kendelse: Den 16. juni 2016 blev der i sag nr. 73/2015 Revisortilsynet mod A ApS sag nr. 74/2015 Revisortilsynet mod

Transkript

1 Den 16. juni 2016 blev der i sag nr. 73/2015 Revisortilsynet mod A ApS og sag nr. 74/2015 Revisortilsynet mod registreret revisor Aimé Perret-Gentil afsagt sålydende kendelse: Ved skrivelser af 11. august 2015 har Revisortilsynet i medfør af revisorlovens 43, stk. 3, og stk. 5, indbragt A ApS samt registreret revisor Aime Perret Gentil for Revisornævnet. Personlige oplysninger 1

2 Erhvervsstyrelsen har oplyst, at indklagede revisor har været godkendt som registreret revisor fra den 7. september 1982, og har været tilknyttet revisionsvirksomheden A ApS, cvr. XX XX XX XX, siden 30. marts De indklagede er tidligere pålagt sanktioner ved Revisornævnet således: ved Revisornævnets kendelse af 5. oktober 2012 i sag 58/2011 vedrørende både revisor og revisionsvirksomheden, blev revisionsvirksomheden fundet skyldig i at have et utilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem samt ikke at have sikret fornøden anvendelse af dette. Revisor blev blandt andet fundet skyldig i manglende dokumentation for planlægning med fastlæggelse af dokumentationsniveau, manglende dokumentation for de foretagne revisionshandlinger, manglende konklusioner i reviewopgaver, manglende arbejdspapirer, anvendelse af forkert koncept for affattelse af erklæringer på skatteregnskaber, samt ukorrekt udformning af revisionsprotokollater i to enkeltsager. Revisionsvirksomheden blev pålagt en bøde på kr., og revisor blev pålagt en bøde på kr. ved Revisornævnets kendelse af 21. oktober 2013 i sag 60/2012 som vedrørte både revisor og revisionsvirksomheden, blev revisor fundet skyldig i manglende aftalebrev, manglende revisionsplan, manglende regnskabserklæring, manglende dokumentation for going concern, manglende delkonklusioner, manglende sammenhæng mellem planlægning, udførelse og konklusion, samt forkert anvendelse af koncepter for erklæringsopgaver). Revisionsvirksomheden blev fundet skyldig i utilstrækkelig anvendelse af kvalitetsstyringssystem. Revisor blev pålagt tillægsbøde på kr., jf. princippet i straffelovens 89, mens der ikke fandtes grundlag for at pålægge revisionsvirksomheden nogen tillægsstraf. Klagen: Tilsynet har rejst følgende klagepunkter: 1. Vedrørende revisionsvirksomheden: 2

3 a) Revisionsvirksomheden har afgivet urigtige oplysninger vedrørende revisionsvirksomhedens afgivelse af erklæringer med sikkerhed i forbindelse med den udførte kvalitetskontrol, og revisionsvirksomheden har ikke sikret, at kvalitetsstyringssystemet anvendes ved udførelse af erklæringsopgaver. b) Revisionsvirksomheden har ikke tilstrækkelige procedurer for overvågning, og at der ikke har været udført intern overvågning siden c) Revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem er mangelfuldt i relation til beskrivelse af procedurer for gennemførelse af obligatorisk efteruddannelse samt gennemførelse af uddannelsesog instruktionsprogrammer, der skal sikre betryggende kendskab til reglerne om hvid-vask. 2) Vedrørende revisor personligt: a) Revisor har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på årsregnskaberne for samtlige 4 kontrollerede enkeltsager samt yderligere 6 afgivne revisionspåtegninger. Indklagede har afgivet supplerende oplysninger, som skulle have givet anledning til forbehold og til modifikation af konklusionen i revisionspåtegningen i samtlige sager, som følge af manglende revisionsbevis. b) Revisor har overtrådt god revisorskik ved afgivelse af erklæring på årsregnskaber vedrørende samtlige 4 kontrollerede revisionssager, idet planlægning og dokumentation for revision af væsentlige og risikofyldte områder i samtlige sager er utilstrækkelig. Der foreligger ikke tilstrækkelig dokumentation til at understøtte de afgivne revisionspåtegninger. c) Revisor har overtrådt revisorloven og god revisorskik ved afgivelse af revisionspåtegning på samtlige gennemgåede enkeltsager, idet der ikke er udarbejdet revisionsprotokollat vedrørende revisionen. d) Revisor har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen ved afgivelse af revisionspåtegning på C ApS for 2013, idet der ikke er taget forbehold for overtrædelse af årsregnskabsloven i relation til selskabets grunde og bygninger. Tilsynet har endvidere nedlagt påstand om, at indklagede revisor frakendes sin godkendelse som registreret revisor i en periode på op til 5 år, jf. revisorlovens 44, stk. 2. 3

4 Indklagede revisionsvirksomhed og indklagede revisor har samstemmende nedlagt påstand om afvisning, subsidiært frifindelse. Indklagede revisor har endvidere nedlagt påstand om frifindelse for påstanden om frakendelse af godkendelsen. Sagsfremstilling: Revisortilsynet udtog i 2014 revisionsvirksomheden A ApS, cvr.nr.xx XX XX XX, til kvalitetskontrol. Af kvalitetskontrollantens erklæring af 15. december 2014 fremgår det, at der på tidspunktet for kontrollens start til revisionsvirksomheden var tilknyttet ét kontorsted med én godkendt revisor, som var berettiget i revisionsvirksomheden efter interne regler til at underskrive de i revisorlovens 1, stk. 2, omhandlede erklæringer. Endelig fremgår det, at der har været udtaget 4 enkeltsager til kontrol. Følgende endvidere af kvalitetskontrollantens erklæring: Forbehold Ved gennemlæsning af konkrete erklæringsopgaver har vi i flere tilfælde konstateret, at det beskrevne kvalitetsstyringssystem kun anvendes i begrænset omfang, at der er foretaget mangelfuld planlægning, at det udførte arbejde og omfanget heraf er utilstrækkeligt og kun delvist dokumenteret og ikke tilstrækkeligt udført og dokumenteret til at kunne danne grundlag for de afgivne erklæringer. Samtidig har vi konstateret, at de afgivne erklæringer i flere tilfælde ikke overholder kravene i erklæringsbekendtgørelsen, idet de supplerende oplysninger medfører en konflikt til erklæringerne afgivet med sikkerhed, da der ikke er foretaget behørig modifikation til revisionspåtegningerne. Vi har tillige konstateret, at der ikke er afgivet revisionsprotokollater på revisionsopgaver. Virksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem indeholder ikke tilstrækkelige procedurer for overvågning og der er ikke udført overvågning siden 2011, hvorfor der ikke har været opfølgning herpå i vores gennemgang. 4

5 Konklusion Ved den udførte gennemgang er vi ikke blevet bekendt med forhold, der giver anledning til at konkludere, at der ikke er etableret og implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, men som følge af det i forbeholdet anførte, er det vor opfattelse, at kvalitetsstyringssystemet ikke anvendes i fornødent omfang. Som følge af det anførte forbehold er det vor opfattelse, at det udførte arbejde på erklæringsopgaverne ikke lever op til kravene i lovgivning, standarder eller god skik. Vi har konstateret, at revisors erklæring på erklæringsopgaver ikke er i overensstemmelse med kravene i erklæringsbekendtgørelsen. Supplerende oplysninger Uden at tage forbehold kan vi oplyse, at virksomheden har overtrådt god revisorskik ved at afgive erklæringer, der falder uden for Revisorlovens 1, stk. 2 på selskabers årsrapporter uden at disse selskabers fravalg af revision er blevet oplyst og registreret hos Erhvervsstyrelsen. Uden at tage forbehold kan vi oplyse, at virksomheden har overtrådt god revisorskik ved at afgive erklæringer, der falder inden for Revisorlovens 1, stk. 2 på selskabers årsrapporter, uden der er givet meddelelse til Erhvervsstyrelsen om, at virksomheden er blevet tilknyttet selskaberne som selskabernes revisor. Vedrørende kontrol af revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem Af bilag 2, Arbejdsprogram til gennemgang af revisionsvirksomheden og dens generelle kvalitetsstyringssystem, fremgår det af afsnittet Accept og fortsættelse af klientforholdet (punkt C), at: Der er ikke en årlig accept opdatering af kundeforholdet beskrevet i Kvalitetsmanualen. Af afsnittet Menneskelige ressourcer (punkt D) fremgår blandt andet, at: Der er ikke beskrevet i Kvalitetsstyringsmanualen, at Aime Perret-Gentil skal følge de i lovgivningen fastsatte rammer for efteruddannelse. På spørgsmål 5 i afsnittet Hvidvask og underretning om økonomiske forbrydelser (punkt E), fremgår det som svar på spørgsmålet At der løbende gennemføres uddannelse- og instruktionsprogrammer for såvel ledelse som medarbejdere, der sikrer, at de pågældende til stadighed har et betryggende kendskab til reglerne om hvidvask, herunder den af Finanstilsynet udstedte vejledning om revisionsvirksomhedens interne skriftlige regler om hvidvask? : 5

6 Dette er ikke beskrevet i Kvalitetsmanualen. Som konklusion på afsnittet er det anført: Der mangler afsnit om at der løbende skal gennemføres efteruddannelse og indenfor hvidvask. Af bilag 3, Arbejdsprogram til gennemgang af overvågning fremgår det som kvalitetskontrollantens konklusion på punkt A, Overvågning, følgende: Det er ikke beskrevet hvem, der kan udføre overvågningen. Det kan ikke konstateres hvorvidt mangler fundet ved overvågningen i december 2011 er blevet repareret. Som konklusion er det anført: Virksomheden har ikke fået foretaget overvågning siden december Indklagede har som kommentar hertil anført: Virksomheden var af den opfattelse, at der ikke blev afgivet erklæringer efter 1, stk. 2 inden for de seneste 2 år, hvorfor det ikke var nødvendigt at få udført overvågning. Af af 23. oktober 2014 fra Revisortilsynet til kvalitetskontrollanten fremgår blandt andet følgende: Du har i telefonsamtale d.d. oplyst, at du har været på kvalitetskontrol hos A ApS. Ved kvalitetskontrollen er du blevet oplyst, at revisionsvirksomheden udelukkende afgiver erklæringer uden sikkerhed. Erhvervsstyrelsen har imidlertid oplyst Revisortilsynet, at der er afgivet revisionspåtegninger på flere årsrapporter. Det følger af Revisortilsynets retningslinjer afsnit 5.1, at Revisortilsynet kan pålægge kontrollanten, at udtage yderligere sager til kontrol, samt at udtage konkrete erklæ- 6

7 ringsopgaver til kontrol. I den forbindelse pålægger Revisortilsynet dig, at du i tillæg til de allerede udtagne stikprøver skal udtage yderligere sager til kontrol. Af en dateret 30. oktober 2014 fra kvalitetskontrollanten til Revisortilsynet fremgår det blandt andet: Min første gennemgang hos A ApS blev gennemført den 21. oktober Aime Perret- Gentil bekræftede herunder den tidligere afgivne oplysning, at han ikke havde afgivet erklæringer med sikkerhed. Min gennemgang var derfor begrænset og forberedt til at afgive en erklæring under forudsætning af, at selskabet ikke havde afgivet erklæringer omfattet af revisorlovens 1, stk. 2. Under henvisning til nedenstående bedes Revisortilsynet venligst oplyse, hvorvidt den kontrol, jeg kan påbegynde den 11. november 2014 skal udvides til en fuld kontrol. Revisortilsynet skrev ved af samme dag til kvalitetskontrollanten, at der skulle gennemføres fuld kontrol, da der var afgivet erklæringer med sikkerhed hos revisionsvirksomheden. D ApS Indklagede afgav den 12. juni 2014 revisionspåtegning på årsrapporten for D ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Til anpartshaverne i D ApS Påtegning på årsregnskabet Jeg har revideret årsregnskabet for D ApS for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013, der omfatter anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance og noter. Årsregnskabet udarbejdes efter årsregnskabsloven. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke væ- 7

8 ret muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan gives en erklæring med sikkerhed. Følgende fremgår blandt andet af anvendt regnskabspraksis: Ved første indregning måles aktiver og forpligtelser til kostpris. Efterfølgende måles aktiver og forpligtelser som beskrevet for hver enkelt regnskabspost nedenfor. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat efter skat var kr., balancesummen var kr., grunde og bygninger var anført med 4.988,600 kr. og egenkapitalen udgjorde kr. Kvalitetskontrollanten har i skema C, Redegørelser vedrørende gennemgangen af de udvalgte sager, som kort beskrivelse af sagen anført: Sagen vedrører en revisionspåtegning på et selskab i klasse B. Selskabets aktivitet er Formueadministration. Formueadministrationen består i investeringer i ejendomme og værdipapirer. Selskabets årsrapport for 2013 udvist et overskud på kr og en egenkapital på kr Om den kontrollerede revisors (mulige) begrundelse for væsentlige fejl og mangler, hedder det i samme skema: Revisor havde i revisionserklæringen anført følgende supplerende oplysning vedrørende forståelse af revisionen: Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan afgives erklæring med sikkerhed. Revisor var af den opfattelse, at ved at anføre ovenstående, var der redegjort for at det ikke var muligt at revidere selskabet og at der derfor ikke behøvedes at blive udarbejdet korrekt revisionsplanlægning og dokumentation for den udførte revision. Kvalitetskontrollanten har i samme skema i sin redegørelse for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende den udførte revision/gennemgang, anført følgende: 8

9 Der er ikke afgivet revisionsprotokollat i forbindelse med revisionen hvilket er en overtrædelse af Revisorlovens 20, stk. 1. Dokumentationen for accept af revisionsopgaven består af uformelle mailkorrespondancer og telefonsamtaler. Der er ikke udarbejdet et formelt aftalebrev eller tiltrædelsesprotokollat, og således ingen dokumentation for ansvarsfordelingen mellem ledelse og revisor ved udarbejdelse af årsrapport og gennemførelse af revisionen. Der er udarbejdet et overordnet revisionsstrategi notat, men der er ikke foretaget en detaljeret planlægning med beskrivelse af de planlagte revisionshandlinger. Revisionsvirksomheden abonnerer på et standardsystem, FOCUS-IT til brug for regnskabsudarbejdelsen af årsrapporter og gennemførelse af revisionsopgaver mv. FOCUS-IT er blevet anvendt til udarbejdelsen af årsregnskabet for D ApS, medens FOCUS-IT ikke er blevet anvendt til dokumentation for den udførte revision. I D ApS årsrapport måles ved første indregning til kostpris og herefter til dagsværdi. Der er ikke dokumentation for beregning af dagsværdi af ejendom, der måles til kr ud [af] regnskabets samlede balance på kr Revisor har ikke indhentet regnskabserklæring fra ledelsen og herudover er der ikke udarbejdet dokumentation for den udførte revision. Af afsnittet Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven) i skema C fremgår det: I den uafhængige revisors erklæring er Basis-erklæringen afgivet iht. Erklæringsbekendtgørelsen. Men den supplerende oplysning medfører en konflikt til erklæringen afgivet med sikkerhed, da der ikke er foretaget behørig modifikation til revisionspåtegningen. Af konklusionen på den udførte kontrol, herunder konsekvenser for erklæringen samt forslag til forbedringer, fremgår: På grundlag af den foretagne gennemgang er det min vurdering, at dokumentationskravene til planlægning og udførelse af revisionsopgaven ikke overholder lovgivningen og relevante standarders krav for så vidt angår revisionen. Den afgivne erklæring er på denne baggrund ikke afgivet i henholdt til Erklæringsbekendtgørelsen. Derudover er bestemmelserne i revisorloven vedrørende udarbejdelse af revisionsprotokollatet ikke efterlevet, idet der ikke er udarbejdet revisionsprotokollat. 9

