D O M. Afsagt den 8. oktober 2013 af Østre Landsrets 15. afdeling (landsdommerne Norman E. Cleaver, B. Vollmond og Ivan Larsen (kst.).

Transkript

1 D O M Afsagt den 8. oktober 2013 af Østre Landsrets 15. afdeling (landsdommerne Norman E. Cleaver, B. Vollmond og Ivan Larsen (kst.). 15. afd. nr. B : A (advokat, dr. jur. Eigil Lego Andersen) mod Skatteministeriet (Kammeradvokaten v/advokat Lars Apostoli) Denne sag, der er anlagt den 20. april 2012, er ved Nykøbing Falster Rets kendelse af 6. juli 2012 henvist til behandling ved Østre Landsret i medfør af retsplejelovens 226, stk. 1. Sagen drejer sig om, hvorvidt sagsøgeren, A, har en sådan rådighed over formuen i en liechtensteinsk fond, B, at han skal beskattes af fondens indtægter. A har endelig nedlagt påstand om: 1. Sagsøgerens kapitalindkomst for 2001 nedsættes med kr. 2. Sagsøgerens kapitalindkomst for 2002 nedsættes med kr. mod at hans personlige indkomst forhøjes med kr. 3. Sagsøgerens kapitalindkomst for 2003 nedsættes med kr. mod at hans personlige indkomst forhøjes med kr.

2 Sagsøgerens kapitalindkomst for 2005 nedsættes med kr., mod at hans personlige indkomst forhøjes med kr. 5. Sagsøgerens kapitalindkomst for 2006 nedsættes med kr., mod at hans personlige indkomst forhøjes med kr. 6. Sagsøgerens kapitalindkomst for 2007 nedsættes med kr. Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse. Sagsfremstilling Den 17. februar 2012 afsagde Landsskatteretten vedrørende indkomstårene og 2005 sålydende kendelse: Landsskatterettens afgørelse Indkomståret 2001 Skatteankenævnet har beskattet klageren af yderligere renteindtægter på kr. Landsskatteretten stadfæster afgørelsen. Indkomståret 2002 Skatteankenævnet har beskattet klageren af yderligere renteindtægter på kr. Landsskatteretten stadfæster afgørelsen. Indkomståret 2003 Skatteankenævnet har beskattet klageren af yderligere renteindtægter på kr. Landsskatteretten stadfæster afgørelsen. Indkomståret 2005 Skatteankenævnet har beskattet klageren af yderligere renteindtægter på kr. Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

3 - 3 - Sagens oplysninger Fonden B i, Liechtenstein blev stiftet i 1983 af A s (klagerens) onkel, C, der afgik ved døden den 26. april 1998, og dennes ven, D, der afgik ved døden den 6. august Det er uklart, hvornår og hvordan E, der døde den 4. november 1997, blev tilknyttet fonden, men, at fondens navn består af de tre mænds initialer, og at E også var engageret i fondens administration gennem årene. C og D indvandrede fra Spanien henholdsvis i 1991 og 1989, begge til samme adresse som E. C og E indgik registreret partnerskab i E og C var universalarvinger efter D, C var universalarving efter E, og klageren var universalarving efter C. E og C blev fra 1991 beskattet af renteindtægter af en skønsmæssig fastsat formue i fonden, da fonden ikke blev anset for at have selvstændig skattesubjektivitet, hvorfor fondens formue og indtægter blev henført til stifterne heraf. Beskatningen af renteindtægterne af den skønsmæssigt fastsatte formue er efter Es og Cs død fortsat hos klageren. Fra 1993 er klageren endvidere blevet nægtet fradrag for renteudgifter af et lån hos B med begrundelsen, at der ikke forelå et reelt gældsforhold mellem klageren og fonden. Nærværende klage angår spørgsmålet om forhøjelsen af klagerens indkomster med renteindtægter af den skønnede formue i fonden. Fonden har været genstand for flere retssager mv., således bl.a.: I Østre Landsrets dom afsagt den 14. januar 2005 (TfS ), hvor landsretten tog stilling til, hvorvidt den formue, som var overført til B, effektivt og uigenkaldeligt var udskilt, således at fonden efter danske regler udgjorde et selvstændigt skattesubjekt, eller om der var grundlag for at anse E og C for skattepligtige af indeståendet i fonden og afkastet heraf. Landsretten traf følgende afgørelse om, at kravet om en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af fondskapitalen fra stifterens formue ikke var opfyldt, og at det derfor var med rette, at fonden ikke var tillagt dansk skattesubjektivitet: At en fond efter danske regler kan tillægges selvstændig skattesubjektivitet, forudsætter en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af fondskapitalen fra stifterens formue. Landsretten må lægge til grund, at C i årene og E i årene reelt udøvede en ejers råden over fondskapitalen. Landsretten har herved blandt andet lagt vægt på fondens vedtægter, som åbner mulighed for, at stifterne bevarer rådigheden over fondens formue, og at formuen ved fondens eventuelle opløsning kan føres tilbage til stifterne, sammenholdt med udtalelsen fra advokat F af 26/4 2000, hvoraf det fremgår, at der ikke efter liechtensteinsk ret gælder et krav om effektiv udskillelse. Hertil kommer, at blandt andet kredsen af fondsbegunstigede i medfør af vedtægternes 15 kan fastlægges i tillægsvedtægter. Den 25/ har E på et møde med Frederiksberg Skattedirektorat forklaret, at de i henhold til tillægsvedtægten selv kunne træffe beslutninger om at disponere, og at de selv kunne trække på midlerne. Sagsøgerne har ikke, på trods af skattemyndighedernes opfordringer, fremlagt disse tillægsvedtægter. Af Es og Cs skrivelse af 21/ til B fremgår det imidlertid, at Cs nevø, A, er indsat som andenbegunstiget i en tillægsvedtægt.

