Skat i Skandinavien. Cases med svar og kommentarer

Skat i Skandinavien Cases med svar og kommentarer

Indhold Cases til seminaret Skat i Skandinavien, november 2012... 2 Case 1 Pensionister: Flytning fra Danmark til Sverige/Norge pr. 1/3-12... 4 Case 2 Lønmodtagere: Flytning fra Danmark til Sverige/Norge pr. 1/3-12... 7 Case 1: Pensjonert ektepar som flytter 1. mars 2012 fra Norge til Danmark/Sverige... 10 Case 2: Arbeidende ektepar som flytter 1. mars 2012 fra Norge til Danmark/Sverige... 12 Fall 1: ett pensionerat äkta par svensk utflyttning... 15 Fall 2: ett äkta par i 40-årsåldern svensk utflyttning... 18 Case 1: Pensjonert ektepar som flytter 1. mars 2012 fra Danmark/Sverige til Norge... 24 Case 2: Arbeidende ektepar som flytter 1. mars 2012 fra Danmark/Sverige til Norge... 25 Fall 1: ett pensionerat äkta par svensk inflyttning... 28 Fall 2: ett äkta par i 40-årsåldern svensk inflyttning... 30 1

Cases til seminaret Skat i Skandinavien, november 2012 Case 1: Et pensioneret ægtepar Et pensioneret ægtepar flytter fra A-land til B-land 1. marts 2012. De har følgende pensioner: alderspension offentlig pension tjenestepension Parret ejer: et hus og et sommerhus i A-land. 500.000 kroner i banken 1000 aktier i et börsnoterat selskab i fraflytningslandet 1000 aktier i et börsnnoterat selskab i et andet land Parret sælger én af ejendommene med overskud og køber en ny bolig i B-land. Parret får udbytte af aktierne 1. maj og sælger alle aktierne 1. juli. Spørgsmål: Hvilke lande (om nogen) er parret fuldt skattepligtige i, i 2012 (og hvor længe)? Hvor og hvordan beskattes pensionsudbetalingerne? Hvor beskattes renterne af indskuddet i banken? Hvor beskattes formuen? Hvor beskattes overskuddet af salget af huset? Hvor beskattes udbyttet af aktierne? Hvor beskattes salget af aktierne? Hvordan skal ægteparret selvangive (deklarere) sine indkomster for 2012? 2

Case 2: Et arbejdende ægtepar Et ægtepar på 40 år har arbejdet for private arbejdsgivere i A-land. Den 1. marts 2012 flytter begge og begynder på nyt arbejde hos private arbejdsgivere i B-land. De bliver herefter boende i B-land. Parret ejer: Et hus i A-land som er finansieret gennem lån 1000 aktier i et börsnoterat selskab i fraflytningslandet 1000 aktier i et börsnoterat selskab i et andet land De sælger huset i A-land 1. juni med overskud og køber et nyt hus i B-land som er dyrere end det hus de solgte. De låner penge i B-land til at finansiere huskøbet Parret får udbytte af aktierne 1. maj og sælger alle aktierne 1. juli. Spørgsmål: Hvilke lande (om nogen) er parret fuldt skattepligtige i 2012 (og hvor længe)? Hviket land beskattes tjensteinkomsten? Hvor beskattes udbyttet af aktierne? Hvor beskattes salget af aktierne? Hvor beskattes overskuddet ved salget af huset? Hvilke rentefradrag har parret krav på? Hvordan skal ægteparret selvangive (deklarere) sine indkomster for 2012? 3

Case 1 Pensionister: Flytning fra Danmark til Sverige/Norge pr. 1/3-12 1) Hvilke lande (om nogen) er parret fuldt skattepligtige i, i 2012 (og hvor længe)? Den fulde danske skattepligt ophører, når bopælen i Danmark opgives, jf. kildeskattelovens 1, stk. 1, nr. 1. Sommerhus i Danmark i fraflytningssituationen i relation til fuld dansk skattepligt: Udgangspunktet/hovedreglen er, at et sommerhus ikke betyder fortsat fuld dansk skattepligt. Dette gælder, når sommerhuset kun anvendes til kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende. Hvis fraflytning ikke sker reelt, kan sommerhuset betyde fortsat fuld dansk skattepligt, jf. SKM2009.583.BR. Hvis den faste ejendom i Danmark som ægteparret beholder efter fraflytningen pr. 1/3-12 er sommerhuset i Danmark, anses bopæl i Danmark som hovedregel ikke som bevaret, og ægteparrets fulde danske skattepligt ophører ved fraflytningen pr. 1/3-12. Helårsbolig i Danmark i fraflytningssituationen i relation til fuld dansk skattepligt: Den fortsatte rådighed over en dansk helårsbolig spiller i praksis en meget central rolle i vurderingen af, om bopælen i Danmark anses opretholdt og den fulde danske skattepligt derved ikke er ophørt. I praksis gælder en formodningsregel, hvorefter bopælen anses for opretholdt, medmindre at helårsboligen udlejes uopsigeligt for udlejer i mindst 3 år. Hvis den faste ejendom i Danmark, som ægteparret beholder efter fraflytningen pr. 1/3-12, er helårsboligen i Danmark, anses deres fulde skattepligt ikke for ophørt, medmindre de udlejer helårsboligen uopsigeligt for dem i mindst 3 år. Hvis det er sommerhuset ægteparret beholder, så har tidspunktet for overdragelsen af helårsboligen betydning for på hvilken dato den fulde skattepligt ophører. Tidspunkt for overdragelsen af helårsboligen ctr. fuld dansk skattepligt: Hvis ægteparret sælger helårsboligen med overdragelse senere end fraflytningsdatoen den 1/3-12, og den ikke efter fraflytningen forud for salget har været udlejet uopsigeligt for udlejer i mindst 3 år, ophører den fulde danske skattepligt først på tidspunktet for overdragelsen af helårsboligen. Hvis helårsboligen forsøges solgt i forbindelse med fraflytningen kan den danske fulde skattepligt efter omstændighederne anses at være ophørt ved fraflytningen pr. 1/3-12, selv om helårsboligen endnu ikke var solgt på fraflytningstidspunktet. Hvis overdragelse af helårsboligen er sket forud for fraflytningsdatoen den 1/3-12, ophører den danske fulde skattepligt ved fraflytningen pr. 1/3-12. 2) Hvor og hvordan beskattes pensionsudbetalingerne? Når pensionsudbetalingerne fra Danmark sker til en person, der ikke er omfattet af fuld dansk skattepligt, er Danmarks nationale hjemmel til beskatning af tjenestepension (fra arbejdsgiveradministreret skattebegunstiget pensionsordning) og alderspension (folkepension) den begrænsede skattepligt, der fremgår af henholdsvis kildeskattelovens 2, stk. 1, nr. 10 og nr. 11. Hvis ægteparret opretholder fuld dansk skattepligt og derved er dobbeltdomicilleret, har Danmark intern hjemmel til beskatning efter kildeskattelovens 1, jf. globalindkomstprincippet i statsskattelovens 4, uanset at Danmark efter DBO ens artikel 4, stk. 2 kun er kildeland. 4

