14. januar 2011 mbl (X:\Udvalg\MOMSARBG\2010\Moms på fast ejendom- Supplerende henvendelse.doc)

Skatteministeriet Nicolai Eigtveds Gade 28 1402 København K E-mail: winnie.jensen@skat.dk Foreningen af Statsautoriserede Revisorer Kronprinsessegade 8, 1306 København K. Telefon 33 93 91 91 Telefax nr. 33 11 09 13 e-mail: fsr@fsr.dk Internet: www.fsr.dk 14. januar 2011 mbl (X:\Udvalg\MOMSARBG\2010\Moms på fast ejendom- Supplerende henvendelse.doc) Kommentarer til vejledning af 2. december 2010 om Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde Skatteministeriet har 2. december 2010 offentliggjort ovennævnte vejledning. Foreningen af Statsautoriserede Revisorer har gennemgået vejledningen og har følgende bemærkninger: Sammenfatning Helt overordnet ønsker FSR at pege på følgende forhold A-C, som vi anmoder Skatteministeriet om at tage stilling til, herunder overveje, om forholdene giver Skatteministeriet anledning til at tilpasse vejledningen. Eksempler på de beskrevne problemstillinger findes under de detaljerede kommentarer: A. FSR finder det betænkeligt, at der i vejledningen findes en række forslag til regler, som synes at være i strid med EU's momssystemdirektiv og/eller, som måske nok er mulige at indføre efter direktivet, men som i givet fald kræver særskilt dansk lovhjemmel for at kunne blive gældende ret. En lovhjemmel, som ikke findes i dag. B. Der synes i vejledningen at være forslag til regler, som er i direkte modstrid med bemærkningerne til lovforslaget m.m. FSR finder dette meget betænkeligt, idet det er op til Folketinget at udstede lovregler, således at der naturligvis ikke i en vejledning kan fastsættes regler, som er i strid med lovgivers hensigt. Regler, der savner fornøden hjemmel, kan selvsagt heller ikke retfærdiggøres selvom formålet er at forhindre omgåelse eller konkurrenceforvridning. 1

C. Flere af de foreslåede regler efterlader meget stor usikkerhed om den momsmæssige behandling i flere konkrete situationer, hvilket efter FSR's holdning ikke kan begrundes i at forhindre omgåelse eller konkurrenceforvridning m.m. Vejledning om Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde Afsnit 1.0 Levering af fast ejendom eller levering af byggeydelser? Se bemærkninger under afsnit 2.0.2 Bebyggede grunde. Afsnit 1.2 Hvad forstås ved en bygning i momslovens forstand?, afsnit 1 Det anføres i vejledningen: "Ved begrebet bygning forstås grundfaste konstruktioner, som er færdiggjorte til det formål, de er bestemt til. Levering af dele af en sådan bygning anses ligeledes for at være levering af en bygning." FSR kan ikke se, at det fremgår af det tidligere udkast til vejledning eller af forarbejderne til lov nr. 520 af 12. juni 2009, at de grundfaste konstruktioner skal være færdiggjorte til det formål, som de er bestemt til. Endvidere fremgår det af SKM2010.735, at en grund, hvorpå støbning af fundament er påbegyndt i 2010, kan sælges uden moms i 2011 og senere, selvom byggeriet endnu ikke er afsluttet. Ovennævnte formulering skaber en vis usikkerhed om den foreliggende praksis, FSR anmoder om at få bekræftet, at praksis som den fremgår af SKM2010.735 fortsat er gældende. Afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 4 Vejledningen anfører her: "Hvis en del af en ny bygning har været i brug i mere end 5 år og en del ikke har været i brug, skal salgsprisen for ejendommen fordeles mellem den del af ejendommen, der er momspligtig og den del af ejendommen, der er momsfritaget." 2