10 Revisorvirksomheden anvender regnskabs og bogføringsmodulet i FOCUS-IT ved bogføringen og udarbejdelsen af årsrapporter. Det skal anbefales at revisions-modulet i FOCUS-IT ligeledes anvendes til brug for planlægning, udførelse og dokumentation af revisionsopgaverne mv. fremover. Det skal anbefales, at selskabets ledelse får udarbejdet en værdiansættelse af investeringsejendommene, eventuel med revisors assistance, hvori parametre, multipler mv. fastlægges ud fra bedste skøn. Fremadrettet foretages opfølgning på ændringer i parametre ud fra fastlagte benchmarks og dagsværdien reguleres afledt heraf. Benchmarks kan findes på ejendomsvaluarers hjemmesider. Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, bilag 4, Arbejdsprogram til gennemgang af en konkret revisionsopgave, har kontrollanten afkrydset feltet Nej til spørgsmålet Er revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven?, og har videre anført: Virksomhedens kvalitetsstyringsstem FOCUS-IT er anvendt ved udarbejdelsen af årsrapporten, men er ikke anvendt ved udførelsen af revisionen af årsrapporten. Ved revisionen er anvendt et revisionsmemo. På spørgsmålet Har revisor dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme? har kontrollanten i feltet Nej anført (X) og har videre anført: Focus IT standardregnskab er anvendt, men en afsluttende gennemgang er ikke dokumenteret. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning skrevet: Basis-erklæringen er iht. Erklæringsbekendtgørelsen, men den afgivne supplerende oplysning er ikke iht. Erklæringsbekendtgørelsen. 10

11 Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, bilag 4, punkt C, Revisionsprotokollatet, fremgår som konklusion på gennemgangen af det afgivne revisionsprotokollat: Der er ikke afgivet revisionsprotokollat, hvilket er en overtrædelse af Revisorlovens 20, stk. 1. Kontrollanten har under punkt D som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforhold anført: Ingen dokumentation for accept af kundeforholdet.(aftalebrev eller tiltrædelsesprotokollat.) Kontrollanten har under punkt E som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning skrevet: Der er ikke foretaget en detaljeret planlægning med beskrivelse af de aktuelle planlagte revisionshandlinger. Herudover er der ikke foretaget en dagsværdiberegning af dagsværdien af investeringsejendomme. Kontrollanten har under punkt F som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven skrevet: D[e]r mangler indhentelse af ledelsens regnskabserklæring. Herudover mangler der dokumentation for de udførte revisionshandlinger. Indklagede revisor og revisionsvirksomhed har ikke anført bemærkninger til kontrollantens gennemgang og konklusioner i bilag 4. C ApS Indklagede afgav den 28. september 2014 revisionspåtegning på årsrapporten for C ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: 11

12 Til anpartshaverne i C ApS Jeg har revideret årsregnskabet for C ApS for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013, der omfatter anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance og noter. Årsregnskabet udarbejdes efter årsregnskabsloven. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan gives en erklæring med sikkerhed. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat var kr., balancesummen var kr., egenkapitalen udgjorde kr. og kortfristede gældsforpligtelser udgjorde kr. Kvalitetskontrollanten har i skema C, Redegørelser vedrørende gennemgangen af de udvalgte sager, som kort beskrivelse af sagen anført: Sagen vedrører en revisionspåtegning på et selskab i klasse B. Selskabets formål er at drive virksomhed med computer programmering. Selskabets årsrapport for 2013 udviste et overskud på kr og en egenkapital på kr Om den kontrollerede revisors (mulige) begrundelse for væsentlige fejl og mangler, hedder det i samme skema: Revisor havde i revisionserklæringen anført følgende supplerende oplysning vedrørende forståelse af revisionen: Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. 12

13 Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan afgives en erklæring med sikkerhed. Revisor var af den opfattelse, at ved at anføre ovenstående, var der redegjort for at det ikke var muligt at revidere selskabet og at der derfor ikke behøvedes at blive udarbejdet korrekt revisionsplanlægning og dokumentation for den udførte revision. Kvalitetskontrollanten har i samme skema i sin redegørelse for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende den udførte revision/gennemgang, anført følgende: Der er ikke afgivet revisionsprotokollat i forbindelse med revisionen hvilket er en overtrædelse af Revisorlovens 20, stk. 1. Dokumentationen for accept af revisionsopgaven består af uformelle mailkorrespondancer og telefonsamtaler. Der er ikke udarbejdet et formelt aftalebrev eller tiltrædelsesprotokollat, og således ingen dokumentation for ansvarsfordelingen mellem ledelse og revisor ved udarbejdelse af årsrapport og gennemførelse af revisionen. Der er udarbejdet et overordnet revisionsstrategi notat, men der er ikke foretaget en detaljeret planlægning med beskrivelse af de planlagte revisionshandlinger. Revisionsvirksomheden abonnerer på et standardsystem, FOCUS-IT til brug for regnskabsudarbejdelsen af årsrapporter og gennemførelse af revisionsopgaver mv. FOCUS-IT er blevet anvendt til udarbejdelsen af årsregnskabet for C ApS, medens FOCUS-IT ikke er blevet anvendt til dokumentation for den udførte revision. Revisor har ikke indhentet regnskabserklæring fra ledelsen og herudover er der ikke udarbejdet dokumentation for den udførte revision. Der er heller ingen dokumentation for revision af balancens sammenligningstal. Revisor er ikke ifm. revisionen blev tilknyttet selskabet ved registrering på CVR.dk. Af afsnittet Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven) i skema C fremgår det: I den uafhængige revisors erklæring er Basis-erklæringen afgivet iht. Erklæringsbekendtgørelsen. Men den supplerende oplysning medfører en konflikt til erklæringen af- 13

14 givet med sikkerhed, da der ikke er foretaget behørig modifikation til revisionspåtegningen. Der er ikke foretaget afskrivninger på de materielle anlægsaktiver i årsrapporten. Revisor burde have taget forbehold herfor i påtegningen. Af konklusionen på den udførte kontrol, herunder konsekvenser for erklæringen samt forslag til forbedringer, fremgår: På grundlag af den foretagne gennemgang er det min vurdering, at dokumentationskravene til planlægning og udførelse af revisionsopgaven ikke overholder lovgivningen og relevante standarders krav for så vidt angår revisionen. Den afgivne erklæring er på denne baggrund ikke afgivet i henhold til Erklæringsbekendtgørelsen. Derudover er bestemmelserne i revisorloven vedrørende udarbejdelse af revisionsprotokollatet ikke efterlevet, idet der ikke er udarbejdet revisionsprotokollat. Revisorvirksomheden anvender regnskabs og bogføringsmodulet i FOCUS-IT ved bogføringen og udarbejdelsen af årsrapporter. Det skal anbefales at revisions-modulet i FOCUS-IT ligeledes anvendes til brug for planlægning, udførelse og dokumentation af revisionsopgaverne mv. fremover. I bilag 4, Arbejdsprogram for gennemgang af en konkret revisionsopgave, har kontrollanten afkrydset feltet Nej til spørgsmålet Er revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven?, og har videre anført: Virksomhedens kvalitetsstyringsstem FOCUS-IT er anvendt ved udarbejdelsen af årsrapporten, men er ikke anvendt ved udførelsen af revisionen af årsrapporten. Ved revisionen er anvendt et revisionsmemo. På spørgsmålet Har revisor dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme? har kontrollanten afkrydset i feltet Nej og har videre anført: Ej dokumenteret. 14

15 På spørgsmålet Er revisionspåtegningen udformet i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsen, og indeholder den de i erklæringsbekendtgørelsen krævede oplysninger? har kontrollanten anført: Der tages forbehold for revisionen me[n] dette er anført som en supplerende oplysning og ikke som et forbehold. Der er således foretaget en sammenblanding af forbehold og Supplerende oplysninger i erklæringen, hvorved erklæringen ikke opfylder erklæringsbekendtgørelsen. Kontrollanten har som konklusion på gennemgangen af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning skrevet: Årsrapporten opfylder ikke årsregnskabsloven som følge af manglende afskrivninger på bygninger. Dette burde have givet anledning til yderligere et forbehold i revisionspåtegningen. Den afgivne supplerende oplysning er ikke udarbejdet iht. Erklæringsbekendtgørelsen. Af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, bilag 4, punkt C, Revisionsprotokollatet, fremgår som konklusion på gennemgangen af det afgivne revisionsprotokollat: Der er ikke udarbejdet revisionsprotokollat (hverken tiltrædelsesprotokollat eller protokollat til den reviderede årsrapport), hvilket er en overtrædelse af RL 20. Kvalitetskontrollanten har i samme bilag under punkt D som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforholdet skrevet: Der mangler udarbejdelse af revisionsaftale med selskabet. Der er ingen dokumentation for ansvarsfordelingen mellem kunde og revisor ved indgåelse af revisionsaftale Revisor ikke tilknyttet selskabet ved CVR.dk Kvalitetskontrollanten har i samme bilag under punkt D som konklusion gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning skrevet: 15

16 I planlægningsmemo er ikke redegjort for risici for væsentlig fejlinformation. Det udførte arbejde ifm. skøn er ikke planlagt og dokumenteret. Det udførte revisionsarbejde er i øvrigt ikke dokumenteret. Kvalitetskontrollanten har i samme bilag under punkt F som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven skrevet: De udførte revisionshandlinger er ikke dokumenterede. Indklagede revisor og revisionsvirksomhed har ikke haft bemærkninger til kontrollantens gennemgang og konklusioner i bilag 4. E ApS Indklagede afgav den 28. september 2014 revisionspåtegning på årsrapporten for E ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Til anpartshaverne i E APS Jeg har revideret årsregnskabet for E APS for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013, der omfatter anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance og noter. Årsregnskabet udarbejdes efter årsregnskabsloven. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan gives en erklæring med sikkerhed. 16

17 Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat før skat var kr., balancesummen var kr., egenkapitalen udgjorde kr. og de kortfristede gældsforpligtelser udgjorde kr. Kvalitetskontrollanten har i skema C, Redegørelser vedrørende gennemgangen af de udvalgte sager, som kort beskrivelse af sagen anført: Sagen vedrører en revisionspåtegning på et selskab i klasse B. Selskabets formål er at udøve virksomhed indenfor byggebranchen samt aktiviteter i tilknytning hertil. Selskabets årsrapport for 2013 udviste et overskud på kr og en egenkapital på kr Om den kontrollerede revisors (mulige) begrundelse for væsentlige fejl og mangler, hedder det i samme skema: Revisor havde i revisionserklæringen anført følgende supplerende oplysning vedrørende forståelsen af revisionen: Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan afgives en erklæring med sikkerhed. Revisor var af den opfattelse, at ved at anføre ovenstående, var der redegjort for at det ikke var muligt at revidere selskabet og at der derfor ikke behøvedes at blive udarbejdet korrekt revisionsplanlægning og dokumentation for den udførte revision. Kvalitetskontrollanten har i samme skema i sin redegørelse for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende den udførte revision/gennemgang, anført følgende: Der er ikke afgivet revisionsprotokollat i forbindelse med revisionen hvilket er en overtrædelse af Revisorlovens 20, stk. 1. Dokumentationen for accept af revisionsopgaven består af uformelle mailkorrespondancer og telefonsamtaler. Der er ikke udarbejdet et formelt aftalebrev eller tiltrædelsesprotokollat, og således ingen dokumentation for ansvarsfordelingen mellem ledelse og revisor ved udarbejdelse af årsrapport og gennemførelse af revisionen. 17

18 Der er udarbejdet et overordnet revisionsstrategi notat, men der er ikke foretaget en detaljeret planlægning med beskrivelse af de planlagte revisionshandlinger. Revisionsvirksomheden abonnerer på et standardsystem, FOCUS-IT til brug for regnskabsudarbejdelsen af årsrapporter og gennemførelse af revisionsopgaver mv. FOCUS-IT er blevet anvendt til udarbejdelsen af årsregnskabet for C ApS, medens FOCUS-IT ikke er blevet anvendt til dokumentation for den udførte revision. Revisor har ikke indhentet regnskabserklæring fra ledelsen og herudover er der ikke udarbejdet dokumentation for den udførte revision. Der er herunder heller ingen dokumentation for revision af balancens sammenligningstal. Revisor er ikke ifm. revisionen blevet tilknyttet selskabet ved registrering på CVR.dk. Af afsnittet Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven) i skema C fremgår det: I den uafhængige revisors erklæring er Basis-erklæringen afgivet iht. Erklæringsbekendtgørelsen. Men den supplerende oplysning medfører en konflikt til erklæringen afgivet med sikkerhed, da der ikke er foretaget behørig modifikation til revisionspåtegningen. Sammenligningstallene for materielle anlægsaktiver og for de øvrige balancetal er forkerte. Revisor burde som udgangspunkt have oplyst dette i en supplerende oplysning i revisionspåtegningen. Af konklusionen på den udførte kontrol, herunder konsekvenser for erklæringen samt forslag til forbedringer, fremgår: På grundlag af den foretagne gennemgang er det min vurdering, at dokumentationskravene til planlægning og udførelse af revisionsopgaven ikke overholder lovgivningen og relevante standarders krav for så vidt angår revisionen. Den afgivne erklæring er på denne baggrund ikke afgivet i henholdt til Erklæringsbekendtgørelsen. Derudover er bestemmelserne i revisorloven vedrørende udarbejdelse af revisionsprotokollatet ikke efterlevet, idet der ikke er udarbejdet revisionsprotokollat. Revisorvirksomheden anvender regnskabs og bogføringsmodulet i FOCUS-IT ved bogføringen og udarbejdelsen af årsrapporter. Det skal anbefales at revisions-modulet i FOCUS-IT ligeledes anvendes til brug for planlægning, udførelse og dokumentation af revisionsopgaverne mv. fremover. 18

