Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler

Transkript

1 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler

2

3 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 5 Forord Efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler med undervisning fra 0. til 10. klasse er som hovedregel fritaget for moms og lønsumsafgift for deres undervisningsaktiviteter. Herved sikrer man, at disse aktiviteter er forholdsmæssigt billige for deltagerne. De fleste skoler har ud over den lovpligtige undervisning indtil flere momspligtige aktiviteter, som dels medfører pligt til at afregne moms, dels medfører en mulighed for at opnå momsmæssig fradragsret hos SKAT i forbindelse med køb af varer og ydelser. Gennem de seneste år er der kommet en række nye afgørelser, som har ændret praksis vedrørende skolernes momsmæssige forhold. På dette grundlag har vi udarbejdet en ny momsmanual, som beskriver gældende praksis. Nogle af de områder, hvor der er sket væsentlige ændringer eller praksis er slået fast er bl.a. skolernes mulighed for at opnå frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom, ligesom domstolene har slået fast at skoler skal opkræve moms af sine kursusaktiviteter, når disse kurser udbydes til virksomheder og institutioner med det formål at tjene penge på kurset. Mange skoler vil fortsat med fordel kunne foretage en gennemgang af deres momsmæssige forhold med henblik på en økonomisk optimering. Denne manual indeholder en gennemgang af de relevante momsregler med hovedvægten lagt på de aktiviteter, som er normalt forekommende på skolerne. Vi har lagt vægt på, at manualen skal kunne anvendes som et arbejdsredskab, hvorfor vi bevidst har undladt for lange teoretiske udredninger om emnerne. Manualen er udarbejdet af vores momsspecialister. Hvis I har spørgsmål eller kommentarer til manualen, er I meget velkommen til at kontakte BDO, ligesom vi gerne bistår i skolens videre overvejelser, herunder formidling af kontakt til SKAT, Undervisningsministeriet mv. BDO Statsautoriseret revisionsaktieselskab

4

5 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 7 Indholdsfortegnelse AFSNIT 1 - Hvornår skal der beregnes moms? Afgiftspligtig person Bagatelgrænse på kr Omkostningsudligning - salg uden fortjeneste Momsregistrering Momsregistrering og finansieringsbidrag Fakturering AFSNIT 2 - Momsmæssig behandling af indtægter AFSNIT 3 - Momsfradrag Fuld fradragsret Delvis fradragsret for fællesomkostninger Ingen fradragsret Særlige regler for bygninger Særlige regler for biler Specialindrettede køretøjer Dagsbeviser Investeringsgoder AFSNIT 4 - Køb af varer og ydelser i udlandet Køb af varer i andre EU-lande Køb af varer i tredjelande Køb af ydelser i udlandet Momsrefusion i udlandet AFSNIT 5 - Omvendt betalingspligt på køb og salg af varer i Danmark Omvendt betalingspligt på it-udstyr Køb af it-udstyr med omvendt betalingspligt Skolens salg af brugt it-udstyr... 38

6

7 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Omvendt betalingspligt på metalskrot Køb af metalskrot med omvendt betalingspligt Salg af metalskrot med omvendt betalingspligt AFSNIT 6 - Byggemoms Hvilke arbejder skal der beregnes moms af Hvem er ansatte Hvordan beregnes momsen AFSNIT 7 - Momskompensation Forudsætning for momskompensation Betingelser for godkendelse Betingelser i øvrigt for godkendelse efter ligningslovens 8 A Opnåelse af godkendelse for skoler, etableret i Danmark Vedligeholdelse af godkendelse og overgangsregler Opgørelse af kompensationen AFSNIT 8 - Lønsumsafgift AFSNIT 9 - Afgifter Energiafgifter Motorbrændstof Vandafgift Dokumentationskrav AFSNIT 10 - Punktafgifter BILAG 1 Fakturaeksempel vedr. løbende levering BILAG 2 Fakturaeksempel vedr. momsfrie og momspligtige aktiviteter... 55

8

9 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 11 AFSNIT 1 Hvornår skal der beregnes moms? 1.1 AFGIFTSPLIGTIG PERSON Momsloven slår fast, at virksomheder, institutioner m.fl., som driver økonomisk virksomhed, er såkaldte afgiftspligtige personer. Begrebet blev introduceret i momsloven i 1994, og har fjernet grundlaget for mange af de aftaler, som tidligere betød, at videresalg af varer og ydelser til kostpris kunne ske uden momsregistrering. Skoler er afgiftspligtige personer, hvilket medfører, at deres aktiviteter er omfattet af momslovens bestemmelser. Herefter kan der kun ske fritagelse for moms af de aktiviteter, som positivt er fritaget efter momslovens bestemmelser. Alle andre aktiviteter vil som udgangspunkt medføre, at der skal afregnes moms til SKAT, hvis skolen tager betaling for levering af varer eller ydelser. I kapitel 3 har vi gennemgået en lang række af de aktiviteter, som er eller kan være momspligtige for skolerne. I skal endvidere være opmærksomme på, at Landsskatteretten de seneste år har ændret praksis for en lang række af de aktiviteter, som skolerne har. 1.2 BAGATELGRÆNSE PÅ KR. Udgør de årlige indtægter fra momspligtige aktiviteter inden for en 12 måneders periode under kr., kan momsregistrering undlades. Denne bundgrænse gælder for samtlige de momspligtige aktiviteter, som skolen har. Momsloven giver ikke mulighed for at anvende bagatelgrænsen på aktiviteterne hver for sig. I forbindelse med vurderingen af, om bagatelgrænsen er overskredet, indgår også omsætning efter byggemomsreglerne, se afsnit 6 om byggemoms. Hvis bagatelgrænsen overskrides i årets løb, skal der ske momsregistrering. Derefter skal der beregnes salgsmoms (udgående afgift) af indtægter udover kr. Momsregistreringen binder for det følgende år, hvor der skal beregnes moms af indtægterne, uanset den momspligtige omsætnings størrelse. Hvis de momspligtige indtægter i dette år igen viser sig at være under kr., kan der ske afmeldelse fra momsregistreringen med fremadrettet virkning. Herefter starter en ny kr. s grænse.

10 12 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 1.3 OMKOSTNINGSUDLIGNING - SALG UDEN FORTJENESTE Før i tiden var det helt normalt, at skoler indgik aftaler med de lokale skattecentre om, at der ikke skulle beregnes moms, hvis et salg skete til kostpris. Grundlaget for sådanne aftaler er ikke længere til stede i momsloven. I praksis kan det også konstateres, at myndighederne er blevet meget tilbageholdende med at indgå sådanne aftaler. Skolerne må derfor gå ud fra, at der altid skal beregnes moms af indtægter fra de momspligtige aktiviteter, jf. afsnit MOMSREGISTRERING Hvis der er krav om momsregistrering, skal der indsendes en registreringsblanket til Erhvervsstyrelsen. Blanketten findes bl.a. på Blanketten skal indsendes senest 8 dage før opstart af momspligtige aktiviteter. Hvis registrering sker som følge af, at kr. s grænsen overskrides, skal momsregistrering ske hurtigst muligt herefter. Momspligtige, der ikke overskrider kr. s grænsen, behøver ikke at lade sig registrere. De kan dog vælge at lade sig frivilligt registrere og betale moms. Frivilligt registrerede skal følge de almindelige regler i momsloven. Bemærk, at hvis skolen ikke er registreret for moms, men køber varer eller ydelser i udlandet, bliver skolen ligeledes pligtig til at lade sig registrere og afregne moms af købet. Den momsmæssige behandling af varer og ydelser købt i udlandet er nærmere beskrevet under afsnit 4 - Køb af varer og ydelser i udlandet. Herudover er der indført omvendt betalingspligt på en række køb i Danmark, hvilket betyder, at skolen kan risikere at skulle registreres for moms ved køb af IT udstyr mv. Dette er nærmere beskrevet under afsnit 5 - Omvendt betalingspligt på køb og salg af varer i Danmark. 1.5 MOMSREGISTRERING OG FINANSIERINGSBIDRAG Private skoler, som bliver registreret for moms, bliver omfattet af pligten til at betale finansieringsbidrag. Finansieringsbidraget udgør i ,5 kr. pr. fuldtidsansat pr. kvartal. For vurdering af om skolen skal betale finansieringsbidrag, tages der alene hensyn til, om den pågældende skole skal anses som privat eller offentlig arbejdsgiver. Der henses ikke til, om skolen er blevet momsregistreret som følge af momspligtige indtægter eller som følge af, at der er foretaget registreringspligtige køb med omvendt betalingspligt, fx køb fra udlandet eller indenlandske køb af computere, mobiltelefoner mv. (se afsnit 4 og 5). Dette er begrundet i, at bekendtgørelsen om beregning af finansieringsbidrag ikke skelner mellem de forskellige registreringsbestemmelser i loven. Forinden der foretages registreringspligtige køb eller etableres momspligtige aktiviteter, anbefaler vi derfor, at de økonomiske konsekvenser ved en momsregistrering gennemgås grundigt. Mange fri- og efterskolers adgang til delvis momsfradrag for fællesomkostninger eller besparelser ved køb i udlandet opvejer sjældent udgiften til finansieringsbidrag, hvorfor det er vigtigt at indregne udgiften til finansieringsbidrag inden skolen foretager dispositioner, som vil medføre en momsregistrering. 1.6 FAKTURERING Momsregistrerede virksomheder skal udstede fakturaer i forbindelse med momspligtige leverancer og ved forudbetaling af sådanne leverancer.

11 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 13 Af fakturaer og afregningsbilag/kreditnotaer skal fremgå følgende: Fakturadato. Fortløbende nummer. Sælgers momsregistreringsnummer. Sælgers fulde navn og adresse. Købers fulde navn og adresse. Mængden og arten af de leverede goder eller omfanget og arten af de leverede tjenesteydelser. Ved levering af varer samt visse ydelser til andre EU-lande skal købers moms-registreringsnummer fremgå af fakturaen. Leveringsdato. Hvis fakturaen ikke udstedes umiddelbart efter levering af varen/ydelsen, skal det fremgå af fakturaen, hvornår leveringen har fundet sted, se eksempel herpå i bilag 1. Momsgrundlaget, enhedsprisen uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i enhedsprisen. Gældende momssats. Det momsbeløb, der skal betales. Ved udleje af transportmidler til afgiftspligtige uden for EU skal købers moms-registreringsnummer fremgå af fakturaen. Oplysning om momsfritagelse - kun EU-handel. Oplysning om omvendt betalingspligt - kun handel med udlandet. Nedenfor er givet en kortfattet gennemgang af de vigtigste af ovenstående krav, som skolerne oftest skal anvende. Afregningsbilag Afregningsbilag er en faktura, som køber af en vare/ydelse udsteder på vegne af sælger. I daglig tale bliver afregningsbilag ofte kaldt kreditnotaer. Krav til indholdet af afregningsbilag er de samme som for fakturaer. Hvis køber af varen udsteder et afregningsbilag, er det et krav, at der foreligger en skriftlig aftale mellem de to parter om, at der anvendes afregningsbilag. Den skriftlige aftale er kun gyldig, så længe begge parter er registreret for moms, og det fremgår af aftalen, at den ene part skal underrette den anden part, såfremt momsregistreringen ophører. Der skal ligge et underskrevet eksemplar af aftalen hos begge parter. Herudover skal sælger i hvert enkelt tilfælde godkende det udstedte afregningsbilag. Afregningsbilag bliver ofte anvendt i forbindelse med salg af skrot/jern, landbrugsafgrøder og lign. Ligesom afregningsbilag ofte bliver anvendt ved skolers salg af ukurante flasker mv. Momsfritagne leverancer Når en skole udelukkende leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter momslovens 13, er institutionen som udgangspunkt ikke omfattet af momslovens fakturakrav. Hvis der udstedes faktura på en momsfri ydelse (salg af eksempelvis undervisningsydelser), må der aldrig fremgå et momsbeløb af fakturaen, ligesom det ikke må være fortrykt på fakturaen, at beløbet er inkl. moms. Dette vil udløse pligt til at indbetale momsen til SKAT eller til at tilbageføre momsen ved udstedelse af kreditnota. Hvis skolen både fakturerer momspligtige og momsfrie leverancer på samme faktura, skal det fremgå af fakturaen, hvilke leverancer der er pålagt moms. De momsfrie leverancer skal opføres for sig med særskilt sammentælling, se eksempel herpå i bilag 2. Kassebon/forenklet faktura ved salg til private mv. Skoler, der fremstiller elevproducerede varer og overvejende sælger varerne til elever og private, kan nøjes med at udstede en forenklet faktura/kassebon. Kasseboner og andre forenklede fakturaer skal indeholde følgende oplysninger: Sælgers navn og registreringsnummer. Fortløbende nummer, dog ikke gældende for kasseboner. Udstedelsesdato. Leverancens art. Momsbeløbets størrelse. I stedet kan angives, at momsen udgør 20 % af det samlede beløb.

