FORÅRSPAKKEN. Tillæg til SKAT for landmænd

FORÅRSPAKKEN Tillæg til SKAT for landmænd

2 Forårspakken for landmænd Forårspakken for landmænd Tillæg til bogen Skat for landmænd Den 1. marts 2009 indgik regeringen aftale med Dansk Folkeparti om en skattereform under overskriften Forårspakke 2.0. Reformen blev i alt væsentligt vedtaget af Folketinget i slutningen af maj 2009. Skattereformen ændrer på en række afgørende områder, som er relevante for skatterådgivningen og for virksomhedernes skattebetaling fremover både i og udenfor landbruget. Derfor har vi valgt at producere dette tillæg til bogen Skat for landmænd, der udkom i september 2008. Tillægget præsenterer de væsentligste elementer fra Forårspakke 2.0 fremhævet med kursiv og placeret i de kapitler, ændringerne vedrører. Der er alene tale om ændringer, som er en del af Forårspakken, som den forelå 1. juli 2009. Der er løbende sket andre mindre justeringer af skattelovgivning og retspraksis, som ikke er medtaget i denne omgang. Landscentret, Skat Skejby, den 3. juli 2009

Forårspakken for landmænd 3 Tillægget indeholder ændringer til følgende afsnit: 2.3 Ligningsmæssige fradrag... 4 2.4 Skattepligtig indkomst... 5 2.5.1 Indkomstskat til staten... 5 2.5.3 Beskæftigelsesfradrag... 7 2.5.4 Det skrå skatteloft... 9 2.5.5 Marginalskat... 9 2.5.8 Den grønne check (nyt afsnit)... 10 2.6 Skatteberegning for ægtefæller... 12 3. Arbejdsmarkedsbidrag og SP-bidrag... 15 3.1 Beregningsgrundlaget for lønmodtagere... 15 5.2 Overskydende skat og restskat... 17 6.1.7 Virksomhedsophør... 18 6.2.6 Genvundne afskrivninger og tabsfradrag... 20 7. Etableringskonto... 22 9.1.4 Beskatningstidspunkt... 22 9.2 Fordringer og gæld, selskaber... 26 9.3.3 Tab, selskaber... 27 13.1 Befordring mellem hjem og arbejde... 28 13.1 Befordring mellem hjem og arbejde... 29 Eksempel 17.1 Succession i ejendom... 33 16.16 Genanbringelse af ejendomsavance... 34 16.16.1 Genanbringelse i udlandet... 35 18. Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen... 36 Eksempel 18.8 Endelig beskatning eller opsparing af en del... 38 18.10.1 Korttidsoptimering... 42 18.10.2 Langtidsoptimering... 42 19. Omdannelse af virksomhed... 44 Eksempel 19.3 Oversigt over anskaffelsessummer m.v. ved skattefri omdannelse... 46 20.1.2 Selvangivelse og skatteberegning... 48 21.1.1 Personer... 48 21.3.3 Personer... 50 21.3.5 Selskaber... 51 21.7 Investeringsselskaber m.v.... 52 Eksempel 22.2 Salg af ideel andel... 53 27.1.3 Kapitalpensioner... 54 27.1.4 Sammenligning af generelle regler... 55 27.2 Fradrag for indbetalinger, private livrenter og ratepensioner... 56 27.6 Manglende overholdelse af aftalte indbetalinger... 59 29.3.2 Skattepligtige boer... 60 31.3 Omkostningsgodtgørelse... 61 33.4 Udlejning af fast ejendom... 61 33.8.1 Godtgørelse af energiafgifter... 62

4 Forårspakken for landmænd 2.3 Ligningsmæssige fradrag De udgifter, der ikke kan fradrages i personlig indkomst eller i kapitalindkomst, kan kun fratrækkes i den skattepligtige indkomst. Disse udgifter er de såkaldte ligningsmæssige fradrag. Som eksempler kan nævnes: befordringsfradrag mellem hjem og arbejdsplads bidrag til arbejdsløshedsforsikring, efterløn og faglige kontingenter visse lønmodtagerudgifter, i det omfang de samlede udgifter overstiger 5.400 kr. (2008) medlemskontingent til landbo- eller familielandbrugsforeninger indskud på etableringskonto gaver og gavebreve til almennyttige institutioner/foreninger underholdsbidrag til børn og tidligere ægtefælle beskæftigelsesfradrag. Som konsekvens af Forårspakkens omlægning af sundhedsbidraget falder skatteværdien af de ligningsmæssige fradrag i årene 2012-2019 fra gennemsnitligt 33½ % til gennemsnitligt 25½ % (se afsnit 2.5.1). Det gælder også fradraget for renteudgifter. Imidlertid fastholdes den høje fradragsværdi på 33½ % for renteudgifter op til 50.000 kr. årligt for enlige og 100.000 kr. årligt for ægtepar. I takt med ophævelsen af sundhedsbidraget, der sker gradvist fra indkomståret 2010-2019, reduceres skatteværdien af negativ nettokapitalindkomst (rentefradraget) og ligningsmæssige fradrag fra 33,5 % til 25,5 % i en gennemsnitkommune. Der indføres derfor fra 2012 en kompensationsordning, så personer med særligt store rentefradrag og ligningsmæssige fradrag i forhold til indkomsten får en kompensation, hvis de mister mere som følge af fradragsbegrænsningen, end de får i indkomstskattelettelser. Fra 2010 indføres der tillige et loft over fradrag for rejseudgifter m.m. på 50.000 kr. årligt.

Forårspakken for landmænd 5 2.4 Skattepligtig indkomst Beregningsgrundlaget for den skattepligtige indkomst kan herefter opgøres som: +/- Personlig indkomst +/- Kapitalindkomst - Ligningsmæssige fradrag = Skattepligtig indkomst Fra 2010 indfører Forårspakken en multimedieskat. Den indebærer, at lønmodtagere og selvstændige, der har privat rådighed over telefon, pc eller internetforbindelse får tillagt 3.000 kr. til den personlige indkomst. 2.5.1 Indkomstskat til staten Indkomstskatten til staten opgøres som summen af bundskat med 5,48 %, mellemskat med 6 %, topskat med 15 % og sundhedsbidrag med 8 %. Med Forårspakken sker der en række ændringer. Dels nedsættes bundskatten med 1,5 % i forhold til det oprindeligt forudsatte, så den i 2010 udgør 3,76 pct. Dels afskaffes mellemskatten fra 2010. Og dels udfases sundhedsbidraget fra 2012 til 2019 med 1 % om året. Bundskatten hæves tilsvarende. 2.5.1.1 Bundskat Beregningsgrundlaget for bundskatten er den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst: +/- Personlig indkomst + Positiv nettokapitalindkomst = Beregningsgrundlag For ægtefæller opgøres kapitalindkomsten under ét. Har en af ægtefællernes negativ kapitalindkomst, modregnes det i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst før beregning af bundskat for den ægtefælle, der har positiv kapitalindkomst.

6 Forårspakken for landmænd Bundskatten sænkes til 5,04 % i 2009 og udgør fra 2010 3,76 pct. Fra 2012 til 2019 stiger den med 1 % om året. 2.5.1.2 Mellemskat Beregningsgrundlaget for mellemskatten er den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. For ægtefæller opgøres kapitalindkomsten under ét. Har en af ægtefællerne negativ kapitalindkomst, modregnes det i den anden ægtefælles positive kapitalindkomst før beregning af mellemskat for den ægtefælle, der har positiv kapitalindkomst. Ægtefællernes samlede mellemskat er derved uafhængig af, hvem af ægtefællerne kapitalindkomsten er placeret hos. Tilsvarende er gældende for bundskatten. Mellemskatten udgør 6 % af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst, der overstiger 279.800 kr. (2008). Hvis den ene ægtefælle ikke kan udnytte sit bundfradrag ved beregning af mellemskatten, overføres den uudnyttede del til den anden ægtefælle. Ægtefællernes samlede bundfradrag ved beregning af mellemskatten er derfor på 559.600 kr. (2008). Mellemskattegrænsen forhøjes fra 2009 til grænsen for topskat, således at top- og mellemskattegrænsen herefter bliver ens. Herudover reguleres mellemskattegrænsen hvert år. Mellemskatten afskaffes helt med virkning fra 2010. 2.5.1.3 Topskat Beregningsgrundlaget for topskatten er den personlige indkomst med tillæg af positiv nettokapitalindkomst. For ægtepar beregnes topskat af ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst. Ved denne beregning tillægges ægtefællernes samlede nettokapitalindkomst den af ægtefællernes personlige indkomst, som er størst. Skatten skal i den forbindelse betales af den, som har den positive nettokapitalindkomst. Hvis begge ægtefæller har positiv kapitalindkomst, fordeles den samlede topskat af den positive kapitalindkomst forholdsmæssigt på ægtefællerne efter forholdet mellem hver ægtefælles kapitalindkomst. Med Forårspakken er der imidlertid indført et bundfradrag på 40.000 kr. før positiv nettokapitalindkomst medregnes i topskat-

Forårspakken for landmænd 7 tegrundlaget. For ægtepar udgør bundgrænsen 80.000 kr. Reglen træder i kraft fra 2010. Topskatten udgør 15 % af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst, der overstiger 335.800 kr. (2008). Der gives nedslag for det skrå skatteloft, jf. afsnit 2.5.4. Indskud på kapitalpension (kapitel 27), såvel private kapitalpensioner som ordninger oprettet i et ansættelsesforhold, kan ikke fratrækkes i grundlaget for beregning af topskat. Ligeledes kan den del af præmien til en pensionsordning med løbende udbetalinger, der anvendes til afdækning af engangsudbetalinger, jf. kapitel 27, ikke fratrækkes i beregningsgrundlaget for topskat. Topskattegrænsen reguleres hvert år. Som et led i Forårspakken forøges topskattegrænsen, så den i 2010 udgør 389.900 kr. og i 2011 udgør 409.100 kr. 2.5.1.4 Sundhedsbidrag Sundhedsbidraget udgør 8 %. Beregningsgrundlaget for sundhedsbidraget er den skattepligtige indkomst. Sundhedsbidraget udfases fra 2012 til 2019. 2.5.3 Beskæftigelsesfradrag Beskæftigelsesfradrag beregnes som 4 % af det beregningsgrundlag, som anvendes ved beregning af arbejdsmarkedsbidraget. Beskæftigelsesfradraget er betinget af, at den skattepligtige er erhvervsaktiv med en indkomst, hvoraf der er beregnet arbejdsmarkedsbidrag. For lønmodtagere beregnes beskæftigelsesfradraget derfor som 4 % af eksempelvis lønindtægten (før beregning af arbejdsmarkedsbidraget). Der beregnes ikke beskæftigelsesfradrag af den del af en lønindtægt, som arbejdsgiver indbetaler på en arbejdsgiveradministreret pensionsordning. Der kan tilsvarende heller ikke beregnes beskæftigelsesfradrag af indbetaling på private pensionsordninger. Hvis en lønmodtager har en lønindkomst på 150.000 kr., og han har indbetalt 20.000 kr. på en privat pensionsordning, kan beskæfti-

8 Forårspakken for landmænd gelsesfradraget kun beregnes som 4 % af 130.000 kr. (150.000 kr. - 20.000 kr.). Det vil sige, at beskæftigelsesfradraget udgør 5.200 kr. For selvstændigt erhvervsdrivende beregnes beskæftigelsesfradraget af den del af indkomsten fra virksomheden, som er personlig indkomst. Også her opgøres beregningsgrundlaget før beregning af arbejdsmarkedsbidraget. Beløb overført til en medarbejdende ægtefælle er personlig indkomst for vedkommende, som kan danne grundlag for beregning af beskæftigelsesfradraget for den medarbejdende ægtefælle. Til gengæld fragår beløbet i den anden ægtefælles indkomst, hvilket kan medføre, at den anden ægtefælle får reduceret sit grundlag for beregning af beskæftigelsesfradraget. Der beregnes beskæftigelsesfradrag af hævninger af overskud fra virksomhedsordningen, se kapitel 18. Beregningsgrundlaget for en person, der både er selvstændig erhvervsdrivende og lønmodtager, opgøres som: + Lønindtægt mm. + Personlig indkomst fra en virksomhed (negativt beløb nulstilles) - Indskud på pensionsordninger Samlet grundlag (negativt beløb nulstilles) Beskæftigelsesfradraget er et ligningsmæssigt fradrag. Ligningsmæssige fradrag har en skatteværdi svarende til de kommunale skatteprocenter + sundhedsbidrag. I en gennemsnitskommune vil skatteværdien af et ligningsmæssigt fradrag være 33,5 %. Skatteværdien af beskæftigelsesfradraget er derfor 4 % af 33,5 %, det vil sige 1,34 %. Dette svarer til, at den samlede skat reduceres med 1,34 %. Beskæftigelsesfradraget er maksimeret til 12.300 kr. (2008). SKAT beregner beskæftigelsesfradraget på baggrund af selvangivelsesoplysningerne. Beskæftigelsesfradraget er derfor en integreret del af selve skatteberegningen. Beskæftigelsesfradraget forhøjes fra 2009 til 4,25 %, og det maksimale fradrag forhøjes til 13.100 kr. Beskæftigelsesfradraget reguleres hvert år. Som følge af Forårspakken forøges beskæftigelsesfradraget gradvist fra 2012 til 2019 fra 4,25 % til 5,60 % Herved fastholdes skat-

Forårspakken for landmænd 9 teværdien af beskæftigelsesfradraget, selv om sundhedsbidraget reduceres (se afsnit 2.3). I samme periode forøges det maksimale beskæftigelsesfradrag fra 13.100 kr. til maksimalt 17.900 kr. 2.5.4 Det skrå skatteloft Reglerne om det skrå skatteloft sikrer, at indkomstskatten af den sidst tjente krone højst beskattes med 59 % (ekskl. kirkeskat). I 2008 er beskatningsprocenterne: Gennemsnitskommune (ekskl. kirkeskat) 24,8 % Sundhedsbidrag 8 % Bundskat 5,48 % Mellemskat 6 % Topskat 15 % I alt 59,28 % Denne sum af skatteprocenter overstiger skatteloftet på 59 % med 0,28 %. Dette bevirker, at topskatten reduceres med 0,28 %, dvs., at topskatten i 2008 bliver 14,72 %. I 2008 vil topskatten således blive reduceret i det omfang, de kommunale procenter (ekskl. kirkeskat) overstiger 24,52 %, som beregnes således: 59 % 8 % 5,48 % 6 % 15 % = 24,52 % Som et led i Forårspakken sænkes skatteloftet til 51,5 % fra 2010. Nedsættelsen skal ses i sammenhæng med, at bundskatten sænkes fra 5,26 % (2009) til 3,76 % (2010) og mellemskatten afskaffes helt fra 2010. Principperne og de skattemæssige konsekvenser af skatteloftet ændres ikke. 2.5.5 Marginalskat Marginalskatten er et udtryk for, hvor meget skatten belaster den sidst tjente krone. Størrelsen af marginalskatten bestemmes især af, i hvilken udstrækning skatteyderens indkomst overskrider bundgrænserne for de forskellige skatter. Den maksimale marginalskat udgør i en gennemsnitskommune 59 % ekskl. kirkeskat og arbejdsmarkedsbidrag. Fra 2010 udgør den maksimale marginalskat 51,5 %.

