AKTUEL SKAT 2013 SKATS INDSATSPLAN 2013, VÆKSTPLAN DK MV. Gåhjemmøde, 6. maj 2013
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 2
SKATS INDSATSPLAN 2013 Generel indsats Transfer pricing Store selskaber Koncernfinansiering Immaterielle aktiver Underskudselskaber/0-skatteselskaber Skattely Omstruktureringer og interne transaktioner Omkostninger ved køb og salg af virksomheder Kildeskat på renter, udbytter og royalty kildeskat mv. Genbeskatningssaldi Repræsentationsomkostninger Efterrettelighed 3
SKATS INDSATSPLAN 2013 Specifikke selskaber Tonnagevirksomheder Fordeling af indtægter og udgifter i tonnagebeskattede virksomheder Multipurpose skibe K/S projekter Kooperationsbeskattede virksomheder værdiansættelse af aktier Tidligere kommunale forsyningsvirksomheder skattepligt Oliebranchen 4
SKATS INDSATSPLAN 2013 Specifikke selskaber Pengeinstitutter Overtagelsesomkostninger Skattemæssig kvalifikation af pengeinstitutters aktiebeholdning Tab på udlån opstået i forbindelse med handler til opskruede priser Skattemæssig behandling af ejendomme i midlertidig besiddelse Forsikringsselskaber Forsikringsselskabers finansielle poster Forsikringsfilialer i Danmark 5
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 6
VÆKSTPLAN DK Vækstplanen på ca. 75 mia. kr., der strækker sig over perioden 2014-2020 Planen forventes at udmønte sig i konkrete lovforslag inden for de kommende måneder De enkelte elementer omfatter en bred vifte af ændringer på skatte- og afgiftsområdet af betydning for erhvervslivet: I. Selskabsskatten reduceres II. Forhøjelse af grænsen for skattekredit for forsknings- og udviklingsomkostninger III. Erhvervsdrivende fonde får mulighed for at succedere ved overtagelse af virksomheder 7
VÆKSTPLAN DK Sænkning af selskabsskatten Selskabsskatte reduceres fra 25% til 22% Sænkningen sker gradvist frem til 2016: I 2014: 24.5% I 2015: 23.5% I 2016: 22% Parallel sænkning af skatten i virksomhedsskatte-ordningen 8
VÆKSTPLAN DK Skattekredit for underskud relateret til forskningsog udviklingsomkostninger: Underskudsbegrænsning Skattekredit for underskud relateret til forsknings- og udviklingsomkostninger 9
VÆKSTPLAN DK Underskud fra forskning og udviklingsomkostninger - LL 8X En slags negativ indkomstskat eller lån, der tilbagebetales, når virksomheden får overskud Giver selskabet ret til udbetaling af skatteværdien af underskud, der stammer fra forsknings- og udviklingsomkostninger Forsknings-/udviklingsaktiviteten skal placeres i Danmark Samme typer af omkostninger, der er omfattet af reglen om straksafskrivninger: Omkostninger relateret til udviklingen af ny, eller væsentligt forbedrede materialer, mekanismer, produkter, processer, systemer eller ydelser. Inkluderer leasing af maskiner mv. relateret til forskning og udvikling. Tilkøbt know-how eller patenter er derimod ikke omfattet. 25 % af underskud relateret til disse omkostninger dog hvert skatteår max skatteværdien af 5 mio. kr. (fælles grænse for sambeskattede selskaber) Fra 2015 forhøjet til skatteværdien af 25 mio. kr.. 10
VÆKSTPLAN DK Eksempel skattekredit for forsknings- og udviklingsomkostninger: Resultat (i 1.000 kr.) i en virksomhed, der både har forskning og anden virksomhed: Indtægter fra andet end forskning: 100.000 Udgifter til andet end forskning: 110.000 Underskud relateret til andet end forskning: 10.000 Forskningsudgifter: 60.000 Samlet underskud: 70.000 Skattekredit efter de nuværende regler: Skattekredit efter forslaget i vækstplanen: 1.250 6.250 Husk modstykket er, at underskud vedrørende forskningsudgifterne ikke kan fremføres til senere år 11