12 Elektroniske fakturaer I stedet for at sende en faktura på papir har skolerne mulighed for at sende elektroniske fakturaer. Elektroniske fakturaer kan anvendes på følgende betingelser: Elektroniske fakturaer skal indeholde samme oplysninger som almindelige fakturaer. Køber skal være indforstået med at modtage en elektronisk faktura. Fakturaens oprindelsesægthed og integriteten af indholdet sikres ved elektronisk signatur eller elektronisk dataudveksling (EDI). Den elektroniske signatur er baseret på en signatur, der som minimum har et sikkerhedsniveau svarende til fx et OCES-certifikat. Ved anvendelse af EDI skal der foreligge en skriftlig aftale, der fastsætter procedurer for elektronisk dataudveksling. Ved fremsendelse af flere elektroniske fakturaer til samme kunde kan oplysninger, der er fælles for fakturaerne, blot anføres en gang, hvis der for samtlige fakturaer er adgang til samtlige oplysninger. Der skal opbevares systembeskrivelser og certifikater. Fakturaer skal opbevares i oprindelig form og format. Fra 1. januar 2010 har Danmark valgt at liberalisere kravene til elektroniske fakturaer, så der ikke er krav om elektronisk signatur ved fremsendelse af en elektronisk faktura til en dansk virksomhed. En faktura, der fremsendes som PDF-fil på en almindelig til en dansk virksomhed, opfylder nu kravene til elektroniske fakturaer. De særlige regler for elektroniske fakturaer til offentlige virksomheder er fortsat gældende.

13 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 15 AFSNIT 2 Momsmæssig behandling af indtægter Dette afsnit beskriver kortfattet den momsmæssige behandling af indtægter, som en skole normalt har. Det drejer sig først og fremmest om skolernes lovbestemte undervisning, men de enkelte skoler har herudover mange aktiviteter i forbindelse med drift af skolen. Afmeldelsesgebyrer Afbryder eleven skoleopholdet, efter at opholdet er påbegyndt, opkræver skolen et afmeldelsesgebyr svarende til 1-2 måneders skolepenge. I de tilfælde, hvor eleven afbryder opholdet efter, at opholdet er påbegyndt, skal gebyret anses som en del af vederlaget for den momsfri undervisning. Gebyret skal derfor indgå som en del af skolens omsætning ved opgørelse af den delvise momsfradragsret. Ved indskrivning på skoler opkræves i visse tilfælde et indmeldelsesgebyr. Hvis eleven ikke ønsker at starte på skolen, beholder skolen helt eller delvis gebyret til dækning af de omkostninger, der har været forbundet med indskrivningen. I det tilfælde, hvor eleven ikke starter på skolen, og skolen helt eller delvis beholder gebyret til dækning af de omkostninger, der har været forbundet med indskrivningen mv., skal gebyret ikke anses som en del af vederlaget for den momsfri eller momspligtige undervisning, men som en godtgørelse af skolens omkostninger i forbindelse med indskrivningen, der falder uden for momslovens anvendelsesområde. Det er således vigtigt, at der er særskilte konti til bogføring af ovenstående gebyrer, således at der er mulighed for at adskille indtægterne ved opgørelse af den delvise momsfradragsret. Annoncer / sponsorater, herunder udgivelse af publikationer Indtægter, ved salg af annoncer i tryksager af enhver art og ved indgåelse af sponsoraftaler med private virksomheder, er som udgangspunkt momspligtige. Uddannelsesinstitutioner, der modtager indtægter fra annoncesalg og fra sponsoraftaler, skal udstede faktura med moms til den, der betaler annoncen/sponsoratet.

14 16 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Nogle skoler har annonceindtægter ved fremstilling af kataloger/årsskrift med billeder af elever og lærere mv. SKAT har tidligere udtalt, at der ikke skal opkræves moms af sponsorater i de tilfælde, hvor publikationer retter sig mod elever og forældre til elever på skolen, der som udgangspunkt har bopæl langt væk fra det marked, annoncørerne dækker. Når reklameværdien for annoncørerne er yderst begrænset, skal der ikke opkræves moms, idet sponsoratet skal sidestilles med at have modtaget en gave. Den situation, hvor skolen retter henvendelse til en potentiel kreds af annoncører for at høre, om de vil støtte skolens udgivelse af en given publikation, og at de i givet fald vil blive nævnt som sponsor med navn eller firmalogo i publikationen, medfører efter SKATs opfattelse ikke momspligt, når annoncen har ringe værdi for annoncørerne: Hovedbetingelserne for at yde et momsfrit tilskud er, at det har karakter af en gave. Virksomheden bestiller ikke nogen ydelse, men yder et tilskud efter ansøgning - primært fordi den ønsker at støtte skolen. Selv om skolen stiller virksomheden i udsigt, at den vil blive nævnt som sponsor med navn eller firmalogo i publikationen, kan det efter SKATs opfattelse ikke i sig selv anses som salg af en reklameydelse. Salg af annoncer, der er af kommerciel karakter og ikke er i nær tilknytning til undervisningen, er momspligtig. Bespisning De fleste efterskoler, højskoler og husholdningsskoler har en spisesal, idet opholdet på skolen er inklusiv forplejning. Ud over bespisning af eleverne sælger skolen også mad til de ansatte, ligesom der sker salg af mad til gæster, elevernes familie mv. ved forskellige arrangementer. Nedenfor er den momsmæssige behandling af de forskellige salg beskrevet. Elever på dagskoler Dagskolers salg af mad til eleverne er fritaget for moms, når skolen selv står for madordningen ved brug af skolens personale, elever eller underleverandører. Det er en forudsætning for momsfritagelsen, at madordningen hverken direkte eller indirekte sigter mod en økonomisk gevinst. Salg af drikkevarer mv. mod særskilt betaling i forbindelse med de faste måltider, som er omfattet af madordningen, er momspligtige. Hvis madordningen drives af tredjemand, som har forpagtet skolens køkken, er betaling for maden momspligtig. Eleverne på efter- og højskoler o. lign. Salg af mad og drikkevarer til egne elever, der bor på skolen, og bliver undervist på skolen er momsfritaget, når betalingen herfor indgår i en samlet betaling for undervisning og opholdet. Deltagerbetalingen for opholdet skal medregnes i den samlede omsætning for skolen ved opgørelse af den delvise momsfradragsret. Salg af drikkevarer mv. mod særskilt betaling i forbindelse med de faste måltider er momspligtige. Elevskoleboder Salg fra skoleboder, som drives af eleverne og som sælger mælkeprodukter, frugt, brød, egenfremstillet mad mv. er fritaget for moms, under forudsætning af, at de varer, som sælges, overvejende er købt i den almindelige detailhandel. Fritagelsen er betinget af at; Der føres særskilt regnskab for skoleboden. At udsalgspriserne fastsættes, så de normalt kun dækker udgifterne til indkøb og distribuering - Ved prisfastsættelsen ses der bort fra tilskud i form af lokaler, materiel og arbejdsløn. Et eventuelt overskud kommer eleverne til gode.

15 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 17 Lærere og andre ansatte på skolen Hvis skolens lærere og øvrige ansatte betaler et beløb for mad- og drikkevarer, vil denne betaling som udgangspunkt være momspligtig. Momspligten kan ikke undgås, selv om betalingen kun dækker fremstillingsprisen, eller ligefrem er lavere end fremstillingsprisen. Salg af mad til ansatte er fritaget for moms, når betalingen herfor sker efter reglerne om fradrag i tjenestemænds løn for naturalydelser, og når de ansatte har pligt til at deltage i fællesmåltiderne. SKAT har dog meddelt, at de ansattes betaling for mad og drikkevarer på efterskoler kan anses for at være fritaget for moms, når de ansatte i henhold til deres ansættelsesaftaler har pligt til at spise sammen med eleverne på de fastsatte spisetider, og de ansatte skal sidde fordelt i elevgrupper under måltiderne, for at udøve voksenindflydelse og give elevinfo mv. Det er således vores vurdering, at ansattes betaling for mad på efterskoler fortsat kan anses for momsfritaget uagtet, at personalet ikke er ansat som tjenestemænd. Hvis de ansatte ikke opfylder ovenstående betingelser, skal der afregnes moms af medarbejdernes betaling. Dette medfører, at der vil være delvis momsfradrag for de momsbelagte omkostninger, som kan henføres til indkøb af råvarer samt øvrige omkostninger til køkkenet. I det omfang en dagskole sælger mad til personalet, vil dette salg være omfattet af momspligt uagtet, at salg til eleverne er fritaget for moms. Det vil alene være muligt at sælge momsfrit til personalet på en dagskole i det omfang, personalet er omfattet af reglerne for tjenestemænd. I 2009 blev der indført nye regler ved salg til virksomheders ansatte, således at man ikke blot kunne sælge en vare for 1 kr., som der skulle afregnes moms og derefter få fuldt momsfradrag for købet, som kunne være 100 kr. Hvis der skal afregnes moms af medarbejdernes betaling for mad, skal momsen beregnes af en salgspris, der svarer til fremstillingsprisen. Med hensyn til salg af mad til de ansatte blev der indført en forenklet metode, som salgsmomsen kunne beregnes efter. Man behøver således ikke, at opgøre den nøjagtige fremstillingspris. I henhold til den forenklede metode, skal kantinemomsen beregnes således: Råvarepris + 5 % + 75 % af løn til kantinepersonale. Det er alene løn til køkkenpersonalet, som skal indgå i opgørelsen. Har skolen elevhjælp, skal værdien af deres hjælp ikke indgå i beregningen. Da skolerne indkøber varer samlet til eksterne, elever og personale kan råvareprisen ikke opgøres nøjagtigt. Det er vores anbefaling, at råvareindkøbet og lønnen til de ansatte fordeles på grundlag af det antal kuverter, som skolen producerer. Hvis medarbejdernes betaling er lavere end det beregnede momsgrundlag, skal der i forbindelse med medarbejdernes betaling afregnes yderligere moms, således at der også afregnes en salgsmoms af differencen mellem medarbejdernes betaling og det beregnede momsgrundlag. Salg til gæster, familie mv. Salg af mad- og drikkevarer til gæster, familie mv. er som udgangspunkt omfattet af momspligt efter momslovens almindelige regler. Salg til gæster, familie mv. vil være fritaget for moms ved følgende situationer: Salg til egnens befolkning i tilknytning til kulturelle arrangementer, der udbydes som led i undervisningen af eleverne. Salg til elever og ansattes gæster, når gæsterne deltager i den daglige undervisning, og betalingen for maden indgår i den samlede betaling for opholdet.

