæssig registreringsafgift efter 3 b, stk. 2 og 3, forlænge leasingperioden i henhold til 3 b, stk. 5, at foretage debitorskifte efter 3 b, stk. 6, og at foretage en værditabsberegning for køretøjer efter 3 b, stk. 7. Forudsætningen for at indregistrere køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift under den administrativt indgåede storkundeaftale mellem SKAT og har været, at leasingkontrakterne blev udarbejdet på baggrund af en standardaftale, som på forhånd var godkendt af SKAT. Når der blev anvendt en standardaftale, kunne angive afgiften for leasingkøretøjer, uden at der først skulle indhentes en forudgående tilladelse hos SKAT for hver enkelt leasingaftale. SKATs vejledninger vedrørende indregistrering af køretøjer på forholdsmæssig registreringsafgift bærer i høj grad præg af, at SKAT efter registreringsafgiftslovens ordlyd reelt skal godkende den enkelte leasingaftale. Men i praksis har SKAT ladet en række leasingselskaber varetage angivelsen af den forholdsmæssige registreringsafgift selv samt foretage en værditabsberegning for køretøjer efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7. Dette har var baggrunden for, at i 2010 rettede henvendelse til SKAT for afklaring, hvordan i praksis skulle angive en værditabsberegning for køretøjer efter 3 b, stk. 7, overfor SKAT. SKAT har ved besvarelse af mail den 28. oktober 2011 oplyst om, at dokumenterne i forbindelse med regulering af registreringsafgiften skal sendes sammen med den øvrige dokumentation for den måned, hvor reguleringen skal ske. (Bilag 27) Efterfølgende har SKAT i mail af 1. maj 2012 (Bilag D) med henvisning til registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, meddelt, at der ikke kan ske værditabsregulering, hvis reguleringen sker senere end én dag efter leasingkontrak-

17 Side 17/52 ten afbrydes. Når SKAT oplyser, at dokumenterne skal indsendes til SKAT sammen med det øvrige materiale for en månedsangivelse, kan der ikke samtidig opretholdes et krav om, at der skal gives besked til SKAT senest én dag efter kontraktens afbrydelse. I henhold til registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, fremgår der følgende: På det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes, eller hvor køretøjet udgår af ordningen, jf. 1, stk. 3, 5. og 6. pkt., fastsætter Told og Skatteforvaltningen efter ansøgning køretøjets aktuelle afgiftspligtige værdi efter 10. Hvis den betalte afgift efter stk. 2 overstiger den beregnede afgift efter 1. pkt., tilbagebetales differencen. (se MS side 88) Når SKAT skal fastsætte vurderingen af køretøjet, bliver denne vurdering ikke fastsat senest én dag efter leasingkontraktens udløb. Selve værdiansættelsen kan ske både 2 og 3 måneder efter kontraktens afbrydelse. I henhold til ordlyden fremgår det, at værdien skal fastsættes på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes. Det vil sige, at det er markedsværdien på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes, der skal lægges til grund for værditabsreguleringen. Da er registreret som selvanmelder, har SKAT imidlertid givet adgang til selv at vurdere køretøjerne på det tidspunkt, hvor leasingkontrakten afbrydes. Der er ingen frist i registreringsafgiftsloven for, hvornår selve værdiansættelsen skal være angivet overfor SKAT. På baggrund heraf fremsatte krav om tilbagebetaling af for meget betalt registreringsafgift. Skatteankestyrelsen traf den 18. februar 2014 (bilag 1) afgørelse om, at i forhold til dette forhold i det foreliggende tilfælde ikke havde indsendt ansøgningen om tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, rettidigt. Subsidiært anmodede om eksportgodtgørelse for den betalte registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens 7 b, stk. 1, hvorefter Afgiften af et brugt motorkøretøj, der er afgiftsberigtiget efter 4, 5, 5a, 6, 6a, 6b, 29 eller 29a godtgøres, såfremt køretøjet afmeldes fra Køretøjsregistreret og udføres fra landet. (se MS side 92) Eksportgodtgørelsen udgør alene 85 % af kravet, jf. registreringsafgiftslovens 7 b, stk. 5.