VÆKSTPLAN DK Øvrige elementer i vækstplanen: Forlængelse af momskredittiden for virksomheder Lempelse af bo- og arveafgift ved generationsskifte Vægtbaseret emballageafgift afskaffes fra 2015 Fremrykning af afgiftslempelser på procesenergi Reduktion af virksomheders afgifter på energi bl.a. afskaffes CO2 afgiften på el Kørselsafgifter på lastbiler indføres ikke Sodavands- og ølafgiften nedsættes Fradrag for selvstændiges syge- og arbejdsskadeforsikring og øvrige lempelser for særligt små og mellemstore virksomheder Genindførelse af BoligJobordningen 12
VÆKSTPLAN DK Forholdene for erhvervsdrivende fonde skal forbedres, så overtagelse af virksomheder kan ske med skattemæssig succession. Med virkning fra 2016 skal der således ikke betales aktieindkomstskat af avancen hos den hidtidige ejer, når denne donerer virksomheden til fonden. 13
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 14
SKATTEFRIHED FOR PORTEFØLJEAKTIER Lov 1255 af 18. december 2012 virkning fra 1. januar 2013 (i) Ikke-børsnoterede aktier i A/S/ApS/tilsvarende udenlandske (ii) ejet af selskaber, (iii) der udgør mindre end 10% af selskabskapitalen: Skattefrihed af fortjeneste / ikke tabsfradrag OBS: Udbytte fortsat skattepligtigt udbytter er skattepligtige, medmindre der ejes mindst 10 % 15
SKATTEFRIHED FOR PORTEFØLJEAKTIER Skattefrie porteføljeaktier omfatter ikke Konvertible obligationer, tegningsretter til konvertible obligationer eller næringsaktier Aktier med en ejerandel på 10-50 % i selskaber, der ikke er hjemmehørende i EU/EØS eller i et land, som Danmark har dobbeltbeskatningsoverenskomst med 16
SKATTEFRIHED FOR PORTEFØLJEAKTIER Værnsreglerne kan føre til reel dobbeltbeskatning af porteføljeaktionærer på en række dispositioner og dette kan være dispositioner, som porteføljeaktionæren ikke reelt har indflydelse på: I. Værsregel mod pakning af børsnoterede aktier (85 % af egenkapitalen) II. Værnsregel mod konvertering af skattepligtigt udbytte til skattefri aktieavancer III. Værnsregel vedrørende likvidationsprovenu samt tilbagesalg til det udstedende selskab i likvidation IV. Værnsregel vedrørende salg af skattefrie porteføljeaktier til et selskab, hvor det udstedende selskab har bestemmende indflydelse V. Værnsregel om udbyttebeskatning vedrørende skattefrie porteføljeaktier når et dansk selskab ophører ved fusion med et udenlandsk selskab VI. Værsregel vedrørende skattefri spaltning uden tilladelse VII.Tabsfradragsbegrænsning vedrørende aktiebaserede finansielle kontrakter 17
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER Lov 1254 af 18. december 2012 I kølvandet på en række højtprofilerede administrative klagesager og én retssag vedrørende det skatteretlige begreb retmæssig ejer beneficial owner Hovedelementer: A. Danmark skal ikke længere kunne benyttes som jurisdiktion for holdingselskaber B. Koncerninterne transaktioner yderligere stramninger for så vidt angår de danske regler om kildeskat på udbytter C. Fuld skattepligt for foreninger mv. 18
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER Det første hovedelement undgå at Danmark skal bruges som gennemstrømningsland : Omfatter internationale strukturer, hvor: a) Dansk selskab bruges som mellemholdingselskab b) Modtager ikke er omfattet af EUs Moder-/ Datterselskabsdirektiv Krav om, at det danske mellemholdingselskab er retmæssig ejer ( beneficial owner ) i henhold til de danske myndigheders forståelse af begrebet 19