16 18 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Ved SKATs vurdering er der henset til, at gæsterne spiser sammen med eleverne og får serveret det samme måltid, som eleverne får serveret den pågældende dag. Butikker Efter en række kendelser fra Landsskatteretten, er det slået fast at salg af elevfremstillede varer er momspligtigt. Der er ikke mulighed for at anse salget for at være i nær tilknytning til undervisningen. Skolerne har alene mulighed for at sælge materiale til eleverne uden moms, således at de kan producere en vare som led i undervisningen. Som eksempler på materiale kan vi nævne stof til at sy en kjole af, billedlærred til fremstilling af et maleri mv. Skal der produceres varer til et julemarked eller lignende, er det vigtigt, at skolen søger om momsfritagelse for arrangementet, hvis man vil undgå moms på salget af varerne. Momsloven giver en mulighed for momsfritagelse, hvis der er tale om arrangementer, hvis overskud fuldt ud medgår til velgørende arrangementer eller almennyttige formål. For at der kan ske momsfritagelse, må arrangementet ikke være af kommerciel karakter, ikke kunne fremkalde konkurrenceforvridning, og overskuddet skal fuldt ud anvendes til skolens egne formål. Bøger, kontorartikler mv. Undervisningsmaterialer, der udleveres uden særskilt betaling i forbindelse med momsfritaget undervisning, er fritaget for moms. Egne undervisningsmaterialer, der er lavet af underviseren/uddannelsesinstitutionen i tilknytning til en konkret undervisning er ligeledes momsfritaget - dette gælder også selvom der opkræves særskilt betaling herfor. Undervisningsmaterialer af generel karakter, der udleveres mod særskilt betaling i forbindelse med momsfritaget undervisning, er momspligtige. Der er fuld fradragsret for moms hos SKAT for udgifter, der knytter sig til momspligtigt salg af undervisningsmaterialer. Indtægter ved salg til eleverne af materialer, der uomgængeligt er nødvendige i undervisningen i forbindelse med elevernes egen fremstilling af genstande i den momsfri undervisning, og således medgår hertil, er momsfritaget efter momslovens 13, stk. 1, nr. 3. Fester, foredrag og andre enkeltstående arrangementer. Entréindtægter og indtægter fra salg af mad- og drikkevarer mv. i forbindelse med foredragsaftener, koncerter, jubilæumsfester for gamle elever, åbent hus arrangementer og lign. er momspligtige. Momsloven giver mulighed for momsfritagelse, hvis der er tale om arrangementer, hvis overskud fuldt ud medgår til velgørende arrangementer eller almennyttige formål. For at der kan ske momsfritagelse, må arrangementet ikke være af kommerciel karakter, ikke kunne fremkalde konkurrenceforvridning, og overskuddet skal fuldt ud anvendes til skolens egne formål. Der skal søges om momsfritagelse hos det lokale skattecenter. Et arrangement til fordel for en klasses studietur/rejse, har ikke den fornødne bredde og kan ikke betragtes som et momsfritaget velgørende arrangement. Foredragsvirksomhed Hvis skolen holder et foredrag, hvor det er skolens egne ansatte, der holder foredraget, vil arrangementet altid være momsfri. Hvis skolen blot er arrangør af et foredrag, er entreindtægten momspligtig, medmindre arrangementet kan blive momsfritaget i henhold til momslovens 13, stk. 1, nr. 17, som et velgørende arrangement. En sådan fritagelse kræver forudgående tilladelse fra SKAT.

17 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 19 Kiosk- og automatsalg Salg af varer fra en kiosk og salg af slik, tobak, øl og vand fra automater er momspligtigt. Rykkergebyrer Rykkergebyrer, der udsendes som led i manglende rettidige betaling fx undervisning eller kursusvirksomhed, falder uden for momslovens anvendelsesområde, da der ikke er nogen modydelse til gebyret. Der skal derfor ikke betales moms af rykkergebyrer, og indtægten skal ikke medregnes ved opgørelse af den samlede fradragsprocent. Salg af inventar og udstyr Ved salg af inventar og udstyr, der udelukkende har været anvendt til momsfrie aktiviteter, og hvor der ikke ved anskaffelsen er afløftet moms, skal der ikke beregnes moms af salgsprisen. Ved salg af inventar og udstyr, som har givet ret til fuld eller delvis fradrag for moms ved anskaffelsen, skal der opkræves moms af den fulde salgspris. Der skal opkræves moms, uanset om der rent faktisk er taget et fradrag. Det afgørende er, om skolen har haft ret til momsfradrag ved anskaffelsen. Indtægter, ved salg af inventar, skal ikke medtages ved opgørelsen af fradragsprocenten uanset, om der er tale om momspligtige eller momsfrie indtægter. Studieture Fra 1. januar 2011 er salg af pakkerejser momspligtig. Når skolerne tilbyder studieture, skal der således henses til, om studieturen kan anses for at være i nær tilknytning til undervisningen, således at turen er momsfri eller salg af en pakkerejse. Når studieturen ikke direkte kan henføres til undervisningsforløbet, vil der være tale om salg af en pakkerejse. Som eksempel på, at en studietur ikke vil anses for at være i nær tilknytning til undervisningen, kan nævnes højskolers korte kurser, hvor man eksempelvis har et tre ugers højskoleophold, hvor to af ugerne foregår i Italien. En uges studietur i forbindelse med et almindeligt skoleophold er efter vores vurdering i nær tilknytning til undervisningen, idet skolen fortsat oppebærer tilskud til undervisningen. Momsen på salg af pakkerejser skal beregnes efter helt særlige regler. Der gælder derfor specielle regler for fakturering, ligesom der stilles bestemte krav til bogføringen. Reglerne gælder kun for rejser inden for EU. Salg af pakkerejser til eksempelvis Norge og andre lande uden for EU sidestilles med eksport. Der skal derfor ikke afregnes moms af sådanne rejser. Betalingen for rejserne skal dog henføres til den momspligtige omsætning ved opgørelse af den delvise momsfradragsret. Hvordan opgøres momsgrundlaget? Momsen skal beregnes på grundlag af skolens faktiske fortjeneste på de solgte pakkerejser. Fortjenesten opgøres således: Salgspris for rejsen inkl. skatter og gebyrer, men ekskl. moms Faktiske omkostninger til andre virksomheder vedrørende den specifikke rejse, herunder fx: Transport Y kr. Transfer Y kr. Hotel Y kr. Udflugter Y kr. Billeje Y kr. -Y kr. Fortjenstmargen = momsgrundlag Z kr. Momsen udgør herefter 25 % af momsgrundlaget. X kr.

18 20 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler I forbindelse med opgørelse af momsgrundlaget er der indført to forenklede metoder til opgørelse af momsen. Valg af opgørelsesmetode sker for et år af gangen. Der kan således kun skiftes mellem opgørelsesmetoderne ved starten på et nyt regnskabsår. Metode 1 Efter denne metode fastsættes momsgrundlaget ud fra en skønnet fortjenstmargen. Denne skal fastsættes ud fra forventninger til indtjeningen og ud fra tidligere års erfaringer. Har skolen erfaringsmæssigt en avance på 8,4 %, opgøres momsgrundlaget til 8,4 % af omsætningen i perioden. Når året er gået, udregnes herefter den faktiske avance. Hvis den faktiske avance har været højere, skal skolen efterbetale den for lidt betalte moms. Har avancen faktisk været lavere, kan skolen modregne den for meget betalte moms i den førstkommende momsbetaling. Metode 2 Denne metode svarer til den ovenfor illustrerede opgørelse. Altså en metode hvor momsen løbende beregnes på grundlag af en nøjagtig avanceopgørelse for den enkelte rejse. Denne metode vil efter vores vurdering være aktuel for de fleste skoler, som sælger momspligtige pakkerejser. Fakturakrav Momsbeløbet må ikke fremgå af fakturaen ved salg af pakkerejser. I stedet skal rejsens pris angives inklusive moms, og fakturaen skal være forsynet med oplysning om, at særordningen for rejsebureauer er anvendt. Dette kan enten ske ved angivelse af de specifikke bestemmelser i momslovgivningen eller med en standardtekst i retning af: Denne faktura er udstedt uden moms i henhold til særordningen for rejsebureauer / This invoice is issued without VAT according to special scheme for travelagents. Regnskabskrav Skoler, der bliver omfattet af særordningen, skal indrette deres regnskabssystem sådan, at indtægter og udgifter vedrørende pakkerejser inden for EU holdes adskilt fra øvrige posteringer, så der er mulighed for at opgøre fortjenesten på de enkelte rejser. Tilskud Som hovedregel skal der ikke beregnes moms af tilskud. Tilskud, som skolen modtager fra tredjemand, er momspligtige, hvis tilskuddet er direkte forbundet med leverancens pris, og hvis leverancerne er momspligtig. Generelt foreligger der imidlertid ikke momspligt for tilskud ydet af stat, amter, kommuner og EU, fordi disse tilskud som oftest bliver ydet uden krav på en konkret modydelse. Så snart betalingerne fra det offentlige følger en konkret elev, vil der være tale om betaling for en aftalt ydelse, hvorfor disse betalinger ikke skal betragtes som tilskud. Udlejning af fast ejendom Som hovedregel er lejeindtægter ved udlejning af fast ejendom fritaget for moms, men der gælder en række undtagelser. Skolernes udlejning af værelser er behandlet nedenfor under udlejning af værelser, mens anden lokaleudlejning (kursuslokaler, idrætsanlæg mv.) er omtalt under udlejning af lokaler. Momsfritagelsen for udlejning af fast ejendom omfatter også udlejning/bortforpagtning af jord til fx landbrug. Der er mulighed for at få en frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom. Dette kan være aktuelt, hvis jordtilliggende udlejes til landbrugsformål, eller hvis en del af skolens bygninger udlejes til erhvervsvirksomheder. I disse tilfælde vil den frivillige momsregistrering betyde, at skolen bliver berettiget til en øget fradragsret for moms af fællesomkostninger og godtgørelse af energiafgifter hos SKAT.

19 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 21 Udlejning af værelser Udlejning af værelser til skolens egne elever er fritaget for moms, idet opholdet er i nær tilknytning til undervisningen. Opholdsperiodens længde er uden betydning. Hvis skolen udlejer til andre arrangementer end skolens egne, afhænger momspligten af lejeperiodens længde. Lejer skolen værelser ud til andre arrangementer end skolens egne, og disse arrangementer alle har en varighed af mindst 1 måned, skal skolen ikke afregne moms af disse lejeindtægter. Hvis skolen kun har udlejningsperioder på mere end 1 måneds varighed, vil der være tale om momsfri langtidsudleje, når udlejningen ikke sker i forbindelse med servering af mad- og drikkevarer. Hvis skolen udlejer værelser af en varighed på under 1 måned til samme lejer, vil lejeindtægten være momspligtig. Har skolen udlejning af værelser under 1 måned, vil al udlejning til andre end skolens egne elever være momspligtig. Dette gælder uanset lejeperiodens længde. Udlejning af lokaler Lokaleudlejning er som hovedregel fritaget for moms. Dette gælder fx udlejning af kursus- og undervisningslokaler, selv om lejen inkluderer overheadprojector og lignende undervisningsfaciliteter. Hvis skolen også serverer mad- og drikkevarer i de udlejede lokaler, bliver hele arrangementet momspligtig. Begrundelsen er, at skolens aktiviteter kan sidestilles med hoteldrift og drift af konferencecentre m.fl. Udlejning af sportsfaciliteter I forbindelse med udlejning af kunstgræsbaner, skydebaner og lign har SKAT udsendt et styresignal, idet man i dag skal sondre mellem, om udlejningen af sportsfaciliteterne skal anses for ydelser i nær tilknytning til udøvelse af sport eller udlejning af fast ejendom. Det er SKATs opfattelse, at salg af tjenesteydelser, i form af at stille sportsfaciliteter til rådighed, må anses for ydelser i nær tilknytning til sport eller fysisk træning. Levering af ydelser i nær tilknytning til sport er fritaget for moms, hvis de leveres af en virksomhed, som ikke drives med det formål at generere et overskud. Skoler, som er omfattet af denne vejledning, vil aldrig drives med gevinst for øje, hvorfor udlejning af sportsfaciliteter vil være fritaget for moms. Efter SKATs opfattelse er der tale om ydelser i nær tilknytning til sport, når udlejningen foregår på time- eller dagsbasis. Det er SKATs opfattelse, at der ikke er tale om salg af adgang til sport, men derimod om udlejning af fast ejendom, når kontrakten mellem udlejer og tredjemand domineres af udlejningens væsentligste kendetegn. Herved bliver udlejningen af den faste ejendom en selvstændig hovedydelse og ikke blot en underliggende forudsætning for at levere en tjenesteydelse i form af at stille sportsfaciliteter til rådighed. De momenter, der taler for udlejning af fast ejendom, er følgende: Klart afgrænset areal Det skal fremgå af aftalen, hvilket areal, der er omfattet af lejen. Eksklusiv brugsret Lejeren skal overdrages en eksklusiv brugsret således, at lejeren har eneretten til lokalet i perioden samt retten til at udelukke andre fra at anvende lokalet i samme periode. Har skolen ret til at benytte arealet i lejeperioden, så vil der ikke kunne være tale om udlejning af fast ejendom. Længere periode Arealet skal udlejes over en længere periode. Det er SKATs opfattelse, at lejekontrakten som udgangspunkt skal omfatte mindst en måneds uafbrudt leje, førend aftalen kan få karakter af udlejning frem for tjenesteydelser i form af at stille sportsfaciliteter til rådighed.

