Moms i ekspropriationsprocesser

Transkript

1 Moms i ekspropriationsprocesser Aarhus, den 3. november Problemstilling Der findes mange ekspropriationshjemler i lovgivningen, men alle hjemler skal administreres under hensyntagen til grundlovens 73, stk. 1: Ejendomsretten er ukrænkelig. Ingen kan tilpligtes at afstå sin ejendom uden, hvor almenvellet kræver det. Det kan kun ske ifølge lov og mod fuldstændig erstatning. Siden 1. januar 2011 har visse overdragelser af fast ejendom været momspligtige. Spørgsmålet om moms er et af de mest aktuelle emner indenfor ekspropriationsretten: 1. Skal den grundejer, der afstår areal til et offentlig anlægsprojekt, betale moms? 2. Hvis ja, har grundejeren krav på, at anlægsmyndigheden refunderer momsudgiften? 1

2 3 Agenda Hvorfor er moms relevant for offentlige myndigheder og virksomheder? Hvornår skal en ejendomsejer betale moms af en ekspropriationserstatning? Skal ejeren kompenseres for en eventuel moms? Og i givet fald hvor meget? Konsekvenser for myndigheden 4 Hvorfor er moms relevant? Offentlige myndigheder og virksomheder er ofte ikke momsregistrerede. Dette er dog ligegyldigt, når det handler om ekspropriation. Her ses der på ejerens forhold. Drøftelserne vil derfor handle om, hvorvidt der skal lægges moms på den ekspropriationserstatning, som ejeren får. Måske kan myndigheden få momsen tilbage, selvom den lægges ovenpå erstatningen, men som det vil blive vist kan myndigheden i visse tilfælde få penge retur, hvis ejeren skal betale moms. 2

3 5 Ekspropriationsmyndighed eller -virksomhed Erstatning for ekspropriation 6 Tre centrale bestemmelser i momsloven: 3 Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. 4 Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. 13 Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift: 9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke: a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord. b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund. 3

4 7 Dermed tre spørgsmål, som vi skal besvare: 3 Hvornår driver man selvstændig økonomisk virksomhed (med en fast ejendom)? Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. 4 Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. 13 Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift: 9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke: a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord. Er ufrivillig levering (ekspropriation) også en levering mod vederlag? b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund. Hvad er en byggegrund? 8 Økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand: Momssystemdirektivets art. 9: Ved»økonomisk virksomhed«forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. OBS: Salg (ekspropriation) af en ejendom, herunder en grund, der har været anvendt til momspligtige formål i en virksomhed, vil altid være momspligtig: SKM SR Bindende svar, der omhandler ekspropriation af en ejendom hvorfra spørger havde drevet VVS- og entreprenørforretning (økonomisk virksomhed). Ekspropriation af ejendommen ansås for værende sket som led i spørgers økonomiske virksomhed. SKM LSR (indbragt for domstolene) Salg af klagerens bygningsparcel, hvoraf en del havde været anvendt i klagerens landbrugsvirksomhed. Selvom ejendommen tilhørte klagerens personlige formue, fandt tre medlemmer af Landsskatteretten, at salget af ejendommen udgjorde økonomisk virksomhed, idet ejendommen havde været anvendt i klagerens momsregistrerede virksomhed. 4

