Moms ved handel med fast ejendom

Moms ved handel med fast ejendom Momskursus hos EY 24. november 2014 Agenda Velkomst Salg af fast ejendom Udlejning Overordnet gennemgang af momsreglerne for salg af fast ejendom Definitioner af fast ejendom Afgiftspligtig person og økonomisk virksomhed Hvornår indtræder momspligten? Sondringen mellem byggegrund og grund med gammel bygning Nye bygninger, til- og ombygning Salg af aktier i ejendomsselskaber Virksomhedsoverdragelse Kaffepause Salg af fast ejendom anvendt til momsfrit formål, herunder udlejning Opsummering og vigtige overvejelser Moms ved udlejning af fast ejendom - frivillige momsregistreringer Momsfradragsret i udlejningsejendomme og ejendomsselskaber Om fællesregistrering, delregistrering og sektoropdeling Godtgørelsesret for energiafgifter Om tinglysningsafgift ved handel med fast ejendom Andre nyheder og praksis Page 2 1

Gennemgang af og opfølgning på reglerne Page 3 Gennemgang af reglerne Ændring til momsloven med virkning fra 1/1-11 Momslovens 13, stk. 1, nr. 9 og nr. 11, litra e: Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift: 9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke: a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt levering af en bebygget grund 11) e) Transaktioner,, i forbindelse med værdipapirer, bortset fra:...dokumenter, der giver bestemte rettigheder, herunder brugsrettigheder, over fast ejendom, samt andele og aktier, når besiddelsen heraf retligt eller faktisk sikrer rettigheder som ejer eller bruger over en fast ejendom eller en del af en fast ejendom Page 4 2

Gennemgang af reglerne Momsbekendtgørelsen (Bekendtgørelse 2013 nr. 814) Momslovens 13, stk. 3: Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om afgrænsningen af fast ejendom i henhold til stk. 1, nr. 9 57-59 i momsbekendtgørelse om forståelsen af nye bygninger, byggegrunde, væsentligt ombyggede bygninger, overgangsbestemmelser m.v. Page 5 Gennemgang af reglerne Momspligten omfatter Salg af nye bygninger og væsentligt ombyggede bygninger Salg af nye bygninger og væsentligt ombyggede bygninger med tilhørende jord Salg af byggegrunde Særskilt salg af bebyggede grunde uden samtidigt salg af bygningen på grunden Salg af rettigheder (brugsrettigheder) over nye bygninger og byggegrunde Salg af andele og aktier, der sikrer rettigheder over nye bygninger og byggegrunde Page 6 3

Definitioner vedrørende fast ejendom Page 7 Definitioner vedrørende fast ejendom Fast ejendom Midlertidige beboelsescontainere/pavilloner (Sag C-315/00) Husbåde (Sag C-532/11) Bådepladser (Sag C-428/02) Olietanke (SKM2010.365.SR) Lager (Sag C-155/12) Broer (sag C-358/97) Parkeringsplads (sag C-173/88) Staldplads (TfS 1994, 746 MNA) Hundepension (SKM2002.602.LSR) Vandareal i et havnebassin (SKM2013.723.SR.) Ikke fast ejendom Telte (MNA1987, 971) Campingvogne og mobilhomes (MNA1987, 971) Areal udlejet til automat (C-275/01) Areal udlejet til antennepositioner (SKM2012.493.SR) Standpladser (SKM2004.133.LSR og SKM2006.450.SKAT.) Areal udlejet til møbelopbevaring (SKM2002.605.LSR.) Page 8 4

Økonomisk virksomhed/afgiftspligtig person Page 9 Økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom Grundlæggende betingelse om økonomisk virksomhed Der skal foretages en konkret vurdering af, om en fysisk eller juridisk person handler som en momspligtig person i forbindelse med salg af fast ejendom Dvs. udøver økonomisk virksomhed med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter Hvad med lejlighedsvis levering af fast ejendom? Som udgangspunkt samme vurdering for momspligtige personer, ikke-momspligtige personer og privatpersoner Formodning om, at hvis en momspligtig person sælger fast ejendom, som udelukkende har været anvendt i den momspligtige virksomhed, sker salget i egenskab af momspligtig person/som led i den momspligtige virksomhed Page 10 5

Økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom Økonomisk virksomhed privatpersoner, sag C-180/10 og C-181/10, Slaby & Kuc Den ene sag handlede om en polsk privatperson, der ejede et landbrugsareal. Personen drev ikke økonomisk virksomhed. På grund af lokalplan blev landbrugsarealet udlagt til bebyggelse med ferieboliger. Personen udstykkede herefter arealet i 64 parceller, som fra 2000 løbende blev solgt til andre privatpersoner. Den anden sag handlede om et ægtepar, der ejede et landbrugsareal, som indtil 2006 blev anvendt til landbrugsvirksomhed og til privat brug. Ægteparret blev momsregistreret i 2004, selv om de mente, at landbrugsarealet var en del af deres private formue. Efter en lokalplansændring blev landbrugsarealet udlagt til bolig- og erhvervsbebyggelse, hvorefter ægteparret fra tid til anden solgte af landbrugsarealet. Page 11 Økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom Økonomisk virksomhed privatpersoner, sag C-180/10 og C-181/10, Slaby & Kuc EU-Domstolen udtalte: Salg af fast ejendom som led i en persons almindelige udøvelse af sin ejendomsret er ikke momspligtig Salg af fast ejendom som led i personens forvaltning af sin personlige formue er ikke momspligtig Hvis en person med henblik på salg aktivt tager skridt mod en økonomisk udnyttelse af grunde gennem mobilisering af midler, der svarer til dem, der anvendes af en producent, handlende eller tjenesteyder, skal personen anses for at drive økonomisk virksomhed og dermed for at være en momspligtig person Page 12 6

Økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom Praksis efter EU-dommen En privatpersons udstykning og salg af byggegrunde uanset antallet og omfanget heraf udgør ikke økonomisk virksomhed, medmindre personen aktivt tager skridt mod en økonomisk udnyttelse af grundene i form af bl.a. Byggemodning Gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder Gennemførelse af kendte markedsføringsmidler Etablering af infrastruktur, herunder veje, belysning, kloak-, vand- og elektricitetsforsyning Det er en forudsætning for momspligt, at den økonomiske udnyttelse af grundene sker over en tilstrækkelig periode (indtægter af en vis varig karakter) Page 13 Økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom Nyere dansk praksis: SKM2014.72.SR: Et holdingselskabs passive langtidsinvestering i 6 grunde på linje med investeringer i værdipapirer. Ikke økonomisk virksomhed. SKM2014.177.SR: Professionshøjskole (Offentligretlig virksomhed). Offentlig virksomhed kan ligestilles med privatperson. Ikke økonomisk virksomhed. SKM2014.50.SR: Enkeltstående salg af ny-opført parcelhus til datter. Grund købt for private midler. Spørger har ikke tidligere udøvet virksomhed med ejendomshandel. Ikke Økonomisk virksomhed Ikke udnyttelse af en vare med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. SKM2013.860.SR: Salg af byggegrund momspligtig, da den har været anvendt i spørgers momspligtige virksomhed (bortforpagtning). En person, der sælger fast ejendom, som har været anvendt til brug for personens momsregistrerede virksomheds aktiviteter, anses for at handle i egenskab af afgiftspligtig person SKM2013.808.SR: Skatterådet kan ikke bekræfte, at privatpersoners salg af byggegrunde er momspligtige ved videresalg, såfremt de private personer køber et grundstykke og videresælger dette, og der ikke tages skridt mod en mobilisering af midler, der anvendes af en professionel så som bl.a. bygge- og anlægsarbejder. Ikke økonomisk virksomhed. SKM2013.756.SR: Salg mellem kommunale institutioner inden for samme kommune momsfrit. Page 14 7