10 Forårspakken for landmænd 2.5.8 Den grønne check (nyt afsnit) Fra og med indkomståret 2010 indregnes der i forskudsopgørelsen en kompensation på 1.300 kr. årligt for personer, der ved indkomståret udløb er fyldt 18 år. Kompensationen, der er skattefri, er efterfølgende benævnt som den grønne check. Den grønne check er en kompensation for forhøjede energi- og miljøafgifter fra 2010. Derudover ydes der en supplerende skattefri kompensation på 300 kr. årligt pr. barn, som ved indkomstårets udløb ikke er fyldt 18 år. Der kan maksimalt ydes for to børn pr. person, det vil sige, der kan maksimalt ydes 600 kr. Denne kompensation er i det efterfølgende benævnt som den supplerende grønne check. Den grønne check og supplerende grønne check udbetales ikke direkte, men indregnes i forskuds- og slutskatten, som en skattefri godtgørelse. Kompensationerne vedrørende den grønne check og den supplerende grønne check er indkomstafhængige. Dette medfører, at kompensationerne aftrappes ved indkomst over bestemte indkomstbeløbsgrænser. Indkomsten opgøres efter samme principper som opgørelse af beregningsgrundlaget for topskat. Beløbsgrænsen for aftrapning (kr. 362.800 i 2010) er dog lavere end beløbsgrænsen for beregning af topskat (kr. 389.900 i 2010). Den grønne check aftrappes, hvis indkomsten overstiger en beløbsgrænse på kr. 362.800 for indkomståret 2010. Aftrapningen sker med 7,5 % af indkomsten, som overstiger nævnte beløbsgrænse. Ved en indkomst på indtil 362.800 kr. (2010-niveau) sker der ingen reduktion af den grønne check på 1.300 kr. Ved en indkomst i intervallet mellem kr. 362.800 og 380.133 sker der en gradvis aftrapning af den grønne check. Ved en indkomst over kr. 380.133 gives der ikke kompensation i form af den grønne check, idet hele beløbet vil være aftrappet. Den supplerende grønne check aftrappes, hvis indkomsten overstiger en beløbsgrænse på kr. 380.133 (aftrapningssgrænsen for den grønne check på kr. 362.800 tillagt et fast beløb på kr. 17.333) for indkomståret 2010. Aftrapningen sker med 7,5 % af indkomsten, som overstiger aftrapningsgrænsen på kr. 380.133. Ved en indkomst på indtil 380.133 kr. (2010-niveau) sker der ingen reduktion af den supplerende grønne check på 300 kr. Ved en indkomst i intervallet

Forårspakken for landmænd 11 mellem kr. 380.133 og 384.133 sker der en gradvis aftrapning af den supplerende grønne check. Ved en indkomst over kr. 384.133 gives der ikke kompensation i form af den supplerende grønne check, idet hele beløbet vil være aftrappet. Den supplerende grønne check godskrives som udgangspunktet moderen, men i visse situationer kan beløbet også godskrives faderen eller plejemoderen. Ydelse af den supplerende grønne check til andre end barnets moder sker efter ansøgning til told- og skatteforvaltningen. Eksempel 2.1 Skatteberegning for enlige for 2010 Skatteberegning for en enlig skatteyder i 2010, som er bosiddende i Ringsted Kommune. Kommune- og kirkeskatteprocenten forudsættes uændret fra 2008 til 2010. Indkomstopgørelse Personlig indkomst bruttoløn Arbejdsmarkedsbidrag 8 % Personlig indkomst Kapitalindkomst 350.000 kr. - 28.000 kr. 322.000 kr. 40.000 kr. Ligningsmæssige fradrag: Beskæftigelsesfradrag 4,25 % af 350.000 kr. dog maks. 13.600 kr. A-kasse og fagforening Skattepligtig indkomst - 13.600 kr. - 15.000 kr. 333.400 kr. Skatteberegning Kommune- og kirkeskat af skattepligtig indkomst (26,7 % + 1 %) af 333.400 kr. Sundhedsbidrag 8 % af skattepligtig indkomst 8 % af 333.400 kr. 92.352 kr. 26.672 kr.

12 Forårspakken for landmænd Bundskat 3,76 % af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst 3,76 % af (322.000 + 40.000) = 362.000 kr. 13.611 kr. Mellemskatten er afskaffet med virkning fra 2010 0 kr. Topskat 13,04 % (reduktion fra 15 % til 13,04 % pga. af skrå skatteloft) af personlig indkomst over 389.900 + positiv nettokapitalindkomst over 40.000 kr. 13,04 % af (322.000 + (40.000 40.000) 389.900) = 0 kr. Skatteværdi af personfradrag (26,7 % + 1 % + 8 % + 3,76 %) af 42.900 kr. 0 kr. - 16.928 kr. Indkomstskat 115.707 kr. Den grønne check Ingen aftrapning da 322.000 + (40.000-40.000) 362.800 = 0 kr. - 1.300 kr. Arbejdsmarkedsbidrag 28.000 kr. Indkomstskat og arbejdsmarkedsbidrag 142.407 kr. 2.6 Skatteberegning for ægtefæller Hver ægtefælle skal opgøre sin skattepligtige indkomst efter samme regler, som gælder for ugifte, med mindre der er gjort specielle undtagelser. Indkomstskatten beregnes som udgangspunkt særskilt for hver ægtefælle. Dog gælder der følgende specielle regler i relation til skatteberegningen: uudnyttet personfradrag overføres til ægtefællen uudnyttet bundfradrag for mellemskatten overføres til ægtefællen uudnyttet underskud overføres til ægtefællen ved beregning af bundskat og mellemskat opgøres kapitalindkomsten under ét ved beregning af topskat opgøres kapitalindkomsten under ét, hvis den samlet er positiv. I så fald medregnes den hos den af ægtefællerne, der har det største beregningsgrundlag for topskat

Forårspakken for landmænd 13 uudnyttet bundfradrag for aktieindkomst overføres til ægtefællen. Disse regler forudsætter, at ægtefællerne er samlevende. Se nærmere herom i afsnit 4.3. Med Forårspakken indføres et bundfradrag på 80.000 kr. for et ægtepar, før positiv nettokapitalindkomst medregnes i beregningsgrundlaget for topskatten. Eksempel 2.2 Skatteberegning for ægtefæller for 2010 Skatteberegning for et ægtepar i 2010, som er bosiddende i Randers Kommune. Kommune- og kirkeskatteprocenten forudsættes uændret fra 2008 til 2010). Indkomstopgørelse Ægtefælle 1 Ægtefælle 2 Personlig indkomst bruttoløn 400.000 kr. 150.000 kr. Arbejdsmarkedsbidrag 8 % - 32.000 kr. - 12.000 kr. Personlig indkomst 368.000 kr. 138.000 kr. Kapitalpension maks. - 44.500 kr. Personlig indkomst netto 323.500 kr. 138.000 kr. Kapitalindkomst 5.000 kr. 15.000 kr. Ligningsmæssige fradrag: Beskæftigelsesfradrag 4,25 % af 400.000/150.000 kr. dog maks. 13.600 kr. - 13.600 kr. - 6.375 kr. A-kasse - 10.200 kr. - 10.000 kr. Skattepligtig indkomst 304.700 kr. 136.625 kr. Skatteberegning Ægtefælle 1 Ægtefælle 2 Kommune- og kirkeskat af skattepligtig indkomst (25,6 % + 0,91 %) af 304.700 kr.(25,6 % + 0,91 %) af 136.625 kr. 80.776 kr. 36.219 kr.

14 Forårspakken for landmænd Sundhedsbidrag 8 % af skattepligtig indkomst 8 % af 304.700 kr.8 % af 136.625 kr. Bundskat 3,76 % af personlig indkomst og positiv nettokapitalindkomst 3,76 % af (323.500 + 5.000) = 328.500 kr.3,76 % af (138.000 + 15.000) = 151.625 kr. 24.376 kr. 10.930 kr. 12.352 kr. 5.753 kr. Mellemskatten er afskaffet med virkning fra 2010 0 kr. 0 kr. Topskat 14,14 % (reduktion fra 15 % til 14,14 % pga. af skrå skatteloft) af personlig indkomst + kapitalpension 14,14 % af (323.500 + 44.500 389.900) = 0 kr. Topskat, 14,14 %. af samlet positiv kapitalindkomstberegningsgrundlag for positiv nettokapitalindkomst som medregnes i beregningsgrundlaget for topskatten 5.000 + 15.000 40.000 40.000 = 0 kr. Skatteværdi af personfradrag (25,6 % + 0,91 % + 8 % + 3,76 %) af 42.900 kr. 0 kr. 0 kr. 0 kr. - 16.418 kr. - 16.418 kr. Indkomstskat 101.086 kr. 36.484 kr. Den grønne check Der ses bort fra positiv nettokapitalindkomst, da beregningsgrundlag for positiv nettokapitalindkomst som medregnes i beregningsgrundlaget for topskatten 5.000 + 15.000 40.000 40.000 = 0 kr. Aftrapningsgrundlag er beregningsgrundlag for topskat minus bundfradrag 323.500 + 44.500 362.800 = 5.200 kr. Aftrapning i den grønne check7,5 % af 5.200 = 390 kr. Grøn check efter aftrapning 1.300 390 = 910 kr. Ingen aftrapning da 138.000-362.800 = 0 kr. - 910 kr. - 1.300 kr. Arbejdsmarkedsbidrag 32.000 kr. 12.000 kr. Indkomstskat og arbejdsmarkedsbidrag 132.176 kr. 47.184 kr.

Forårspakken for landmænd 15 3. Arbejdsmarkedsbidrag og SP-bidrag Både lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende betaler arbejdsmarkedsbidrag. Arbejdsmarkedsbidragsprocenten er 8. Beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidraget for lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende beskrives kort nedenfor. SP-bidraget er et særligt pensionsbidrag. Procentsatsen for det særlige pensionsbidrag er fastsat til 1. Opkrævningen af SP-bidraget er midlertidigt suspenderet indtil videre i perioden 2004 2008. I forbindelse med Forårspakken blev det vedtaget at suspendere SPbidraget på ubestemt tid, ligesom det blev muligt i en periode i 2009 at få udbetalt sit indestående på SP-ordningen til reduceret beskatning. Beregningsgrundlaget for SP-bidraget opgøres med enkelte undtagelser på samme måde som beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidrag. SP-bidraget omtales derfor ikke yderligere i denne bog. 3.1 Beregningsgrundlaget for lønmodtagere Lønmodtagere betaler arbejdsmarkedsbidrag af bruttolønindtægten. Hvis man som landmand har ansatte, skal man som hovedregel indeholde arbejdsmarkedsbidraget, inden man udbetaler lønnen til den ansatte. Der skal f.eks. indeholdes arbejdsmarkedsbidrag af: alle former for A-skattepligtig løn og tillæg til løn, som gives til dækning af lønmodtagerens udgifter i forbindelse med arbejdet løn til ansatte, som ikke får trukket A-skat, f.eks. fordi de har frikort overarbejdsbetaling, weekendtillæg og lign. feriepenge personalegoder, der er A-indkomst, f.eks. fri bil. Bidraget beregnes på grundlag af den skattemæssige værdi af godet fri kost og logi for landbrugsmedhjælpere løn, som udbetales under sygdom og barsel, hvis lønnen overstiger dagpenge efter de offentlige takster. Refusion fra

16 Forårspakken for landmænd det offentlige kan ikke modregnes inden beregningen af bidrag løn til elever eller personer i jobtræning med løntilskud eller refusion fra det offentlige. Der skal f.eks. ikke indeholdes bidrag af: fri telefon bestyrelseshonorarer, herunder honorarer til medarbejderrepræsentanter, når honoraret er B-indkomst. SKAT beregner og opkræver bidraget på grundlag af selvangivelsens oplysninger. Nogle personalegoder er fritaget for arbejdsmarkedsbidrag. Det drejer sig bl.a. om fri sommerbolig og fri medie-licens. I forbindelse med Forårspakken blev det vedtaget, at udvide beregningsgrundlaget for arbejdsmarkedsbidraget. Fra 2011 skal der således også betales arbejdsmarkedsbidrag af fri telefon, fri pc, fri medie-licens, fri sommerbolig, bestyrelseshonorarer mv. Visse ydelser mv. skal der fortsat ikke beregnes Arbejdsmarkedsbidrag af. Dette gælder således fortsat for nedenstående ydelser. Arbejdsmarkedsbidrag opkræves ikke af nedenstående ydelser, da de ikke er optjent i et ansættelsesforhold: statens uddannelsesstøtte syge- og arbejdsløshedsdagpenge udbetalinger fra pensions-, ulykkes- og livsforsikringsordninger sociale ydelser og andre overførselsindkomster sociale pensioner efterløn underholdsbidrag. Ved skatteberegningen gives der fradrag i den personlige indkomst for det beregnede arbejdsmarkedsbidrag. Se afsnit 2.1.

