AKTUEL MOMS Thomas Nygaard SKAT Odense
Plan Byggegrunde og nye bygninger (praksisændring / status) VE anlæg fx solcelleanlæg og husstandsmøller Momsfradrag i holdingselskaber Ny lovgivning Dagsbeviser til varebiler B2C leasing af transportmidler i udlandet Solidarisk hæftelse ved kontantkøb Omvendt betalingspligt på metalskrot Skiltning på varebiler og byggepladser Pligt til egenkontrol af listeindberetning (afstemning mellem listeoplysninger og rubrik B på momsangivelsen) Interessante domme/kendelser
BYGGEGRUNDE & NYE BYGNINGER Slaby / Kuc-dommens konsekvenser for dansk praksis Sondringen mellem byggegrunde og gamle bygninger Diverse
C-180/10 og C-181/10, Slaby/ Kuc SKM2012.297.SKAT (SKATs kommentar til dom) SKM2012.298.SKAT (Genoptagelse og ændring af praksis) Hvad er ændret? Væsentlig ændring af reglerne om, hvornår en person er afgiftspligtig og optræder i denne egenskab ved salg af byggegrunde og nye bygninger.
C-180/10 og C-181/10, Slaby / Kuc Konsekvenser kort: Privatpersoners salg er kun momspligtigt hvis Aktive skridt + indtægter af en vis varig karakter Virksomheders salg er momspligtigt, hvis Aktive skridt + indtægter af en vis varig karakter eller Salg af aktiver som har været inddraget i den økonomiske virksomhed (ML 8, stk. 1) og ikke udelukkende har været anvendt til aktiviteter i virksomheden, som ikke berettiger til momsfradrag (ML 13, stk. 2) *) Der skal blot have været momsfradragsret. Denne ret behøver ikke være udnyttet (dvs. at der behøver ikke være opnået fradrag)
Subjektiv momspligt ( momspligtig person ) Lovgrundlag ML 3: Enhver person, der driver selvstændig økonomisk virksomhed MSD art. 9: enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed. Ved»økonomisk virksomhed«forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. MSD art. 12 (Muligheden er ikke udnyttet i Danmark, iflg. SKM2012.297.SKAT, pkt. 3.1.) I. Medlemsstaterne kan som afgiftspligtig person anse enhver, der lejlighedsvis udfører en transaktion henhørende under de i artikel 10, stk. 1, andet afsnit, omhandlede former for virksomhed og især en enkelt af følgende transaktioner: a) levering af en bygning eller en del af en bygning med tilhørende jord inden første indflytning b) levering af en byggegrund.
Byggegrunde og nye bygninger EU-domstolens dom i C-180/10 og C-181/10, Slaby & Kuc Slaby: Jaroslaw Slaby købte et areal som privatperson (1996) Anvendte efterfølgende arealet til landbrugsvirksomhed (1997-1999) Lokalplan ændret: Bebyggelse med ferieboliger Slaby udstykkede 64 parceller og påbegyndte i 2000 at sælge parcellerne til private. Kuc: Ægteparret Kuc ejede mindre landbrug og drev landbrugsvirksomhed (fra 1996-2006) Ændret lokalplan: Bebyggelse med boliger og forretninger Ægteparret begyndte herefter fra tid til anden og ikke på organiseret vis at sælge del af bedriften Ægteparret lod sig momsregistrere, men bestred at transaktionerne var momspligtige. Spørgsmålene til EU-domstolen omhandlede, hvorvidt salgene var momspligtige, herunder om Slaby hhv. Kuc var afgiftspligtige personer.
To sondringer EU-domstolen opstiller to overordnede sondringer: 1. Udgør salget blot en del af indehaverens udnyttelse af sin ejendomsret? (præmis 35-41) Fordi: En indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret kan ikke i sig selv betragtes som en økonomisk virksomhed (Welcome Trust-dommen). Konsekvens: Salget kan aldrig være omfattet af momssystemet (hverken efter MSD art. 12 eller 9). (Husk dog ML 8, stk. 1 momspligtige personers salg af virksomhedens aktiver). Selv om Danmark ikke har implementeret MSD artikel 12, er de kriterier der fremhæves af EU-domstolen i relation til MSD artikel 12, stadig relevante i Danmark. Domstolen anviser nemlig også kriterierne til vurdering af om aktiviteten sker med henblik på at opnå indtægter af en hvis varig karakter (se præmis 45+46 og SKM2012.297.SKAT, pkt. 3.2) som indgår i sondring 2. 2. Er personen en afgiftspligtig person, jf. ML 3 (MSD art 9). Da. MSD art. 12 ikke er implementeret i DK er det denne vurdering der skal foretages. (Kriterierne i Sondring 1 dog skal inddrages.)
Sondring 1: Udnyttelse af ejendomsret Omstændigheder, der ikke (i sig selv) er afgørende (da de kan indgå som led i forvaltningen af den berørtes personlige formue): Antallet af og omfanget af salg (Wellcome Trust-dommen) Om personen har udstykket grundene med henblik på at få en bedre samlet pris (Slaby/Kuc præmis 37+38 samt SKM2012.265.SR). Det tidsrum, hvorover de omhandlede transaktioner spænder, Størrelsen af indtægter fra salget. Ovenstående omstændigheder indgår sædvanligvis ikke som led i personlig formueforvaltning, hvis: Personen aktivt tager skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder som omhandlet i momsdirektivets artikel 9, stk. 1, andet afsnit.