Efter FSR's opfattelse er der tale om en ny regel, som ikke har hjemmel i hverken Momssystemdirektivet, lov nr. 520 af 12. juni 2009 og forarbejderne hertil. Heraf fremgår det alene, at momspligten vedrører helt eller delvist salg af en ny bygning, og at vurderingen af om der foreligger en "ny bygning" skal foretages samlet set for bygningen under ét. Det fremgår intet sted, at der kan ske en opdeling af bygningen i en momspligtig del og en momsfritaget del på baggrund af brugen af hver del af bygningen. FSR finder, at denne nye regel ikke er direktivkonform, da den ikke har hjemmel i Momssystemdirektivet. Det fremgår da også af C-400/98, Birgitte Breitsohl, præmis 50, at en bygning eller en del af en bygning med tilhørende jord ikke kan adskilles i relation til momsen. Videre fremgår det af præmis 55, at det valg af momspligt, som træffes på tidspunktet for levering af en bygning eller en del af en bygning med tilhørende jord, skal omfatte bygningen eller bygningsdelen og, uden mulighed for adskillelse, den tilhørende jord. FSR finder det principielt og retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, såfremt denne nye ulovhjemlede og ikke-direktivkonforme regel fastsættes i en administrativ vejledning. Afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 5 Følgende fremgår af afsnit 5: "5-års fristen regnes fra færdiggørelsen af arbejdet, når første levering af bygningen sker efter første indflytning." Det fremgår af afsnittet, at 5-års kriteriet skal vurderes i forhold til færdiggørelsestidspunktet, hvilket som udgangspunkt ikke har noget at gøre med ibrugtagningen. Dette betyder, at hvis en ejendom har været færdiggjort i mere end 5 år, og den samtidig har været i brug på et eller andet tidspunkt, er et salg ikke momspligtigt. I forarbejderne blev færdiggørelsestidspunktet fastsat til senest at være det tidspunkt, hvor første indflytning fandt sted. FSR finder et derfor uhensigtsmæssigt, at det nu skal bero på en konkret vurdering, hvornår færdiggørelsen finder sted, og at færdiggørelsestidspunktet kan ligge efter 3

tidspunktet for indflytning. FSR vil derfor opfordre til, at Skatteministeriet indretter praksis i overensstemmelse med forarbejderne. FSR savner også en tydeliggørelse af, hvornår "levering" skal anses for sket. Er der f.eks. tale om det momsmæssige leveringstidspunkt efter momslovens 23, stk. 1-3, på det tidspunkt, hvor der indgås bindende aftale mellem parterne, eller på det aftalte overdragelsestidspunkt. Afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 10 Følgende anføres i afsnit 10: "Ved anden og efterfølgende leveringer, der sker inden for fem år fra bygningens færdiggørelse, er bygningen også ny, hvis leveringen sker inden bygningen har været i brug ved indflytning i en periode på 2 år, og første levering af bygningen er omfattet af momslovens 29, stk. 3, om handel mellem interesseforbundne parter." Efter FSR's opfattelse er der tale om en udvidelse af det momspligtige område for fast ejendom, som ikke har været fremme under det lovforberedende arbejde i Folketinget i forbindelse med vedtagelsen af de nye regler om moms på fast ejendom. FSR finder således ikke,, at udvidelsen har tilstrækkelig lovhjemmel i Skatteministerens bemyndigelse efter momslovens 13, stk. 3. Da 2-års kriteriet ikke er omtalt hverken i lov nr. 520 af 12. juni 2009 eller i forarbejderne hertil, synes der ikke at være hjemmel hertil, hvorved der reelt bliver tale om pålæg af skat i en vejledning, hvilket ikke er muligt. Endvidere finder FSR det uklart, hvad formålet reelt er med at indføre det nye yderligere kriterium om, at første levering af bygningen skal være omfattet af momslovens 29, stk. 3. FSR skal også påpege, at der kan opstå betydelige uhensigtsmæssigheder ved senere salg, idet parterne ved det senere salg ikke nødvendigvis er bekendt med, om der har været et 1. gangs salg mellem interesseforbundne parter ved et tidligere salg. Afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 15 Se bemærkninger under afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 4. 4