19 I bilag 4, Arbejdsprogram for gennemgang af en konkret revisionsopgave, har kontrollanten afkrydset feltet Nej til spørgsmålet Er revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven?, og har videre anført: Virksomhedens kvalitetsstyringsstem FOCUS-IT er anvendt ved udarbejdelsen af årsrapporten, men er ikke anvendt ved udførelsen af revisionen af årsrapporten. Ved revisionen er anvendt et revisionsmemo. På spørgsmålet Har revisor dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme? har kontrollanten afkrydset i feltet Nej med (X) og har videre anført: Årsrapporten er opstillet i henhold til årsrapporten for klasse-b. Dette vurderes af (SFS) for relevant men vurdering af Aime er ikke dokumenteret. På spørgsmålet Er revisionspåtegningen udformet i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsen, og indeholder den de i erklæringsbekendtgørelsen krævede oplysninger? har kontrollanten anført: Der tages forbehold for revisionen me[n] dette er anført som en supplerende oplysning og ikke som et forbehold. Der er således foretaget en sammenblanding af forbehold og Supplerende oplysninger i erklæringen, hvorved erklæringen ikke opfylder erklæringsbekendtgørelsen. Som konklusion på gennemgangen af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning har kontrollanten i bilag 4 anført: Revisionspåtegningen er ikke afgivet i henhold til Erklæringsbekendtgørelsen, idet der er en sammenblanding af forbehold og supplerende oplysninger i påtegningen. 19

20 Kontrollanten har i samme bilag under punkt C som konklusion på gennemgang af det afgivne revisionsprotokollat skrevet: Der er ikke afgivet hverken tiltrædelsesprotokollat eller protokollat til årsregnskabet, hvilket er en overtrædelse af Revisorlovens 20. Kontrollanten har ligeledes i bilag 4 under punkt D som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforholdet skrevet: Der er ingen dokumentation for ansvarsfordelingen mellem kunde og revisor ved indgåelse af revisionsaftale. Revisor ikke tilknyttet selskabet ved CVR.dk Kontrollanten har i bilag 4 under punkt E som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning skrevet: Planlægningsmemoet er udarbejdet uden dokumenteret vurdering af risiko og væsentlighed. Kontrollanten har i samme bilag under punkt F som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven skrevet: Der er ikke udarbejdet tilstrækkelig dokumentation for revisionens gennemførelse. Indklagede revisor og revisionsvirksomhed har ikke haft bemærkninger til kontrollantens gennemgang og konklusioner i bilag 4. A ApS Indklagede afgav den 14. oktober 2014 revisorpåtegning på årsrapporten for A ApS for regnskabsåret Følgende fremgår blandt andet af erklæringen: Til anpartshaverne i A ApS 20

21 Jeg har revideret årsregnskabet for A ApS for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013, der omfatter anvendt regnskabspraksis, resultatopgørelse, balance og noter. Årsregnskabet udarbejdes efter årsregnskabsloven. Det er min opfattelse, at det opnåede revisionsbevis er tilstrækkeligt og egnet som grundlag for min konklusion. Revisionen har ikke givet anledning til forbehold. Konklusion Det er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabets aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan gives en erklæring med sikkerhed. Det fremgår af årsrapporten, at årets resultat var kr., balancesummen var kr., egenkapitalen udgjorde kr. og de kortfristede gældsforpligtelser udgjorde kr. Kvalitetskontrollanten har i skema C, Redegørelser vedrørende gennemgangen af de udvalgte sager, som kort beskrivelse af sagen anført: Sagen vedrører en revisionspåtegning på et selskab i klasse B. Selskabets formål er at drive ejendomsudlejningsvirksomhed. Selskabets årsrapport for 2013 udviste et overskud på kr og en egenkapital på kr Om den kontrollerede revisors (mulige) begrundelse for væsentlige fejl og mangler, hedder det i samme skema: Revisor havde i revisionserklæringen anført følgende supplerende oplysning vedrørende forståelsen af revisionen: Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. 21

22 Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan afgives en erklæring med sikkerhed. Revisor var af den opfattelse, at ved at anføre ovenstående, var der redegjort for at det ikke var muligt at revidere selskabet og at der derfor ikke behøvedes at blive udarbejdet korrekt revisionsplanlægning og dokumentation for den udførte revision. Kvalitetskontrollanten har i samme skema i sin redegørelse for den udførte gennemgang, herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende den udførte revision/gennemgang, anført følgende: Der er ikke afgivet revisionsprotokollat i forbindelse med revisionen hvilket er en overtrædelse af Revisorlovens 20, stk. 1. Dokumentationen for accept af revisionsopgaven består af uformelle mailkorrespondancer og telefonsamtaler. Der er ikke udarbejdet et formelt aftalebrev eller tiltrædelsesprotokollat, og således ingen dokumentation for ansvarsfordelingen mellem ledelse og revisor ved udarbejdelse af årsrapport og gennemførelse af revisionen. Der er udarbejdet et overordnet revisionsstrategi notat, men der er ikke foretaget en detaljeret planlægning med beskrivelse af de planlagte revisionshandlinger. Revisionsvirksomheden abonnerer på et standardsystem, FOCUS-IT til brug for regnskabsudarbejdelsen af årsrapporter og gennemførelse af revisionsopgaver mv. FOCUS-IT er blevet anvendt til udarbejdelsen af årsregnskabet for A ApS, medens FOCUS-IT ikke er blevet anvendt til dokumentation for den udførte revision. Revisor har ikke indhentet regnskabserklæring fra ledelsen og herudover er der ikke udarbejdet dokumentation for den udførte revision. Der er herunder heller ingen dokumentation for revision af balancens sammenligningstal. Revisor er ikke ifm. revisionen blev tilknyttet selskabet ved registrering på CVR.dk. Af afsnittet Redegørelse for den udførte gennemgang herunder væsentlige fejl og mangler vedrørende overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, herunder overtrædelse af den relevante begrebsramme (f.eks. årsregnskabsloven) i skema C fremgår det: I den uafhængige revisors erklæring er Basis-erklæringen afgivet iht. Erklæringsbekendtgørelsen. Men den supplerende oplysning medfører en konflikt til erklæringen afgivet med sikkerhed, da der ikke er foretaget behørig modifikation til revisionspåtegningen. 22

23 I anvendt regnskabspraksis er ikke anført afskrivningsperioden for afskrivninger på Produktionsanlæg og maskiner. Det er min opfattelse, at dette er vurderet som en enkelt fejl ikke er en væsentlig fejl i årsrapporten. Af konklusionen på den udførte kontrol, herunder konsekvenser for erklæringen samt forslag til forbedringer, fremgår: På grundlag af den foretagne gennemgang er det min vurdering, at dokumentationskravene til planlægning og udførelse af revisionsopgaven ikke overholder lovgivningen og relevante standarders krav for så vidt angår revisionen. Den afgivne erklæring er på denne baggrund ikke afgivet i henholdt til Erklæringsbekendtgørelsen. Derudover er bestemmelserne i revisorloven vedrørende udarbejdelse af revisionsprotokollatet ikke efterlevet, idet der ikke er udarbejdet revisionsprotokollat. Revisorvirksomheden anvender regnskabs og bogføringsmodulet i FOCUS-IT ved bogføringen og udarbejdelsen af årsrapporter. Det skal anbefales at revisions-modulet i FOCUS-IT ligeledes anvendes til brug for planlægning, udførelse og dokumentation af revisionsopgaverne mv. fremover. I bilag 4, Arbejdsprogram for gennemgang af en konkret revisionsopgave, har kontrollanten afkrydset feltet Nej til spørgsmålet Er revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem anvendt ved løsningen af erklæringsopgaven?, og har videre anført: Virksomhedens kvalitetsstyringsstem FOCUS-IT er anvendt ved udarbejdelsen af årsrapporten, men er ikke anvendt ved udførelsen af revisionen af årsrapporten. Ved revisionen er anvendt et revisionsmemo. På spørgsmålet Har revisor dokumenteret udførelse af revisionshandlinger for at vurdere, om den generelle præsentation af regnskabet og de hertil knyttede oplysninger er i overensstemmelse med den relevante regnskabsmæssige begrebsramme? har kontrollanten afkrydset i feltet Nej med (X) og har videre anført: Årsrapporten er opstillet ved anvendelse af revisionsvirksomhedens regnskabsprogram Focus-IT, men der er ikke dokumenteret en afsluttende gennemgang hvor revisor vurderer regnskabets lovmedholdelighed. 23

24 Som konklusion på gennemgangen af erklæringsemnet og den afgivne revisionspåtegning har kontrollanten i bilag 4 anført: Den supplerende oplysning, der er afgivet i tilknytning til revisionserklæringen opfylder ikke erklæringsbekendtgørelse. Kontrollanten har i samme bilag under punkt C som konklusion på gennemgang af det afgivne revisionsprotokollat skrevet: Der er ikke afgivet revisionsprotokollat, hvilket er i strid med Revisorlovens 20, stk. 1. Kontrollanten har i samme bilag under punkt D som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for accept og fortsættelse af klientforhold skrevet: Der er ikke udarbejdet aftalebrev eller tiltrædelsesprotokollat. Samtidig er revisor ikke tilknyttet selskabet ved CVR.dk. Kontrollanten har i samme bilag under punkt E som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for planlægning skrevet: Der er ingen sammenhæng i planlægningen og ingen dokumenteret fastlæggelse af væsentlighedsniveau, identifikation af væsentlige og risikofyldte områder og valgt strategi. Der er ikke udarbejdet detaljerede revisionsinstrukser (revisionsplan). Kontrollanten har i samme bilag under punkt F som konklusion på gennemgangen af revisionsopgavens dokumentation for udførelse af revisionsopgaven skrevet: De udførte revisionshandlinger er i væsentligt omfang ikke dokumenteret. Indklagede revisor og revisionsvirksomhed har ikke haft bemærkninger til kontrollantens gennemgang og konklusioner i bilag 4. 24

25 Det fremgår videre af sagens oplysninger, at tilsynet ved sin gennemgang af kontrolsagen er blevet opmærksom på yderligere årsrapporter, som af Erhvervsstyrelsen er blevet påbudt revision, og hvor indklagede revisor har afgivet erklæringer henholdsvis den 28. september og den 14. oktober Det drejer sig om selskaberne: G ApS, cvr.nr. XX XX XX XX, årsrapport 2013 H ApS, cvr.nr. XX XX XX XX, årsrapport 2013 I ApS, cvr.nr. XX XX XX XX, årsrapport 2013 J ApS, cvr.nr. XX XX XX XX, årsrapport 2013 K ApS, cvr.nr. XX XX XX XX, årsrapport 2013 L A/S, cvr.nr. XX XX XX XX, årsrapport 2013 Der er for samtlige disse årsrapporter af indklagede revisor afgivet en erklæring uden forbehold, med en konklusion hvorefter årsregnskabet giver et retvisende billede af de pågældende selskabers aktiver, passiver og finansielle stilling pr. 31. december 2013 samt af resultatet af selskabets aktiviteter for regnskabsåret 1. januar 31. december 2013 i overensstemmelse med årsregnskabsloven. Samtlige erklæringer indeholder enslydende supplerende oplysninger, hvoraf fremgår: Supplerende oplysninger vedrørende forståelse af revisionen Selskabet er med virkning for indeværende regnskabsår samt for årene 2014 og 2015 af styrelsen blevet pålagt omfattet af revisionspligten. I foregående år (2012) havde selskabet i overensstemmelse med lovgivningen ingen generalforsamlingsvalgt revisor. Sammenligningstallene i årsregnskabet er derfor ikke revideret, som det også fremgår af regnskabet. Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan gives en erklæring med sikkerhed. Revisortilsynet gennemførte ved skrivelser af 5. marts 2015 høringer af de indklagede, hvoraf det blandt andet fremgår, at tilsynet havde til hensigt at indbringe de indklagede for Revisornævnet. De indklagede fremkom ved skrivelse af 12. april 2015 samlet med bemærkninger til høringsskrivelserne. Heraf fremgår det blandt andet, at: Der er igen fristregler der er overskredet samt at revisionsvirksomheden har haft en statsautoriseret revisor som kontrollant på trods af klare aftaler mellem foreningerne, 25

26 at revisorerne skal kontrolleres af medlemmer fra egen forening. Derudover har jeg først med 2 måneders forsinkelse fået oplysning omkring kvalitetskontrol midt i juli Derfor bør denne sag afvises af Revisornævnet. Man må vel forvente at Revisortilsynet skal overholde de samme regler, retningslinier og frister, som de kontrollerede revisorer skal, men jeg kan jo se at dette stadig ikke er tilfældet. Hidtil, de sidste 10 år, er det foregået ekstremt diktatorisk fra tilsynets side. Jeg kan samtidig konstatere, at som i min første sag, gennemlæses og gennemses kvalitetskontrollantens fotokopier af min dokumentation ikke. Ligeledes kan jeg konstatere, at der ligesom i min første sag intet kendes til de internationale standarder omkring revision, samt de danske standarder omkring revision. Dengang blev jeg fejldømt omkring manglende Forbehold for going koncern i to sager, trods at der ved mødet ved revisornævnet mere end et år efter kunne fremvises regnskaber for de 2 sager hvor der i det efterfølgende år var udbetalt udbytte. Revisortilsynet og revisornævnets konklusion om det manglende forbehold for going koncern var helt klart i strid med både de internationale revisionsstandarder samt de danske revisionsstandarder. Mine kommentarer til revisortilsynets udkast: a) Revisionsvirksomheden har ikke givet urigtige oplysninger ved afgivelse af erklæringer på den omhandlede sager. Disse sager er forsøgt afgivet bedst muligt, da sagerne/selskaberne IKKE kan revideres i henhold til de internationale standarder omkring revision, samt de danske standarder omkring revision. Det er ubegribelig manglende viden omkring revision, at disse selskaber er blevet pålbudt at skulle revideres af selskabsstyrelsen, trods at revisortilsynet og revisornævnet altid henviser til disse ISA-er, der netop tydeligt indikerer at revisionshandlinger ikke kan foretages i sådanne mikroselskaber. Dette bringer mig tilbage til sagerne, som fejlagtigt af Erhvervsstyrelsen er blevet påbudt revision, og som ikke kan revideres, derfor er alle forbehold blevet oplyst som supplerende oplysninger. Den afgivne erklæring er oplyst som uden sikkerhed, da selskaberne ikke kan revideres. Mikroselskaberne og hovedanpartshaverselskaber kan ikke revideres ud fra de internationale standarder omkring revision, samt de danske standarder omkring revision. Blanke revisionserklæringer på sådanne selskaber er tværtimod i strid med erklæringsbekendtgørelsen. b) God revisorskik er ikke overtrådt (?). Dette er ikke noget som revisortilsyn eller revisornævn sætter, eller skal blande sig i. God revisorskik er forbeholdt revisorforeningerne at udtale sig om og formulere. Jeg skal igen tilføje her, at omhandlende sager/selskaber ikke kan og ikke skal revideres ud fra de internationale standarder omkring revision, samt de danske standarder omkring revision, hvorfor kommentarer omkring dette fra revisortilsynet ikke er relevant. 26