Forårspakken for landmænd 17 5.2 Overskydende skat og restskat For overskydende skat, der tilbagebetales i perioden 1. marts til 1. oktober året efter indkomståret, ydes et tillæg på 2 %. Om indbetaling af restskatter gælder følgende: Frivillig indbetaling inden udløbet af indkomståret Der kan indbetales ubegrænset beløb. Der opkræves ikke procenttillæg. Ved evt. tilbagebetaling som overskydende skat betales der ikke procenttillæg. Frivillig indbetaling i perioden fra udløbet af indkomståret og senest den 15. marts i året efter indkomståret Der kan indbetales ubegrænsede beløb. Der betales et procenttillæg på 2 % af den del, som overstiger 40.000 kr., og som i alt er indbetalt efter udløbet af indkomståret. Tillægget anses for indeholdt i indbetalingen. Frivillig indbetaling efter 15. marts, men senest den 1. juli i året efter indkomståret Der kan maksimalt betales 40.000 kr. Der betales 2 % tillæg i den udstrækning, der samlet efter udløbet af indkomståret er indbetalt mere end 40.000 kr. Resterende restskat på indtil 17.300 kr. (2007) Beløbet forhøjes med et 7 % tillæg og indregnes i forskudsskatten for det næstfølgende år. Resterende restskat over 17.300 kr. (2007) Beløbet forhøjes med et 7 % tillæg og opkræves i september, oktober og november måned året efter indkomståret. Med virkning for skatterne for indkomståret 2009 og fremefter ændres reglerne for beregning af renter og tillæg. I oversigtsform vil det blive således: Frivillig indbetaling inden udløbet af indkomståret uden ændring af forskudsopgørelsen (kaldes ekstra forskudsskat) Der kan indbetales ubegrænset beløb. Ved evt. tilbagebetaling som overskydende skat betales der ikke noget tillæg. Frivillig indbetaling i perioden fra udløbet af indkomståret og senest den 1. juli i året efter indkomståret (kaldes ekstra forskudsskat) Der betales en dag-til-dag-rente tillagt et rentespænd på to procentenheder. Den beregnede rente anses for at være indeholdt i det beløb, som skatteyderen vælger at indbetale. Renten beregnes for perioden fra 1. januar i året efter indkomståret og frem til den dag, hvor skatteyderen indbetaler beløbet. Begge dage medregnes i renteopgørelsen. For skatteydere med forskudt indkomstår beregnes renten fra 1. januar i det kalenderår, som følger efter det kalen-

18 Forårspakken for landmænd derår, som indkomståret træder i stedet for. Frivillig indbetaling efter den 1. juli i året efter indkomståret. betaling via overførsel af restskat til det efterfølgende år, eller betaling via 3 rater (kaldes restskat) Der betales et tillæg baseret på dag-til-dag-renten tillagt et rentespænd på fire procentenheder. Tilbagebetaling af overskydende skat Der betales et godtgørelsestillæg baseret på dag-til-dag-renten fratrukket to procentenheder, dog mindst 0,5%. Renterne/tillæggene er ikke fradragsberettigede og ikke skattepligtige. 6.1.7 Virksomhedsophør Når man ophører med at drive virksomhed skal fortjeneste eller tab ved salg af driftsmidler beskattes. For personer medregnes alene 90 % af fortjenesten eller tabet til den skattepligtige indkomst. 90 % - reglen ophører fra og med indkomståret 2010 som følge af Forårspakken, så det fulde beløb fremover beskattes/kan fradrages. For selskaber medregnes 100 %. Hvis man ikke sælger alle driftsmidler i ophørsåret, og saldoen ved udløbet af ophørsåret stadig er positiv, fortsætter saldoen. Salgssummen for de driftsmidler, man sælger i det kommende år, fratrækkes i saldoen. Et tab (dvs. en positiv saldo) kan først fratrækkes, når det sidste driftsmiddel er solgt. Det kræver dog, at der er en forretningsmæssig begrundelse for at udskyde salget af driftsmidlerne. Konkrete forhandlinger med eventuelle samarbejdspartnere med henblik på at fortsætte virksomhedens drift efter salget af hovedparten af aktiverne, er et eksempel på en forretningsmæssig begrundelse for at udskyde salget af de sidste driftsmidler i virksomheden. Det kan være vanskeligt at afgøre, om der er tale om ophør med en virksomhed, eller om der alene er tale om salg af driftsmidler fra en fortsættende virksomhed. Det skal i den forbindelse bl.a. afgøres, om der foreligger én eller flere virksomheder.

Forårspakken for landmænd 19 Hvis man sælger nogle af driftsmidlerne fra én virksomhed, skal salgssummen for de afhændede driftsmidler fragå i saldoen. Hvis man derimod ejer flere selvstændige virksomheder og sælger alle aktiver i én af disse virksomheder, skal der foretages en opgørelse af fortjeneste eller tab på de driftsmidler, som tilhørte den pågældende virksomhed. Der kan ikke afskrives eller straksafskrives på driftsmidler i det indkomstår, hvor virksomheden sælges, eller hvor virksomheden i øvrigt ophører. Hvis man køber driftsmidler med en anskaffelsessum under 11.900 kr. (2008) i ophørsåret, skal anskaffelsessummen for driftsmidlerne tillægges saldoværdien for driftsmidler. Fortjeneste eller tab på driftsmidlerne skal opgøres samlet. Salgsprisen for de driftsmidler, der er straksafskrevet efter småaktivreglen, skal medregnes til den samlede salgssum. Fortjenesten eller tabet opgøres som forskellen mellem den samlede salgssum for driftsmidler (inkl. småinventar) fratrukket saldoen ved indkomstårets begyndelse tillagt eventuelle anskaffelsessummer i det pågældende år. Eksempel 6.5 Avanceopgørelse på driftsmidler i forbindelse med virksomhedssalg/ophør Landmand A sælger sin virksomhed den 1. november 2008 til overtagelse den 1. februar 2009. I 2008 er der købt driftsmidler, hvis anskaffelsessum enkeltvis ikke overstiger 11.900 kr., for i alt 50.000 kr. Der er købt større driftsmidler for 100.000 kr. Salgssummen for driftsmidlerne inkl. småaktiver m.v. udgør ifølge skødet 550.000 kr. Saldoværdien ved begyndelsen af 2008 udgør 200.000 kr. Saldoværdi primo 200.000 Købesum for maskiner inkl. småaktiver m.v. 150.000 Saldo herefter 350.000 Saldo 350.000 -salgssum -550.000 Fortjeneste 200.000

20 Forårspakken for landmænd 90 % af fortjenesten, eller 180.000 kr., medregnes til indkomsten for indkomståret 2008. Hvis der havde været tale om tab, ville 90 % af tabet kunne fratrækkes indkomstopgørelsen for 2008. Da der er tale om virksomhedsophør, skal fortjenesten medregnes i 2008, selvom driftsmidlerne først overtages af køber i 2009. Køber kan først afskrive i 2009. Hvis virksomhedssalg/ophør sker i indkomstår 2010 eller senere skal hele fortjenesten på 200.000 kr. beskattes. 6.2.6 Genvundne afskrivninger og tabsfradrag Når man sælger en bygning, man har afskrevet på, opgøres der genvundne afskrivninger eller tabsfradrag. Dette sker ved, at salgssummen fratrækkes den nedskrevne værdi. En evt. fortjeneste beskattes, mens et evt. tab kan fratrækkes. En fortjeneste kaldes i denne sammenhæng genvundne afskrivninger. Fortjenesten ved salg af bygningen kan dog maksimalt udgøre summen af de foretagne afskrivninger tillagt forlodsafskrivninger med etableringskonto- og investeringsfondsmidler. Fortjenesten opgøres for hver selvstændig bygning eller installation for sig. Fortjenesten beregnes som forskellen mellem salgssummen og den nedskrevne værdi for den enkelte bygning. Den nedskrevne værdi opgøres som den afskrivningsberettigede anskaffelsessum tillagt forbedringer m.v. og med fradrag af samtlige foretagne afskrivninger, herunder forlodsafskrivninger, men ikke straksfradrag. De genvundne afskrivninger beskattes hos personer ved, at 90 % af beløbet medregnes til indkomsten. 90 %-reglen ophører fra og med indkomstår 2010 som følge af Forårspakken, så det fulde beløb for genvundne afskrivninger fremover beskattes. For selskaber medregnes 100 %. Hvis ikke alle de foretagne afskrivninger kommer til beskatning ved salg af bygningen, nedsætter de ikke genvundne afskrivninger ejendommens anskaffelsessum ved opgørelse af ejendomsavancen, jf. kapitel 16. Hvis den afskrivningsberettigede bygning sælges med tab, kan hele tabet fratrækkes i indkomsten. Man kan få tabsfradrag, selvom

Forårspakken for landmænd 21 man ikke har afskrevet på bygningen, hvis bygningen har været benyttet til afskrivningsberettiget formål i ejerperioden. Tabet nedsætter ejendommens anskaffelsessum ved opgørelsen af ejendomsavancen, jf. kapitel 16. Eksempel 6.8 Opgørelse af genvundne afskrivninger, hvor bygningen er forlodsafskrevet En bygning er købt i 2000 for 400.000 kr. Af denne anskaffelsessum er forlods afskrevet 150.000 kr. Resterende del af anskaffelsessummen er afskrevet med 5 % pr. år i årene 2000-2007, i alt med 40 %. Bygningen sælges for 700.000 kr. i 2008. Anskaffelsessum 400.000 Forlodsafskrivning -150.000 Resterende anskaffelsessum (afskrivningsgrundlag) 250.000 Afskrivning på den resterende anskaffelsessum 40 % af 250.000-100.000 Nedskreven værdi 150.000 Salgspris for bygning 700.000 Nedskreven værdi -150.000 Fortjeneste 550.000 Af fortjenesten beskattes maksimalt de foretagne afskrivninger og forlodsafskrivningen. Forlodsafskrivning og foretagne afskrivninger udgør i alt 250.000 kr. Heraf beskattes hos personer 90 % eller 225.000 kr. Hvis bygningen i stedet sælges for 200.000 kr. i 2008, udgør fortjenesten kun 50.000 kr. I så fald beskattes hos personer 90 %, eller 45.000 kr. som genvundne afskrivninger, mens de resterende afskrivninger og forlodsafskrivninger (200.000 kr.) indgår ved opgørelsen af ejendomsavancen, jf. kapitel 16.

22 Forårspakken for landmænd Hvis bygningen er solgt i indkomstår 2010 eller senere skal hele fortjenesten på henholdsvis 250.000 kr. eller 50.000 kr. beskattes. Straksfradraget bliver ikke betragtet som en afskrivning. De udgifter, der fratrækkes som straksfradrag, indgår således ikke i afskrivningsgrundlaget, og beskattes heller ikke som genvundne afskrivninger. Udgifter, der er fratrukket som straksfradrag, kan ikke medregnes til anskaffelsessummen ved opgørelse af ejendomsavance. Der sker således en indirekte beskatning af straksfradraget ved salg af ejendommen. 7. Etableringskonto Fuldt skattepligtige personer kan indskyde på etableringskonto, når visse betingelser er opfyldt. Indskuddet fratrækkes i indkomsten som et ligningsmæssigt fradrag, dvs. med en skatteværdi på ca. 33 %. Fra 2012 til 2019 reduceres skatteværdien gradvist til ca. 25 %. Når der er etableret selvstændig virksomhed, kan indskuddene hæves til forlodsafskrivning på bl.a. afskrivningsberettigede driftsmidler og driftsbygninger, dræningsanlæg samt visse fradragsberettigede driftsudgifter. Forlodsafskrivningen nedsætter afskrivningsgrundlaget eller fradraget for driftsudgifter. Etableringskontoordningen kan også anvendes ved etablering af virksomhed i selskabsform. Ordningen er et alternativ til almindelig opsparing med henblik på etablering af virksomhed. 9.1.4 Beskatningstidspunkt Som udgangspunkt medregnes gevinster og tab, der skal medregnes, jf. nedenfor, til indkomsten på det tidspunkt, hvor de realiseres. Det vil sige i takt med afdrag, indfrielse m.v. Dette kalder man realisationsprincippet.

Forårspakken for landmænd 23 Den enkelte skatteyder kan dog i forhold til visse grupper af fordringer og gæld vælge at anvende et delvist lagerprincip. Lagerprincippet medfører, at ændringer fra primo til ultimo året påvirker indkomsten, uanset at der ikke er foretaget afdrag/sket indfrielse m.v. Til og med 2009 kan man vælge at anvende lagerprincippet for: a) Børsnoterede obligationer i danske kroner b) Børsnoterede obligationer i fremmed valuta, både fsva. børskursændringer og valutakursændringer c) Ikke-børsnoterede fordringer og gæld i fremmed valuta, fsva. valutakursændringer. Valget træffes samlet for hele gruppe a) og/eller for gruppe b)+c). Og valget binder. Hvis man således f.eks. vil bruge lagerprincippet for gæld i schweizerfranc, skal man også bruge lagerprincippet for eurolån, fordringer i US dollars m.v. Endvidere medfører valget af lagerprincippet for en eller begge af disse grupper, at gevinst/tab på beviser i udloddende investeringsforeninger, der investerer helt eller delvist i obligationer, skal opgøres efter et lagerprincip. Forskellen mellem de to principper illustreres af eksemplerne nedenfor. Eksempel 9.3 Forskel mellem realisationsprincippet og lagringsprincippet, obligationer En post obligationer på nominelt 100.000 schweizerfranc købes den 1. april 2008 til kurs 98. Valutakursen ved købet er 473, hvorfor købesummen er 463.540 kr. Den 31. december 2008 er valutakursen 470, og børskursen 97. Værdien er således 455.900 kr. Obligationerne sælges igen den 1. oktober 2009 til kurs 99. Valutakursen er på dette tidspunkt 465, hvorfor salgssummen er 460.350 kr. Handelsomkostningerne beløber sig samlet til 700 kr. Indkomstpåvirkningen vil være: 2008 2009 Resultat efter realisationsprincippet 0 460.350-463.540-700 = - 3.890

24 Forårspakken for landmænd Resultat efter lagerprincippet 455.900 463.540-700 = - 8.340 460.350 455.900 = 4.450 Eksempel 9.4 Forskel mellem realisationsprincippet og lagringsprincippet, lån Et 20-årigt kontantlån på 100.000 euro optages. Amortisationen sker efter serielånsprincippet. For overskuelighedens skyld er der kun en årlig termin. De årlige afdrag er derfor 5.000 euro. Det første afdrag betales år 1 (i samme år som lånet optages). Låneomkostninger til stempel og lånesagsgebyr er 2.762 euro, hvorfor provenuet er 97.238 euro. Valutakurser Tidspunkt Kurs Ved optagelse af lånet 7,40 Ved afdrag år 1 7,30 Ultimo år 1 7,28 Ved afdrag år 2 7,55 Ultimo år 2 7,60 Realisationsprincippet Forskel mellem beregnet kurs ved optagelse og den faktiske betaling, dvs. afdrag i EUR omregnet ved hjælp af beregnede anskaffelseskurs med fradrag af de betalte afdrag i DKK. Da provenu var 719.561 kr., er den beregnede kurs 719.561/100.000, dvs. 7,19561 kr./eur. Beregning for år 1: Beregnet anskaffelsessum for 5.000 EUR, 5.000 7,19561 = Betalt afdrag, 5.000 7,30 = Tab 35.978 kr. - 36.500 kr. 522 kr.(da det er under 1.000 kr., er der ikke fradrag)

Forårspakken for landmænd 25 Beregning for år 2: Beregnet anskaffelsessum for 5.000 EUR, 5.000 7,19561 = Betalt afdrag, 5.000 7,55 = Tab 35.978 kr. -37.750 kr. 1.772 kr. Lagerprincippet Da lagerprincippet ved lån kun kan anvendes på valutakursændringer, skal der sondres mellem børskursændringer og valutakursændringer. Da der konkret er tale om et kontantlån, der er optaget af pågældende, er der pr. definition ingen gevinst/tab vedrørende ændringer i børskursen. Derfor kan der foretages en samlet opgørelse af gevinst og tab efter følgende beregning: statusværdien primo beregnet som restgælden primo opgjort i euro og omregnet ved primokursen for den pågældende valuta med fradrag af statusværdi ultimo beregnet som restgælden i euro omregnet ved ultimokursen for den pågældende valuta og med fradrag af årets afdrag opgjort i kr. Ved denne opgørelsesmetode kan man ikke direkte indregne fradrag for låneomkostningerne. Fradrag for låneomkostningerne bliver man derfor selvstændigt nødt til at beregne som et forholdsmæssigt fradrag i takt med amortiseringen af lånet. Beregning år 1: Primo 100.000 euro ved kurs 7,40 Ultimo 95.000 euro til kurs 7,28 Betalt afdrag 5.000 euro kurs 7,30 Kursgevinst før omkostninger Omkostninger Kursgevinst 740.000 kr. -691.600 kr. -36.500 kr. 11.900 kr. - 1.022 kr. 10.878 kr.