4 - 4 - Landsretten har endvidere lagt vægt på Es detaljerede forklaringer til Frederiksberg Skattedirektorat ved de møder, som blev afholdt i andet halvår af 1997, samt på den hermed forbundne brevveksling. E har blandt andet forklaret, at fuldmagterne gav ham og C ret til at disponere over fondens konti, købe og sælge værdipapirer, uddele legater og træffe beslutning om lån, at de ikke selv har modtaget beløb fra fonden, da det ikke har været nødvendigt som følge af deres egne, gode indkomst- og formueforhold, at fondsbestyrelsens funktion alene har været at kontrollere, at regnskabet er til stede, og udføre et overordnet opsyn med, at vedtægterne overholdes, at alle beslutninger om tildeling af lån og legater er truffet af C og E, at D, C og E lige siden fondens oprettelse har været berettiget til at give instruktioner til forvaltningsfirmaet Treuhand om forvaltningen af fondens midler, og at E over for skattevæsenet har forklaret, at fonden i Liechtenstein ikke har været orienteret om, hvorledes de 8 mio. kr., som blev overført til Danmark i foråret 1993, blev disponeret. Der foreligger således ikke regnskabsmæssige registreringer i fonden herom, og fondens regnskaber er da heller ikke, på trods af flere opfordringer, blevet fremlagt for skattemyndighederne. Landsretten har endvidere lagt vægt på, at E og C ved brev af 23/ kunne instruere B om at sælge omfattende aktiver, hvilket resulterede i en overførsel af ca. 8 mio. kr. til Danmark kort efter denne instruktion. Endelig er der lagt vægt på den af E og C udarbejdede, udaterede erklæring om B. Heraf fremgår det blandt andet, at fondens midler fortsat skulle være til rådighed for stifterne som en økonomisk sikkerhed. Landsretten finder det herefter godtgjort, at der ikke er sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af fondskapitalen fra stifternes formue. Der er således ikke grundlag for at statuere, at B har haft selvstændig skattesubjektivitet i årene Landsretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse af fondens formue og afkastet heraf, som har været nødvendiggjort af, at der ikke på trods af gentagne opfordringer er blevet fremlagt regnskabsmæssige oplysninger om fonden for skattemyndighederne. Boet efter D blev i overensstemmelse med hans testamentariske bestemmelse ubestridt delt ligeligt mellem E og C. At formuen som en følge af de særegne omstændigheder er tilfaldet de to uden om dødsboet i Danmark, som blev udlagt til begravelsesomkostningerne, findes ikke at kunne medføre, at skattepligten ikke påhviler boerne efter E og C. Herefter frifindes Skatteministeriet. I Højesterets dom afsagt den 1. februar 2011 (SKM ), tog Højesteret stilling til, om klageren kunne fratrække renteudgifter i 1995, 1996 og 1997 af et lån hos fonden. Højesteret flertal traf afgørelse om at nægte fradragsret med begrundelsen, at det ikke var godtgjort, at der forelå et reelt låneforhold, medens mindretallet afgav dissens for, at fradragsretten skulle anerkendes, jf. følgende: Tre dommere - Asbjørn Jensen, Marianne Højgaard Pedersen og Oliver Talevski - udtaler: A har bevisbyrden for, at de beløb på i alt 5 mio. kr., som han fik udbetalt i 1993, angik et reelt gældsforhold til B med retlig forpligtelse til at betale renter. Det tiltrædes, at beviskravene hertil er skærpet som følge af de familiemæssige relationer mellem A og en af stifterne af fonden, C. Det lægges til grund, at de 5 mio. kr., der blev udbetalt til A, stammede fra det beløb på 2 mio. CHF, svarende til knap 8,5 mio. kr., som blev overført til Danmark i henhold til brevet af 23. april 1993 til fonden. I dette brev er det anført, at C og E havde besluttet at reducere fondens formue til fordel for medlemmer af stifternes familie.

5 - 5 - Som anført af landsretten fremgår det af det udaterede notat om B bl.a., at E og C fandt det mest hensigtsmæssigt, at fondens midler "gives som proformalån, altså et lån, hvor modtageren af beløbet selv administrerer rentetilskrivning og nedskrivning af lånet." Det anføres endvidere, at rentetilskrivningen, "som formentlig vil være nødvendig af hensyn til skattevæsenet, kan tillægges hovedstolen eller restbeløbet og derved være uden praktisk betydning." Selv om der blev udstedt gældsbrev og stillet sikkerhed til fordel for fonden vedrørende det udbetalte beløb på 5 mio. kr., forblev dokumenterne herom hos E og C i Danmark. E og C orienterede endvidere først fondens bestyrelse om det påståede lån ved brev af 21. september 1997, efter at bestyrelsen havde modtaget en forespørgsel herom fra... Kommune. Fondens bestyrelse kan således ikke have deltaget i beslutningen om betaling af 5 mio. kr. til A eller i fastsættelsen af vilkårene herfor, herunder kravet om sikkerhedsstillelse. Et tilgodehavende fremgik følgelig heller ikke af fondens regnskaber, ligesom fondens bestyrelse ikke kan have modtaget As meddelelser om rentetilskrivninger i tiden indtil brevet af 21. september A tilbagebetalte ikke beløbet på 5 mio. kr. med tilskrevne renter den 1. juni 1998, på hvilket tidspunkt det påståede lån skulle være tilbagebetalt, men indgik en aftale med fonden den 28. maj På dette tidspunkt var såvel E som C afgået ved døden, men E havde allerede fra juni 1997 været i kontakt med skattemyndighederne i anledning af de beløb, som var udbetalt til en række familiemedlemmer som lån, herunder de 5 mio. kr. til A. Med hensyn til As indbetalinger til fonden i 1999 og 2000 bemærkes, at... Kommune i 1999 havde nægtet at godkende rentefradragene for indkomstårene 1995, 1996 og 1997, og at Skatteankenævnet i 2000 havde givet udtryk for, at der muligvis var tale om et proformalån. As indbetaling til fonden i 2003 skete på et tidspunkt, hvor Landsskatteretten i denne sag havde truffet afgørelse om at nægte ham rentefradrag for de omhandlede indkomstår. Da A betalte 9,4 mio. kr. til fonden i 2005, havde Østre Landsret ved dom af 14. januar 2005 truffet afgørelse om, at B ikke havde haft selvstændig skattesubjektivitet i årene , ligesom denne sag om rentefradrag verserede ved landsretten. For Højesteret er det kommet frem, at det i første række er A og hans familie, der skal begunstiges af fondens midler, jf. pkt. 12 i de ændrede vedtægter for fonden af 21. april Det er endvidere oplyst, at fonden i perioden har udbetalt betydelige beløb til A og hans familie. A forklarede for skifteretten den 18. december 2002, at han ikke havde modtaget andre beløb fra fonden end de 5 mio. kr. Først under den subsidiære afhøring for Højesteret den 13. august 2009 forklarede han, at han havde modtaget legater fra fonden, men at han ikke havde selvangivet legaterne. Herefter og i øvrigt af de grunde, som landsretten har anført, finder vi, at A ikke har godtgjort, at der med hensyn til de 5 mio. kr. forelå et reelt gældsforhold til B med en retlig forpligtelse for ham til at betale renter. Vi finder således, at det under de foreliggende omstændigheder ikke kan tillægges afgørende betydning, at der formelt blev udstedt gældsbrev og stillet sikkerhed til fordel for fonden. Det kan heller ikke tillægges afgørende betydning, at A foretog indbetalinger til fonden, når henses til tidspunkterne herfor sammenholdt med begunstigelsen i fondens vedtægter af A og hans familie og udbetalingen af legater til dem i perioden fra Efter det anførte stemmer vi for at stadfæste landsrettens dom. Dommerne Peter Blok og Lene Pagter Kristensen udtaler: I forbindelse med udbetalingen af beløbet på 5 mio. kr. til A i foråret 1993 blev der den 27. maj 1993 under medvirken af advokat oprettet et gældsbrev, ved hvilket A erkendte at skylde beløbet til B. Gælden var afdragsfri i 5 år og skulle forrentes med en rente på 12 % p.a. med kvartårlige rentetilskrivninger, idet renterne efter As valg kunne tillægges lånets hovedstol. Samtidig med oprettelsen af gældsbrevet indrømmede A fonden dels primær panteret i et ejerpantebrev på 6 mio. kr. med pant i L Gods og med prioritet umiddelbart efter realkreditlån, dels sekundær panteret i aktiver, der primært var pantsat til Alm. Brand