5 9 Økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand - fortsat: SKM SR Spørger ejede i privat regi en ejendom, der dels (tidligere) anvendtes i spørgers gartnerivirksomhed (økonomisk virksomhed), dels til udlejning /forpagtning, hvortil ejendommen var omfattet af en frivillig momsregistrering. Momsregistreringen blev af spørger afmeldt i Spørger var af den opfattelse, at salget af ejendommen skulle være momsfrit, idet ejendommen var ejet af ham i privat regi, og udtaget til privat brug, og idet udlejningen efter afmeldelse af momsregistreringen var momsfritaget. På trods af, at ejendommen ikke længere blev anvendt til momspligtig virksomhed, anså Skatterådet salget af ejendommen for at udgøre del af spørgers økonomiske virksomhed: SKAT bemærker, at sælger er en afgiftspligtig person, som har anvendt Ejendommen dels til sin momspligtige virksomhed, del til udlejning. ( ) Det er SKATs opfattelse, at sælger fortsat anvender Ejendommen i sin virksomhed, idet ejendommen fortsat er udlejet/bortforpagtet. Når ejendommen anvendes i virksomheden, uanset at denne virksomhed er momsfritaget, kan ejendommen allerede af den grund ikke anses for værende udtaget til privat brug. 10 Økonomisk virksomhed i momsmæssig forstand fortsat SKM SR fortsat Såfremt Klager udelukkende havde anvendt ejendommen til privat brug efter udtagelsen, og dermed ageret som privatperson, havde SKAT formentligt ikke anset salget af ejendommen som økonomisk virksomhed: SKM SR Spørger havde købt en byggegrund til brug for at opføre en privat bolig. Opførelsen blev aldrig gennemført. Skatterådet kunne bekræfte, at ved et salg af ejendommen, udøvede spørger en "indehavers udøvelse af sin ejendomsret". Uanset at spørger drev virksomhed med salg og udvikling af fast ejendom, agerede spørger således ikke, ved dette ejendomssalg, som en afgiftspligtig person. 5

6 11 Ekspropriation (levering af varer?) Skatterådet har flere gange bekræftet, herunder i SKM SR og SKM SR,at ekspropriation af en erhvervsejendom er omfattet af momslovens 4, stk. 1, om levering af varer mod vederlag. SKM SR: Ekspropriationserstatningen falder dermed ind under direktivets ordlyd, og den nationale lovbestemmelse i 4, dækker således leveringen af ejendommen mod erstatning, idet levering mod vederlag er en objektiv regel, som ikke tager hensyn til, om leveringen er påbudt den afgiftspligtige person. (min understregning) Det er således uden betydning, om levering er sket frivilligt (ved salg) eller efter et pålæg fra en offentlig myndighed (ekspropriation). 12 Byggegrund: Definition af byggegrund - momsbekendtgørelsen 56: Ved en byggegrund i momslovens 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. 54 i denne bekendtgørelse SKM SR Det er uden betydning om der er sket byggemodning af grunden, samt uden betydning om der er begrænsninger på udnyttelsen grunden, herunder fastsat specifikke formål med udnyttelsen af arealerne til byggeri. SKM SR - Arealer med status i kommuneplanen som "perspektivareal" eller "rammebelagt areal", der ikke muliggør opførelse af bygninger, er ikke omfattet af begrebet byggegrund. SKM SR Areal i en landzone udgjorde en byggegrund, idet landbrugspligten ved salget til brug for andet erhverv ville bortfalde, og arealet ville i princippet kunne bebygges. En byggegrund i momsmæssig forstand forudsætter således blot et ubebygget areal, hvor bebyggelse ikke er en umulighed (f.eks. fordi det forbydes i lokalplanen). 6