20 22 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Er udlejningen alene punktvis, skal den samlede udlejning i henhold til aftalen have en intensitet, der svarer til en måneds uafbrudt leje. Der kan herved ikke anvendes en time-for-time omregning, men der skal foretages en konkret vurdering. SKAT har i sit styresignal givet eksempler på, hvornår aftaleperioden tyder på, at der leveres tjenesteydelser i form af at stille sportsfaciliteter til rådighed: Adgang til en kunstgræsbane købes for: en time en weekend kl dage om ugen i 12 måneder 2 dage om ugen i et kvartal eller 3 uger. Eksempler, hvor aftaleperioden tyder på, at der leveres tjenesteydelser i form af udlejning af fast ejendom: En kunstgræsbane lejes for: 1 måned 5 dage om ugen i 2 måneder 1 dag om ugen i 1 år eller 4 timer om ugen i 5 år. Når skolen ønsker en frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom, er det vigtigt, at skolen fremover har fokus på lejeaftalerne, idet udlejning på timebasis vil medføre en reduktion i fradragsretten. Hvis skolen overvejer at opføre nye bygninger, vil det altid være aktuelt at få en gennemgang af muligheden for en frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom samt muligheden for at få registreringen på et særskilt momsnummer. SKAT har med virkning fra 1. oktober 2011 skærpet praksis omkring oprettelse af del-registreringer. I henhold hertil udtaler SKAT, at det ikke længere er muligt, at opføre en bygning under et særskilt momsnummer under skolens CVR nr. (delregistrering) med den konsekvens, at den ene registrering i væsentlig omfang vil have leverancer mod vederlag til den anden registrering med det formål/resultat at optimere fradragsretten og forvride beregningsgrundlaget for delvis fradragsret. Når der er forholdsvis omfattende udlejning til eksterne, vil der fortsat være mulighed for at få en delregistrering. Udlejning af skolens lokaliteter til kurser Flere skoler udlejer skolens faciliteter i ferieperioder, således at eksterne kursusarrangører kan afholde kurser på skolen. Betalingen for leje af lokaliteterne dækker både værelser, servering og undervisningsfaciliteter. Efter hidtidig praksis har værdien for betaling af undervisningslokaler været fastsat til 20 % af den samlede betaling med mindre særlige forhold gjorde sig gældende. Denne praksis er fortsat gældende, hvorfor skolerne kan undlade at opkræve moms af 20 % af den samlede betaling, hvis skolen ikke ønsker en frivillig momsregistrering for udlejning af lokaler. Det er dog et krav, at de 20 % er særskilt specificeret på fakturaen, for at skolen kan undgå at betale moms heraf. Udlejning af lokaler med udstyr Der skal opkræves moms ved udlejning af udstyr, når udstyret er væsentligt for brug af lokalet. Udstyr, der i mindre omfang stilles til rådighed som led i udlejning af lokaler, er normalt en del af lokaleudlejningen og dermed momsfri. Det er SKATs opfattelse, at udlejning af lokaler inkl. udstyr som eksempelvis AV-udstyr og edb-maskiner er omfattet af momsfritagelsen for udlejning af lokaler. Udlejning af medarbejdere SKAT har skærpet praksis omkring den momsmæssige behandling af udlejning af arbejdskraft. Den alt overvejende hovedregel er nu, at udlejning af arbejdskraft er momspligtig, uanset om udlejningen sker til brug for andre skoler eller kursusudbyderes momsfrie undervisning.

21 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 23 Skoler, som sælger undervisning til (stiller lærerkræfter til rådighed for) andre skoler eller kursusudbydere, skal således beregne moms af honorarindtægterne. Dette gælder uanset, om det udbudte kursus er momspligtigt eller momsfrit. Anden form for medarbejderudlejning er ligeledes omfattet af momspligt. Dette gælder skoler, som stiller administrative medarbejdere til rådighed for en anden skole mod betaling. Momspligten gælder også i de tilfælde, hvor der alene sker en omkostningsudligning. Hvis der er tale om et mere permanent samarbejde, kan momspligten undgås, hvis der sker en delansættelse af den eller de relevante medarbejdere. Udlæg For at undgå moms på udlæg, skal udgiften være afholdt i aftagers navn og for dennes regning. Derudover skal udlægget registreres på en udlægskonto. Udlægsreglerne kan kun bruges ved køb hos tredjemand. Reglerne kan derfor ikke bruges på løn til skolens egne ansatte. Undervisning/kursusvirksomhed Institutionernes uddannelsesaktiviteter er direkte omfattet af momsfritagelsen i momslovens 13, stk. 1, nr. 3. Det betyder, at der ikke skal beregnes salgsmoms, og at der tilsvarende ikke kan fratrækkes købsmoms vedrørende uddannelsesaktiviteterne hos SKAT. Fritagelsesbestemmelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner mv., jf. momslovens 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt.

22

23 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 25 AFSNIT 3 Momsfradrag Momsregistrerede virksomheder har adgang til at fratrække moms vedrørende indkøb, som vedrører de momspligtige aktiviteter hos SKAT. Der skal sondres mellem indkøb, som udelukkende vedrører de momspligtige aktiviteter og indkøb, som anvendes til såvel momspligtige som momsfrie formål. 3.1 FULD FRADRAGSRET Moms vedrørende indkøb, som udelukkende anvendes til momspligtige aktiviteter/formål, kan fratrækkes fuldt ud hos SKAT. For eksempel vil en skole, som er momsregistreret for landbrugsdrift, have fuld fradragsret for moms vedrørende indkøb af foder, landbrugsredskaber, opførelse af en lade mv. Tilsvarende vil der være fuld fradragsret for moms vedrørende køb/leje af sodavandsautomater og køb af sodavand til samme, når der beregnes moms af salget. 3.2 DELVIS FRADRAGSRET FOR FÆLLESOMKOSTNINGER Skoler med blandede (momsfri undervisning og momspligtigt salg) aktiviteter, har mulighed for at fratrække en andel af momsen vedrørende omkostninger, som ikke kan henføres direkte til den ene eller den anden aktivitet. Det vil eksempelvis være tilfældet med administrative omkostninger, edb-omkostninger, lys, vand, varme, revision, rengøring, vedligeholdelse af haveanlæg mv. Derudover kan der blive tale om fradragsret for en række andre omkostninger afhængig af karakteren af de momspligtige omkostninger. Hvis fx undervisningsudstyr anvendes i forbindelse med momspligtig konsulentbistand eller momspligtig udlejning, gives der også delvis fradragsret for omkostninger til undervisningsudstyr hos SKAT. Moms vedrørende omkostninger til vedligeholdelse af administrative lokaler vil også kunne fratrækkes efter samme regler.

24 26 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Derudover gælder særlige regler for fradragsret vedrørende bygninger, se afsnit 3.4. Den delvise fradragsret opgøres for langt de fleste omkostninger på grundlag af forholdet mellem de momspligtige og de momsfrie indtægter (omsætningsfordelingen). Beregningen sker efter følgende formel: Momspligtig omsætning x 100 Samlet omsætning ekskl. taxametertilskud = fradragsprocent (andel af moms, som kan fratrækkes) I den momspligtige omsætning indgår samtlige de indtægter, hvoraf uddannelsesinstitutionen har afregnet salgsmoms, herunder automatsalg, sponsorater/annoncesalg, konsulentbistand mv. Indtægter fra salg af anlægsaktiver skal dog ikke indgå i omsætningen. I den samlede omsætning indgår såvel de momspligtige som de momsfrie aktiviteter. De momsfrie aktiviteter er først og fremmest betalinger fra elever/kursister, hvoraf der ikke er beregnet moms. Derudover kan der være tale om lejeindtægter fra momsfri udlejning af lokaler mv. Tilskud og donationer medregnes ikke i den samlede omsætning, da der ikke anses for at foreligge en modydelse. Det drejer sig først og fremmest om taxametertilskud, offentlige tilskud fra EU, stat, amt og kommune. Den beregnede fradragsprocent hæves til nærmeste hele procent. Hvis fradragsprocenten er beregnet til 6,10 %, hæves den til 7 %. Hvis fradragsprocenten i et år er endeligt opgjort til fx 6 %, kan denne procent anvendes som acontosats i det efterfølgende år. Når året er gået, skal der ske en regulering baseret på de faktiske regnskabstal for året. I bilag 1 har vi givet et eksempel på beregning af den delvise fradragsprocent. SKAT har i meddelelse af 8. juli 2003 oplyst, at uddannelsesinstitutioner, der både sælger kantineydelser til dagskoleelever med tillæg af moms og momsfrit leverer kantineydelser til skolehjemselever som ydelser med nær tilknytning til den momsfri undervisning, har fradrag for moms efter omsætningsfordelingen for de omkostninger, der er knyttet til skolehjemmet. Institutionen kan dog vælge at udskille de indkøb, som medgår til de momsfri aktiviteter til skolehjemelever. I det tilfælde vil der ikke være fradrag for moms af indkøb, der vedrører de momsfri aktiviteter, og fuld fradragsret for moms af indkøb, der vedrører salg af kantineydelser med tillæg af moms. 3.3 INGEN FRADRAGSRET Moms vedrørende udgifter, som udelukkende vedrører de momsfritagne aktiviteter, kan ikke fratrækkes hos SKAT. Det gælder fx undervisningsudstyr mv., som kun anvendes i forbindelse med den momsfrie undervisning. Herudover er der nogle indkøb, som hverken berettiger til hel eller delvis momsfradragsret uanset formålet med indkøbet. Det drejer sig blandt andet om indkøb, som anvendes til følgende formål: Vederlagsfri kost til uddannelsesinstitutionens personale. Opførelse og vedligeholdelse mv. af bolig for personalet. Naturalaflønning. Repræsentation og underholdning. Gaver, både til personale og eksterne interessenter. Restaurationsydelser - Købsmomsen kan fradrages med 25 %, hvis udgifterne har været af streng erhvervsmæssig karakter. Hotelophold - Købsmomsen kan fradrages med 75 %, hvis udgifterne har været af streng erhvervsmæssig karakter. (fradragsretten er betinget af, at prisen for selve overnatningen er særskilt specificeret i forhold til eventuel bespisning).

25 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler SÆRLIGE REGLER FOR BYGNINGER Der gælder et særligt regelsæt, som regulerer momsfradragsretten for bygninger. I korthed går disse regler ud på følgende: Hvis der opføres bygninger og tilbygninger, som skal anvendes både til momspligtige og til momsfritagne formål, eksempelvis undervisningslokaler, som også udlejes inkl. moms eller anvendes i forbindelse med momspligtig servering af madog drikkevarer, kan momsen fratrækkes efter et skøn over den forventede anvendelse. I praksis henses der til omsætningsfordelingen. Den fratrukne moms skal reguleres efter reglerne om regulering for investeringsgoder. Disse regler er meget kortfattet omtalt i afsnit 3.6. Hvis der opføres bygninger/tilbygninger, som udelukkende anvendes til momspligtige formål, fx en driftsbygning til en uddannelsesinstitutions landbrug, kan momsen fratrækkes fuldt ud hos SKAT. Hvis der derimod opføres en bygning/tilbygning, som udelukkende anvendes til momsfri undervisning, kan der ikke fratrækkes nogen del af momsen hos SKAT. For omkostninger vedrørende ombygning, reparation, vedligeholdelse mv. af lokaler, som anvendes til såvel momspligtige som momsfrie formål, fx administrative lokaler, skal fradragsretten opgøres på grundlag af omsætningsfordelingen, jf. afsnit 3.2 om delvis fradragsret. Vedrører vedligeholdelse mv. et lokale, som kun bruges til momspligtige formål, eksempelvis en butik, er der fuld fradragsret for momsen hos SKAT, jf. afsnit 3.1. Der gælder en særlig regel om, at vedligeholdelse mv., som sker dels i lokaler, som anvendes til momsfrie formål, dels i lokaler som anvendes til momspligtige formål, skal fordeles på grundlag af kvadratmeterfordelingen. Dette kan fx være tilfældet ved udskiftning af tag, maling af facade eller lignende. Denne regel forudsætter, at de enkelte lokaler enten udelukkende anvendes til momspligtige eller momsfrie formål. Dermed vil reglen i de fleste tilfælde ikke kunne anvendes af skolerne. Skoler, der anvender de samme lokaler både til momspligtige og momsfrie aktiviteter, skal beregne fradragsprocenten overfor SKAT efter et skøn. I henhold til praksis danner omsætningsfordelingen grundlag for skønnet. For omkostninger, som ikke vedrører bygninger, fx vedligeholdelse af haveanlæg mv., anvendes de almindelige regler om delvis fradragsret, jf. afsnit SÆRLIGE REGLER FOR BILER Der gælder et særligt regelsæt, som regulerer momsfradragsretten for biler. Der skelnes i momsloven mellem tre kategorier af biler; personbiler, vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt ikke over 3 t og vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt over 3 t. Personbiler og motorcykler FRADRAGSRET VED KØB FRADRAGSRET VED LEJE FRADRAGSRET VED DRIFT MOMS VED SALG Intet fradrag Intet fradrag hvis leje-perioden er under 6 måneder. Hvis lejeperioden er over 6 måneder, kan der gives fradrag med op til 2 % af registreringsafgiften, hvis bilen er under 3 år og 1 % af registreringsafgiften, hvis bilen er mere end 3 år gammel. Intet fradrag. Dog fradrag for moms af passageafgift over Øresund. Der skal ikke beregnes moms ved salg.