Den nordiske DBO s artikel 18 omfatter både offentlige og private pensionsudbetalinger. Kildelandet har beskatningsretten, jf. DBO ens artikel 18, stk. 1. Ægteparret skal altså beskattes i Danmark af både pensionsudbetalingen fra det private pensionsselskab og af folkepensionen, og det gælder både før og efter ophør af fuld dansk skattepligt/domicilskifte. 3) Hvor beskattes renterne af indskuddet i banken? Ægteparret har 500.000 kr. stående på en konto i en bank i Danmark. Perioden før fraflytning pr. 1/3-12: De periodiserede renteindtægter indtil ægteparret ikke længere anses hjemmehørende i Danmark pr. 1/3-12, skal beskattes i Danmark. Perioden efter fraflytning pr. 1/3-12: De periodiserede renteindtægter er ikke omfattet af begrænset skattepligt til Danmark. Hvis ægteparret opretholder fuld dansk skattepligt og derved er dobbeltdomicilleret, har Danmark intern hjemmel til beskatning efter kildeskattelovens 1, jf. globalindkomstprincippet i statsskattelovens 4, uanset at Danmark efter DBO ens artikel 4, stk. 2 kun er kildeland. Ifølge DBO ens artikel 11, stk. 1 kan renteindtægter, der hidrører fra en kontraherende stat, og som betales til en i en anden kontraherende stat hjemmehørende person, kun beskattes i denne anden stat, hvis denne person er den retmæssige ejer af renterne. Renteindtægterne efter den 1/3-12 kan efter DBO ens artikel 11, stk. 1 ikke beskattes i kildelandet Danmark. Renteindtægterne er heller ikke omfattet af begrænset skattepligt til Danmark, men Danmark har intern lovhjemmel til at beskatte, hvis der foreligger dobbeltdomicil. Men det er uden betydning om Danmark har intern lovhjemmel til at beskatte renteindtægterne, når Danmark som kildeland ikke kan beskatte renteindtægterne alligevel, jf. DBO ens artikel 11, stk. 1. 4) Hvor beskattes formuen? Formuebeskatningen er ophævet i Danmark, men den danske ejendomsværdiskat sidestilles med en formueskat, jf. bemærkningerne til ejendomsværdiskatteloven og efter DBO en. Den faste ejendom er beliggende i Danmark. Efter danske nationale regler skal der betales ejendomsværdiskat efter reglerne i ejendomsværdiskatteloven af fast ejendom beliggende i DK. Ifølge den nordiske dobbeltbeskatningsoverenskomsts artikel 23, stk. 1 (beskatning af formue) gælder, at formue, bestående af fast ejendom som omtalt i artikel 6 beliggende i en anden stat, kan beskattes i denne anden stat. Ægteparret skal altså betale ejendomsværdiskat vedrørende de to ejendomme i Danmark også efter ophør af deres fulde danske skattepligt. Ægteparret skal ikke betale ejendomsværdiskat til Danmark af ejendommen i Sverige. 5) Hvor beskattes overskuddet fra salget af huset? 5

Den afhændede faste ejendom er beliggende i Danmark. Helårsboligen har tjent til bolig for ejeren i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og den kan derfor afhændes skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens 8, stk. 1. Sommerhuset har været benyttet til privat formål af ejeren i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og den kan derfor afhændes skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens 8, stk. 2. Ægteparret skal således ikke beskattes af en ejendomsavance i Danmark, uanset om ejendommen er afhændet før eller efter ophør af fuld dansk skattepligt. 6) Hvor beskattes udbyttet af aktierne? Danmark var ikke ægteparrets domicilland på tidspunktet for deklarering af udbytte. DBO ens artikel 10, stk. 3 tillægger kildelandet ret til at beskatte 15 pct. i udbytteskat. Ægteparret skal derfor svare 15 pct. i udbytteskat til Danmark af udbytte fra aktierne i det selskab, der er hjemmehørende i Danmark. Ægteparrets udbytte fra aktierne i det selskab, som ikke er hjemmehørende i Danmark, er ikke omfattet af skattepligt til Danmark. I øvrigt vedrørende den begrænsede skattepligt i Danmark: Beskatningen finder i de fleste tilfælde sted ved, at det udbyttebetalende selskab indeholder 27 pct. i forbindelse med selskabets udbetaling af udbyttet, jf. kildeskattelovens 65, stk. 1. Den begrænset skattepligtige aktionær har ved den af selskabet foretagne indeholdelse af 27 pct. i udbytteskat endeligt gjort op med skattebetalingen vedrørende udbytter, jf. kildeskattelovens 2, stk. 5, således han ikke skal selvangive udbytterne til Danmark. For visse lande (herunder Sverige og Norge) er der indgået aftale om, at det danske selskab fra starten af alene indeholder den udbytteskattesats, som fremgår af den relevante DBO, og udbyttemodtageren skal således ikke efterfølgende ansøge om tilbagebetaling af de for meget indeholdte kildeskatter. For at kunne benytte ordningen skal skattemyndigheden i vedkommende udland attestere udbyttemodtagerens bopæls- og skatteforhold på SKATs blanket 02.009. Det er endvidere en betingelse for at kunne anvende ordningen, at aktierne er registreret i Værdipapircentralen gennem en konto åbnet i et dansk pengeinstitut. I andre tilfælde vil der på sædvanligvis blive indeholdt 27 pct. i udbytteskat, og nedsættelserne i henhold til en DBO kan kun finde sted, hvis der indsendes en ansøgning. SKAT s blanket nr. 06.003 (Claim to Relief from Danish Dividens Tax) anvendes og den begrænset skattepligtiges bopælslands skattemyndighed skal attestere den. 7) Hvor beskattes salget af aktierne? Idet den fulde skattepligt ophører, skal der eventuelt ske fraflytterbeskatning af urealiserede nettogevinster på aktier m.v. For at den enkelte ægtefælle er underlagt fraflytningsbeskatning kræves som hovedregel, at personen har været fuldt skattepligtig til Danmark i 7 år inden for de seneste 10 år før fraflytningen, og at den samlede kursværdi af personens aktier er på 100.000 DKK eller mere. Ægteparret realiserer aktierne i fraflytningsåret den 1/6-12, dvs. efter ophør af dansk fuld skattepligt pr. 1/3-12. 6