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER Udbytte Bahamas Ltd. Konsekvens hvis kriteriet ikke er opfyldt: 5/15 % kildeskat eller 27 % Udbytte USA Inc. Beneficial owner?? Danmark A/S Udbytte Sverige AB Spanien SA 20
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER Det andet hovedelement omkvalifikation af visse aktiesalg til udbytte Ny bestemmelse i SEL 2 D skal sikre, at de danske regler om indeholdelse af kildeskat på udbytter ikke omgås ved koncerninterne omstruktureringer, hvor skattepligtige udbytter veksles til skattefri betaling på gæld. Efter bestemmelsen er der tale om udbytte, når: 1. en juridisk person overdrager aktier mv. i et koncernforbundet selskab til et andet koncernforbundet selskab mv. 2. og vederlaget for denne overdragelse helt eller delvis sker i form af andet end aktier i det erhvervende selskab 21
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER Dog ikke hvis det overdragende selskab opfylder betingelserne for at modtage skattefrit udbytte, såfremt vederlaget havde været udbytte af aktier i det overdragede selskab umiddelbart inden overdragelsen, eller ved overdragelse af aktier til et erhvervende selskab m.v., der inden overdragelsen ikke var koncernforbundet med det overdragende selskab, men som alene som følge af fælles bestemmende indflydelse, bliver koncernforbundet med dette selskab efter overdragelsen, såfremt det erhvervende selskab ikke af det overdragende selskab eller et med dette koncernforbundet selskab m.v. har fået midler stillet til rådighed. 22
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER Udbytte skat 3: Betaling af købesum Danmark A/S 1 Danmark A/S 2 2: Udbytte 1: Salg 2: Danmark A/S 1 23
NYE SKATTERETLIGE ANTIMISBRUGSREGLER HVAD BØR MAN VÆRE OPMÆRKSOM PÅ? USA Inc. Bahamas Ltd. Lux Sarl. Tyskland Gmbh. Sverige Sverige AB AB Danmark A/S Spanien S.A. Spanien SA Spanien S.A. 24
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 25
NYE REGLER OM UNDERSKUDSBEGRÆNSNING To væsentlige lovændringer indført i 2012: Begrænsning i udnyttelsen af fremførte underskud fra tidligere år Mulighed for udbetaling af skatteværdien af underskud, der stammer fra forskning og udviklingsomkostninger 26
NYE REGLER OM UNDERSKUDSBEGRÆNSNING Lov 2012-06-18 nr. 519 Skattemæssige underskud fra tidligere indkomstår vil fremover kun kunne fradrages fuldt ud i skattepligtig indkomst op til et grundbeløb på 7,5 mio. kr., som reguleres årligt. Underskud herudover kan højst nedbringe den resterende indkomst med 60 %. Sambeskattede selskaber har kun én fælles bundgrænse. Uudnyttede underskud kan fremføres til senere indkomstår. Fortsat ingen tidsmæssig begrænsning Virkning fra og med indkomstår som starter 1. juli 2012 eller senere. 27
NYE REGLER OM UNDERSKUDSBEGRÆNSNING EKSEMPEL Sælges en virksomhed eller dele heraf med en avance på 100 mio. kr. vil sælgeren mindst blive beskattet af 37 mio. kr. (svarer til en betalbar skat på 9,25 mio. kr.) uanset hvor store underskud sælger har haft i årene inden salget. Dvs. tidligere indregnede skatteaktiver bør revurderes og evt. nedskrives i årsregnskabet 28
NYE REGLER OM UNDERSKUDSBEGRÆNSNING Hvorfor har virksomhederne et problem? Reglerne rammer virksomhederne på likviditeten og værdien af skattemæssige underskud Berlingske Business den 25/6 2012: Historie om, at TK Development måtte nedskrive sit skatteaktiv med DKK 150 mio. som følge af de nye begrænsninger De nye skattemæssige begrænsninger i udnyttelsen af skattemæssige underskud har et uhensigtsmæssigt sammenspil med reglerne om beskatning af finansielle kontrakter (pga. lagerbeskatning) 29