Alene udnyttelse af ejendomsret? SKM2012.319.SR Salg af byggegrund sælger drev landbrugsvirksomhed, men optrådte ikke som afgiftspligtig person ved salget af grunden, blot udøvelse af ejensdomsret = ej øko. virk. SKM2012.299.SR Salg af én byggegrund i et selskab, som var koncernforbundet med 8 andre selskaber indenfor byggebranchen = øko. virk. pga. afsmitning fra koncernen SKM2012.338.SR Et selskabs salg af byggegrund uden betydning, at byggegrunden er ejet af et selskab, når den faktiske anvendelse af byggegrunden ikke har indgået i nogen økonomisk virksomhed. (Selskabet havde drevet vognmandsforretning, som var ophørt i 2004, og opbevarede blot privat formue. NB! Grunden havde ikke været anvendt i den momspligtige virksomhed ). SKM2012.510.SR Uanset at spørger driver virksomhed med salg og udvikling af fast ejendom, agerede han ikke som afgiftspligtig person, ved salg af en byggegrund som var indkøbt til brug for at opføre en privat bolig. Alene "indehavers udøvelse af sin ejendomsret". (samlet konkret vurdering) SKM2012.327.SR Feriecenters frasalg af 4 byggegrunde ikke tidligere frasalg af jord, ikke hensigt fremadrettet, blot udøvelse af ejendomsret = ej øko. virk.
Sondring 2: Økonomisk virksomhed Sondring 2: Er personen en afgiftspligtig person? EU-domstolen fremhæver, at: økonomisk virksomhed er alle former for virksomhed og navnlig transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. erhvervelse og salg af et gode kan ikke udgøre en udnyttelse af en vare med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter som omhandlet i momsdirektivets artikel 9, stk. 1, idet det eneste afkast af sådanne transaktioner er et eventuelt udbytte ved salget af varen. Sådanne transaktioner kan således i princippet ikke i sig selv være økonomisk virksomhed i direktivets forstand (C-77/01, EDM, C-8/03, BBL). Ved vurderingen finder kriterierne i dommens præmis 37-41 anvendelse. (dem vedrørende MSD artikel 12, se forrige dias)
Første betingelse for øko. virksomhed: aktive skridt 1. Personen tager aktive skridt mod en økonomisk udnyttelse af den faste ejendom gennem mobilisering af midler der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder, fx ved: Byggemodning (infrastruktur veje, belysning, kloak, vand og elektricitetsforsyning) herunder nedrivning af eksisterende bygninger, jf. SKM2012.241.SR og SKM2012.242.SR. Både hel og delvis byggemodning, dog ikke alene etablering af vej for at opfyldelse betingelse for at udstykke, jf. SKM2012.316.SR) SKM2012.327.SR salg af 4 byggegrunde ikke byggemodnet. Kendte markedsføringsmidler (evt. vurdering af markedsføringstypen) Salg gennem ejendomsmægler er normalt for en privatperson, jf. SKM2012.316.SR Udbydes grundene fx i et bestemt projekt? Markedsføres grundene fx på egen hjemmeside eller med store annoncer i dagblade? Udstykning er ikke i sig selv et aktivt skridt mod økonomisk udnyttelse (Slaby/Kuc præmis 37+38 samt SKM2012.265.SR) SKM2012.548.SR Ændring i arealfordelingen mellem to grunde var ikke et aktivt skridt
Anden betingelse for øko. virk: indtægter af en vis varig karatker SKM2012.241.SR Foretaget aktive skridt (nedrivning af længer), men da kun en ejendom / ét salg, ikke indtægter af en vis varig karakter = ej øko. virk. SKM2012.242.SR Foretaget aktive skridt (nedrivning af ejendom), men da kun en ejendom / ét salg, ikke indtægter af en vis varig karakter = ej øko. virk. SKM2012.297.SKAT Byggemodning og salg af en enkelt byggegrund = ej øko. virk. SKM2012.316.SR 4 byggegrunde= ej øko. virk. SKM2012.318.SR Konkursbos salg af enkelt grund = ej øko. virk. SKM2012.327.SR Feriecenters frasalg af 4 byggegrunde ikke tidligere frasalg af jord, ikke hensigt fremadrettet, blot udøvelse af ejendomsret = ej øko. virk. SKM2012.402.SR Salg af 100 byggegrunde = indtægter af varig karakter SKM2012.754.SR Byggegrund erhvervet med henblik på videresalg = Momspligtigt. Spørger drev i forvejen virksomhed med byggeri samt køb og salg af fast ejendom.