Økonomisk virksomhed med salg af fast ejendom Nyere dansk praksis: SKM2013.659.SR: Kommunes salg af fast ejendom på kommercielle vilkår anses som økonomisk virksomhed. SKM2014.779.SR: Kommunes påtænkte salg af en byggegrund er ikke fritaget for moms. Kommunen købte bygninger med tilhørende grund af virksomhed under konkurs. Bygningerne var udelukkende anvendt til momsfritaget udlejning. Kommunen fortsatte udlejningen i en kort periode, indtil de igangværende lejemål kunne ophøre. Kommunens plan er nu at sælge ejendommen (til nedrivning og opførelse af plejecenter). Kommunen er dermed en afgiftspligtig person og handler i det konkrete tilfælde i denne egenskab. SKM2013.619.SR: (Afsmitning) Privatpersoners salg af personlig ejendom anses som økonomisk virksomhed. Grundene er byggemodnet af spørger og sælges i forbindelse/i sammenhæng med spørgers helejede ejendomsselskabs salg af tilknyttede grunde. SKM2013.169.SR. Salg af byggegrunde (40 parceller). Hidtil anvendt til momsfri sommerhusudlejning. Sommerhuse nedrevet, og byggemodning påbegyndt af sælger. SR anser byggemodningen for påbegyndelse af ny økonomisk virksomhed. Page 15 Hvornår indtræder momspligten? Page 16 8

Levering af fast ejendom Momspligten indtræder ved leveringen af fast ejendom Ved levering forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode EU-Domstolen har i sag C-320/88, Shipping and Forward Enterprise Safe, fastslået, at overdragelse af retten til som ejer at råde over et gode må anses for at være levering af godet, uanset at den juridiske ejendomsret først overgår til køberen på et senere tidspunkt Sagen vedrørte en situation, hvor samtlige rettigheder til en bygning, bortset fra den juridiske ejendomsret, blev overdraget. Køberen skulle bl.a. afholde alle udgifter og modtage alle indtægter fra ejendommen, ligesom sælgeren forpligtede sig til at overdrage den juridiske ejendomsret til køberen på anfordring, dog senest til en bestemt dato EU-Domstolen fastslog, at der var sket levering i momsdirektivets forstand Page 17 Levering af fast ejendom Momspligten indtræder ved leveringen af fast ejendom EU-Domstolen tog i sag C-63/04, Centralan Property Ltd, stilling til, hvorvidt indgåelse af en 999-årig lejekontrakt og salget tre dage efter aftalens indgåelse af den resterende ejendomsret til den pågældende bygning begge kunne udgøre levering af et gode (fast ejendom) Domstolen udtalte, at der i hovedsagen kunne være tale om levering i momsdirektivets forstand, både i forbindelse med den første transaktion, der bestod af indgåelse af en 999-årig lejekontrakt, og den anden transaktion, der bestod i overdragelsen af den resterende ejendomsret Page 18 9

Levering af fast ejendom Momspligten indtræder ved leveringen af fast ejendom SKM2009.732.LSR: Tidsubegrænset brugsret til parkeringsplads Landsskatteretten fandt, at salg af en tidsubegrænset brugsret til en parkeringsplads i en parkeringskælder må sidestilles med ejendomsret, og at der således er tale om levering af fast ejendom omfattet af momslovens 13, stk. 1, nr. 9 Page 19 Levering af fast ejendom Momspligtens indtræden Hvis der sker hel eller delvis betaling før aftaleindgåelsen, skal der udstedes faktura, og momspligten vil indtræde på fakturatidspunktet i stedet for leveringstidspunktet Hvis der sker deponering på en konto i sælgers bank og i sælgers navn, vil momspligten først indtræde på det tidspunkt, hvor deponeringsbeløbet frigives til sælger Page 20 10

Levering af fast ejendom - Momsgrundlaget Momsgrundlaget ved salg af fast ejendom Den momspligtige værdi ved salg af fast ejendom er det aftalte vederlag Den momspligtige værdi nedsættes med prisnedslag eller rabatter Hvis det f.eks. er aftalt, at salgsprisen nedsættes med 1 års huslejerabat ved sælgers udlejning til lejer/køber, er salgsprisen det nedsatte beløb SKM.2013.214.SR. Salg af byggegrund hidtil anvendt til kirkegård. Anvendt til delvis momspligtig virksomhed, men Skatterådet oplyser, at der skal beregnes moms af hele salgssummen, selv om alene en del af det solgte areal har været anvendt til brug for aktiviteterne i den momsregistrerede virksomhed. Page 21 Gamle bygninger og byggegrunde Page 22 11

Sondringen mellem byggegrund og grund med gammel bygning Byggegrund defineret i momsbekendtgørelsens 59: Ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger Levering af ethvert grundareal med faste konstruktioner, hvor der ikke samtidig med levering af grundarealet sker levering af de på grunden opførte grundfaste konstruktioner Sag C-431/08 Don Bosco Levering af en grund, hvorpå der endnu står en gammel bygning, som skal rives ned, for at der i dens sted kan opføres en ny, og hvor sælger allerede før leveringen har påbegyndt nedrivning af bygningen, udgør levering af en byggegrund. Sagerne C-326/11 (Komen) og C-543/11 (Maasdriel) Grund med carport er en byggegrund, når grunden ifølge lokalplan er udlagt til boligformål SKM2011.45.SR Page 23 Sondringen mellem byggegrund og grund med gammel bygning Arealer med status i kommuneplanen som såkaldt "perspektivareal" eller "rammebelagt areal", der ikke muliggør opførelse af bygninger, er som udgangspunkt ikke omfattet af begrebet byggegrund. Se SKM2010.807.SR. Salg af arealer i landzone, hvortil der gives landzonetilladelse med henblik på udstykning, der muliggør opførelse af bygninger, er således omfattet af momspligten Salg af arealer i landzone, betinget af opnåelse af zonetilladelse til byggeri, anses ligeledes for salg af en byggegrund Salg af areal et areal i landzone fra en afgiftspligtig landbrugsbedrift til brug for andet erhverv, er momspligtigt salg af en byggegrund, fordi landbrugspligten ved salget bortfalder, og arealet i princippet vil kunne bebygges. Se SKM2013.49.SR. Arealer, som en kommune sælger til sammenlægning med købers ejendom, og hvor arealet har en så ringe størrelse, at det ikke kan bebygges selvstændigt, er ikke omfattet af definitionen på en byggegrund. Det gælder, uanset at arealet kan medregnes ved opgørelse af den tilladte bebyggelsesprocent på købers samlede ejendom efter sammenlægningen. Se SKM2010.807.SR. Page 24 12