NYE REGLER OM UNDERSKUDSBEGRÆNSNING Hvad bør man være opmærksom på? Tilrettelæggelse af finansiering, risikoafdækning og periodisering af finansieringsudgifter i fx ejendoms-, shipping- og landbrugssektoren bør genovervejes Der bør økonomiseres med afskrivninger når det er muligt og overvejes nøje, hvornår et fradragsberettiget tab skal realiseres Genoverveje faktureringsprincipper eksempelvis i entreprisevirksomheder Udskydning af fradrag, med mindre de falder ind under de nye regler om skattekredit for R&D-omkostninger 30
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 31
AFSKRIVNINGER Forhøjet afskrivningsgrundlaget for nye driftsmidler Fabriksnye driftsmidler, der udelukkende benyttes erhvervsmæssigt Anskaffet fra 30/5 2012 31/12 2013 Anskaffelsessum og salgssummer indgår med 115 % Særskilt saldo (til og med 2017) afskrives med 25 % Evt. samlet opgørelse i.f.t. negativ saldo / ophør Ej personbiler, skibe eller infrastrukturanlæg mv. Ej investeringer, der straksafskrives Kun fradrag for udgifter vedr. køb af varer eller ydelser for mindst 10.000 kr. inkl. moms hvis betaling via pengeinstitut mv. eller indberetning til SKAT. Nye regler om solidarisk hæftelse. 32
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 33
AKTIONÆRLÅN (1) Lån til visse selskabsdeltagere med bestemmende indflydelse omkvalificeres Lån fra selskaber omfattet af SEL 1, stk. 1, nr. 1 eller nr. 2 eller tilsvarende udenlandske selskaber til fysiske personer med bestemmende indflydelse, jf. ligningslovens 2, beskattes på udbetalingstidspunktet som hævninger uden tilbagebetalingspligt. Løn, udbytte, tilskud m.v. afhængig af låntagers tilknytningsforhold til selskabet. Hvis et lån er omfattet, vil det i alle skattemæssige relationer blive lagt til grund at der hverken hos låntager eller långiver foreligger et lån. Udover lån beskattes sikkerhedsstillelse og midler der på anden måde er stillet til rådighed for personer med bestemmende indflydelse, af selskabet, som aktionærlån. 34
AKTIONÆRLÅN (2) Undtagelser: Sædvanlige forretningsmæssige dispositioner Sædvanlige lån fra pengeinstitutter Lån mv. i forbindelse med lovlig selvfinansiering Nye regler gælder ikke lån til selskaber mv. medmindre omgåelse: Lån ydet indirekte til en fysisk person (beneficial owner). Bestemmelsen er ikke afgrænset til lån omfattet af det selskabsretlige forbud mod aktionærlån. 35
AKTIONÆRLÅN (3) Omkvalificering af aktionærlån til enten løn eller udbytte, medfører at selskabet skal indberette og indeholdte skat af disse udbetalinger afhængig af udbetalingens karakter også i tilfælde hvor der er tale om ulovlige aktionærlån efter selskabsloven. Tilbagebetaling er skattefri for selskabet men ophæver ikke beskatningen af låntager. Dobbeltbeskatning ved tilbagebetaling og strengere sanktion mod ulovlige aktionærlån til hovedanpartshavere mv. Virkning for lån mv. ydet fra og med 14. august 2012. 36
AKTIONÆRLÅN (4) Skærpet kursgevinstbeskatning af aktionærlån: Kursgevinstbeskatning af fysiske personers gevinst på gæld til selskaber, hvori de - eller deres nærstående direkte eller indirekte ejer eller har ejet aktier. Også hvor fordring er overdraget efter at debitor var insolvent. Ej lån omfattet af LL 16E (ingen gæld ). Virkning for gæld påtaget den 14. august 2012 eller senere. 37