18 Side 18/52 Skatteankestyrelsen traf den 18. februar 2014 (bilag 1) afgørelse om, at i det foreliggende til-fælde ikke havde indsendt ansøgningen om tilbagebetaling af forholdsmæssig registreringsafgift efter re-gistreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, rettidigt. Videre nåede Skatteankestyrelsen frem til, at registreringsafgiftslovens 7 b om eksportgodtgørelse ikke omfatter afgift beregnet efter registreringsafgiftslovens 3 b. Dermed stadfæstede Skatteankestyrelsen resultatet i SKATs afgørelse fra 1. instans men med en ændret begrundelse fsva. 1-dagsfristen. Køretøjerne blev ved leasingkontrakternes indgåelse leaset for 36 måneder. Ved aftalernes påbegyndelse betalte en forholdsmæssig registreringsafgift efter registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 2, opgjort som 39 % af den fulde registreringsafgift beregnet af køretøjerne efter registreringsafgiftslovens 4. De 39 % kan specificeres som 2 % pr. måned for de første 3 måneder og 1 % pr. måned for de efterfølgende 33 måneder. Dertil har betalt en forrentning af afgiftsresidualen på 61 % af den fulde registreringsafgift, jf. registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 3. Dernæst konkluderede Skatteankestyrelsen vedrørende pkt. 2, at: For så vidt angår den subsidiære påstand om eksportgodtgørelse bemærkes, at registreringsafgiftslovens 7 b, ikke omhandler afgift beregnet efter 3 b. (se ES side 22) Dermed tabte også den anden påstand, og Skatteankestyrelsen stadfæstede resultatet i SKATs afgørelse fra 1. instans. Skatteankestyrelsen afviste ved afgørelse af 15. september 2014 anmodning om genoptagelse af sagen vedrørende eksportgodtgørelse (bilag 2). Reglerne i registreringsafgiftslovens 3 b om betaling af forholdsmæssig registreringsafgift er ligesom betaling af fuld registreringsafgift baseret på en afgiftspligtig værdi, der nærmere er defineret i registreringsafgiftslovens 8. Leasingvirksomheder som indkøber et stort antal biler og opnår derved betydelige rabatter. Disse rabatter påvirker derved også den forholdsmæssige registreringsafgift, der betales for leasingbiler. En leasingbil vil i forhold til en tilsvarende bil, der er indkøbt af en privatperson, være pålagt et relativt mindre registreringsafgift. Når leasingperioden udløber, kan leasingselskabet efter ansøgning få fastlagt køretøjets almindelige pris, jf. registreringsafgiftslovens 10. Hvis det ud fra denne vurdering viser sig, at der oprindeligt er blevet betalt for meget i registreringsafgift, vil differencen blive tilbagebetalt til leasingselskabet. Da leasingselskaber som nævnt ofte opnår store rabatter på de indkøbte køretøjer, har det i mange tilfælde været således, at der tilbagebetales registreringsafgift i et vist omfang, fordi værditabet i løbet af leasingperioden har været mindre end forudsat, da leasingperioden

19 Side 19/52 påbegyndtes. Indtil fremsættelse af lovforslag nr. L 4 den 3. oktober 2017, der fremgår af MS side 133 ff., har det været lovgivers hensigt, at leasingselskaber skulle have mulighed for tilbagebetaling af registreringsafgift, hvis værditabet i løbet af leasingperioden havde været mindre end forudsat, da leasingperioden blev påbegyndt. Sagen er principiel af flere årsager. For det første har SKAT fortolket reglen i registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, på en sådan måde, at den indeholder en fravigelse af de almindelige fristregler i skatteforvaltningsloven. Efter opfattelse er der ikke belæg for denne opfattelse. For det andet har SKAT fortolket reglen i registreringsafgiftslovens 3 b, stk. 7, på en sådan måde, at den indeholder en ansøgningsfrist på én dag. Leasingselskaber skal således efter SKATs opfattelse indsende en ansøgning om tilbagebetaling af registreringsafgift senest én dag efter, at leasingaftalen er afbrudt. Denne frist fremgår imidlertid hverken af ordlyden af 3 b, stk. 7, eller forarbejderne til denne bestemmelse. Efter opfattelse er der ikke belæg for SKATs fortolkning, idet de almindelige fristregler i skatteforvaltningsloven gælder. For det tredje anses den ulovhjemlede administrative praksis ikke for at være proportional i forhold til hensynet til SKATs adgang til en efterfølgende kontrol af vurdering. Der skal i den sammenhæng endvidere henses til, at SKAT for den omhandlende periode ikke har fremlagt dokumentation for, at SKAT har krævet køretøjer, som selvanmeldere har vurderet, forelagt SKAT til vurdering. Der er alene foretaget efterfølgende regnskabsmæssig kontrol af selvanmeldelserne. Sagen er således principiel derved, om SKAT overhovedet har haft den fornødne hjemmel til at nægte tilbagebetaling af registreringsafgift. ANBRINGENDER TIL STØTTE FOR, AT 3 B, STK. 7, IKKE ER EN FRAVIGELSE AF SKATTEFORVALTNINGSLOVENS ALMIN- DELIGE FRISTREGLER 1. Fristreglerne i skattestyrelsesloven Ved lov nr. 410 af 2. juni 2003 blev der i den dagældende skattestyrelseslov indføjet bestemmelser om ordinær og ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift. Der blev bl.a. indsat en ny bestemmelse i skattestyrelsesloven 35 B om ordinær fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift. Stk. 2 i denne bestemmelse regulerede de afgiftspligtiges mulighed for genoptagelse inden for 3 år. Bestemmelsen havde følgende ordlyd:

20 Side 20/52 En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. Tilsvarende skal en virksomhed eller person, der ønsker godtgørelse af afgift, senest 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kan gøres gældende, fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde godtgørelse af afgiften. (se MS side 216) Lovforslag nr. L 175 af 12. marts 2003 byggede på de anbefalinger, som Fristudvalget kom med i sin betænkning om fristerne for skatteansættelse og fastsættelse af afgiftstilsvar, genoptagelse og forældelse (betænkning nr. 1426/2003 om frist- og forældelsesregler på skatte- og afgiftsområdet). (se MS side 219 ff.) Det fremgår bl.a. af pkt i de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. L 175 af 12. marts 2003, at Endvidere foreslås det, at der indføres et helt nyt regelsæt vedrørende fastsættelse af afgiftstilsvar. I dag er afgiftsområdet ikke omfattet af de samme fristregler som skatteområdet, hvilket betyder, at afgiftstilsvar kan ændres 5 år tilbage i tid. Fastsættelsen af afgiftstilsvar vil efter forslaget ligeledes være undergivet en 3-års frist svarende til ansættelsesfristen på skatteområdet.. Herved vil der gælde ensartede regler på hele skatte- og afgiftsområdet, hvilket vil medføre en markant regelforenkling på området. (mine understregninger) (se MS side 185) Af pkt i de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. L 175 af 12. marts 2003 fremgår følgende: Det foreslås, at fristreglerne på skatte- og afgiftsområdet harmoniseres, således at der på afgiftsområdet indføres frister for fastsættelsen af afgiftstilsvar svarende til ansættelsesfristerne på skatteområdet. De foreslåede fristregler, jf. forslaget til skattestyrelseslovens 35 B og 35 C, vil finde anvendelse på fastsættelse af afgiftstilsvar og godtgørelse af afgift efter momsloven og diverse afgiftslove, jf. bilag 1 til opkrævningsloven. Forslaget indebærer, at den almindelige frist for de statslige told- og skattemyndigheders adgang til af egen drift at varsle en ændring af et afgiftstilsvar og den afgiftspligtiges adgang til at anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret nedsættes fra 5 år, der i dag regnes fra forfaldstidspunktet, til 3 år regnet fra angivelsesfristens udløb, jf. forslaget til skattestyrelseslovens 35 B.

21 Side 21/52 Ifølge forslaget kan den afgiftspligtige således allerede 3 år efter angivelsesfristens udløb som hovedregel ikke mødes med yderligere krav fra myndighedernes side. Tilsvarende må den afgiftspligtige efter udløbet af fristen indstille sig på, at afgiftstilsvaret, med mindre der foreligger ekstraordinære grunde, er endeligt, således at den afgiftspligtige ikke herefter kan rejse krav om ændring og tilbagebetaling af afgiftstilsvaret. (mine understregninger) (se MS side 192) Af pkt i de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. L 175 af 12. marts 2003 fremgår følgende: Det foreslås endvidere, at fristen for den afgiftspligtiges anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvaret udløber 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. forslaget til 35 B, stk. 2, 1. pkt., svarende til myndighedernes varslingsfrist. Den afgiftspligtige skal således, hvis afgiftstilsvaret ønskes ændret, inden fristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. (mine understregninger) (se MS side 192) Noget tilsvarende følger af bemærkningerne til lovforslagets 1, nr. 3: Det foreslås, jf. forslaget til 35 B, stk. 2, at der indføres en 3-års frist for den afgiftspligtiges anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvaret henholdsvis den godtgørelsesberettigedes anmodning om godtgørelse af afgift svarende til myndighedernes varslingsfrist, jf. forslaget til 35 B, stk. 1. Den afgiftspligtige skal således senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde den ønskede ændring, jf. forslaget til 35 B, stk. 2, 1. pkt. Tilsvarende skal en anmodning om godtgørelse af afgift fremsættes af den godtgørelsesberettigede senest 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende, jf. forslaget til 35 B, stk. 2, 2. pkt. Hvis den godtgørelsesberettigede skal foretage opgørelsen af den godtgørelsesberettigede afgift for hver afregningsperiode efter momsloven, regnes fristen fra momsangivelsesfristens udløb. Bestemmelsen svarer til bestemmelsen vedrørende den skattepligtiges adgang til fremsættelse af anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen, jf. forslaget til skattestyrelseslovens 34, stk. 2. Genoptagelsesfristen efter forslaget til 35 B, stk. 2, finder ikke anvendelse, såfremt der efter anden lovgivning er fastsat særlige frister for anmodning om godtgørelse af afgift. (mine understregninger) (se MS side 201)