Salg af virksomheders aktiver Tanker om SKM2012.263.SR: Bilforhandler havde anvendt byggegrund til oplagringsplads for biler i sin momspligtige virksomhed (grunden var afrømmet for muld, belagt med stabilgrus og hegnet ind). Påtænker salg af grunden uden at foretage aktive skridt. Er salget ikke blot udøvelse af ejendomsret og dermed momsfrit? (passiv investering?) Jf. Slaby / Kuc og SKM2012.297.SKAT Nej. Dét at grunden har været inddraget(anvendt) i økonomisk virksomhed smittter af. Salget sker i egenskab af afgiftspligtig person = momspligt. (ML 8,1) Mulige modifikationer? Modif. 1: Hvis den momspligtige virksomhed, som grunden har været inddraget i, er ophørt? Nej, formentlig ikke. (Tidsmæssigt aspekt??) (I SKM2012.338.SR havde grunden ikke været inddraget i selskabets økonomiske aktivitet). Dog formentlig ja, hvis grunden efterfølgende har været udtaget til udelukkende momsfri virksomhed, da salget da er momsfrit efter Ml 13, stk. 2. Modif. 2: Hvis grunden blot har været anvendt i virksomheden, men aldrig inddraget i virksomhedssfæren, men er bevaret i privatsfæren. Ja, formentlig: Jf. C-415/98, Baksi, præmis 34 og SKM2012.319.SR. Modif. 3: Hvis grunden udtages og der foretages regulering af evt. foretagne momsfradrag og grunden efterfølgende sælges. Ja, formentlig: Jf. C-415/98, Baksi, præmis 41-44. Bemærk, at der ikke skal foretages fradragsregulering, hvis der ikke er opnået momsfradrag ved anskaffelsen af grunden.
Salg af virksomheders aktiver C-415/98, Baksi, præmis 41-44: 41. Som det anføres af den forelæggende ret, fremgår det imidlertid af sjette direktivs artikel 5, stk. 6, at en afgiftspligtig person fra sin egen virksomhed kan udtage et gode til anvendelse til privat brug for sig selv eller for sit personale, eller til benyttelse til et virksomheden uvedkommende formål. En sådan udtagelse sidestilles med levering mod vederlag, når godet har givet ret til helt eller delvis fradrag for moms.. 43. Når den afgiftspligtige person således først har udtaget et gode fra sin virksomhed, og om nødvendigt betalt moms af udtagelsen, kan han frit disponere over godet, idet sjette direktivs artikel 5, stk. 6, ikke fastsætter nogen grænser herfor. 44. Heraf følger, at såfremt den afgiftspligtige person ikke har ret til at fradrage residualværdien af momsen af et virksomhedsgode, der er købt brugt af en ikkeafgiftspligtig, må godet anses for ikke at have givet ret til fradrag af moms i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i sjette direktivs artikel 5, stk. 6, og det er derfor i henhold til denne bestemmelse udelukket at kræve afgift af udtagelsen [jf. for så vidt angår sjette direktivs artikel 6, stk. 2, første afsnit, litra a), dom af 27.6.1989, sag50/88, Kühne, Sml. s. 1925, præmis 9]. Såfremt den afgiftspligtige person senere sælger godet, udfører han denne transaktion i en privat egenskab og ikke som afgiftspligtig person. Denne transaktion falder således uden for momssystemet.
Salg af virksomheders aktiver Byggegrunde / nye bygninger, der alene har været anvendt til fx. momsfri virksomhed (fx udlejning) kan sælges momsfrit efter momslovens 13, stk. 2 selv om sælger er en afgiftspligtig person, der optræder i denne egenskab. SKM2012.315.SR Salg af landbrugsjord, der har været udlejet momsfrit. SKM2010.842.SR Salg af udlejede sommerhusgrunde til sommerhusejerne. SKM2012.548.SR Ejendom anset for udelukkende anvendt til momsfri virk. SKM2012.590.SR Ejendom konkret anset for anvendt til momsfri udlejning SKM2012.608.SR Salg af bygning som har været fribolig SKM2012.683.SR Mulighed for at bruge ML 13, 2 på trods af købsoption i lejeaftale MEN kun hvis aktiviteten ikke udgør en ny (slags) økonomisk udnyttelse af grundene: SKM2012.402.SKAT Påtænkt udstykning og af landbrugsjord til 100 grunde, som i perioden mellem udstykningen og salget fortsat skulle udlejes momsfrit som landsbrugsjord. En ny økonomisk udnyttelse af grundene blev påbegyndt ved byggemodningen (= aktivt skridt).
Ekspropriationserstatninger Ekspropriationserstatning anses momsretligt for at være betaling for det eksproprierede. Ekspropriering kan derfor være omfattet af momslovens anvendelsesområde (levering mod vederlag,) jf. SKM2011.281.SR + SKM2012.541.SR (erstatning for værditab på restejendom dog ej momspligtigt) Hidtidig praksis: Ekspropriationserstatning er derfor momspligtig, hvis den byggegrund, der eksproprieres, er ejet af og dermed leveres af en afgiftspligtig person. SKM2011.683.SR. Modif. som følge af Slaby/Kuc? Nej ikke så længe grunden/den nye bygning befinder sig i virksomhedssfæren når der eksproprieres. Overvej muligheden for først at udtage aktivet til privatsfæren forud for ekspropriation. (jf. Backsi-dommen)
Kommuners salg af ejendomme Kommuner som udgangspunkt ikke-afgiftspligtige personer (offentlig myndighedsudøvelse er ikke økonomisk virksomhed) = ejendomme erhvervet til kommunale formål er ikke inddraget i en virksomhedssfære => salg af sådanne ejendomme ikke momspligtigt Undtagelser Ejendomme erhvervet til brug for kommunens økonomiske virksomhed (offentlig forsyningsvirksomhed eller virksomhed i konkurrence med det private erhvervsliv) Selve leverancerne af byggegrunde / nye bygninger må anses for at ske i konkurrence med private erhvervsvirksomheder
Tvangsauktionssalg Momspligt afhænger af den tidligere anvendelse af grunden (almindelige regler) Hvis salget er momspligtigt hvem skal da betale momsen? Lovgivning på vej.