26 28 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt ikke over 3 t, der udelukkende anvendes til momspligtige aktiviteter FRADRAGSRET VED KØB FRADRAGSRET VED LEJE FRADRAGSRET VED DRIFT MOMS VED SALG Fuldt fradrag. Fuldt fradrag. Fuldt fradrag. Der skal beregnes moms af den fulde salgspris. Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt ikke over 3 t, der anvendes både til momspligtige og momsfrie aktiviteter FRADRAGSRET VED KØB FRADRAGSRET VED LEJE FRADRAGSRET VED DRIFT MOMS VED SALG Intet fradrag. 1/3 fradrag for momsen af lejen, hvis virksomhedens salg af momspligtige varer og ydelser er over kr. om året. Fuldt fradrag for alle momsbelagte udgifter, hvis virksomhedens momspligtige salg af varer og ydelser er over kr. om året. Der skal ikke beregnes moms ved salget af motorkøretøjet Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt over 3 t, der udelukkende anvendes til momspligtige aktiviteter FRADRAGSRET VED KØB FRADRAGSRET VED LEJE FRADRAGSRET VED DRIFT MOMS VED SALG Fuldt fradrag. Fuldt fradrag. Fuldt fradrag. Der skal beregnes moms af den fulde salgspris. Vare- og lastbiler med en tilladt totalvægt over 3 t, der anvendes både til momspligtige og momsfrie aktiviteter FRADRAGSRET VED KØB FRADRAGSRET VED LEJE FRADRAGSRET VED DRIFT MOMS VED SALG Delvis fradrag for moms efter omsætningsfordelingen. Delvis fradrag for moms efter omsætningsfordelingen. Delvis fradrag for moms efter omsætningsfordelingen. Der skal beregnes moms af den fulde salgspris. I 2008 er der indført ændring af momsreglerne for kørsel i varebiler. Ændringen er gennemført med henblik på en forenkling af reglerne for kørsel i varebiler, således at momsreglerne tilpasses skattereglerne på området. Reglerne betyder først og fremmest en indførelse af begrebet specialindrettet køretøj i momslovgivningen. SPECIALINDRETTEDE KØRETØJER Ved vurdering af, om et køretøj kan anses som specialindrettet, skal der altid være tale om et køretøj, der er uegnet som et alternativ til en privat bil. Som specialindrettet køretøj kan nævnes håndværkerbiler, som er indrettet med reoler og lign. i varerummet. Såfremt der er tale om et specialindrettet køretøj, er nedenfor nævnte kørsel tilladt, uden at det har konsekvenser for uddannelsesinstitutionens momsfradragsret. Kørsel mellem hjem og arbejde Kørsel mellem hjem og arbejde i specialindrettede køretøjer anses for foretaget i virksomhedens interesse med ret til fradrag for købsmoms på betingelse af: at der er et erhvervsmæssigt behov for, at køretøjet er indrettet på den specielle måde. at den specialindrettede bil er nødvendig for, at brugeren kan udføre sit arbejde.

27 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 29 I tilknytning til kørsel mellem hjem og arbejde kan der afhentes og afsættes kolleger, når skolen beordrer det. Uddannelsesinstitutionen kan beordre det mundtligt og generelt, og det behøver ikke at vedrøre en specifik situation. Svinkeærinder i specialindrettede køretøjer Er betingelserne for kørsel mellem hjem og arbejde opfyldte, kan der foretages svinkeærinder på op til km inden for en 12-måneders periode, fx i forbindelse med afhentning og aflevering af børn samt indkøb mv. Små svinkeærinder, der ikke afviger mere end højst et par hundrede meter fra den erhvervsbetingede kørselsrute, medregnes ikke til de km/år. Kørsel til møder mv. Der er indført en 25 dages regel for varebiler, således at skolens medarbejdere har mulighed for at tage en varebil hjem, uden dette giver moms- og skattemæssige konsekvenser, hvis man eksempelvis skal til møde eller kursus ude i byen. Kørsel mellem hjem og arbejde op til 25 gange inden for en 12 måneders periode anses for foretaget i virksomhedens interesse, når køretøjet den efterfølgende dag skal anvendes erhvervsmæssigt, fx til kørsel til et møde, et kursussted eller en lufthavn el. lign. med henblik på videretransport til møde mv. Det gælder også kørsel mellem hjem og arbejde op til 25 gange om året dagen efter at bilen har været anvendt erhvervsmæssigt. Hvis man tager bilen hjem om mandagen, tager til møde om tirsdagen og kører fra hjemmet til den faste virksomhedsadresse om onsdagen, vil kørslen tælle to gange. Hvis man kører hjem i varebilen om mandagen og tager til møde tirsdag for derefter at køre direkte fra mødet til den faste arbejdsplads, tæller kørslen kun én gang. DAGSBEVISER Siden 1. januar 2013 har det været muligt at købe et dagsbevis, som muliggør privat anvendelse af en varebil, også i de biler, som ellers er registreret til udelukkende erhvervsmæssig anvendelse. Muligheden for køb af dagsbevis gælder for varebiler op til 4 tons. Alle kan købe et dagsbevis, når de har ejerens, lejerens eller leasingselskabets tilladelse til at køre i bilen. Dagsbeviset gælder i ét døgn og skal altid opbevares i bilen under kørslen. Dette kan derfor ikke købes efterfølgende. Beviset købes via SKATs hjemmeside, og der kan højest købes 20 dagsbeviser pr. bil pr. år. Dagsbeviset koster 225 kr. for varebiler under 3 tons og 185 kr. for varebiler over 4 ton. Prisen dækker moms, beskatning og tillægsafgift. For varebiler over 3 tons dækker beløbet dog ikke moms, da der i stedet skal foretages reduktion i fradragsretten (udtagningsmoms) Betaler en arbejdsgiver for en medarbejders dagsbevis, er der tale om et skattepligtigt personalegode. 3.6 INVESTERINGSGODER Moms vedrørende investeringsgoder kan fratrækkes på det tidspunkt, hvor omkostningen afholdes. Momsloven indeholder ikke afskrivningsregler svarende til de skattemæssige. Hvis der er tale om udgifter vedrørende fast ejendom eller større investeringer i maskiner, inventar eller driftsmidler - såkaldte investeringsgoder - skal det fratrukne momsbeløb fordeles over en nærmere fastsat periode (reguleringsperioden), og der skal årligt ske en opfølgning og eventuel justering af fradragsretten. Investeringsgoder omfatter: Maskiner, inventar og andre driftsmidler, hvis anskaffelsespris overstiger kr. ekskl. moms. Reguleringsperioden er 5 år.

28 30 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Reparation og vedligeholdelse af fast ejendom, hvis den årlige værdi pr. ejendom overstiger kr. ekskl. moms. Reguleringsperioden er 5 år. Fast ejendom, herunder til- og ombygning af fast ejendom. Der er ingen værdigrænse. Reguleringsperioden er 10 år. Reglerne indebærer, at der skal ske en tilbagebetaling eller en efterbetaling af moms, hvis anvendelsen af et investeringsgode ændres i løbet af reguleringsperioden. Nedenstående reguleringssituationer kan være aktuelle for skoler: 1. Når anvendelsen af et investeringsgode efterfølgende giver ret til et mindre fradrag end det, som er opnået ved anskaffelsen. 2. Når anvendelsen af et investeringsgode giver ret til et større fradrag end det, der oprindeligt blev opnået ved anskaffelsen. 3. Når der sker salg af et investeringsgode, hvor der ved anskaffelsen ikke var fuld fradragsret. Reguleringsbeløbet kan dog ikke overstige 25 % af salgssummen ekskl. moms. 4. Ved salg af fast ejendom. Salg af fast ejendom sidestilles med, at ejendommen overgår til ikke fradragsberettiget anvendelse. Køberen kan eventuelt overtage reguleringsforpligtelsen helt eller delvis, eller sælger kan i visse tilfælde stille sikkerhed indtil udløbet af reguleringsperioden. 5. Når et driftsmiddel overdrages som led i en hel eller delvis virksomhedsoverdragelse. Køberen kan eventuelt overtage reguleringsforpligtelsen eller en del heraf. Hvis udsvinget i skolens fradragsprocent for det pågældende investeringsgode er mindre end 10 procentpoint i forhold til fradragsprocenten på anskaffelsestidspunktet, er der ikke pligt til, men mulighed for at foretage regulering. Hvis udsvinget er større end 10 procentpoint, skal der foretages regulering. Institutionens bogholderi skal indeholde de oplysninger, der er nødvendige for at kunne beregne reguleringsforpligtelsen for de enkelte investeringsgoder. Et enkelt eksempel kan illustrere reglernes betydning: En uddannelsesinstitution anskaffer i år 2009 en havetraktor til kr kr. i moms. Institutionen har en fradragsprocent på 20 %, jf. afsnit 3.2., og fratrækker et momsbeløb på kr. Reguleringsperioden for havetraktoren er 5 år. Det fratrukne momsbeløb skal derfor fordeles med lige store andele for hvert år, altså kr. Herefter kunne reguleringen fx se således ud, baseret på, at fradragsprocenten ændres fra år til år, hvilket vil være normalt for de fleste uddannelsesinstitutioner: År Fratrukket momsbeløb Fradragspct. Faktisk fradragsret Regulering kr. 20 % kr. 0 kr kr. 20 % kr. 0 kr kr. 30 % kr. 500 kr kr. 50 % kr kr kr. 10 % 500 kr kr.

29 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 31 Endelig skal det nævnes, at der gælder særlige regler i forbindelse med salg af investeringsgoder, hvis salget sker i løbet af reguleringsperioden. Hvis der er fratrukket en andel af momsen på maskiner, driftsmidler eller inventar, skal der beregnes moms af hele salgsprisen, hvis maskinen mv. sælges igen. Men hvis salget sker inden for reguleringsperioden, kan der ske en regulering af købsmomsen, svarende til, at skolen havde fuld fradragsret for momsen i den resterende del af reguleringsperioden. Ved salg af fast ejendom forholder det sig omvendt. Salg af fast ejendom er som hovedregel momsfritaget, og salg inden for reguleringsperioden vil derfor udløse en efterbetaling til myndighederne, medmindre reguleringsforpligtelsen kan overdrages til den, der overtager ejendommen. Skoler, der ikke har momspligtige aktiviteter eller skal anvende en nyanskaffet ejendom til momspligtige aktiviteter, kan ikke overtage en reguleringsforpligtelse, hvilket man skal være opmærksom på i forbindelse med køb af eksempelvis en gammel fabriksejendom eller lign.