Afsnit 1.3.2 Til-/ombygningsarbejde i væsentligt omfang, afsnit 4 Se bemærkninger under afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 4. Afsnit 1.3.2 Til-/ombygningsarbejde i væsentligt omfang, afsnit 9 Dette afsnit om, at successivt udførte ombygningsarbejder skal vurderes samlet i forhold til 25/50%-reglen, skaber i høj grad uklarhed om, hvornår ombygninger kan resultere i momspligt. Uklarheden bliver endnu større af, at sondringen mellem vedligeholdelse og forbedring er meget restriktiv, jf. afsnit 1.3.2.1 Hvad forstås ved til-/ombygningsarbejde? Afsnit 1.3.2 Til-/ombygningsarbejde i væsentligt omfang, afsnit 12 Det er FSR's opfattelse, at afsnittet: Hvornår er der foretaget til-/ombygning i væsentligt omfang?, er mangelfuldt og i værste fald i strid med lovens intention, idet afsnittet udelader en væsentlig beregningsregel, som fremgår af forarbejderne til lov nr. 520 af 12. juni 2009: "Som udgangspunkt er der i væsentligt omfang udført til- og ombygningsarbejde på en bygning, når værdien heraf overstiger 50 pct. eller 25 pct. af salgssummen ved den efterfølgende første levering af bygningen som henholdsvis ny bygning og ny bygning med tilhørende jord. Værdien af til-/ombygningsarbejdet opgøres som summen af normalværdien af virksomhedens egne byggeydelser, inklusive avance, og værdien af det håndværksarbejde m.v., som virksomheden har fået leveret af fremmede underleverandører. Denne normalværdi opgøres efter de gældende regler herom i momslovens 28, stk. 3. Ved opgørelsen reduceres normalværdien af virksomhedens eget arbejde m.v. med en tiendedel for hvert påbegyndt efterfølgende regnskabsår, hvis bygningen har været i brug indtil påbegyndelsen af året. Endvidere reduceres ved opgørelsen værdien af det håndværksarbejde m.v., som virksomheden har fået leveret af andre leverandører, med en tiendedel for hvert påbegyndt efterfølgende regnskabsår, hvis bygningen har været i brug indtil påbegyndelsen af året (vores fremhævelse)". Reduceringsreglen er heller ikke omtalt i bekendtgørelsen. FSR forventer dog, at SKAT vil administrere praksis under hensyntagen til reduceringsreglen på en tiendedel, som er til fordel for skatteyderne, og anmoder om at få dette bekræftet. 5

Afsnit 1.3.2 Til-/ombygningsarbejde i væsentligt omfang, afsnit 13 Vejledningen anfører: "Hvis den faktisk opnåede salgspris ved leveringen af bygningen henholdsvis bygningen med tilhørende jord til en med sælger ikke-forbunden køber, overstiger ejendomsværdien med tillæg af værdien af udført til- og ombygningsarbejde, kan den afgiftspligtige (sælger) vælge at anvende salgssummen som beregningsgrundlag for 25/50%-reglen." FSR antager, at dette også må være gældende, hvis salgssummen måtte være mindre end ejendomsværdien med tillæg af værdien af til-/ombygningen, og hører gerne ministeriets kommentar hertil. Afsnit 1.3.2 Til-/ombygningsarbejde i væsentligt omfang, afsnit 17 Se bemærkninger til afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 10. Afsnit 1.3.2 Til-/ombygningsarbejde i væsentligt omfang, afsnit 22 Se bemærkninger til afsnit 1.3.1 Nyopførte bygninger, afsnit 10. I øvrigt bemærkes, at det pågældende afsnit fremgår dobbelt. Afsnit 1.3.2.1 Hvad forstås ved til-/ombygningsarbejde? FSR finder, at sondringen mellem vedligeholdelse og forbedring synes meget restriktiv, og at sondringen synes at udvide området for forbedringer. FSR formoder dog, at den momsretlige sondring mellem vedligeholdelse og forbedring i langt overvejende grad vil være i overensstemmelse med den skatteretlige sondring. Ministeriet bedes bekræfte dette. 6