26 Forårspakken for landmænd Bemærk, at man ved denne opgørelse (i modsætning til formueopgørelserne) ikke må tage hensyn til ændringerne i børskursen vedrørende de obligationer, som er baggrunden for det pågældende lån. Beregning år 2: Primo 95.000 euro ved kurs 7,28 Ultimo 90.000 euro ved kurs 7,60 Betalte afdrag 5.000 euro ved kurs 7,55 Kurstab før omkostninger (idet opgørelsen er negativ) Omkostninger Kurstab 691.600 kr. -684.000 kr. - 37.750 kr. 30.150 kr. 1.022 kr. 31.172 kr. Som følge af Forårspakken bliver det fra og med 2010 kun muligt for personer at anvende lagerprincippet vedrørende obligationer, der er optaget til handel på et reguleret marked. Det gælder både danske og udenlandske. Og det er kun kreditor der kan det. Har man tidligere valgt lagerprincippet for lån i fremmed valuta, kan man komme ud af valget i 2010. 9.2 Fordringer og gæld, selskaber Gevinster og tab på fordringer og gæld er skattepligtige/fradragsberettigede for selskaber. Der er dog ikke fradragsret for tab på visse koncernforbundne selskaber. Hidtil har selskaber heller ikke haft fradragsret for tab på lån i danske kroner, der blev forrentet med mindst mindsterenten, og som var optaget til under kurs 100, og som skulle indfries til kurs 100. Dvs. for tab på obligationslån i danske kroner. For lån optaget efter 1. juli 2007 har selskaber dog fradragsret for tab på sådanne lån, hvis de er optaget med sikkerhed i fast ejendom. Låneomkostninger medregnes ved opgørelse af gevinst og tab. Gevinst og tab medregnes for selskaber til og med 2009 på samme tidspunkter som for personer, jf. afsnit 9.1.4. Fra og med 2010 ændres reglerne markant som følge af Forårspakken. Selskaber skal herefter som udgangspunkt anvende lager-

Forårspakken for landmænd 27 princippet ved opgørelse af fortjeneste og tab på alle fordringer uanset om de er optaget til handel på et reguleret marked eller ej. Koncerninterne fordringer og vederlagsfordringer beskattes dog som udgangspunkt efter realisationsprincippet. Selskabet kan på trods af ovenstående vælge, at koncerninterne fordringer og/eller vederlagsfordringer skal beskattes efter et lagerprincip. Valget træffes for hver kategori for sig. Valget vedrører både valutakursændringer samt værdiændringer af selve fordringen, ligesom omkostningerne medregnes. Vedrørende gæld bliver udgangspunktet for selskaber, at denne medregnes efter realisationsprincippet. Selskaber mv. kan dog vælge at anvende lagerprincippet for: Gæld optaget til handel på regulerede markeder og/eller Gæld i fremmed valuta, der ikke er optaget til handel på regulerede markeder 9.3.3 Tab, selskaber Som udgangspunkt kan selskaber fratrække alle tab på finansielle kontrakter. Dette gælder dog til og med 2009 ikke tab på kontrakter med ret eller pligt til at sælge aktier samt tilsvarende kontrakter baseret på et aktieindeks. (Et aktieindeks kan f.eks. være det danske aktieindeks OMXC20). Ved tab på sådanne kontrakter er der følgende muligheder for at få fradrag for et tab: a) Hvis der, i et af årene fra 2002 og frem til året før tabet konstateres, er sket beskatning af en gevinst på kontrakten, kan et tab på indtil samme størrelse fratrækkes. b) Yderligere tab, der ikke er fratrukket efter regel a), kan modregnes i samme års fortjeneste på andre kontrakter med ret eller pligt til at sælge aktier og tilsvarende kontrakter baseret på aktieindeks. c) Resterende tab, der ikke er fratrukket efter regel a) og b), kan fremføres til modregning i fortjeneste på kontrakter med ret eller pligt til at sælge aktier og tilsvarende kontrakter baseret på aktieindeks. Beskatningen sker for selskaber som selskabsindkomst.

28 Forårspakken for landmænd Fra og med 2010 udvides adgangen til fradrag for selskabers tab på disse finansielle kontrakter som følge af Forårspakken. Den begrænses kun, når kontrakten indeholder ret eller pligt til at afstå aktier, som for udsteder, erhverver eller et selskab, der er koncernforbundet med udsteder eller erhverver, har karakter af datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier eller egne aktier. Tabsbegrænsningen gælder dog for det andet tilsvarende kontrakter, som er baseret på: Et aktieindeks, hvori indgår aktier i selskaber, hvor udsteder eller erhverver eller selskaber, der er koncernforbundne med udsteder eller erhverver, jf. 4, stk. 2, ejer aktier, der er omfattet af definitionerne i aktieavancebeskatningslovens 4 A (datterselskabsaktier) og 4 B (koncernaktier) Et aktieindeks, hvori indgår aktier i det selskab, der er udsteder eller erhverver af kontrakten (egne aktier). Endvidere indføres der en ny bestemmelse om tabsbegrænsning i KGL 31 A. Denne medfører, at adgangen til fradrag i visse tilfælde også begrænses, når kontrakten vedrører aktier, der ikke er optaget til handel på et reguleret marked. Tabsfradragsbegrænsningen indtræder dog kun, hvis selskabet anvender realisationsprincippet ved opgørelse af gevinst og tab på porteføljeaktier. 13.1 Befordring mellem hjem og arbejde Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads er af privat karakter, men der gives dog et vist fradrag, der er afhængig af afstanden mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Ved daglig befordring ud over 24 km mellem hjem og arbejdsplads gives der et fradrag pr. kørt kilometer beregnet ud fra kilometersatser fastsat af Skatterådet. Fradraget er et ligningsmæssigt fradrag med en skatteværdi på ca. 33,5 %. I perioden 2012-2019 aftrappes skatteværdien af befordringsfradraget sammen med de øvrige ligningsmæssige fradrag til ca. 25,5 %. Satserne for 2008

Forårspakken for landmænd 29 Daglig befordring i km Fradrag pr. km 0-24 km Intet fradrag 24-100 km 1,83 kr. Over 100 km Over 100 km i visse udkantskommuner 0,92 kr. 1,83 kr. Derudover findes der en særregel, med mulighed for yderligere et fradrag på 25 % af det normale befordringsfradrag, hvis indkomsten er under 240.500 kr. (2008). Hvis indkomsten er højere, finder der en aftrapning sted. Det yderligere fradrag kan højst udgøre 6.000 kr. SKAT beregner fradraget. Som følge af Forårspakken forøges værdien af det yderligere fradrag gradvist fra 25 % til 64 pct. i perioden 2012-2019. Samtidig forhøjes det maksimale tillæg til 15.400 kr. Fra 2012 øges grænsen for det reducerede befordringsfradrag fra 100 km til 120 km dagligt. 13.1 Befordring mellem hjem og arbejde Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads er af privat karakter, men der gives dog et vist fradrag, der er afhængig af afstanden mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads. Ved daglig befordring ud over 24 km mellem hjem og arbejdsplads gives der et fradrag pr. kørt kilometer beregnet ud fra kilometersatser fastsat af Skatterådet. Fradraget er et ligningsmæssigt fradrag med en skatteværdi på ca. 33,5 %. I perioden 2012-2019 aftrappes skatteværdien af befordringsfradraget sammen med de øvrige ligningsmæssige fradrag til ca 25,5 %. Satserne for 2008 Daglig befordring i km Fradrag pr. km 0-24 km Intet fradrag 24-100 km 1,83 kr.

30 Forårspakken for landmænd Over 100 km Over 100 km i visse udkantskommuner 0,92 kr. 1,83 kr. Derudover findes der en særregel, med mulighed for yderligere et fradrag på 25 % af det normale befordringsfradrag, hvis indkomsten er under 240.500 kr. (2008). Hvis indkomsten er højere, finder der en aftrapning sted. Det yderligere fradrag kan højst udgøre 6.000 kr. SKAT beregner fradraget. Som følge af Forårspakken forøges værdien af det yderligere fradrag gradvist fra 25 % til 64 pct. i perioden 2012-2019. Samtidig forhøjes det maksimale tillæg til 15.400 kr. Fra 2012 øges grænsen for det reducerede befordringsfradrag fra 100 km til 120 km dagligt. 13.2 Firmabil Når arbejdsgiveren stiller en bil gratis til rådighed for den ansatte, som også kan bruge bilen privat, har den ansatte fået et gode, som skal beskattes som personlig indkomst. Den ansatte beskattes med det samme beløb, uanset hvor meget bilen anvendes til privat kørsel, da det er rådigheden over bilen til privat kørsel, der beskattes. Dette gælder f.eks. også, hvis en bil placeret i virksomhedsordningen anvendes delvist privat, samt hvis et selskab ejer en bil, som hovedaktionæren kan benytte privat. En ansat, der ikke må anvende firmabilen til privat kørsel, skal ikke beskattes. Hvis man kun har bilen til rådighed en del af året, nedsættes den skattepligtige værdi svarende til det antal hele måneder, hvori bilen ikke har været til rådighed. Hvis der stilles en bil til rådighed for en ansat fra og med den 20. oktober, skal den ansatte således beskattes af 12/12 9/12 af årsværdien. Værdi af fri bil opgøres på følgende måde: 25 % af bilens værdi op til 300.000 kr., dog mindst af 160.000 kr. 20 % af den del af bilens værdi, der overstiger 300.000 kr.

Forårspakken for landmænd 31 Bilens værdi udgør: Biler købt af arbejdsgiveren højst 3 år efter bilens første indregistrering: Nyvognsprisen i registreringsåret og de følgende to indkomstår 75 % af nyvognsprisen i de efterfølgende år. Biler købt af arbejdsgiveren senere end 3 år efter bilens første indregistrering samt for visse tidligere hyrevogne: Købsprisen. Nyvognsprisen udgør bilens fakturapris inkl. moms, registreringsafgift samt registreringsafgiftspligtigt tilbehør og leveringsomkostninger. Der skal dog altid ske beskatning af minimum 40.000 kr. på årsbasis. Fra 2010 indføres som en del af Forårspakken tillige et miljøtillæg, der svarer til den årlige ejerafgift for firmabilen. Beløbet lægges til den skattepligtige værdi af fri bil. Eksempel 13.2 Værdi af fri bil nyvognspris under 300.000 kr. Den 18. august 2008 købes en firmabil, hvis nyvognspris udgør 120.000 kr. Bilen kan anvendes privat og stilles til rådighed for den ansatte fra den 18. august 2008. Bilen er indregistreret første gang i august 2008. Den årlige skattepligtige værdi for 2008-2010: 25 % af nyvognsprisen (120.000 kr.), dog mindst af 160.000 kr.= 40.000 kr. For 2008 udgør den skattepligtige værdi 5/12 af 40.000 kr. = 16.667 kr. For 2010 tillægges også den årlige ejerafgift. For 2011 og de efterfølgende år udgør den årlige skattepligtige værdi: 25 % af bilens værdi (75 % af 120.000 = 90.000 kr.), dog af mindst 160.000 kr. = 40.000 kr. Hertil tillægges den årlige ejerafgift. Eksempel 13.3 Værdi af fri bil nyvognspris over 300.000 kr.

32 Forårspakken for landmænd Den 18. august 2008 købes en firmabil, hvis nyvognspris udgør 500.000 kr. Bilen kan anvendes privat og stilles til rådighed for den ansatte den fra 18. august 2008. Bilen er indregistreret første gang i august 2008. For 2008-2010 udgør den årlige skattepligtige værdi: 25 % af bilens nyvognspris indtil 300.000 kr. 75.000 20 % af (500.000 300.000) 200.000 kr. 40.000 Skattepligtig værdi 115.000 Den skattepligtige værdi i 2008 udgør 5/12 af 115.000 kr.= 47.917 kr. For 2010 og de følgende år tillægges den årlige ejerafgift. For 2011 og de efterfølgende år udgør beregningsgrundlaget 75 % af nyvognsprisen på 500.000 kr. eller 375.000 kr. Den årlige skattepligtige værdi udgør for 2011 og fremefter: 25 % af bilens værdi indtil 300.000 kr. 75.000 20 % af bilens værdi der overstiger (375.000 300.000) 75.000 kr. 15.000 Ejerafgift 2.092 1 Skattepligtig værdi 92.092 Eksempel 13.4 Værdi af fri bil brugt bil Den 25. januar 2008 købes en firmabil, hvis første registrering ligger mere end 3 år tilbage. Bilens kan anvendes privat og stilles til rådighed for den ansatte fra den 25. januar 2008. Bilens købspris udgør 400.000 kr. Den årlige skattepligtige værdi udgør for 2008 og fremefter: 1 Skønnet ejerafgift ud fra et benzinforbrug på 15,5 km/l og ud fra en formodet afgiftssats for 2011

Forårspakken for landmænd 33 25 % af bilens købspris indtil 300.000 kr. 75.000 20 % af bilens købspris der overstiger (400.000 300.000) 100.000 kr. 20.000 Ejerafgift 2.092 Skattepligtig værdi 97.092 Eksempel 17.1 Succession i ejendom En søn købte i 2005 en ejendom fra sin far med succession i ejendomsavance og genvundne afskrivninger. Ejendommen er af faren erhvervet i 1996 for 6 mio. kr., heraf 2 mio. kr. vedr. driftsbygninger. Sønnen videresælger ejendommen i 2008 for 14 mio. kr. Heraf kan 3 mio. kr. henføres til driftsbygningerne. Hverken far elle søn har beboet ejendommen. Ejendomsavancen kan opgøres til følgende: Afståelsessum i 2008 14.000.000 Anskaffelsessum (fars fra 1996) 6.000.000 Indeksering 38,2 % 2.292.000 12 x 10.000 tillæg indekseret 144.330 Forbedring 2000 (stuehus) 300.000 Indeksering 25,5 % 76.500 Forbedring 2005 (driftsbygning) 750.000 Indeksering 7,8 % 58.500 Samlet reguleret anskaffelsessum 9.612.330 9.621.330 Ejendomsavance 4.378.670 Der er på ejendommen én samlet driftsbygning. Den samlede anskaffelsessum er 2.750.000 kr. Da salgssummen for bygningen overstiger denne sum, bliver samtlige afskrivninger beskattet som genvundne. Faren har i 1996-2004 afskrevet 900.000 kr. Sønnen fortsætter med at afskrive på farens afskrivningsgrundlag på 2 mio. kr. samt egen forbedring på 750.000 kr. i 2005-2007, svarende til yderligere 412.500 kr. De genvundne afskrivninger ved salget i 2008 kan opgøres til:

34 Forårspakken for landmænd Afskrivninger far 900.000 Afskrivninger søn 412.500 I alt 1.312.500 90 % heraf, eller 1.181.250 er skattepligtige hos sønnen. Fra 2010 er 100 % af beløbet skattepligtigt. 16.16 Genanbringelse af ejendomsavance Man kan i visse tilfælde udskyde beskatningen af en fortjeneste. Man kan således genanbringe (modregne) den fortjeneste, man har på en solgt ejendom, i anskaffelsessummen på en nyanskaffet erhvervsejendom eller i forbedringerne på en anden erhvervsejendom. Det er frivilligt, om man vil benytte genanbringelsesreglerne. Det er kun den del af fortjenesten, der vedrører den erhvervsmæssige del af den solgte ejendom, der kan genanbringes, og det er også kun den del af den anskaffede ejendom, der skal anvendes erhvervsmæssigt, der kan genanbringes i. I den forbindelse har også en udlejet landbrugsejendom samt ejendomme, der anvendes til gartneri, planteskole, frugtplantage og skovbrug været anset som erhvervsmæssig frem til 22. april 2009. Dette blev ændret med forårspakken, således at ingen udlejede ejendomme anses for at være erhvervsmæssige, hvorfor genanbringelsesreglerne ikke kan anvendes vedrørende disse. Det gælder både de ejendomme, der genanbringes avance fra og genanbringes avance i. Er kun en del af ejendommen udlejet, kan der fortsat genanbringes fra eller i den ikke-udlejede del, bortset fra boligdelen. Der kan genanbringes i udlejede ejendomme, forudsat at udlejningen bringes til ophør inden selvangivelse indgives. Hvis der f.eks. er solgt en landbrugsejendom i 2008, og der købes en udlejet landbrugsejendom i efteråret 2009, kan der genanbringes i denne, hvis udlejningen bringes til ophør inden selvangivelse indgives 1. juli 2010. Hvor længe efter genanbringelsen, den købte ejendom ikke kan udlejes, er endnu uklart. Det er ligeledes uklart, hvor længe den solgte ejendom skal have været en ikke-udlejet ejendom.

Forårspakken for landmænd 35 Udlejning til et selskab, hvori man har bestemmende indflydelse, anses ikke for udlejning i relation til ovenstående. Der kan derfor genanbringes i en landbrugsejendom, der udlejes til køberens eget selskab. Hvis der på den solgte eller på den købte ejendom drives virksomhed, der bedømmes som ikke-erhvervsmæssig, kan reglerne muligvis ikke anvendes. Reglerne kan aldrig benyttes, når der er tale om boliger, herunder stuehuse. Dette gælder, uanset om stuehuset er udlejet eller ej. Der kan højst ske genanbringelse med et beløb, der svarer til den erhvervsmæssige anskaffelsessum på den købte ejendom/forbedringsudgift. Hvis fortjenesten er større end anskaffelsessummen for den nye ejendom m.v., beskattes den overskydende fortjeneste på normal måde. Købet af ejendommen m.v. skal være sket enten i det indkomstår, man har fortjenesten på den solgte ejendom, eller i indkomståret før eller indkomståret efter. 16.16.1 Genanbringelse i udlandet Reglerne kan også anvendes ved køb af erhvervsejendomme i udlandet, fra 22. april 2009 dog kun i EU/EØS-lande, som udveksler oplysninger med Danmark. Det er bl.a. en betingelse, at den udenlandske ejendom er anskaffet, inden sælgerens skattepligt til Danmark eventuelt ophører, eller man bliver hjemmehørende i udlandet efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Se kapitel 30 om virksomhed i udlandet. Det er ligeledes en betingelse, at sælgeren inden eventuel flytning fra Danmark begærer genanbringelsesreglerne anvendt på den udenlandske ejendom og indsender nærmere oplysninger til SKAT. Hvis sælgeren, efter at have genanbragt ejendomsavance i en udenlandsk ejendom, flytter fra Danmark, skal der betales skat af den fortjeneste, der blev genanbragt. Der kan dog søges om henstand med betaling af skatten af ejendomsavancen. Ved fraflytning til de fleste europæiske lande skal der ikke stilles sikkerhed for skatten for at få henstand, mens det ved flytning til andre dele af verden kræves, at der stilles betryggende sikkerhed for skatten.

36 Forårspakken for landmænd Henstanden kan gives indtil salg af den udenlandske ejendom eller til sælgerens død. 18. Virksomhedsordningen og kapitalafkastordningen Selvstændigt erhvervsdrivende personer kan vælge imellem tre beskatningsordninger: Personskattelovens regler Kapitalafkastordningen Virksomhedsordningen. Hvis man vælger beskatning efter personskattelovens regler, vil den personlige indkomst bestå af virksomhedens overskud før renter. Renteudgifter giver fradrag i kapitalindkomsten. Dette medfører, at virksomhedens overskud i 2008 bliver beskattet med ca. 44 62 % inkl. arbejdsmarkedsbidrag, mens virksomhedens renteudgifter alene vil have en skattemæssig fradragsværdi på ca. 33 %. Fra 2012 til 2019 aftrappes fradragsværdien til ca. 25 % for negativ kapitalindkomst over 50.000 kr. (100.000 kr. for ægtepar). Endvidere vil arbejdsmarkedsbidraget blive beregnet ud fra virksomhedens overskud før renter. Vælger man beskatning efter kapitalafkastordningen, kan der beregnes et kapitalafkast af virksomhedens fysiske erhvervsaktiver. Dette kapitalafkast fratrækkes i den personlige indkomst og dermed i overskuddet før renter. Kapitalafkastet tillægges derefter kapitalindkomsten. Ved beskatning efter virksomhedsordningen opgøres virksomhedens overskud efter fradrag af virksomhedens renteudgifter. Herudover kan der eventuelt fradrages et kapitalafkast i virksomhedens overskud. Kapitalafkastet tillægges derefter kapitalindkomsten. Eksempel 18.1 Skatteberegning i 2010

Forårspakken for landmænd 37 Skatteyder er enlig og har ikke anden indkomst end indkomst fra virksomhed. Overskud før renter udgør 600.000 kr., mens renteudgifter vedrørende virksomhed udgør 350.000 kr. Kapitalafkastet efter kapitalafkastordningen er på 300.000 kr. og kapitalafkastet efter virksomhedsordningen på 50.000 kr. Skatteberegningen er foretaget ud fra beløbsgrænser og satser i 2010. Indkomstopgørelse og skatteberegning efter personskatteloven (PSL), kapitalafkastordningen (KAO) og virksomhedsordningen (VSO) vil være følgende: 2010 PSL KAO VSO Overskud før renter 600.000 600.000 600.000 Renteudgifter 0 0-350.000 Kapitalafkast 0-300.000-50.000 AM-bidrag -48.000-24.000-16.000 Personlig indkomst 552.000 276.000 184.000 Kapitalindkomst, kapitalafkast 0 300.000 50.000 Kapitalindkomst, renteudgifter -350.000-350.000 0 Beskæftigelsesfradrag -13.600-12.750-8.500 Skattepligtig indkomst 188.400 213.250 225.500 Personlig indkomst 552.000 276.000 184.000 Kapitalindkomst, positiv 0 0 50.000 Beregningsgrundlag bundskat 552.000 276.000 234.000 Personlig indkomst 552.000 276.000 184.000 Kapitalindkomst, positiv 0 0 10.000 Bundfradrag -389.900-389.900-389.900 Beregningsgrundlag topskat 162.100 0 0 Kommunal skat og kirkeskat 25,5 % x skattepligtig indkomst Sundhedsbidrag 8 % x skattepligtig indkomst 48.042 54.379 57.503 15.072 17.060 18.040

38 Forårspakken for landmænd Negativ kapitalindkomst under 50.000 Bundskat 3,76 % x beregningsgrundlag bundskat 20.755 10.378 8.798 Mellemskat 0 0 0 Topskat 15 % x beregningsgrundlag topskat Skatteværdi personfradrag 42.900 x (25,5 % + 8 % + 3,76%) 24.315 0 0-15.985-15.985-15.985 Skatter i alt 92.200 65.832 68.356 AM-bidrag 48.000 24.000 16.000 Skat og AM-bidrag i alt 140.200 89.832 84.356 Forskel i forhold til 2008 34.380 5.001 4.195 Det ses af ovenstående beregning, at skat og arbejdsmarkedsbidrag for 2010 for er lavere end ved den tilsvarende beregning for 2008, hvilket skyldes Forårspakken. For PSL s vedkommende skyldes det især bortfald af mellemskatten, lavere bundskat, samt et højere beregningsgrundlag for topskat. For KAO og VSO s vedkommende skyldes det især en lavere bundskat. Bemærk dog, at de tre beskatningsordninger stadig vil medføre stor forskel i tillægsskatter (topskat og bundskat) samt i arbejdsbidraget. Bemærk endvidere, at skatten og arbejdsmarkedsbidraget vil være anderledes ved andre forudsætninger og andre indkomstforhold.. Eksempel 18.8 Endelig beskatning eller opsparing af en del Skatteyder er enlig og har ikke anden indkomst udover virksomhedens overskud efter renter på 600.000 kr. Kapitalafkastet udgør 56.400 kr. Kommunale skatter og sundhedsbidrag udgør 33,5 % inkl. kirkeskat. Øvrige beløbsgrænser vedrører 2007. Indkomstfordeling og skatteberegning, hvis der ikke foretages opsparing af overskuddet:

Forårspakken for landmænd 39 Virksomhedsoverskud efter renter 600.000 Kapitalafkast - 56.400 Personlig indkomst fra virksomheden 543.600 AM-bidrag 8 % (SP-bidrag = 0) - 43.488 Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst 56.400 Beskæftigelsesfradrag, maks. 7.500-7.500 Skattepligtig indkomst 549.012 Bundskat: Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Beregningsgrundlag bundskat 556.512 Mellemskat: Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Bundfradrag - 272.600 Beregningsgrundlag mellemskat 283.912 Topskat: Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Bundfradrag - 327.200 Beregningsgrundlag topskat 229.312 Kommunale skatter og sundhedsbidrag 33,5 % af 549.012 183.919 Bundskat 5,48 % af 556.512 30.497 Mellemskat 6 % af 283.912 17.035 Topskat 15 % af 229.312 34.397 Skatteværdi af personfradrag 38,98 % af 39.500-15.397 Indkomstskat i alt 250.451 AM-bidrag 43.488 Skat og AM-bidrag i alt 293.939 Indkomstfordeling og skatteberegning, hvis indkomsten tilpasses topskatteniveau, og der opspares 249.252 kr. Der forudsættes, at hævningerne i virksomheden muliggør opsparingen. Virksomhedsindkomst efter renter 600.000

40 Forårspakken for landmænd Opsparing af virksomhedens indkomst - 249.252 Resterende virksomhedsindkomst 350.748 Kapitalafkast - 56.400 Personlig indkomst fra virksomheden 294.348 AM-bidrag 8 % (SP-bidrag = 0) - 23.548 Personlig indkomst 270.800 Kapitalindkomst 56.400 Beskæftigelsesfradrag, maks. 7.500-7.359 Skattepligtig indkomst 319.841 Bundskat: Personlig indkomst 270.800 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Beregningsgrundlag bundskat 327.200 Mellemskat: Personlig indkomst 270.800 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Bundfradrag -272.600 Beregningsgrundlag mellemskat 54.600 Topskat: Personlig indkomst 270.800 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Bundfradrag - 327.200 Beregningsgrundlag topskat 0 Kommunale skatter og sundhedsbidrag 33,5 % af 319.841 107.147 Bundskat 5,48 % af 327.200 17.930 Mellemskat 6 % af 54.600 3.276 Topskat 15 % af 0 0 Skatteværdi af personfradrag 38,98 % af 39.500-15.397 Indkomstskat i alt 112.956 Virksomhedsskat 25 % af 249.252 62.313 AM-bidrag 23.548 Skat og AM-bidrag i alt 198.817 Opsparingen på 249.252 kr. medfører, at der ikke skal betales topskat, og at både mellemskatten og arbejdsmarkedsbidraget redu-

Forårspakken for landmænd 41 ceres. Der sker også en reduktion af bundskat samt kommunale skatter og sundhedsbidrag. Ved at foretage opsparingen på 249.252 kr. opnås en mindre skat og arbejdsmarkedsbidrag på i alt 95.122 kr. (293.939 198.817). Der er dog reelt tale om en skatteudskydelse, da den opsparede indkomst i et senere år skal beskattes endeligt. Der kan dog i en række tilfælde være tale om en reel skattebesparelse vedrørende top- og mellemskat. Dette vil være tilfældet, hvis den opsparede indkomst hæves i et senere år, hvor der er underskud, eller hvor indkomsten ligger under grænserne for mellem- og topskat. Bemærk, at beløbsgrænser m.v. ændres med Forårspakken fra 2010, herunder at mellemskatten bortfalder, og at der indføres et bundfradrag for positiv nettokapitalindkomst. Med disse forudsætninger ser indkomstfordeling og skatteberegning således ud: Overskud før renter 600.000 Kapitalafkast -56.400 AM-bidrag -43.488 Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst, kapitalafkast 56.400 Beskæftigelsesfradrag -13.600 Skattepligtig indkomst 542.912 Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Beregningsgrundlag bundskat 556.512 Personlig indkomst 500.112 Kapitalindkomst, positiv 56.400 Bundfradrag positiv nettokapitalindkomst -40.000 Bundfradrag -389.900 Beregningsgrundlag topskat 126.612 Kommunal skat og kirkeskat 138.443 Sundhedsbidrag 43.433 Bundskat 20.925 Topskat 18.992

42 Forårspakken for landmænd Skatteværdi personfradrag -15.985 Skatter i alt 205. 808 AM-bidrag 43.488 Skat og AM-bidrag i alt 249.296 Som følge af, at topskattegrænsen forhøjes i 2010 til kr.389.900, er det alene nødvendigt at opspare kr. 181.100 for at tilpasse indkomsten til topskatteniveau for 2010. 18.10.1 Korttidsoptimering Opsparingsordningen kan med stor fordel anvendes til at udjævne svingende indkomster. I sidste del af eksempel 18.8 blev der opsparet 249.252 kr. af virksomhedens overskud i 2007 på 600.000 kr. Hvis indkomsten i et efterfølgende år enten er lav (eller negativ), vil man kunne hæve den opsparede indkomst til endelig beskatning. Forårspakken medfører, at den højeste marginalskat reduceres fra ca. 63 % ( i 2009) til ca. 56 % inkl. arbejdsmarkedsbidrag (i 2010). Herudover forhøjes topskattegrænsen. Dette betyder, at den udskudte skat på opsparing i virksomheds-ordningen nedsættes væsentligt. For indkomst, der er opsparet på topskattenniveau i årene til og med 2009 og som efterbeskattes i 2010 eller senere på topskatteniveau, vil skatten blive reduceret med 7 % (63 % - 56%) inkl. arbejds-markedsbidrag. Man vil derfor med fordel kunne foretage opsparing i 2008 og 2009 og lade sig efterbeskatte i 2010 eller senere. Hvis indkomsten i 2010 eller senere kan beskattes på det laveste skattetrin bør man overveje at opspare indkomst under topskattegrænsen i 2008 og 2009. 18.10.2 Langtidsoptimering Hvis virksomheden permanent har et så højt overskud, at en del af indkomsten vil være omfattet af topskat, vil man med fordel kunne anvende opsparingsordningen til længerevarende udskydelse af skatten.