30

31 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 33 AFSNIT 4 Køb af varer og ydelser i udlandet Når momsregistrerede institutioner køber varer og ydelser hos momsregistrerede virksomheder i andre EU-lande, skal institutionen beregne og afregne moms af købet. Er skolen ikke momsregistreret, bliver skolen først omfattet af nedenstående regler og skal betale erhvervelsesmoms, hvis den samlede værdi af EU-varekøb enten i det løbende eller i det foregående kalenderår overstiger kr. Bemærk at køb af en række varer i udlandet kan udløse pligt til at indbetale punktafgift, se afsnit 10 herom. Hvis der købes ydelser i udlandet, er der ingen registreringsgrænse. Ved køb af ydelser i udlandet forpligter skolen sig til at lade sig momsregistrere ved det første køb. 4.1 KØB AF VARER I ANDRE EU-LANDE Når der købes varer hos momsregistrerede virksomheder i andre EU-lande, er det vigtigt, at skolens momsnummer oplyses i forbindelse med købet. Sælgeren kan kun udstede en faktura uden moms, hvis sælgeren kender skolens momsnummer. Når skolen har modtaget varen/fakturaen, skal der beregnes erhvervelsesmoms. Momsen beregnes af vederlaget for varen (fakturaprisen) og angives i momsangivelsens rubrik Moms af varekøb i udlandet. Værdien af varekøbet angives i rubrik A Værdien uden moms af varekøb i andre EU-lande (EU-erhvervelser). Erhvervelsesmomsen lægges herefter sammen med salgsmomsen. Samtidig er der ret til at medregne erhvervelsesmomsen til købsmomsen i samme omfang, som gælder ved skolens køb af tilsvarende varer i Danmark. Hvis der købes bøger i et andet EU-land til brug for den momsfrie undervisning, må den beregnede erhvervelsesmoms ikke medregnes til købsmomsen hos SKAT. 4.2 KØB AF VARER I TREDJELANDE Når der købes varer i tredjelande, skal varerne indfortoldes i forbindelse med indførsel til EU, og der skal i den forbindelse beregnes told og importmoms af varerne.

32

33 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 35 For at kunne indfortolde varerne skal skolen importørregistreres, dvs. registreres som varemodtager. Registreringen sker ved henvendelse til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. Skolen skal være registreret, inden varerne ankommer til grænsen, ellers kan fortoldningen ikke foretages, og det kan betyde, at varerne ikke kan udleveres. Ved køb af varer i tredjelande, vil vi anbefale, at man anvender et speditionsfirma til at varetage selve fortoldningen. Ved bogføringen skal skolen bogføre selve fakturaen. Der skal ikke beregnes erhvervelsesmoms. Når skolen har modtaget meddelelse fra SKAT om told og importmoms, skal tolden bogføres som et tillæg til købsprisen for varen. Momsen skal bogføres som importmoms. I det omfang skolen har momsfradrag for købet, skal momsen bogføres som købsmoms. Den del af momsen, som skolen ikke kan opnå momsfradrag for, skal bogføres under varekøbet. Ved indberetning til SKAT skal importmomsen angives i momsangivelsens rubrik Moms af varekøb i udlandet. Hvis der er told på varerne, skal denne afregnes særskilt til SKAT. 4.3 KØB AF YDELSER I UDLANDET Der er tale om køb af ydelser, når man eksempelvis downloader programmer og lign. mod betaling og køber bannerreklamer mv. Ved køb af ydelser i udlandet er den alt overvejende hovedregel, at skolen skal afregne moms af købet. Dette gælder ikke kun ved fjernleverbare ydelser som fx reklame- og konsulentydelser, men også ved fx køb af udenlandske håndværkere og montering/installationsarbejder, som udføres af udenlandske virksomheder mv. Med hensyn til køb af ydelser er der ingen bundgrænse som på varer for, hvornår man har pligt til at lade sig registrere for at kunne afregne moms i Danmark af købet. Skolen skal således momsregistreres for køb af ydelser i udlandet, uanset den beløbsmæssige værdi heraf. Se afsnit 1.4 herom. For at sælgeren ikke opkræver moms i sit hjemland, er det vigtigt, at skolen oplyser sit momsnummer i forbindelse med købet. Ved modtagelse af ydelsen/fakturaen, skal der beregnes moms. Momsen beregnes som 25 % af fakturaprisen og angives i momsangivelsens rubrik Moms af ydelseskøb i udlandet med omvendt betalingspligt. Den beregnede moms kan tillige medtages som købsmoms i det omfang, skolen har fradragsret for tilsvarende ydelser, hvis disse købes her i landet. Hvis ydelserne er købt i et andet EU-land, skal værdien af ydelseskøbet (fakturaværdien ekskl. moms), tillige angives i rubrik A-ydelser Værdien uden moms af ydelseskøb i andre EU-lande. 4.4 MOMSREFUSION I UDLANDET Hvis skolen er i udlandet i forbindelse med møder, kursusdeltagelse og lign. kan institutionen i et vist omfang få refunderet udenlandsk moms af visse varer og tjenesteydelser, som er købt og eventuelt brugt i andre europæiske lande. Det er fradragsreglerne i det land, hvor udgiften er afholdt, som er afgørende for, hvor stor en andel af momsen, som kan tilbagesøges. Momsrefusion i udlandet er betinget af, at skolen ikke har haft registreringspligtige aktiviteter i det pågældende land, og at udgiften berettiger til momsfradrag i det land, hvor udgiften er afholdt. Fx er der ikke mulighed for momsrefusion for køb af ydelser, som er indkøbt til brug for en pakkerejse, se beskrivelsen heraf under afsnit 2, ligesom det ikke er muligt at søge moms retur på udgifter, som direkte kan henføres til skolens momsfrie undervisning. Ved tilbagesøgning af moms på udgifter, som betragtes som fællesudgifter for skolen, skal skolen altid oplyse sin fradragsprocent således, at de konkrete skattemyndigheder kan reducere det tilbagesøgte momsbeløb i henhold hertil. Det er således en forudsætning for refusion af udenlandsk moms, at skolen er momsregistreret i Danmark. Tilbagesøgning af momsen sker via SKAT i Danmark. For at få udenlandsk moms refunderet, skal skolen tilmeldes momsrefusionsordningen via TastSelv, hvorfra også selve ansøgningen udarbejdes og indsendes.

34

35 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 37 AFSNIT 5 Omvendt betalingspligt på køb og salg af varer i Danmark 5.1 OMVENDT BETALINGSPLIGT PÅ IT-UDSTYR Pr. 1. juli 2014 indføres der omvendt betalingspligt på salg af it-udstyr. Omvendt betalingspligt indføres på salg af it-udstyr til afgiftspligtige personer, herunder også salg til skoler, institutioner m.fl. Dette betyder, at salget ikke længere skal faktureres med moms, og at det i stedet er køber, som skal beregne og afregne momsen til SKAT. Hvis skolen ikke i forvejen er momsregistreret, bliver den registreringspligtig i forbindelse med købet af det omhandlede udstyr, se afsnit 1.4 omkring momsregistrering. Følgende produkter er omfattet af ordningen omkring omvendt betalingspligt: Mobiltelefoner af enhver art, herunder smartphones. Bærbare computere. Tablets. Chips og microprocessorer (integrerede kredsløbsanordninger i den tilstand, som de er i, inden de integreres i slutbrugerprodukter). Spillekonsoller. KØB AF IT-UDSTYR MED OMVENDT BETALINGSPLIGT Momsregistrerede skoler, som køber it-udstyr med omvendt betalingspligt, skal oplyse sit momsnummer ved købet. Når skolen har modtaget varen/fakturaen, skal der beregnes erhvervelsesmoms. Vi anbefaler, at der oprettes en særskilt konto i bogholderiet til håndtering af køb af varer her i landet med omvendt betalingspligt. Momsen beregnes som 25 % af vederlaget for varen (fakturaprisen) og lægges sammen med og angives som salgsmoms. Samtidig er der ret til at medregne den beregnede moms i samme omfang, som gælder ved skolens køb af tilsvarende varer i Danmark.

36 38 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Hvis der købes computere til brug for momsfri undervisning, må den beregnede erhvervelsesmoms ikke medregnes til købsmomsen hos SKAT. Kan faktura uden moms undgås? Reglerne omkring omvendt betalingspligt gælder for alle salg af ovennævnte udstyr, når sælgeren/leverandøren overvejende sælger det omhandlede udstyr B2B - dvs. i engrosleddet. Salg fra butikker i detailleddet, som overvejende har salg til private, skal således fortsat udstede faktura med moms ved salg af de omhandlede varer. Skoler, som ikke i forvejen er momsregistreret og som ikke har et ønske om at blive momsregistreret, kan således undgå en registreringspligt som følge af køb af it-udstyr ved at handle dette i detailbutikker. SKOLENS SALG AF BRUGT IT-UDSTYR Ved skolens efterfølgende salg af brugt it-udstyr, skal det vurderes, om udstyret sælges som brugt it-udstyr, eller om der er tale om salg af metalskrot, jfr. Afsnit 5.2. Sælges udstyret i sin egenskab af it-udstyr, er salget momspligtigt under forudsætning af, at skolen i forbindelse med anskaffelsen af det omhandlede udstyr, har haft ret til at fratrække momsen helt eller delvist. Skolen vil i forbindelse med et momspligtigt salg være omfattet af reglerne omkring omvendt betalingspligt, med mindre skolens salg af brugt it-udstyr primært sker til private. Sælger skolen primært brugt it-udstyr til private, skal der udstedes faktura med tillæg af 25 % moms. Sælger skolen primært sit brugte it-udstyr til andre end private, dvs. til skoler, institutioner, virksomheder m.fl., vil dette salg være omfattet af omvendt betalingspligt. Vi anbefaler, at der oprettes særskilt konto i bogholderiet til håndtering af salg her i landet, som er omfattet af omvendt betalingspligt. Ved salg af brugt it-udstyr med omvendt betalingspligt skal der udstedes faktura uden angivelse af hverken momssats eller momsbeløb. Købers momsnummer skal angives på fakturaen sammen med en angivelse af, at salget er momsfrit, og at køber skal afregne momsen. Fx følgende tekst omvendt betalingspligt, køber afregner momsen. Skolen skal herefter angive salget under momsangivelsens rubrik C. Bemærk, at denne håndtering af udstyret alene er aktuel i det omfang, at skolen har haft hel eller delvis momsfradrag for købet. Hvis skolen ikke har taget fradrag i forbindelse med købet, er salget momsfrit. 5.2 OMVENDT BETALINGSPLIGT PÅ METALSKROT Med virkning fra 1. juli 2012 er der indført omvendt betalingspligt på metalskrot. Reglerne omfatter handel med brugte varer, som handles med henblik på at udnytte metallet heri, samt handel med halvfabrikata af metal. Den omvendte betalingspligt betyder, at sælger ikke skal opkræve moms i forbindelse med salget, men at køber i stedet skal afregne momsen. Følgende er omfattet af begrebet metalskrot: Skrot af de klassisk kendte metaller, dvs. aluminium, bly, jern, kobber, nikkel, platin, stål, sølv, tin, zink eller af guld, dog kun når guldet ikke er omfattet af omvendt betalingspligt efter ML 46, stk. 1, nr. 4. Skrot af (øvrige) ædelmetaller ifølge det naturvidenskabelige, periodiske system, herunder iridium, osmium, paladium, rhodium og ruthenium. Halvfabrikata fra forarbejdning, fremstilling eller udsmeltning af metaller eller metallegeringer.