Afsnit 1.3.2.3 Aktie- og andelslejligheder FSR bemærker, at det i vejledningens afsnit 1.0.2 Andels- og aktielejlighedsbyggeri anføres, at en andelsboligforening betragtes som én bygning, hvilket ikke synes at harmonere med, at det i dette afsnit er anført, at overdragelse af aktie/andel efter omstændighederne kan anses for overdragelse af en bygning. Afsnit 1.4.1 Opførelse af bygning Det anbefales, at vurderingen af, om et byggeri reelt er påbegyndt, sammenkobles med vurderingen i relation til byggetilladelse; en byggetilladelse bortfalder inden for en nærmere bestemt periode, hvis byggeriet ikke påbegyndes, og der findes derfor allerede en udviklet praksis i relation hertil. Afsnit 1.5 Eksempel på opførelse af bygninger FSR bemærker, at der i en række tilfælde består en pligt til at udleje opførte boliger, idet sådanne boliger ikke må stå tomme og afvente et salg. Der bør efter FSRs opfattelse skabes klarhed over den situation, hvor bygningen opføres med henblik på salg, men hvor der af den ene eller anden årsag sker udlejning i samme år, som bygningen står færdig. Spørgsmålet er, om dette vil indebære, at hele fradraget mistes (og dermed ikke omfattes af reguleringsforpligtelsen), og at bygningen kan sælges uden moms som en konsekvens af den momsfritagne anvendelse, jf. afsnit 5.1.2. Afsnit 2.0.1 Byggegrunde Som FSR læser vejledningen, synes den at bekræfte, at et areal som udgangspunkt skal være udlagt til byzone eller sommerhusområde, før der kan være tale om en "byggegrund" (dog undtaget zonetilladelser). 7

Det må således antages, at hvis en handel betinges af, at et areal omfattes af byzone eller lignende, er der tale om salg af en byggegrund, idet aftalen først bliver endelig på det tidspunkt, hvor arealet er udlagt til formål, der muliggør opførelse af bygninger. Ministeriet bruger i afsnittet ordet "tilbageskødning", når betingelser i en aftale ikke opfyldes, hvilket FSR ikke finder hensigtsmæssigt, idet "tilbageskødning" indikerer, at der sker to salg. Det bør klart fremgå, at dette ikke er tilfældet, idet der aldrig tages endeligt skøde på grundarealet, hvis betingelserne ikke opfyldes. Afsnit 2.0.2 Bebyggede grunde, afsnit 2 Det fremgår af afsnit 1, at særskilt levering af bebyggede grunde som udgangspunkt altid er omfattet af momspligten. Herefter fremgår det af afsnit 2, at dette gælder tilfælde, hvor en ny bygning er opført på sælgers egen eller på lejet (fremmed) grund. For at være omfattet af momspligten, skal der altså være opført en ny bygning på grunden. Det fremgår af 39 c, stk. 2, i bekendtgørelse 1370 af 2. december 2010, at ved særskilt levering af en bebygget grund, forstås levering af ethvert grundareal med grundfaste konstruktioner, hvor der ikke samtidig med leveringen af grundarealet sker levering af de på grunden opførte grundfaste konstruktioner. Dette omfatter således efter bestemmelsens ordlyd både, hvis der er opført en ny eller en gammel bygning på grunden. I udkastet til 39 c, fremgik det af stk. 3, at særskilt levering af en bebygget grund ikke omfattede levering af en bebygget grund, når leveringen skete senere end 5 år fra tidspunktet for færdiggørelsen af den på grunden opførte bygning. For at være omfattet af momspligten skulle der altså være opført en ny bygning på grunden. Dette stk. 3, er imidlertid udgået i den nugældende formulering af 39 c. 8