6 - 6 - Bank. Der blev senere stillet yderligere sikkerhed, ligesom fonden accepterede at rykke for yderligere realkreditlån. Forud for hver rentetermin anmodede A fonden om, at renterne blev tilskrevet hovedstolen. Den 28. maj 1998, på hvilket tidspunkt gælden udgjorde ,68 kr., blev der oprettet et nyt gældsbrev, i hvilket renten blev nedsat til 5 % p.a. A indbetalte kr. på lånet i 1999, kr. i 2000 og kr. i 2003, hvorefter han i 2005 indfriede restgælden ved betaling af kr., idet han i forbindelse hermed fik en rentedekort på kr. Beløbet på kr. blev fremskaffet ved salg af L Slot med inventar til Kulturministeriet. Under de beskrevne omstændigheder består der efter vores opfattelse en stærk formodning for, at der var tale om et reelt låneforhold, idet vi herved navnlig lægger vægt på sikkerhedsstillelsen og på tilbagebetalingen af det udbetalte beløb med tillæg af renter. Heroverfor kan det efter vores opfattelse ikke tillægges afgørende betydning, at B i tiden efter etableringen af lånet til A i en række tilfælde udbetalte "proformalån", dvs. beløb, som i realiteten var legater, til andre slægtninge af [D], E og C, jf. de to sidstnævntes udaterede notat herom. Vi lægger herved vægt på, at disse proformalån på væsentlige punkter adskilte sig fra lånet til A: de angik væsentligt mindre beløb, der blev ikke eller i hvert fald kun undtagelsesvis udstedt et lånedokument, der blev ikke stillet sikkerhed, og det modtagne beløb blev ikke tilbagebetalt, hverken med eller uden tilskrevne renter. Det forhold, at A har tilbagebetalt det modtagne beløb på 5 mio. kr. med tillæg af tilskrevne renter, kan efter vores opfattelse ikke frakendes betydning med henvisning til tidspunktet for betalingerne og relationen mellem A og B. Det må lægges til grund, at de særlige beføjelser til at råde over en fonds midler, som stifteren af fonden efter liechtensteinsk ret kan forbeholde sig, ikke kan overføres til andre, heller ikke ved arv, og den bedømmelse af forholdet mellem B og dennes stiftere, som fremgår af Østre Landsrets dom af 14. januar 2005, kan allerede af denne grund ikke overføres på forholdet mellem B og A. I forhold til denne må B efter de foreliggende oplysninger ikke alene anses for et selvstændigt retssubjekt, men også for et selvstændigt skattesubjekt. Dette gælder, selv om det i første række er A og dennes nærmeste familie, som kan begunstiges af fondens midler. Det må i denne forbindelse tages i betragtning, at udlodninger fra fonden vil være skattepligtige for modtagerne. Vi finder herefter ikke grundlag for at fastslå, at As lån på 5 mio. kr. i B ikke var reelt, og for at nægte rentefradragsret med denne begrundelse. Efter gældsbrevet af 27. maj 1993 kunne A vælge, at de kvartårligt tilskrevne renter skulle tilskrives lånets hovedstol, og dette udnyttede han i årene 1995, 1996 og Renterne kan herefter ikke anses for forfaldne i disse indkomstår og kan derfor ikke fradrages i disse, men først i et senere indkomstår, jf. ligningslovens 5, stk. 1. Herefter, og da det følger af det foran anførte, at Skatteministeriet ikke kan få medhold i sit anbringende om, at rentefradragsretten er bortfaldet som følge af konfusion, stemmer vi for at tage As subsidiære påstand til følge. Der afsiges dom efter stemmeflertallet. Højesteret stadfæster herefter landsrettens dom. Af sagens oplysninger fremgår, at der er enighed mellem parterne om, at B, der er en såkaldt discretionary fond, anses for at være lovligt stiftet og gyldig i henhold til lovgivningen i Liechtenstein. Endvidere er der enighed om, at C, der kunne tilbagekalde stiftelsen eller udvirke, at fondsformuen blev udloddet til sig selv, indtil sin død i skattemæssig henseende må anses for fortsat at være ejer af formuen.

7 - 7 - Om formålet mv. med fonden fremgår af det i præmisserne til landsrettens dom og Højesterets dom nævnte udaterede dokument fra 1993 med overskriften B udfærdiget af C og E bl.a.: Da vi gensidigt var hinandens universalarvinger, var formålet med fondet primært at undgå en belastende arveafgift. Fondets midler kunne således, ubeskåret af arveafgift, fortsat være til rådighed for de eller den længslevende som en økonomiske sikkerhed. En egentlig uddeling af fondsmidlerne til anden side skulle altså først finde sted efter den længstlevendes død. Vi er imidlertid af den opfattelse, at det vil være økonomisk forsvarligt for os allerede på nuværende tidspunkt at frigøre en væsentlig del af fondets midler. En tilskyndelse hertil er, at både Ds og vore intentioner har været, at fondets midler, i hvert fald i et vist omfang, skulle kanaliseres til den unge generation i form af økonomisk støtte til f.eks. en videre uddannelse. I fundatsen har vi af praktiske grund afført en bestemt målgruppe, men uanset hvem den endelige modtager inden for den pågældende målgruppe måtte være, bør man tilstræbe, at så lidt som muligt af fondets midler går til skat eller anden form for afgift. Det mest hensigtsmæssige vil efter vor mening være, at fondets midler gives som proformalån, altså et lån, hvor modtageren af beløbet selv administrerer rentetilskrivning og nedskrivning af lånet. Der blev herefter overført 2 mio. SHF, svarende til kr. fra fondens konto i LGT Bank i Liechtenstein, til fondens konto i Unibank. Af beløbet blev 5. mio.kr. udlånt til klageren, jf. Højesterets dom af 1. februar 2011, mens øvrige beløb blev udlånt til de 3 mænds familier. I forbindelse med overførslen af beløb til familiemedlemmer blev ovennævnte dokument udleveret til medlemmerne, dog angiveligt ikke til klageren, se nedenfor. Den 21. september 1997 skrev E og C til fonden bl.a. (oversat fra tysk): Vi vil benytte lejligheden til at meddele Dem, at A er nevø af C og er omtalt som andenbegunstiget i tillægsbevillingen. Under et møde hos Frederiksberg Skattedirektorat den 25. september 2007 forklarede E bl.a., jf. skattedirektoratets rapport fra mødet, at han personligt sammen med A den 9. oktober 1997 skal til Treuhand i..., for at forklare sine dispositioner. A skal varetage fondens interesser efter E, hvilket er anført i tillægsvedtægter. Klageren har under vidneforklaringen for landsretten (dom af 14. januar 2005 i den af dødsboerne anlagte sag) udtalt, at han første gang så den af E og C udfærdigede beskrivelse af fonden, jf. ovenfor, på møde i skifteretten den 18. december Videre blev udtalt, at han deltog i et møde i Liechtenstein i efteråret 1997 med fonden, men uden E. Han har ikke deltaget i et møde i... den 7. oktober 1997 med E. Han havde ikke kendskab til, at han skulle være sekundær begunstiget. Under yderligere vidneforklaring for landsretten (dom af 20. juni 2008) har klageren gentaget, at han ikke i 1997 og 1998 var bekendt med, at han skulle være andenbegunstiget i fonden. Han så først brevet af 21. september 1997, da han mødte i skifteretten i Den 4. november 1997 afgik E ved døden. Efter hans død ophørte fondens ydelser til andre familiemedlemmer end klageren, hans hustru og søn. Endvidere blev de