37 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 39 Rester og andre genbrugsmaterialer, der består af metaller eller metallegeringer, samt slagger, aske, hammerskæl og industriaffald, der indeholder metaller eller metallegeringer, herunder også husholdningsmaskiner og it- og teleudstyr. Afklip, skrot, affald og brugte materialer samt genbrugsmateriale af kabler, hvori der er indlagt metal eller metallegeringer, eller som er omviklet med metal eller metallegeringer. KØB AF METALSKROT MED OMVENDT BETALINGSPLIGT En skole, som køber metalskrot, skal være momsregistreret for at kunne afregne erhvervelsesmomsen. Se afsnit 1.4 omkring momsregistrering. Ved købet skal skolen oplyse sit momsnummer til sælger, som herefter skal udstede faktura med angivelse af skolens momsnummer. Momsen beregnes som 25 % af vederlaget for varen (fakturaprisen) og lægges sammen med og angives som salgsmoms. Samtidig er der ret til at medregne den beregnede moms i samme omfang, som gælder ved skolens køb af tilsvarende varer i Danmark. Vi anbefaler i den forbindelse, at der oprettes en særskilt konto i bogholderiet til håndtering af køb af varer her i landet med omvendt betalingspligt. Hvis der købes metalskrot til brug for momsfri undervisning, må den beregnede erhvervelsesmoms ikke medregnes til købsmomsen hos SKAT. Vi anbefaler, at der oprettes en særskilt konto i bogholderiet til håndtering af køb af varer her i landet med omvendt betalingspligt. Som eksempler på indkøb af varer, som bliver omfattet af begrebet metalskrot, kan nævnes metaller, der anvendes til smykkeproduktion. Da råvarerne til fremstilling af smykker typisk er halvfabrikata, er der stor risiko for, at mange skoler bliver omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt på indkøb af råvarer til de kreative fag. SALG AF METALSKROT MED OMVENDT BETALINGSPLIGT Hvis en skole sælger metalskrot er udgangspunktet, at salget er momsfrit, når det solgte oprindeligt er indkøbt til brug for den momsfrie undervisning. Hvis det solgte oprindeligt er indkøbt med adgang til helt eller delvist momsfradrag, finder reglerne omkring omvendt betalingspligt anvendelse ved salget, når salget sker til andre end private. Ved salg til private skal der opkræves 25 % moms. Reglerne vil derfor være relevante i forbindelse med fx salg af brugte mobiltelefoner eller husholdningsredskaber, hvor der - helt eller delvist - er fratrukket moms i forbindelse med anskaffelsen, og hvor varerne nu sælges som metalskrot. Vi anbefaler i den forbindelse, at der oprettes en særskilt konto til håndtering af salg med omvendt betalingspligt her i landet. Ved salg af metalskrot til andre end private, skal der udstedes faktura uden moms, og faktura skal derfor udstedes uden angivelse af hverken momssats eller momsbeløbets størrelse. Købers momsnummer skal angives på fakturaen sammen med en angivelse af, at salget er momsfrit, og at køber skal afregne momsen, fx med følgende tekst omvendt betalingspligt, køber afregner momsen. Når salget sker uden moms efter reglerne om omvendt betalingspligt, skal skolen angive salget under momsangivelsens rubrik C.

38

39 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 41 AFSNIT 6 Byggemoms Momsloven indeholder et særligt regelsæt, hvorefter uddannelsesinstitutioner og øvrige virksomheder skal betale byggemoms, hvis skolens ansatte udfører arbejder på skolens bygninger. Det gælder både bygge-, anlægs-, vedligeholdelses- og reparationsarbejder. Formålet med byggemomsen er at modvirke konkurrenceforvridning ved at sidestille egne ansattes arbejder med tilsvarende arbejder udført af selvstændige murermestre, tømrere m.fl. 6.1 HVILKE ARBEJDER SKAL DER BEREGNES MOMS AF Der skal beregnes moms af arbejder på skolernes bygninger. Byggemomsen omfatter ikke arbejder på andet end bygninger, fx vedligeholdelse af haveanlæg mv. Byggemoms skal beregnes ved opførelse, ombygning og modernisering af bygninger, samt i forbindelse med reparationsog vedligeholdelsesarbejder til en årlig værdi, der overstiger kr. Værdien på de kr. er et samlet beløb for samtlige ejendomme under ét i virksomheden. Typisk skal byggemomsen beregnes af følgende arbejder: Reparations- og isoleringsarbejder. Maling af vinduer og facader. Udskiftning af bygningsdele. Faste belægninger på eksisterende gulve, lofter og vægge. Udskiftning af vinduer med termoruder. I praksis accepteres det, at en skoles pedel udfører mindre reparationsarbejder og lign., uden at der indtræder pligt til at beregne byggemoms. Dette gælder også i de tilfælde, hvor enkeltstående arbejder har karakter af modernisering, fx udskiftning af et enkelt vindue eller lignende. 6.2 HVEM ER ANSATTE Byggemomsen skal beregnes, hvis skolen anvender egne ansatte til byggearbejde. Der skal dermed være tale om et lønmodtagerforhold, hvor skolen indeholder A-skat. Hvis der i stedet anvendes frivillig ulønnet arbejdskraft, er der ikke tale om ansatte, og der skal ikke beregnes byggemoms. Det kan fx være forældre eller elever, der bistår med et konkret projekt over én eller flere weekends.

40 Tilsvarende skal der ikke beregnes byggemoms, hvis skolens elever udfører arbejder på skolens bygninger, fx som led i værkstedsundervisning. 6.3 HVORDAN BEREGNES MOMSEN Skolen skal beregne salgsmoms (udgående afgift) på grundlag af en kalkulation, som dels indeholder værdien af indkøbte byggematerialer, dels indeholder lønværdien af den præsterede arbejdskraft. Værdien af indkøbte byggematerialer er den pris, som skolen har betalt for materialerne. Hvis byggematerialerne er købt i en detailbutik, fx et byggemarked, skal der ikke kalkuleres med avance på materialerne. Er byggematerialerne købt engros, skal der tillægges en avance på mellem 5 og 10 % af materialeværdien. Lønværdien af arbejdet opgøres ved at multiplicere det anvendte antal timer med den eller de pågældendes sædvanlige timeløn inkl. sociale ydelser. Til denne løn skal lægges en avance, som efter praksis kan opgøres til % af lønnen. Da avancen på løn er afhængig af geografiske forhold mv., vil vi anbefale, at skolerne i forbindelse med større byggeopgaver kontakter det lokale skattecenter, før byggearbejdet sættes i gang. Skolen kan fratrække købsmoms vedrørende de indkøbte materialer. Der vil således kun være en reel momsbelastning på materialerne, hvis der er indregnet et avancetillæg, jf. ovenfor.

41 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 43 AFSNIT 7 Momskompensation Selvejende institutioner, almenvelgørende foreninger, fonde m.fl., som er godkendt efter ligningslovens 8A og 12, stk. 3, kan søge om delvis kompensation af udgifter til købsmoms, hvis momsen er knyttet til de almenvelgørende aktiviteter. Friskoler, efterskoler og højskoler betragtes efter gældende praksis som almennyttige i forhold til deres skoledrift, og vil derfor normalt blive godkendt, hvis betingelserne herfor er opfyldte. Bemærk, at reglerne omkring muligheden for at opnå momskompensation er ændret væsentligt fra 2014 med virkning for ansøgninger om momskompensation for kalenderåret FORUDSÆTNING FOR MOMSKOMPENSATION For at kunne opnå momskompensation er det en forudsætning, at skolen er godkendt til at modtage gaver efter ligningslovens 8 A eller 12, stk. 3. Godkendelsen har sammenhæng med gavegivers mulighed for at opnå skattemæssigt fradrag for gaven. Der skal ved fastsættelse af det kompensationsberettigede momsbeløb ikke længere henses til en stigning i momsbelagte udgifter set i forhold til et basisår. Fremover vil det alene være institutionens relevante momsudgifter og egenfinansieringsgraden, som vil være afgørende for hvor stort et beløb, der kan søges kompensation for. Se den nærmere beskrivelse nedenfor. 7.2 BETINGELSER FOR GODKENDELSE Følgende betingelser skal i almindelighed være opfyldt, for at godkendelse kan gives: Det skal af vedtægter, fundats eller lignende fremgå, at 1. Formålet for institutionen mv. er almenvelgørende, dvs. at midlerne alene kan anvendes til støtte for en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang eller har vanskelige økonomiske forhold, eller til et formål som ud fra en i befolkningen almindeligt herskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt, og som kommer en vis større kreds til gode.

42 44 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 2. Et likvidationsprovenu eller overskud ved opløsning skal tilfalde en anden forening mv., som er hjemmehørende her i landet eller i et andet EU/EØS-land og har et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål. 3. Institutionen mv. er hjemmehørende her i landet eller i et andet EU/EØS-land, hvorved forstås, at hovedparten af styrelsesorganerne og hovedkontoret skal have sæde her i landet eller i et andet EU/EØS-land. 7.3 BETINGELSER I ØVRIGT FOR GODKENDELSE EFTER LIGNINGSLOVENS 8 A Godkendelse efter ligningslovens 8 A af institutioner mv. kan ske, hvis følgende betingelser er opfyldt: Grundlæggende betingelser: 1. At midlerne anvendes til fordel for en kreds af personer, der ikke geografisk eller på anden måde er begrænset til et befolkningsunderlag på under At antallet af gavegivere overstiger 100 hver år, fx via indsamling blandt forældre, tidligere og nuværende elever. Der skal være tale om egentlige gaver uden krav om modydelse og uden modregning eller på anden måde til brug for nedsættelse af brugerbetalinger. 3. Den enkelte gavegiver skal i løbet af året samlet have ydet en gave på mindst 200 kr. til skolen. Gavebeløbet skal indberettes til SKAT via gavegivers personnummer/cvr nr., hvis der ønskes skattemæssigt fradrag herfor. Denne betingelse gælder for alle gavegivere, og ægtefæller kan hver for sig være gavegivere. 4. At den årlige bruttoindtægt eller formuen (egenkapitalen) overstiger kr. For fonde og andre institutioner mv. kræves - udover at betingelserne ovenfor er opfyldt - at fonden mv. enten er omfattet af lov om fonde og visse foreninger eller lov om erhvervsdrivende fonde eller ledes af et styrelsesorgan, hvor mindst ét medlem er uafhængigt og uvildigt i forhold til stifterne. 7.4 OPNÅELSE AF GODKENDELSE FOR SKOLER, ETABLERET I DANMARK Godkendelse som almenvelgørende efter LL 8A og 12, stk.3, kan kun ske efter ansøgning til SKAT i blanket nr I forbindelse med ansøgningen, kræver SKAT at se følgende: 1. Daterede og underskrevne vedtægter. 2. Seneste regnskab. 3. Dokumentation for, at betingelserne omkring antallet af gavegivere overstiger 100, og at gaverne er på mindst 200 kr., vil kunne opfyldes. Godkendelsen har virkning fra det kalenderår, der søges godkendelse for, hvis ansøgningen er SKAT i hænde senest den 1. oktober. Bemærk, at der gælder særlige regler for foreninger, som er selvstændige retssubjekter. Da skolerne er organiserede som selvejende institutioner har vi ikke nærmere beskrevet kravene til foreninger. 7.5 VEDLIGEHOLDELSE AF GODKENDELSE OG OVERGANGSREGLER Godkendelse efter LL 8A og 12, stk. 3 har virkning indtil denne bringes til ophør og skal ikke fornyes hvert år. For at påse, at betingelserne i godkendelsen stadig er opfyldte, skal følgende oplysninger, hvert år senest den 31. marts (tidligere 30. juni), sendes til SKAT; Hjemstedskommune. Formue. Årlig bruttoindtægt

43 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 45 Antallet af kontingentbetalende medlemmer. Antallet af gavegivere og det samlede gavebeløb (LL 8A). De samlede løbende ydelser (LL 12, stk. 3). Samlede beløb, som er uddelt efter formålsparagraffen for det forudgående kalenderår. Oplysningerne indsendes til SKAT på en særlig blanket (gaveskema ) Bemærk, at der for at opnå momskompensation for kalenderåret 2013, stadig er krav omkring indsendelse af gaveskema inden den 30. juni For skoler, som er godkendt før den 1. april 2014, er det herudover et krav, at der inden den 1. oktober 2014 indsendes dokumentation på, at de nye krav for godkendelse er overholdte. Sker dette ikke, vil den eksisterende godkendelse blive ophævet pr. 1. januar Fristen for anmodning om momskompensation er forsat 1. juli i året efter, at udgiften er afholdt. Se afsnit 7.6 om opgørelse af kompensationen. 7.6 OPGØRELSE AF KOMPENSATIONEN Det er skolens relevante momsudgifter og egenfinansieringsgraden, der er afgørende for, hvor stort et beløb, skolen kan søge om kompensation for. Det kompensationsberettigede momsbeløb beregnes på samme måde som hidtil, dvs. at der primært er tale om de momsudgifter, der kan henføres til de momsfrie, almenvelgørende aktiviteter. Imidlertid skal der ikke længere tages hensyn til, hvad skolens udgifter reelt var (eller reelt var blevet beregnet til at være) i det såkaldte basisår. Der er nemlig ikke længere tale om, at skolen kan blive delvis kompenseret for sin stigning i momsudgifter. Der ses således reelt på det pågældende kalenderårs momsudgifter til momsfrie, almenvelgørende aktiviteter. Egenfinansieringsgraden beregnes som de private indtægters andel af skolens samlede indtægter. De private indtægter omfatter blandt andet skolepenge, de ansattes momsfrie betaling for kost, momsfrie lejeindtægter, overskud fra myndighedsgodkendt indsamlinger, samt gaver, herunder gaver fra fonde. Taxametertilskud og andre offentlige tilskud, herunder tilskud fra EU, anses ikke som private indtægter. Disse indtægter indgår derfor i brøkens nævner ved beregning af egenfinanseringsgraden, der for mange skoler nok ligger i niveauet Momspligtige indtægter - og udgifter - holdes helt udenfor beregningen og opgørelsen. Opgørelsen ser ud som følger: Egenfinansieringsgrad = Private indtægter (skolepenge, ansattes betaling for kost, momsfrie lejeindtægter, gaver mv.) Samlede indtægter (private indtægter + tilskud til skoledrift) * 100 Fristen for at ansøge om momskompensation er 1. juli i året efter, at udgifterne er afholdt. For udgifter afholdt i 2013 er ansøgningsfristen således 1. juli Regeringen har fastsat et samlet loft på udbetaling af moms under momskompensationsordningen. Loftet er på ca. 150 mio. kr. (2013-tal). Dette betyder, at hvis der samlet set søges om tilbagebetaling af et beløb, som er større end udbetalingsbeløbet for 2013 (ca. 150 mio. kr.), vil momskompensationsbeløbet blive fordelt forholdsmæssigt ud fra de ansøgte beløb.