Sondringen mellem byggegrund og grund med gammel bygning Salg af "gamle" bygninger med tilhørende jord med deraf følgende momsfrihed. Se SKM2010.745.SR. Skatterådet forudsatte herved, at sælger i forbindelse med salget af ejendommene ikke var involveret i nedrivning eller genopbygning/ombygning af de eksisterende bygninger på ejendommene, samt at det ikke af salgsaftalen fremgik, at bygningerne erhvervedes med henblik på nedrivning af køber Se modsætningsvis SKM2013.309.SR, hvor det fremgik af købsaftalen, at ejendommen var erhvervet med henblik på nedrivning. Sælger havde fraskrevet sig ansvar for bygningens tilstand, og aftalen var betinget af indhentelse af de nødvendige tilladelser til nedrivning og opførelse af ny bygning. Sælger var ikke involveret i nedrivningen, og lejemålene i bygningen var uopsagte på salgstidspunktet Salg af en grund, hvis formål efter lokalplanen er bebyggelse af 134 boliger, og hvorpå der er opført én enkelt bygning, er et salg af en byggegrund, fordi den fremtidige anvendelse af denne ene bygning ikke opfylder formålet og hensigten med lokalplanen Page 25 Sondringen mellem byggegrund og grund med gammel bygning Salg af en gammel bygning med tilhørende jord var momspligtigt som salg af en byggegrund, idet sælger forinden salget havde indhentet kommunens tilladelse til nedrivning af bygningen, ansøgt om byggetilladelse og opsagt ejendommens lejemål, samtidig med at det af købsaftalen fremgik, at ejendommen af køber blev erhvervet med henblik på opførelse af lejligheder og videresalg heraf. Se SKM2013.215.SR. Hvis sælger stiller krav til køber om udnyttelse af byggemuligheden på et parkeringsareal i henhold til gældende lokalplan inden for en given frist, vil salget blive anset for momspligtig salg af en byggegrund. Det samme gælder, hvis sælger stiller krav til køber om nedrivning og nybygning i henhold til gældende lokalplan inden for en given frist. Se SKM2013.188.SR. Salg af et havneareal, hvorpå der er opført et bolværk langs hele havnekanten, er at anse for salg af en byggegrund. I Skatterådets afgørelse er det tillagt vægt, at salget er betinget af, at der endeligt vedtages lokalplan, der muliggør opførelse af hotel/kontor/bolig/butik, jf. sag C-543/11. Se SKM2013.824.SR. Salg af et vandareal i et havnebassin, der påtænkes opfyldt med tilhørende byggeretter, blev anset for fast ejendom. Vandarealet blev anset for en byggegrund, jf. momslovens 13, stk. 1, nr. 9, litra b. Se SKM2013.723.SR. Page 26 13

Sondringen mellem byggegrund og grund med gammel bygning Opsummering Prisfastsættelsen i købsaftalen sammenholdt med normalværdien af tilsvarende ejendomme Bebyggelsens karakter ( skur ) Manglende tilslutning til offentlig/privat forsyning Ejendommens tidligere anvendelse Bebyggelsens karakter (f.eks. lade til opbevaring, som ikke opfylder grundlæggende krav til den fremtidige anvendelse) Sælger involveret i nedrivningen Page 27 Nye bygninger og til- og ombygning Page 28 14

Nye bygninger Definition af "bygning" Enhver grundfast konstruktion, som er færdiggjort til det formål, den er bestemt til Salg af dele af en bygning anses også for at være levering af en bygning SKM2011.131.SR: Salg af to lejligheder, der er nyetableret på en ældre udlejningsejendoms tørreloft Skatterådet udtalte, at ejerlejligheder anses for selvstændige faste ejendomme i relation til momsreglerne, og særskilt levering af en tilbygning til en eksisterende bygning er salg af en (ny) bygning Page 29 Nye bygninger Definition af "ny bygning" En bygning er ny inden første indflytning, dvs. før bygningen tages i brug Ny bygning kontra gammel bygning ( ikke megen praksis) SKM2012.19.SR: Salg af gammel bygning og ikke en ny bygning En bygnings fundament var færdigstøbt december 2010 og kunne derfor sælges momsfrit som en gammel bygning ikke omfattet af de nye regler Der skulle opføres et nyt parcelhus på fundamentet efter 1. januar 2011. Parcelhuset med grund skulle sælges til spørger, der planlagde at sælge det videre igen Skatterådet fandt, at der ved salg efter 1. januar 2011 fortsat ville være tale om et momsfrit salg af en gammel bygning Skatterådet lagde vægt på, at byggeriet var planlagt fuldført inden for sædvanlig normeret tid for byggeri af den pågældende art Page 30 15

Nye bygninger Definition af "ny bygning" 5-års regel: En bygning anses også for at være ny på dagen for første levering efter indflytning, når leveringen sker mindre end 5 år efter dagen for bygningens færdiggørelse "ny" + moms Færdiggørelse Indflytning 1. levering 5 år efter færdiggørelse Page 31 Nye bygninger Praksis om 5-års reglen for nye bygninger SKM2011.52.SR: Salg af rækkehuse, der har været udlejet til beboelse siden 2000 Et boligselskab påtænkte at sælge rækkehusene efter 1. januar 2011 5-års reglen var opfyldt, idet rækkehusene havde været færdiggjort i 2000 Rækkehusene kunne derfor sælges momsfrit Page 32 16

Nye bygninger 5-års reglen for nye bygninger 5-års reglen skal regnes fra færdiggørelsen af bygningen Dvs. når byggeriet har nået det stadie, hvor ejendommen definitivt kan anvendes til det formål, som den er beregnet til Konkret vurdering af, hvornår graden af færdiggørelse er sådan, at bygningen kan anses for færdiggjort Page 33 Nye bygninger Definition af "ny bygning" 2-års regel: Ved anden og efterfølgende levering, der sker inden for 5 år fra bygningens færdiggørelse, er bygningen ny, hvis levering sker, inden bygningen har været i brug ved indflytning i en periode på 2 år, og første levering er sket mellem interesseforbundne parter (ML 29) "ny" + moms momsfri Færdiggørelse Indflytning 1. levering 2. og efterfølgende levering 2 år efter indflytning 5 år efter færdiggørelse Page 34 17

Til-/ombygning Page 35 Til-/ombygning Definition af "væsentligt ombyggede bygninger" En bygning, hvor der i væsentligt omfang er udført til- og ombygningsarbejde, når den til-/ombyggede bygning leveres inden første indflytning, dvs. før bygningen tages i brug 5- og 2-års reglerne finder også anvendelse Page 36 18

Til-/ombygning Definition af "væsentligt ombyggede bygninger" Til- og ombygningsarbejde anses for væsentligt, når Værdien ekskl. moms overstiger 50 % af ejendomsværdien med tillæg af værdien ekskl. moms af det udførte til- og ombygningsarbejde ved første levering af bygningen som ny bygning eller Værdien ekskl. moms overstiger 25 % af ejendomsværdien med tillæg af værdien ekskl. moms af det udførte til- og ombygningsarbejde ved første levering af en bygning med tilhørende jord Hvis salgsprisen er højere end ejendomsværdien med tillæg af til- og ombygningsarbejdet, kan salgsprisen anvendes, hvis salget er sket mellem uafhængige parter For lejligheder skal momspligten vurderes ud fra salget af de enkelte lejligheder (SKM.2013.839.SR) Page 37 Til-/ombygning Beregningen af værdien af til- og ombygningsarbejdet Fastsættes som summen af en normalværdi af virksomhedens eget arbejde og materialerne vedrørende bygningen inkl. almindelig avance, og værdien ekskl. moms af det håndværksarbejde m.v., som virksomheden har fået leveret af andre leverandører Page 38 19