8 - 8 - tidligere modtagne proformalån forsøgt inddrevet, men fonden måtte, jf. det tidligere notat fra E og C, meddele gældseftergivelse, hvilket skete til alle bortset fra klageren. Den 11. december 1997 gjorde C ved testamente sin nevø, klageren, til sin universalarving. Testamentet, hvormed et tidligere testamente fra 1997 (som var oprettet sammen med E) blev tilbagekaldt, var oprettet af Cs advokat, G, der også blev indsat som bobestyrer. Den 23. marts 1998 anmodede fonden Unibank om at lukke fondens konto og overføre indeståendet til fondens konto i LGT Bank i Liechtenstein. Den 21. april 1998 deltog klageren sammen med G og C i et møde med fondsbestyrelsen i Zürich. Samme dag, den 21. april 1998, fik fonden nye vedtægter, idet G blev indsat som protektor og kun C, klageren, klagerens hustru og klagerens søn var herefter begunstigede. Vedtægterne lyder således, idet bemærkes, at vedtægterne først blev fremlagt efter Højesterets kendelse af 24. juli 2009 om pålæg til G om at afgive forklaring til brug for sagen om forhold, der var kommet til hans kundskab ved udøvelsen af hans virksomhed som advokat for E og C og som protektor i og advokat for fonden: 1. Navn Under navnet B eksisterer siden 21. oktober 1983 i henhold til art. 552 ff. i den Liechtensteinske Person- og Selskabsret (PGR) en Stiftelse med selvstændig juridisk personlighed. 2. Hjemsted og værneting 2.1. Stiftelsens hjemsted skal være i Fyrstendømmet Liechtenstein, hvor stiftelsen også skal have sit ordinære værneting. 4. Formål 4.1. Stiftelsens formål skal være den økonomiske understøttelse af medlemmerne af bestemte familier så vel som, supplerende, af naturlige og juridiske personer uden for familiekredsen Stiftelsens Ledelsesorganer Stiftelsens ledelsesorganer skal være - Bestyrelsen som det øverste ledelsesorgan - Protektor 9. Bestyrelsen 9.1. Bestyrelsen skal være Stiftelsens øverste Ledelsesorgan, som skal bestå af et eller flere medlemmer.

9 Indledningsvis udpeges Bestyrelsen af Stifteren i Stiftelsesdokumentet. Efter stiftelsen skal Bestyrelsen være berettiget til at udpege nye Medlemmer. I tilfælde af alle Bestyrelsens Medlemmers tilbagetræden, skal nye Bestyrelsesmedlemmer udpeges af den Fyrstlige Domstol, efter forslag fra den Juridiske Repræsentant Fjernelse af Bestyrelsen, af enkelte Medlemmer og Suppleanter på foranledning af Stiftelsens Begunstigede ( 50, stk. 2 i loven om Treuhandsforetagender) skal udtrykkeligt være udelukket. 11. Protektor Indledningsvis skal Protektor udpeges af Stifteren. Ved udpegelsen skal Protektor udpege sin efterfølger. Fjernelse fra embedet kan til enhver tid ske ved modstående akt af den, der har foretaget udpegelsen Protektor skal påse overholdelsen af Stiftelsens Fundats og generelt overvåge Stiftelsens forvaltning. Protektor har ikke repræsentationsret. Han skal være underlagt fuldstændig tavshedspligt For at sikre og dokumentere, at bestyrelsens beslutninger, herunder beslutninger om ydelse af legater/lån, sker overensstemmende med denne Fundats, kræver alle beslutninger om 1. Ændring af denne Fundats 2. Udpegelse af Begunstigede 3. Ydelse af legater/lån 5. Udpegelse af bestyrelsesmedlemmer Stiftelsens opløsning Protektors skriftlige godkendelse. 12. Stiftelsens Begunstigede Stiftelsens Bestyrelse skal ved skriftligt dokument og med Protektors skriftlige samtykke udvælge og udpege Begunstigede i Stiftelsen blandt de nedenfor angivne klasser af Begunstigede: De nedenfor opregnede personer og deres descendenter uden hensyn til køn og alder C (adresse) A (adresse) H (adresse) I (adresse) De i 12.2 nævnte personers ægtefælle eller samlever, forudsat at han/hun samlever med sin ægtefælle eller samlever, eller enkemanden/enken efter sådanne personer Fysiske eller juridiske personer, organisationer og foreninger som forfølger humanitære formål og personer nomineret af nogen af de Begunstigede Fysiske eller juridiske personer, organisationer og foreninger som forfølger formål inden for medicinsk forskning især i områderne kredsløbsforstyrrelser i hjertet, kræft og sclerose.

10 Stiftelser eller Trusts etableret til fordel for fysiske eller juridiske personer som defineret foran Endvidere er det Stiftelsens formål at understøtte og bevare familiens tilknytning til ejendommen H1, herunder tilvejebringelse af kapital, om nødvendigt, til etablering af et selskab, som kan overtage ejendommen og ansvaret for dens fremtidige ledelse. 13. Almindelige Bestemmelser Stiftelsens Bestyrelse skal have den eksklusive ret til, sammen med Protektor, endeligt at udpege begunstigede. Sådanne udpegninger kan være genkaldelige eller uigenkaldelige. Sammen med udpegelsen som begunstiget bestemmes indholdet af begunstigelsen Under ingen omstændigheder skal et juridisk krav, der kan gøres gældende ved domstolene opstå af en begunstigelse. Enhver disposition, med eller uden vederlag, over en begunstigelse er udelukket. 15. Pligt til at oplyse, Inspektionsret og Iagttagelse af Tavshed Efter skriftlig anmodning og så langt deres rettigheder angår, skal Stiftelsens bestyrelse give Begunstigede, men ikke eventualbegunstigede... rimelige oplysninger om alle kendsgerninger og forhold og med passende mellemrum gøre beretning og aflægge regnskab og give dem adgang til indsigt for egen regning i forretningsbøger og papirer Skulle Stiftelsens Bestyrelse være af den opfattelse, at den ønskede information kan misbruges eller anvendes med en ikke tilladelig hensigt eller på en med Stiftelsens eller den Begunstigedes interesser afvigende måde, kan den ikke meddele oplysningerne. Alene Bestyrelsen afgør om disse forudsætninger er til stede Denne fundats, eventuelle Beistatuten og i det hele taget Stiftelsens faktiske eller retlige forhold må ikke bringe[s] til udenforståendes kendskab, medmindre Bestyrelsen enstemmigt anser dette for at være i Stiftelsens eller de Begunstigedes interesse. 20. Fortolkning af Fundatsen Denne Fundats skal fortolkes efter dens mening og formål... Derved skal i tvivlstilfælde tages udgangspunkt i den formodentlige stiftervilje, hvorved skal henses til den efterfølgende udvikling. 21. Opløsning af Stiftelsen I tilfælde af Stiftelsens opløsning skal Fondens midler anvendes i henhold til bestemmelserne om begunstigelse. I fravær af sådanne bestemmelser skal Bestyrelsen vedtage en resolution om midlernes anvendelse. En sådan resolution skal også vedtages enstemmigt. G var blevet indsat som protektor for fonden. Bestyrelsen bestod ifølge oplysning fra fonden den 16. august 2007 i 1993 af Dr J, K og Lic. Oec. HSG Q og i 2007 af M, Dr. N og O. G har under vidneforklaring den 13. august 2009 for Højesteret oplyst om arbejdet som protektor, at han ikke er underlagt nogen instruktionsbeføjelser fra klageren, og han er på ingen måde forpligtet til at følge klagerens ønsker. Der har aldrig været udpeget andre begunstigede end dem, der fremgår af vedtægten.