Der vil herefter herske usikkerhed om, hvorvidt momspligten for særskilt levering af en bebygget grund er begrænset til de tilfælde, hvor der er opført en ny bygning på grunden, jf. vejledningen, eller om momspligten for særskilt levering af en bebygget grund omfatter alle tilfælde, hvor bygninger er opført på grunden, jf. bekendtgørelsen. FSR er uforstående overfor, hvordan momspligten kan omfatte levering af en bebygget grund, hvorpå der er opført en ny bygning på lejet (fremmed) grund, idet sælger ikke civilretligt kan sælge en lejet (fremmed) grund til en køber FSR skal opfordre ministeriet til at sikre den korrekte formulering. Afsnit 2.1 Tilbagekøbsklausuler, hjemfald eller frikøb af hjemfaldspligt Det er FSR s opfattelse, at returvare-reglerne i momslovens 27 kan finde anvendelse ved udnyttelsen af en tilbagekøbsklausul. Det ønskes be- eller afkræftet, om dette også er Skatteministeriets opfattelse. Generelt finder FSR, at dette punkt bør gøres mere konkret og lettere tilgængeligt. Særligt er det uklart, hvad der er gældende i situationer med en tidsforskydning mellem hjemfaldspligten og frikøbet. Det vil sige situationer, hvor muligheden for frikøb først gøres gældende efter tidspunktet for hjemfald. FSR opfordrer således Skatteministeriet til at udtale sig konkret herom. Afsnit 2.2 Gamle bygninger med tilhørende jord Afsnittet forholder sig ikke til det forhold, hvor en bebygget grund overdrages, men hvor der på grunden er mulighed for at opføre yderligere bygninger (fx i tilfælde af uudnyttet byggeret eller bebyggelsesprocent). Det anbefales, at Skatteministeriet udtaler sig konkret herom for derved at foregribe en række af de problemstillinger, der ellers utvivlsomt vil opstå. 9

Afsnit 2.3 I hvilke tilfælde skal der betales moms af en byggegrund?, sidste afsnit FSR skal bemærke, at begrebet "eller ordre" ikke aftaleretligt indebærer, at der sker endnu en overdragelse. Det er en adgang for køber til at indsætte en anden køber, og der er således ikke tale om først en overdragelse til køber 1 og dernæst en overdragelse fra køber 1 til køber 2. Afsnit 3.3 Aktier og andele Med afgørelsen SKM2010.749.SR forekom det klart, at moms på salg af aktier/andele m.v. var begrænset til de (få) tilfælde, hvor der direkte til aktien/andelen var knyttet en brugsret m.v. til selskabets ejendom. Med andre ord syntes momspligten begrænset til andelsboligforeninger, boliginteressentskaber, aktielejligheder o.lign., og det er også disse eksempler, der fremhæves i vejledningen. FSR finder imidlertid, at der atter er åbnet op for usikkerhed i forbindelse med de eksempler, som fremgår under afsnittet Tilfælde af overdragelse af andele m.v., som er omfattet. Det er FSR's forståelse af ovennævnte afsnit, at hvis en byggegrund ligger i et almindeligt anpartsselskab, og anparterne efterfølgende overdrages, så skal salgssummen ikke pålægges moms, idet ejendomsretten/brugsretten til grunden tilkommer selskabet og ikke anpartshaveren, jf. også SKM2010.749.SR. Hvis det derimod er en andelsboligforening eller et boligselskab, der er involveret, kan det efter en konkret vurdering udløse moms, hvis ejerskabet/brugsretten konkret tilkommer andelsboligforeningen m.v. FSR bemærker, at eksemplerne på s. 18-19 i vejledningen er svært forståelige, og de synes foranlediget af konkrete situationer, der vanskeliggør afklaringen af, hvornår et salg af aktier/andele skal pålægges moms. 10

Det er FSR's opfattelse, at den eksklusive brugsret kun sjældent forekommer, når der er tale om et almindeligt selskab (A/S eller ApS), der sælger til en køber, der ikke er en andelsboligforening, boligselskab o.lign. Dette salg vil således ikke udløse moms. FSR henstiller til, at vejledningen gøres endnu klarere på dette punkt, idet overdragelse af selskaber, der ejer fast ejendom, ofte forekommer. Afsnit 3.3 Aktier og andele, afsnit 13 Det anføres i afsnittet: "I tilfælde, hvor salget af andelene ikke udgør salg af ideelle andele, men salg af en ny bygning og/eller byggegrund, udgør momsgrundlaget ejendommens værdi som ligger til grund for fastsættelse af prisen for andelene, men før fradrag af selskabets hæftelser (passiver). Hvis der er tale om salg mellem interesseforbundne parter, skal momsgrundlaget fastsættes til normalværdien." Efter FSRs opfattelse er der ikke er hjemmel, herunder heller ikke i momssystemdirektivets afsnit VII Afgiftsgrundlag, til at fravige momsgrundlaget som værende "modværdien" eller vederlaget for aktierne, og til i stedet at være ejendommens værdi, som ligger til grund for fastsættelse af prisen for aktierne, men før fradrag af selskabets hæftelser (det underliggende aktiv). Der foreligger således alene en leverance mod vederlag af aktierne, ikke af ejendommen. Afsnit 3.4 Virksomhedsoverdragelse Efter FSRs opfattelse kan koncerninterne omstruktureringer udløse moms, hvis omstruktureringen ikke kan betegnes som en virksomhedsoverdragelse i momsmæssig forstand. Kan Skatteministeriet bekræfte dette? 11