Til-/ombygning Til-/ombygning af en bygning Væsentligt til-/ombygningsarbejde på en bygning er omfattet af de nye regler, hvis byggearbejdet er påbegyndt efter 1. januar 2011 Tidspunktet for påbegyndelse af byggearbejdet er tidspunktet for påbegyndelse af det egentlige byggearbejde, der har karakter af genopbygning af den eksisterende ejendom, jf. f.eks. SKM2011.461.SR Forudgående arkitektundersøgelser og nedrivningsarbejder har ikke betydning for fastsættelsen af tidspunktet for byggearbejdets påbegyndelse Page 39 Til-/ombygning Eksempel på beregning af 25 %-grænsen for til- /ombygning af ejerlejlighed med tilhørende grund kr. kr. Seneste offentlige ejendomsvurdering 2.000.000 Salgspris for ejerlejlighed 3.500.000 Værdi af eget arbejde inkl. normal avance 0 Eksterne omkostninger til til-/ombygning 800.000 Samlede til-/ombygningsomkostninger 800.000 Til-/ombygningsomkostningernes %-del af: 1. Offentlig værdig + til-/ombygningsomkostninger 29 % 2. Salgspris mellem uafhængige parter 23 % Page 40 20

Til-/ombygning Frivillig momsregistrering for køb samt til-/ombygning af fast ejendom Der kan ansøges om frivillig registrering for køb samt til-/ombygning af fast ejendom, som er momsfritaget, med henblik på salg til en momsregistreret virksomhed Dette giver mulighed for at fradrage købsmoms, der er betalt i forbindelse med køb og byggeri af ejendommen Der er ikke fradrag for købsmoms i forbindelse med salg af ejendommen Der skal ikke pålægges moms ved salget af den faste ejendom Page 41 Til-/ombygning Frivillig momsregistrering for køb samt til-/ombygning af fast ejendom Betingelser for fradrag for købsmomsen Virksomheden skal dokumentere, at ejendommen skal anvendes af en momsregistreret virksomhed til momspligtige formål Køber skal samtidig erklære sig indforstået med at overtage momsreguleringsforpligtelsen Erklæringen skal afgives på en blanket til SKAT Page 42 21

Handel med aktier m.v. i ejendomsselskaber Page 43 Handel med aktier m.v. i ejendomsselskaber ML 13, stk. 1, nr. 11, litra e): Transaktioner, herunder forhandlinger, med undtagelse af forvaring og forvaltning, i forbindelse med værdipapirer, bortset fra varerepræsentativer og dokumenter, der giver bestemte rettigheder, herunder brugsrettigheder, over fast ejendom, samt andele og aktier, når besiddelsen heraf retligt eller faktisk sikrer rettigheder som ejer eller bruger over en fast ejendom eller en del af en fast ejendom Momsbekendtgørelsens 57, stk. 5: Overdragelse af andele og aktier, når besiddelsen heraf retligt eller faktisk sikrer rettigheder som ejer eller bruger over en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord, anses for at være levering af en ny bygning med evt. tilhørende jord Page 44 22

Virksomhedsoverdragelser Page 45 Virksomhedsoverdragelser aktivoverdragelse ML 8, stk. 1, 3. pkt. en virksomhedsoverdragelse SKAL ske uden moms, når køber er eller bliver momsregistreret Værnsregel Aktivsalg eller virksomhedsoverdragelse: Zita Modes overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed, som omfatter materielle aktiver og evt. immaterielle aktiver, som tilsammen udgør en virksomhed eller en del af en virksomhed, der kan fortsætte med at drive selvstændig økonomisk virksomhed SKM2013.59.SR SKM2012.43.SR SKM2013.824.SR SKM2014.496.SR Page 46 23

Elementer Der foreligger overdragelse af en virksomhed (hel eller delvis), når de aktiver, der basalt set er nødvendige for virksomhedens drift, indgår i overdragelsen: Aktiverne udgør en økonomisk enhed Sælger ophører med virksomheden Typisk medfølger varelager, produktionsrettigheder, immaterielle aktiver, debitormasse, bygninger men helhedsvurdering Køber fortsætter med tilsvarende virksomhed Udlejningsejendom Varelager Leasingportefølje Page 47 Udlejning inden salg Salg af udlejede garager var en momsfri virksomhedsoverdragelse, SKM2013.160.SR Sælger ejede 13 garager, som blev udlejet med moms En køber kunne være interesseret i at nedrive garagerne, idet der efter lokalplanen kunne opføres en bolig på grunden Forudsat at køber uændret ville fortsætte den momspligtige udlejning af garagerne, ville der være tale om en momsfri virksomhedsoverdragelse Page 48 24

Momsfri salg af ejendomme udelukkende anvendt til momsfri virksomhed ML 13,2 Page 49 Momsfri anvendelse inden salg Fast ejendom anvendt til momsfri virksomhed Momslovens 13, stk. 2: "Levering af varer, der alene har været anvendt i forbindelse med virksomhed, der er fritaget for afgift efter stk. 1, eller af varer, hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, er fritaget for afgift." Der er følgende betingelser: Ejendommen skal udelukkende have været anvendt til momsfri virksomhed i hele ejertiden Hovedformålet med ejerskabet af ejendommen har været momsfri virksomhed Der har ikke været taget momsfradrag ved købet af ejendommen Page 50 25

Anden momsfri anvendelse - Byggegrunde Byggegrunde hidtil anvendt af kommune til plejehjem og børnehave kan sælges momsfrit, da ejendommen udelukkende har været anvendt til momsfri formål af kommunen, SKM2013.271.SR Page 51 Udlejning inden salg - Byggegrunde Bortforpagtet landbrugsjord, der skal udmatrikuleres inden salg, SKM2013.15.SR Landbrugsjorden havde udelukkende været anvendt til momsfri udlejning og kunne også sælges momsfrit Landmanden havde ansøgt om ændring af lokalplan med henblik på etablering af åbent-lavt boligområde Landmanden afholdte udgifter til ejendomsmægler og landmåler Det blev tillagt betydning, at det var kommunen, der faktisk afgjorde, om lokalplanen skulle ændres, og at landmanden ikke foretog en egentlig byggemodning af landbrugsjorden Salg af byggegrund momsfrit på grund af momsfri udlejningsvirksomhed, SKM2013.215.SR Der var ikke tale om salg af en gammel bygning, men en byggegrund, idet sælger inden salgstidspunktet havde indhentet kommunens tilladelse til nedrivning af bygningen, havde ansøgt om byggetilladelse, havde opsagt ejendommens lejemål, og det fremgik af købsaftalen, at ejendommen af køber blev erhvervet med henblik på opførelse af lejligheder og videresalg heraf Salget af byggegrunden kunne dog ske uden moms, idet sælger i hele ejerperioden havde anvendt ejendommen i forbindelse med momsfri udlejningsvirksomhed Det blev tillagt betydning, at ejendommen ikke kunne ses at have ændret anvendelse før overtagelsesdatoen Page 52 26