Hvis der er en urealiseret nettogevinst på aktierne på tidspunkt for ophør af fuld skattepligt, skal der ske fraflytningsbeskatning, hvor aktiernes værdi på tidspunkt for ophør af fuld dansk skattepligt pr. 1/3-12 anvendes som afståelsessum. Dvs. ikke den faktiske afståelsessum pr. 1/6-12. Værdistigningen efter 1/3-12 ikke relevant for dansk beskatning. 8) Hvordan skal ægteparret selvangive (deklarere) sine indkomster for 2012? Ægteparrets fulde danske skattepligt ophører den 1/3-12. Ægteparret er herefter begrænset skattepligtig til Danmark af visse indkomster. Når ægteparret har været fuldt skattepligtig i en del af indkomståret 2012, og begrænset skattepligtig i en anden del af indkomståret 2012, skal de hver især udfylde selvangivelse for fuld skattepligt for den periode, hvor de har været fuldt skattepligtige, blanketnr. 04.003. For den periode hvor de er begrænset skattepligtige af pensionerne, skal de hver især udfylde selvangivelse for begrænset skattepligtige, blanketnr. 04.009 og evt. tillige blanketnr. 04.031. Idet den fulde skattepligt ophører, skal der eventuelt ske fraflytterbeskatning vedrørende aktiebeholdningen, hvor aktiernes værdi pr. 1/3-12 anvendes som afståelsessum. Til selvangivelse af det forhold anvendes blanketnr. 04.065. Den skal indsendes inden for de almindelige tidsfrister for selvangivelse, dvs enten 1. maj 2013 eller 1. juli 2013. Der vil blive dannet en årsopgørelse inklusiv skatteberegning på baggrund af de selvangivne beløb. Skatteberegning: Ægteparret har hver især to skattepligtsperioder i indkomståret 2012. Der vil blive foretaget en skatteberegning for perioden med fuld skattepligt og en skatteberegning for perioden med begrænset skattepligt. Case 2 Lønmodtagere: Flytning fra Danmark til Sverige/Norge pr. 1/3-12 1) Hvilke lande (om nogen) er parret fuldt skattepligtige i, i 2012 (og hvor længe)? Den fulde danske skattepligt ophører, når bopælen i Danmark opgives, jf. kildeskattelovens 1, stk. 1, nr. 1. Helårsbolig i Danmark i fraflytningssituationen i relation til fuld dansk skattepligt: Den fortsatte rådighed over en dansk helårsbolig spiller i praksis en meget central rolle i vurderingen af, om bopælen i Danmark anses opretholdt og den fulde danske skattepligt derved ikke ophørt. I praksis gælder en formodningsregel, hvorefter bopælen anses for opretholdt, medmindre at helårsboligen udlejes uopsigeligt for udlejer i mindst 3 år. Også når helårsboligen forsøges solgt efter fraflytning, kan den danske fulde skattepligt anses at være ophørt tidligere end ved salget. Ægteparret fraflytter Danmark pr. 1/3-12 og salget af helårsboligen sker pr. 1/6-12. 2) Hvordan beskattes lønindkomsten 7

Ægteparret har lønindkomst i Danmark før flytningen til Norge/Sverige. Fra 1/3-12 har ægteparret lønindkomst i tilflytningslandet. Danmark beskatter lønindkomst indtil 1/3-12. Lønindkomsten fra 1/3-12 beskattes i arbejdslandet. 3) Hvor beskattes udbyttet af aktierne? Danmark var ikke ægteparrets domicilland på tidspunktet for deklarering af udbytte. DBO ens artikel 10, stk. 3 tillægger kildelandet ret til at beskatte 15 pct. i udbytteskat. Ægteparret skal derfor svare 15 pct. i udbytteskat til Danmark af udbytte fra aktierne i det selskab, der er hjemmehørende i Danmark. Ægteparrets udbytte fra aktierne i det selskab, som ikke er hjemmehørende i Danmark, er ikke omfattet af skattepligt til Danmark. I øvrigt vedrørende den begrænsede skattepligt i Danmark: Beskatningen finder i de fleste tilfælde sted ved, at det udbyttebetalende selskab indeholder 27 pct. i forbindelse med selskabets udbetaling af udbyttet, jf. kildeskattelovens 65, stk. 1. Den begrænset skattepligtige aktionær har ved den af selskabet foretagne indeholdelse af 27 pct. s udbytteskat endeligt gjort op med skattebetalingen vedrørende udbytter, jf. kildeskattelovens 2, stk. 5, således han ikke skal selvangive udbytterne til Danmark. For visse lande (herunder Sverige og Norge) er der indgået aftale om, at det danske selskab fra starten af alene indeholder den udbytteskattesats, som fremgår af den relevante DBO, og udbyttemodtageren skal således ikke efterfølgende ansøge om tilbagebetaling af de for meget indeholdte kildeskatter. For at kunne benytte ordningen skal skattemyndigheden i vedkommende udland attestere udbyttemodtagerens bopæls- og skatteforhold på SKATs blanket 02.009. Det er endvidere en betingelse for at kunne anvende ordningen, at aktierne er registreret i Værdipapircentralen gennem en konto åbnet i et dansk pengeinstitut. I andre tilfælde vil der på sædvanligvis blive indeholdt 27 pct. i udbytteskat, og nedsættelserne i henhold til en DBO kan kun finde sted, hvis der indsendes en ansøgning. SKAT s blanket nr. 06.003 (Claim to Relief from Danish Dividens Tax) anvendes og den begrænset skattepligtiges bopælslands skattemyndighed skal attestere den. 4) Hvor beskattes salget af aktierne? Idet den fulde skattepligt ophører, skal der eventuelt ske fraflytterbeskatning af urealiserede nettogevinster på aktier m.v. For at den enkelte ægtefælle er underlagt fraflytningsbeskatning kræves som hovedregel, at personen har været fuldt skattepligtig til Danmark i 7 år inden for de seneste 10 år før fraflytningen, og at den samlede kursværdi af personens aktier er på 100.000 DKK eller mere. Ægteparret realiserer aktierne i fraflytningsåret den 1/6-12, dvs. efter ophør af dansk fuld skattepligt pr. 1/3-12. Hvis der er en urealiseret nettogevinst på aktierne på tidspunkt for ophør af fuld skattepligt, skal der ske fraflytningsbeskatning, hvor aktiernes værdi på tidspunkt for ophør af fuld dansk skattepligt pr. 1/3-12 anvendes som afståelsessum. Dvs. ikke den faktiske afståelsessum pr. 1/6-12. Værdistigningen efter 1/3-12 ikke relevant for dansk beskatning. 5) Hvor beskattes overskuddet ved salget af huset? Den solgte fast ejendom er beliggende i Danmark. Ægteparret sælger deres hus i Danmark pr. 1/6-12. 8

Helårsboligen har tjent til bolig for ejeren i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og den kan derfor afhændes skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens 8, stk. 1. Ægteparret skal således ikke beskattes af en ejendomsavance i Danmark. 6) Hvilke rentefradrag har parret krav på? Ægteparrets fulde danske skattepligt ophører pr. 1/3-12. Den fulde danske skattepligt ophører i hvert tilfælde senest pr. 1/6-12, men tilflytterlandet bliver domicilland fra 1/3-12 efter DBO ens artikel 4, stk. 2: Ægteparret har ikke indkomster omfattet af begrænset skattepligt til Danmark efter den 1/3-12. Renteudgifter for perioden forud for ægteparrets fraflytning pr. 1/3-12: Renteudgifter er fradragsberettigede efter interne danske regler. Det fremgår af ligningslovens 5, stk. 7, at der ved ophør af fuld skattepligt skal ske fuld periodisering af renteudgifter. Det samme gælder i tilfælde, hvor en skattepligtig efter en DBO bliver hjemmehørende i det pågældende udland. Reglerne sikrer, at kun de renteudgifter, der vedrører skattepligtsperioden i fraflytningsåret, medtages ved indkomstopgørelsen. Ægteparret har fradrag i Danmark for de periodiserede renteudgifter, der vedrører perioden frem til den 1/3-12, hvor deres fulde danske skattepligt ophører eller det pågældende udland bliver domicilland efter DBO en. De renteudgifter der relaterer sig til finansieringen af den fast ejendom i Danmark skal behandles separat, idet de også er fradragsberettiget efter ophør af den fulde skattepligt pr. 1/3-12 7) Hvordan skal ægteparret selvangive (deklarere) sine indkomster i 2012? Ægteparrets danske fulde skattepligt ophører forudsætningsvis den 1/3-12. Ægteparret skal hver især udfylde selvangivelse for fuldt skattepligtige med indkomster og fradrag frem til ophør af fuld skattepligt pr. 1/3-12. Der vil blive dannet en årsopgørelse inklusiv skatteberegning på baggrund af de selvangivne beløb. Vedr. Skatteberegningen Når indkomstansættelsen omfatter en kortere periode end 1 år (ophør af fuld dansk skattepligt, men ikke hvis kun domicilskift), skal der foretages omregning til helårsindkomst (sondring mellem løbende og engangsindtægter og udgifter), jf. personskattelovens 14, stk. 1. Personen kan vælge at de faktiske indkomster (og fradrag) i hele indkomståret anvendes ved opgørelsen af helårsindkomsten, jf. personskattelovens 14, stk. 2. 9