11 Den 26. april 1998 afgik C ved døden. G blev ikke godkendt som bobestyrer. I stedet indsatte skifteretten advokat Bent-Ove Feldung som bobestyrer. Bobestyreren forsøgte efter landsrettens dom af 14. januar 2005, hvori E og C blev anset for de reelle ejere af fondens formue og indtægter, at inddrage fondens formue i dødsboerne efter de pågældende. I den forbindelse blev det forsøgt, herunder med klagerens samtykke, at få supplerende oplysninger fra fonden, herunder regnskaber, tillægsvedtægter mv., men henvendelserne til fonden blev afvist. I konsekvens heraf blev dødsboerne afsluttet i Ifølge repræsentanten må det lægges til grund, at stifterne havde forbeholdt sig tilbagekaldelses- og ændringsret, og at dette forbehold har været udformet således, at det har kunnet udøves af den længstlevende af stifterne. Stifternes tilbagekaldelses- og ændringsret kan imidlertid efter liechtensteinsk ret ikke falde i arv. Retten bortfalder derfor ved sidste stifters død. Der er herved henvist til den tidligere lov (PGR) art. 559, stk. 4. Den 28. maj 1998 blev klagerens lån fra 1993 på 5 mio. kr., som løb til 1998, omlagt ved Instrument of Debt, idet lånet bl.a. blev forlænget til udløb 1. juni 2008, ligesom renten blev nedsat. Gælden udgjorde ca. 8,9 mio. kr. På daværende tidspunkt havde E været i kontakt med skattemyndighederne om de udbetalte lån fra fonden. I 1999, 2000 og 2003 blev betalt renter med henholdsvis kr., kr. og kr. På daværende tidspunkt verserede sager for skattemyndigheder mv. om retten til fradrag af renter på lånet, bl.a. at renterne ikke var betalt, idet der var givet henstand hermed. I 2005 fik han saldokvittering mod betaling af kr. til dækning af restgæld og renter. Ultimo 2004 havde klageren efter aftale med Kulturministeriet om overdragelse af L Slot modtaget kr. for ejendommen og kr. for inventaret. Gælden var ultimo 2003 opgjort til i alt kr. Landsretten havde den 14. januar 2005 truffet afgørelse om, at fonden ikke havde haft selvstændig skattesubjektivitet i årene Endvidere verserede sagen om rentefradragsretten ved landsretten, der traf afgørelse den 20. juni Udlodninger: Den 18. december 2002 forklarede klageren overfor skifteretten, at han ikke havde modtaget andre beløb fra fonden end lånet på de 5 mio. kr. I klagen af 5. februar 2009 til nærværende sag er tilsvarende anført: I den forbindelse bemærkes, at A i hele fondens lange levetid ikke har modtaget udlodninger fra fonden. Den eneste begunstigelse, han nogensinde har modtaget, er en begrænset rentedekort i forbindelse med tilbagebetaling af lånet. Dekorten udgør kun ca. 8% af den samlede påløbne rente på lånet, jf. herved bilaget Påløbne, betalte og fratrunkne renter. Den 13. august 2009 forklarede G efter vidnepålæg og vidneansvar for Højesteret, at han som protektor havde kendskab til legater til klageren, der udbetales efter ansøgning, og som gennem en 12-årig periode har udgjort EUR i alt. Sønnen har fået udbetalt ca euro over en årrække. Hustruen har ikke modtaget legater. Den samme dag, den 13. august 2009, erkendte klageren herefter, at han havde modtaget beløb fra fonden, i størrelsesorden CHF til dækning af rejseomkostninger i forbindelse med mellem

12 og 6 møder i Liechtenstein. Han var bekendt med, at sønnen havde modtaget i hvert fald 2 legater fra fonden. Efterfølgende er det under møde den 8. oktober 2009 på advokatfirmaets Nielsen Nøragers kontor mellem fonden ved M, R ved S, klageren, klagerens repræsentant og Rechtsanwalt ved lic.jur. Claudio A Frick kommet frem, at klageren havde modtaget følgende legater: SKAT har herefter forhøjet klagerens skattepligtige indkomst med skønsmæssigt ansatte renteindtægter af formuen i Liechtenstein for indkomstårene og 2005 med henholdsvis kr., kr., kr. og kr. Klageren er under konkurs. Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse Indledningsvist bemærkes, at i Højesterets dom af 1. februar 2011, der drejede sig om, hvorvidt klageren kunne fratrække renteudgifter af et lån fra 1993 på 5 mio. kr. til fonden B, Liechtenstein, i årene , fandt flertallet af dommerne det ikke godtgjort, at de overførte beløb fra fonden til klageren angik reelt gældsforhold med en retlig forpligtelse til at betale renter, hvorfor fradragsret blev nægtet. Mindretallet fandt derimod, at fonden i forhold til klageren måtte anses for et selvstændigt rets- og skattesubjekt, og at der herefter ikke var grundlag for at fastslå, at lånet ikke var reelt, og for at nægte fradragsret med denne begrundelse. Det er oplyst, at den sidste af fonden Bs stiftere, C, døde i Endvidere er oplyst, at det efter liechtensteinsk ret ikke er muligt for en fond, at stifterens tilbagekaldelses- og ændringsret kan overdrages eller falde i arv. Spørgsmålet er herefter om, fonden efter Cs død i forhold til klageren skal anses for et selvstændigt skattesubjekt med den konsekvens, at han ikke kan beskattes af indtægter fra fondens formue, men derimod af udlodninger fra fonden. Om fonden kan anses for et selvstændigt skattesubjekt, afgøres efter dansk skatteret. Afgørende er herefter, om der foreligger en klar, effektiv og definitiv adskillelse af formuen. I en situation som her, hvor der er tale om en fond beliggende i Liechtenstein, der er oprettet af klagerens onkel, C, og dennes 2 venner, og hvor fondens vedtægter af C efter vennernes død og få dage før sin egen død, ændrede fondens vedtægter til udelukkende begunstigelse af ham selv, klageren, hans hustru og deres søn, samtidig med at han ved testamente havde gjort klageren til sin universalarving, påhviler der klageren en skærpet bevisbyrde for, at fondens formue også reelt ud fra de faktiske disponeringer er effektivt og definitivt adskilt. Efter klagerens oplysninger må det ud fra en helhedsvurdering lægges til grund, at kravet om effektiv og definitiv udskillelse af formuen til fonden ikke er til stede.

13 Tværtimod viser de foreliggende oplysninger, at klageren, der sammen med sin hustru og deres søn er eneste begunstigede i fonden, stedse har kunnet og rent faktisk har disponeret i relation til formuen. Således indfriede klageren sit lån til fonden på oprindelig 5 mio. kr. inkl. renter med 9,4 mio. kr. i 2005, hvor ovennævnte sag verserede ved landsretten, og hvor han (og hans familie) var enebegunstigede og dermed sikker på, på et senere tidspunkt at modtage pengene retur. Endvidere har han løbende modtaget udlodninger fra fonden, herunder også efter mundtlige anmodninger herom, ligesom det er oplyst, at han har deltaget i møder med forvaltningsinstituttet mv. Hertil kommer, at fondens formue ved opløsning om muligt skal tilgå klageren og hans familie i henhold til bestemmelserne om begunstigelse. Det bemærkes desuden, at klagerens skiftende/manglende oplysninger om fondens formue, udlodninger mv., tillige bidrager til opfattelsen af, at fonden efter dansk skatteret er uden økonomisk realitet. Det kan herefter tiltrædes, at fonden, uanset at den efter liechtensteinsk ret anses for en selvstændig enhed, ikke efter dansk skatteret kan anses som et selvstændigt skattesubjekt, hvorfor beskatning af fondens indkomst skal ske hos klageren. Herefter og da der ikke som sagen er oplyst er grundlag for at tilsidesætte de skønsmæssige ansættelser for indkomstårene og 2005 tiltrædes SKATs afgørelse. Landsskatteretten afsagde samme dag en tilsvarende kendelse vedrørende indkomstårene 2006 og 2007, hvorefter A blev beskattet af yderligere renteindtægter på henholdsvis kr. og kr. Frederiksberg Skattedirektorat havde fra den 20. juni 1997 en række møder med E vedrørende fonden. Af skattedirektoratets referat af mødet med E den 20. juni 1997 fremgår blandt andet følgende: E oplyste videre, at det at fonden kan yde lån sker i overensstemmelse med stifternes ønsker og bestemmelser i vedtægterne om, at udlodninger skal ske, uden at modtageren skal betale for store afgifter m.v. Den 16. september 1997 skrev E blandt andet således til Skattedirektorat: De enkelte kontobevægelser og årsagen til disse indgår ikke i fondens regnskaber. Oplysninger til fondsbestyrelsen om ind- og udbetalinger over fondens konti i Unibank har hidtil været begrænset til de kontoudskrifter, som Unibank har sendt til fondens adresse i Liechtenstein. Fondsbestyrelsen har hidtil ikke fået oplysninger om, hvilket personer de enkelte ind- og udbetalinger relaterer til. Bestyrelsen