Ufyldestgjort panthavers salg af fx grunde SKM2012.712.SKAT Udgangspunkt: Ved salg af (herunder fast ejendom), der er overtaget på grund af misligholdelse af finansielle kontrakter, eller som ufyldestgjort panthaver skal der opkræves moms efter de almindelige regler. Undtagelse: Pengeinstitutter og finansieringsselskaber kan dog undlade at opkræve moms på betingelse af, at køber skal anvende godet udelukkende til momsfradragsberettigede formål.
Byggegrund eller bebygget grund SKM2011.6.SR i visse tilfælde anses levering af et grundareal med en bygning dog for levering af en byggegrund Hvis leveringen sker med henblik på opførelse af en ny bygning = byggegrund Momenter i vurderingen er fx prisfastsættelsen i købsaftalen sammenholdt med normalværdien af tilsvarende ejendomme bebyggelsens karakter ("skur"), manglende tilslutning til offentlig/privat forsyning, ejendommens tidligere anvendelse og bebyggelsens karakter (f.eks. "lade" til opbevaring, og som ikke opfylder helt grundlæggende krav til den fremtidige anvendelse.
Byggegrund eller bebygget grund SKM2012.640.SR Salg af grund med én opført bolig Formål efter lokalplanen: Boligbebyggelse med ca. 134 boliger Prisen ejendommen på skyldes primært byggeretten og ikke den ene opførte bolig areal på over 70.000 m², hvoraf der er byggeret på over 14.000 m²), = salget af ejendommen (bygning og byggegrund) anses samlet for salget af en byggegrund fordi den fremtidige anvendelse af denne ene bygning ikke opfylder det formål, der var hensigten med lokalplanens udlægning af arealet til boligbebyggelse med ca. 134 boliger.
Byggegrund eller bebygget grund SKM2010.745.SR Anset for salg af gammel bygning under forudsætning at: sælger ikke var involveret i nedrivning af de eksisterende bygninger at det ikke af salgsaftalen fremgik, at bygningerne erhverves med henblik på nedrivning af køber. SKM2012.416.SR Anset for salg af bebyggede grunde. Bl.a. lagt til rund at sælgerne måtte forvente at køber ville udvikle ejendommene (jf. lokalplan) sælgerne var ikke forudsattes ikke at være involveret i nedrivning det fremgik ikke af købsaftalen / salgsaftalen, at bygningerne blev erhvervet af køber med henblik på nedrivning. Se også SKM2012.505.SR
Byggegrund eller bebygget grund SKM2012.718.SR fremgår direkte af overdragelsesaftalens at ejendommen erhverves af køber med henblik på nedrivning samt opførelse af et nyt byggeri. køber overtager ejendommen uden ansvar for sælger, bortset fra ansvar ved vanhjemmel. = i realiteten overdrages en byggegrund Skatteministeriets opfattelse: Den momsmæssige vurdering af om der foreligger byggegrund eller gamle bygninger ikke udelukkende beror på om eksisterende bygninger nedrives af sælger eller køber - eller hvorvidt de nedrives før eller efter ejendomsoverdragelsen. Afgørelsen beror på en objektiv vurdering af parternes hensigt ved den konkrete ejendomsoverdragelse, således som den er formuleret i overdragelsesaftalen, jf. også Don Bosco-sagen (C- 461/08).
SOLCELLER OG VINDMØLLER Husstandsanlæg - praksisændring Anlæg som inddrages i momspligtig virksomhed
VE-anlæg økonomisk virksomhed? Hvordan vurderes det om anvendelse af et VE anlæg i sig selv udgør økonomisk virksomhed? C-230/94, Renate Enkler,: Hvor et gode kan anvendes såvel privat som erhvervsmæssigt, er det afgørende, om den pågældende virksomhed udøves med henblik på at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter. Der må foretages en vurdering af samtlige omstændigheder vedrørende dets udnyttelse ved afgørelsen af, om det anvendes med henblik på opnåelse af indtægter, der faktisk er af en vis varig karakter Sammenligning med de omstændigheder, hvorunder en tilsvarende økonomisk virksomhed normalt udøves Følgende momenter kan indgå: den periode, hvor godet faktisk udlejes kundekredsens omfang indtægternes størrelse. (resultatet af virksomheden er dog i sig selv uden betydning)
Husstands VE-anlæg praksisændring Gammel praksis: SKM2011.686.SR + SKM2011.830.SR Ejer kunne blive momsregistreret, når man forventede et nettosalg af el. (underordnet om årlig omsætning er under 50.000 kr. og uanset den skattemæssige behandling) Ny praksis: SKM2012.392.SR, SKM2012.393.SR, SKM2012.394.SR og SKM2012.395.SR Ejere kunne ikke blive momsregistreret uanset om man forventede et netto salg af el Lagt vægt på karakteren af solcelleanlægget: begrænset effekt (max 6 kw) forventet privat forbrug udgør størstedelen af den forventede produktion Spørgers salg af el er alene en konsekvens af det regelsæt, som skal give spørger en besparelse i sit privatforbrug i form af fritagelse for betaling af elpris, elafgift og moms af den el, som anvendes til eget forbrug. = Anlægget er anskaffet for at spare private udgifter og ikke for at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter => ikke økonomisk virksomhed.