Case 1: Pensjonert ektepar som flytter 1. mars 2012 fra Norge til Danmark/Sverige 1) Til hvilke(t) land (om noe) er ekteparet alminnelig skattepliktige i 2012 (og hvilke tidsrom)? Ekteparet har en enebolig og en fritidsbolig i Norge før de flytter. Én av disse eiendommene selges, og paret kjøper ny bolig i Danmark/Sverige. Et norsk ektepar som selger sin bolig i Norge og tar fast opphold i utlandet, vil etter skatteloven 2-1 være skattemessig bosatt i Norge etter intern rett i utflyttingsåret og minst tre år til, dvs. at de tidligst kan anses utflyttet fra 1. januar 2016. Hvis ekteparet oppholder seg mer enn 61 dager i Norge i et inntektsår, eller de eller deres mindreårige barn disponerer bolig i Norge, vil utflyttingen avbrytes. Vilkåret om at ekteparet ikke kan disponere bolig i Norge, vil være oppfylt hvis de selger boligen i Norge, men ikke hvis det er fritidseiendommen som selges. Dette forutsetter at fritidseiendommen ikke er regulert til boligformål og heller ikke har vært brukt som bolig av ekteparet. Er ekteparet skattmessig bosatt i både Norge og tilflyttingslandet, må det vurderes hvor de er skattemessig bosatt etter skatteavtalen art. 4 nr. 2. Har de bolig i bare én stat vil de ha skattemessig bosted her. Har ekteparet bodd i Norge i mindre enn 10 år, opphører skatteplikt som bosatt når de har tatt fast opphold i utlandet, ikke oppholdt seg i mer enn 61 dager i inntektsåret og verken ekteparet eller deres mindreårige barn disponerer bolig i Norge. De vil anses utflyttet fra det tidspunktet alle vilkårene er oppfylt, dvs. det som kommer sist av salg av bolig og flyttedato. 2) Hvor og hvordan skal pensjonsutbetalingene skattlegges? Ekteparet har norsk pensjon fra folketrygden, fra Statens pensjonskasse og fra en privat tjenestepensjonsordning. Er ekteparet skattepliktige til Norge som bosatt, skattlegges pensjonen på vanlig måte som for bosatte. Pensjon kan etter den nordiske skatteavtalen art. 18 skattlegges i utbetalingsstaten. Det har ikke betydning for beskatningen hva slags type pensjon ekteparet mottar. Pensjon som utbetales fra Norge til en person som ikke er skattemessig bosatt i Norge, er skattepliktig i Norge etter skatteloven 2-3 fjerde ledd (kildeskatt på pensjon). Skatteplikten omfatter både offentlige og private pensjoner. Skatten er 15 prosent av brutto pensjon. Pensjon kan etter den nordiske skatteavtalen art. 18 skattlegges i utbetalingsstaten. Pensjonister som flytter til Danmark eller Sverige som er skattepliktig i Norge for minst 90 prosent av inntekten, kan kreve at skatten beregnes etter de vanlige regler som gjelder for personer som bor i Norge, jf. sktl. 6-71, 16-1 femte ledd og 17-1 femte ledd. Pensjon kan etter den nordiske skatteavtalen art. 18 skattlegges i utbetalingsstaten. Dette er aktuelt for pensjonister med lave inntekter og/eller høy gjeld. 3) Hvor skal renteinntekter beskattes? Ekteparet har kr 500 000 stående på konto i norsk bank. Er ekteparet skattemessig bosatt i Norge etter intern rett i hele 2012, er rentene skattepliktig etter intern rett, jf. skatteloven 5-1, skattesatsen er 28 prosent. Anses ekteparet som skatteavtalebosatt i 10

Danmark/Sverige fra 1. mars 2012, skal renteinntektene opptjent fra 1. mars unntas fra norsk beskatning, jf. den nordiske skatteavtalen art. 11 nr. 1. Norge har ikke hjemmel til å skattlegge renter som er opptjent av person som ikke skattemessig bosatt i Norge, kfr. sktl. 2-3. 4) Hvor skal formuen beskattes? Forutsatt at ekteparet er bosatt i Norge etter intern rett etter flyttingen, skal de svare norsk formuesskatt, jf. sktl. 4-1. Ekteparet skal svare norsk formuesskatt selv om de er skatteavtalemessig bosatt i Danmark/Sverige, jf. den nordiske skatteavtalen art. 23 nr. 7. Skattesatsen er i 2012 1,1 prosent av netto formue som overstiger NOK 750 000 ved utgangen av inntektsåret. Formuesskatten omfatter blant annet fast eiendom, aksjer, bankinnskudd mv. i Norge og i utlandet. Bolig i utlandet formuesverdsettes etter de samme regler som gjelder for fritidseiendom i Norge. For boligeiendommer som ikke tidligere har fått fastsatt en verdi, settes verdien til maksimalt 30 prosent av markedsverdi. Ligningsverdien for fritisboliger settes maksimalt til 40 prosent av markedsverdi. 5) Hvor skal gevinsten fra salg av fast eiendom beskattes? Gevinst ved realisasjon av bolig- og fritidseiendom er i utgangspunktet skattepliktig, jf. sktl. 9-1. Skatteplikten for gevinst ved salg av fast eiendom i Norge gjelder uavhengig av om ekteparet er skattemessig bosatt i Norge etter intern rett når eiendommen selges. Gevinsten kan være skattefri på grunnlag av eiertid og botid/brukstid, jf. sktl. 9-3 annet ledd. For boligeiendom er kravene til botid oppfylt når eieren har brukt eiendommen til egen bolig minst ett år i løpet av de to siste årene før realisasjonen. For fritidseiendom er kravene til brukstid oppfylt når eieren har brukt eiendommen som egen fritidseiendom i minst fem av de siste åtte årene før realisasjonen avtales eller finner sted. 6) Hvor skal utbytte fra aksjene beskattes? Ekteparet har 1000 aksjer i et norsk selskap og 1000 aksjer i et utenlandsk selskap. Ekteparet får utbytte fra aksjer i begge selskapene 1. mai 2012. Er ekteparet bosatt i Norge etter intern rett når utbytte av aksjer innvinnes, er det skattepliktig og inngår i alminnelig inntekt, jf. sktl. 5-1 og 5-20. Skatten er 28 prosent, etter skjermingsfradrag. Utbytte innvinnes normalt på tidspunktet for generalforsamlingens vedtak om utdeling av utbytte. Er ekteparet skattemessig bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen på innvinningstidspunktet, kan Norge skattlegge utbytte fra norske aksjer med 15 prosent skatt, jf. skatteavtalen art. 10 nr. 3. Er ekteparet ikke skattemessig bosatt i Norge, er utbytte av aksjer i norsk selskap skattepliktig, jf. sktl. 2-3.1.b og 5-20. Skattesatsen er 25 prosent, jf. SSV 3-5 tredje ledd. Er ekteparet skattemessig bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen på innvinningstidspunktet, kan Norge skattlegge utbytte fra norske aksjer med 15 prosent skatt, jf. skatteavtalen art. 10 nr. 3. 7) Hvor skal gevinsten fra aksjesalget beskattes? Aksjene i det norske og det utenlandske selskapet selges 1. juli 2012. Er ekteparet skattemessig bosatt i Norge etter intern rett og skatteavtale er gevinst ved realisasjon av aksjene skattepliktig i Norge, jf. skt. 9-1. 11