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering Skatteforbehold og omgørelse Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 38
HÆFTELSE I SAMBESKATNING (1) Ny solidarisk hæftelse i sambeskatningsforhold o Hæftelse for selskabsskat og kildeskatter på udbytte, renter og royalties o Hæftelse for skatter af konkursindkomst o SKAT kan rette krav mod alle selskaber i sambeskatningskredsen o Administrationsselskabet og helejede selskaber i sambeskatningen hæfter ubegrænset og solidarisk for alle nuværende og tidligere sambeskattede selskabers selskabsskatter og kildeskatter. o Alle kapitalandele direkte eller indirekte ejet af det ultimative moderselskab eller af samme aktionærkreds som dette, jf. KGL 4, stk. 2 o SKAT skal som hovedregel først gøre kravet gældende mod skyldnerselskabet 39
HÆFTELSE I SAMBESKATNING (2) o Delejede selskaber i sambeskatningen hæfter begrænset og subsidiært o Der hæftes kun i forhold til det ultimative moderselskabs (direkte eller indirekte) ejerandel. o Kun efter forgæves udlæg hos selskaber med ubegrænset hæftelse. o Et selskabs hæftelse ophører ved dets udtræden af sambeskatningen - medmindre det fortsat kontrolleret af samme aktionærkreds ved råden over mere end 50% af stemmerettighederne. o Administrationsselskabet og andre tilbageværende selskaber i sambeskatningen hæfter fortsat for det udtrædende selskabs skatter i sambeskatningsperioden. 40
HÆFTELSE I SAMBESKATNING (3) M H Adm. D Min.akt. 100% 55% 20% B C 25% 41
HÆFTELSE I SAMBESKATNING (4) o Risiko for minoritetsaktionærer Hæftelse for andres skat o Regelanvendelse forudsætter fuldt kendskab til den ultimative ejerkreds og historik i ejerforhold o Virkning for indkomstår der starter 1. juli 2012 eller senere, hhv. for kildeskatter der forfalder til betaling den 1. juli 2012 eller senere. o Noteoplysning om eventualforpligtelse i årsrapport. 42
HÆFTELSE I SAMBESKATNING (5) Hvad bør man være opmærksom på? 1) Håndtering af hæftelse i joint ventures gennem sambeskatningsklausuler i ejeraftaler, vedtægter mv. 2) Håndtering af hæftelse i forbindelse med M&A-transaktioner. Tidspunktet for ophøret af sambeskatning kan blive afgørende. 3) Afklaring af muligheder for at fravælge sambeskatning, hvorved: a) Udnyttelse af fremførte underskud kan forøges, b) Hæftelse for andre selskabers skattebetalinger kan undgås, c) Offentliggjorte skatteoplysninger ikke direkte sammenkædes med majoritetsaktionærens øvrige skatteforhold 43
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering nogle fokuspunkter Skattemæssig reparation Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 44
DOKUMENTATION FRA PAPIRTIGER TIL BLODIG ALVOR 1960- Dagældende SEL 12, stk. 1 og 2 Oliedommene OECDs TP Guidelines Højesterets domme om manglende hjemmel til rentefiksering 1995-2005- Nationale transaktioner og skærpet dokumentationskrav 2012 Nulskatteselskaber : Bøder -> LL 2 og SKL 3 B Kapitalfondsindgrebet Revisor-erklæringer Indsatsområde Højesteretsdomme om anvendelsesområdet for den forlængede genoptagelsesfrist Indsatsområde? 45
DOKUMENTATION SENESTE LOVÆNDRINGER Forhøjelse af bøder for selvangivelses- og dokumentationsfejl Bødefastsættelsen ved forkert afkrydsning i selvangivelsen tager udgangspunkt i 0,5 % af omsætningen eller fastsættes til 250.000 kr. per 50 ansatte i virksomheden. Bøder for undladt udarbejdelse af transfer pricing-dokumentation fastsættes til 250.000 kr. med tillæg af 10 % af eventuelle indkomstforhøjelser SKAT kan forlange TP-revisorerklæring, hvis: a) Virksomheden set over de seneste fire år samlet har driftmæssigt underskud, eller b) handler med koncernselskaber i visse lande uden for EU/EØS 46