44 Eksempel: En efterskole har i et år haft udgifter til køb af momspligtige varer og ydelser på i alt 4 mio. kr. Skolens udgift til moms har således udgjort kr. Skolens egenfinansieringsgrad er beregnet til 37 %. Skolen vil således være berettiget til en momskompensation på 0,37 * kr. = kr. Skolen kan imidlertid ikke forvente en udbetaling på kr., idet udbetalingen, jfr. ovenfor, vil blive fastsat forholdsmæssigt ud fra en vægtet andel af den samlede pulje.

45 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 47 AFSNIT 8 Lønsumsafgift I henhold til lønsumsafgiftslovens 1, stk. 2, er følgende momsfrie uddannelsesaktiviteter fritaget for lønsumsafgift: Folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt. Undervisning ved folkehøjskoler, efterskoler, husholdningsskoler og håndarbejdsskoler, når der hertil modtages statstilskud. Undervisning i børnehaveklasse og klasse, når der hertil modtages statslige tilskud. Specialundervisning i et dagbehandlingstilbud eller et anbringelsessted i henhold til folkeskolelovens 22, stk. 5. Formidlingsvirksomhed ved Videnspædagogiske Aktivitetscentre, der er omfattet af Undervisningsministeriets tilskudsordning for Videnspædagogiske Aktivitetscentre. Gymnasial undervisning. Undervisning på musikskoler omfattet af musikloven. Almen voksenuddannelse omfattet af lov om almen voksenuddannelse. Arbejdsmarkedsuddannelser og enkeltfag optaget i en fælles kompetencebeskrivelse omfattet af lov om arbejdsmarkedsuddannelser mv. Danskuddannelse omfattet af lov om danskuddannelse til voksne udlændinge m.fl. Særlige kompetencegivende voksenuddannelser omfattet af lov om erhvervsrettet grunduddannelse og videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne. Erhvervsrettet uddannelse omfattet af lov om åben uddannelse (erhvervsrettet voksenuddannelse) mv. Deltidsuddannelser omfattet af universitetsloven. Åben uddannelse omfattet af lov om videregående kunstneriske uddannelsesinstitutioner under Kulturministeriet. Maritime uddannelser omfattet af lov maritime uddannelser. På baggrund af ovenstående vil højskoler, frie skoler og efterskoler være fritaget for lønsumsafgift.

46

47 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 49 AFSNIT 9 Afgifter 9.1 ENERGIAFGIFTER Skoler kan få tilbagebetalt energiafgift vedrørende såkaldt procesenergi, i samme omfang, som skolen har momsmæssig fradragsret. Procesenergi omfatter ikke energi, der anvendes til opvarmning af lokaler eller opvarmning af vand. Dette energiforbrug giver ikke mulighed for godtgørelse af afgifterne. Derimod anses energi (typisk elektricitet), der anvendes til belysning, drift af overheadprojektors, køkkenudstyr, edb- udstyr, ventilation mv., for at udgøre procesenergi, som berettiger til afgiftsgodtgørelse. For skoler, som anvender elektricitet til procesformål, mens opvarmning sker via fjernvarme eller olie/naturgas, kan godtgørelsen ske efter følgende retningslinjer: Skolens fradragsprocent x Antal kwh x samlet godtgørelse. I nedenstående skema har vi oplyst den godtgørelsesberettigede andel af elektricitet for 2011 frem til ÅR / ØRE PR. KWH El-afgift 62,4 63,5 64,7 64,7 83,3 84,7 Elsparebidrag 0,6 0,6 0,6 0,6 - - Eldistributionsafgift Tillægsafgift 6,0 6,1 6,2 6,2 - - Total elafgift 73,0 74,2 75,5 75,5 - - Eldistributionsafgift Nedsættelse Forårspakke 2.0-1,6-3,0-3,5-2,1 0,4 0,4 SAMLET GODTGØRELSE TIL PROCESFORMÅL 70,4 70,2 71,0 72,4 82,9 84,3

48

49 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 51 Der ydes delvist godtgørelse for elafgift til rumvarme, varmt vand og komfortkøling. Godtgørelsessatserne er som følger: ÅR / ØRE PR. KWH Jan Feb El-afgift - 11,8 41,3 41,3 42,1 42,8 Godtgørelsen reduceres med skolens fradragsprocent, og det er et krav, at forbruget til opvarmning /køling måles og adskilles fra det øvrige forbrug af procesenergi. Der vil også være mulighed for at opgøre energiforbrug til rumopvarmning/ køling ud fra følgende beregningsmetode, hvis der ikke finder måling sted: Den installerede effekt x 350 timer pr. måned. 9.2 MOTORBRÆNDSTOF Der kan som udgangspunkt ikke opnås godtgørelse af afgift på gas og olie, der anvendes som motorbrændstof til eksempelvis drift af motorer i personbiler, lastbiler, traktorer, entreprenørmateriel, trucks, kraner og andre arbejdsredskaber samt køleaggregater, generatorer, kompressorer og andre stationære motorer. Dette gælder dog ikke landbrugsaktiviteter. Institutioner med landbrugsvirksomhed (gartneri, frugtavl, skovdrift, dambrug pelsdyravl og fiskeri) kan få godtgjort afgiften af motorbrændstof i det omfang, brændstoffet ikke anvendes i registrerede køretøjer, som fx person- og lastbiler. 9.3 VANDAFGIFT Skoler kan få godtgjort vandafgift i samme omfang, som skolen har momsmæssig fradragsret. Også her anvendes således skolens momsfradragsprocent, jf. afsnit 3.2, når godtgørelsen skal opgøres. Vandafgiften udgør for tiden 6,13 kr. pr. m DOKUMENTATIONSKRAV Afgiftsgodtgørelse er betinget af, at skolen kan fremlægge fakturaer, der indeholder oplysninger om energiart og -mængde samt afgiftsbeløb. Der skal i bogholderiet oprettes konti for de enkelte afgifter, som skolen ønsker godtgørelse for.

50

51 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 53 AFSNIT 10 Punktafgifter Mange skoler finder det tillokkende at handle varer i udlandet, da priserne ofte er lavere. Ud over de momsmæssige aspekter ved køb af varer i udlandet, se afsnit 4, skal skolen være opmærksom på, hvilke varer, der købes, da en række varer er underlagt punktafgift i Danmark. Selve afgiften afhænger af varen. Punktafgiften skal betales af alle, som ikke indkøber de pågældende varer til privat brug, hvorfor også skoler, uanset om skolen er momsregistreret eller ej - er omfattet af pligten til at betale punktafgift. Eksempler på varer, som er omfattet af punktafgift: Chokolade- og sukkervarer. Mandler, nødder mv. Emballager på drikkevarer. Engangsservice (bestik, tallerkner, krus og lign.). Glødelamper (el-pærer og lign.), samt sikringer. The og kaffe. Is. Mineralvand (sodavand og lign.). Øl, vin og spiritus. Mineralolieprodukter. Bekæmpelsesmidler. M.fl. Ved overtrædelse af punktafgiftslovgivningen straffes der med bøde på kr. pr., lovovertrædelse (pr. punktafgift). Har skolen planer om indkøb af punktafgiftspligtige varer i udlandet, vil vi anbefale, at reglerne undersøges nærmere.

52 54 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler BILAG 1 - FAKTURAEKSEMPEL VEDR. LØBENDE LEVERING X-købing skole Østergade X-Købing Tlf.nr CVR nr X-Købing Kommune Rådhuspladsen X-købing 30. januar 2014 FAKTURA NR. 149 Kursus i personlig udvikling Modul 1, leveret november personer a kr kr. Modul 2, leveret december personer a kr kr. Modul 3, leveret januar personer a kr kr kr. Moms, 25 %.... I alt at indbetale pr. 10/ kr kr. Beløbet bedes indbetalt til Danske Bank konto

53 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler 55 BILAG 2 - FAKTURAEKSEMPEL VEDR. MOMSFRIE OG MOMSPLIGTIGE AKTIVITETER X-købing skole Østergade X-Købing Tlf.nr CVR nr X-Købing Kommune Rådhuspladsen X-købing 30. januar 2014 FAKTURA NR. 150 Foredrag vedrørende historisk arkitektur mv. Foredrag vedr. historisk arkitektur... Leje af auditorium... Momsfrie leverancer i alt kr kr kr. 85 middage a 150 kr kr. Leje af AV-udstyr kr. Momspligtige leverancer i alt kr. Moms, 25 %.... Momspligtige leverancer i alt inkl. moms... I alt at indbetale pr. 10/ ,50 kr ,50 kr ,50 kr. Beløbet bedes indbetalt til Danske Bank konto

54

55 Momsmanual for efterskoler, højskoler, husholdningsskoler og friskoler Copyright BDO Statsautoriseret revisionsaktieselskab Juni 2014 Alle rettigheder forbeholdes. Mekanisk, fotografisk, elektronisk eller anden form for gengivelse eller mangfoldiggørelse af denne brochure eller dele heraf er ikke tilladt uden BDO s skriftlige samtykke ifølge gældende dansk lov om ophavsret. Undtaget herfra er korte uddrag til brug for omtale. Denne publikation er skrevet i generelle vendinger og skal alene betragtes som generel vejledning. Publikationen dækker ikke specifikke situationer, og du bør ikke handle - eller undlade at handle - uden at have fået professionel rådgivning. Kontakt venligst BDO for at drøfte de specifikke problemstillinger. BDO, vores partnere og medarbejdere påtager sig ikke ansvar for tab foranlediget af en handling, der er taget - eller ikke er taget - på baggrund af oplysningerne i denne publikation.

56 KONTAKT AARHUS Diana Mønniche, Seniormomskonsulent, tlf , Jeanette Staal, Partner, statsautoriseret revisor, tlf , AALBORG Niels K. Bendtsen,, Chefrevisor, registreret revisor, tlf , BRØNDERSLEV Christian Jensen, Partner, statsautoriseret revisor, tlf , HERNING Torben Hvidbjerg, Partner, statsautoriseret revisor, tlf , Klaus Grønbæk Jakobsen, Partner, statsautoriseret revisor, tlf , Steen Pedersen, Partner, statsautoriseret revisor, tlf , HJØRRING Morten Dodensig, statsautoriseret revisor, tlf , KØBENHAVN Jens Rye, Partner, statsautoriseret revisor, tlf , BDO Statsautoriseret revisionsaktieselskab og BDO Kommunernes Revision, Godkendt revisionsaktieselskab, begge danskejede revisions- og rådgivningsvirksomheder, er medlemmer af BDO International Limited - et UK-baseret selskab med begrænset hæftelse - og dele af det internationale BDO netværk bestående af uafhængige medlemsfirmaer. BDO er varemærke for både BDO netværket og for alle BDO medlemsfirmaerne. BDO i Danmark beskæftiger godt medarbejdere, mens det verdensomspændende BDO netværk har godt medarbejdere i 144 lande.