27 Desuden må planlægningsnotat samt dokumentation være tilstrækkelig i mikroselskaber som i disse 4 sager. Den udførte planlægning mit memo omhandler faktisk alle selskabernes aktiver og passiver. c) Revisorloven og god skik er ikke overtrådt (?), da der ikke kan gives en revisionspåtegning på disse mikroselskaber, og der kan derfor ej heller udarbejdes en revisionsprotokol. Bemærk venligst her, at større selskabstyper er fritaget (udvidet gennemgang) for at afgive revisionsprotokol ud fra den betragtning, at revisor ikke har noget at infomere direktion eller bestyrelse om. I omhandlende 4 sager er der kun én person, som alt går igennem, og ingen bestyrelse at informere. Det giver ingen mening at større selskaber er fritaget, og mikroselskaber skal have det administrative bøvl, - det findes ikke internationalt (ISA-er), som jo skal følges her. Revisionsprotokoller er udelukkende en pengemaskine for revisorerne. Disse krav til revisionsprotokol er ligeledes i strid med de internationale standarder, samt de danske standarder omkring revision. (ISA-er) Ad d) Vedr. C ApS Erklæringsbekendtgørelsen er ikke overtrådt vedr. selskabets grunde og bygninger, da disse ikke skal afskrives, da der er tale om investeringsejendomme. Dette blev meddelt kontrollanten, som bekræftede, at det var rigtigt. Vedr. kontrollantens gennemgang af 4 sager. Selskabernes grunde og ejendomme er alle investeringsejendomme, og der foretages derfor ingen af/nedskrivning på ejendommene. Jeg har i 2014 og 2015 deltaget i kursus vedr. Erklæringer i praksis-assistance og Udvidet gennemgang. Her blev det kraftigt slået fast af underviser, Statsautoriseret revisor M, at der ikke kunne foretages revision, review eller udvidet gennemgang i mikroselskaber (hovedaktionærselskaber), da mere end halvdelen af de revisionshandlinger, der bliver krævet af de danske og internationale standarder ikke kunne foretages, og der derfor ikke kunne gives en blank påtegning, men derimod en påtegning med utallige forbehold, således at erklæringen blev på mange sider, og højst sandsynligt med det resultat, at erklæringen ville blive forkastet af Erhvervsstyrelsen. Jeg forelagde underviser mit problem angående mine 4 erklæringer, hvortil hun sagde at erklæringerne ikke var korrekte, da der skulle være taget forbehold i stedet, men hun sagde også at det var jo helt forkert af Erhvervsstyrelsen at kræve revision på disse mikroselskaber, da dette ikke var muligt. Kvalitetssystemet: Jeg har i januar 2014 lavet væsentlige ændringer i mit kvalitetssystem, da jeg for 201 havde håbet at jeg ikke skulle lave flere erklæringer med sikkerhed. Dette sker så desværre først i 2015, hvor alle kunder er frameldt revision, da kunderne kun har behov for assistanceerklæringer, helt i tråd med udviklingen indenfor erklæringer. Kvalitetsmanualen er udarbejdet ud fra, at der kun er mig/én/den registrerede revisor i virksomheden, og skal således ikke henvende sig til andre i virksomheden. 27

28 Kvalitetsmanualen skal fortælle hvorledes virksomheden behandler de forskellige opgaver og krav, som virksomheden bliver stillet overfor. Kvalitetsmanualen er ligeledes blevet tilpasset således, at planlægning og dokumentation er tilpasset de mikroselskaber som jeg har som kunder, hvilket har gjort den væsentlig nemmere at håndtere, og ligeledes gør at manualen anvendes, ligesom min standardplanlægning om memo anvendes ved alle regnskabsudarbejdelser, således at manualen nu anvendes i fuldt omfang. Tilsynets kommentarer til kvalitetsmanualen er jo den samme som på alle andre udkast til revisorer der har fået kvalitetskontrol. Tilsynet: Kvalitetssystemet anvendes kun i begrænset omfang, der er foretaget mangelfuld planlægning, og det udførte arbejde og arbejdet heraf er utilstrækkeligt og kun delvist dokumenteret og ikke tilstrækkeligt udført og dokumenteret til at kunne danne grundlag for de afgivne erklæringer. DETTE ER IKKE KORREKT, og aldrig blevet dokumenteret, trods forespørgsler, især nu da manualen er blevet tilpasset 100% til virksomheden, og anvendes derefter. Denne ordlyd står næsten på samtlige tilsynets udkast til revisorer der har fået kontrol. Intet konkret. Jeg har gennem alle årene spurgt til en forklaring eller en henvisning, hvad der menes med tilsynets kommentarer. Jeg forelagde spørgsmålet til kontrollanten, hvis kommentar VAR; at det var et krav fra revisortilsynet at man skrev denne kommentar i kontrollantens svar til revisortilsynet. Jeg har i min manual 2014 indført de ting der er relevant for virksomheden, OG IKKE de ting der er irrelevant som jo er dem tilsynet åbenbart henviser til. Det giver jo ingen mening, at fylde manualen med en masse forklaringer / opgaver / henvisninger som ikke anvendes. Ligeledes er der i manualen omtale vedrørende overvågning, at dette kun skal foretages hvert 3. år, og dette har stået i min manual siden 2008, og der har aldrig fra hverken revisortilsyn/revisornævn eller kontrollant ytret noget om, at dette var/er forkert. Da der ikke har været nogen kommentarer, må man jo formode at dette var en accept. Manualen vedrørende hvidvaskningsloven, jf. 1, stk. 1, nr. 15, er fuldt ud forklaret, hvad virksomheden gør såfremt der opstår mistanke omkring dette. Manualen forklarer, hvad jeg/indehaver/eneste ansatte foretager sig såfremt denne mistanke skulle opstå i en kundeforbindelse. Her skal man jo ligeledes tage i betragtning, at jeg kun har mikroselskaber i min kundeportefølge. Af tidligere erfaring, ved jeg, at bagmandspolitiet ikke tager sig af sager under 20 millioner, og det beløb kommer jeg ikke i nærheden af. Her er vi inde på det samme som tidligere afsnit, at der er ingen grund til unødige skriftlige interne regler og instruktioner til personale og andre, da disse ikke findes i virksomheden. Derfor står der helt i manualen, hvad der gøres i tilfælde af hvidvaskningloven bliver aktuel. Tilsynets bemærkninger i udkastet, revisionsvirksomheden personale, at firmaet (og dets personale) instruktionsprogrammer for medarbejdere. Man får straks den opfattelse, at tilsynet ikke er klar over, at der her er tale om en enkeltmandsvirksomhed, uden personale og medarbejdere, og at der derfor ikke kan ud- 28

29 stikkes instruktioner til personale, men der er jo intet personale man kan henvende sig til. Derfor er min manual skrevet på den måde, at den fortæller hvad der gøres i virksomheden. Den internationale revision i Europa, som følger de samme retningslinier som i Danmark, ISA 700, ISA 805, ISRS og ISRE. Konklusionen må være at [Udland] følger de internationale standarder, og har fritaget alle mindre kapitalselskaber for revision, dels da de mindre selskaber ikke kan revideres og dels samtidig for ikke at belaste de små virksomheder med unødige revisionsudgifter. Konklusionen må også være, at de internationale standarder antyder, at der ikke skal være revision på disse kapitalselskaber, og at disse automatisk er fritaget for revision efter de internationale standarder. Årsagen til at Danmark åbenbart ikke vil følge disse internationale standarder må vel så være en lobbyvirksomhed der skal sørge for beskæftigelsen hos Erhvervsstyrelsen. Afsluttende konklusion: Der er afgivet erklæringer efter erklæringsbekendtgørelsen, som er tilegnet de selskaber, som Erhvervsstyrelsen imod de internationale regler efter ISA 700, ISA 805, ISRS og ISRE har påbudt revision, på trods af at der efter de internationale standarder omkring revision, samt de danske standarder omkring revision, at disse mikroselskaber og hovedanpartshaver selskaber ikke kan revideres, da de krævede revisionshandlinger jf. ISA 700 og ISA 805 ikke kan gennemføres. Hertil var kontrollanten også enig, og havde han den Statsautoriserede kasket på var revision ikke mulig, men havde han kontrollantkasketten på var han meget vævende omkring revisionen, og sagde at det nu mest var pengene / honorarerne der styrede. Således var jeg tvunget af omstændighederne til at gradbøje erklæringsbekendtgørelsen, da en erklæring med forbehold ville omfatte ca. 4 sider med forbehold, hvilket igen ville bevirke at selskaberne ville blive afvist af Erhvervsstyrelsen, da man åbenbart ikke er opdateret, ej heller på dette område. Konklusionen må være at det er forkert og lovstridigt, at de 4 sager skal have en revisionspåtegning og at Erhvervsstyrelsen har påbudt disse selskaber revision, da dette ikke er muligt efter de internationale standarder (ISA-er), at kurser i revision HER i Danmark tydeligt instrueret og underviser i, at mikroselskaber og hovedaktionærselskaber ikke kan revideres. Derfor bør/skal denne sag afvises. Revisortilsynet traf herefter ved skrivelser af 26. juni 2015 afgørelse om indbringelse af de indklagede for nævnet. Parternes bemærkninger: 29

30 Tilsynet har overordnet vedrørende indklagedes afvisningspåstand anført, at udpegning af kvalitetskontrollanter foretages af Revisortilsynet, jf. 35, stk. 1, i revisorloven. Der er hverken i revisorloven, bekendtgørelse om kvalitetskontrol og Revisortilsynets eller Revisortilsynets retningslinjer krav om, at registrerede revisionsvirksomheder skal kontrolleres af kvalitetskontrollanter, der er registrerede revisorer. Revisortilsynet skal endvidere bemærke, at der i bekendtgørelse om kvalitetskontrol og Revisortilsynets virksomhed er fastsat en frist for, hvornår revisionsvirksomheder, der er udtaget til ordinær kvalitetskontrol, skal have besked om at de er udtaget til kvalitetskontrol. Der gælder ikke tilsvarende tidsfrist for så vidt angår revisionsvirksomheder, der i forbindelse med en kvalitetskontrol, er pålagt en fornyet kontrol. Revisortilsynet har den 3. juli 2012 truffet afgørelse om, at revisionsvirksomheden skulle gennemgå en fornyet kvalitetskontrol. Revisortilsynet meddelte samtidig revisionsvirksomheden, at den på et senere tidspunkt ville få besked om gennemførelsen af den fornyede kvalitetskontrol. Revisortilsynet har ved brev af den 2. januar 2014 meddelt revisionsvirksomheden, at den fornyede kvalitetskontrol skal gennemføres i Ved brev af 10. juni 2014 meddelte Revisortilsynet, hvilken kvalitetskontrollant der er udpeget til at udføre kvalitetskontrollen i revisionsvirksomheden. For så vidt angår det i høringssvaret anførte angående internationale standarder, samt hvilke selskaber der er underlagt revisionspligt i [Udland], skal Revisortilsynet bemærke, at spørgsmål om revisionspligt ikke er reguleret i de internationale revisionsstandarder. Revisionspligt er i Danmark reguleret i årsregnskabsloven. Hvis Erhvervsstyrelsen ved en undersøgelse af en årsrapport, hvor revision er fravalgt, konstaterer væsentlige fejl eller mangler i forhold til selskabslovgivningen eller regnskabslovgivningen, kan Erhvervsstyrelsen beslutte, at selskabets årsregnskaber skal revideres. Revisortilsynet bemærker, at revisorlovgivningen, herunder erklæringsbekendtgørelsen, altid skal overholdes, når der afgives erklæring med sikkerhed på årsregnskaber for selskaber som er hjemmehørende i Danmark, og som aflægger årsregnskab efter danske regler. 30

31 Vedrørende revisionsvirksomheden Tilsynet har til støtte for klagepunkt 1a anført, at en revisionsvirksomhed, som underkastes kvalitetskontrol i henhold til revisorlovens 29, stk. 4, skal give Revisortilsynet og kvalitetskontrollanten adgang til at foretage de undersøgelser, der findes nødvendige, og skal sørge for, at Revisortilsynet og kvalitetskontrollanten får de oplysninger og den bistand, som de anser for nødvendig for at gennemføre kontrollen. Ifølge revisorlovens 28, stk. 1 skal revisionsvirksomheder have et kvalitetsstyringssystem og skal kunne dokumentere anvendelsen heraf. Det fremgår af revisorlovens 28 samt af 33 i bekendtgørelse om kvalitetskontrol og Revisortilsynets virksomhed, at en revisionsvirksomhed ikke alene skal have de fornødne kvalitetsstyringssystemer, afpasset under hensyn til revisionsvirksomhedens størrelse og karakter, men revisionsvirksomheden skal også være i stand til at dokumentere dette som efterlevelsen af god revisorskik, herunder gældende revisionsstandarder. Etablering og implementering af et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem er af afgørende betydning for enhver revisionsvirksomhed med henblik på at sikre virksomhedens, og dens revisorers, overholdelse af de gældende fundamentale regler om revisors habilitet samt kvaliteten af revisors erklæringer. Ifølge ISQC 1, afsnit 32, skal revisionsvirksomheden etablere politikker og procedurer, der er udformet med henblik på at opnå høj grad af sikkerhed for, at opgaver udføres i overensstemmelse med faglige standarder samt krav i relevant lov og øvrig regulering, og at firmaet eller den opgaveansvarlige partner afgiver erklæringer, der er passende efter omstændighederne. Det følger endvidere af ISQC 1, afsnit A32, at revisionsvirksomheden fremmer konsistens i kvaliteten af opgaveudførelsen gennem sine politikker og procedurer. Dette opnås ofte gennem skriftlige eller elektroniske manualer, elektroniske værktøjer eller andre former for standarddokumentation samt branche- eller emnespecifikt vejledningsmateriale, herunder: Processer for overholdelse af relevante standarder for opgaven og 31

32 Metoder til gennemgang af det udførte arbejde, de udøvede betydelige vurderinger og formen af den erklæring, der afgives Passende dokumentation for det udførte arbejde og af den tidsmæssige placering og omfanget af gennemgangen Processer til at holde alle politikker og procedurer opdaterede Revisionsvirksomheden har pligt til at oplyse kvalitetskontrollanten om revisionsvirksomhedens afgivne erklæringer. Ved kvalitetskontrollantens første kontrolbesøg hos revisionsvirksomheden, har revisionsvirksomheden oplyst, at der ikke blev afgivet erklæringer med sikkerhed gennem revisionsvirksomheden. Revisortilsynet finder derfor, at der er afgivet urigtige oplysninger til kvalitetskontrollanten, og at revisionsvirksomheden har handlet i strid med 29, stk. 4 i revisorloven, idet revisionsvirksomheden ikke har sørget for, at Revisortilsynet og kvalitetskontrollanten har fået de oplysninger og den bistand, som anses for nødvendig til at gennemføre kvalitetskontrollen. Der er afgivet erklæringer med sikkerhed gennem revisionsvirksomheden og det er revisionsvirksomhedens ansvar at revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem anvendes ved alle erklæringsopgaver, for at sikre, at erklæringsopgaver udføres i overensstemmelse med revisorlovgivningen og faglige standarder. Det er i høringssvaret fremført, at revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem er ændret efter at virksomheden havde forventet, at der ikke skulle afgives flere erklæringer med sikkerhed. Revisortilsynet bemærker, at når der er afgivet erklæringer med sikkerhed, skal revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem leve op til revisorlovens krav. Såfremt revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem ikke lever op til kravene i revisorloven og ISQC 1, må revisionsvirksomheden afstå fra at påtage sig erklæringsopgaver med sikkerhed. Revisionsvirksomheden har ikke sikret, at revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem har været taget i brug og benyttet ved udførelse af erklæringsopgaver og dette har medført, at det udførte arbejde har været mangelfuldt i samtlige gennemgåede enkeltsager. 32