Kapitel 4 Hvornår skal momsen betales af en levering? FSR ønsker oplyst om SKAT vil stille krav om, at der i forbindelse med momspligtige overdragelser af fast ejendom udstedes en egentlig faktura, eller kan købsaftalen m.v. efter omstændighederne tjene som grundlag? Kapitel 5 Leveringen skal ske i egenskab af momspligtig person Henvisningen i afsnittet om Tvangsauktionssalg til Momsvejledningen forekommer forkert. Den korrekte henvisning bør rettes til D.11.11.4.3. Under afsnittet Tvangsauktionssalg anføres det, at virksomheder, der overtager fast ejendom som ufyldestgjort panthaver, er fritaget for at betale moms af salg af fast ejendom, idet salget anses for at udgøre et integreret led i inddrivelse af det udlånte beløb (momsfritaget finansiel ydelse). FSR stiller sig tvivlende over for, at det generelt er tilfældet på området for fast ejendom. Afsnit 5.1 Hvem er omfattet af momspligten? FSR er af den opfattelse, at der ikke er grundlag for at indføre moms på det enkeltstående salg af fast ejendom, idet Danmark ikke har udnyttet denne mulighed i Momssystemdirektivets art. 12, stk. 1. Afsnit 5.1.2 Udlejningsejendomme FSR antager, at dette afsnit har baggrund i momslovens 13, stk. 2, og at afsnittet hænger sammen med afsnit 2.0.2 Bebyggede grunde. Dette understøttes af SKM2010.842.SR. I forlængelse heraf antager FSR, at afsnittet ikke omhandler de situationer, som er beskrevet i afsnit 3. 12

Det er således FSR's forståelse, at såfremt en boligejendom opføres, udlejes og sælges, kan salget ske uden moms, uanset udlejningsperiodens længde, forudsat, at der er tale om reel udlejning. Skatteministeriet bedes bekræfte, at momslovens 13, stk. 2 således (ligesom virksomhedsoverdragelse) har forrang frem for reglerne om momspligt ved salg af fast ejendom. Det er imidlertid usikkert, hvordan der skal forholdes i den situation, hvor ejendommen også har været anvendt til momspligtige formål, f.eks. forsøg på salg, inden udlejningen blev en realitet. Spørgsmålet knytter sig såvel til virksomhedens fradragsret som forpligtelsen til at afregne moms i forbindelse med salget. Afsnit 5.2 Hvem er ikke omfattet af momspligten?, afsnit 6-9 Det anføres i vejledningen: "Salg af et areal, der har udgjort en del af det grundareal, som hører til den pågældendes private bolig henholdsvis private sommerhus, er derimod som udgangspunkt omfattet af momspligten, hvis sælger foretager udstykning og salg af flere end 3 byggegrunde, der hver har et areal på mere end 1.400 m2. Der kan dog foreligge konkrete forhold, som gør, at nævnte udgangspunkt må fraviges. Eksempelvis kan der være servitutter, som fastsætter, at arealet, der udstykkes, skal være af en vis minimumsstørrelse, hvorfor arealkravet på de 1.400 m2 vil afhænge af de lokale forhold." "Udstykning af grundarealer, som ikke udgør en del af det grundareal, som hører til den private bolig m.v., når udstykningen vedrører udstykning og salg af flere byggegrunde er økonomisk virksomhed, som medfører momspligt." "Dette er begrundet i, at den pågældende person herved må anses for at udøve økonomisk virksomhed i momslovens forstand, henset til det forhold, at den pågældende afholder udgifter til udstykning og salg, herunder udgifter til honorar til landinspektør, matrikelkort, statsafgifter, skelpæle m.m. og udgifter til ejendomsmægler, herunder annoncering, og advokat, med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter." "Kriteriet "indtægter af en vis varig karakter" må dog i denne sammenhæng vurderes under hensyn til, at udbuddet af byggejord efter forholdets natur er begrænset, og at udstykning med henblik på salg af byggegrunde dermed ikke er direkte sammenlignelig med andre former for økonomisk virksomhed som producent, handlende eller leverandør af ydelser." 13