Hvad omfatter praksisændringen? Omfatter praksisændringen både solcellanlæg og husstandsvindmøller? (alle nye bindende svar omhandler solcelleanlæg imens de gamle bindende svar omhandler husstandsvindmøller) JA! Det fremgår direkte af de nye bindende svar at praksis i SKM2011.686.SR + SKM2011.830.SR. Omfatter praksisændringen også tilfælde, hvor der forventes et betydeligt nettosalg af el til nettet? (de nye bindende svar omhandler anlæg med begrænset nettosalg af el; i SKM2011.686.SR var den forventede årlige produktion 20.000 kwh og spørgers årlige elforbrug lå på 6.500 kwh.) Ja - som udgangspunkt Personer som har opnået momsregistrering iht. den gamle praksis skal afmeldes.
VE-anlæg som anvendes (evt. delvist) i momspligtig virksomhed VE anlæg er løsøre og ikke en del af den faste ejendom, hvis anlægget ikke er indbygget i ejendommen, men monteret på stativ/skinner på ejendommens tag, jf. SKM2012.544.SR, sp. 2 og SKM2012.125.SR Momsmæssigt er der derfor 3 valgmuligheder: Beholde VE-anlægget i privatsfæren intet fradrag for moms på anskaffelsen ikke salgsmoms af salg af overskudsproduktion (med mindre overskudsproduktion i sig selv må anses for at udgøre økonomisk virksomhed ) Inddrage VE-anlægget fuldt ud i virksomhed fuldt fradrag for moms på anskaffelsen af anlægget udtagningsmoms af privat forbrug af el (af kalkuleret fremstillingspris) Anse VE-anlægget for indkøbt til blandet anvendelse (delvist momsfradrag) delvist fradrag for moms på anskaffelsen (ML 38, stk. 2) regulering ved ændring i anvendelsen, da VE anlæg er investeringsgode (ML 43+44) NB! Er anlægget derimod integreret i bygningen (fx indbygget i taget på en ejendom) gælder i stedet de særlige momsfradragsregler i ML 39. NB! Vindmøller anses momsmæssigt for fast ejendom, men er de bygninger i ML 39, stk. 1 s forstand? Konsekvenserne for fradrag afhænger heraf.
VE-anlæg som anvendes (evt. delvist) i momspligtig virksomhed SKM2012.544.SR, sp. 1: Kan spørger i relation til opgørelse af den mængde elektricitet, der er forbrugt til momspligtige formål og dermed omfattet af elafgiftslovens 11, stk. 1, forlods kunne allokere den producerede VE-anlæg til private formål. Har ifølge spørger følgende konsekvens: Ved mindre el-produktion end privat forbrug: Intet momsfradrag Ingen godtgørelse af elafgift Ved større produktion end privat forbrug: Delvist momsfradrag for moms af anskaffelse (NEJ!!) og drift af VE-anlægget, idet omfang den producerede el anvendes til momspligtige formål Godtgørelse af elafgift af den købte el minus netto privatforbrug (totalt privatforbrug minus VE-energi) SR s svar: Ja. Vigtig pointe i sagsfremstillingen: Hvis anlægget bevares i privatsfæren kan der ikke foretages momsfradrag for anskaffelsen (fradraget kan i øvrigt ikke senere vækkes til live efter investeringsgodereglerne, jf. Lennartz-sagen) Der kan dog opnås delvis fradrag for udgifter til drift af VE-anlægget, hvis det producerer el til brug i den momspligtige virksomhed.
HOLDINGSELSKABER Momsfradrag
Holdingselskaber - momsfradrag Rene holdingselskaber driver ikke økonomisk virksomhed (at købe, besidde og sælge kapitalandele samt modtage udbytter er som udgangspunkt ikke omfattet af momssystemet) Hvis holdingselskabet også driver momspligtig virksomhed har selskabet kun delvis momsfradragsret, jf. ML 38, stk. 2 TfS 1998, 908 C-437/06, Securenta (tilsvarende C-496/11 - Portugal Telecom) Opgørelsesmetode for skønnet? Skal objektivt afspejle, hvilken del udgiften henføres til momspligtig virksomhed. = Konkret skøn i hvert enkelt tilfælde SKATs erfaringer: Relativt stor fejlprocent i momsregistrerede holdingselskaber
NY LOVGIVNING Godtgørelsesordning overgår til fradragsordning Nye fakturabestemmelser Dagsbeviser - varebiler B2C langtidsudlejning af transportmidler i udlandet Solidarisk hæftelse ved kontantkøb Omvendt betalingspligt på metalskrot Skiltning på varebiler og byggepladser
Ny lovgivning - overblik Lov nr. 277 af 27. marts 2012 (Lovforslag L 12) Godtgørelsesordning for transportvirksomheder og finansielle virksomheder ændres til en fradragsordning (fra 1/4 2012) Nye fakturabestemmelser (fra 1/1 2013) Bek. nr. 745 af 28. juni 2012 Lov nr. 590 af 18. juni 2012 (lovforslag L 170B) Omvendt betalingspligt ved køb af metalskrot (fra 1/7-2012) Tiltag til bekæmpelse af sort arbejde: Solidarisk hæftelse for moms ved kontantkøb over 10.000 kr. inkl. moms. Pligt til synlig skiltning på byggepladser og varebiler (fra 1/1 2013) Bekendtgørelse nr. 979 af 5. oktober 2012 nyhedsbrev Lov nr. 1337 af 19. december 2008 Dagsbeviser for varebiler (formentlig fra 1/1 2013) Lov nr. 1134 af 4. december 2009 1, nr. 7 og 2 stk. 2. Ændring af leveringsstedet for B2C langtidsudlejning af transportmidler
Godtgørelse => Fradrag Godtgørelsesordningen vedrørende: Personfordringsvirksomhed (+baggage) til udlandet (ML 45, stk. 3) og Forsikringsmæssige og finansielle ydelser, der leveres til aftagere uden for EU (ML 45, stk. 4) erstattes af en fradragsordning: Fradrag sker via momsangivelsen Ingen ændring tilbagebetalingens omfang + konsekvensændringer af reglerne for godtgørelse af energiafgifter (må ikke give medføre yderligere energiafgiftsgodtgørelse).