BEVISBYRDE I TP-SAGER EN STATUS Problemstillingen Fokus på sager om manglende indtægter Hvem har bevisbyrden for, at der er handlet i overensstemmelse med armslængdeprincippet dvs. bevisbyrden for, om LL 2 er overholdt? Skatteministeriet? Virksomheden? 47
BEVISBYRDE I TP-SAGER EN STATUS Retsgrundlaget SKL 3B SKL 3B, stk. 5 Der skal laves en TP-dokumentation (TPD), der kan danne grundlag for en vurdering af, om priser og vilkår er fastsat i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået mellem uafhængige parter SKL 3B, stk. 8 Såfremt den skattepligtige ikke har udarbejdet dokumentation efter stk. 5 kan SKAT foretage skatteansættelsen skønsmæssigt 48
BEVISBYRDE I TP-SAGER EN STATUS SKATs opfattelse Ifølge SKAT er SKAT berettiget til at skønne i medfør af SKL 3B, stk. 8, dels hvis der ikke er lavet en TPD, og dels hvis TPD en ikke sætter SKAT i stand til at vurdere, om priser mv. er fastsat i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået mellem uafhængige parter. Reelt ingen TPD? Ifølge SKAT skal der ikke meget til (mindre mangler), for at TPD en ikke er fyldestgørende. 49
BEVISBYRDE I TP-SAGER EN STATUS Vurdering af SKATs opfattelse Næppe rigtig. - Strider mod ordlyd - Stemmer ikke med alm. principper - Stemmer ikke med forarbejder Ingen domstolsafgørelser om spørgsmålet. - SKM 2010.46 V (slet ingen TPD) Landsskatteretten tager stilling inden længe 50
TRANSFER PRICING Processtrategi (1) Procesteam med skattechef, revisor og procesadvokat Teknisk TP-dokumentation vs. bevisbyrde og faktisk virkelighed Kend sagen og forudse provokationer undgå flanker Stol kun på det, der kan dokumenteres Instansafhængig strategi Under ligningen: undgå at forbedre SKATs sag For Landsskatteretten: sagsbehandleren og Kammeradvokaten For domstolene SKATs korrektionsgrundlag Har SKAT overholdt egne vejledninger Er ligningsarbejdet godt nok? 51
TRANSFER PRICING Processtrategi (2) Formelle indsigelser vs. sagens materielle spørgsmål Bevisbyrde og provokationer Bevisbyrde vs. bilagsmængde Syn og skøn Databaseundersøgelser Værdiansættelse IPR, royalty etc. Timing Teknisk TP-argumentation vs. de kommercielle drivere Helikopter-betragtninger, proportioner og sund fornuft 52
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering nogle fokuspunkter Skattemæssig reparation Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 53
NYE REGLER OM ARBEJDSUDLEJE De tidligere regler Skærpet beskatning led i skattereform 2012 Integreret del af arbejdet i en dansk virksomhed? Svarer til OECD-princip Afgørelser Baggrunden for skærpelse 54
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering nogle fokuspunkter Skattemæssig reparation Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 55
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING SKAT ved finansiering - Målopfyldelse Maksimere fradrag hos debitor for alle finansieringsomkostninger Undgå/minimere kildeskat Minimere skat hos kreditor (gælder navnlig koncernintern finansiering) Undgå/minimere andre bivirkninger (stempelafgift, CFC, mv.) 56