Skattytere som flytter til utlandet med latente gevinster på aksjer eller andeler i norske eller utenlandske selskaper, skal beskattes som om aksjene eller andelene mv. var realisert siste dag før skattyters skatteplikt som bosatt i Norge opphører, eller skattyter anses bosatt i et annet land etter skatteavtale. Reglene gjelder bare for samlet netto gevinst over NOK 500 000 når den latente gevinsten realiseres innen 5 år, jf. sktl. 10-70. 8). Hvordan skal ekteparet oppgi sine inntekter i selvangivelsen for 2012? Ekteparet vil få tilsendt en forhåndsutfylt selvangivelse i mars/april 2013 som må leveres innen 30. april 2013. Ekteparet må føre opp formue, gjeld, inntekter og fradrag som beskrevet over og blant annet føre opp sin nye bolig i Danmark/Sverige med kjøpesum. Case 2: Arbeidende ektepar som flytter 1. mars 2012 fra Norge til Danmark/Sverige 1) Til hvilke(t) land (om noe) er ekteparet alminnelig skattepliktige i 2012 (og hvilke tidsrom)? Ekteparet har en bolig i Norge som selges, og paret kjøper ny bolig i Danmark/Sverige. Et norsk ektepar som selger sin bolig i Norge, vil etter skatteloven 2-1 være skattemessig bosatt i Norge etter intern rett i utflyttingsåret og minst tre år til, jf. skatteloven 2-1 tredje ledd. Det innebærer at ekteparet tidligst kan anses utflyttet fra Norge 1. januar 2016. Hvis ekteparet oppholder seg mer enn 61 dager i Norge i et inntektsår, eller de eller deres mindreårige barn disponerer bolig i Norge, vil utflyttingen avbrytes. Er ekteparet skattmessig bosatt i både Norge og tilflyttingslandet, må det vurderes hvor de er skattemessig bosatt etter skatteavtalen art. 4 nr. 2. Har de bolig i bare én stat vil de ha skattemessig bosted her. Har ekteparet bodd i Norge i mindre enn 10 år, opphører skatteplikt som bosatt når de har tatt fast opphold i utlandet, ikke oppholdt seg i mer enn 61 dager i inntektsåret og verken ekteparet eller deres mindreårige barn disponerer bolig i Norge. De vil anses utflyttet fra det tidspunktet alle vilkårene er oppfylt, dvs. det som kommer sist av salg av bolig og flyttedato. 2) Hvordan skal lønnsinntektene beskattes? Ekteparet har lønnsinntekt i Norge før utflytting til Danmark/Sverige 1. mars 2012. Fra 1. mars har paret lønnsinntekter i Danmark/Sverige. Lønnsinntekter opptjent i Norge før utflytting, skal skattlegges fullt ut i Norge. Norge kan ikke skattlegge lønnsinntekter som ekteparet har opptjent mens de er bosatt i Danmark/Sverige etter den nordiske skatteavtalen, med unntak av visse lønnsinntekter med kilde i Norge, jf. den nordiske skatteavtalen art. 15 og 19. 3) Hvor skal utbytte fra aksjene beskattes? Ekteparet har 1000 aksjer i et norsk selskap og 1000 aksjer i et utenlandsk selskap. Ekteparet får utbytte fra aksjer i begge selskapene 1. mai 2012. 12

Er ekteparet bosatt i Norge etter intern rett når utbytte av aksjer innvinnes, er det skattepliktig og inngår i alminnelig inntekt, jf. sktl. 5-20 og 14-2. Skatten er 28 prosent, etter skjermingsfradrag. Utbytte innvinnes normalt på tidspunktet for generalforsamlingens vedtak om utdeling av utbytte. Er ekteparet skattemessig bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen på innvinningstidspunktet, kan Norge skattlegge utbytte fra norske aksjer med 15 prosent skatt, jf. skatteavtalen art. 10 nr. 3. Er ekteparet ikke skattemessig bosatt i Norge, er utbytte av aksjer i norsk selskap skattepliktig og skattesatsen er 25 prosent, jf. skatteloven 2-3.1.b og SSV 3-5 tredje ledd. Er ekteparet skattemessig bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen på innvinningstidspunktet, kan Norge skattlegge utbytte fra norske aksjer med 15 prosent skatt, jf. skatteavtalen art. 10 nr. 3. 4) Hvor skal gevinsten fra aksjesalget beskattes? Aksjene i det norske og det utenlandske selskapet selges 1. juli 2012. Er ekteparet skattemessig bosatt i Norge etter intern rett og skatteavtale er gevinst ved realisasjon av aksjene fullt ut skattepliktig i Norge, jf. skatteloven 9-1. Skattytere som flytter til utlandet med latente gevinster på aksjer eller andeler i norske eller utenlandske selskaper, skal beskattes som om aksjene eller andelene mv. var realisert siste dag før skattyters skatteplikt som bosatt i Norge opphører, eller skattyter anses bosatt i et annet land etter skatteavtale. Reglene gjelder bare for samlet netto gevinst over NOK 500 000 når den latente gevinsten realiseres innen 5 år, jf. skatteloven 10-70. 5) Hvor skal gevinsten fra salg av fast eiendom beskattes? Gevinst ved realisasjon av bolig- og fritidseiendom er i utgangspunktet skattepliktig etter intern rett, jf. skatteloven 9-1. Skatteplikten for gevinst ved salg av fast eiendom i Norge gjelder uavhengig av om ekteparet er skattemessig bosatt i Norge etter intern rett når eiendommen selges. Gevinsten kan være skattefri på grunnlag av eiertid og botid/brukstid, jf. skatteloven 9-3 annet ledd. For boligeiendom er kravene til botid oppfylt når eieren har brukt eiendommen til egen bolig minst ett år i løpet av de to siste årene før realisasjonen. 6) Hvilke fradrag for gjeldsrenter har ekteparet krav på? Ekteparet har lån på bolig i Norge. Boligen selges og lånet innfris. De flytter til Danmark/Sverige hvor de kjøper ny bolig, og tar opp nytt lån der. Ekteparet har krav på fradrag i Norge for gjeldsrenter betalt på boligen i Norge, jf. skatteloven 6-40. De vil i dette tilfellet ikke ha krav på gjeldsrentefradrag for lån på boligen i Danmark/Sverige når de anses som skatteavtalemessig bosatt i Danmark/Sverige, jf. skatteloven 6-91. Ekteparet har i utgangspunktet krav på fullt fradrag for gjeldsrenter om de er skattemessig bosatt i Norge etter intern rett hele året. Det har ikke betydning om lånet er tatt opp i Norge eller i utlandet. Er lånet tatt opp i utlandet gjelder særskilte krav til dokumentasjon (lånet blir ikke innrapportert til norske skattemyndigheter). Blir ekteparet bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen, vil det kunne begrense fradragsretten for gjeldsrenter. Er de skatteavtalemessig bosatt i Norge en del av året, vil de ha krav på forholdsmessig fradrag for gjeldsrenter påløpt i denne perioden for lån som løper gjennom hele året. Knytter lånet seg til perioden før/etter flytting, har ekteparet krav på henholdsvis fullt og begrenset fradrag for gjeldsrenter. For perioden ekteparet er bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen, har de bare krav på begrenset fradrag for gjeldsrenter. Dette har sammenheng med at eventuelle inntekter fra fast eiendom mv. i utlandet ikke kan beskattes i 13