33 På baggrund af ovenstående finder Revisortilsynet derfor, at revisionsvirksomheden har overtrådt revisorlovens 28 og 29 samt ISQC 1. Tilsynet har til støtte for klagepunkt 1b anført, at det fremgår af revisorlovens 28, stk. 1, at en revisionsvirksomhed skal have et kvalitetsstyringssystem og skal kunne dokumentere anvendelsen heraf. Det fremgår af ISQC 1 Kvalitetsstyring i firmaer, som udfører revision og review af regnskaber, andre erklæringsopgaver med sikkerhed samt beslægtede opgaver, afsnit 48, at en revisionsvirksomhed skal etablere en overvågningsproces, der er udformet med henblik på at opnå høj grad af sikkerhed for, at politikkerne og procedurerne vedrørende kvalitetsstyringssystemet er relevante, passende og fungerer effektivt og opfyldes i praksis. Sådan en overvågningsproces skal omfatte løbende overvejelse og vurdering af firmaets kvalitetsstyringssystem, herunder en periodisk efterfølgende kontrol af udvalgte færdiggjorte opgaver. Det følger videre af ISQC 1, afsnit 53, at der skal foretages en efterfølgende kontrol, der skal omfatte såvel en årlig vurdering af hele kvalitetsstyringssystemet som en efterfølgende kontrol af enkeltsager på cyklisk basis. Den interne kontrol skal være i stand til at afdække fejl og mangler i de udvalgte sager, af hensyn til udviklingen og opretholdelsen af kvaliteten af revisionsvirksomhedens sager. Der er efter Revisortilsynets opfattelse væsentlige mangler i revisionsvirksomhedens kvalitetssikringssystem, når der ikke foreligger procedurer, som sikrer, at der bliver udført overvågning i overensstemmelse med ISQC 1. Revisionsvirksomheden har i høringssvaret anført, at det fremgår af manualen, at der skal foretages overvågning hvert tredje år. Kvalitetskontrollanten har dog ved kontrollen konstateret, at der ikke har været udført overvågning siden 2011, hvilket revisionsvirksomheden har tilkendegivet overfor kvalitetskontrollanten i forbindelse med udførelse af kontrollen. 33

34 Revisortilsynet finder det er en skærpende omstændighed, at revisionsvirksomheden ikke mener at have afgivet erklæringer efter 1, stk. 2 inden for de seneste 2 år, hvorfor det ikke var nødvendigt at udføre overvågning. Revisortilsynet bemærker, at revisionsvirksomhedens procedurer skal omfatte såvel en årlig overvågning af kvalitetsstyringssystemet som en periodisk efterfølgende kontrol af udvalgte færdiggjorte opgaver. Revisortilsynet finder, at revisionsvirksomheden har overtrådt kravene i revisorloven og ISQC 1 ved ikke at have udført overvågning af kvalitetsstyringssystemet siden Revisortilsynet finder endvidere, at revisionsvirksomheden har overtrådt revisorloven, herunder ISQC 1, idet kvalitetsstyringssystemet ikke indeholder tilstrækkelige procedurer for efterfølgende intern kontrol. Tilsynet har til støtte for klagepunkt 1c gentaget sine bemærkninger vedrørende revisorlovens 28, og har videre anført, at revisionsvirksomheden i henhold til ISQC 1 skal etablere et kvalitetsstyringssystem, der er udformet til at give høj grad af sikkerhed for, at firmaet (og dets personale) overholder faglige standarder samt lovgivningen og anden regulering. Kvalitetsstyringssystemet skal være med til at fremme en intern kultur, hvor det anerkendes, at kvalitet er afgørende ved udførelse af opgaver. Ifølge 33, stk. 1 nr. 10, i bekendtgørelse om kvalitetskontrol og Revisortilsynets virke skal kvalitetskontrollen omfatte, om revisionsvirksomheden har udarbejdet tilstrækkelige skriftlige interne regler om kundelegitimation, indberetning til hvidvasksekretariatet mv. for at forebygge og forhindre hvidvask og terrorfinansiering hos virksomhedens kunder, jf. hvidvasklovens 25, stk. 1. Det følger af 25, stk. 1, i hvidvaskloven, at de af loven omfattede virksomheder og personer, skal udarbejde tilstrækkelige skriftlige interne regler om kundelegitimation, indberetning, opbevaring af registreringer, intern kontrol, risikovurdering, risikostyring, ledelseskontrol og kommunikation samt uddannelses- og instruktionsprogrammer for medarbejderne for at forebygge og forhindre hvidvask og terrorfinansiering. Statsautoriserede og registrerede revisorer er omfattet af loven, jf. 1, stk. 1, nr

35 Revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem skal indeholde procedurer for gennemførelse af obligatorisk efteruddannelse samt for gennemførelse af uddannelses- og instruktionsprogrammer vedrørende reglerne om hvidvask, uanset om revisionsvirksomheden ikke har nogen ansatte ud over indehaveren. Revisortilsynet finder derfor, at revisionsvirksomhedens procedurer ikke lever op til Revisorloven og ISQC 1. Det skal bemærkes, at forholdet som er omtalt under dette afsnit, ikke har givet anledning til særskilte modifikationer i kvalitetskontrollantens erklæring. Revisortilsynet er ikke bundet af indholdet i kontrollantens erklæring. Dette følger blandt andet af Revisornævnets kendelse 29. juni 2011 vedr. sag 4/2010. Vedrørende revisor personligt Tilsynet har til støtte for klagepunkt 2a anført, at det følger af erklæringsbekendtgørelsens 1, stk. 1, at revisor er offentlighedens tillidsrepræsentant ved afgivelse af erklæringer med sikkerhed, der kræves i henhold til lovgivningen, eller som ikke udelukkende er bestemt til hvervgiverens eget brug. Tilsvarende gælder ved afgivelse af udtalelser om ledelsesberetninger. Det følger endvidere af erklæringsbekendtgørelsens 1, stk. 2, at revisor skal udforme erklæringerne og udtalelserne uafhængigt af hvervgiver og under hensyn til de forhold, som modtagerne må forventes normalt at tillægge betydning, når de træffer beslutninger. Revisor skal derfor tage stilling til alle forhold, medmindre de er uvæsentlige for formålet med erklæringen og udtalelsen, og andet ikke fremgår af lovgivningen m.v. Det følger af erklæringsbekendtgørelsens 1, stk. 3, at erklæringer med sikkerhed skal være forståelige for brugerne, således at der ikke drages tvivl om indhold og udformning. Det fremgår af erklæringsbekendtgørelsen 5, stk. 5, at konklusionen i en revisionspåtegning skal være enten uden forbehold, med forbehold eller afkræftende, jf. erklæringsbekendtgørelsens 5, stk. 6. Hvis revisor ikke kan udtrykke en konklusion om regnskabet, skal dette angives i et særskilt afsnit efter afsnittet om forbehold. 35

36 Det fremgår af erklæringsbekendtgørelsen 6, stk. 1, at revisor skal tage forbehold i revisionspåtegningen, hvis revisor på baggrund af det opnåede revisionsbevis konkluderer, at revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at konkludere, at regnskabet er uden væsentlige fejl. Forbehold skal altid tages, når revisor ikke kan udtrykke en konklusion vedrørende dele af regnskabet eller regnskabet som helhed jf. erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 2, nr. 6. I henhold til erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 4, skal revisor tydeligt begrunde sit forbehold. Det fremgår videre af erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 1, at revisor i revisionspåtegningen skal give supplerende oplysninger om eventuelle forhold, som revisor påpeger uden at tage forbehold, og ifølge bekendtgørelsens 7, stk. 3, må supplerende oplysninger ikke erstatte et forbehold. Det følger af erklæringsvejledningens afsnit 5.5, at der skal afgives en konklusion med forbehold i de situationer, hvor der er uenighed med ledelsen eller en begrænsning i revisionsomfanget, der ikke er så væsentlig og gennemgribende, at det er nødvendigt med en afkræftende konklusion eller en påtegning om, at en konklusion ikke kan afgives. En konklusion med forbehold kan angives som regnskabet, bortset fra virkningen af det i forbeholdet anførte, giver et retvisende billede Herudover fremgår det af erklæringsvejledningens afsnit 5.5, at en revisionspåtegning om, at konklusion ikke kan afgives, skal gives, når den mulige virkning af en begrænsning i omfanget i revisionen er så væsentlig og gennemgribende, at revisor ikke har været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis og derfor ikke er i stand til at udtrykke en konklusion om regnskabet. Det fremgår af ISA 710, Sammenlignelige oplysninger sammenligningstal og regnskab til sammenligning, afsnit 14, at hvis den tidligere periodes regnskab ikke er revideret, skal revisor i en supplerende oplysning vedrørende forståelsen af revisionen i revisors erklæring anføre, at sammenligningstallene ikke er revideret. En sådan tilføjelse friholder dog ikke revisor for kravet om at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for, at primobalancen ikke indeholder fejlinformation, der påvirker den aktuelle periodes regnskab væsentligt. 36

37 Indklagede revisor har i samtlige afgivne revisionspåtegninger anført som supplerende oplysning, at der ikke foreligger tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at kunne afgive en erklæring med sikkerhed: Da revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen har det ikke været muligt at udføre revision i årets løb. På grund af selskabets størrelse, har det ligeledes ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan afgives en erklæring med sikkerhed Dette understøttes ligeledes af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer for så vidt angår de kontrollerede enkeltsager, jævnfør forhold 2b. Indklagede revisor har således, i de supplerende oplysninger, anført, at han ikke har opnået tilstrækkeligt revisionsbevis til at kunne afgive erklæringer med sikkerhed. Som anført under forhold 2b, er revisor ikke fritaget fra at udføre revisionshandlinger i overensstemmelse med revisorloven og god revisorskik for at opnå et tilstrækkeligt revisionsbevis, med den begrundelse, at revisor først er tiltrådt efter regnskabsårets afslutning, eller med den begrundelse, at der er tale om et lille selskab. Hvis revisor ikke er i stand til at indhente tilstrækkeligt revisionsbevis som grundlag for sine erklæringer, skal revisor tage forbehold herfor, samt vurdere hvilken indvirkning dette skal have for konklusionen. Supplerende oplysninger kan omhandle forhold, som revisor påpeger, uden at tage forbehold. Supplerende oplysninger må ikke erstatte et forbehold. Som følge af karakteren af de afgivne supplerende oplysninger, er det Revisortilsynets opfattelse, at de afgivne oplysninger skulle have givet anledning til forbehold. Afhængig af væsentligheden af det manglende revisionsbevis, skal revisor overveje, om der er tale om enkeltstående forhold, som skal føre til, at revisor modificerer konklusionen i form af en bortset fra konklusion, eller om det manglende revisionsbevis er af væsentlig og gennemgribende karakter, som skal føre til, at revisor ikke kan afgive en konklusion på regnskabet. 37

38 Det er Revisortilsynet vurdering, at der er tale om væsentlige og gennemgribende mangler, og at revisor på baggrund heraf skulle have modificeret konklusionen i samtlige afgivne revisionspåtegninger, som følge af forbehold for manglende revisionsbevis. Ved at have undladt at tage forbehold og modificere konklusionerne i de afgivne revisionspåtegninger, har revisor stillet brugerne af regnskaberne i en situation, hvor det fremgår af konklusionen, at regnskabet giver et retvisende billede af de reviderede regnskaber, uden at dette har været tilfældet, idet revisor ikke har haft et tilstrækkeligt revisionsbevis til at kunne konkludere dette. Revisortilsynet har noteret sig revisors bemærkninger i høringssvaret, hvori revisor blandt andet har fremført, at det ikke er muligt, ud fra de internationale standarder, at foretage revision i mikroselskaber og i hovedaktionærselskaber, og at det, efter revisors opfattelse, er i strid med erklæringsbekendtgørelsen, at afgive blanke revisionserklæringer på sådanne selskaber. Revisors bemærkninger giver ikke anledning til, at Revisortilsynet ændrer vurderingen af, at revisor har overtrådt erklæringsbekendtgørelsen. Revisortilsynet finder på baggrund af ovenstående, at registreret revisor Aime Perret Gentil har overtrådt erklæringsbekendtgørelsens 5, 6 og 7, idet der er afgivet supplerende oplysninger, der burde have givet anledning til forbehold og til modifikation af konklusionen i revisionspåtegningen i samtlige kontrollerede sager. Revisortilsynet anser dette for en særdeles grov overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen, en grundlæggende mangel på forståelse for erklæringsbekendtgørelsen samt en grov tilsidesættelse af revisors rolle som offentlighedens tillidsrepræsentant. Revisortilsynet anser det tillige for at være en skærpende omstændighed, at revisor har anført, at være af den opfattelse, at der som supplerende oplysninger var redegjort for, at det ikke var muligt at revidere selskaberne, og at der derfor ikke behøvedes, at blive udarbejdet en korrekt revisionsplanlægning og dokumentation for den udførte revision, og revisor alligevel har afgivet erklæringer med sikkerhed uden at have sikret tilstrækkeligt revisionsbevis. 38