FSR finder, at vejledningen her udvider definitionen på økonomisk virksomhed, idet det fremgår, at vurderingen af økonomisk virksomhed med byggegrunde er væsentlig forskellig fra vurderingen af økonomisk virksomhed med alle andre typer af varer og ydelser. Økonomisk virksomhed vil således definitorisk allerede anses for at foreligge, når f.eks. privatpersoner, regioner og kommuner lejlighedsvis leverer byggegrunde, herunder når privatpersoner sælger mere end 3 byggegrunde, der hver har et areal på mindre end 1.400 m2. FSR finder ikke, at der er den fornødne hjemmel til at udvide definitionen på økonomisk virksomhed for så vidt angår levering af byggegrunde i momssystemdirektivets art. 9, momsloven eller lov nr. 520 af 12. juni 2009. Endvidere finder FSR, at denne udvidelse på ingen måde er direktivkonform, og at der er tale om en skærpelse af momspligten særligt for privatpersoner. Det er FSR's opfattelse, at det enkeltstående salg ikke kan resultere i momspligt. En privatperson, der har købt en byggegrund, men som vælger efter f.eks. et år at sælge den som en konsekvens af, at han har fortrudt købet, skal ikke svare moms. Dette synes da også at være udtrykt i vejledningen, jf. bl.a. afsnit 2.1 Tilbagekøbsklausuler, hjemfald eller frikøb af hjemfaldspligt. I øvrigt synes det uklart, om en privatpersons enkeltstående salg af en byggegrund i den kategori, der i vejledningen forudsættes momspligtig, under alle omstændigheder anses som momspligtig, altså også når grunden sælges til en lavere pris end købsprisen, således at momstilsvaret typisk i den samlede ejerperiode vil blive negativt. FSR finder det ønskeligt, at der skabes klarhed over, hvordan en virksomhed, der har købt en grund med henblik på opførelse af en ny domicilejendom, men som grundet finanskrisen ønsker at sælge igen, skal forholde sig. Endelig skal FSR anføre, at SKM2010.736.SR synes at have ført til misforståelser i diverse nyhedsbreve, idet afgørelsen er koblet sammen med den person, der fra sin bolig frastykker arealer. I afgørelsen købte en person en ejendom med henblik på frastykning, og det er efter vores opfattelse 14

underordnet, om der kunne frastykkes 2, 3, 4 eller 5 grunde. Den måde, som ovennævnte citerede afsnit er formuleret, kan være misvisende, idet der henvises til privatpersoners frastykning fra deres bolig, hvor skatteministeren i en pressemeddelelse vedrørende disse situationer har givet udtryk for, at der skulle foretages en konkret vurdering, når der kan frastykkes adskillige grunde. Endvidere bør mere end 1.400 m2 rettes til mindre end 1.400 m2. Kapitel 9 Overgangsregler, afsnit 7 Vejledningen anfører her: "Overgangsreglerne for salg af byggegrunde gælder også for kommuner." FSR anser den bastante formulering for at være misvisende, idet overgangsreglerne kun vil finde anvendelse under forudsætning af, at kommunen driver økonomisk virksomhed med handel med byggegrunde. ---oo0oo--- Såfremt der er spørgsmål i forbindelse med ovenstående, står foreningen naturligvis gerne til rådighed med en uddybning heraf. Med venlig hilsen John Bygholm formand for skatteudvalget Mette Bøgh Larsen skattekonsulent 15