Norge. Gjeldsrentene skal da fordeles mellom verdien av formue i Danmark/Sverige og formue som er skattepliktig i Norge. Den delen av rentene som faller på boligen i Danmark/Sverige, er ikke fradragsberettiget i Norge. Ekteparet har ikke skattepliktig formue i Norge etter at de er bosatt etter avtalen i Danmark/Sverige, og har derfor ikke krav på gjeldsrentefradrag for denne perioden. 7) Hvordan skal ekteparet oppgi sine inntekter i selvangivelsen for 2012? Ekteparet vil få tilsendt en forhåndsutfylt selvangivelse i mars/april 2013 som må leveres innen 30. april. Ekteparet må fylle ut selvangivelsen i tråd med det som er beskrevet over, og de må blant annet føre opp formue og gjeld i Danmark/Sverige for korrekt beregning av formuesskatt (Norge kan skattlegge formue selv om ekteparet er bosatt i Danmark/Sverige etter skatteavtalen, jf. skatteavtalen art. 23 nr. 7). 14

Fall 1: ett pensionerat äkta par svensk utflyttning 1) Vilka länder om något är paret obegränsat skattepliktiga under 2012 (och hur länge)? Vid bedömning om pensionärsparet ska vara begränsat/obegränsat skattskyldig efter den 1 mars 2012 måste det avgöras om de har väsentlig anknytning eller ej i Sverige. Oavsett vilken fastighet som säljs först så är paret obegränsat skattskyldiga pga. väsentlig anknytning (3 kap. 7 IL) fram till dess att permanentbostaden är såld och köparen även har tillträtt fastigheten (Högsta förvaltningsdomstolen, RÅ 2009 not. 83). Det är paret som intill fem år efter utflyttning har bevisbördan för att de inte är obegränsat skattskyldiga. Efter att köparen har tillträtt den f.d. permanentbostad finns det med all säkerhet ingen anledning att anse att paret har väsentlig anknytning. 2) Var och på vilket sätt beskattas pensionsutbetalningarna? Pensionsutbetalningarna är skattepliktiga i Sverige efter vanliga regler (10 kap. 2 p. 1 och 11 kap. 1 IL). Sveriges beskattningsrätt begränsas inte av skatteavtalet, artikel 18 p. 1. Är paret obegränsat skattepliktiga i Sverige pga. väsentlig anknytning ska de beskattas för alla sina inkomster oavsett var de intjänas, 3 kap. 8 IL. Den som har vari obegränsat skattskyldig under någon del av året har rätt till s.k. ROT/RUT-avdrag. Därmed ska sådant avdrag medges under hela utflyttningsåret om paret begär det (67 kap. 11 p. 1). Är paret begränsat skattskyldiga i Sverige så betalas skatt efter reglerna för SINK dvs. med en definitiv källskatt om 25 procent. Om paret får pensioner från socialförsäkringssystemet, med vissa undantag, är en del av pensionen skattefri. Det skattefria beloppet (fribeloppet) uppgår under 2012 till 2 823 kronor per månad (5 st. 1 p. 4 SINK). Paret kan begära att beskattas enligt IL (4 SINK = IL:a in sig). De blir då skattskyldiga i inkomstslaget tjänst (3 kap. 18 p. 1 IL). RUT/ROT: Väljer paret att beskattas enligt IL så har de även efter utflyttningsåret rätt till skattereduktion för hushållsarbete om överskottet av förvärvsinkomster uteslutande eller så gott som uteslutande utgörs av överskott av förvärvsinkomster i Sverige (67 kap. 11 IL för hushållsarbete och 13a-c reparation och underhåll samt om- och tillbyggnad av ett småhus m.m.). Rätt till skattereduktion för hushållsarbete har man först efter begäran (samma ). 3) Var beskattas ränteinkomsten på behållningen i banken? Eftersom räntan normalt sett gottskrivs kontot vid årsskiftet 2012/13 är räntan inte skattepliktig i Sverige. Även i det fall paret är obegränsat skattskyldig genom väsentlig anknytning får Sverige inte (enligt artikel 11 p. 1) beskatta inkomsten efter det att paret får anses ha fått hemvist i det andra landet enligt det nordiska skatteavtalets artikel 4. 4) Var beskattas förmögenheten? Sverige tar inte ut någon förmögenhetsskatt varför den kvarvarande fastigheten i Sverige inte beläggs med någon förmögenhetsskatt i Sverige. 5) Var beskattas vinsten vid försäljning av huset? 15