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Egenkapital Ingen fradrag for indskud/tilskud Ofte ingen eller lavere beskatning af afkast Ofte ingen eller lavere beskatning af kursgevinst Sponsor Gæld Ingen fradrag for udlån, men evt. for kurstab Beskatning af renter og kursgevinst symmetri Udbytte Rente (a)symmetri? Ingen skat ved indskud/tilskud Ingen fradrag ved udbetaling Kildeskat? Selskab Fradrag for renter, men: - Transfer Pricing - Tynd kapitalisering - Nettofinansieringsudgifter - Hybrid kapital - Hybride selskaber 57
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Markedsmæssige vilkår Intern vs. ekstern lånefinansiering Ekstern lånefinansiering Nettofinansieringsudgifter NB. Sikkerhedsstillelse fra koncernen - Tynd kapitalisering - Transfer pricing Intern lånefinansiering Nettofinansieringsudgifter Tynd kapitalisering Transfer pricing Specialregler vedrørende Kvalifikation af lån Kvalifikation af selskaber Kildeskat 58
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Udgangspunkt, fuld fradrag for renter, men Fradragsbegrænsning ved væsentlig koncernintern finansiering ( tynd kapitalisering ) - Koncernintern finansiering (eller sikkerhedsstillelse) - Den koncerninterne finansiering udgør mindst DKK 10 mio. - Forholdet mellem den totale gæld og egenkapital overstiger 4:1 ved indkomstårets slutning - Opgøres på koncern -niveau - Ikke fradrag for renter af koncernintern gæld, der skal omkvalificeres til egenkapital for at opfylde forholdet 4:1 - Ikke korrektion, hvis dokumentation for, at tilsvarende eksternt lån kunne være opnået. 59
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Rentefradrag Eksempel: H har koncernintern gæld på DKK 20 mio. til M og en egenkapital på DKK 1 mio. Der er betalt DKK 0.5 mio. i renter på den koncerninterne gæld. DKK 3.2 mio. af gælden vil skulle omkvalificeres til egenkapital for at opfylde forholdet 4:1 (samlet passivside på DKK 21 mio., hvoraf DKK 4.2 mio. skal være egenkapital) Fradragsbeskæring: DKK 0.5 mio. (faktisk betalt rente) * DKK 3.2 mio. / DKK 20 mio. = DKK 80.000 Fradrag hos H for DKK 0.5 mio. minus 80.000 = 420.000 60
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Fradrag for finansieringsudgifter: Baggrund: TDC og ISS Alle nettofinansieringsudgifter - ikke bare renter - ikke bare koncerninternt Kun aktuel, hvis koncernens samlede nettofinansieringsudgifter udgør mere end DKK 21,3 mio. - Fradragsbegrænsning baseret på aktivværdi: - Max 3 % (2013) af skatteværdien af koncernens aktiver - Særlige modifikationer, herunder for udenlandske datterselskabsaktier - Fradragsbegrænsning baseret på EBIT - Max nedbringelse af EBIT med 80 % 61
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Fradrag for finansieringsudgifter: Nettofinansieringsudgifter (DKK): Selskab X har følgende simple regnskab: Resultatopgørelse (DKK): Omsætning: 80 mio. Lønomkostninger: 30 mio. Udbytte/kursgevinster: 10 mio. Renteudgifter: 60 mio. Resultat: 0 Udbytte: 10 mio. Renteudgifter 60 mio. I alt: 50 mio. Aktivbaseret begrænsning (DKK): Bygninger: 950 mio. * 3% Max 28.5 mio. Balance (DKK) Aktiver Bygninger: 950 mio. Aktier og fordringer: 50 mio. Passiver Egenkapital: 100 mio. EBIT-baseret begrænsning (DKK) EBIT: 50 mio. Max nedbringelse med 80%, d.v.s.: Max 40 mio. Effekt: Skat af fortjeneste på 31.5 mio: 7.88 mio. Gæld 900 mio. 62 Udgangspunkt: Skat: 0, MEN