Udlejning inden salg - Byggegrunde Byggegrunde som udlejes Grunde erhvervet med henblik på salg SKM2014.693.SR Spørger påtænker salg af en byggegrund, som henstår efter færdiggørelse og salg af første del af et planlagt byggeri. Grundarealet har stået ubenyttet hen, men er nu udlejet. Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørger kan sælge grunden uden opkrævning af moms, såfremt grunden på salgstidspunktet har været udlejet momsfrit i mindst 6 måneder. Oprindelig hensigt var Salg og dermed ikke udelukkende anvendt til momsfri udlejning. Byggegrunde som udlejes med forkøbsret Lejer kan købe grunden, når han vil SKM2014.408.SR Skatterådet kan ikke bekræfte, at spørgers salg af grunde vil være fritaget for moms, såfremt grundene forinden salget har været udlejet momsfrit med køberet, og salget sker til de lejere, som udnytter deres køberet. Spørger har oplyst, at hvis nogen henvender sig med ønske om at købe, vil spørger sælge. Baggrunden for at udleje i stedet for at sælge er især de usikre markedsforhold. Spørger tildeler, samtidig med indgåelse af lejekontrakten, lejer en køberet. Med en køberet har lejer mulighed for at købe grunden, når lejer ønsker det. Spørger har således allerede ved at tildele en køberet tilkendegivet, at spørger ønsker at sælge byggegrunden. I denne sag tilsiger en samlet vurdering af transaktionens omstændigheder, herunder tildelingen af en køberet, efter SKATs opfattelse, at det er spørgers overordnede hensigt at sælge grundene. Når det er muligt at købe grundene, er disse med andre ord sat til salg, og der foreligger derfor en salgshensigt fra spørgers side. At det er muligt at leje grundene som alternativ til et køb, ændrer ikke herved. Page 53 Udlejning inden salg Nye bygninger Forskel på, om boliger er opført med henblik på udlejning, eller boliger er opført med henblik på salg, Boliger ved salg kan være momsfrie, hvis de opføres med henblik på momsfri udlejning, når der ikke er taget fradrag for moms, og når boligerne er udlejet i henhold til lejeloven og derved er omfattet af tidsubegrænsede lejeaftaler m.v. Dette gælder i princippet også, hvis lejeren har en forkøbsret (SKM2013.483.SR), DOG Boliger, der oprindeligt var opført med henblik på salg, og derefter overgår til ændret momsfri anvendelse, hvor boligerne lejes ud, for derefter at blive solgt, vil være momspligtige ved salg, idet boligerne ikke udelukkende har været anvendt til momsfri virksomhed Boligerne vil ved salg igen ændre anvendelse tilbage til den oprindelige momspligtige aktivitet Page 54 27

Opsummering og overvejelser Page 55 Hensigt Erhvervelse af byggegrund Opførelse af bygninger (lejligheder) Salg eller udlejning af bygninger (lejligheder) 1. Opførelse med henblik på salg ð momspligtigt byggeri ð moms på salget og momsfradragsret for omkostninger 2. Opførelse med henblik på udlejning (ingen frivillig registrering) ð momsfrit byggeri ð ingen moms på lejen og ingen momsfradragsret på omkostninger Page 56 28

Hensigt Sandsynliggørelse af hensigt Udbudsmateriale Projekteringsplan Lokalplan Servitutter Finansieringsaftaler Aftaler med mæglere Indgående lejeaftaler (købepligt eller -ret) Annoncering Page 57 Ændret hensigt Ændret hensigt: Opførelse med henblik på salg Momsen fradraget Mod forventning kan ejer ikke sælge ejendommen og må i stedet udleje den (momsfrit) Momshåndtering: momsreguleringsforpligtelse. Senere salg (inden for 5 år) bliver momspligtigt pga. den oprindelige hensigt SKM2013.493.SR Opførelse med henblik på udlejning Momsen ikke fradraget Mod forventning kan ejer ikke udleje ejendommen og må i stedet sælge den Momshåndtering: Salg uden moms Momsreguleringsret? Page 58 29

Ændret hensigt Ændret hensigt: År 1: Påbegyndelse af opførelse af 40 lejligheder til boligformål hensigt om salg År 1-3: Byggefase, forsøg på salg År 3: 37 af lejlighederne sælges År 4: Salg af resterende 3 lejligheder opgives. Udlejes i stedet for ð reguleringsforpligtelse for så vidt angår de 3 lejligheder År 1-3 berettiger til fuld fradragsret For år 4 og følgende år med udlejning skal der ske momsregulering med 1/10 pr. år Ved et senere salg (inden for 5 år efter færdiggørelsen) skal salget tillægges moms pga. den oprindelige hensigt om salg (lovforarbejderne) Page 59 Finansiering Finansiering Page 60 30

Fradrag for byggeomkostninger Opførelse af byggeri fuldt fradrag ved opførelsen med senere regulering over maks. 10 år i takt med momsfri udlejning eller momsfrit salg efter 5 år, SKM2012.518.SR Et P/S indgår i en større koncern, der udvikler, opfører og sælger fast ejendom P/S'et ejer en grund, der har været ejet af koncernen i en årrække, og som skal anvendes til opførelse af 39 ejerlejligheder til beboelse, hvor ejerlejlighederne skal udbydes med henblik på momspligtigt salg Hvis det trods ihærdig salgsindsats ikke lykkes P/S'et at sælge alle lejlighederne, vil alternativet være almindelig udlejning eller udlejning med køberet, som er momsfri Skatterådet bekræfter, at P/S'et er en momspligtig person, når P/S'et opfører og sælger ejerlejlighederne, og at P/S'et kan fratrække købsmomsen ved opførelsen fuldt ud efter de almindelige regler for fradrag Page 61 Fradrag for byggeomkostninger Opførelse af byggeri fuldt fradrag ved opførelsen med senere regulering over maks. 10 år i takt med momsfri udlejning eller momsfrit salg efter 5 år, SKM2012.518.SR Videre bekræfter Skatterådet, at der skal ske regulering af momsfradraget vedrørende den enkelte lejlighed, når der sker udlejning til boligformål eller salg efter 5 år i det regnskabsår, hvor udlejningen begynder, eller salget sker i den resterende periode op til maks. 10 år med 1/10 af momsfradraget Udgifter, der kan henføres direkte til den enkelte ejerlejlighed skal medregnes fuldt ud til reguleringsbeløbet for den pågældende ejerlejlighed Fællesudgifter skal opgøres forholdsmæssigt efter en arealfordeling eller andet rimeligt skøn Page 62 31

Fradrag for byggeomkostninger Opførelse af byggeri fuldt fradrag ved opførelsen med senere regulering over maks. 10 år i takt med momsfri udlejning eller momsfrit salg efter 5 år, SKM2012.518.SR Opførelse/ færdiggørelse Fuldt momsfradrag Udlejning regulering med 1/10 i 7 år + restregulering 3/10 Salg uden regulering 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 Udlejning regulering med 1/10 i 4 år Page 63 Fællesregistrering Page 64 32