14 har heller ikke udbedt sig disse oplysninger, formentlig fordi bestyrelsen naturligt nok er gået ud fra, at C og jeg som en selvfølge kun vil benytte vore fuldmagter i overensstemmelse med de af os sammen med D fastsatte bestemmelser for anvendelse af fondens midler.... E forklarede på et møde den 25. september 1997 hos Frederiksberg Skattedirektorat blandt andet, at stiftelsens tillægsvedtægter anfører, at C og E selv kan træffe beslutninger om at disponere og trække på midlerne, og at A skulle varetage fondens interesser efter E, som det også er gengivet ovenfor i landsskatteretskendelsen. B har ved brev af 21. august 1998 til advokat Bent-Ove Feldung, der var bobestyrer i boet efter C, afvist at meddele nogen som helst form for oplysninger om stiftelsen til andre end implicerede. Senere forsøg i 2003 og 2005 på at indhente information om fonden endte også resultatløse. I skifteretten forklarede A den 18. december 2002 blandt andet: Der eksisterer ikke yderligere låneforhold ham og fonden imellem og han har ikke modtaget andre beløb fra fonden. Han har ikke kendskab til, at andre skulle have modtaget beløb fra fonden efter dødsboerne blev udleveret til bobestyrerbehandling. Sidst han var i kontakt med fonden var i 2000, hvor han skulle optage kreditforeningslån på ejendommen L, hvorfor fonden gav rykningspåtegning på ejerpantebrevet. Først ved brev af 16. august 2007 svarede B på en række spørgsmål, stillet af As daværende advokat, advokat U. Af brevet fremgår blandt andet, at det udelukkende er bestyrelsen, der er berettiget til at disponere over fondens formue, og at bestyrelsen ikke modtager instrukser herom, men udfører sit hverv i overensstemmelse med lovgivningen og vedtægterne. A skrev ved brev af 25. marts 2009 til B blandt andet: "If I am a beneficial from the B I would very much like to have my name removed as soon as possible, as long as my wife baronesse H may be a beneficial."

15 Ved Højesterets kendelse af 24. juli 2009 i sagen om As rentefradragsret blev advokat G pålagt at afgive forklaring om blandt andet forhold, der var kommet til hans kundskab som protektor i og advokat for B samt at fremlægge en fuldstændig udskrift af Bs vedtægter til brug for sagen. Advokat G forklarede den 13. august 2009 i Højesteret blandt andet følgende, der gengives som refereret i Højesterets dom af 1. februar 2011: Han har ikke ydet bistand i forbindelse med udarbejdelsen af vedtægterne for B af 21. april Udkastet forelå allerede, da han blev bedt om at blive protektor for fonden. Han har helt sikkert gennemgået vedtægterne med C. Han kender ikke noget til de tidligere fondsvedtægter, og han ved ikke, hvorfor de blev ændret. Det var C, der bad ham om at blive protektor for fonden. Da E døde, kontaktede C ham og fortalte, at der var et problem med nogle lån, som E havde administreret på vegne af fonden. Han påtog sig i den forbindelse at skrive til låntageren og gøre opmærksom på, at al fremtidig korrespondance skulle foregå direkte til fonden. Han sendte kopi af sin korrespondance til banken og til fonden. Korrespondancen med låntagerne fortsatte også efter Cs død, da vidnet blev kontaktet af fonden, der bad ham følge op i forhold til nogle få låntagere. Han kan ikke huske præcis hvem, men det var primært medlemmer af Ds familie. Han er ikke klar over, om han var fondens første protektor. Han er ikke i sit hverv som protektor underlagt nogen instruktionsbeføjelser fra A. C bad ham om at påse, at vedtægterne blev overholdt, og at der blev aflagt regnskab for fonden i overensstemmelse med vedtægterne. Han skal tiltræde, at det, fonden beslutter, er i overensstemmelse med vedtægterne, men han skal ikke på nogen måde følge As ønsker. Han har aldrig været involveret i beslutninger om uddeling af legater eller om ydelser af lån udover det, der følger af kontrolfunktionen som protektor. Der er aldrig blevet udpeget andre begunstigede end dem, der fremgår af vedtægten. Han får forelagt de uddelinger, der allerede er besluttet. Uddelingerne behøver ikke nødvendigvis at have fundet sted, men han skal konstatere, om udlodningsbeslutningen er i overensstemmelse med vedtægterne. Han kender ikke til beslutninger, hvorefter A kan få udbetalt efter forgodtbefindende eller beslutninger om fremtidige udlodninger til A. Han har kendskab til de tidligere foretagne udlodninger i form af legater til A. A har gennem en ca. 12-årig periode modtaget legater i størrelsesordenen EUR i alt. As søn, I, har fået uddelt ca EUR over en årrække, som han ikke præcist kan angive. As hustru, H, har ikke modtaget nogen uddelinger ham bekendt. Han har heller ikke set ansøgninger fra hende. Vidnet bekendt er alle uddelinger sket efter ansøgning. Det gælder også uddelingerne til A. Han har intet haft at gøre med det oprindelige lån til A. Han var heller ikke involveret i forhandlingerne om forlængelsen af lånet. Han har højst foretaget nogle tinglysningsmæssige ekspeditioner i den forbindelse. Han deltog i 2002 i en besigtigelse af L. Formålet var at sikre, at værdien af ejendommen var som forudsat. Han deltog i mødet på fondens vegne sammen med en repræsentant fra Liechtenstein, M. Lånet var efter hans klare opfattelse et reelt lån. Fonden, som var kreditor, bad ham bistå med at sikre, at der var tilstrækkelig sikkerhed for fondens lån i forbindelse med, at lånet skulle rykke. Han har ikke været involveret i forbindelse med As indfrielse af lånet, men han har efterfølgende tiltrådt, at det er sket. Han har heller ikke været involveret i forhandlinger om rentevilkår for lånet eller lignende. Alle de lån, som fonden har ydet, har efter hans opfattelse været reelle. Han er bekendt med, at nogle lån efterfølgende er blevet eftergivet, men han ved ikke