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Hybride lån SEL 2B Koncerninterne lån (definition i LL 2) Gælder også faste driftssteder og ejendomme i DK Egenkapital for kreditor lånekapital for debitor - NB! Test i flere led (medmindre EU s rente/royaltydiretiv finder anvendelse) Omkvalifikation af lån til egenkapital (og dermed af rente til udbytte) og dermed mistet fradragsret Hybride selskaber SEL 2A US Check-the-box -regler Koncerninterne lån (definition i LL 2) Skattemæssig transparens, d.v.s. skattemæssig bortseelse fra gæld og rentebetalinger og dermed mistet fradragsret 63
OVERBLIK OVER FALDGRUBER I KONCERNFINANSIERING Kildeskat på renter og udbytte - Husk de nye antimisbrugsregler Børsen, 10. januar 2013 64
PROGRAM SKATs indsatsplan 2013 Vækstplan DK Nyt om aktieavance og udbytte Nye regler om underskudsbegrænsning Afskrivninger på driftsmidler Aktionærlån Hæftelse i sambeskatning Transfer Pricing dokumentation og processtrategi Arbejdsudleje Muligheder og faldgruber i koncernfinansiering Omstrukturering nogle fokuspunkter Skattemæssig reparation Moms på fast ejendom og øvrigt nyt om moms 65
OMSTRUKTURERING Ligningsmæssige fokuspunkter Placering og fradrag for omstruktureringsomkostninger Etableringsomkostninger vs. Driftsomkostninger eller afskrivningsret Betingelserne for skattefritagelse af omstrukturering Objektive betingelser med/uden tilladelse Tilbagekaldelse af tilladelse 66
OMSTRUKTURERING Bortfald af skattefritagelse (1) Oprindelig ikke-opfyldelse af definitoriske betingelser Generelt: proforma aftaler, manglende realitet, optionsaftaler Aktieombytning: stemmeflertalskrav (+ handelsværdi) Tilførsel af aktiver: grenkrav + kontantvederlagsforbud (A- og B-aktier) Spaltning: forholdsmæssigt vederlag til aktionærerne (+ handelsværdi/prorata) Efterfølgende ikke-opfyldelse af definitoriske betingelser Stemmeflertalskravet: ændring i aktiebesiddelse eller stemmefordeling Kontantvederlagsforbuddet: kapitalnedsættelse, udlodning, udlån Grenkravet: tilbagesalg af aktiver eller overtagelse af gæld Prorata-kravet: lånoptagelse og indfrielse Overtrædelse af holdingkrav 67 Enhver afståelse indenfor tre år Kapitaltilførsel
OMSTRUKTURERING Bortfald af skattefritagelse (2) Hans Markus Kofoed sagen, SU 2007.343 Objektive karakteristika, der er opfyldt ved transaktionen, kan ikke efterfølgende ikke-opfyldes som følge af nye dispositioner Aktieombytning: stemmeflertalskravet, SKM 2008.182 SR Spaltning: prorata-kravet + grenkravet Aktivtilførsel: grenkravet + kontantvederlagsforbuddet Ikke-opfyldelse kræver dokumentation for bindende aftale Forudgående planlægning og tidsmæssigt sammenfald er ikke tilstrækkeligt NB! Efterfølgende forhold kan indicere skatteundgåelse Skatteundgåelsesklausulen forudsætter retsstridig adfærd Skatteundgåelse skal være væsentligste formål, jf. SKM 2008.807 DEP 68
OMSTRUKTURERING Bortfald af skattefritagelse (3) Tilbagekaldelse af tilladelse (revurdering af hovedformål) SKM 2003.399 DEP: Skatteministeriet har - efter en konkret bevisbedømmelse - ved retsforlig i landsretten anerkendt, at indgåelsen af en optionsaftale i den konkrete situation ikke gav grundlag for tilbagekaldelse af den oprindelige tilladelse til skattefri aktieombytning. Forliget var baseret på en proceserklæring om, at tilbagekaldelse med henvisning til efterfølgende forhold kun kan ske, hvis de efterfølgende forhold giver anledning til en formodning om skatteundgåelse som oprindeligt hovedformål. Omtalt i TfS 2003.738 Ikke relevant om tilladelsen kunne være givet med senere viden Ikke adgang til efterfølgende vurdering af transaktionens virkninger Almindelig adgang til omgørelse Almindelig adgang til at aftale skatteforbehold 69