Fællesregistrering Fællesregistrering momsfrit salg af fast ejendom Flere personer, der registreres under ét, anses for én momspligtig person Det betyder, at salg af fast ejendom fra en person i fællesregistreringen til en anden person i fællesregistreringen ikke er en momspligtig leverance, og derfor er salget momsfrit A B Salg uden moms Page 65 Kort om moms ved udlejning af fast ejendom Page 66 33

Moms ved udlejning Momsloven 13, stk. 1, nr. 8 siger; Udlejning og bortforpagtning, herunder levering af gas, vand, el og varme er momsfrit. Udlejning af værelser i hoteller og lign. samt udlejning under 1 måned af værelser i andre virksomheder, samt udlejning af camping- og parkeringspladser og endelig udlejning af reklameplads og opbevaringsbokse er momspligtigt. Page 67 Frivillig momsregistrering af ejer/udlejer To typer af frivillige registreringer ML 51 samme blanket 31.001: - køb og til- og ombygning m.h.p. salg til momsreg.kunde - m.h.p. udlejning til erhverv Vigtig forskel : m.h.p. salgs-" registrering - kræver dokumentation for hvor meget af ejendommen, der skal anvendes til momspligtigt formål - fradragstidspunkt = salgstidspunkt, hvor køber også skal erklære sig villig til at overtage momsreg.forpligtelsen Både ejer af ejendom og lejer kan blive frivilligt registreret for udlejning/bortforpagtning Page 68 34

Frivillig momsregistrering - udlejning ML 51 samt M-bekg. 54-55: Fast ejendom eller dele heraf, der udlejes eller forsøges udlejet: 1. Ikke til boligformål og registrering skal løbe mindst 2 år 2. - hvis registrering under opførelse, løber de 2 år først fra første udlejnings påbegyndelse 3. SKAT skal i så fald godkende bygherreerklæring om momspligtig udlejningsandel af ny-bygningen FORDELE ved "udlejnings"-registreringen: - Løbende fradrag for momsen Page 69 Frivillig momsregistrering Uanset typen af frivillig momsregistrering, knytter registreringen sig altid til et givent antal m2 og til en bestemt ejer/udlejer Også muligt at registrere en del af en bygning, f.eks. butikslokaler i bunden af boligbyggeri => Ændringer i m2 (f.eks. udvidelser) skal meldes til myndighederne Page 70 35

Salgsmoms ved frivillig momsregistrering Udgangspunkt - Salgsmoms af alle indtægter: Almindelige lejebeløb Forudbetalt leje Indbetalte deposita Udlejers betaling til lejer for at flytte tidligere ud Jf. SKM 2014.623.SR (kun moms i momsregistreret lejemål) Page 71 Moms i forbindelse med udlejning - Andre tilfælde Salgsmoms af følgende transaktioner: Udlejers betaling til fremtidig lejer for at få denne til at flytte ind Eksisterende lejers betaling til fremtidig lejer for at få denne til at overtage lejemål Lejers erstatning til udlejer for at slippe ud af en uopsigelig kontrakt Udlejers betaling for indretning til lejer NB: SKM 2014.549.SR; Hvis lejer har skabt et investeringsgode ved selv at betale for reparation og vedligehold af lejede lokaler, kan momsreguleringsforpligtelsen godt overdrages retur til udlejer Page 72 36

Moms i forbindelse med udlejning - Andre tilfælde Ikke moms af følgende transaktioner: Lejers betaling af leje i momsfri lejemål Udlejers betaling til lejer for at flytte tidligere ud af momsfrit lejemål En fremtidig lejers betaling til udlejer for fortrinsretten til at leje et givent lejemål Page 73 Fradragsret i udlejningsejendomme og ejendomsselskaber Page 74 37

Fradragsret for opførelse og tilbygning i udlejningsejendom Udelukkende relaterende til momspligtige formål Fuld momsfradragsret Udelukkende til momsfrie formål Ingen momsfradragsret Blandet anvendelse opførelse og tilbygning Fradragsret efter skøn over omkostninger ved opførelse af virksomhedslokaler (hverken momsfri eller boliglokaler tæller med) Page 75 Om privat benyttelse af ejendom opført med fuld momsfradrag Afgørelse i sag C-72/05 Wollny af 21. september 2006: EU-retligt OK med fuld fradrag ved opførelse og efterfølgende regulering efter reguleringsreglerne for den private anvendelse Sagen svarer til EFD sag c-25/03 HE fra 21/4-05, hvor to ægtefæller opfører parcelhus, og der tillades fradragsret for et antal m2, der anvendes som kontorer m.v. i mandens MPLvirksomhed * * * I DK: Spm. til ministeren nr. 141 af 2/8-05 konsekvenser for DKret? SVAR: ML 39-2-1 => Erhvervslokaler i BOLIG tæller ikke som MPL-m2 dvs. ingen fradragsret. Regel er lovlig, fordi den har været gældende i DK før vores tiltrædelse af 6. momsdirektiv Dette gælder stadig, jf. SKM2013.89.BR Page 76 38

Fradragsret - Blandet anvendelse Ombygning, reparation og vedligeholdelse Fuldt fradrag for "momspligtige" lokaler Ingen fradrag for andre lokaler Leverandørfaktura skal indeholde en opdeling af prisen for det udførte arbejde Ellers: Ombygning, reparation og vedligeholdelse; Fællesudgifter opgøres efter arealfordelingen (f.eks. Udvendig vedligeholdelse, taget, varmeanlæg) Page 77 Fradragsret i blandet anvendelse Kapacitetsomkostninger De enkelte bygningers kapacitetsomkostninger og Selskabets drifts-/kapacitetsomkostninger i egne lokaler: Kapacitetsomkostninger = omk. til drift af lokaler som selskab bor i, f.eks. vand, varme, el m.v. -> men også revisorregning m.v. Momsfradraget opgøres pro rata jf. 38-1 efter omsætningsfordelingen i HELE selskabet (momsfri lejeindtægt sammenholdt med samlet lejeindtægt m.v.) HUSK: procenten rundes op til nærmeste hele tal Page 78 39

Fradragsret for salgsrelaterede omkostninger Fradragsret for salgsrelaterede omkostninger afhænger af, om salget er momsfrit eller momspligtigt, eller om der sker virksomhedsoverdragelse ML 13, stk.1, nr. 9: Gamle bygninger opført før 2011 kan sælges momsfrit, men nye bygninger og byggegrunde skal sælges med moms Hvis salget er momspligtigt, kan momsen af de salgsrelaterede omkostninger fratrækkes Hvis salget er momsfrit, kan momsen af salgsrelaterede omkostninger ikke fratrækkes Hvis momsfrit salg af selskabsandele ikke fradrag Page 79 Fradragsret - Nedrivning, jordforbedring Momsregistreret bruger/ejer af ejendom har fradragsret for nedrivning og oprensning/jordforbedring af grund som en almindelig driftsomkostning (medmindre ejendommen i mellemtiden har været overgået til anden momsfri brug) - dvs. ingen reguleringsforpligtelse Køber (f.eks. byggevirks.) har ikke fradragsret for nedrivning og oprensning af grund, hvis momsfrit (bolig- )byggeri til udlejning - NB: Selv hvis grund/bygning skal bruges momspligtigt - skabes der i dette led en reguleringsforpligtelse Page 80 40