7 13 Byggegrund - fortsat: Hvad så når en ejendom med en tilhørende bygning alene sælges eller eksproprieres med henblik på nedrivning af bygningen? C-461/08, Don Bosco, pr : Det økonomiske formål med disse handlinger (nedrivning og selve levering af ejendommen) var at tilvejebringe en grund, som var klar til at blive bebygget. I denne henseende kan det ikke uden at der derved skabes en kunstig opdeling lægges til grund, at Don Bosco fra den samme person først har erhvervet gamle bygninger med tilhørende jord, som i deres daværende tilstand ikke havde nogen nytteværdi i relation til dette selskabs økonomiske virksomhed, og først herefter ydelserne vedrørende nedrivningen af bygningerne, som alene var egnet til at give grunden en sådan nytteværdi. Følgelig skal leveringen af en byggegrund, hvor der endnu står en gammel bygning, som skal rives ned, for at der i dens sted kan opføres en ny bebyggelse, og hvis nedrivning, ligesom nedrivningen af denne bygning, allerede er påbegyndt før denne levering, under omstændigheder som de af den forelæggende ret beskrevne anses for at udgøre én enkelt transaktion i momsmæssig henseende, der som helhed betragtet har levering af en ubebygget grund, og ikke af den eksisterende bygning, som genstand. (min understregning) 14 Byggegrund - fortsat SKM LSR Klager købte en ejendom med tilhørende bygning for at videresælge ejendommen til et boligselskab. Boligselskabet ville herefter nedrive dele af den eksisterende bygning uden klagers deltagelse eller involvering. Landsskatteretten fandt, at ejendommen ikke var at karakterisere som en byggegrund, og tre af Landsskatterettens medlemmer udtalte: ( ) at da der på den omhandlede faste ejendom ved begge salg (både salget til Klageren og salget fra Klageren til boligselskabet) vil være opført en bygning, er der ikke grundlag for at karakterisere det overdragne som ubebygget fast ejendom. Det bemærkes herved, at Klageren ikke skal forestå eller deltage i det efterfølgende nedrivningsarbejde, som boligselskabet selv for egen regning og risiko skal iværksætte. Der er derfor ikke grundlag for at anse sælgeren som leverandør af en samlet leverance inklusive nedrivning i overensstemmelse med EU-domstolens dom i sagen C-461/08, Don Bosco. Ved frivilligt salg af en ejendom skal sælger således ifølge nuværende praksis der er anket - være involveret i nedrivningsarbejdet af bygningen, for at ejendommen kan karakteriseres som en byggegrund. Det er usikkert hvor meget involvering fra sælger der kræves. Af C-461/08, Don Bosco fremgår det, at det er irrelevant, hvor langt nedrivningsarbejdet er fremskredet på tidspunktet for salget. 7

8 15 Byggegrund fortsat Hvad så i tilfælde hvor ejendommen leveres ved ekspropriation? SKM SR om ekspropriation af en grund med en tilhørende (gammel) bygning, hvor ekspropriationsmyndighederne ville anlægge en motorvejsforbindelse, hvorfor bygningen efter ekspropriationen skulle nedrives. Skatterådet udtaler: I henhold til EU-dommen, C-461/08, Don Bosco, skal det anses for levering af en byggegrund, såfremt det er aftalt, at bygningen skal nedrives af sælger eller det fremgår af købsaftalen, at bygningerne erhverves med henblik på nedrivning af køber. ( ) I denne konkrete sag, er der ud fra spørgers oplysninger, tale om at bygningerne utvivlsomt skal nedrives på det tidspunkt, hvor eksproprieringen sker, dvs. at det ligger i aftalen, jf. ordlyden i Don Bosco-dommen. I henhold til Don Bosco-dommen, er der derfor tale om levering af en grund, og bygningerne kan dermed ikke anses for at være overgået til anden anvendelse, hvorfor der ikke skal ske momsregulering. Konklusionen af SKM SR er, at ekspropriation af en ejendom med henblik på nedrivning sidestilles med situationen, hvor nedrivning er aftalt i købsaftale og hvor sælger har iværksat nedrivningsarbejdet. 16 Rådet til alle ejendomsejere og disses rådgivere: Bed om et bindende svar fra SKAT omkring momspligt, fordi det fortsat er så usikkert, hvornår en ejer skal betale moms. Rådet til den eksproprierende myndighed: Vær opmærksom på problemstillingen og overvej, hvordan den skal tackles: a) Nogle eksproprierende myndigheder vælger at kompensere ejeren for udgiften til moms, måske på grund af muligheden for momsrefusion/momsfradrag. b) Andre eksproprierende myndigheder afviser at betale moms med henvisning til den nuværende retstilstand, der er meget uklar. 8