Forårspakken for landmænd 43 En væsentlig fordel ved at udskyde skattebetalingen vil være rentefordelen, som man opnår ved, at skatten først betales i et senere år. Hvis man opsparer en indkomst på 100.000 kr. i 2008, skal der betales en foreløbig skat på 25.000 kr. Hvis man i stedet lader sig endelig beskatte af indkomsten inklusive alle tillægsskatter, skal der betales ca. 62.200 kr. i skat og arbejdsmarkedsbidrag. Den udskudte skat udgør således 37.200 kr. (62.200 25.000). Hvis skattebetalingen udskydes i 15 år, dvs., at skatten først betales i 2023, vil kontantværdien af den udskudte skat ved en kalkulationsrente på 4 % være 20.656 kr. (37.200 x 1,04-15 = 37.200 x 0,555265). Der vil således være en økonomisk rentefordel på 16.544 kr. (37.200 20.656) ved at udskyde skattebetalingen. Hvis man opsparer en indkomst på 100.000 kr. i 2010, skal der betales en foreløbig skat på 25.000 kr. Hvis man i stedet lader sig endelig beskatte af indkomsten inklusive alle tillægsskatter, skal der betales ca. 56.500 kr. i skat og arbejdsmarkedsbidrag. Den udskudte skat udgør således 31.500 kr. (56.500 25.000). Hvis skattebetalingen udskydes i 15 år, dvs., at skatten først betales i 2025, vil kontantværdien af den udskudte skat ved en kalkulationsrente på 4 % være 17.490 kr. (31.500 x 1,04-15 = 31.500 x 0,555265). Der vil således være en økonomisk rentefordel på 14.010 kr. (31.500 17.490) ved at udskyde skattebetalingen. En anden fordel ved at udskyde skattebetalingen vil være, hvis man f.eks. opsparer indkomst på et tidspunkt, hvor man ellers skulle betale topskat, mens man hæver til efterbeskatning på et tidspunkt, hvor man kan undgå top- og mellemskat. I 2008 udgør bundfradrag for mellemskat 279.800 kr., mens bundfradraget for topskat udgør 335.800 kr. Fra 2009 vil bundfradragene for topskat og mellemskat være ens. Indkomst under 335.800 kr. vil herefter alene blive beskattet på bundskatteniveau med ca. 44 % inkl. arbejdsmarkedsbidraget. Hvis man opsparer indkomst på bundskatteniveau, mens man bliver efterbeskattet på mellem- og topskatteniveau (ca. 62 %), vil det være forbundet med en ulempe, idet den udskudte skat er relativ lav, og den endelige skat er høj. Når man anvender opsparingsordningen, er det af største betydning, at man styrer de private hævninger i virksomheden, idet hævningerne styrer, om der kan opspares indkomst i de enkelte år, og om tidligere års opsparinger skal efterbeskattes.

44 Forårspakken for landmænd I afsnit 18.12.1 beskrives, hvorledes man kan opretholde opsparingsordningen efter salg af (hoved)landbrugsvirksomheden. 19. Omdannelse af virksomhed Fra den 1. januar 2004 blev det muligt at have et holdingselskab imellem sig selv og et datterselskab, der driver landbrugsvirksomhed (kaldes ofte driftsselskab). Dette kaldes populært en holdingkonstruktion. Selskaber er derfor blevet mere interessante, når man taler om drift af landbrug. Holdingkonstruktionen giver bl.a. mulighed for overførsel af skattefrit udbytte fra driftsselskabet til holdingselskabet, og holdingselskabet kan under visse betingelser sælge aktierne i driftsselskabet skattefrit. Den kan tillige lette et generationsskifte og give mulighed for, at holdingselskabet spreder sine investeringer og dermed risikoen m.v. Ved valget mellem, om man vil drive virksomhed i personligt regi, herunder ved anvendelsen af virksomhedsordningen, eller om man vil anvende selskabsformen, indgår mange forhold, herunder bl.a. skattemæssige, landbrugsretlige og selskabsretlige forhold. Valget bør altid ske efter en samlet overvejelse og under særligt hensyn til, hvad der er muligt efter landbrugsloven. Det kan derfor anbefales, at man søger rådgivning herom ved f.eks. landbrugscentret. Det bør ikke være de skattemæssige forhold alene, der skal afgøre, om virksomheden skal være i personligt regi eller i selskabsform, idet der ikke vil være den store forskel i skattebetalingen. En mindre forskel vil man ofte kunne planlægge sig ud af. Beskatning af en virksomhed i personligt regi har tilnærmelsesvis været den samme som den samlede beskatning af selskabets indkomst fordelt på beskatningen hos selskabet samt udbyttebeskatningen hos aktionæren, jf. nedenstående eksempel. Eksempel 19.1 Samlet skattebetaling Samlet skattebetaling ved virksomhed i selskabsform:

Forårspakken for landmænd 45 Udbytte op til 46.700 Udbytte mellem 46.701 og 102.600 Udbytte over 102.600 Selskabsindkomst 10.000 10.000 10.000 Selskabsskat, 25 % - 2.500-2.500-2.500 Selskabsindkomst, udbetales som udbytte 7.500 7.500 7.500 Udbytteskat, henholdsvis 28, 43 og 45 % - 2.100-3.225-3.375 Udbytte efter skat 5.400 4.275 4.125 Udbytte efter skat i procent af selskabsindkomsten 54,0 42,8 41,3 Samlet skattebetaling i procent 46,0 57,2 58,7 Imidlertid sænker Forårspakken aktieindkomstskatten relativt mindre end de øvrige indkomstskattesatser, så den marginale samlede beskatning af selskabsindkomst er lidt højere end indkomst fra virksomhed drevet i personligt regi. Efter Forårspakken ser beregningen således ud: Udbytte op til 48.300 Udbytte over 48.300 Selskabsindkomst 10.000 10.000 Selskabsskat, 25 % - 2.500-2.500 Selskabsindkomst, udbetales som udbytte 7.500 7.500 Udbytteskat, henholdsvis 27 % (fra 2012) og 42 % (fra 2010) - 2.025-3.150 Udbytte efter skat 5.475 4.350 Udbytte efter skat i procent af selskabsindkomsten 54,8 43,5 Samlet skattebetaling i procent 45,2 56,5

46 Forårspakken for landmænd Skattebetalingen ved holdingkonstruktionen vil være den samme. Samlet skattebetaling ved virksomhed i personligt regi ved en gennemsnitlig kommuneskatteprocent på 33,3 % inkl. kirkeskat og sundhedsbidrag og inkl. arbejdsmarkedsbidrag på 8 %, men uden anvendelse af virksomhedsordningen: Erhvervsindkomst Beskatning Kun omfattet af bundskat 43,7 % Omfattet af bund- og mellemskat 49,2 % Omfattet af bund-, mellem- og topskat (der er ikke taget hensyn til skatteloftet) 63,0 % Omfattet af bundskat efter Forårspakken 42,3 % Omfattet af bund- og topskat efter Forårspakken 56,0 % Når man omdanner sin virksomhed til et selskab, har man to muligheder, idet man kan gøre det enten skattepligtigt eller skattefrit. Gør man det skattefrit, er der en del krav, der skal opfyldes, mens en skattepligtig omdannelse stort set er ligesom enhver anden overdragelse af virksomheden. Omdannelse betyder, at virksomheden, der tidligere var drevet i personligt regi, efter omdannelsen drives af et selskab. Eksempel 19.3 Oversigt over anskaffelsessummer m.v. ved skattefri omdannelse Der tages for overskuelighedens skyld ikke højde for omkostninger ved overdragelsen. Bogført værdi pr. 30. juni 2008 Skattemæssig værdi Handelsværdi Skattemæssige avancer og tab Regnskabsmæssig værdi pr. 1. juli 2008 Successionsgrundlag Anskaffelses sum for aktierne Aktiver: Goodwill 0 0 0 0 0 0 0 Fast ejendom 21.335.900 11.352.646 44.650.000 19.464.000 44.650.000 11.352.646 25.186.000

Forårspakken for landmænd 47 Maskiner m.v. 400.000 350.000 1.800.000 1.305.000 1.800.000 350.000 495.000 Besætning 174.518 174.518 174.518 0 174.518 174.518 174.518 Betalingsrettigheder Salgsbeholdninger Indkøbt beholdning Jordbeholdninger Tilgodehavender 645.000 645.000 750.000 105.000 750.000 645.000 645.000 613.911 613.911 613.911 0 613.911 613.911 613.911 554.345 554.345 554.345 0 554.345 554.345 554.345 494.843 494.843 494.843 0 494.843 494.843 494.843 2.892.746 2.892.746 2.892.746 0 2.892.746 2.892.746 2.892.746 Aktiver i alt 27.111.263 17.078.009 51.930.363 20.874.000 51.930.363 17.078.009 31.056.363 Passiver: Udskudt skat 0 0 0 0 5.341.250 0 0 Prioritetsgæld 19.948.674 19.948.674 19.948.674 0 19.948.674 19.948.674 19.948.674 Kassekredit 1.434.056 1.434.056 1.434.056 0 1.434.056 1.434.056 1.434.056 Leverandører 647.415 647.415 647.415 0 647.415 647.415 647.415 Anden gæld 243.142 243.142 243.142 0 243.142 243.142 243.142 Mellemregning 11.318 11.318 11.318 0 11.318 11.318 11.318 Indskudskonto 0 216.311 216.311 0 216.311 216.311 216.311 Passiver i alt 22.284.605 22.500.916 22.500.916 0 27.755.666 22.500.916 22.500.916 I alt 4.826.658-5.422.907 29.429.447 20.874.000 24.174.697-5.422.907 8.555.447 Aktiernes anskaffelsessum er opgjort som handelsværdien fratrukket evt. skattepligtige avancer for de enkelte aktiver og passiver. Genvundne afskrivninger og fortjeneste på driftsmidler er kun medregnet med 90 %. Fra 1. januar 2010 vil de skulle medregnes 100 %. Den udskudte skat i selskabet er opgjort således: Ejendomsavance oplyst 16.350.000

48 Forårspakken for landmænd Genvundne afskrivninger 3.460.000 Maskiner og inventar 1.800.000 350.000 1.450.000 Betalingsrettigheder 750.000 645.000 105.000 Avance i alt 21.365.000 Udskudt skat: 21.315.000 x 25 % 5.341.250 20.1.2 Selvangivelse og skatteberegning Selskaber, fonde og visse foreninger betaler 25 % i skat af deres indkomst, uanset hvilken type indkomst det er. Kooperationsbeskattede foreninger, som beskattes på grundlag af foreningens formue, betaler 14,3 % i skat af den skattepligtige indkomst. Selskaber m.v. skal indsende en selvangivelse senest seks måneder efter indkomstårets udløb. Selskaber m.v., hvis indkomstår udløber i perioden 1. januar 31. marts, skal dog indsende selvangivelse senest 1. juli i det kalenderår, hvor indkomståret udløber. Selskaber, hvis indkomstår er påbegyndt 29. januar 1992 eller senere, betaler acontoskat, som minder lidt om personers kildeskat. Acontoskatten forfalder til betaling to gange om året, nemlig den 1. marts og den 1. november, og skal betales senest den 20. i disse måneder. Acontoskatten beregnes som udgangspunkt som gennemsnittet af de seneste tre indkomstårs skatter, og skattebetalingen fordeles med 50 % på hver rate. Nystiftede selskaber bliver ikke opkrævet acontoskat det første år, medmindre selskabet tilmelder sig frivillig opkrævning af acontoskat. Selskaber har i lighed med personer mulighed for at foretage frivillige indbetalinger. En evt. restskat tillægges 6,3 % (2008), mens en overskydende skat godtgøres med 2,8 % (2008). Disse regler ændres imidlertid som følge af Forårspakken med virkning for indkomståret 2009 til en dag-til-dag rente. Se mere herom i afsnit 5.2. 21.1.1 Personer For personer medregnes udbytte til aktieindkomsten. Der skelnes som udgangspunkt ikke mellem, om der er tale om udbytte fra Danmark eller udlandet.

Forårspakken for landmænd 49 Den del af aktieindkomsten (udbytte og avancer), som ikke overstiger 46.700 kr., beskattes med 28 %. Aktieindkomst mellem 46.700 kr. og 102.600 kr. beskattes med 43 %, mens aktieindkomst over 102.600 kr. beskattes med 45 %. Alle grænserne er for 2008. Der er dobbelt bundgrænse for ægtefæller, som er samlevende ved indkomstårets udløb. Aktieindkomst over 102.600 kr. (2008) beskattes (som nævnt ovenfor) som udgangspunkt med 45 %. Hvis man ejede aktier den 1. januar 2007, opgøres der dog en overgangssaldo, når aktieindkomsten i et indkomstår overstiger 102.600 kr. (2008) for enlige og 205.200 kr. (2008) for ægtefæller. Så længe overgangssaldoen er positiv, beskattes aktieindkomsten højest med 43 %. Det er således først, når denne overgangssaldo er opbrugt, at man skal betale 45 % i skat af sin aktieindkomst over beløbsgrænsen. For børsnoterede aktier, som personen ejede den 1. januar 2007, opgøres overgangssaldoen som forskellen mellem aktiernes højest mulige anskaffelsessum og kursværdien pr. 1. januar 2007. For unoterede aktier, som personen ejede pr. 1. januar 2007, opgøres overgangssaldoen som forskellen mellem aktiernes højest mulige anskaffelsessum og selskabets regnskabsmæssige egenkapital ved udløbet af regnskabsåret 2006. Det er kun aktier, hvor der er beregnet en positiv avance, som tillægges overgangssaldoen. Hvis overgangssaldoen ikke overstiger 102.600 kr. for enlige og for ægtefæller 205.200 kr., sættes den til 0 kr. I overgangsaldoen modregnes positiv aktieindkomst i form af udbytter og avancer. Selv om overgangssaldoen først har betydning fra og med 2008, skal positiv aktieindkomst for 2007 modregnes på overgangssaldoen. Overgangssaldoen kan ikke overtages ved overdragelser med skattemæssig succession. Fra 2010 slås de to højeste satser som følge af Forårspakken sammen til én sats på 42 % og fra 2012 sænkes den lave sats i 27 %. I 2010 vil bundgrænsen være 48.300 kr. Der er fortsat dobbelt bundgrænse for ægtefæller, som er samlevende ved indkomstårets udløb.