Investeringsgoder - Fast ejendom Opførsel fast ejendom Ingen beløbsbundgrænse * Reguleringsperiode 10 år Til- og ombygnings- eller moderniseringsarbejde Ingen beløbsbundgrænse * Reguleringsperiode 10 år Reparation og vedligeholdelse - Samlet værdi pr. bygning ekskl. moms mere end 100.000 kr. årligt * Reguleringsperiode 5 år Reguleringsperioden regnes fra ibrugtagningstidspunktet (første udlejning, herunder deludlejning) Page 81 Eksempel på opgørelse af reguleringsmoms Løbenummer: Opfør Vestergade Anskaffelsesår: 2002 Værdi ekskl. moms i kr.: 38.500.000 Foreløbig fradragsprocent i købsåret: 34 Momsbeløb i kr.: 9.625.000 Årets regulering: Regnskabsår Årets andel i kr. Forskud i kr. Årets fradrag i % Faktisk fradragsret 2002 962.500 327.250 34 327.250 2003 962.500 327.250 45 433.125 2004 962.500 327.250 54 519.750 2005 962.500 327.250 27 259.875 2006 962.500 327.250 0 0 2007 962.500 327.250 0 0 2008 962.500 327.250 0 0 2009 962.500 327.250 0 0 2010 962.500 327.250 0 0 2011 962.500 327.250 0 0 Årets regulering i kr. 0-105.875-192.500 67.375 327.250 327.250 327.250 327.250 327.250 327.250 1.732.500 Page 82 41

Diverse ej et investeringsgode til overdragelse, hvis slet ikke taget noget momsfradrag SKM2013.571.BR Et ejendomsselskab havde købt en ejendom af to selskaber. Den ene sælger havde aldrig brugt ejendommen til momspligtige formål, og den anden sælger havde brugt ejendommen til 1% momspligtige formål (og havde derfor taget momsfradrag). Køber havde overtaget investeringsgoder/momsreguleringsforpligtelse og taget fradrag for år 2007 og 2008 med 152.424 kr. SKAT sagde, at der ikke var tale om et investeringsgode f.s.v.a. den del, der var overtaget fra den sælger, der aldrig havde noget momsfradrag BR gav SKAT ret (ligesom LSR havde gjort det) Der har aldrig været opstået noget investeringsgode Page 83 Kort om fællesregistrering, delregistrering og sektoropdeling Page 84 42

Fællesregistrering - Repetition Fællesregistrering momsfrit salg mellem enheder Flere personer, der registreres under ét, anses for én momspligtig person Det betyder, at f.eks. salg af varer og ydelser fra en person i fællesregistreringen til en anden person i fællesregistreringen ikke er en momspligtig leverance, og derfor er salget momsfrit A B Salg uden moms Page 85 Fællesregistrering Fællesregistrering kan yderligere betyde fordele for ejendomsselskaber m.fl., fordi fradragsret for kapacitetsomkostninger stiger, hvis de registreres sammen med mere momspligtig omsætning Reglen om direkte henførbare omkostninger gælder stadig, dvs. ikke fordel for omkostninger til byggeaktivitet og drift i de enkelte bygninger Page 86 43

Fællesregistrering Fællesregistrering betingelser ML 47, stk. 4 Flere virksomheder, der udelukkende driver momspligtig virksomhed, kan efter anmodning fællesregistreres Virksomheder kan ansøge om tilladelse til fællesregistrering med andre virksomheder med ikke-momspligtige aktiviteter og virksomheder uden økonomisk aktiviteter, forudsat moderselskabet m.v. gennem direkte eller indirekte besiddelse af samtlige aktier m.v. ejer den eller de andre virksomheder Fællesregistrering kan kun ske med selskaber, der er etableret i Danmark Page 87 Fællesregistrering Fællesregistrering vær særlig opmærksom! Anmodning om fællesregistrering skal ske senest 1 måned inden, fællesregistreringen ønskes iværksat Der skal ske afmeldelse fra fællesregistrering, når betingelserne ikke længere er opfyldt, f.eks. 100 % ejerskabskravet Fradragsretten skal opgøres under ét i fællesregistreringen Solidarisk hæftelse i fællesregistreringsperioden Page 88 44

Delregistrering og sektoropdeling Virksomheder som har flere forskellige aktiviteter (flere virksomheder) kan også lade sig delregistrere, jf. ML 47, stk. 3 eller få tilladelse til (eller blive pålagt) sektoropdeling, jf. ML 38, stk. 3 En ejendom kan anses for at være én virksomhed Humlen bliver, at hver del/sektor kan opgøre en selvstændig delvis fradragsprocent, jf. momslovens 38, stk. 1, for moms af udgifter, der udelukkende vedrører sektorens aktivitetsområde reglerne for direkte henførbare omkostninger gælder fortsat Page 89 Fradragsret under sektoropdeling Ingen fradragsret for udgifter, der udelukkende vedrører ejendomme, som udlejes uden moms, Fuld fradragsret for udgifter, der udelukkende vedrører ejendomme, som fuldt ud udlejes med moms, Delvis fradragsret, jf. ML 38, stk. 1, opgjort forholdsmæssigt ud fra den enkelte ejendoms momspligtige vs. samlede omsætning, for moms af udgifter, der udelukkende vedrører den enkelte ejendom Delvis fradragsret, jf. ML 38, stk. 1, opgjort forholdsmæssigt på grundlag af hele selskabets momspligtige og samlede omsætning, for moms af udgifter, der ikke udelukkende kan henføres til én af ovennævnte tre ejendomskategorier Page 90 45

Betingelser for sektoropdeling Det er en betingelse for at få tilladelse, at der er søgt om det forinden Der gives således normalt ikke tilladelse til sektorisk opdeling med tilbagevirkende kraft, ligesom der ikke stilles krav om en sådan opdeling med tilbagevirkende kraft Sektoropdeling kan komme på tale i enhver virksomhed, der udøver flere former for aktiviteter, hvor nogle af disse er momspligtige, og andre er fritaget for moms Page 91 Godtgørelsesret for energiafgifter i udlejningsejendomme og under byggeri Page 92 46

Generelle regler Energien skal forbruges af virksomheden selv, - dvs. f.eks. udlejer af fast ejendom kun har godtgørelsesret for energi i tomgangslejemål og på fællesarealer (SKM2004.500) Momsen af energien skal være fradragsberettiget Ikke godtgørelse for motorbrændstof Nu efter 1. januar 2014 kan ALLE få godtgørelse for opvarmning eller nedkøling af rum og vand Page 93 Generelle regler Skelne mellem TUNG (meget store virksomheder) og LET proces Elektricitet anvendes som hovedregel til LET Proces, mens øvrige energikilder som hovedregel anvendes til opvarmning eller motorbrændstof (bevisbyrde regel) => ingen godtgørelse for energiafgifterne af motorbrændstof Ikke godtgørelse hos Liberalt Erhverv, uanset anvendelse til LET Proces Page 94 47