Nye faktureringsregler - fra 1/1 2013 Baggrund: Direktiv 2010/45/EU. Momspakken har medført behov for afklaring af hvilket lands faktureringsregler, der gælder. HR: Leveringsstedslandets fakturaregler gælder. (ML 52) U: Dog fakturareglerne i leverandørens etableringsland, hvis a) Leverandøren leverer varer eller ydelser til en køber i et andet EUland, der er betalingspligtig for momsen af varerne eller ydelserne (bortset fra hvis kunden udsteder afregningsbilag så gælder HR) b) Leverandøren leverer varer eller ydelser til steder uden for EU
Fakturering - momsfri leverancer Før: I Danmark ej pligt til at udstede faktura for momsfrie leverancer ( 13) Modif.: (ML 52a) Undtagelsen til faktureringspligten for ydelser som er momsfri efter ML 13 gælder nu kun for: 1. Leverancer med leveringssted i Danmark. = Der er pligt til at udstede faktura for 13-fritagne leverancer, hvis leveringsstedet ikke er Danmark (faktura skal bl.a. danne grundlag for evt. betaling af moms i det andet EU-land) 2. Levering af ydelser, der er afgiftsfritaget efter 13, nr. 10 og 11 (forsikring + finansielle), hvis leveringsstedet for ydelserne er i et andet EU-land. (af forenklingshensyn skal der ikke udstedes faktura for disse finansielle transaktioner)
(Elektroniske) fakturaer Mbkg 45 Uddrag af ændringer / præciseringer vedrørende fakturaer: oprindelsesægthed, (leverandørs/fakturaudsteders identitet), indholdsintegriteten (fakturaens indhold) og læsbarheden skal være sikret fra udstedelsestidspunktet til udgangen af opbevaringsperioden. Fakturaens indhold må ikke kunne ændres eller slettes. Ikke noget formatkrav til elektroniske fakturaer. Blot ovenstående betingelser er opfyldt. En virksomhed kan kun udstede elektroniske fakturaer til en modtager, der accepterer dette (også stiltiende accept fx betaling af fakturaen). Afregningsbilag skal indeholde teksten selvfakturering eller self-billing. NYT: Myndigheder i andre EU-lande har ret til online kontroladgang til e- fakturaer som opbevares i DK
Dagsbeviser - baggrund Vedtaget ved lov nr. 1337 af 19. december 2008 Formål: Ved betaling af dagsbevis på 225 kr. (for moms, skat og privatbenyttelsesafgift) ville bilen fortsat kunne anses for anvendt fuldt ud til erhvervsmæssig brug. Forelagt EU-kommissionen: Problemer ift. DK s stand still fradragsbegrænsning i 41: Kommissionen fandt at dagsbevisordningen udvidede særordningen Dagsbeviset dækkede også skat og privatbenyttelsesafgift en undtagelse til momssystemdirektivet må kun omhandle moms For store varebiler ville virksomhederne miste muligheden for selv at påvise fradragsrettens omfang (almindelig fradragsregler) Justeret ordning om dagsbeviser derefter godkendt af kommissionen (indtil 31. december 2014).