50 Forårspakken for landmænd 21.3.3 Personer Unoterede aktier Fortjeneste ved salg af unoterede aktier medregnes til aktieindkomsten, uanset hvor lang tid man har ejet aktierne. Tab ved salg af unoterede aktier fratrækkes i aktieindkomsten, uanset hvor lang tid man har ejet aktierne. Hvis tabet er så stort, at aktieindkomsten bliver negativ, omregnes den negative aktieindkomst til skatteværdi, som modregnes i indkomstårets øvrige skatter. Eksempel 21.2 Skatteværdi af negativ aktieindkomst Salg af unoterede aktier - tab - 150.000 Negativ aktieindkomst - 150.000 Skatteværdi: Aktieindkomst u/46.700: - 46.700 x 28 % - 13.076 Aktieindkomst mellem 46.701 102.600: - 55.900 x 43 % - 24.037 Aktieindkomst o/102.601: - 47.400 x 45 % - 21.330 Skatteværdi til modregning i indkomstårets øvrige skatter - 58.443 Fra 2010 slås satserne 43 % og 45 % som nævnt sammen til én sats på 42 % som følge af Forårspakken. Fra 2012 nedsættes den lave sats tillige til 27 %. Hvis skatteværdien af den negative aktieindkomst overstiger indkomstårets øvrige skatter, kan forskellen ikke udbetales som overskydende skat. Forskellen skal derimod omregnes tilbage til indkomst, og derefter fremføres til modregning i en fremtidig fortjeneste. Hvis personen er gift, vil den negative aktieindkomst skulle overføres til modregning i ægtefællens evt. positive aktieindkomst, før den omregnes til skatteværdi og modregnes i indkomstårets øvrige skatter for ægtefællen. Børsnoterede aktier Fortjeneste ved salg af børsnoterede aktier medregnes også til aktieindkomsten. En børsnoteret aktie er en aktie i et selskab, som er noteret på en fondsbørs inden for EU, eller en aktie, som er noteret eller omsat på en fondsbørs i verden, som er medlem af World Fede-

Forårspakken for landmænd 51 ration of Exchanges. Hvis aktien ikke er noteret eller omsat på en fondsbørs, er der tale om en unoteret aktie. Tab ved salg af børsnoterede aktier kan modregnes i fortjenester og udbytter fra børsnoterede aktier. Er der stadig tab efter modregningen, overføres dette tab til modregning hos en evt. ægtefælle, og er der yderligere tab, eller er vedkommende ikke gift, fremføres tabet til modregning i kommende indkomstårs fortjenester. Efter Forårspakken anvender man begrebet optaget til handel på regulerede markeder i stedet for børsnoterede. 21.3.5 Selskaber Selskaber er skattepligtige af fortjeneste ved salg af aktier, hvis aktierne har været ejet i mindre end tre år. Fortjeneste på aktier med en ejertid på tre år eller mere er skattefrie, og tab kan ikke fradrages eller modregnes i fortjenester. Tab ved salg af aktier med en ejertid på mindre end tre år kan modregnes i aktieavancer i indeværende eller fremtidige indkomstår. I tabet skal modregnes det eventuelle skattefrie udbytte, der er modtaget fra det selskab, hvis aktier sælges. Efter Forårspakken deles selskabers aktiebeholdninger fra 2010 op i 3 aktietyper ; datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier og porteføljeaktier (eller andre aktier). Datterselskabsaktier er aktiebeholdninger hvor selskabet ejer mindst 10 % af kapitalen. Udbytte og fortjenester på denne type aktier er skattefrie uanset ejertid, og der er ikke fradrag for tab. Koncernselskabsaktier er aktiebeholdninger hvor selskabet ejer over 50% af stemmerettighederne og dermed har bestemmende indflydelse. Selskaberne vil være sambeskattede, hvis der er tale om danske selskaber, og der vil være mulighed for international sambeskatning, hvis der er tale om udenlandske selskaber. Udbytte og fortjenester på denne type aktier er skattefrie uanset ejertid, og der er ikke fradrag for tab. Porteføljeaktier er aktiebeholdninger som ikke er omfattet af de to ovenstående begreber, så det er reelt set alle andre typer aktier m.v. Fortjeneste og tab opgøres efter lagerprincippet og udbytte er skattepligtig og medregnes fuldt ud.

52 Forårspakken for landmænd 21.7 Investeringsselskaber m.v. Fortjeneste og tab på beviser i disse foreninger medregnes til indkomsten. For personer sker det som kapitalindkomst, mens det for selskaber sker som selskabsindkomst. Ud over beskatningen, når beviset sælges, sker der en løbende beskatning af værdistigninger og -fald. Der er tale om et forskudt lagerprincip, således at investeringsselskabets værdistigning i året først medregnes næste indkomstår. Når der sælges, skal fortjeneste/tab dog medregnes i salgsåret. Som følge af Forårspakken afskaffes det forskudte lagerprincip fra 2010, og der følges fremover det gængse lagerprincip, hvor værdistigninger og -fald opgøres år for år. Eksempel 21.3 Forskudt lagerprincip En person køber beviser i et investeringsselskab den 12. april 2006 til kurs 108. 31. december 2006 er kursen steget til 116. 31. december 2007 er kursen steget til 132. Den 14. marts 2008 sælges beviserne til kurs 144. I indkomståret 2006, hvor personen køber beviset, skal der ikke indtægtsføres noget. I indkomståret 2007 indtægtsføres forskellen mellem købskursen og kursen 31. december 2006, altså 116 108 = kurs 8. I indkomståret 2008 indtægtsføres forskellen mellem kursen pr. 31. december 2006 og kursen 31. december 2007 samt forskellen mellem kursen 31. december 2007 og salgskursen, altså 132 116 = 16 og 144 132 = 12, således der i alt indtægtsføres kurs 12 + 16 = 28. Ved overgang til det gængse lagerprincip vil situationen se således ud: En person køber beviser i et investeringsselskab den 12. april 2010 til kurs 108. 31. december 2010 er kursen steget til 116. 31. december 2011 er kursen steget til 132. Den 14. marts 2012 sælges beviserne til kurs 144.

Forårspakken for landmænd 53 I indkomståret 2010, hvor personen køber beviset, skal forskellen mellem købskursen og kursen 31. december 2010 indtægtsføres, altså 116 108 = kurs 8. I indkomståret 2011 indtægtsføres forskellen mellem kursen pr. 31. december 2010 og kursen 31. december 2011, altså 132 116 = kurs 16. I 2012 indtægtsføres 144 132 = kurs 12.En eventuel løbende udlodning fra investeringsselskabet medregnes til indkomsten på samme måde som ovenfor vedrørende fortjeneste og tab. Beviser i et investeringsselskab kan, som den eneste af denne type værdipapirer, placeres i virksomhedsordningen. Hvis beviset placeres i virksomhedsordningen, bliver indkomsten virksomhedsindkomst. Eksempel 22.2 Salg af ideel andel To landmænd, der hver især ejer en landbrugsejendom, bliver enige om, at de to ejendomme skal ejes og drives i et interessentskab. Den enkelte landmand har dermed solgt en ideel andel af sin ejendom m.v. og købt en ideel andel af en anden ejendom m.v. Der skal derfor opgøres avancer m.v. som ved alle andre salg. For landmand A, der sælger 50 % af sin ejendom til landmand B, kan det f.eks. medføre følgende ejendomsavance og avance vedrørende driftsmidler: Salgspris for ideel andel af ejendom 20.000.000 Reguleret anskaffelsessum for ideel andel af ejendom efter indeksering -15.000.000 Ejendomsavance 5.000.000 Salgspris for ideel andel af driftsmidler 800.000 Nedskrevet værdi, ideel andel -200.000 Avance* 600.000 * For personer medregnes alene 90 %.Denne regel gælder kun til og med 2009.

54 Forårspakken for landmænd Landmand B får en anskaffelsessum for sin ideelle andel ejendommen på 20.000.000 kr. tillagt købsomkostninger samt en anskaffelsessum for driftsmidler på 800.000 kr. Det er muligt for både landmand A og B at anvende reglerne om genanbringelse af ejendomsavancen i anskaffelsessummen for den tilkøbte andel af fast ejendom. Landmand A kan derfor, hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt, genanbringe sin avance i købet af den ideelle andel af landmand B s ejendom. En eller begge landmænd kan også vælge at opspare avancerne i virksomhedsordningen. 27.1.3 Kapitalpensioner En kapitalpension er en opsparing af kapital, der skal oprettes, inden man bliver 60 år. Fra 1. juli 2009 kan kapitalpensioner imidlertid oprettes indtil 15 år efter efterlønsalderen. Den udbetales, når man bliver 60 år og fra 1. juli 2009 frem til 15 år efter efterlønsalderen. Som hovedregel udbetales beløbet på en gang med en afgift på 40 %. Det er dog muligt at få beløbet udbetalt ad flere omgange efter det 60. år. Hvis man vælger at få udbetalinger ad flere omgange, kan man ikke efterfølgende indbetale på pensionsordningen med fradrag. Hvis man har flere kapitalpensioner, skal de ikke udbetales samtidig. Kapitalpensioner kan udbetales ved livstruende sygdom og varigt nedsat funktionsevne, og de kan kombineres med en dækning ved død og invaliditet. Kapitalpensioner kan udbetales til finansiering af orlov til børnepasning. Beløbet beskattes i så fald som personlig indkomst uden arbejdsmarkedsbidrag. Der kan maksimalt indbetales 44.500 kr. (2008) på kapitalpensioner inkl. bidrag til supplerende engangsydelser. Fradraget for indbetalinger på kapitalpensioner inkl. bidrag til supplerende engangsydelser kan således maksimalt udgøre 44.500 kr. (2008). Beløbsgrænsen gælder samlet for både private ordninger og arbejdsgiveradministrerede ordninger. Fradragsretten er tillige begrænset af, at fradragene ikke kan overstige den personlige indkomst i indkomståret før fradrag for indbetalingen. Overstiger indbetalingen den personlige indkomst, kan man vælge at få overført det for meget indbetalte beløb til en ra-

Forårspakken for landmænd 55 tepension eller livrente. Alternativt kan man få det for meget indbetalte beløb tilbage. Hvis pensionsordningen er en arbejdsgiveradministreret ordning, vil det for meget indbetalte beløb blive beskattet som yderligere løn. Indbetalinger skal, for personer med kalenderåret som regnskabsår, være foretaget senest den 31/12 i det pågældende indkomstår, for at fradrag kan opnås i året. For selvstændigt erhvervsdrivende med forskudt indkomstår er fradragsretten i året betinget af, at indbetalingen er sket inden udløbet af det pågældende år. Hvis indkomståret løber fra 1. maj til 30. april, skal indbetalingen være foretaget inden den 30. april i det pågældende år. 27.1.4 Sammenligning af generelle regler De generelle regler om de forskellige pensionsordninger fremgår af skemaet:** Ratepensioner Livrenter Kapitalpensioner Oprettes inden 15 år efter efterlønsalderen Ingen alderskrav 15 år efter efterlønsalderen Udbetalingstidspunkt 60/65-85* Fra man fylder 60 år Fra 60 år og frem til 15 år efter efterlønsalderen Udbetaling ved opnået pensionsalder eller invaliditet Personlig indkomst Personlig indkomst 40 % afgift Udbetalingsmåde Rater over min. 10 år Løbende udbetaling over min. 10 år Engangsbeløb / delbeløb Udbetaling ved død Rateudbetalinger til ægtefælle og børn under 24 år er personlig indkomstengangsudbetalinger pålægges 40 % afgift Personlig indkomst dog 40 % afgift ved engangsudbetalinger 40 % afgift Beskatning ved udbetaling ved orlov Beskatning ved ophævelse af pensionsordningen i utide 60 % afgift 60 % afgift Personlig indkomst 60 % afgift 60 % afgift 60 % afgift

56 Forårspakken for landmænd *) Udbetaling kan tidligst ske, når man er fyldt 60 år. I nogle tilfælde er det muligt at oprette pensionsordningen allerede fra det 55. år. Her kan udbetaling tidligst ske fem år efter oprettelsen. **) En pensionsordning kan, som det fremgår af tabellen, normalt tidligst udbetales når den forsikrede fylder 60 år. Samme dag får man sit efterlønsbevis. Denne aldersgrænse har man forhøjet til det tidspunkt, hvor forsikrede når efterlønsalderen. Ændringen har virkning for pensionsordninger oprettet den 1. maj 2007 og senere. Ligeledes skal kapitalpensioner, rateforsikringer og ratepensioner nu være tegnet inden, den forsikrede når efterlønsalderen. Udbetalingstidspunktet er tilsvarende udskudt. Hvis ens efterlønsalder er 62 år, skal en ratepension være udbetalt senest, når man bliver 87 år. I det følgende står der 60 år, men ovennævnte om pensionsordninger oprettet fra den 1. maj 2007 gælder stadig. Indbetalinger på livrenter og ratepensioner kan foretages samtidig med, at man indbetaler på en kapitalpensionsordning. Det er en del af den politiske aftale om Forårspakken, at der skal indføres en udligningsafgift på store pensionsopsparinger. Den skal afspejle, at indbetalingerne er sket med væsentlig større fradragsværdi, end opsparingen bliver beskattet med ved udbetaling. Den konkrete model foreligger ikke ved redaktionens slutning. 27.2 Fradrag for indbetalinger, private livrenter og ratepensioner Der er ingen øvre grænser for indskud på livrenter og ratepensioner. Der gælder dog nogle særlige fradragsregler. Det generelle udgangspunkt er, at der er fuldt fradrag for indbetalinger i det år, hvor de foretages, samt for forfaldne indskud og indskud til ratepensioner, der ikke tidligere er fratrukket. Hvis indskudsperioden er aftalt til mindst 10 år eller mere, er der fuldt fradrag for årets indbetalinger uanset størrelsen. Der er ikke begrænsninger på, hvor mange 10-årige pensionsordninger man kan oprette. Ønsker man at forlænge en 10-årig aftale med f.eks. tre år mere med indbetalinger af samme størrelse og på samme vilkår, vil der være fuldt fradrag også for disse indbetalinger, selv om forlængelsen ikke særskilt er på 10 år. Det er også muligt at skifte pensionsselskab i den 10-årige periode, sådan at hele forsikringsordningen overføres til det nye selskab. De fradragsmæssige begrænsninger træder først i kraft, hvis man foretager et engangsindskud eller indskudsperioden er under 10 år.