Særligt om varmekanoner Tørring af byggeriet under byggeprocessen = let proces => også godtgørelse for energiafgifter (også olie- eller gasafgifter) til varmekanoner eller faste varmeinstallationer Page 95 Vandafgift på regningen? Vandafgift = afgift af ledningsført vand Kan være vanskeligt at finde rette afgift på faktura/ejendomsskattebillet Der er ikke godtgørelse for andre bidrag/afgifter Vandafgift år 2014 = 6,13 kr. pr. m3 Page 96 48

Afgifts- og godtgørelsessatser Page 97 Kort om tinglysningsafgift Page 98 49

Hvad er omfattet af tinglysningsafgift Afgiftens størrelse? Page 99 Regneregler og afgiftens forfald 2 = Den variable del af afgiften rundes altid op til nærmeste med 100 delelige kroner 3 = afgift af det SAMLEDE vederlag pas på med efterfølgende succes-fees!!! 16 = afgiften forfalder ved anmeldelsen 20 - > hvis man ikke betaler ved anmeldelse => 5% s forhøjelse af afgiften dog 17 17 = kan vælge at blive registreret som storkunde dvs. vente med betaling til den 15. i næste måned Page 100 50

Særligt om værnsregler ved fast ejendom TAL 4 siger efter 1. januar 2014; EJERBOLIG ikke-interesseforbundne Afgiftsgrundlag = ejerskiftesum EJERBOLIG interesseforbundne Afgiftsgrundlag = 85 % af vurdering, hvis ejerskiftesum er mindre end 85 % af vurdering NB: hvis ingen ejerskiftesum = afgift af HELE ejendomsvurderingen ANDEN EJENDOM (inkl. erhvervsejendomme) Afgiftsgrundlag = højeste af ejerskiftesum eller ejendomsvurdering Page 101 Nyheder om tinglysningsafgift SKM2013.693.SR Finanstilsynet har to slags tilsyn en slags tilsyn for udstedelse af pantebreve med banker og andre finansieringsinstitutter - og en anden slags tilsyn for handel med private pantebrevsselskaber. TAL 5, stk. 2 m.v. oplyser, at man kan genbruge afgift, hvis PB udstedt af realkreditinstitutioner og pengeinstitutter under tilsyn hos Finanstilsynet. Et privat pantebrevsselskab spørger, om de PB, som selskabet udsteder, kan omfattes af 5-2 SR: NEJ pga. Finanstilsynet kun har tilsyn med selskabets handel ikke med udstedelse af pantebreve Page 102 51

Nyheder om tinglysningsafgift SKM2013.723.SR X sælger byggeretter til andele af vandbassin i en havn. Køber vil derefter opfylde med jord. SPM: Kan det bekræftes, at salg af byggeretter kan ske uden tinglysningsafgift? SR: Ja salg af netop disse byggeretter KAN sælges uden tinglysningsafgift, fordi man ikke kan tinglyse et areal, før det er udmatrikuleret, og det kan først matrikuleres, når der er hældt jord på jf. udstykningslovens 17 (det er køberen selv, der efterfølgende hælder jord på dvs. efter handelen). Page 103 Nyheder om tinglysningsafgift SKM2014.418.SKAT styresignal om tilbagebetaling af afgift for tinglysninger i år 2014 Angår kun EJERBOLIGER, og kun dem der overdrages mellem interesseforbundne parter REGEL: afgift af 85 % af senest offentliggjorte ejendomsvurdering eller af ejerskiftesum. Hvis der ikke foreligger en ejerskiftesum, så afgift af HELE ejendomsvurdering SPM: Hvad er ejendomsvurdering år 2014? SVAR: En ændring i vurderingsloven siger, at ejendomsvurdering 2013 (for ejerboliger) blot er 2011-vurderingen minus 2,5%. Denne 2,5% s reduktion af grundlag gælder også for beregning af tinglysningsafgift Page 104 52

Andre nyheder og praksis Page 105 Diverse Ikke offentliggjort LSR (j.nr. 13-0096684): Holdingselskab opførte en ejendom til domicil for sig selv og datterselskab. Fratrukket moms af opførsel og beregnede moms ved udlejning til datterselskab (selvom ej søgt om frivillig momsregistrering). Datterselskab tilbageudlejede en del af bygning til holdingselskab med moms. SKAT: Ej fradragsret for de lokaler, som Holding først udlejede til Datter og Datter udlejede retur til Holding pga. ej erhvervsmæssig mellem interesseforbundne parter. LSR: fuld fradrag, da der ikke sammenfald mellem udlejer og lejer Page 106 53

Diverse SKM2013.359.SR Husk: udlejning af feriebolig = momsfrit hotellejlighed = momspligtigt Hotelvirksomhed ønsker at opføre et hotel. Bygning med konferencerum og restauration skal indeholde en række selvstændigt udmatrikulerede lejligheder. Lejlighederne sælges, men køber får ingen ret til at bruge lejlighed selv der er pligt til at leje lejlighederne ud til hotelvirksomheden. Hotelgæster får adgang til overnatning, linned, reception og morgenmad. SR: Hotel som bygherres salg af ejerlejlighederne er momspligtigt. De nye ejere kan opnå frivillig registrering for udlejning retur til hotellet (fordi fraskåret egen brug) Page 107 Diverse SKM2013.460.LSR En forening, der var frivillig momsregistreret for udlejning af ferieboliger, fik momsfradrag for købsmoms af advokatregning i retssag, hvor 2 ferieboligejere havde inddraget af fællesarealerne til terrasse/brug for de enkelte ferieenheder. SKAT: Ikke givet fradrag, fordi det også angik ejernes interesse (dvs. ikke udelukkende vedrørende foreningens momspligtige aktivitet). LSR: Foreningen har KUN momspligtig aktivitet vedrørende udlejning af ferieboligerne, da retssagen angik varetagelse heraf => fuld fradragsret, jf. ML 37 Page 108 54

Kontaktoplysninger Ernst & Young P/S Peter K. Svendsen Partner Telefon 25 29 35 45 E-mail Peter.K.Svendsen@dk.ey.com Ernst & Young P/S Jane Lintrup Senior Manager Telefon 25 29 35 49 E-mail Jane.Lintrup@dk.ey.com Page 109 EY Assurance Tax Transactions Advisory Om EY EY er en af verdens førende organisationer inden for revision, skat, transaktioner og rådgivning. Den indsigt og de ydelser, vi leverer, hjælper med at opbygge tillid til kapitalmarkederne og den globale økonomi. Vi udvikler dygtige ledere og medarbejdere, som sammen leverer det, vi lover vores interessenter og bidrager til, at arbejdsverdenen og arbejdslivet fungerer bedre - for vores medarbejdere, vores kunder og det omgivende samfund. EY henviser til den globale organisation og kan referere til et eller flere medlemsfirmaer inden for Ernst & Young Global Limited, som hver især udgør en selvstændig juridisk enhed. Ernst & Young Global Limited, som er et engelsk company limited by guarantee, yder ikke kunderådgivning. Flere oplysninger om vores organisation kan findes på ey.com. 2014 Ernst & Young P/S All Rights Reserved. Dette materiale er udarbejdet alene til orientering, og oplysningerne i det tilsigter ikke at være fyldestgørende, og de træder ikke i stedet for udførlige analyser eller udøvelsen af professionelle skøn. I konkrete sager opfordres brugere til at henvende sig til EY s rådgivere. ey.com/dk 55