Dagsbeviser - ordningen Momsdelen er udskilt fra SKAT og privatbenyttelsesafgift Maksimalt 20 dagsbeviser pr. kalenderår pr. bil For små varebiler (op til 3 t) skal der købes dagsbevis for moms: Momsbetaling 40 kr. pr. dag (døgn??) For varebiler over 3 t. gælder de almindelige momsregler Skønsmæssig fradragsbegrænsning efter ML 38, stk. 2 NB! Investeringsgode bagatelgrænsen på 10 %... Udtagningsbeskatning? For alle varebiler kan der købes dagsbeviser til dækning af indkomstskat og privatbenyttelsesafgift (ca. 185 kr. pr. dag/døgn)
B2C langtidsudlejning af transportmidler Regler fra 1.1.2012 31.12 2012: Leveringssted, hvor sælgeren er etableret Dog ikke B2C udlejning af transportmidler fra leverandører udenfor EU, hvis transportmidlet overvejede benyttes i Danmark = Leveringssted i Danmark Regler fra 1.1.2013 Leveringssted, hvor køberen er etableret eller har bopæl/sædvanligt opholdssted Dog er langtidsudlejning af fartøjer (skibe), det sted hvor fartøjet rent faktisk stilles til kundens rådighed, når leverandøren har hjemsted/fast forretningssted dér. Sælger er registreringspligtig i Danmark, hvis leveringsstedet er Danmark. Ingen overgangsregler for allerede indgåede kontrakter
Langtidsudlejning? Reglerne for kortidsudlejning er uændrede: Leveringssted, hvor transportmidlet stilles til rådighed (typisk hos udlejer) Sondringen mellem kort- og langtidsudlejning Korttidsudlejning når transportmidlet besiddes / anvendes i sammenhængende periode på højst 30 dage Fartøjer dog 90 dage Sammenhængende periode (RFO 282/2011, art. 39) Lejekontrakten er udgangspunkt, men kan fraviges Overskridelse af lejeperioden som følge af force majeure tillægges ikke betydning Flere på hinanden følgende kontrakter mellem samme parter lægges sammen
B2B langtidsudlejning af transportmidler Reglerne er uændrede: Leveringssted i købers land Køber har omvendt betalingspligt Momsfradrag!? Det særlige momsfradrag i ML 42, stk. 7 er betinget af at leverandøren har oplyst det særlige momsfradrag fakturaen. Selv om køber ikke må opkræve moms op fakturaen, da der er omvendt betalingspligt og Selv om det for B2B-hovedregelydelser er fakturareglerne at i sælgers etableringsland, der gælder. = De danske faktura krav skal altså opfyldet for fradrag hos køber.
Metalskrot omvendt betalingspligt Gælder fra 1. juli 2012 Omvendt betalingspligt på alle former for metalskrot: (= ikke momsfradrag for moms på faktura fra leverandør) Definition af metalskrot? Skrot af aluminium, bly, jern, kobber, nikkel, stål, sølv, tin, zink eller af guld (dog kun guldet omfattet af omvendt betalingspligt efter ML 46, stk. 1, nr. 4.) Halvfabrikata fra forarbejdning, fremstilling eller udsmeltning af metaller / metallegeringer. Rester / genbrugsmaterialer, der består af metaller / metallegeringer, slagger, aske, hammerskæl og industriaffald, der indeholder metaller / metallegeringer. Afklip, skrot, affald og brugte materialer samt genbrugsmateriale af kabler, med indlagt / omviklet metal Skrotvarer, der er sammensat eller sammenbygget af metal og andre typer materialer fx træ eller plastic, og værdien af metallet er den væsentlige Yderligere definition i MSD art 199, stk. 1, litra d og bilag IV
Solidarisk hæftelse ved kontantkøb Omfattede personer: ML 46, stk. 10: En registreret aftager, der modtager varer eller ydelser fra en virksomhed her i landet. (hæfter for momsen af hele leverancen) OPKRL 10a: En borger der er skattepligtig efter kildeskattelovens 1 eller 2, og som hos erhvervsdrivende køber ydelser eller varer sammen med ydelser. (hæfter for momsen af ydelsen) Solidarisk hæftelse, hvis følgende betingelser er opfyldt: betaling ikke sker via et pengeinstitut eller betalingsinstitut, som sikrer identifikation af betalingsmodtager og betaler, betalingsmodtageren har unddraget afgiften af leverancen og betalingen samlet udgør over 10.000 kr. inkl. moms. flere betalinger vedrørende samme leverance, ydelse, kontrakt el. lign. = én betaling i forhold til beløbsgrænsen løbende ydelser eller periodiske ydelser inden for samme kalenderår = én leverance i forhold til beløbsgrænsen. Frigørelse af hæftelse (i tilfælde, hvor elektronisk betaling ikke er mulig): Indberetning på skat.dk senest 14 dage efter betaling, dog senest 1 måned efter fakturaens modtagelse. Enhver, der har indkøbt ydelser eller varer sammen med ydelser for et beløb, der overstiger 10.000 kr. inkl. moms har oplysningspligt (på begæring fra SKAT).
Skiltning på byggepladser På byggepladser på privat grund, hvor der foregår nybyggeri, reparation, modernisering, ombygning el. lign. af fast ejendom, Den eller de virksomheder, der udfører arbejde på stedet skal opsætte skilte, hvoraf det tydeligt fremgår, hvem der udfører arbejdet, U1: Leverancen eller entreprisesummen for den enkelte virksomhed ikke overstiger 50.000 kr. inklusive moms, U2: Arbejdet udføres og afsluttes i løbet af én arbejdsdag U3: Skiltning ikke praktisk muligt, fordi arbejdet foregår på en byggeplads vedrørende etagebyggeri i et tæt bebygget område. Virksomheder, der er hjemmehørende i udlandet, skal herudover skilte med deres RUT-nummer.