Forårspakken for landmænd 57 Fra 2010 indføres der som led i Forårspakken en øvre årlig grænse på 100.000 kr. på indbetaling til ratepensioner, rateforsikringer og ophørende livrenter. Indbetalinger over denne grænse er ikke fradragsberettigede og der er ikke bortseelsesret. Livsbetingede livrenter er ikke omfattet af loftet. Foretager man et engangsindskud på mere end 44.500 kr. (2008), som er grænsen for det såkaldt almindelige opfyldningsfradrag, skal beløbet fordeles over 10 år. Man har dog mulighed for at anvende det almindelige opfyldningsfradrag. Eksempel 27.1 Fradragsfordeling En landmand opretter i 2002 en ratepension med et indskud på 250.000 kr. Efter omtalte fordelingsregler kan der fradrage 250.000/10 = 25.000 kr. pr. år. Udnytter man opfyldningsfradraget maksimalt, bliver de fradragne beløb følgende: 1/10 fradrag Opfyldningsfradrag Samlet fradrag 2002 (37.600) 25.000 12.600 37.600 2003 (38.900) 25.000 13.900 38.900 2004 (40.100) 25.000 15.100 40.100 2005 (41.000) 25.000 16.000 41.000 2006 (42.000) 25.000 17.000 42.000 2007 (43.100) 25.000 18.100 43.100 2008 (44.500) 7.300 0 7.300 I alt 157.300 92.700 250.000 Tallene i parentes angiver det maksimale fradrag de pågældende år. I eksemplet fradrages indskuddet i løbet af syv år. I 2008 kan der kun fradrages 7.300 kr., svarende til forskellen mellem indskuddet på 250.000 kr. og de tidligere fradragne beløb. Havde man ikke valgt at bruge opfyldningsfradraget, ville man have fratrukket beløbet over 10 år med et årligt fradrag på 25.000 kr. Man kan ikke fremskynde et fradrag, sådan at dette opnås i indkomstår, der ligger forud for forfalds- eller indbetalingstidspunktet. Eksempel 27.2 Fradragsfordeling i forhold til forfaldstidspunkt

58 Forårspakken for landmænd En landmand opretter en ratepension i 2006 med en treårig indbetalingsperiode og en årlig indbetaling på 40.000 kr. eller i alt 120.000 kr. Der kan fradrages 12.000 kr. årligt efter 1/10-reglen. Opfyldningsfradraget kan benyttes således: 1/10 fradrag Opfyldningsfradrag Samlet fradrag 2006 (42.000) 12.000 28.000 40.000 2007 (43.100) 12.000 28.000 40.000 2008 (44.500) 12.000 28.000 40.000 I alt 36.000 84.000 120.000 Tallene i parentes angiver det maksimale fradrag. Der kan dog ikke fradrages mere, end der er indbetalt. Landmænd og andre selvstændigt erhvervsdrivende kan dog indbetale op til 30 % af et reguleret overskud af virksomheden på enten en livrenteordning eller en ratepension og få fradrag med omgående virkning. Man har dermed mulighed for med fradragsret at indbetale større enkeltbeløb uden at være forpligtet til at foretage indbetalinger de næste ni år. Fra 2015 er 30 %-ordninger imidlertid også omfattet af det årlige loft på 100.000 kr. Engangsindskud foretaget før 2010 kan dog fradrages til ende trods indførslen af loftet. Overskuddet skal opgøres renset for renteindtægter og -udgifter, kursgevinster og tab på fordringer og gæld samt henlæggelser til konjunkturudligning. I overskuddet indgår ikke engangsfortjenester ved salg af bl.a. kvoter og betalingsrettigheder samt ejendomsavance. Man kan frit vælge 30 %-reglen år for år. Har man f.eks. foretaget et engangsindskud i 2007, hvor man valgte at fratrække efter 1/10-reglen, kan man i 2008 vælge at bruge 30 %-reglen som fradragsregel. Dette selvom man som udgangspunkt er bundet af den valgte fradragsmetode i 2007 (1/10-reglen), medmindre man foretager et nyt kapitalindskud, hvorefter man kan vælge ny fradragsmetode.

Forårspakken for landmænd 59 27.6 Manglende overholdelse af aftalte indbetalinger Overholder man ikke de aftalte indbetalinger på en livrente eller en ratepension, kan man vælge at: 1. ophæve ordningen uden afgiftsmæssige konsekvenser eller 2. omberegne fradragene i forhold til de faktisk foretagne indskud på pensionsordningen. I så fald skal man efterbeskattes. Omberegningsreglerne gælder fra 1. januar 2010 kun for livsvarige livrenter. Reglerne ophæves som hovedregel for ratepensioner, rateforsikringer og ophørende livrenter. Fradragene omberegnes i begge situationer, hvor der er opnået et større fradrag, end de faktiske indbetalinger betinger. Indkomstansættelsen for de tidligere indkomstår forhøjes i overensstemmelse med den foretagne beregning, og de for meget fratrukne beløb forhøjes med et fast tillæg på 6 % pr. år. Tillægget er ikke en rente, men et fast tillæg til den skattepligtige indkomst. Eksempel 27.4 Omberegning En person har tegnet en livsvarig livrente med et årligt indskud på 100.000 kr. og en indskudsperiode på 10 år. Der er ikke andre pensionsordninger. Efter fem år standser vedkommende indbetalingerne. I de første fem år er der fratrukket 100.000 kr. om året, og der er indbetalt 5 x 100.000 kr. eller i alt 500.000 kr. Ophøret med indbetalingerne medfører, at man omberegner fradragene, hvilket indebærer, at det korrekt beregnede fradrag bliver 1/10 af 500.000 kr. Indkomsten for år 1 forhøjes på følgende måde: År 1 Foretaget fradrag 100.000 kr. Korrekt 1/10 fradrag 50.000 kr. Forhøjelse 50.000 kr. 6 %-tillæg: 5 år á 6 % - svarende til 30 % af 50.000 kr. = 15.000 kr. Forhøjelse for år 1 i alt 65.000 kr. For år 2-5 beregner man forhøjelsen på tilsvarende måde, dog beregnes 6 %-tillægget pr. år. I år 2 vil beregningen derfor være på 4 år á 6 %.

60 Forårspakken for landmænd Tillæggene medfører en restskat, der skal indbetales med sædvanligt restskattetillæg. For år 6-10 bevarer den forsikrede fradraget på 50.000 kr. årligt. Hvis de foretagne fradrag på 100.000 kr. i ovenstående eksempel kan rummes indenfor 30 %-reglen, skal der ikke ske omberegning af de foretagne fradrag. Tilsvarende skal der ikke ske omberegning, hvis de foretagne fradrag kan rummes under de almindelige opfyldningsfradrag for de pågældende år. 29.3.2 Skattepligtige boer Skattepligtige boer skal selvangive indkomsten for bobeskatningsperioden (mellemperioden og boperioden), der går fra begyndelsen af dødsåret til og med boets skæringsdag. Boet skal betale dødsboskat af afdødes og boets samlede indkomst i perioden. Heri indgår f.eks. erhvervsoverskud, pensioner, løn, renter, ejendomsavancer, genvundne afskrivninger og tab, aktieavancer, opsparede overskud m.v. Avancen på de aktiver, som arveudlægges til arving med succession, skal ikke medtages i bobeskatningsindkomsten. Bobeskatningsindkomsten opgøres som hovedregel efter de almindelige regler for personer. En af undtagelserne er, at virksomhedsordningen ikke kan bruges i dødsboet. Aktieindkomst i bobeskatningsperioden, der ikke overstiger 46.700 kr. (2008), indgår ikke i bobeskatningsindkomsten, men beskattes endeligt med 28 %. Fra 2012 beskattes aktieindkomsten med 27 %, jf. Forårspakken. Er der aktieindkomst over 46.700 kr., men under 102.601 kr., skal den overskydende del regnes med til bobeskatningsindkomsten med 86 %. Den del af aktieindkomsten, der overstiger 102.600 kr., medregnes med 90 %. Den indeholdte udbytteskat i denne del af aktieindkomsten modregnes i boskatten. Er aktieindkomsten negativ, fradrages 56 % af beløb, der ikke overstiger 46.700 kr., 86 % af beløb over 46.700 kr., men under 102.601 kr., og 90 % af beløb, der overstiger 102.600 kr. Ved dødsfald efter 1. juli 2008 skal aktieindkomsten beskattes på samme måde som for personer, og aktieindkomstskatten indgår i boets skatter.

Forårspakken for landmænd 61 Bobeskatningsindkomsten beskattes med 50 %. Dødboskatten nedsættes med 1.800 kr. (2008) for hver påbegyndt måned fra indkomstårets begyndelse til dødsfaldet samt med 5.000 kr. (2008) pr. påbegyndt måned fra dødsdagen til skæringsdagen. Fradraget på 5.000 kr. gives dog højst for 12 måneder. 31.3 Omkostningsgodtgørelse Har man udgifter til en konsulent, revisor eller lignende sagkyndig bistand i forbindelse med klage over skatteansættelsen eller i forbindelse med syn og skøn, kan man få godtgjort sine udgifter hertil. Hvis man får fuldt medhold i sin klage eller medhold i overvejende grad, får man godtgjort alle sine udgifter til sagkyndig bistand. Hvis man ikke får medhold, får man godtgjort 50 % af udgifterne. Der gælder tilsvarende muligheder for omkostningsgodtgørelse ved domstolsprøvelse. I forbindelse med syn og skøn ved skatteankenævn eller Landsskatteretten bestemmer klageinstansen ofte, at man kan få godtgjort alle sine udgifter i forbindelse med syn og skøn. Fra 2010 afskaffes selskabers adgang til omkostningsgodtgørelse som led i Forårspakken. Der er imidlertid adgang til fradrag for selskabets udgifter til sagkyndig bistand. 33.4 Udlejning af fast ejendom Udlejning (bortforpagtning) af fast ejendom, herunder jord og bygninger, er ikke omfattet af momspligten. Udlejeren (bortforpagteren) kan dog efter anmodning blive frivilligt registreret i udlejningsforholdet (forpagtningsforholdet). Dette indebærer, at der skal kræves moms af lejeindtægten/forpagtningsafgiften. En frivillig registrering kan tidligst ophæves to kalenderår efter registreringen. Fra 1. juli 2009 kræves der ikke længere samtykke fra lejeren hertil for allerede indgåede erhvervslejemål. Der gives ikke tilladelse til frivillig registrering, når der er tale om boligformål. Udlejning af værelser for et kortere tidsrum end en måned er dog momspligtig virksomhed.

62 Forårspakken for landmænd Hvis der er givet tilladelse til frivillig registrering for udlejning af fast ejendom, kan udlejeren til købsmomsen medregne moms af indkøb vedrørende f.eks. opførelse, ombygning, modernisering, reparation, vedligeholdelse, drift og administration af den faste ejendom. Hvis en landmand, der bortforpagter jorden til en anden landmand, har pligt til at vedligeholde dræningsanlægget på den bortforpagtede jord, kan momsen af sådanne vedligeholdelsesudgifter medregnes til købsmomsen. Hvis der sker ændringer i udlejningsforholdet, som bevirker, at det ikke længere er omfattet af momspligten, skal der foretages regulering af fratrukket moms efter reglerne om regulering for investeringsgoder, jf. afsnit 33.6. Udlejning af inventar og driftsmidler er som udgangspunkt momspligtig. Hvis inventar og driftsmidler stilles til rådighed for lejeren som led i udlejning af fast ejendom, kan det anses som en integreret del af den momsfri udlejning af den faste ejendom. 33.8.1 Godtgørelse af energiafgifter Der kan ske godtgørelse af energiafgifterne i samme omfang, som virksomheden har fradragsret for købsmomsen af energiprodukterne, når de er indkøbt til forbrug i virksomheden. Der er ingen afgiftsgodtgørelse eller momsfradrag, hvis produkterne anvendes privat eller til medarbejdere m.v. Det godtgørelsesberettigede beløb påføres virksomhedens normale momsangivelse, som indsendes til SKAT. Godtgørelsen sker således ved, at virksomheden selv fratrækker beløbet i opgørelsen af afgiftstilsvaret for perioden, jf. afsnit 33.2.4. Hvis afgiftstilsvaret er negativt efter modregningen, udbetales beløbet senest tre uger efter indsendelse af angivelsen af afgiftstilsvaret. Energiafgifterne og CO2-afgifterne udgør for 2008 følgende: Mineralolieprodukter Afgiftssatser CO 2 -afgift Gas og dieselolie, der bruges som motorbrændstof Anden gas og dieselolie Let dieselolie Svovlfattig dieselolie (højst 0,005 %) Svovlfri dieselolie (højst 0,001 %) Fuelolie Øre/l Øre/l Øre/l Øre/l Øre/l Øre/kg 283,7 189 273,5 255,2 248,7 213 24,7 24,7 24,7 24,7 24,7 29,3

Forårspakken for landmænd 63 Fyringstjære Petroleum, der bruges som motorbrændstof Anden petroleum Autogas (LPG) Raffinaderigas Flaskegas (LPG), der anvendes som motorbrændstof Øre/kg Øre/l Øre/l Øre/kg Øre/kg Øre/kg 192,2 283,7 189 177,6 242,2 326,8 25,7 24,7 24,7 14,7 26,6 27,5 Kul m.v. Stenkul, koks, cinders og koksgrus Jordoliekoks Brunkulsbriketter og brunkul Naturgas Bygas Naturgas, der anvendes som motorbrændstof Kr./t Kr./t Kr./t Øre/nm 3 Øre/nm 3 Øre/nm 3 1.475,30 1.738 1.066,70 207,9 207,9 289,3 221,7 295,9 163,1 20,2 20,2 20,2 El El til opvarmning af helårsboliger Anden elektricitet *) Øre/kWh Øre/kWh 52 58,7 8,8 8,8 *) Inkl. elsparebidrag på 0,6 øre/kwh og eldistributionsbidrag på 0,4 øre/kwh. Fra 1. januar 2010 sker der en række ændringer af energiafgifterne: a) CO 2 - og energiafgifterne udvides, så de også omfatter smøreolie. b) Energiafgifterne på brændsler til opvarmning samt el forøges fra 2010 med hhv. 15 pct. og 5 pct. Brændsel til opvarmning er ikke godtgørelsesberettiget. c) Energiafgifterne på el forøges med en tillægsafgift på 6 øre pr. kwh fra 2011. Ordningen indfases i 2010-12 og slår fuldt igennem fra 2013. Tillægsafgiften er kun godtgørelsesberettiget for landbrugsvirksomheder mv. d) Der indføres energiafgift på brændsel til produktion på 15 kr. pr. GJ. Gartnerier og landbrug får dog en væsentlig lavere stigning i energiafgiftssatsen op til et niveau svarende til EU s minimumssats. Ordningen indfases i 2010-12 og slår fuldt igennem fra 2013. Ordningen gennemføres praktisk ved, at godtgørelsesprocenten nedsættes fra 100 pct. til 75,3 pct. generelt og 98,2 pct. for landbrug mv.