Oavsett vilken fastighet som säljs först så är paret obegränsat skattskyldiga i Sverige pga. väsentlig anknytning hit (3 kap. 7 IL) fram till dess att permanentbostaden är såld och köparen även har tillträtt fastigheten (Högsta förvaltningsdomstolen, RÅ 2009 not. 83). Vinst beskattas med 22 procent (45 kap. 33 st. 1 IL). Sveriges beskattningsrätt begränsas inte av DBA, artikel 13 p. 1. (Om paret efter det att en köpare tillträtt permanentbostaden även säljer fritidsbostaden är även denna vinst skattepliktig i Sverige, 3 kap. 18 p. 11 IL.) Vinst beskattas med 22 procent (45 kap. 33 st. 1 IL). Förlust kan utnyttjas mot andra skattepliktiga inkomster i Sverige och avdrag medges i inkomstslaget kapital med 50 procent av förlusten (45 kap. 33 st. 1 IL). Om det därefter uppstår ett underskott i inkomstslaget kapital så medges en skattereduktion med 30 procent av underskott som inte överstiger 100 000 kr. För resterande underskott medges avdrag med 21 procent. Observera dock att om pensionerna beskattas enligt reglerna för SINK så kan skattereduktion för ett underskott inte avräknas mot pensionsinkomsten. Om makarna säljer bostadshuset finns möjlighet att begära uppskov med beskattningen av vinsten helt eller delvis beroende på anskaffningskostnaden för det nya bostadshuset (47 kap. IL). Det ska då betalas en uppskovsränta på beloppet. Det görs genom att makarna ska ta upp en schablonintäkt som kapitalinkomst i sin inkomstdeklaration. Schablonintäkten beräknas till 1,67 procent av det uppskovsbelopp som de har kvar vid ingången av inkomståret. Skatten är sedan 30 procent av schablonintäkten. Skatten motsvarar därmed drygt 0,5 procent av själva uppskovsbeloppet. Schablonintäkten är inte avdragsgill såsom en ränta (9 kap. 4 IL) men kan kvittas mot ev. avdragsgill utgiftsränta (t.ex. för lån som avser kvarvarande bostad om den hyrs ut. Om makarna säljer fritidsfastigheten saknas möjlighet till uppskov med att betala skatten. Fastighetsavgift betalas för fastigheter i Sverige. Avgiften betalas av den som ägde fastigheten vid ingången av året varför makarna ska betala avgift år 2012. Fast maxbelopp är 6 825 kronor för varje färdigbyggt småhus. Men om 0,75 % av taxeringsvärdet för 2012 på småhuset och tillhörande tomtmark ger en lägre avgift, ska paret betala den i stället. Är det ett nyproducerat max 5 år slipper paret även avgift och om huset är max 10 år betalar de bara en halv avgift, 6 FAvL Uttag av fastighetsavgift begränsas dessutom för vissa fysiska personer, bl.a. pensionärer. Paret uppfyller sannolikt kravet att personen ska ha varit bosatt på fastigheten hela året före taxeringsåret (lag om skattereduktion för kommunal fastighetsavgift). 6) Var beskattas utdelningen på aktierna? Intern rätt: Är paret obegränsat skattskyldiga i Sverige pga. väsentlig anknytning till Sverige är samtliga utdelningarna skattepliktiga i Sverige oavsett om aktierna avser bolag i Sverige, annat avtalsland eller i tredjeland (42 kap. 1 ). Om paret är begränsat skattskyldiga gäller att utdelningar på svenska aktier är skattepliktiga enligt kupongskattelagen (KupL). 16

Skattesatsen är i båda fallen 30 procent. Utdelningar på aktier i annat land är för obegränsat skattskyldig inte skattepliktiga enligt intern rätt. DBA: För utdelning på aktierna i svenska bolag har även Sverige, såsom källstat, rätt att beskatta utdelningen enligt IL eller KupL. Enligt artikel 10 p. 3 har skattsatsen reducerats till 15 procent. 7) Var beskattas försäljningen på aktierna? Intern rätt: Är paret obegränsat skattskyldiga i Sverige pga. väsentlig anknytning till Sverige är vinst vid avyttring av aktier skattepliktig i Sverige oavsett om aktierna avser bolag i Sverige, annat avtalsland eller i tredjeland (42 kap. 1.) Skattesatsen är 30 procent (65 kap. 7 IL). Efter att paret har blivit begränsat skattskyldiga gäller att kapitalvinst på svenska och utländska aktier är skattepliktig under tio kalenderår efter avflyttningsåret (3 kap. 19 st. 1 IL, den s.k. tioårsregeln). Även här ar skattesatsen 30 procent. Kapitalvinster avseende aktier i det andra landet eller i tredje land är dock endast skattepliktiga om de förvärvats under tid som paret varit obegränsat skattskyldiga i Sverige. DBA: Vid försäljning av aktier har även den tidigare hemviststaten, dvs. Sverige, rätt att beskatta vinsten (Artikel 13 p. 7, en form av exitbeskattningen genom DBA). Beskattningsrätten begränsas emellertid till att omfatta den värdeökning som skett under den tid personen hade hemvist i Sverige. Paret ska medges avräkning i den nya hemviststaten för den svenska skatten som eventuellt har erlagts i Sverige (artikel 25). 8) Hur ska pensionärsparet deklarera sina inkomster under 2012? För den tid paret är fortsatt obegränsat skattskyldiga ska de deklarera alla sina inkomster, även de som förvärvats efter den 1 mars och i enlighet med vad som framgår av svaren ovan (tom. år 2012 gäller lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter samt taxeringslagen och därefter skatteförfarandelagen). Fullt grundavdrag ska medges. Samtliga kapitalinkomster ska redovisas på deklarationsblankett. Beskattning sker med 30 resp. 15 procent. Paret blir begränsat skattskyldiga (när köparen tillträtt permanentbostaden). Sker detta den 1 mars ska paret deklarera pensionerna för tiden fram till den 1 mars och skatt betalas fullt ut. Pensionsinkomsterna efter den 1 mars SINK-beskattas och deklareras inte. Grundavdrag medges med 2/12-delar av ett fullt grundavdrag. Paret ska redovisa samtliga kapitalinkomster som är skattepliktiga enligt intern rätt på deklarationsblankett, inkl. bilagor. Paret bör uppge om DBA ska leda till skattebefrielse/ nedsättning (undanröjande av dubbelbeskattning. Beskattning sker med 30 resp. 15 procent. 17

Fall 2: ett äkta par i 40-årsåldern svensk utflyttning 1) Vilket land om något är paret obegränsat skattepliktiga i under 2012 (och hur länge)? Det äkta paret blir begränsat skattskyldiga i Sverige från den 1 mars 2012 i och med att de har avyttrat sin tidigare permanentbostad (3 kap. 7 IL). Visserligen är det paret som intill fem år efter utflyttning har bevisbördan för att de inte är obegränsat skattskyldiga. Efter att köparen har tillträtt den f.d. permanentbostaden finns det med all säkerhet ingen anledning att anse att paret har väsentlig anknytning. 2) Var och på vilket sätt beskattas löneinkomsten? I Sverige betalas lönen normalt sett ut den 25:e i månaden efter den månad då arbetet har utförts, d.v.s. lönen den 25 mars har intjänats i februari. Eftersom paret är begränsat skattskyldiga i Sverige från den 1 mars gäller att löneinkomster som betalas ut efter den 1 mars och som avser privat anställning i Sverige beskattas enligt SINK. För löneinkomster intjänade efter den 1 mars finns ingen intern beskattningsrätt. DBA (artikel 15) inskränker inte Sveriges beskattningsrätt till de inkomster som intjänats i Sverige. Lön för arbetet som utförts i Sverige får beskattas även i Sverige (artikel 15 p 1). Eventuella avdrag medges i enlighet med svensk intern rätt. Paret ska medges avräkning i den nya hemviststaten för den svenska skatten som eventuellt har betalats i Sverige, alternativt ska den svenska skatten undantas (artikel 25). Paret får vid beräkning av grundavdrag tillgodoräkna sig sådant för de månader som de varit obegränsat skattskyldiga i Sverige, dvs. med 2/12 delar av grundavdragets storlek, 63 kap. 4 IL. Paret mister sin rätt till jobbskatteavdrag för överskott i inkomstslaget tjänst för hela inkomståret 2012 (67 kap. 5 och 6 IL, obegränsat skattskyldig hela året). 3) Var beskattas utdelningen på aktierna? Intern rätt: Då paret är begränsat skattskyldiga gäller att endast utdelningar på svenska aktier är skattepliktiga enligt kupongskattelagen (KupL). Skattesatsen är 30 procent. Utdelningar på aktier i annat land är inte skattepliktiga enligt intern rätt. DBA: För utdelning på aktierna i svenska bolag har Sverige, såsom källstat, rätt att beskatta utdelningen med en reducerad skattsats om 15 procent (artikel 10 p. 3). 4) Var beskattas försäljningen på aktierna? Oaktat paret är begränsat skattskyldiga i Sverige gäller att kapitalvinst på svenska och utländska aktier är skattepliktig under tio kalenderår efter avflyttningsåret (3 kap. 19 st. 1 IL, den s.k. tioårsregeln). Kapitalvinster avseende aktier i det andra landet eller i tredje land är dock endast skattepliktiga om aktierna har förvärvats under tid som paret varit obegränsat skattskyldiga i Sverige. DBA: Vid försäljning av aktier har även den tidigare hemviststaten, dvs. Sverige, rätt att beskatta vinsten (Artikel 13 p. 7, en form av exitbeskattningen genom DBA). Beskattningsrätten begränsas 18