9 17 Skal ejeren kompenseres for en eventuel moms? Dette er nok ikke en momsretlig bedømmelse, men mere en erstatningsretlig. Med andre ord skal det afklares, om ejeren får tilstrækkelig kompensation, hvis han skal aflevere 20 % af erstatningen i moms. Retningslinjer? Der er endnu ikke afsagt domme, der afgør kompensationsspørgsmålet. Derimod lidt vejledning fra visse afgørelser fra Overtaksationskommissionen (fx en fra 15. juni 2016): Når overdragelser af parcelhusgrunde før 2008 benyttes som sammenligningshandler, må der desuden tages højde for, at der i 2011 blev indført momspligt på byggegrunde. En køber af en byggegrund, der vil opføre en privat bolig, kan ikke fratrække moms. Da byggegrunde i form af parcelhusgrunde er i konkurrence med bebyggede grunde i form af parcelhuse, der ikke er momspligtige, må det antages, at indførelsen af momspligten på byggegrunde alt andet lige må have medført, at en momspligtig sælger af en parcelhusgrund måtte nedsætte prisen med ca. 20 procent. 18 Skal ejeren kompenseres for en eventuel moms? Dette er nok ikke en momsretlig bedømmelse, men mere en erstatningsretlig. Med andre ord skal det afklares, om ejeren får tilstrækkelig kompensation, hvis han skal aflevere 20 % af erstatningen i moms. Retningslinjer? Der er endnu ikke afsagt domme, der afgør kompensationsspørgsmålet. Derimod lidt vejledning fra visse afgørelser fra Overtaksationskommissionen (fx en fra 15. juni 2016): Når overdragelser af parcelhusgrunde før 2008 benyttes som sammenligningshandler, må der desuden tages højde for, at der i 2011 blev indført momspligt på byggegrunde. En køber af en byggegrund, der vil opføre en privat bolig, kan ikke fratrække moms. Da byggegrunde i form af parcelhusgrunde er i konkurrence med bebyggede grunde i form af parcelhuse, der ikke er momspligtige, må det antages, at indførelsen af momspligten på byggegrunde alt andet lige må have medført, at en momspligtig sælger af en parcelhusgrund måtte nedsætte prisen med ca. 20 procent. Hvad kan man udlede af dette? - Der skal ses på, hvordan ejeren ville være blevet stillet, hvis han havde solgt sin ejendom - Så skal der ses på, hvem der var relevante købere (private eller personer, der kunne trække momsen fra)? - Og endelig skal det sikres, at sammenligningspriserne ikke i forvejen alle indeholder moms. 9

10 19 Skal ejeren kompenseres for en eventuel moms? Hvad kan man udlede af dette? - Der skal ses på, hvordan ejeren ville være blevet stillet, hvis han havde solgt sin ejendom - Så skal der ses på, hvem der var relevante købere (private eller personer, der kunne trække momsen fra)? - Og endelig skal det sikres, at sammenligningspriserne ikke i forvejen alle indeholder moms. Tag stilling til, hvornår en køber vil betale en sælger moms - Alm. erhvervsvirksomheder kan afløfte (få tilbagebetalt) momsen, så de vil være villige til at lægge momsen ovenpå. - Virksomheder, der kun skal udleje til bolig vil ikke (udlejning til bolig er momsfrit). - Developere, der skal nyopføre og sælge boliger vil formentlig gerne (de skal alligevel lægge moms på den nye bygning, som de efterfølgende sælger). - Privatpersoner vil ikke. - Hvem er de konkurrerende sælgere (ville de alle lægge moms på)? 20 Hvor meget skal i givet fald kompenseres? I princippet ville det vel være hele momsen. Men ejeren har jo fradrag for momsen på sine udgifter, hvis han skal betale moms af erstatningen. Disse skal man huske at trække fra. 10

11 21 Konsekvenser for myndigheden Hvis moms oven i erstatningen: Denne kan eventuelt trækkes fra. Kommuner: Mulighed for refusion af moms fra Indenrigsministeriet (bekg af 09/ ) Hvis ejeren skal betale moms, men det bliver afgjort, at erstatningen ikke skal toppes op : Den eksproprierende må bede om en faktura (for nu indeholder erstatningen jo moms) fra ejeren med moms inkluderet. Herefter kan den eksproprierende søge momsen retur. Dette vil selvfølgelig indebære en økonomisk fordel for den eksproprierende (også selvom der er ret til momsfradrag): Eksempel: Den tilkendte erstatning er Ejeren skal betale moms. Hvis den eksproprierende skal toppe erstatningen op, skal man betale og kan fratrække Hvis erstatningen indeholder moms, skal den eksproprierende betale og kan fratrække Forskel for den eksproprierende: Kontakt Hanne Mølbeck Thomas Frøbert Partner København Partner København Offentlig Virksomhed Skat T M E ham@bechbruun.com T M E thf@bechbruun.com København Danmark Aarhus Danmark Shanghai Kina T