39 Revisortilsynet finder endvidere, at revisors bemærkninger i høringssvaret understreger Revisortilsynets vurdering af revisors grundlæggende mangel for forståelse for god revisorskik, erklæringsbekendtgørelsen og sin rolle som offentlighedens tillidsrepræsentant. For så vidt angår den afgivne erklæring på årsregnskabet for D ApS for 2013, bemærker Revisortilsynet, at der er sket tilbagedatering ved afgivelse af revisionspåtegningen, idet revisor den 16. oktober 2014 har anmodet Erhvervsstyrelsen om tilladelse til omgørelse af den tidligere indsendte årsrapport, og revisionspåtegningen på den indsendte omgjorte årsrapport er dateret den 12. juni Tilsynet har til støtte for klagepunkt 2b anført, at revisor ifølge revisorlovens 16, stk. 1, skal udføre sine opgaver i overensstemmelse med god revisorskik herunder gældende revisionsstandarder. God revisorskik er en faglig norm, der har til formål at sikre, at opgaverne udføres i overensstemmelse med lovgivningen og praksis inden for revisorområdet. Ifølge revisorlovens 23, stk. 1, skal revisorer for enhver opgave efter revisorlovens 1, stk. 2, udarbejde arbejdspapirer, der dokumenterer grundlaget for den afgivne erklæring. I henhold til revisorlovens 18, stk. 2, skal tiltrædende revisor rette henvendelse til fratrædende revisor, der har pligt til at oplyse om grundene til sin fratræden. Det fremgår af ISA 200, Den uafhængige revisors overordnede mål og revisionens gennemførelse, afsnit 3, at målet med revision af regnskaber er at styrke de tiltænkte brugeres tillid til regnskabet. Dette opnås ved, at revisor udtrykker en konklusion om, hvorvidt regnskabet i alle væsentlige henseender er udarbejdet i overensstemmelse med en relevant regnskabsmæssig begrebsramme. Det fremgår af ISA 200, afsnit 5, at høj grad af sikkerhed for, at regnskabet som helhed ikke indeholder væsentlig fejlinformation opnås, når revisor har opnået tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at reducere revisionsrisikoen til et acceptabelt lavt niveau for at revisor udtrykker en upassende konklusion. Det fremgår af ISA 200, afsnit 15, at revisor skal planlægge og udføre revisionen med en professionel skepsis i erkendelse af, at der kan forekomme omstændigheder, som medfører, at regnskabet indeholder væsentlig fejlinformation. 39

40 Det fremgår af ISA 210, Aftaler om revisionsopgavers vilkår, afsnit 3, at det er revisors mål kun at acceptere eller fortsætte en revisionsopgave, når grundlaget, hvorpå den skal udføres, er blevet aftalt gennem: a) fastlæggelse af, om forudsætningerne for en revision er til stede, og b) bekræftelse af, at der er en fælles forståelse mellem revisor og den daglige ledelse og, hvor det er relevant, den øverste ledelse af vilkårene for revisionsopgaven Det fremgår af ISA 210, afsnit 10, at de aftalte vilkår for revisionsopgaven skal anføres i et revisionsaftalebrev eller i en anden passende skriftlig aftale. Revisionsaftalen kan således, efter Revisortilsynets opfattelse, udformes såvel i form af et tiltrædelsesprotokollat eller i form af en revisionsaftale. Ifølge ISA 230, Revisionsdokumentation, afsnit 5, skal revisor rettidigt udarbejde revisionsdokumentation, som giver: (a) (b) tilstrækkelig og egnet dokumentation af grundlaget for revisionspåtegningen, og bevis for, at revisionen er udført i overensstemmelse med RS og gældende krav i lovgiv- ning og øvrig regulering. Endvidere skal revisor i henhold til ISA 230, afsnit 8, udarbejde revisionsdokumentationen, så en erfaren revisor, som ikke har forudgående tilknytning til revisionen, er i stand til at forstå arten, den tidsmæssige placering, og omfanget af de udførte revisionshandlinger samt at kunne forstå resultaterne af udførte revisionshandlinger og det opnåede revisionsbevis. I henhold til ISA 240, Revisors ansvar vedrørende besvigelser ved revision af regnskabet, afsnit 47, skal revisionsdokumentationen indeholde begrundelse herfor, såfremt forhåndsantagelsen om, at der er risiko for væsentlig fejlinformation som følge af besvigelser i relation til indregning af indtægter, ikke er fundet relevant. 40

41 Det fremgår af ISA 300, Planlægning af revision af regnskaber, afsnit 7, at revisor skal udarbejde en overordnet revisionsstrategi, der fastlægger revisionens omfang, tidsmæssige placering og retning, og som tjener som grundlag for udarbejdelsen af revisionsplanen, samt af afsnit 9, at revisionsplanen skal indeholde en beskrivelse af planlagte revisionshandlinger, der kræves udført, således at opgaven overholder ISA er. Det fremgår af ISA 500, Revisionsbevis, afsnit 6, at revisor skal udforme og udføre revisionshandlinger, der er passende efter omstændighederne, med henblik på at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis. Det fremgår af ISA 510 Førstegangsrevisionsopgaver primobalancer, afsnit 5, at revisor skal læse det seneste regnskab, hvis et sådant foreligger, og den fratrådte revisors eventuelle erklæring herpå med henblik på at opnå relevant information om primobalancer. Det fremgår af ISA 510, afsnit 6, at revisor skal opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for, hvorvidt primobalancer indeholder fejlinformation, som påvirker regnskabet for den aktuelle periode væsentligt, ved at: a) fastslå, om den foregående periodes ultimobalance er blevet korrekt overført til den aktuelle periode eller, hvis det er passende, er blevet korrigeret b) fastslå, om primobalancer afspejler anvendelsen af en passende regnskabspraksis, og c) udføre en eller flere af følgende handlinger: i. gennemgå den fratrådte revisors arbejdspapirer for at opnå bevis for primobalancer, når regnskabet for den foregående periode er revideret ii. vurdere, hvorvidt de revisionshandlinger, der er udført i den aktuelle periode, giver bevis, som er relevant for primobalancer, eller iii. udføre specifikke revisionshandlinger for at opnå bevis for primobalancer. Det fremgår af ISA 710, Sammenlignelige oplysninger sammenligningstal og regnskab til sammenligning, afsnit 14, at hvis den tidligere periodes regnskab ikke er revideret, skal revisor i en supplerende oplysning vedrørende forståelsen af revisionen i revisors erklæring anføre, at sammenligningstallene ikke er revideret. En sådan tilføjelse friholder dog ikke revisor for kravet om 41

42 at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for, at primobalancen ikke indeholder fejlinformation, der påvirker den aktuelle periodes regnskab væsentligt. Det fremgår af ISA 540, Revision af regnskabsmæssige skøn, herunder regnskabsmæssige skøn over dagsværdi, og tilknyttede oplysninger, afsnit 8 c, at revisor skal opnå en forståelse for hvordan den daglige ledelse udøver de regnskabsmæssige skøn, samt en forståelse af de data, de er baseret på, herunder bl.a. a) den model, der er anvendt til at udøve det regnskabsmæssige skøn b) om den daglige ledelse har anvendt en ekspert c) de forudsætninger, der ligger til grund for de regnskabsmæssige skøn d) om der i forhold til foregående perioder er eller burde være foretaget en ændring i metoderne til udøvelse af de regnskabsmæssige skøn, og i bekræftende fald hvorfor e) om og i bekræftende fald hvordan den daglige ledelse har vurderet indvirkningen af skønsmæssig usikkerhed Det fremgår af ISA 540, afsnit 15, litra b, at for regnskabsmæssige skøn, der medfører betydelige risici, skal revisor ud over andre substanshandlinger, der er udført med henblik på at opfylde kravene i ISA 330, vurdere om de betydelige forudsætninger, som den daglige ledelse har anvendt, er rimelige. Det fremgår af ISA 570, Going concern, afsnit 9, at revisors ansvar er at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis for, at den daglige ledelses anvendelse af forudsætningen om fortsat drift ved udarbejdelsen og aflæggelsen af regnskabet er passende, samt at konkludere, hvorvidt virksomhedens evne til at fortsætte driften er forbundet med væsentlig usikkerhed. Efter ISA 570, afsnit 16, skal revisor, hvis der konstateres begivenheder eller forhold, der kan rejse betydelig tvivl om virksomhedens evne til at fortsætte driften, opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at fastslå, om der er væsentlig usikkerhed derom eller ej ved at udføre yderligere revisionshandlinger, herunder overvejelse af afbødende faktorer. 42

43 Det fremgår af ISA 580, Skriftlige udtalelser, afsnit 9, at revisor skal anmode om skriftlige udtalelser fra den ledelse, der er ansvarlig for regnskabet, og som besidder viden om de pågældende forhold. I samtlige 4 gennemgåede enkeltsager mangler der dokumentation for opgaveaccept og aftalte vilkår for revisionsopgaven. I samtlige 4 gennemgåede enkeltsager er revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem ikke benyttet til at dokumentere, hvorvidt der er udført revision. Systemet er udelukkende benyttet til brug for udarbejdelse af årsregnskaber. I samtlige 4 gennemgåede enkeltsager er der endvidere ikke foretaget tilstrækkelig dokumenteret planlægning, herunder mangler risikovurderinger og planlægning af revisionshandlinger. I samtlige 4 gennemgåede enkeltsager er der heller ikke foretaget tilstrækkelige revisionshandlinger for at sikre, at primobalancen ikke indeholder væsentlig fejlinformation. I sagen D ApS er revisor indtrådt efter regnskabsårets slutning. Der foreligger ikke dokumentation for, at der er rettet henvendelse til fratrædende revisor. I samtlige 4 gennemgåede enkeltsager er der ikke udarbejdet dokumentation for udførelse af revision, herunder vedrørende væsentlige regnskabsposter, som: dokumentation for revision af værdiansættelse af ejendommen, der er målt til dagsværdi, herunder mangler dokumentation for beregning af dagsværdi af ejendommen i D ApS. dokumentation for vurdering af regnskabsmæssige skøn og for vurdering af going concern i C ApS. Det er Revisortilsynets vurdering, at der er indikationer på problemer med going concern, da selskabets egenkapital udelukkende udgør 6 tkr. ud af en samlet balancesum på 834 tkr. Der burde have været foretaget yderligere handlinger som følge af indikationer på going concern problemer. Endvidere mangler dokumentation for revision af omsætning i samtlige sager, ligesom der ikke er indhentet regnskabserklæring fra ledelsen i samtlige 4 gennemgåede enkeltsager Revisor har anført som supplerende oplysning i de afgivne revisionspåtegninger i samtlige sager, at på grund af, at revisor først er indtrådt efter regnskabsafslutningsdatoen, og på grund af selskabets 43

44 størrelse, har det ikke været muligt at udføre de sædvanlige revisionsmæssige handlinger, hvorfor der ikke kan afgives en erklæring med sikkerhed. Revisortilsynet bemærker, at det forhold, at revisor først er tiltrådt efter regnskabsafslutningsdatoen ikke fritager revisor for at udføre revisionshandlinger i overensstemmelse med revisorloven, herunder god revisorskik. Hvis revisor ikke er i stand til at indhente tilstrækkeligt revisionsbevis som grundlag for sine erklæringer, skal revisor vurdere hvilken indvirkning dette vil have på den afgivne revisionspåtegning, jævnfør nærmere herom i forhold a). Til revisors bemærkning omkring god revisorskik, bemærker Revisortilsynet, at formålet med det offentlige tilsyn med revisorer, herunder den lovpligtige kvalitetskontrol, netop er at kontrollere om revisor har udført opgaver efter revisorlovens 1, stk. 2, i overensstemmelse med god revisorskik. På baggrund af de beskrevne mangler i samtlige gennemgåede enkeltsager finder Revisortilsynet derfor fortsat, at der ikke foreligger tilstrækkelig dokumentation for planlægning og udførelse af revisionen i samtlige kontrollerede enkeltsager. Der foreligger således ikke tilstrækkelig og egnet dokumentation som grundlag for at kunne afgive erklæringer på de omhandlede årsregnskaber. Registreret revisor Aime Perret Gentil har dermed ikke udført revisionen i overensstemmelse med revisorlovens 23 og god revisorskik, herunder ISA er. Tilsynet har til støtte for klagepunkt 2c gentaget sine bemærkninger vedrørende revisorlovens 16, stk. 1, og har videre anført, at det følger af revisorlovens 20, stk. 1, at revisor skal udarbejde revisionsprotokol for det enkelte selskab ved revision af regnskaber. Revisionsprotokollen skal, jf. stk. 3, redegøre for arten og omfanget af de udførte revisionsarbejder og konklusionerne herpå, herunder spørgsmål vedrørende væsentlig usikkerhed og forhold, som normalt må forventes at have betydning for modtagerens stillingtagen til årsregnskabet. Det fremgår endvidere, af stk. 4, at oplysninger i revisionsprotokollen ikke kan erstattes af andre meddelelser. 44

45 Der er ikke udarbejdet revisionsprotokollat vedrørende revisionen af årsregnskaberne for samtlige gennemgåede enkeltsager. Revisortilsynet finder derfor, at registreret revisor Aime Perret-Gentil har overtrådt revisorlovens 20 samt god revisorskik. For så vidt angår revisors bemærkninger i høringssvaret skal Revisortilsynet bemærke, at der i henhold til revisorloven er krav om, at revisor skal udarbejde revisionsprotokol for det enkelte selskab ved revision af regnskaber. Revisors henvisning til bestemmelserne vedrørende selskaber, som har valgt udvidet gennemgang, har ingen relevans i relation til de påtalte sager, da der er tale om selskaber, der er blevet pålagt revision. Revisortilsynet bemærker endvidere, at oplysninger i revisionsprotokollen ikke kan erstattes af andre meddelelser. Dette gælder uanset, at revisor finder, at modtager ikke vil kunne anvende oplysningerne i revionsprotokollatet. Revisortilsynet henviser endvidere til revisorlovens 16, stk. 1, hvoraf det fremgår, at revisor skal udføre sine opgaver i overensstemmelse med god revisorskik herunder gældende revisionsstandarder. Det fremgår endvidere af revisorlovens 16, stk. 1, at god revisorskik er en faglig norm, der har til formål at sikre, at opgaverne udføres i overensstemmelse med lovgivningen og praksis inden for revisorområdet. Tilsynet har til støtte for klagepunkt 2d anført, at det fremgår af erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1, at revisor i sin revisionspåtegning skal tage forbehold, hvis regnskabet indeholder væsentlige fejl og mangler eller hvis revisor ikke er i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at konkludere, at regnskabet er uden væsentlige fejl. Forbehold efter 6, stk. 1, skal altid tages, når regnskabet ikke indeholder krævede oplysninger, med mindre de manglende oplysninger er uvæsentlige, jf. erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 2, nr. 2. I henhold til årsregnskabslovens 53 skal der redegøres for de indregningsmetoder og målegrundlag, der er anvendt på posterne i balancen mv. Virksomheden kan indenfor lovens rammer vælge mellem forskellige målegrundlag og indregningsmetoder, og når sådanne muligheder foreligger, kan det have stor betydning for balancens og resultatopgørelsens udvisende. 45