till att omfatta den värdeökning som skett under den tid personen hade hemvist i Sverige. Paret ska medges avräkning i den nya hemviststaten för den svenska skatten som eventuellt har erlagts i Sverige (artikel 25). Har det skett en värdeminskning efter utflytningen så påverkar den skattepliktiga inkomsten genom att hänsyn ska tas till värdeminskningen vid kapitalvinstberäkningen. 5) Var beskattas vinsten vid försäljning av huset? Oaktat paret är begränsat skattskyldiga i Sverige gäller att kapitalvinst vid avyttring av en fastighet i Sverige är skattepliktig (3 kap. 18 p. 11 IL). Vinst beskattas med 22 procent (45 kap. 33 st. 1 IL). Paret har en möjlighet att begära uppskov med beskattningen av vinsten helt eller delvis beroende på anskaffningskostnaden för det nya bostadshuset (47 kap. IL). Det ska då betalas en uppskovsränta på beloppet. Det görs genom att ta makarna ska ta upp en schablonintäkt som kapitalinkomst i sin inkomstdeklaration. Schablonintäkten beräknas till 1,67 procent av det uppskovsbelopp som de har kvar vid ingången av inkomståret. Skatten är sedan 30 procent av schablonintäkten. Skatten motsvarar därmed drygt 0,5 procent av själva uppskovsbeloppet. Schablonintäkten är inte avdragsgill såsom en ränta (9 kap. 4 IL) men kan kvittas mot en avdragsgill utgiftsränta (t.ex. på räntor för huslån om det kvarvarande huset hyrs ut. Förlust kan utnyttjas mot andra skattepliktiga inkomster i Sverige och avdrag medges i inkomstslaget kapital med 50 procent av förlusten (45 kap. 33 st. 1 IL). Om det därefter uppstår ett underskott i inkomstslaget kapital kan en skattereduktion inte medges då parets inkomster inte så gott som uteslutande utgörs av förvärvsinkomster i Sverige (67 kap. 11 IL motsatsvis). Fastighetsavgift betalas för fastigheter i Sverige. Avgiften betalas av den som ägde fastigheten vid ingången av året varför makarna ska betala avgift för år 2012. Fast maxbelopp är 6 825 kronor för varje färdigbyggt småhus. Men om 0,75 % av taxeringsvärdet för 2012 på småhuset och tillhörande tomtmark ger en lägre avgift, ska paret betala den i stället. Är det ett nyproducerat småhus, max 5 år, slipper paret även avgift. Om småhuset är max 10 år betalar paret bara en halv avgift, 6 FAvL 6) Vilka ränteavdrag kan paret göra? Begränsat skattskyldig får endast göra avdrag för ränta som utgjort en utgift för att förvärva eller bibehålla inkomster i Sverige varför inga ränteavdrag kan göras i detta fall. 7) Hur ska paret deklarera sina inkomster under 2012? Paret ska deklarera sina löneinkomster och skatt betalas fullt ut till den del de har intjänats fram till den 1 mars. Lön som betalats ut efter den 1 mars SINK-beskattas och deklareras inte. Grundavdrag medges med 2/12-delar av ett fullt grundavdrag. Paret ska redovisa samtliga kapitalinkomster som är skattepliktiga enligt intern rätt på deklarationsblankett, inkl. bilagor. Paret bör uppge om DBA ska leda till skattebefrielse/ nedsättning (undanröjande av dubbelbeskattning). Beskattning sker med 30 resp. 15 procent. 19

Case 1 Pensionister: Flytning til Danmark fra Sverige/Norge pr. 1/3-12. 1) Hvilke lande (om nogen) er parret fuldt skattepligtige i, i 2012 (og hvor længe)? Ved tilflytning indtræder den fulde danske skattepligt (selvom, der rådes over en helårsbolig) først, når personen tager ophold. En tilflytters kortvarige ophold i Danmark på grund af ferie eller lignende betragtes ikke som ophold til at konstituere fuld dansk skattepligt. Ifølge administrativ praksis anses et uafbrudt ophold i Danmark på grund af ferie eller lignende, der overstiger 3 måneder eller samlede ophold, der overstiger 180 dage inden for en rullende 12 måneders periode, ikke for at være kortvarigt. 2) Hvor og hvordan beskattes pensionsudbetalingerne? Ægteparret er skattepligtig til Danmark af begge pensionsudbetalingstyper fra 1/3-12, hvor ægteparret blev fuldt skattepligtige og hjemmehørende i DK. Den nordiske DBO s artikel 18 omfatter både offentlige og private pensionsudbetalinger. Kildelandet har beskatningsretten, jf. DBO ens artikel 18, stk. 1. Ægteparret skal til Danmark selvangive deres pensionsudbetalinger fra fraflytningslandet. I Danmark skal der indrømmes creditlempelse for skat betalt i kildelandet. 3) Hvor beskattes renterne af indskuddet i banken? Ægteparret har 500.000 kr. stående på en konto i en bank i Sverige/Norge. Ægteparret skal beskattes i Danmark af de periodiserede renteindtægter, der vedrører perioden efter den 1/3-12, hvor den fulde danske skattepligt indtræder og Danmark bliver domicilland efter DBO en. 4) Hvor beskattes formuen? Formuebeskatningen er ophævet i Danmark, men den danske ejendomsværdiskat sidestilles med en formueskat, jf. bemærkningerne til ejendomsværdiskatteloven og efter DBO en. De faste ejendomme er beliggende i fraflytterlandet. Fuldt skattepligtige personer hjemmehørende i Danmark skal betale ejendomsværdiskat efter reglerne i ejendomsværdiskatteloven af fast ejendom, uanset om ejendommen er beliggende i Danmark eller i udlandet. Ægteparret skal fortsat betale det svenske/norske sidestykke til ejendomsværdiskat vedrørende de to ejendomme i Sverige/Norge efter den 1/3-12, hvor den fulde danske skattepligt indtræder. Danmark skal lempe ejendomsværdiskatten med den sammenlignelige skat, som ægteparret betaler til kildelandet. 5) Hvor beskattes overskuddet fra salget af huset? De faste ejendomme er beliggende i fraflytterlandet. 20