Skiltning på varebiler HR: Gælder for vare- og lastbiler med tilladt totalvægt op til 4 t U1: Biler på papegøjeplader (registreret til blandet anvendelse) U2: Inkassobiler (regelsammenstød) lovændring Skiltningen: HR: CVR-nr. samt firmanavn (eller logo) U1: Logo kan erstatte firmanavn, hvis det entydigt identificerer virksomheden U2: Vare- og lastbiler, der er mærket efter godskørselsbekendtgørelsen skal alene anføre CVR-nr. med minimum 3 cm høje bogstaver/tal U3: Udenlandske varebiler skal endvidere have deres RUT-nr. synligt i forruden Krav til skiltningen Synlig og letlæselig Kontrastfarve og minimum 3 cm høje bogstaver/tal Både høje og venstre side af bilen Ikke aftagelige skilte Kan anbringes med selvklæbende plastfolie
Skiltning - sanktioner Ordensbøder Bødeniveau: 1. gang: 5.000 kr. 2. gang: Fordobling til 10.000 kr. herefter forhøjes med 50 pct., dvs. 15.000 kr. for 3.gang og 22.500 kr. for 4. gang.
DOMME / KENDELSER Porteføljeforvaltning er momspligtigt EU-leverancer: Betingelser for momsfritagelse Kursusvirksomheders momsfradragsret
C-44/11, Deutsche bank Porteføljeforvaltning består af udgør en kombination af 2 ydelser: 1. analyse og overvågning af investorkundens formue, 2. selve købet og salget af værdipapirerne. Ydelserne kan leveres særskilt, men gennemsnitsforbrugeren til ydelsen efterspørger netop kombinationen af de to elementer (24-25) Begge ydelser er nødvendige for leveringen af den samlede ydelse (25) og må derfor sidestilles (41) Kan ikke være omfattet af fritagelserne i art 135, 1, a)-g), da analyse og overvågning af investorkundens formue ikke er omfattet af fritagelserne (jf. streng fortolkning af fritagelser) = Porteføljeforvaltning er momspligtig Se SKM2012.751.SKAT
C-587/10, VSTR Om afslag på momsfritagelse pga. erhververs manglende momsnummer. Materielle betingelser for momsfritagelse af EU-leverance (29+30): 1. At varerne af sælger eller køber eller på disses vegne transporteres til et andet EU-land 2. At køberen er en afgiftspligtig person eller handler som sådan 3. At ejendomsretten til varerne overdrages som led i handlen. MS kan pålægge leverandøren at føre bevis for, at erhververen er en afgiftspligtig person (43-47) MEN: Dette bevis må ikke alene ikke i alle tilfælde alene afhænge af angivelsen af køberens momsnummer (49-50) Der er alene tale om et formelt krav, som ikke kan rejse tvivl om retten til momsfritagelse, hvis de materielle betingelser for fritagelse er opfyldt (51) (og leverandøren kan bevise dette på anden måde 52) Det kan heller stilles krav om bevis for at der er betalt moms af erhvervelsen i et andet EU-land (55)
SKM2012.454.HR Fradragsret for moms af indkøb fra fremmede entreprenører til garantiarbejder på et byggeri, som var udført for egen regning og derfor solgt momsfrit efter ML 13, stk. 1, 9. Der var betalt pålægsmoms (byggemoms) af eget arbejde efter ML 6. HR afviste fradrag, da ML 37, stk. 1, kun giver mulighed for at fradrage købsmoms af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter momslovens 13. Udgifterne til garantiarbejder vedrørte virksomhedens salg af fast ejendom, som iht. dagældende ML 13, stk. 1, nr. 9 var fritaget for moms. At der var betalt pålægsmoms kunne ikke begrunde momsfradrag, da pålægsmomsen ikke var betalt af virksomhedens leverancer.
SKM2012.583.HR Om momsfradrag i kursusvirksomheder Højesteret fastslog, at den dagældende bestemmelse i momslovens 42, stk. 3 (tidligere stk. 2) om begrænset fradragsret for momsen af kursusvirksomheders udgifter til overnatning og bespisning af kursusdeltagere ikke var i strid med den såkaldte stand still-klausul i 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit. Den sagsøgende kursusvirksomhed havde derfor ikke krav på tilbagebetaling af moms for 2003 og 2004 (dissens). Konsekvenser: For kursusdeltagere med fuldt momspligtige aktiviteter: Fuldt momsfradrag af kursusudgiften, uanset om fakturaen specificerer bespisning og hotelovernatning. Salg til private og virksomheder med delvis fradragsret: Fradragsbegrænsningen kan overføres til kursusdeltageren. Det kræver, at fakturaen specificerer kursus og hotel- og restaurationsydelser.
SKM2012.582.HR Højesteret stadfæstede ØLRs dom i SKM2010.799.ØLR. Udlejningen af 36 ferieboliger kunne ikke anses for momspligtig i medfør af momslovens 13, stk. 1, nr. 8, andet punktum. Der var derimod tale om momsfritaget udlejning af fast ejendom, jf. 13, stk. 1, nr. 8, første punktum. H1 A/S, der som bygherre havde ladet ferieboligerne opføre ved fremmede entreprenører, havde derfor ikke ret til tilbagebetaling af momsen af opførelsesomkostningerne i medfør af den dagældende momslovs 51, stk. 1, sidste punktum, jf. momslovens 37, stk. 1, og momsbekendtgørelsens 39. Da bygherren ikke havde fradragsret for momsen, var der ikke en reguleringsforpligtelse, som kunne overføres til køber. SKATs tilbagebetalingskrav vedrørende tidligere med urette udbetalte negative momstilsvar til H1 A/S var derfor med rette fremsat overfor H1 A/S og ikke over for køberne af ferieboligerne (som havde skrevet under på at de overtog reguleringsforpligtelsen).