46 Af redegørelsen skal for de relevante poster i det mindste fremgå indregningsmetode og målegrundlag for aktiver og forpligtelser, og efter hvilke metoder og grundlag, der foretages op-, ned- og afskrivninger samt op- og nedreguleringer. Anlægsaktiver kan i henhold til årsregnskabsloven måles til kostpris ( 36) eller til dagsværdi ( 38 eller 41). Måling af ejendomme til dagsværdi efter årsregnskabslovens 38 kan anvendes for virksomheder, der udøver investeringsvirksomhed som hovedaktivitet. I henhold til årsregnskabslovens 41, stk. 1, kan en virksomhed vælge at opskrive materielle anlægsaktiver til dagsværdi. Det fremgår af årsregnskabslovens 43, at aktiver der måles til kostpris skal afskrives over en periode svarende til brugstiden under hensyntagen til forventet restværdi ved brugstidens afslutning. Selskabets grunde og bygninger udgør 530 tkr., svarende til 64 % af balancesummen. Revisortilsynet finder derfor, at der er tale om en væsentlig regnskabspost. Der mangler omtale af selskabets anvendte regnskabspraksis for regnskabsposten og der er ikke foretaget afskrivninger på bygningen, hvilket er i strid med årsregnskabslovens bestemmelser. Revisor har i sit høringssvar fremført, at der ikke er foretaget afskrivninger, da der er tale om investeringsejendomme. Reglerne om måling af investeringsejendomme efter årsregnskabslovens 38 kan udelukkende benyttes af virksomheder, der udøver investeringsvirksomhed som hovedaktivitet. Hovedaktiviteten i selskabet C ApS er angivet i årsregnskabet til at omfatte computerprogrammering. Såfremt selskabets ejendom af selskabet anses for at være en investeringsejendom, kan reglerne i årsregnskabslovens 41, der tillader måling til dagsværdi, benyttes. Efter disse regler er der dog ligeledes krav om at der skal ske afskrivning. Revisortilsynet finder, at registreret revisor Aime Perret-Gentil har overtrådt erklæringsbekendtgørelses 6, stk. 1, idet der ikke er taget forbehold for manglende beskrivelse af anvendt regnskabspraksis samt for manglende afskrivninger på grunde og bygninger i årsregnskabet for C ApS for

47 Tilsynet har til støtte for påstanden om frakendelse af godkendelsen anført, at resultatet af de gennemførte kvalitetskontroller for samtlige kontrollerede år har resulteret i, at Revisortilsynet har truffet afgørelse om at give revisionsvirksomheden en påtale med fornyet kontrol for at afklare om påtalen er blevet fulgt. Samtlige kontroller har endvidere resulteret i, at Revisortilsynet har givet registreret revisor Aime Perret-Gentil påtaler for overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen og god revisorskik. Herudover har Revisortilsynet indbragt såvel revisionsvirksomheden som revisor for Revisornævnet, for så vidt angår samtlige gennemførte kvalitetskontroller. Revisor er ved Revisornævnets afgørelser af den 5. oktober 2012 og 21. oktober 2013 ikendt bøder på henholdsvis kr. og kr. for overtrædelse af god revisorskik, herunder utilstrækkelig dokumentation for udført arbejde ved afgivelse af erklæringer og for overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen samt afgivelse af mangelfulde revisionsprotokollater. Videre er den indklagede revisionsvirksomhed samme afgørelser ikendt en samlet bøde på kr. for ikke at have etableret og implementeret et tilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem, for ikke at have udført intern kontrol samt for ikke at have sikret tilstrækkelig anvendelse af kvalitetsstyringssystemets ved udførelse af erklæringsopgaver. Revisortilsynet har konstateret, at kvaliteten i revisors erklæringsopgaver ikke er blevet forbedret og Revisortilsynet finder, at det er en skærpende omstændighed, at der ikke har kunnet konstateres nogen forbedring i forbindelse med fornyede kontroller. Revisortilsynet henleder Revisornævnets opmærksomhed på, at revisionsvirksomheden og revisor, i sin egenskab af ejer af revisionsvirksomheden, som er en enkeltmandsvirksomhed, har afgivet urigtige oplysninger til kvalitetskontrollanten, idet revisionsvirksomheden og revisor har anført, at der ikke er afgivet erklæringer med sikkerhed gennem revisionsvirksomheden. Forholdet er nærmere beskrevet i Revisortilsynets afgørelse til revisionsvirksomheden. Efter Revisortilsynets opfattelse har revisor ved afgivelse af urigtige oplysninger bevidst forsøgt at unddrage sig kvalitetskontrol. Revisortilsynet er bekendt med, at dette forhold ikke er omfattet af Revisornævnets 47

48 kompetence, men Revisortilsynet skal dog anmode Revisornævnet om at inddrage forholdet som led i Revisornævnets stillingtagen til sanktionsudmålingen og rettighedsfrakendelse. Revisortilsynet skal anmode om, at Revisornævnet tager stilling til, hvorvidt indklagede revisor skal frakendes sin godkendelse for en periode i op til 5 år, jf. revisorlovens 44, stk. 2. Anmodningen er begrundet i, at indklagede gentagne gange har gjort sig skyldig i grove overtrædelser af revisorloven og erklæringsbekendtgørelsen. Revisortilsynet er derfor af den opfattelse, at indklagede ikke er i stand til at varetage opgaven som offentlighedens tillidsrepræsentant på forsvarlig måde. De indklagede har overordnet vedrørende klagen og den nedlagte afvisningspåstand anført blandt andet, at revisionsvirksomheden har haft en statsautoriseret revisor som kontrollant på trods af klare aftaler mellem revisorforeningerne om, at revisorerne skal kontrolleres af medlemmer fra egen forening. Det var de indklagedes kontrollant godt klar over, men svaret var, at der ikke var nogen registrerede revisorer til rådighed. At Revisortilsynet er afvisende over for disse aftaler som revisorforeningerne har indgået med Erhvervsstyrelsen viser efter de indklagedes opfattelse tydeligt tilsynets enegang og manglende evne til kommunikation. Herudover har de indklagede med to måneders forsinkelse fået oplysning om gennemførelse af fornyet kvalitetskontrol. Man må forvente, at Revisortilsynet skal overholde de samme regler, retningslinjer og frister, som de kontrollerede revisorer skal, hvilket imidlertid ikke har været tilfældet, og at sagerne derfor bør afvises fra Revisornævnet. Det her herudover de indklagedes opfattelse, til tilsynet handler uden nogen form for dialog med hverken revisorerne, revisorforeningerne, hvilket også er i modstrid med Erhvervsstyrelsens nye initiativer af 2. marts 2015 om øget dialog. Det er de indklagedes opfattelse, at kvaliteten af revisors arbejde fremstilles som værre end det egentlig er, da der ikke skelnes mellem fejl af betydning for regnskabsbrugerne og fejl af mere formalistisk karakter. 48

49 Det er videre indklagedes opfattelse, at de kopier, som kontrollanten har taget af indklagedes dokumentation, ikke er blevet læst af tilsynet, og at de indklagede ligesom i de to foregående sager er blevet fejldømt, og at konklusionerne har været i strid med både de internationale og de danske revisionsstandarder. Folketinget har den 21. maj 2015 vedtaget en del ændringer af årsregnskabsloven, der har stor betydning særligt for mikrovirksomheder som de i denne sag omhandlede med lempelsesmuligheder i forhold til regnskabskrav for visse dattervirksomheder, enklere regnskabsregler for mikrovirksomheder, delvis ophævelse af kravet om ledelsespåtegning samt forhøjelse størrelsesgrænser for regnskabsklasserne B og C mellem. Vedrørende revisionsvirksomheden Den indklagede revisionsvirksomhed har til støtte for klagepunkt 1a anført blandt andet, at revisionsvirksomheden ikke har afgivet urigtige oplysninger ved afgivelse af erklæringer på de omhandlede sager. Sagerne er forsøgt afgivet bedst muligt, da selskaberne, som er mikroselskaber, ikke kan revideres i henhold til både de internationale og de danske standarder omkring revision, på trods af Erhvervsstyrelsens påbud om revision til disse selskaber. De skærpede krav til revisionen er således ikke muligt i sådanne selskaber. I disse selskaber er det således ikke muligt at foretage: Analyse, forespørgsel og efterprøvelse, og derfor kan revision ikke foretages. Der er således på disse regnskaber afgivet en påtegning med supplerende oplysninger, der nok kan betegnes som værende ikke i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsen, hvilket imidlertid ikke er det samme som af give en blank påtegning, hvilket ville have været en grov overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen. Indklagedes revisionsmanual blev tilrettet i januar 2014, hvor det samtidig blev oplyst til Erhvervsstyrelsen, at revisionsselskabet ikke udførte erklæringsopgaver. Derfor havnede indklagede mellem to stole da nogle tidligere klienter henvendte sig til indklagede angående de omhandlede selskaber. Indklagede burde have undladt at påtage sig opgaverne, men mente ikke at kunne undlade dette. 49

50 Indklagede revisionsvirksomhed har vedrørende klagepunkt 1b anført, at der henvises til indklagede manual fra januar 2014, og at indklagede ikke forstår, hvad der skal overvåges, når der ikke afgives erklæringer. Indklagede revisionsvirksomhed har vedrørende klagepunkt 1c anført blandt andet, at manualen vedrørende hvidvaskloven, jf. 1, stk. 1, nr. 15, er fuldt ud forklarende for, hvad virksomheden, hvis revisor, som er indehaver og eneste ansatte, gør, såfremt der opstår en mistanke om hvidvask, hvortil det også skal tages i betragtning, at indklagede revisionsvirksomhed kun har mikroselskaber i sin portefølje. Der er efter indklagedes opfattelse ikke grund til unødige, skriftlige, interne regler og instruktioner til personale og andre, da disse ikke findes i virksomheden. Indklagede har i øvrigt gentaget sine bemærkninger anført i høringsskrivelsen til tilsynet, herunder omkring indretningen af kvalitetsstyringssystemet. Vedrørende revisor personligt Den indklagede revisor har vedrørende klagepunkt 2a henvist til sit svar på klagepunkt 1a, som efter indklagedes opfattelse er sammenfaldende hermed. Indklagede revisor har vedrørende klagepunkt 2b anført blandt andet, at indklagede ikke forstår, at god skik skulle have være overtrådt, og at vurderingen af god skik efter indklagedes opfattelse er noget, der tilkommer revisorforeningerne at udtale sig om, og som revisortilsyn eller Revisornævn ikke skal blande sig i. Det er, som nævnt, indklagedes opfattelse, at de pågældende mikroselskaber ikke har kunnet revideres ud fra de eksisterende standarder, hvorfor tilsynets kommentarer herom ikke er relevante. Det er videre indklagedes opfattelse, at planlægningsnotat samt dokumentation er tilstrækkelig for de fire sager efter disses karakter, og at den udførte planlægning indklagedes memo faktisk omhandler alle selskabernes aktiver og passiver. Indklagede revisor har vedrørende klagepunkt 2c anført blandt andet, at god skik efter indklagedes opfattelse ikke er overtrådt, da der ikke kan afgives en revisionspåtegning på de pågældende mikroselskaber, hvorfor der heller ikke kan afgives revisionsprotokol. Større selskaber er i forbindelse 50

51 med en udvidet gennemgang fritaget fra at afgive revisionsprotokol, og i de fire omhandlede er der kun en person, som alt går gennem og ingen bestyrelse at informere. Det giver efter indklagedes opfattelse ingen mening at kræve revisionsprotokol i disse sager, når større selskaber er fritaget. Indklagede revisor har vedrørende klagepunkt 2d anført, at erklæringsbekendtgørelsen efter indklagedes opfattelse ikke er overtrådt vedrørende selskabets grunde og bygninger, da disse er investeringsejendomme og derfor ikke skal afskrives. Det er blevet meddelt kontrollanten, som har bekræftet, at det var korrekt. Indklagede har i øvrigt gentaget sine bemærkninger anført i høringsskrivelsen til tilsynet, herunder omkring muligheden inden for de danske og internationale standarder for at gennemføre revision på mikroselskaber. Parterne har givet møde for Revisornævnet og har haft lejlighed til at redegøre for deres synspunkter. Revisornævnets begrundelse og afgørelse: Ad afvisningspåstanden Revisornævnet har forstået de indklagedes argumentation vedrørende afvisningspåstanden således, at der påstås afvisning under henvisning til, dels at tidspunktet for kvalitetskontrollen er meddelt revisionsvirksomheden for sent, dels at kvalitetskontrollen er gennemført ved en kvalitetskontrollant, som er statsautoriseret revisor, og endelig at klagepunkterne som sådan ikke kan behandles af nævnet, da Erhvervsstyrelsens afgørelse om at pålægge 4 mikroselskaber revision strider mod internationale og danske revisionsstandarder. Det følger af 6 i bekendtgørelse nr. 924 af 18. august 2014 om kvalitetskontrol og Revisortilsynets virksomhed, som var gældende på det tidspunkt, hvor kontrollen blev gennemført og kontrollanten afgav sin erklæring, at Revisortilsynet kan beslutte, at en revisionsvirksomhed skal udtages til ekstraordinær eller hyppigere kontrol, hvis tilsynet finder, at der foreligger omstændigheder, der begrunder dette. Af bekendtgørelsens 7 fremgår det, at revisionsvirksomheder, der er udtaget til kvalitetskontrol, underrettes senest den 1. marts om, at de skal kvalitetskontrolleres i samme år. 51

52 Revisortilsynet har oplyst, at tilsynet i 2012 traf afgørelse om, at revisionsvirksomheden skulle undergives ny kontrol, og at revisionsvirksomheden den 2. januar 2014 fik meddelelse om, at kontrol skulle gennemføres senere samme år, og den 10. juni 2014 fik meddelelse om det konkrete tidspunkt for kontrollens gennemførelse. Disse oplysninger er ikke bestridt af de indklagede. Af bekendtgørelsens 8 fremgår videre, at Revisortilsynet udpeger en kvalitetskontrollant, der er godkendt i medfør af 18, til at udføre kvalitetskontrol af en revisionsvirksomhed, og at kontrollanten skal have de fornødne kvalifikationer og erfaringer i forhold til karakteren og størrelsen af den virksomhed, som er omfattet af kontrollen. Revisornævnet finder herefter ikke grundlag for at afvise sagen som følge af det af de indklagede anførte om den gennemførte kvalitetskontrol, idet det bemærkes, at det tilkommer tilsynet at tilrettelægge kvalitetskontrollerne og udpege kvalificerede kvalitetskontrollanter. For så vidt angår spørgsmålet om afvisning under henvisning til Erhvervsstyrelsens pålæg om revision, finder nævnet heller ikke grundlag for at afvise sagerne som følge heraf. Der henvises til nævnets øvrige bemærkninger til de enkelte klagepunkter nedenfor. Vedrørende indklagede revisionsvirksomheden Ad klagepunkt 1a Indledningsvis bemærkes, at det første klagepunkt over for revisionsvirksomheden dels angår afgivelse af urigtige oplysninger, dels manglende anvendelse af kvalitetssikringssystemet. For så vidt angår den del af klagepunktet, der angår afgivelse af urigtige oplysninger i forbindelse med kvalitetskontrollen finder nævnet ikke, at klagepunktet er omfattet af 43, stk. 5, i revisorloven og dermed af nævnets kompetence. Herefter og med bemærkning at revisorlovens 14, stk. 2, jf. 29, regulerer Erhvervsstyrelsens reaktionsmuligheder i tilfælde, hvor en revisionsvirksomhed ikke underkaster sig reglerne om kvalitetskontrol - vil denne del af klagepunktet være at afvise. For så vidt angår klagen over, at revisionsvirksomheden ikke har sikret, at kvalitetsstyringssystemet anvendes ved udførelse af erklæringsopgaver finder nævnet det efter kvalitetskontrollantens ar- 52