16 meget om det. Fonden betragtede lånene som reelle, og han havde ikke selv nogen anden opfattelse. A var oprindelig klient hos advokat P, men han ydede bistand til A i forbindelse med starten på dennes skattesag. Hans første møde med repræsentanter fra fonden fandt sted den 21. april 1998 i enten Liechtenstein eller Zürich. C var med til mødet. Han kan også huske, at Dr. J fra fondsbestyrelsen var med, men kan ikke huske andre. A deltog ham bekendt ikke i mødet. A var med på rejsen som ledsager for C, der var svagelig. A havde muligvis et selvstændigt møde med fondens bestyrelse efterfølgende. Han er stadig protektor for fonden. Han afregner sit salær over for fonden efter medgået tid. Det sker typisk en gang om året. Han bliver orienteret om fondens regnskab og formueforhold. Det sker typisk på møder i Liechtenstein. Hans kontrol foregår på skriftligt grundlag i Liechtenstein, hvor han får forelagt beslutningsprotokollerne, regnskaber og bilag. Han har ingen sagsakter i Danmark. Alt materialet, herunder regnskaber, ligger i Liechtenstein. Muligvis ligger der noget korrespondance på hans kontor i Danmark. Fondens formue i dag er ca. 20 mio. kr. Der har ikke været væsentlige forandringer i formuen i den periode, hvor han har været protektor for fonden ud over regnskabsmæssige udsving. Han ved ikke, om fonden er blevet rigere eller fattigere i den periode, han har været protektor. Forud for møderne med fondsbestyrelsen har han ingen drøftelser med A, herunder drøftelser om hvordan han bør agere. Den tavshedspligt, der fremgår af fondens vedtægter, gælder også i forhold til A. Han er blevet gjort bekendt med, at der i et enkelt tilfælde er sendt en ansøgning fra enten A eller I via hans kontor til fonden. Han erindrer i øvrigt ingen drøftelse med A om dennes status som begunstiget i fonden. A afgav samme dag ligeledes forklaring i Højesteret, der gengives som refereret i Højesterets dom af 1. februar 2011: A har supplerende forklaret, at mødet i april 1998, som advokat G har forklaret om, fandt sted i lufthavnen i Zürich. Opholdet i lufthavnen varede i alt halvanden time. C var på daværende tidspunkt meget svagelig, og han kunne ikke gå selv. A deltog ikke i selve mødet. Advokat G ledsagede dem på flyrejsen derned. Mødet mellem J, C og advokat G tog højst 20 minutter. A havde ikke efterfølgende noget selvstændigt møde med J eller andre repræsentanter for fonden. Han har modtaget uddelinger på CHF. Beløbene dækkede hans rejseomkostninger i forbindelse med møder afholdt i Liechtenstein. Han deltog i hvert fald i to møder vedrørende låneomlægningen. Beløbet på CHF dækker i alt mellem 5 og 6 møder, hvor han har fået dækket omkostningerne. Et hotelværelse i koster minimum CHF. Han er bekendt med, at hans søn har fået i hvert fald to legater fra fonden. Sønnen har selv indgivet ansøgninger herom. Han er overrasket over de beløb, som advokat G har oplyst. Han har ikke givet samtykke til legaternes udbetaling. Det kan ikke have været hans ansøgning, der i sin tid blev sendt til advokat Gs kontor. Han har ikke haft nogen indflydelse på udfærdigelsen af de nye fondsvedtægter. Han kan ikke huske, hvornår han første gang fik at vide, at han i henhold til vedtægterne havde status som begunstiget. Han var ikke klar over det, da han rejste hjem fra mødet i Zürich, men han havde en ide om, at han var begunstiget, da han havde fået et lån, og da han ikke gik ud fra, at man kunne låne penge fra fonden, hvis man ikke var begunstiget. Han er først blevet sikker på, at han er begunstiget i henhold til fondsvedtægterne, da han i går blev gjort bekendt med indholdet af vedtægterne.

17 Da han i sin tid afgav forklaring for skifteretten på Frederiksberg, mente han nok, at han var begunstiget, men ikke "anden begunstiget". Han vidste ikke på daværende tidspunkt, og ved stadig ikke, hvad det betyder at være "anden begunstiget". Foreholdt landsrettens dom, hvoraf det fremgår, at han har forklaret, at han i tiden mellem Es og Cs død ikke har været i Liechtenstein, og at C heller ikke har været det, har han forklaret, at han ikke fandt det naturligt at nævne, at han havde været i Zürich. Han har ansøgt om uddelinger fra fonden i forbindelse med møder med fondsbestyrelsen. Disse ansøgninger har ikke været vedlagt rejseregnskab. Med hensyn til den bestemmelse i fondsvedtægten, hvoraf fremgår, at bestyrelsen efter skriftlig anmodning skal give begunstigede, men ikke eventualbegunstigede, rimelige oplysninger, så langt deres rettigheder angår, har han forklaret, at han aldrig har bedt om at se fondens regnskaber. Han var ikke bekendt med, at han havde en sådan ret til aktindsigt. Det er ikke er ham, der har udfærdiget fuldmagterne til bobestyrer, advokat Bent-Ove Feldung. Han har blot skrevet dem under. Han har ikke diskuteret fuldmagterne med nogen. Han ved ikke, hvorfor der blev givet afslag på anmodningen om aktindsigt i regnskaberne. Han har ikke forsøgt at påvirke nogen til at undlade at give aktindsigt i fondens materiale. Han har ikke indgivet en ansøgning om gældseftergivelse for så vidt angår hele gælden til fonden. Årsagen hertil var, at han anså det for helt urealistisk at opnå gældseftergivelse, navnlig under henvisning til gældens størrelse og den omstændighed, at fonden havde fuld sikkerhed for lånet i form at et ejerpantebrev på 11 mio. kr. Han anser det for mere naturligt, at der blev givet gældseftergivelse til de øvrige familiemedlemmer, idet der ikke var oprettet gældsbrev på mange af disse låneforhold, og da det drejede sig om væsentligt mindre beløb. Hans overværelse af de andre familiemedlemmers vidneforklaringer fik ham ikke til at ændre opfattelse for så vidt angik muligheden for at få gældseftergivelse. Han begyndte først at betale af på lånene i Baggrunden herfor var, at hans likviditet nu tillod det. Det kan godt passe, at lånet blev udbetalt ratevis over tre gange. Han kan dog ikke huske datoerne herfor. Vedrørende gældsbrev, fuldmagt og allonge til ejerpantebrev, alle dateret 27. maj 1993, forklarede han, at de første kr. var udbetalt til ham, før dokumenterne blev underskrevet. Baggrunden for, at han fik advokat G som advokat i skattesagen, var, at han havde P som advokat, men at denne ikke tog sig af skattesager. Advokat P henviste til sin kompagnon, advokat G. Gs bistand bestod i at gøre indsigelse mod den af Kommune fremsendte agterskrivelse som sket i brevet af 15. juli 1999, og derudover deltog han i et møde med kommunen. Han kan ikke huske, om brevet blev skrevet før mødet eller omvendt. Baggrunden for, at han ophørte med at bruge advokat G, var formentlig, at P flyttede til et andet kontor. Advokat P mente herefter, at han skulle bruge en advokat fra dette kontor. Det ønskede han imidlertid ikke, og han valgte herefter advokat T til at føre skattesagen. Han blev ikke overrasket over at se, at han var begunstiget i henhold til fondsvedtægterne. Han er ikke i besiddelse af kopier af sine legatansøgninger, som blev udarbejdet på stedet i Liechtenstein. Han har ikke selvangivet legaterne. Baggrunden herfor var, at han efter Østre Landsrets dom, som fastslog, at fondens midler var hans egne, ikke fandt grundlag for det. Han har formentlig også fået udbetalt legater inden landsrettens dom. Forhandlingerne om forlængelsen af lånet blev ført med J, som fastsatte rentesatsen på 5 %. J har ikke antydet, at lånet ville kunne eftergives. J optrådte i særdeleshed som kreditor. Han havde selv foreslået en rentesats på 4 %. Den 8. oktober 2009 blev der afholdt et møde på advokatfirmaets Nielsen Nøragers kontor. I mødet deltog M, B og R, mag.jur. S, A, advokat, dr.jur. Eigil Lego Andersen (ELA) og rechtanwalt, lic.jur. Claudio A. Frick (CAF). I mødereferatet hedder det blandt andet:

18 "B er en skønsbaseret ("discretionary") fond og kan ikke modtage instrukser fra A. A er ikke i "førersædet" og betragtes ikke som klient. M og S fremlagde et dokument (kopi vedhæftet dette referat), som angiver Bs nettoformue pr. udgangen af hvert år fra 1998 til Dokumentet viser endvidere udlodninger foretaget til A eller til A i forening med andre med angivelse af valuta og anmodning. Modtageren er anført enten som F, F+1, F+1+1 eller L. F betyder A (F står for "Far") og F+1 betyder A og en yderligere person, og F+1+1 betyder F plus to andre personer. Det er ikke tilladt for B at oplyse, hvem disse yderligere personer er. L står for L og er et beløb betalt for at støtte vedligeholdelsen af L. På ELA's spørgsmål tydeliggjorde M og S, at dokumentet ikke viser udlodninger til nogen andre og at det ikke er tilladt for B at give oplysninger til A om udlodning til andre. B kan ikke oplyse identiteten af andre begunstigede, ej heller kan B give oplysning om størrelsen af udlodninger til tredjemand, selv om tredjemands identitet ikke røbes. ELA oplyste, at der forelå beviser i sagen om udlodninger til adskillige andre personer af de midler (2 mio CHF) som blev overført til Danmark og om Bs eftergivelse af gæld ifølge lån ydet til personer af disse midler. B er rede til at udfærdige en ny version af dokumentet, der viser betydningen af forkortelserne F, F+1, F+1+1 og L og med tilføjelse af, at der ikke udestår yderligere udlodninger til A. A oplyste, at F+1 betyder ham og hans hustru og F+1+1 betyder ham, hans hustru og deres søn. M adspurgte A om værdien af L, og A svarede, at den måske var omkring mio. DKK. M spurgte videre om A og hans søn havde til hensigt at I skulle overtage L på et fremtidigt tidspunkt. A svarede, at I nu bor i Tanzania, men at det er sandsynligt, at han vil vende tilbage til Danmark og en dag overtage L. Hvad angår spørgsmålet, om der havde været udlodninger til A før 1998, bekræftede M, at det ikke var tilfældet. A blev først begunstiget i ELA påpegede, at før den nye fundats i 1998 var identiteten af de begunstigede angivet i "Beistatuten" som vi ikke har. S og CAF påpegede, at hvis A havde været indsat som begunstiget i Beistatuten, ville han have været berettiget til at modtage en positiv bekræftelse herpå. Det er ikke muligt at få en negativ bekræftelse, men det er korrekt at slutte fra det faktum, at A ikke kan tillades at se de tidligere Beistatuten, at han ikke er nævnt i dem og derfor ikke var begunstiget før 1998, da den nye fundats blev udarbejdet. M tilkendegav, at Bs bestyrelse udførte sine opgaver ihukommende hvad oprindelig de tre herrer, så to af dem og til sidst den længstlevende C havde tilsigtet. M tilkendegav, at i henhold til Liechtensteinsk lov kunne de ikke røbe om C, da han levede, var i stand til at kontrollere stiftelsen. Men både S og CAF bekræftede, at der efter Liechtensteinsk ret ikke er muligt at arve en stifters ret til kontrol/ret til tilbagekaldelse af stiftelsen. ELA spurgte om lånet ydet af B til A var på armslængde. M tilkendegav, at lånet var "klart på armslængde", ELA spurgte om han kunne bekræfte dette skriftligt, men M svarede, at det ikke var muligt. " Det dokument, som blev udleveret på mødet, havde efter det oplyste samme indhold som oversigt dateret 2. november 2009, som har følgende indhold:

19 " as per Balance sheet currency amount Date Distributions amount To request DKK 23'868' GBP 2' F (*) DKK 25'683' DKK 14' F (*) CHF 10' F verbally DKK 25'045' CHF 11' F verbally DKK 25'033' DKK 24'180' CHF 1' F+1 verbally EUR 16' F+1 verbally DKK 25'535' CHF 1' F+1+1 verbally EUR 40' F+1+1 verbally DKK 26'499' DKK 27'086' DKK 200' "L" written "L" CHF F+1 written DKK 27'186' EUR 7' F+1 verbally EUR 3'581' EUR 3'053' (*) distribution to cover travel expenses As per today's date there are no pending requests and/or distributions from/to A and/or L. F: A 1: additional person 1+1: 2 additional person" Det er oplyst, at L står for L.

20 Ved cirkulæreskrivelse af 23. december 2010, udsendt af tilsynet i A betalingsstandsning, anføres blandt andet: Undersøgelse af mulighederne for at tilbyde en akkord af As gæld, evt. med udlodning fra B i Liechtenstein, afventer generationsskifte af L Gods, I Østre Landsrets dom af 20. juni 2008, der blev stadfæstet ved Højesterets ovennævnte dom af 1. februar 2011, hedder det i præmisserne: Det er en forudsætning for fradragsret i medfør af statsskattelovens 6, stk. 1, litra e, om fradrag for renter af gæld, at der består et reelt gældsforhold med en retlig forpligtelse til at betale renter. Efter oplysningerne i sagen kan det lægges til grund, at E og C efter Ds død i 1992 traf dispositioner vedrørende anvendelse af midlerne i B, hvilket blandt andet gav sig udslag i, at de i brev af 23. april 1993 meddelte, at de havde besluttet at reducere formuen i B og derfor gav instruks om, at der fra fonden skulle overføres 2 mio. CHF til Danmark. Disse penge skulle ifølge brevet komme familiemedlemmer til afdøde D og til E og C til gode. Det kan endvidere lægges til grund, at flere familiemedlemmer fik midler fra fonden. I dokumentet, der bærer overskriften B, udfærdiget af C og E, er det blandt andet angivet, at det mest hensigtsmæssige vil efter vor mening være, at fondets midler gives som proformalån, altså et lån, hvor modtageren af beløbet selv administrerer rentetilskrivning og nedskrivning af lånet. Sammenholdes dette med forklaringerne fra flere familiemedlemmer finder landsretten, at det kan lægges til grund, at det var hensigten, at de pengebeløb, disse familiemedlemmer modtog, skulle fremtræde som lån, men at de reelt skulle udgøre legater. Af de overførte 2 mio. CHF, svarende til kr., blev 5 mio. kr. anvendt til fordel for A, der ifølge de udarbejdede optegnelser over tildeling af midler fra fonden modtog beløbet over 3 gange, hvoraf de to første beløb på samlet kr. blev modtaget forud for underskrivelsen den 27. maj 2003 af gældsbrevet lydende på 5. mio. kr. Ifølge referatet af Es forklaring til skattedirektoratet blev B ikke i 1993 underrettet om, at A havde modtaget de 5 mio. kr., hvilket understøttes af E og Cs brev af 21. september 1997 til B. Dette harmonerer ikke med As oplysninger om låneansøgningen til B og om forhandlingerne i forbindelse med udstedelsen af gældsbrevet. Da C efter Es død ændrede deres tidligere gensidige testamente, blev A, der også i henhold til det tidligere testamente havde været arving, gjort til universalarving efter C. I brevet af 21. september 1997 til B anfører E og C blandt andet, at A i tillægsvedtægten, hvis indhold ikke er oplyst under sagen, er omtalt som andenbegunstiget. Henset til de familiemæssige relationer mellem A og C må beviskravene til, at der vedrørende de 5 mio. kr. forelå et reelt gældsforhold, og at der for A bestod en