53 bejdspapirer og erklæring godtgjort, at den erklæringsafgivende revisor i samtlige gennemgåede enkeltsager har undladt at anvende kvalitetsstyringssystem til at sikre, at de blev udført i overensstemmelse med revisorlovgivningen og faglige standarder, og dette har medført, at det udførte arbejde har været mangelfuldt i disse sager. Den erklæringsafgivende revisor var samtidig revisionsvirksomhedens leder og har dermed i denne egenskab forsømt at drage omsorg for systemets effektive anvendelse. Revisionsvirksomheden har derfor gennem sin ledelse pådraget sig ansvar for ikke at have sikret sig, at kvalitetsstyringssystemet blev efterlevet på enkeltsagsniveau. Det kan ikke føre til et andet resultat, at revisionsvirksomhedens ledelse ikke havde forventet, at der ikke skulle afgives flere erklæringer med sikkerhed, når virksomheden rent faktisk påtog sig erklæringsopgaver med sikkerhed. Nævnet finder herefter revisionsvirksomheden skyldig i den rejste klage i det anførte omfang. Ad klagepunkt 1b På baggrund af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer og indklagedes egne bemærkninger lægges til grund, at der ikke har været gennemført overvågning siden 2011, selvom det af revisionsvirksomhedens kvalitetsmanual fremgår, at overvågning skal gennemføres hvert tredje år. Nævnet finder, at den manglende overvågning udgør en tilsidesættelse af god revisorskik. Det forhold, at man fra revisionsvirksomhedens side var af den opfattelse, at der ikke blev afgivet erklæringer efter revisorlovens 1, stk. 2, kan ikke føre til andet resultat. Det bemærkes herved den erklæringsafgivende revisor samtidig var revisionsvirksomhedens leder, og at denne i en række tilfælde har påtaget sig sådanne opgaver. Indklagede findes herefter skyldig i det rejste klagepunkt. Ad klagepunkt 1c Efter indholdet af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer lægger nævnet til grund, at indklagedes kvalitetsstyringssystem ikke indeholdt en tilstrækkelig beskrivelse af procedurer for gennemførelse af obligatorisk efteruddannelse samt gennemførelse af uddannelses- og instruktionsprogrammer, der 53

54 skal sikre betryggende kendskab til reglerne om hvidvask, hvilket er en overtrædelse af revisorlovens 28, stk. 1. Den omstændighed, at der til revisionsvirksomheden alene er tilknyttet én revisor, som samtidig er indehaver af virksomheden, eller at virksomheden alene påtog sig mindre kunder kan ikke føre til, at virksomheden undtages fra dette krav. Det bemærkes herved, at nævnet også i sin kendelse fra 2012 fandt revisionsvirksomheden skyldig i, at dens kvalitetsstyringssystem var mangelfuldt i relation til beskrivelse af hvidvaskreglerne, og at forholdet ikke er bragt i orden. Indklagede findes herefter skyldig i det rejste klagepunkt. Vedrørende indklagede revisor personligt Ad klagepunkt 2a Efter erklæringsbekendtgørelsen 5, stk. 5, skal en konklusion enten være uden forbehold, med forbehold eller afkræftende. Det fremgår af revisionspåtegningerne i de fire kontrollerede enkeltsager, at indklagede har afgivet påtegninger uden forbehold, men med supplerende oplysninger, hvoraf fremgår, at der ikke er udført revisionshandlinger i årets løb, ligesom det ikke har været muligt for indklagede at udføre sædvanlige revisionshandlinger, hvorfor der ikke kan afgives erklæringer med sikkerhed. Da indklagede efter det anførte ikke har været i stand til at opnå tilstrækkeligt og egnet revisionsbevis til at konkludere, at regnskaberne var uden væsentlige fejl, burde indklagede have taget forbehold herfor, jf. erklæringsbekendtgørelsens 6, stk. 1, nr. 2. Det følger af erklæringsbekendtgørelsens 7, stk. 3, at supplerende oplysninger ikke kan erstatte et forbehold. Det forbehold, som indklagede skulle have taget, burde endvidere have givet anledning til en modifikation af konklusionen i de enkelte erklæringer, hvilket ikke er sket. Tilsynet har i klagepunktet henvist til yderligere 6 afgivne revisionspåtegninger, hvor der er afgivet tilsvarende supplerende oplysninger. Det drejer sig således om 6 påtegninger på årsrapporter for selskaber, som af Erhvervsstyrelsen er blevet pålagt revision, og hvor indklagede har afgivet påtegninger af en helt tilsvarende ordlyd som i de fire kontrolsager. Nævnet finder, at der også i disse tilfælde er sket overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsens 5-7, og indklagede er på den baggrund i det hele skyldig i det rejste klagepunkt. 54

55 Det af indklagede anførte, herunder om mikroselskaber og internationale revisionsstandarder, kan ikke føre til andet resultat. Indklagede findes herefter skyldig i dette klagepunkt. Ad klagepunkt 2b Efter kvalitetskontrollantens erklæring og arbejdspapirer findes det godtgjort, at der savnedes dokumentation for, at revisors erklæringsarbejde levede op til gældende krav med hensyn til planlægning af arbejdet, og at dokumentationen for revision af væsentlige og risikofyldte områder i samtlige de kontrollerede enkeltsager var ganske utilstrækkeligt, ligesom der ikke foreligger tilstrækkelig dokumentation til at understøtte de afgivne revisionspåtegninger. Disse krav var en følge af god revisorskik og fulgte ikke i sig selv af kvalitetsstyringssystemet, hvis formål alene er at understøtte revisor i at udføre sit erklæringsarbejde i overensstemmelse med god revisorskik. Fraværet eller som i det foreliggende tilfælde - manglende anvendelse af et kvalitetsstyringssystem i en revisionsvirksomhed kan derfor ikke fritage revisor personligt for at udføre sit erklæringsarbejde i overensstemmelse med god revisorskik. Den utilstrækkelige efterlevelse af dokumentationskravene indebærer herefter, at den indklagede revisor personligt har overtrådt god revisorskik. Indklagede er på baggrund skyldig i det rejste klagepunkt. Ad klagepunkt 2c Det lægges til grund som ubestridt, at indklagede ikke har udarbejdet revisionsprotokollat vedrørende revisionen for samtlige de kontrollerede enkeltsager, hvilket er i strid med revisorlovens 20, stk. 1. Det af indklagede anførte om netop gennemførte og kommende regelændringer for de af indklagede benævnte mikroselskaber, kan ikke føre til andet resultat. Indklagede er på baggrund skyldig i det rejste klagepunkt. Ad klagepunkt 2d 55

56 Nævnet lægger til grund, at der i årsrapporten 2013 for C ApS under afsnittet Anvendt regnskabspraksis ikke er omtale af selskabets anvendte regnskabspraksis for regnskabsposten Grunde og bygninger, der i balancen er medtaget til 530 t.kr. svarende til 64 % af balancesummen. Det lægges endvidere til grund som ubestridt, at der ikke foretaget afskrivninger på bygningen. Indklagede har gjort gældende, at årsagen til, at der ikke blev foretaget afskrivninger på ejendommen, var, at der er tale om investeringsejendomme. Da selskabet ikke ifølge årsrapportens oplysninger har udøvet investeringsvirksomhed som hovedaktivitet, finder årsregnskabslovens 38 ikke anvendelse på ejendommen, og der skulle derfor have været foretaget afskrivninger på ejendommen, jf. årsregnskabslovens 43. Da dette ikke er sket, finder nævnet, at indklagede i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelens 6, stk. 1, burde have taget forbehold herfor, og at det manglende forbehold udgør en overtrædelse af erklæringsbekendtgørelsen og god revisorskik. Indklagede er på en baggrund skyldig i det rejste klagepunkt. Ad sanktionsfastsættelsen for revisionsvirksomheden Som ovenfor nævnt er den indklagede revisionsvirksomhed ved nævnets kendelse af 5. oktober 2012 (sag nr. 58/2011) tildelt en bøde på kr., idet revisionsvirksomhedens kvalitetssikringssystem ikke levede op til lovgivningens krav. Ved nævnets kendelse af 21. oktober 2013 (sag nr. 60/2012), hvor forseelsestidspunkterne lå forud for nævnets tidligere kendelse, blev der ikke fundet grundlag for at udmåle en tillægsstraf. De nu påkendte forseelser vedrører en kvalitetskontrol i 2014 af erklæringsarbejde, der daterer sig fra den 12. juni 2014 til den 28. oktober 2014, og dermed efter fra kendelsen af 21. oktober Nævnet finder, at sanktionen for den nu påkendte tilsvarende overtrædelse af god revisorskik bør udmåles under hensyn hertil, således at den tidligere afgørelse tillægges gentagelsesvirkning, jf. princippet i straffelovens

57 Efter fast praksis er udgangspunktet for sanktionsfastsættelsen i førstegangstilfælde, at revisionsvirksomheden pålægges en bøde på kr., medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Nævnet finder efter det ovenfor anførte, at bøden i dette andengangstilfælde bør fastsættes til kr., idet der ikke findes at foreligge særlige forhold, der kan føre til en nedsættelse af bøden. Ad sanktionsfastsættelsen herunder påstanden om rettighedsfrakendelse for revisor personligt Indklagede revisor er ved nævnets kendelser af 5. oktober 2012 (sag nr. 58/2011) og 21. oktober 2013 (sag nr. 60/2012) pålagt bøder på henholdsvis kr. og kr., heraf sidstnævnte som tillægsstraf i medfør af princippet i straffelovens 89. De nu påkendte forseelser vedrører en kvalitetskontrol i 2014 af erklæringsarbejde, der daterer sig fra den 12. juni 2014 til den 28. oktober 2014, og dermed efter kendelsen af 21. oktober Nævnet finder, at sanktionen for de nu påkendte overtrædelser af god revisorskik bør udmåles under hensyn hertil, således at de tidligere afgørelser tillægges gentagelsesvirkning, jf. princippet i straffelovens 81. Efter revisorlovens 44, stk. 2, kan Revisornævnet frakende godkendelsen for en periode på 6 måneder og indtil 5 år eller indtil videre, hvis en revisor har gjort sig skyldig i grov eller oftere gentaget forsømmelse i udøvelsen af sin virksomhed, og de udviste forhold giver grund til at antage, at den pågældende ikke i fremtiden vil udøve virksomheden på forsvarlig måde. Tilsynet har til støtte for anmodningen om frakendelse af godkendelsen henvist til, at indklagede tidligere af nævnet er idømt disciplinære sanktioner i to lignende sager, at der ikke ved fornyede kontroller er konstateret forbedringer, og at det på den bagrund er tilsynets opfattelse, at indklagede revisor ikke er i stand til at varetage opgaven som offentlighedens tillidsrepræsentant på forsvarlig måde. De tidligere revisornævnssager, som tilsynet henviser til, vedrører forhold, som burde have været bedømt under ét, hvorfor nævnet i den seneste sag har pålagt indklagede revisor en sanktion efter 57

58 princippet i straffelovens 89 om tillægsstraf. Nærværende sag er således den første, hvor nævnet skal bedømme egentlig gentagelsesvirkning. Fem medlemmer af Revisornævnet, Jeanette Mignon Olsen, Henrik G. Bak, Peter Rose, Birthe Werner og Terese Dissing, udtaler: Vi finder, at de foreliggende overtrædelser er af en grovhed og karakter, der viser indklagedes manglende forståelse af revisors opgaver, herunder opgaven som offentlighedens tillidsrepræsentant, idet han systematisk i 10 tilfælde har afgivet erklæringer efter revisorlovens 1, stk. 2, med supplerende oplysninger, hvor de supplerende oplysninger er i åbenbar modstrid med indholdet af erklæringens konklusion, som burde have været modificeret. Hertil kommer de yderligere forhold, som indklagede er fundet skyldig i, samt at indklagede tidligere er straffet for overtrædelser af samme karakter. Vi finder således, at de udviste forhold sammenholdt med, at der foreligger en gentagelsessituation, giver grund til at antage, at den indklagede revisor ikke i fremtiden vil udøve virksomheden på forsvarlig måde. Vi finder herefter, at betingelserne for at frakende indklagede revisor godkendelsen efter revisorlovens 44, stk. 2, er opfyldt, og stemmer for at frakende indklagede revisor godkendelsen i 1 år. Henset til at frakendelse er en særdeles indgribende sanktion, stemmer vi for at lade den forskyldte bødestraf bortfalde, jf. princippet i straffelovens 83. To medlemmer af Revisornævnet, Søren Loyola Bro Søndergaard og Grethe Jørgensen, udtaler: Efter en helhedsbedømmelse af de foreliggende overtrædelser, finder vi, uanset forholdenes grovhed, og at der er tale om gentagende fejl af samme karakter, at der ikke er fuldt tilstrækkeligt grundlag for frakendelse af godkendelsen efter revisorlovens 44, stk. 2. Vi stemmer for at pålægge indklagede revisor en bøde i medfør af revisorlovens 44, stk. 1, jf. princippet i straffelovens 81, der passende kan fastsættes til kr., idet vi bemærker, at vi efter fejlenes karakter og grovhed ikke finder grundlag for at lade bøden for revisor personligt bort- 58

59 falde, uanset at revisionsvirksomheden tillige er pålagt en bøde for utilstrækkelig anvendelse af kvalitetsstyringssystemet. Der træffes afgørelse om spørgsmålet om sanktion og frakendelse efter stemmeflertallet, således at indklagede frakendes sin godkendelse i 1 år og ikke pålægges en bøde. Klagevejledning Efter bestemmelsen i revisorlovens 44, stk. 2, skal en afgørelse, hvor en revisor frakendes sin godkendelse som registreret revisor, indeholde oplysning om adgangen til efter lovens 52 at begære domstolsprøvelse og om fristen herfor. Efter revisorlovens 52 kan en afgørelse efter 44, stk. 2, af den, afgørelsen vedrører, forlanges indbragt for retten. Anmodning herom skal være modtaget i Erhvervsstyrelsen senest 4 uger efter, at afgørelsen er meddelt den pågældende. Styrelsen anlægger sag mod den pågældende i den borgerlige retsplejes former. Anmodning om indbringelse for retten af en afgørelse om frakendelse efter 44, stk. 2, har opsættende virkning, men retten kan bestemme, at den pågældende under sagens behandling ikke må udøve virksomhed som registreret revisor. Thi bestemmes: Indklagede, A ApS, pålægges en bøde på kr. Indklagede, registreret revisor Aime Perret Gentil, pålægges ingen bøde. Indklagede, registreret revisor Aime Perret Gentil, frakendes sin godkendelse i 1 år. Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens 44, stk. 6. Grethe Jørgensen 59